Справа № 826/7626/15
Суддя: Гарник К.Ю.
Дата ухвалення: 2015-06-22 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

826/7626/15

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

м. Київ

22 червня 2015 року № 826/7626/15

Окружний адміністративний суд міста Києва у складі судді Гарника К.Ю., за участю секретаря судового засідання Непомнящої А.О., розглянувши в порядку письмового провадження адміністративну справу

за позовом

Товариства з обмеженою відповідальністю "Компанія з управління активами

"Акерс Інвест"

до

Державної податкової інспекції у Печерському районі Головного управління

ДФС у м. Києві

про

визнання протиправними дій, зобов'язати вчинити дії

ВСТАНОВИВ:

Ухвалою Окружного адміністративного суду міста Києва від 30 квітня 2015 року відкрито провадження в адміністративній справі № 826/7626/15, закінчено підготовче провадження та призначено до розгляду у судовому засіданні.

В судовому засіданні 14 травня 2015 року представник позивача підтримав адміністративний позов, просив суд задовольнити його. Представник відповідача проти адміністративного позову заперечив, надав письмові заперечення.

Керуючись приписами частини 4 статті 122 та частини 6 статті 128 Кодексу адміністративного судочинства України, надавши можливість присутнім учасникам судового розгляду у повній мірі реалізувати свої процесуальні права, та враховуючи відсутність потреби заслухати свідка чи експерта, суд продовжив розгляд справи в порядку письмового провадження.

Після розгляду адміністративного позову та доданих до нього матеріалів, всебічного і повного встановлення всіх фактичних обставин, на яких ґрунтується позов, об’єктивної оцінки доказів, що мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд зазначає наступне.

Товариство з обмеженою відповідальністю «Компанія з управління активами «Акерс Інвест» листом від 07 листопада 2014 року вих. № 226/4, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України, звернулась до відповідача з проханням надати в письмовій формі податкову консультацію стосовно практичного використання норми підпункту 136.1.9 пункту 136.1 статті 136 Податкового кодексу України під час оподаткування доходів інституту спільного інвестування, в контексті наступного запитання: чи включає об’єкт оподаткування податком на прибуток підприємств доходи у вигляді процентів, нараховані за активами інститутів спільного інвестування, зокрема пайових фондів, згідно з підпунктом 136.1.9 пункту 136.1 статті 136 Податкового кодексу України (отримано відповідачем 10 листопада 2014 року)?

Таким чином, з 03 серпня 2014 року згідно з п. п. 136.1.9 п. 136.1 ст. 136 Податкового кодексу України для визначення об’єкта оподаткування не враховуються доходи суми коштів спільного інвестування, а саме коштів, залучених від інвесторів інститутів спільного інвестування, доходи від проведення операцій з активами таких інститутів та доходи, нараховані за активами зазначених інститутів, а також кошти, залучені від власників сертифікатів фондів операцій з нерухомістю, доходи від проведення операцій з активами фондів операцій з нерухомістю та доходи, нараховані за активами фондів операцій з нерухомістю, створених відповідно до закону, крім доходів, отриманих у вигляді процентів, нарахованих за такими активами.

Правові та організаційні основи діяльності, особливості управління активами суб’єктів спільного інвестування встановлено Законом України від 05 липня 2012 року № 5080-VI «Про інститути спільного інвестування» (далі – Закон № 5080), відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 1 якого визначено, що активи інституту спільного інвестування – це сформована за рахунок коштів спільного інвестування сукупність майна, корпоративних прав, майнових прав і вимог та інших активів, передбачених законами та нормативно-правовими актами Національної комісії з цінних паперів та фондового ринку.

Кошти спільного інвестування – кошти, внесені засновниками корпоративного фонду, кошти та у передбачених цим Законом випадках інші активи, залучені від учасників інституту спільного інвестування, доходів від здійснення операцій з активами інституту спільного інвестування, доходи нараховані за активами інституту спільного інвестування, та інші доходи від діяльності інституту спільного інвестування (відсотки за позиками, орендні (лізингові) платежі, роялті тощо). Кошти, внесені засновниками корпоративного фонду, вважаються коштами спільного інвестування після внесення такого фонду до Реєстру (абзац 30) частини 1 Закону № 5080.

Відповідно до вищевикладеного, починаючи з 3 серпня 2014 року, при визначенні об’єкта оподаткування податком на прибуток підприємств враховуються доходи у вигляді процентів, нараховані за активами інститутів спільного інвестування.

Оскільки вказаною постановою скасовано індивідуальну податкову консультацію, позивач листом від 17 березня 2015 року вих. № 42/5 повторно звернувся до відповідача з проханням надати у письмовій формі нову індивідуальну податкову консультацію у відповідь на запит з урахуванням висновків суду.

Кошти спільного інвестування – кошти, внесені засновниками корпоративного фонду, кошти та у передбачених Законом № 5080 випадках, інші активи, залучені від учасників інституту спільного інвестування, доходи від здійснення операцій з активами інституту спільного інвестування, доходи, нараховані за активами інституту спільного інвестування, та інші доходи від діяльності інституту спільного інвестування (відсотки за позиками, орендні (лізингові) платежі, роялті тощо). Кошти, внесені засновниками корпоративного фонду, вважаються коштами спільного інвестування після внесення такого фонду до Реєстру (абзац тринадцятий) частини першої статті 1 Закону № 5080).

Відповідно до положень п. п. 14.1.206 п. 14.1 ст.14 Кодексу процентами вважається дохід, який сплачується (нараховується) позичальником на користь кредитора як плата за використання залучених на визначений або невизначений строк коштів або майна.

У разі якщо залучення коштів здійснюється шляхом продажу облігацій, казначейських зобов'язань чи ощадних (депозитних) сертифікатів, емітованих позичальником, або шляхом врахування векселів та здійснення операцій з придбання цінних паперів із зворотним викупом, сума процентів визначається шляхом нарахування їх на номінал такого цінного паперу, виплати фіксованої премії чи виграшу або шляхом визначення різниці між ціною розміщення (продажу) та ціною погашення (зворотного викупу) такого цінного паперу.

Законом України від 31 липня 2014 року № 1621-УII «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів України» внесено зміни до п. п. 136.1.9 п. 136.1 ст. 136 Кодексу, відповідно до яких для визначення об'єкта оподаткування не враховуються доходи у вигляді суми коштів спільного інвестування, а саме коштів, залучених від інвесторів інститутів спільного інвестування, доходи від проведення операцій з активами таких інститутів та доходи, нараховані за активами зазначених інститутів, а також кошти, залучені від власників сертифікатів фондів операцій з нерухомістю, доходи від проведення операцій з активами фондів операцій з нерухомістю та доходи, нараховані за активами фондів операцій з нерухомістю, створених відповідно до закону, крім доходів, отриманих у вигляді процентів, нарахованих за такими активами.

Тобто, починаючи з 3 серпня 2014 року, підлягають оподаткуванню податком на прибуток підприємств нараховані за активами інститутів спільного інвестування та за активами фондів операцій з нерухомістю доходи у вигляді процентів, у тому числі дисконту за борговими цінними паперами.(Згідно листа ДФС України від 27 жовтня 2014 року № 5679/6/99-99-19-02-02- 15).

Згідно Закону України № 71- VIII від 28 грудня 2014 року «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи» розділ III «Податку на прибуток» викладено в принципово новій редакції в тому числі ст. 136 «Доходи, що не враховуються для визначення об'єкта оподаткування» - з 01 січня 2015 року виключено».

Проте, позивач, вважаючи дії відповідача протиправними, а повторну податкову консультацію – недійсною, звернувся до суду з даним позовом.

Надаючи правову оцінку обставинам справи та діям відповідача, суд зазначає таке.

Відповідно до п. п. 14.1.172 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України податкова консультація - допомога контролюючого органу конкретному платнику податків стосовно практичного використання конкретної норми закону або нормативно-правового акта з питань адміністрування нарахування та сплати податків чи зборів, контроль за справлянням яких покладено на такий контролюючий орган.

Статтею 52 Податкового кодексу України визначено, що за зверненням платників податків контролюючі органи надають безоплатно консультації з питань практичного використання окремих норм податкового законодавства протягом 30 календарних днів, що настають за днем отримання такого звернення даним контролюючим органом.

Податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.

За вибором платника податків консультація надається в усній, письмовій або електронній формі.

Консультації надаються контролюючими органами. Контролюючі органи мають право надавати консультації виключно з тих питань, що належать до їх повноважень.

Відповідно до ст. 53 Податкового кодексу України не може бути притягнуто до відповідальності платника податків, який діяв відповідно до податкової консультації, наданої йому у письмовій або електронній формі, а також узагальнюючої податкової консультації, зокрема, на підставі того, що у майбутньому така податкова консультація або узагальнююча податкова консультація була змінена або скасована.

Платник податків може оскаржити до суду як правовий акт індивідуальної дії податкову консультацію контролюючого органу, викладену в письмовій або електронній формі, яка, на думку такого платника податків, суперечить нормам або змісту відповідного податку чи збору.

Визнання судом такої податкової консультації недійсною є підставою для надання нової податкової консультації з урахуванням висновків суду.

Наведене свідчить, що наслідком застосування податкової консультації згідно п. 53.1 ст. 53 Податкового кодексу України є те, що платника податку не може бути притягнуто до відповідальності, якщо він діяв відповідно до податкової консультації, наданої йому у письмовій або електронній формі, зокрема, на підставі того, що у майбутньому така податкова консультація була змінена або скасована.

Отже, Податковий кодекс України в якості підстав для визнання недійсною податкової консультації чітко визначає суперечність такої консультації нормам або змісту відповідного податку чи збору.

З урахуванням зазначених вимог чинного законодавства, суд вважає за необхідне перевірити законність та обґрунтованість податкової консультації.

Розділ III Податкового кодексу України регулює порядок сплати податку на прибуток підприємств. Нормами визначаються платники податку, об'єкт оподаткування, порядок визначення доходів та витрат, сплати податку.

Відповідно до п. 135.1 ст. 135 ПК України доходи, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, включаються до доходів звітного періоду за датою, визначеною відповідно до статті 137, на підставі документів, зазначених у пункті 135.2 статті 135, та складаються з: доходу від операційної діяльності, який визначається відповідно до пункту 135.4 статті 135; інших доходів, які визначаються відповідно до пункту 135.5 статті 135, за винятком доходів, визначених у пункті 135.3 статті 135 та у статті 136 Кодексу.

Згідно із пп. 135.5.1 п. 135.1 ст. 135 ПК України інші доходи включають, зокрема доходи у вигляді процентів.

Стаття 136 ПК України визначає доходи, що не враховуються для визначення об'єкта оподаткування з податку на прибуток, тобто встановлює перелік видів доходів, отримання яких не збільшує об'єкт оподаткування.

До 03 серпня 2014 року норма п. п. 136.1.9. п. 136.1. ст.136 Податкового кодексу України мала такий зміст: « 136.1. Для визначення об'єкта оподаткування не враховуються доходи: 136.1.9. суми коштів спільного інвестування, а саме коштів, залучених від інвесторів інститутів спільного інвестування, доходи від проведення операцій з активами таких інститутів та доходи, нараховані за активами зазначених інститутів, а також кошти, залучені від власників сертифікатів фондів операцій з нерухомістю, доходи від проведення операцій з активами фондів операцій з нерухомістю та доходи, нараховані за активами фондів операцій з нерухомістю, створених відповідно до закону».

З урахуванням змін, внесених підпунктом 4 пункту 1 розділу І Закону України від 31 липня 2014 року № 1621-VII «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів України», які набрали чинності з 3 серпня 2014 року, норма п. п. 136.1.9. п. 136.1. ст.136 Податкового кодексу України має такий зміст: « 136.1. Для визначення об'єкта оподаткування не враховуються доходи: 136.1.9. суми коштів спільного інвестування, а саме коштів, залучених від інвесторів інститутів спільного інвестування, доходи від проведення операцій з активами таких інститутів та доходи, нараховані за активами зазначених інститутів, а також кошти, залучені від власників сертифікатів фондів операцій з нерухомістю, доходи від проведення операцій з активами фондів операцій з нерухомістю та доходи, нараховані за активами фондів операцій з нерухомістю, створених відповідно до закону, крім доходів, отриманих у вигляді процентів, нарахованих за такими активами».

Тобто, з 03 серпня 2014 року була скасована пільга з оподаткування доходів у вигляді процентів, нарахованих за активами. Буквальне значення тексту норми пп. 136.1.9. п. 136.1. ст.136 Податкового кодексу України свідчить про те, що словосполучення «крім доходів, отриманих у вигляді процентів, нарахованих за такими активами», стосується лише активів фондів операцій з нерухомістю і не стосується інститутів спільного інвестування.

Такий висновок встановлено, зокрема, проведеною Державним підприємством «Українське бюро лінгвістичних експертиз НАН України» лінгвістичною експертизою. На замовлення Української асоціації інвестиційного бізнесу цією установою було надано висновок експертного дослідження № 056/429 від 19 серпня 2014 року.

На розгляд експерта було винесено такі питання:

- чи можливо визначити шляхом лінгвістичного аналізу речення, з якого складається п. п. 136.1.9. п. 136.1. ст. 136 Податкового кодексу України, якої частини зазначеного підпункту стосується вираз «крім доходів, отриманих у вигляді процентів, нарахованих за такими активами»;

- чи є лінгвістичні підстави стверджувати, що вираз «крім доходів, отриманих у вигляді процентів, нарахованих за такими активами» у тексті п. п. 136.1.9. п. 136.1. ст. 136 Податкового кодексу України стосується лише активів фондів операцій з нерухомістю;

- чи є лінгвістичні підстави стверджувати, що вираз «крім доходів, отриманих у вигляді процентів, нарахованих за такими активами» у тексті п. п. 136.1.9. п. 136.1. ст. 136 Податкового кодексу України стосується і активів фондів операцій з нерухомістю, і активів інститутів спільного інвестування.

На поставлені питання експертом зазначено:

- попри складну синтаксичну структуру речення, з якого складається п. п. 136.1.9. п. 136.1. ст.136 Податкового кодексу України, зв'язки між його окремими компонентами є прозорими й однозначними, тому змістові зв'язки виразу «крім доходів, отриманих у вигляді процентів, нарахованих за такими активами» можуть бути встановлені за суто формальними показниками;

- є лінгвістичні підстави стверджувати, що вираз «крім доходів, отриманих у вигляді процентів, нарахованих за такими активами» у тексті п. п. 136.1.9. п. 136.1. ст. 136 Податкового кодексу України стосується лише активів фондів операцій з нерухомістю;

- лінгвістичних підстав стверджувати, що вираз «крім доходів, отриманих у вигляді процентів, нарахованих за такими активами» у тексті п. п. 136.1.9. п. 136.1. ст. 136 Податкового кодексу України стосується і активів фондів операцій з нерухомістю, і активів інститутів спільного інвестування, немає.

У висновку № 056/429 від 19 серпня 2014 року було детально досліджено змістові та граматичні зв'язки тексту п. п. 136.1.9. п. 136.1. ст. 136 Податкового кодексу України і надано їм ґрунтовний аналіз. При цьому експерт проаналізував обидва можливі варіанти тлумачення тексту, звернув увагу на характерну будову тексту п. п. 136.1.9. п. 136.1. ст. 136 Податкового кодексу України, зокрема на те, що граматично підпункт 9 складається з шести субстантивних компонентів різної структури: суми коштів спільного інвестування, а саме коштів, залучених від інвесторів інститутів спільного інвестування; доходи від проведення операцій з активами таких інститутів; доходи, нараховані за активами зазначених інститутів; кошти, залучені від власників сертифікатів фондів операцій з нерухомістю; доходи від проведення операцій з активами фондів операцій з нерухомістю; доходи, нараховані за активами фондів операцій з нерухомістю, створених відповідно до закону, крім доходів, отриманих у вигляді процентів, нарахованих за такими активами.

Перелічені компоненти являються собою граматично рівноправні частини речення. За змістом і граматично вони пов'язані з узагальнюючим словом доходи в назві пункту 136.1.: «Для визначення об'єкта оподаткування не враховуються доходи», кожен з цих шести компонентів уточнює і розкриває зміст цього узагальнюючого слова. Ці шість компонентів згруповано в два однорідні ряди. Ці однорядні ряди розмежовано як за змістовими ознаками, так і на формально-граматичному рівні (використання приєднувального композитного сполучника «а також» і єднального сполучника «та» перед останнім компонентом кожного ряду). Також, експерт звернув увагу на особливості граматичного використання семантико-граматичного поширювача «крім доходів, отриманих у вигляді процентів, нарахованих за такими активами», особливості його розташування в тексті.

Слід зазначити, що розширене тлумачення п. п. 136.1.9. п. 136.1. ст. 136 Податкового кодексу України є неможливим, оскільки не відповідає основними засадам податкового законодавства та принципу правової визначеності, як складової принципу верховенства права.

Основні засади податкового законодавства України визначені в ст. 4 Податкового кодексу України, згідно з п. п. 4.1.4. п. 4.1. ст.4 якої, крім інших, податкове законодавство базується на принципі презумпції правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.

Згідно зі ст. 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» від 23 лютого 2006 року №3477-ІV суди застосовують при розгляді справ Конвенцію (995_004) та практику Суду як джерело права. Відповідно до ч. 5 ст. 19 Закону №3477-ІV міністерства інші центральні органи виконавчої влади забезпечують систематичний контроль за додержанням у рамках відомчого підпорядкування адміністративної практики, що відповідає Конвенції (995_004) та практиці Суду.

Таким чином, всі суперечності, які виникають при трактуванні прав та обов'язків платників податків, повинні тлумачитися на користь платників податків. Проте відповідач, надаючи податкову консультацію, не врахував цей принцип, оскільки з двох можливих підходів до трактування обов'язку (включати чи не включати інститутам спільного інвестування до оподатковуваного доходу проценти нараховані на активи) вибрав найменш сприятливий для позивача.

Надаючи податкову консультацію, відповідач необґрунтовано надав роз'яснення, яке змінює зміст норми. Адже, як випливає із змісту тексту норми п. п. 136.1.9. п. 136.1. ст. 136 Податкового кодексу України, законодавець, вносячи зміни, не мав на увазі, що до складу доходів інститутів спільного інвестування, які підлягають оподаткуванню, повинні включатися проценти, нараховані за активами таких інститутів. Законодавець мав на увазі, що лише до складу доходів фондів операцій із нерухомістю, які підлягають оподаткуванню, включаються проценти, нараховані за активами таких фондів.

В оскаржуваній консультації вказано, що підставою для такого висновку стало те, що підпунктом 136.1.9 пункту 136.1 статті 136 Кодексу встановлений порядок оподаткування активів інститутів спільного інвестування та активів фондів операцій з нерухомістю, а тому з цього випливає висновок щодо доходів, які підлягають оподаткуванню, включаються отримані інститутами спільного інвестування та фондами операцій з нерухомістю проценти, нараховані за активами інститутів спільного інвестування та активами фондів операцій з нерухомістю.

Такий висновок не можна вважати обґрунтованим, оскільки він суперечить тексту прийнятої норми. Те, що змістовно в підпункті 136.1.9. пункту 136.1. статті 136 Податкового кодексу України об'єднані перелік видів доходів фондів операцій з нерухомістю та інститутів спільного інвестування (пайових та корпоративних інвестиційних фондів), які не включаються до оподатковуваного доходу, пов'язано лише із тим, що ці організації діють в одній сфері економіки - сфері інвестиційного бізнесу, і не пов'язано з тим, що ці організації є однорідними чи законодавством передбачено їх однорідне правове регулювання.

Таким чином, відповідач не може змінювати порядок оподаткування доходів в податковій консультації, оскільки будь-які елементи податку та зміни до них можуть передбачатися тільки законом. Надання консультації всупереч норм закону порушує принцип правової визначеності, як складової принципу верховенства права.

Також суд погоджується з твердженням позивача про те, що індивідуальна податкова консультація, надана відповідачем у формі листа від 20 квітня 2015 року № 12/15, є протиправною та підлягає скасуванню.

Згідно з частиною першою статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 72 цього Кодексу.

Відповідно до частини другої статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

На думку Окружного адміністративного суду міста Києва, відповідачем не доведена правомірність та обґрунтованість спірної податкової консультації з урахуванням вимог встановлених частиною другою статті 19 Конституції України та частиною третьою статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України, а тому, виходячи з системного аналізу положень законодавства України та доказів, наявних у матеріалах справи, адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Компанія з управління активами «Акерс Інвест» підлягає частковому задоволенню.

Враховуючи викладене, керуючись статтями 69, 70, 71, 94, 128, 158 - 163 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

1. Адміністративний позов Товариство з обмеженою відповідальністю «Компанія з управління активами «Акерс Інвест» задовольнити.

4. Зобов’язати Державну податкову інспекцію у Печерському районі Головного управління ДФС у місті Києві надати Товариству з обмеженою відповідальністю «Компанія з управління активами «Акерс Інвест» нову індивідуальну податкову консультацію у відповідь на запит від 17 березня 2015 року № 42/15 з урахуванням висновків суду.

Постанова набирає законної сили в строки та порядку, встановленому статтею 254 Кодексу адміністративного судочинства України. Постанова може бути оскаржена до суду апеляційної інстанції за правилами, встановленими статтями 185-187 Кодексу адміністративного судочинства України.

Суддя К.Ю. Гарник