Справа № 826/15283/14
Суддя: Карась О.В.
Дата ухвалення: 2015-07-16 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ
У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"16" липня 2015 р. м. Київ К/800/4211/15

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

Карася О.В. (головуючого), Маринчак Н.Є., Рибченка А.О.,

при секретарі судового засідання Антипенку В.В.,

за участю представників позивача <…>,

розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "ЕМВ ЕНЕРГО АГ" на постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 28.10.2014 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 20.01.2015 у справі № 826/15283/14

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ЕМВ ЕНЕРГО АГ"

до Державної податкової інспекції в Оболонському районі Головного управління Міндоходів м. Києві

про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

В С Т А Н О В И В:

Товариство в судовому порядку оскаржило податкове повідомлення-рішення від 25.09.2014 № , яким йому державним податковим органом збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість (ділі - ПДВ) за основним платежем у розмірі 204 667,00 грн. та фінансових санкцій - 102 333,50 грн.

Постановою суду першої інстанції, залишеною без змін ухвалою апеляційного суду, у задоволенні позовних вимог Товариства про скасування акту індивідуальної дії відмовлено.

Не погодившись із судовими рішеннями першої та апеляційної інстанцій, позивач до Вищого адміністративного суду України подав касаційну скаргу, у якій порушує питання скасувати судові рішення першої та апеляційної інстанцій, з посиланням на неправильне застосування судами норм матеріального та процесуального права, та прийняти нове рішення, яким позовні вимоги задовольнити у повному обсязі.

Переглянувши матеріали справи і касаційну скаргу, заслухавши доповідь судді, Вищий адміністративний суд України зазначає наступне.

Судами першої і апеляційної інстанцій встановлено та підтверджено матеріалами справи, що Державною податковою інспекцією проведена документальна позапланова невиїзна перевірка Товариства з питань дотримання вимог податкового законодавства при взаємовідносинах з ТОВ "МЕГАРІД" за період з 01.03.2014 по 31.03.2014.

У ході вказаної перевірки працівниками Державної податкової інспекції було встановлено ряд порушень у позивача, в тому числі і порушення п. 198.1, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України, що призвело до заниження ПДВ у розмірі 204 667,00 грн.

Такі висновки контролюючого органу вмотивовані тим, що фінансово - господарські взаємовідносини між позивачем та його контрагентом (ТОВ "МЕГАРІД") є удаваними, здійсненими лише з метою отримання податкової вигоди, оскільки згідно акту від 30.07.2014 про неможливість проведення зустрічної звірки ТОВ "МЕГАРІД" щодо підтвердження господарських відносин із платниками податків за період з 01.03.2014 по 30.06.2014 у вказаного платника податків відсутні необхідні матеріально технічні умови для здійснення відповідної господарської діяльності, що ТОВ "МЕГАРІД" створене з метою здійснення операцій, пов'язаних з наданням податкової вигоди третім особам, а позивачем в свою чергу не надано документального підтвердження обґрунтування необхідності отримання маркетингових послуг та послуг з правової допомоги.

Вказані обставини зафіксовані у акті перевірки від 09.09.2014, на підставі якого контролюючим органом прийнято оспорюване податкове повідомлення - рішення.

У цій справі, відмовляючи у задоволенні адміністративного позову, суд першої інстанції, з думкою якого погодився апеляційний суд, з урахуванням встановлених контролюючим органом під час проведення перевірки обставин, виходив з того, що укладені між позивачем та ТОВ "МЕГАРІД" договори від 04.02.2014 № 0402/14 та від 03.01.2014 № 0301/14 мали різний вид послуг (маркетингові послуги та правові послуги), проте акти прийому - передачі робіт мають типовий зміст без конкретизації послуг, а позивачем у ході розгляду справи на спростування доводів податкового органу не надано конкретні приклади результатів цих послуг, зокрема копії письмових консультацій, довідок, звітів тощо, які б вказували на фактичне отримання таких послуг. Крім того суд послався на відсутність обґрунтування позивачем економічної та ділової доцільності придбання таких послуг та обґрунтування їх вартості. А наданий позивачем в судовому засіданні перелік послуг не прийнято судом з огляду на відсутність у цьому переліку жодних реквізитів, підписів, що унеможливлює ідентифікувати коли і ким такий перелік складався. Тому суд дійшов висновку, що наявність укладених між учасниками господарських операцій цивільно - правових договорів, податкових накладних не свідчать про реальність відповідних операцій,

Однак такі висновки судів першої та апеляційної інстанцій є передчасними.

Відповідно до пп. 14.1.27 Податкового кодексу України витрати - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формі, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку.

Згідно з п. 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Отже, всі витрати господарюючого суб'єкта мають бути здійснені саме для і в межах провадження господарської діяльності, а не з іншими цілями, та підтверджені відповідними первинними документами.

Аналогічні вимоги містить і п. 198.3 ст. 198 Податкового кодексу України, відповідно до якої податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п. 193.1 ст. 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

За змістом положень п. 198.6 цієї ж статті не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними або оформлені з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з п. 201.11 ст. 201 цього Кодексу).

Отже, всі витрати господарюючого суб'єкта мають бути здійснені саме для і в межах провадження господарської діяльності, а не з іншими цілями, та підтверджені відповідними первинними документами.

Водночас, як вірно зазначили суди попередніх інстанцій, наявність податкової накладної є обов'язковою, але не вичерпною підставою для визначення податкового кредиту, оскільки наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів.

Про необґрунтованість права на податковий кредит можуть свідчити підтверджені доказами наявність таких обставини, зокрема, неможливість реального здійснення платником податків господарських операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна; відсутність необхідних умов для досягнення відповідної підприємницької діяльності, економічної діяльності в силу відсутності матеріально - технічних умов; облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов'язані з виникненням податкової вигоди, якщо для даного виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій.

При цьому сама по собі наявність або відсутність матеріально - технічної бази у контрагентів платника податків не є передумовою для визначення господарської компетенції господарюючого суб'єкта.

Висновок суду про реальність господарської операції для цілей податкового обліку, тобто про відповідність даних, зазначених у первинних документах, об'єктивним обставинам вчинення господарської операції, повинен бути результатом належного аналізу зібраних у справі доказів.

Так, маркетингові послуги належать до безтоварних операцій і за своєю суттю є витратами на збут.

У торговельній сфері маркетинг передбачає проведення комплексу заходів: аналіз кон'юнктури ринку, дослідження в галузі ціноутворення, вплив на рівень попиту, налагодження комунікацій, розгортання служб сервісу і багато-багато іншого.

Замовниками маркетингових досліджень можуть бути будь-які підприємства. А ось виконавцем може бути не кожен: здійснювана діяльність повинна відповідати КВЕД.

Тому у ході розгляду справи суду слід звернути увагу, - чи відповідає діяльність виконавця КВЕД.

Підтвердженням зв'язку маркетингових послуг з власною господарською діяльністю можуть бути такі документи: наказ по підприємству щодо необхідності проведення маркетингових досліджень та період їх проведення, регіон, назва продукції, категорію потенційних споживачів і тощо; договір, оформлений відповідно до вимог чинного законодавства; тощо.

З урахуванням особливості вчинених позивачем операцій (послуга) та принципу всебічного, повного та об'єктивного дослідження доказів судом при розгляді адміністративної справи, який закріплений у ст. 86 Кодексу адміністративного судочинства України, з метою підтвердження фактичного отримання послуг ретельному дослідженню підлягають умови укладених договорів щодо порядку виконання зобов'язань за цими договорами, відібрані судом пояснення свідків (осіб відповідальних за здійснення операцій), тощо.

Також підтвердженням фактичного отримання маркетингових послуг, можуть бути: акт приймання-передачі послуг або інший документ, що підтверджує фактичне надання послуги, який повинен мати всі обов'язкові реквізити первинних документів, передбачені ч. 2 ст. 9 Закону від 16.07.1999 № 996-XIV "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні"; звіт про проведення маркетингових досліджень, в якому мають бути викладені результати таких досліджень і дані рекомендації замовнику; а також бухгалтерські та статистичні документи, що підтверджують збільшення асортименту товарів, обсягу продажу, розміру доходу тощо.

При цьому слід зазначити, що жодним нормативно - правовим актом не затверджено форми бланку акту надання послуг, крім законодавчо встановленого мінімуму обов'язкових реквізитів, встановлених ст. 9 Закону № 996-XIV для первинних та зведених облікових документів - назва документа (форми), дата і місце складання, назва підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції, посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

А незначні недоліки в заповненні актів, носять оціночний характер та не є підставою для висновку про позбавленні юридичної сили і доказовості зазначеного первинного документа щодо наданих позивачу послуг.

Зазначене стосується і консультаційних послуг (послуги на правову допомогу).

При цьому слід зазначити, що господарська операція, направлена на отримання доходу, не завжди може мати позитивний економічний ефект, що є нормальним процесом здійснення господарської діяльності.

Поняття економічного ефекту не розкрито в Податкового кодексу України, не зважаючи на те, що вказане поняття використовується у визначенні "розумна економічна причина (ділова мета)" (пп. 14.1.231 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України). Однак із загального розуміння характеру економічної діяльності можна дійти висновку, що економічний ефект - це приріст (збереження) активів платника податків та/або їх вартості, і так само створення умов для такого приросту (збереження) в майбутньому.

Не є обов'язковим, аби економічний ефект спостерігався негайно після вчинення операції. Не виключено, що такий ефект настане в майбутньому. Також не виключено, що в результаті об'єктивних причин економічний ефект може не настати взагалі. Зокрема, операція може виявитися збитковою, і це є одним із варіантів нормального перебігу подій при здійсненні господарської діяльності.

Проте з визначеного Податкового кодексу України поняття ділової мети випливає, що обов'язково повинен бути намір платника податків отримати відповідний економічний ефект, тобто господарська операція принаймні теоретично (за умови досягнення поставлених завдань) має передбачати можливість приросту або збереження активів чи їх вартості.

Якщо ж та чи інша операція не зумовлена розумними економічними причинами (позбавлена ділової мети), то такі операції не є вчиненими в межах господарської діяльності, а відтак, їх наслідки, не зумовлені діловою метою, не підлягають відображенню в податковому обліку.

Судами під час вирішення спору наведене не було враховано.

Невстановлення та ненадання правової оцінки обставинам, які мають суттєве значення у справі, виключає можливість для висновку суду касаційної інстанції щодо правильності застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права при вирішенні даного спору.

Оскільки передбачені процесуальним законодавством межі перегляду справи в касаційній інстанції не дають їй права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені попередніми судовими інстанціями, судове рішення підлягає скасуванню з передачею справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Під час нового розгляду справи необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з'ясувати і перевірити всі фактичні обставини справи, об'єктивно оцінити докази, що мають юридичне значення для її розгляду та вирішення спору по суті і, в залежності від встановленого, правильно визначити норми матеріального права, що підлягають застосуванню до спірних правовідносин та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення.

При вирішення спору судам також варто врахувати, що в разі надання податковим органом доказів, які підтверджують факт вчинення платником податку податкового правопорушення, саме на платника податків покладається обов'язок спростовувати обґрунтовані доводи податкового органу.

Наведене випливає зі змісту ч. 1 ст. 71 Кодексу адміністративного судочинства України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення.

Отже, за змістом процесуального закону платник податків повинен підтвердити належними та допустимим доказами свої заперечення проти наданих податковим органом.

Відсутність відповідних доказів може бути підставою для відмови в задоволенні позову платника податків щодо протиправності податкового повідомлення-рішення.

Керуючись ст. ст. 157, 160, 167, 210 - 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

У Х В А Л И В:

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "ЕМВ ЕНЕРГО АГ" задовольнити частково.

Постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 28.10.2014 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 20.01.2015 у справі № 826/15283/14 скасувати, а справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення і оскарженню не підлягає, крім як з підстав, у строк та в порядку, визначеними ст. ст. 237-2391 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий О.В. Карась

Судді Н.Є. Маринчак

А.О. Рибченко