Справа № 813/3322/14
Суддя: Костенко М.І.
Дата ухвалення: 2015-07-15 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ
П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

15 липня 2015 року м. Київ К/800/62702/14

Вищий адміністративний суд України у складі: суддя Костенко М.І. - головуючий, судді Бухтіярова І.О., Приходько І.В.,

при секретарі Ігнатенко І.В.,

розглянув у судовому засіданні касаційну скаргу Сокальської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Львівській області (далі - Інспекція)

на постанову Львівського окружного адміністративного суду від 11.09.2014

та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 11.11.2014

у справі № 813/3322/14

за позовом товариства з обмеженою відповідальністю "Сокме" (далі - Товариство)

до Інспекції

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень.

Судове засідання проведено за участю представників:

позивача - ОСОБА_1,

відповідача - не з'явились.

За результатами розгляду касаційної скарги Вищий адміністративний суд України

ВСТАНОВИВ:

Позов подано про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 11.11.2013 № , № , № та № .

Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 11.09.2014, залишеною без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 11.11.2014, позов задоволено.

Законність ухвалених у справі судових актів перевіряється у порядку глави 2 Кодексу адміністративного судочинства України у зв'язку з касаційною скаргою Інспекції, в якій вона просить скасувати ухвалені у справі судові акти та відмовити у позові, посилаючись на невідповідність висновків судів вимогам чинного законодавства та дійсним обставинам справи.

Вивчивши матеріали справи, перевіривши відповідність висновків судів наявним у матеріалах справи доказам, правильність застосування судами норм матеріального права та дотримання ними процесуальних норм, обговоривши доводи касаційної скарги, Вищий адміністративний суд України вважає за необхідне частково задовольнити розглядувані касаційні вимоги з урахуванням такого.

Попередніми судовими інстанціями у розгляді справи встановлено, що Інспекцією було проведено позапланову виїзну перевірку Товариства з питань дотримання вимог податкового законодавства при проведенні взаєморозрахунків з товариством з обмеженою відповідальністю «Акцент» (далі - ТОВ «Акцент») за грудень 2011 року та січень 2012 року, з приватним підприємством «Славія-авто» (далі - ПП «Славія-авто») за червень-серпень 2011 року, з товариством з обмеженою відповідальністю «Енергозбереження 2002» (далі - ТОВ «Енергозбереження 2002» за серпень 2011 року, житлово-будівельним кооперативом «Монастирський» (далі - ЖБК «Монастирський») за червень 2012 року, відображення даних операцій в податкових зобов'язаннях та податковому кредиті у деклараціях з ПДВ за вказані періоди та у доходах та витратах, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування в деклараціях з податку на прибуток підприємства за ІІ-ІV квартали 2011 року та І-ІІ квартали 2012 року, з питань дотримання вимог правильності формування залишку від'ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду декларації з ПДВ за липень-грудень 2012 року та січень-серпень 2013 року.

За наслідками цієї перевірки податковим органом складено акт від 24.10.2013 № 639/22-00/32051454 та прийнято податкові повідомлення-рішення:

від 11.11.2013 № про збільшення Товариству грошового зобов'язання з податку на прибуток на 30 060 грн. за основним платежем та на 3220 грн. за штрафними санкціями;

від 11.11.2510, згідно з яким позивачеві визначено суму завищення бюджетного відшкодування з ПДВ за квітень та липень 2012 року в загальній сумі 148 031 грн. із застосуванням 74015,50 грн. штрафних санкцій;

від 11.11.2013 № про визначення платникові суми завищення від'ємного значення з ПДВ на 1 131 298 грн.;

від 11.11.2013 № , за яким Товариству визначено грошове зобов'язання з ПДВ у сумі 9 176 326,50 грн. (у тому числі 6 117 551 грн. за основним платежем та 3 058 775,50 грн. за штрафними санкціями).

В основу прийняття цих актів індивідуальної дії Інспекцією покладено висновки про:

недоведеність платником реальності виконання операцій з придбання товарів у рамках господарських правовідносин з ТОВ «Акцент» з огляду на те, що представлені до податкової перевірки первинні документи не дозволяють ідентифікувати виробників товару, осіб, які брали безпосередню участь у виконанні цих операцій, та відповідність поставленого товару вимогам якості; також контролюючий орган посилається на установлені під час заходів із зустрічного податкового контролю обставини щодо відсутності названого постачальника за місцезнаходженням та непідтвердженості здійснення ним фактичних господарських операцій у процесі провадження реальної економічної діяльності;

номінальний характер операцій з поставки ПП «Славія-авто» автозапчастин позивачеві, що, на думку Інспекції, підтверджується відсутністю у позивача товарно-супровідної документації, складеної під час перевезення продукції у процесі її постачання, сертифікаційних документів на товар, а також неподанням ПП «Славія-авто» під час податкової перевірки первинних документів, оформлених при виконанні цих операцій;

номінальне оформлення операцій з поставки позивачеві проектно-монтажних та пусконалагоджувальних робіт автоматизованої системи комерційного обліку електроенергії у межах господарських правовідносин з ТОВ «Енергозбереження 2002»; вказаний висновок мотивований тим, що для виконання цих робіт названим постачальником було залучено товариство з обмеженою відповідальністю «БК «АРС», яке не володіє необхідними матеріальними, виробничими та трудовими ресурсами для виконання цих робіт, має ознаки фіктивного суб'єкта господарювання, та від імені якого первинні документи підписані невідомою особою. Наведене, за оцінкою Інспекції, свідчить про безтоварний характер з поставки розглядуваних робіт позивачеві за вказаним ланцюгом.

Також під час перевірки Інспекція не визнала право позивача на податковий кредит за операціями з поставки будівельних матеріалів та підрядних робіт ЖБК «Монастирський» на підставі угоди на виконання доручення від 14.01.2008, договору доручення від 20.02.2009 № 1. На обґрунтування цього висновку відповідач зазначає, що ЖБК «Монастирський» не є прибутковою організацією, придбавав будівельні матеріали та підрядні роботи за рахунок коштів, що надходили у вигляді пайових, цільових та членських внесків, що виключає право позивача на податковий кредит за вказаними операціями.

По епізоду, пов'язаному з формуванням платником у податковому обліку витрат та податкового кредиту за операціями з ТОВ «Акцент», ПП «Славія-Авто», ТОВ «Енергозбереження-2002», Вищий адміністративний суд України погоджується з висновком судів попередніх інстанцій про відсутність підстав для позбавлення платника права на податкову вигоду за цими операціями.

Так, відповідно до пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Згідно з пунктом 198.3 цієї ж статті Кодексу податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

В силу вимог пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

З наведених законодавчих положень вбачається, що податкові наслідки у вигляді зменшення бази оподаткування податку на додану вартість на суму понесених витрат по сплаті (нарахуванню) ПДВ у ціні придбаних товарів (робіт, послуг) є правомірними за умови реального виконання господарської операції та наявності первинних документів (зокрема, податкових накладних), що містять достовірні відомості про обсяг та зміст господарської операції.

За змістом пункту 138.8 статті 138 Податкового кодексу України собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг складається з витрат, прямо пов'язаних з виробництвом таких товарів, виконанням робіт, наданням послуг, та включає як прямі матеріальні витрати, так і вартість придбаних послуг, прямо пов'язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.

Пунктом 138.4 статті 138 Податкового кодексу України передбачено, що витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, крім нерозподільних постійних загальновиробничих витрат, які включаються до складу собівартості реалізованої продукції в періоді їх виникнення, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг.

Таким чином, витрати позивача, понесені у зв'язку із придбанням товарів та робіт, належать до категорії витрат, що формують собівартість реалізованих товарів, робіт, послуг, а відтак умовами їх врахування при зменшенні оподатковуваного доходу платника є: факт понесення цих витрат у процесі реальної господарської діяльності платника, документальна підтвердженість цих витрат, а також декларування доходу, отриманого як результат понесення цих витрат.

Аналізуючи відповідність сформованих платником даних податкового обліку по взаємовідносинам з ТОВ «Акцент», ПП «Славія-Авто», ТОВ «Енергозбереження-2002», суди встановили, що реальність виконання цих операцій засвідчена належними первинними документами (як-от договорами, податковими накладними, рахунками-фактурами, актами виконаних робіт, товарно-транспортними накладними про транспортування товару у процесі його поставки тощо), які містять необхідні для цілей оподаткування відомості про зміст цих операцій та підтверджують їх виконання.

Доводи ж Інспекції, якими вона мотивує необґрунтованість податкової вигоди платника (позивача у справі) за розглядуваними операціями, не спростовують факти, засвідчені первинними документами.

Адже такі обставини, як відсутність у контрагента трудових ресурсів, штату працівників, відсутність у власності основних засобів, майна не можуть спростовувати фактичне виконання спірних операцій, оскільки податковим органом не доведено зв'язку цього факту з неможливістю виконати розглядувані послуги із залученням інших фізичних осіб та орендованого майна. Неперебування контрагента за місцем реєстрації не є свідченням неможливості провадження ним діяльності за іншою адресою.

Сертифікаційні документи на товар, які не містять відомостей про учасників та умови господарської операції з поставки, не можуть слугувати підтвердженням або спростуванням реальності господарської операції; сертифікати якості не є документами первинного бухгалтерського або податкового обліку, що фіксують рух активів. Порушення окремих умов договору (як-от неподання постачальником сертифікатів якості на товар), які не є істотними для сторін для досягнення цілі правочину (поставка товару), не може впливати на податкові зобов'язання однієї із сторін договору. А тому неподання платником сертифікаційних документів на придбаний товар не може слугувати спростуванням реального виконання господарської операції.

Правовідносини ж постачальника з іншими особами (у тому числі залученими ним до виконання зобов'язань перед позивачем) не можуть впливати на податковий облік платника податків - покупця як сторонньої особи за недоведеності податковим органом їх змови, узгодженості їх дій з метою досягнення вигідних наслідків у сфері оподаткування.

У той же час не можна погодитися з наданою судами правовою оцінкою щодо правомірності формування позивачем податкового кредиту за операціями з ЖБК «Монастирський».

Так, по цьому епізоду судами встановлено, що позивачем (довіритель) та ЖБК «Монастирський» (повірений) було укладено договори доручення від 14.01.2008 та від 20.02.2009, якими передбачалося вчинення повіреним необхідних дій для будівництва житлового кварталу «Монастирський» за рахунок довірителя. У рамках виконання цих договорів ЖБК «Монастирський» уклав договір підряду від 12.03.2009 № 2 з підрядником - товариством з обмеженою відповідальністю «С-Буд», здійснював закупівлю будівельних матеріалів, товарно-матеріальних цінностей, робіт та послуг, необхідних для здійснення цього будівництва; ПДВ у ціні цих товарів, робіт та послуг був включений позивачем до податкового кредиту на підставі податкових накладних, складених ЖБК «Монастирський» як повіреним. Право власності на новозбудовані об'єкти нерухомості було оформлено на позивача.

Суди також встановили, що позивач не перераховував будь-яких коштів за вказаними договорами доручення на користь повіреного, в результаті чого у Товариства виникла заборгованість перед ЖБК «Монастирський» у сумі 43 671 427,96 грн. (у вигляді понесених повіреним витрат на будівництво, які позивач зобов'язався компенсувати згідно з умовами зазначених договорів доручення). В рахунок погашення зазначеної заборгованості позивач передав у власність ЖБК «Монастирський» збудовані житлові об'єкти з оформленням угод про зарахування зустрічних однорідних вимог.

Слід зазначити, що наслідки у податковому обліку створюють здійснювані платником господарські операції, під якими розуміються дії або події, які викликають зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства (стаття 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність»).

В умовах дії такого принципу фінансової звітності, як превалювання сутності над формою, який полягає в тому, що операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми, для цілей оподаткування зміст господарської операції має встановлюватися на підставі аналізу дійсних змін майнового стану її учасників, фактичного результату, якого прагнули учасники операції.

У разі виявлення факту заниження платником бази оподаткування внаслідок неправильної юридичної кваліфікації платником здійснених операцій та оцінки їх податкових наслідків, суд, встановивши фактичну правову природу правочину, вправі визначити дійсний обсяг прав та обов'язків платника у сфері оподаткування.

Слід також наголосити, що власне назва договору не може слугувати вирішальним фактором при наданні правової кваліфікації господарської операції; у разі невідповідності змісту, цілі та динаміки виконання операції її правовій формі суд повинен перекваліфікувати таку операцію, виходячи з її фактичного економічного змісту, та на підставі цього визначити дійсний обсяг податкових прав та обов'язків платника.

Для з'ясування правової природи як господарської операції, так і договору (укладенням якого опосередковувалося виконання операції) необхідно вичерпно дослідити фактичні права та обов'язки сторін у процесі виконання операції, фактичний результат, до якого прагнули учасники такої операції, та оцінити зміни майнового стану, які фактично відбулися у сторін в результаті операції.

У справі, що переглядається, при наданні податкової кваліфікації операціям позивача з ЖБК «Монастирський» суди залишили поза увагою, що правовідносини цих юридичних осіб мали корпоративний характер, позаяк позивач є членом ЖБК «Монастирський».

За період з 01.10.2010 по 30.11.2012 позивач перерахував на рахунок ЖБК «Монастирський» пайові, членські та цільові внески у загальній сумі 19 060 400 грн.; будь-яких коштів у межах виконання договорів доручення позивач не перераховував. При цьому у ЖБК «Монастирський» як у повіреного не виникало заборгованості перед постачальниками товарів та робіт у процесі будівництва житлового кварталу «Монастирський» (з причин невиконання позивачем як довірителем своїх зобов'язань з фінансування цього будівництва).

Наведені обставини свідчать на користь того, що розглядуване будівництво здійснювалося ЖБК «Монастирський» за рахунок власних коштів, одержаних у вигляді пайових, членських та цільових внесків його учасників. Адже відсутність розрахунків та руху активів за названими договорами доручення свідчить про те, що ці правочини не опосередковувалися фактичним виконанням.

Не спростовує цього висновку і факт оформлення права власності на новозбудовані об'єкти на позивача з подальшим поверненням цих об'єктів у власність ЖБК «Монастирський». Адже власне проведення реєстраційних дій та оформлення права власності без дійсного руху активів не породжує наслідків у сфері оподаткування.

Дійсним економічним результатом розглядуваних операцій стало фактичне одержання ЖБК «Монастирський» у власність новозбудованого об'єкта нерухомості, будівництво якого здійснювалося цим кооперативом за власний рахунок; оформлення проміжних договорів та угод, які не супроводжувалися рухом активів та зміною майнового стану їх учасників, не має правового значення для оподаткування; наведене виключає право позивача на податковий кредит за розглядуваними операціями.

З урахуванням викладеного Вищий адміністративний суд України вважає за необхідне змінити оскаржувані судові акти, відмовивши у задоволенні відповідної частини позовних вимог.

Керуючись статтями 160, 167, 220, 221, 223, 225, 232 Кодексу адміністративного судочинства України, Вищий адміністративний суд України

ПОСТАНОВИВ:

1. Касаційну скаргу Сокальської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Львівській області задовольнити частково.

2. Постанову Львівського окружного адміністративного суду від 11.09.2014 та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 11.11.2014 у справі № 813/3322/14 змінити в частині визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 11.11.2013 № та від 11.11.2013 № .

У цій частині позову відмовити.

3. В решті постанову Львівського окружного адміністративного суду від 11.09.2014 та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 11.11.2014 у справі № 813/3322/14 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з моменту проголошення і може бути переглянута Верховним Судом України в порядку статей 236-238 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя: М.І. Костенко
судді:І.О. Бухтіярова
І.В. Приходько