Справа № 808/3852/13-а
Суддя: Шальєва В.А.
Дата ухвалення: 2015-07-22 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
У Х В А Л А

і м е н е м У к р а ї н и

22 липня 2015 рокусправа № 808/3852/13-а

Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд у складі колегії: головуючого судді: Шальєвої В.А.

суддів: Білак С.В. Кругового О.О.

розглянувши в порядку письмового провадження в залі судового засідання Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду за адресою: м. Дніпропетровськ, пр. імені Газети «Правда», 29, апеляційну скаргу Енергодарської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Запорізькій області на постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 19.03.2015 р. в справі № 808/3852/13-а за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 до Енергодарської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Запорізькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И В:

Фізична особа-підприємець ОСОБА_2 звернулась до Запорізького окружного адміністративного суду з позовом до Енергодарської об'єднаної державної податкової інспекції Запорізької області Державної податкової служби (далі - Енергодарська ОДПІ) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № від 25.03.2013 р. про збільшення суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість в загальному розмірі 293092 грн., з яких 244488 грн. - основний платіж, 48604 грн. - штрафні (фінансові) санкції, в обґрунтування якого зазначила, що висновки акту перевірки, на підставі якого прийняте спірне податкове повідомлення-рішення, ґрунтуються на висновках акту попередньої перевірки позивача № 1/17-204/НОМЕР_2 від 17.01.2011 р., яким встановлено завищення позивачем обсягу виручки понад 500 тис. грн. з 07.07.2008 р., у зв'язку з чим позивач повинна була зареєструватися платником податку на додану вартість не пізніше 26.07.2008 р. та перебувати платником цього податку у 2010 та 2011 роках, проте свідоцтво про реєстрацію платником податку на додану вартість позивач отримала 24.06.2011 р. Позивач вважає необґрунтованим посилання на висновки раніше проведеної перевірки, оскільки на час проведення цієї перевірки податкові повідомлення-рішення, прийняті за результатами попередньої перевірки, оскаржуються у судовому порядку. Крім того, зазначає про хибність висновків перевірки в частині, що позивач неправомірно при реалізації комісійного продукту включала до загального обсягу виручки не весь отриманий на розрахунковий рахунок обсяг виручки, а лише суму винагороди за реалізацію даного виду послуг, оскільки позивач займається туристичною діяльністю та екскурсійним обслуговуванням на підставі агентських договорів та договорів комісії з контрагентами, в яких виступає в якості турагента, а контрагенти - в якості туроператорів, тобто позивачем здійснювались посередницькі операції, тому виручкою вважається саме комісійна винагорода, а не вся сума, отримана на рахунок.

Ухвалою Запорізького окружного адміністративного суду від 19.03.2015 р., постановленою без виходу до нарадчої кімнати, здійснена заміна первісного відповідача Енергодарської об'єднаної державної податкової інспекції Запорізької області Державної податкової служби належним - Енергодарською об'єднаною державною податковою інспекцією Головного управління ДФС у Запорізькій області.

Постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 19.03.2015 р. позов задоволено.

Відповідачем подана апеляційна скарга, в якій він просить скасувати постанову, ухвалити нове рішення про відмову у задоволенні позову через порушенням судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права. Апелянт вказує, що сума донарахованого податку на додану вартість складається з суми штрафних санкцій в розмірі 1360 грн. за несвоєчасність подання податкових декларацій та суми заниження грошового зобов'язання в розмірі 291732 грн. (основний платіж - 244488 грн., штрафні санкції - 47236 грн.). Несвоєчасність подання податкових декларацій з податку на додану вартість полягає у тому, що після встановлення попередньою перевіркою (акт від 17.01.2011 р. № 1/17-204/НОМЕР_2) завищення обсягу виручки понад 500 тис. грн. позивач повинна була зареєструватися платником податку на додану вартість не пізніше 26.07.2008 р., але позивачем така заява не подавалась. Також позивач не реєструвалась платником цього податку у 2010 та 2011 роках. Свідоцтво платника податку на додану вартість видане позивачеві 24.06.2011 р. Позивачем не подавалась податкова звітність з податку на додану вартість за весь 2010 р. та січень-червень 2011 р.

Оскільки позивачем не подавалась податкова звітність з податку на додану вартість, відповідачем сума грошового зобов'язання розрахована на підставі виписки про рух грошових коштів на розрахунковому рахунку позивача, даних книги обліку доходів і витрат, актів звірки розрахунків по виплаті комісійної винагороди, актів виконаних робіт.

Апелянт також вказує на неврахування судом першої інстанції встановлення постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 07.04.2011 р. в справі № 2а-0870/904/11 факту завищення позивачем обсягу виручки понад 500 тис. грн.

Особи, які беруть участь у справі, до судового засідання не з'явились, про дату, час і місце апеляційного розгляду повідомлені належним чином, у зв'язку з чим у відповідності до вимог ст. 197 КАС України справа розглянута в порядку письмового провадження.

Колегія суддів, перевіривши доводи апеляційної скарги матеріалами справи, приходить до висновку, що апеляційна скарга задоволенню не підлягає з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено, що відповідачем проведена планова виїзна перевірка дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства фізичною особою-підприємцем ОСОБА_2 за період з 01.01.2010 р. по 31.12.2012 р., за результатами якої складено акт від 12.03.2013 р. № 5/17-022/225041966, за висновками якого встановлені порушення вимог пп. 3.1.1 п. 3.1 ст. 3, пп. 7.3.1 п. 7.3 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість», ст. 180, ст. 183, п. 185.1. ст. 185, п. 187.1 ст. 187, п. 188.1 ст. 188, п. 201.1 ст. 201, п. 207.5 ст. 207 Податкового кодексу України, в результаті чого за період з 01.01.2010 р. по 24.06.2011 р. не нараховано та не перераховано до бюджету податок на додану вартість у сумі 244 488,00 грн., у тому числі по періодам: за січень 2010 року - 5 506,00 грн., за лютий 2010 року - 4 842,00 грн., за березень 2010 року - 3 988,00 грн., за квітень 2010 року - 9 468,00 грн., за травень 2010 року - 55 522,00 грн., за червень 2010 року - 42 675,00 грн., за липень 2010 року - 51 530,00 грн., за серпень 2010 року - 15 413,00 грн., за березень 2011 року - 4 124,00 грн., за квітень 2011 року - 7 192,0 грн., за травень 2011 року - 13 954,00 грн., за червень 2011 року (до 24.06.2011) - 30 274,00 грн.

На підставі вказаного акту перевірки 25.03.2013 р. Енергодарською ОДПІ прийнято податкове повідомлення-рішення № , яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість в загальному розмірі 293 092,00 грн., в тому числі 244 488,00 грн. - за основним платежем, 48 604,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями.

Також судом першої інстанції встановлено, що підставою для збільшення позивачу суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість слугували висновки акту перевірки позивача за період з 01.01.2007 р. по 31.12.2009 р., якою встановлено заниження позивачем податкових зобов'язань з податку на додану вартість за період з 26.07.2008 р. по 31.12.2009 р. на 280602 грн. через перевищення граничного обсягу виручки від реалізації в розмірі 500 тис. грн. особою, яка перебуває на спрощеній системі оподаткування та не є платником податку на додану вартість. Податкове повідомлення-рішення № /0 від 01.02.2011 р., прийняте за наслідками цієї перевірки, скасоване постановою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 05.06.2014 р.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з передчасності висновків акту перевірки в частині доведеності порушення за попередній період, а також з правомірності включення позивачем до загального обсягу виручки від реалізації не всього отриманого на розрахунковий рахунок обсягу виручки, а лише винагороди за надані послуги.

Колегія суддів вважає такий висновок обґрунтованим, з огляду на наступне.

Судом апеляційної інстанції встановлено, що Енергодарською ОДПІ проведена документальна планова виїзна перевірка дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства фізичною особою-підприємцем ОСОБА_2 за період з 01.01.2010 р. по 31.12.2012 р., висновки якої викладені в акті № 5/17-022/НОМЕР_2 від 12.03.2013 р. Перевіркою встановлено порушення позивачем ст. ст. 13, 14 Декрету Кабінету Міністрів України «Про прибутковий податок з громадян», пп. «а» п. 19.1 ст. 19 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» в частині недекларування (заниження) валового доходу за період з 01.01.2010 р. по 31.12.2010 р. в розмірі 329645,16 грн., що призвело до заниження податку з доходів фізичних осіб в розмірі 1807,95 грн.; пп. 4.1.4 п. 4.1 ст. 4 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами», п. 203.2 ст. 203 Податкового кодексу України в частині неподання податкових декларації з податку на додану вартість за період січень-грудень 2010 р., січень-червень 2011 р.; пп. 3.1.1 п. 3.1 ст. 3, пп. 7.3.1 п. 7.3 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість», ст. ст. 180, 183, п. 185.1 ст. 185, п. 187.1 ст. 187, п. 188.1 ст. 188, п. 201.1 ст. 201, п. 207.5 ст. 207 Податкового кодексу України в частині не нарахування та неперерахування до бюджету податку на додану вартість в загальному розмірі 244488 грн., в тому числі за січень 2010 р. - 5506 грн., за лютий 2010 р. - 4842 грн., за березень 2010 р. - 3988 грн., за квітень 2010 р. - 9468 грн., за травень 2010 р. - 55522 грн., за червень 2010 р. - 42675 грн., за липень 2010 р. - 51530 грн., за серпень 2010 р. - 15413 грн., за березень 2011 р. - 4124 грн., за квітень 2011 р. - 7192 грн., за травень 2011 р. - 13954 грн., за червень 2011 р. (до 24.06.2011 р.) - 30274 грн.

На підставі цього акту перевірки Енергодарською ОДПІ, зокрема, прийняте податкове повідомлення-рішення № від 25.03.2013 р. про збільшення позивачу суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість в загальному розмірі 293092 грн., в тому числі за основним платежем - 244488 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 48604 грн. Як вбачається з розрахунку суми штрафних санкцій за цим податковим повідомленням-рішенням, позивачу нараховані штрафні санкції в розмірі 1360 грн. за неподання податкових декларацій з податку на додану вартість та штрафні санкції в розмірі 47236 грн. (25% від суми нарахованого основаного грошового зобов'язання).

Підставою для збільшення позивачу суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість є висновки акту попередньої перевірки позивача № 1/17-204/НОМЕР_2 від 17.01.2011 р., яким встановлено, що позивачем як платником єдиного податку у 2009 році порушені вимоги ст. 1 Указу Президента України «Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності» в частині перевищення граничних обсягів виручки, яке виникло у зв'язку з отриманням позивачем виручки, розмір якої перевищує 500 тис. грн. на рік. При цьому позивачем при реалізації комісійного продукту включалось до загального обсягу виручки не весь отриманий на розрахунковий рахунок обсяг виручки, а лише сума винагороди за реалізацію даного виду послуг. Перевищення граничних розмірів виручки відбулося у 2009 році, що склала 892769 грн. З цього відповідач дійшов висновку, що з 2010 р. позивач не мала права здійснювати діяльність по спрощеній системі оподаткування, повинна була перейти на загальну систему оподаткування, обліку та звітності, зареєструватися платником податку на додану вартість.

Судом апеляційної інстанції встановлено, що ОСОБА_2 зареєстрована як фізична особа-підприємець 14.02.2001 р. виконавчим комітетом Енергодарської міської ради Запорізької області, ідентифікаційний номер НОМЕР_2, у 2009 та 2010 роках перебувала на спрощеній системі оподаткування, обліку та звітності, була платником єдиного податку, про що свідчать свідоцтва про сплату єдиного податку на відповідні роки, позивач зареєстрована платником податку на додану вартість з 24.06.2011 р.

Позивачем у періоди, що перевірялись, здійснювалась діяльність з посередництва між замовником туристичних послуг і виконавцем або надавачем туристичних послуг.

Згідно зі ст. 1 Указу Президента України «Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва» спрощена система оподаткування, обліку та звітності запроваджується, в тому числі, для фізичних осіб, які здійснюють підприємницьку діяльність без створення юридичної особи і у трудових відносинах з якими, включаючи членів їх сімей, протягом року перебуває не більше 10 осіб та обсяг виручки яких від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) за рік не перевищує 500 тис. гривень.

Виручкою від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) вважається сума, фактично отримана суб'єктом підприємницької діяльності на розрахунковий рахунок або (та) в касу за здійснення операцій з продажу продукції (товарів, робіт, послуг).

Статтею 2 Указу встановлено, що ставка єдиного податку для суб'єктів малого підприємництва - фізичних осіб встановлюється місцевими радами за місцем їх державної реєстрації залежно від виду діяльності і не може становити менше 20 гривень та більше 200 гривень на місяць.

Указ Президента України № 727/98 передбачає правові наслідки перевищення платником єдиного податку обсягу виручки від реалізації товарів (робіт, послуг).

Відповідно до ст. 5 Указу в разі порушення вимог, установлених статтею 1 цього Указу, платник єдиного податку повинен перейти на загальну систему оподаткування, обліку та звітності починаючи з наступного звітного періоду (кварталу).

Приписами статті 6 Указу визначено, що суб'єкт малого підприємництва, який сплачує єдиний податок, не є платником таких видів податків і зборів (обов'язкових платежів), зокрема, податку на додану вартість, крім випадку, коли юридична особа обрала спосіб оподаткування доходів за єдиним податком за ставкою 6 відсотків; податку на доходи фізичних осіб (для фізичних осіб - суб'єктів малого підприємництва).

Як зазначалось вище, позивачем у періоді, що перевірявся, здійснювалась діяльність з надання екскурсійних та туристичних послуг, які полягали у наданні туристичних послуг на підставі агентських договорів та договорів комісії з контрагентами, в яких виступає в якості турагента, а контрагенти - в якості туроператорів, тобто позивачем здійснювались посередницькі операції.

Відповідно до ч. ч. 1-2 ст. 297 Господарського кодексу України за агентським договором одна сторона (комерційний агент) зобов'язується надати послуги другій стороні (суб'єкту, якого представляє агент) в укладенні угод чи сприяти їх укладенню (надання фактичних послуг) від імені цього суб'єкта і за його рахунок. Агентський договір повинен визначати сферу, характер і порядок виконання комерційним агентом посередницьких послуг, права та обов'язки сторін, умови і розмір винагороди комерційному агентові, строк дії договору, санкції у разі порушення сторонами умов договору, інші необхідні умови, визначені сторонами.

Відтак, кошти перераховані на рахунок позивача, є коштами, які перераховуються на рахунок надавача туристичних послуг, рахунок позивача є транзитним, вказані кошти не є власністю позивача, тобто не є доходом позивача та виручкою у розумінні Указу № 727/98

У періоді, що перевірявся, питання оподаткування податком на додану вартість регулювались Законом України «Про податок на додану вартість» (до 01.01.2011 р.) та Податковим кодексом України (після 01.01.2011 р.).

Відповідно до пп. 2.3.1 п. 2.3 ст. 2 Закону України «Про податок на додану вартість» у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин, особа підлягає обов'язковій реєстрації як платник податку у разі коли загальна сума від здійснення операцій з поставки товарів (послуг), у тому числі з використанням локальної або глобальної комп'ютерної мережі, що підлягають оподаткуванню згідно з цим Законом, нарахована (сплачена, надана) такій особі або в рахунок зобов'язань третім особам, протягом останніх дванадцяти календарних місяців сукупно перевищує 300 000 гривень (без урахування податку на додану вартість).

Таким чином, загальна сума, що перевищує 300 000,00 гривень визначається, виходячи з операцій, що підлягають оподаткуванню згідно з Законом України «Про податок на додану вартість».

Згідно з пп. 3.1.1 п. 3.1 ст. 3 Закону України «Про податок на додану вартість» об'єктом оподаткування є операції платників податку з поставки товарів та послуг, місце поставки яких знаходиться на митній території України.

За приписами п. 8.4 ст. 8 Закону України «Про податок на додану вартість» базою оподаткування для операцій, які здійснюються туристичними агентами, є комісійна винагорода, яка нараховується (виплачується) туристичним оператором, іншими постачальниками послуг на користь такого туристичного агента, у тому числі за рахунок коштів, отриманих останнім від споживача туристичного продукту, туристичних послуг.

Як вбачається з матеріалів справи, акт перевірки, що став підставою для прийняття спірного податкового повідомлення-рішення, не містить у собі відомостей про те, що позивачем протягом останніх дванадцяти календарних місяців перевищено 300 000,00 гривень - граничну суму від здійснення операцій з поставки товарів (послуг), що підлягають оподаткуванню згідно з Законом України «Про податок на додану вартість».

Що стосується періоду після набрання чинності Податковим кодексом України, колегія суддів зазначає наступне.

Порядок оподаткування туристичних послуг встановлюється статтею 207 Податкового кодексу України (в редакції до 06.08.2011 р.), відповідно до п. 207.4 якого туристичний агент - особа, яка згідно з умовами цивільно-правового договору, укладеного з туристичним оператором, придбаває туристичний ваучер (путівку) або проводить посередницькі операції з його постачання від імені та/або за дорученням туристичного оператора туристам або іншим туристичним агентам.

Як встановлено п. 207.5 ст. 207 цього кодексу базою оподаткування в разі проведення операції з постачання туристичної послуги туристичним оператором або туристичним агентом є вартість такої послуги (без урахування податку), яка дорівнює сумі винагороди (маржі) такого туристичного оператора (агента), тобто різниці між загальною сумою, що сплачується їх покупцем (без урахування податку), та фактичними витратами туристичного оператора з проведення оподатковуваних операцій з постачання товарів/послуг, вартість яких включається до вартості такої туристичної послуги, а для туристичних агентів - вартість туристичного ваучера (путівки), придбаного в туристичного оператора, крім туристичних агентів, які діють у цій операції як посередники.

Відповідно до п. 207.7 ст. 207 цього кодексу ставка податку, зазначена у підпункті "а" пункту 193.1 статті 193 цього Кодексу, нараховується на базу оподаткування, визначену згідно з пунктами 207.5 та 207.6 цієї статті.

З огляду на зазначені приписи Податкового кодексу України у відповідній редакції, визначення базою оподаткування податком на додану вартість усієї суми, отриманої позивачем на розрахунковий рахунок, а не комісійної винагороди, є протиправним.

Після перевищення позивачем загальної суми від здійснення операцій з постачання послуг 300000 грн. з урахуванням приписів п. 181.1 ст. 181 Податкового кодексу України 24.06.2011 р. відбулась реєстрація позивача платником податку на додану вартість.

Сукупність приведених обставин дає суду апеляційної інстанції підстави для висновку про протиправність збільшення позивачу суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість спірним податковим повідомленням-рішення в розмір 244488 грн., відповідно, є протиправним застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 47236 грн.

Що стосується застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 1360 грн. за неподання податкової звітності з податку на додану вартість, колегія суддів зазначає наступне.

Висновки відповідача про обов'язковість реєстрації позивача платником податку на додану вартість не пізніше 26.07.2008 р. та перебування нею таким платником протягом 2010 та 2011 років ґрунтуються на висновках акту перевірки від 17.01.2011 р. № 1/17-204/НОМЕР_2.

Разом з тим, постановою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 05.06.2014 р. в справі № 2а-0870/904/11 за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 до Енергодарської ОДПІ про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення встановлено, що вказаний акт перевірки не містить у собі відомостей про те, що позивачем протягом останніх дванадцяти календарних місяців перевищено 300 000,00 гривень - граничну суму від здійснення операцій з поставки товарів (послуг), що підлягають оподаткуванню згідно з Законом України «Про податок на додану вартість», не встановлено факту порушення позивачем пп. 2.3.1 Закону України «Про податок на додану вартість», у зв'язку з чим податкове повідомлення-рішення від 01.02.2011 р. № /0 про збільшення позивачу суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість визнане протиправним та скасоване.

Відповідно до ч. 1 ст. 72 КАС України обставини, встановлені судовим рішенням в адміністративній, цивільній або господарській справі, що набрало законної сили, не доказуються при розгляді інших справ, у яких беруть участь ті самі особи або особа, щодо якої встановлено ці обставини.

З урахуванням скасування постанови Запорізького окружного адміністративного суду від 07.04.2011 р. в справі № 2а-0870/904/11 постановою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 05.06.2014 р. є безпідставним посилання апелянта на факти, встановлені цим судовим рішенням.

Відтак, вважається доведеним та обставина, що позивач не підлягала реєстрації платником податку на додану вартість, відповідно не мала подавати податкову звітність, що виключає застосування до позивача штрафних санкцій за неподання податкової звітності.

З урахуванням викладеного, колегія суддів дійшла висновку, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, постанова прийнята з дотриманням норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, тому підстав для задоволення апеляційної скарги та скасування постанови не вбачається.

Керуючись ст. ст. 8, 9, 10, 11, 159, 160, 195, 197, 198, 200, 205, 206, 254 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

У Х В А Л И В:

Апеляційну скаргу Енергодарської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Запорізькій області на постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 19.03.2015 р. в справі № 808/3852/13а залишити без задоволення.

Постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 19.03.2015 р. в справі № 808/3852/13а за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 до Енергодарської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Запорізькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення залишити без змін.

Ухвала набирає законної через п'ять днів після направлення її копії особам, які беруть участь у справі, та може бути оскаржена безпосередньо до Вищого адміністративного суду України протягом двадцяти днів після набрання законної сили.

Головуючий: В.А. Шальєва

Суддя: С.В. Білак

Суддя: О.О. Круговий