Справа № 2а/0370/3429/11
Суддя: Ніколін Володимир Володимирович
Дата ухвалення: 2015-06-16 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ЛЬВІВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
УХВАЛА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

16 червня 2015 р. Справа № 9104/25854/12

Колегія суддів Львівського апеляційного адміністративного суду в складі:

головуючого судді Ніколіна В.В.,

суддів Гінди О.М., Качмара В.Я.,

з участю секретаря Щерби С.Б.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Луцької обєднаної державної податкової інспекції на постанову Волинського окружного адміністративного суду від 28.12.2011 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю Цунамі до Луцької обєднаної державної податкової інспекції про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 05 липня 2011 року № , -

ВСТАНОВИЛА :

ТзОВ Цунамі 08.12.2011року звернулося з адміністративним позовом до Луцької обєднаної державної податкової інспекції про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 05 липня 2011 року № .

В обґрунтування позовних вимог покликається на те, що Луцькою ОДПІ було проведено планову виїзну перевірку ТзОВ Цунамі з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства з 01 січня 2010 року по 31 грудня 2010 року. Актом перевірки від 15 червня 2010 року № 4718/23-2/3157226 встановлено порушення підприємством пункту 5.1, підпункту 5.2.1 пункту 5.2, підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5, підпункту 11.2.1 пункту 11.2 статті 11, пункту 22.4 статті 22 Закону України Про оподаткування прибутку підприємств (із змінами і доповненнями, внесеними Законом України від 20 травня 2010 року № 2275-V1), в результаті чого занижено податок на прибуток в періоді, що перевірявся, на загальну суму 1 074 755,00 грн.

При розгляді Луцькою ОДПІ заперечення на акт перевірки, висновки акта викладено в новій редакції та зазначено про заниження податку на прибуток на загальну суму 717 991,00 грн.

На підставі акта перевірки та за результатами розгляду заперечень на нього Луцькою ОДПІ було прийнято податкове повідомлення-рішення від 05 липня 2011 року № про збільшення суми грошового зобовязання з податку на прибуток підприємств на 897 488,75 грн., з них 717 991,00 грн. за основним платежем, та 179 497, 75 грн. за штрафними санкціями. Так у податковій декларації з податку на прибуток за 2009 рік підприємство задекларувало позитивний обєкт оподаткування в розмірі 1 112 071,00 грн. та відповідно нарахувало та сплатило податок у сумі 278 018,00 грн. В подальшому самостійно визначено обєкт оподаткування податком на прибуток підприємств , як різницю скоригованого валового доходу 2010 року зменшеного на суму валових витрат 2010 року та суму амортизаційних відрахувань 2010 року. При цьому на підставі підпункту 5.2.7 пункту 5.2 статті 5 Закону України Про оподаткування прибутку підприємств у звязку із самостійно виявленими помилками у попередніх податкових періодах підприємство подало до Луцької ОДПІ уточнений розрахунок до податкової декларації за перший квартал 2010 року на загальну суму 5 171 514,00 грн. Ця сума є валовими витратами 2010 року (курсові різниці, що виникли в 2008 році).

В акті перевірки безпідставно вказано, що сума курсових різниць виникла у 2009 році і на цій підставі зроблено розрахунок відємного значення обєкта оподаткування, що переноситься у рядок 04.9 декларації за 2010 рік. Однак перевірка не охоплювала 2009 рік; в акті перевірки за 2009 рік нічого не зазначено про відємне значення обєкта оподаткування станом на 01 січня 2010 року, а тому такий розрахунок податкової інспекції необґрунтований. Отриману різницю - 4 059 443,00 грн. (5 171 514,00 1 112 071,00) відповідач вважає збитками, що утворилися станом на 01 січня 2010 року, а відтак підприємство у порушення пункту 22.4 статті 22 Закону України Про оподаткування прибутку підприємств завищило валові витрати на суму 3 247 554,00 грн. Разом з тим, закон, яким внесено зміни до пункту 22.4 статті 22 Закону України Про оподаткування прибутку підприємств , набрав чинності 16 червня 2010 року та застосовується за звітний період третій квартал 2010 року, а не за перший квартал та перше півріччя 2010 року.

Крім того, безпідставно встановлено завищення валових витрат на суму 195 933,26 грн. по взаємовідносинах з ТзОВ Технолоджігруп , посилаючись на відсутність достатньої доказовості фактичного здійснення операцій із придбання підприємством деревини. На підтвердження правомірності включення зазначеної суми до валових витрат позивач надав для перевірки усі первинні документи (договір, накладні, податкові накладні, товарно-транспортні накладні, акти виконаних робіт від перевізників).

Постановою суду від 28 липня 2011 року в іншій адміністративній справі про оскарження податкового повідомлення-рішення Луцької ОДПІ про донарахування за цими операціями податку на додану вартість встановлено, що фактично господарська операція поставки відбулася, товар поставлено і оплачено, а ТзОВ Цунамі не може нести відповідальність за недобросовісного контрагента. Так , як податкові повідомлення-рішення прийняті на підставі припущень та довільного трактування норм чинного законодавства, зафіксовані в акті порушення є надуманими, то позивач просив визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 05 липня 2011 року № .

Оскаржуваною постановою Волинського окружного адміністративного суду від 28.12.2011 року позовну заяву задоволено. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Луцької обєднаної державної податкової інспекції від 05 липня 2011 року № .

У поданій апеляційній скарзі відповідач просить зазначену постанову скасувати та прийняти нову, якою в задоволенні позовних вимог відмовити в повному обсязі, покликаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального права. Вимоги за апеляційною скаргою обґрунтовує, що перевіркою було виявлено факт завищення валових витрат у першому кварталі 2010 року. Так уточнюючим розрахунком до декларації за перший квартал 2010 року позивач відобразив 5 171 514,00 грн. в рядку 05.2 декларації як самостійно виявлені помилки попередніх звітних періодів, однак підстав для цього у нього не було. Пояснення і документи для підтвердження того, що витрати у сумі 5 171 514,00 грн. мали місце, однак помилково не були відображені, у звязку із чим виявлено помилку, надані не були. Попередній період був проревізований. І хоч в описовій частині акта перевірки від 18 травня 2010 року дійсно не зафіксовано заниження у 2009 році валових витрат у звязку із курсовими різницями, проте такі дані були встановлені цією перевіркою. Акти камеральної перевірки декларації з податку на прибуток підприємств за 2009 рік, перший квартал 2010 року про встановлення у них помилок не складалися.

Позивач повинен був відобразити у рядку 04.9 декларації за перший квартал 2010 року відємне значення обєкта оподаткування попереднього звітного періоду 4 059 443,00 грн., та у декларації за третій квартал 2010 року віднести до валових витрат 20 відсотків - 811 889,00 грн. на підставі пункту 22.4 статті 22 Закону України Про оподаткування прибутку підприємств зі змінами, внесеними Законом України від 20 травня 2010 року № 2275-VI. Оскільки підприємство цього не зробило, то завищило валові витрати на 3 247 554,00 грн., а тому податковою інспекцією у звязку із виявленим порушенням донараховано податкове зобовязання.

Крім того, під час перевірки було отримано інформацію від ДПІ у Шевченківському районі м. Києва про те, що контрагент позивача ТзОВ Технолоджігруп є фіктивним підприємством, оскільки засновник і директор ОСОБА_1 надав пояснення, що зареєстрував підприємство за винагороду, без мети здійснювати підприємницьку діяльність, податкову звітність чи інші документи не підписував. Останній за фіктивне підприємництво притягнутий до кримінальної відповідальності. Не дивлячись на те, що позивач надав усі первинні документи на підтвердження поставки деревини від ТзОВ Технолоджігруп у першому-другому кварталах 2010 року, дана господарська операція є не до кінця дослідженою. Підприємству донараховано податок на прибуток у сумі 48 983,32 грн. та штрафні санкції у сумі 12 245,83 грн.

У звязку із допущенням арифметичних помилок під час розгляду заперечення на акт перевірки, було вказано на завищення валових витрат у сумі 717 991,00 грн. (замість 796 737,00 грн.). 05 липня 2011 року прийнято податкове повідомлення-рішення на суму 717 991,00 грн. основного платежу та 179 497,75 грн. штрафних санкцій. Під час позапланової документальної перевірки, що проведена у звязку із оскарженням податкового повідомлення-рішення 05 липня 2011 року № , донараховано 78 746,00 грн. основного платежу та відповідно штрафні санкції, про що прийнято окреме повідомлення-рішення.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги у їх сукупності, колегія суддів приходить до переконання, що подана скарга не підлягає задоволенню з наступних мотивів.

Задовольняючи позов суд першої інстанції виходив з того, що цілком виправданими є витрати, понесені у звязку із придбанням деревини для подальшої її переробки з метою продажу товарів та отримання доходу. Така діяльність позивача є господарською в розумінні Закону № 334/94-ВР. На підтвердження понесених витрат у звязку із придбанням у ТзОВ Технолоджігруп позивач предявив для перевірки первинні документи (договір купівлі-продажу від 18 січня 2010 року № 18-01-3/10, накладні на товар, товарно-транспортні накладні, акти прийому-передачі послуг перевезення придбаного товару), а копії яких надав суду (а.с.71-100). Судом установлено та підтверджено, крім того, поясненнями представника відповідача Кривицької І.Ю., що надані первинні документи не містять недоліків в оформленні; у податковому обліку розбіжності між даними ТзОВ Цунамі та ТзОВ Технолоджігруп відсутні; зустрічні звірки з перевізниками позивача не проводилися, однак проводити такі звірки є правом податкового органу, а їх не проведення не може ставити у залежність право платника податків на відображення у податковому обліку валових витрат. Водночас, підпункт 5.2.7 пункту 5.2 статті 5 Закону № 334/94-ВР дозволяє суми витрат, не враховані у минулих податкових періодах у зв'язку з допущенням помилок та виявлених у звітному податковому періоді у розрахунку податкового зобов'язання, включати до складу валових витрат.

Позивач, виявивши не враховані у минулих податкових періодах збитки, отримані внаслідок перерахунку непогашеної заборгованості, вираженої в іноземній валюті, не позбавлений права за правилами зазначеної вище норми закону, включити їх до складу валових витрат. При цьому податковий орган не позбавлений права перевірити підставність таких розрахунків відповідно до повноважень, встановлених статтею 20 Податкового кодексу України. Як встановлено у судовому засіданні, під час перевірки відповідач не перевіряв правильність розрахунку таких витрат та у нього відсутні докази про помилковість цих розрахунків позивачем чи не підтвердження відповідними первинними документами.

Згідно з правилами пункту 16.4 статті 16 Закону № 334/94-ВР платники податку у строки, визначені законом, подають до податкового органу податкову декларацію про прибуток за звітний період, розраховану наростаючим підсумком з урахуванням від'ємного значення об'єкта оподаткування минулих податкових періодів у разі його наявності відповідно до пункту 6.1 статті 6 цього Закону. При цьому за звітні квартал, півріччя та три квартали платники податку подають спрощену декларацію, а за результатами звітного року - повну. Позивачем декларації за наступні другий квартал, півріччя, три квартали 2010 року та за 2010 рік подано наростаючим підсумком з урахуванням даних декларації за перший квартал 2010 року та уточнюючого розрахунку до неї .

Так , як станом на 01 січня 2010 року у позивача не було відємного обєкта оподаткування, то у нього і не було підстав у третьому кварталі 2010 року враховувати вимоги пункту 22.4 статті 22 Закону № 334/94-ВР стосовно включення до валових витрат 20 відсотків відємного значення обєкта оподаткування. Висновки податкового органу про наявність відємного значення обєкта оподаткування за 2009 рік та необхідність у звязку із цим у рядку 04.9 декларації за перший квартал 2010 року включити відємне значення обєкта оподаткування минулого 2009 року у сумі 4 059 443,00 грн. не ґрунтуються на нормах чинного законодавства. Відтак наслідки, визначені пунктом 22.4 статті 22 Закону № 334/94-ВР у декларації за три квартали 2010 року, не підлягають застосуванню.

Такі висновки суду першої інстанції, на думку колегії суддів, відповідають нормам матеріального права.

Судом встановлено, що ТзОВ Цунамі 25 липня 2001 року було зареєстроване виконавчим комітетом Луцької міської ради Волинської області як юридична особа, про що було видано свідоцтво про державну реєстрацію юридичної особи серії А00 № 390963 . З 21 квітня 2011 року по 24 травня 2011 року працівниками Луцької ОДПІ було проведено планову виїзну перевірку ТзОВ Цунамі з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства з 01 січня 2010 року по 31 грудня 2010 року.

За результатами перевірки було складено акт від 15 червня 2010 року № 4718/23-2/3157226 (а.с.9-25), яким встановлено порушення ТзОВ Цунамі пункту 5.1, підпункту 5.2.1 пункту 5.2, підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5, підпункту 11.2.1 пункту 11.2 статті 11, пункту 22.4 статті 22 Закону України від 28 грудня 1994 року N 334/94-ВР Про оподаткування прибутку підприємств (зі змінами і доповненнями, внесеними Законом України від 20 травня 2010 року № 2275-VІ Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, далі за текстом Закон № 334/94-ВР), в результаті чого занижено податок на прибуток в періоді, що перевірявся, на загальну суму 1 074 755,00 грн., у тому числі за другий квартал 2010 року у сумі 64 316,00 грн., за третій квартал 2010 року у сумі 362 322,00 грн., за четвертий квартал 2010 року у сумі 648 117,00 грн.

Під час розгляду заперечень на акт перевірки , Луцькою ОДПІ рішенням від 01 липня 2011 року № 16742/10/23-2 їх частково було враховано та пункт 1 висновків акта перевірки від 15 червня 2010 року № 4718/23-2/3157226 (далі акт перевірки), викладено в іншій редакції: посилаючись на порушення тих самих норм Закону № 334/94-ВР, вказано на заниження податку на прибуток підприємств у 2010 році на загальну суму 717 991,00 грн.

На підставі акта перевірки та за результатами розгляду заперечень на нього, Луцькою ОДПІ було прийнято податкове повідомлення-рішення від 05 липня 2011 року № (а.с.33), яким позивачу було збільшено суму грошового зобовязання з податку на прибуток приватних підприємств на 897 488,75 грн., з них 717 991,00 грн. за основним платежем, та 179 497,75 грн. за штрафними санкціями (25% від суми основного платежу).

Не погоджуючись із зазначеним повідомленням-рішенням Луцької ОДПІ, позивач оскаржив його в адміністративному порядку до ДПА у Волинській області, а в подальшому - до ДПС України. Рішеннями податкових органів скарги позивача залишено без задоволення, а податкове повідомлення-рішення без змін . Фактичними підставами збільшення ТзОВ Цунамі суми грошового зобовязання з податку на прибуток підприємств були висновки Луцької ОДПІ, викладені в розділі 3.1.2 Валові витрати акта перевірки.

Так в розділі 3.1.2 акта перевірки зазначено, що Луцькою ОДПІ був надісланий запит до ДПІ у Шевченківському районі м. Києва щодо підтвердження взаємовідносин ТзОВ Цунамі і ТзОВ Технолоджігруп за період, що перевірявся. У своєму листі Луцька ОДПІ просила провести зустрічну звірку із ТзОВ Технолоджігруп, що перебувало у фінансово-господарських відносинах із ТзОВ Цунамі відповідно до виданої накладної від 14 квітня 2010 року № 23 про поставку дуба на суму 20 341,67 грн.. У листі від 27 травня 2010 року № 10565/7/23-1106 ДПІ у Шевченківському районі м. Києва (а.с.125) інформувала, що ТзОВ Технолоджігруп є фіктивним підприємством, зареєстроване на підставну особу. Опитаний директор ОСОБА_1 пояснив, що зареєстрував вказане товариство за винагороду, без мети зайняття підприємницькою діяльністю, податкову звітність чи будь-які інші документи не підписував. Даний громадянин засуджений за скоєння злочину, передбаченого статтею 205 Кримінального кодексу України (фіктивне підприємництво). На думку Луцької ОДПІ ця інформація свідчить про відсутність достатньої доказовості фактичного здійснення операцій по придбанню ТзОВ Цунамі деревини у ТзОВ Технолоджігруп , що призвело до завищення валових витрат на загальну суму 195 933,26 грн., в тому числі за перший квартал 2010 року на 175 591,60 грн., другий квартал 2010 року на 20 341,66 грн.

Зміст валових витрат визначено пунктом 5.1 статті 5 Закону № 334/94-ВР: Валові витрати виробництва та обігу (далі - валові витрати) - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності. Тобто, умовою для віднесення витрат до валових є фактичне понесення витрат при придбанні (виготовлення) товарів (робіт, послуг) у межах господарської діяльності платника податку. При цьому склад цих витрат визначено пунктом 5.2 статті 5 Закону № 334/94-ВР та обмежено пунктами 5.3-5.7 цієї статті; згідно з пунктом 5.11 статті 5 цього Закону установлення додаткових обмежень щодо віднесення витрат до складу валових витрат платника податку, крім тих, що зазначені у цьому Законі, не дозволяється.

У розумінні пункту 1.32 статті 1 Закону № 334/94-ВР господарська діяльність - будь-яка діяльність особи, направлена на отримання доходу в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, у разі коли безпосередня участь такої особи в організації такої діяльності є регулярною, постійною та суттєвою.

Як вбачається з копії довідки АА № 473266/853 (а.с.71), позивач здійснює такі основні види діяльності: лісопильне, лісостургальне виробництво, оптова торгівля деревиною, а згідно з актом перевірки вплив на формування доходів підприємства мало здійснення операцій із виготовлення та відвантаження за межі України шпону пиленого для виготовлення паркету, операції з реалізації паливних гранулів із тирси, виготовлених методом пресування .

Отже, цілком виправданими є витрати, понесені у звязку із придбанням деревини для подальшої її переробки з метою продажу товарів та отримання доходу. Така діяльність позивача є господарською в розумінні Закону № 334/94-ВР. На підтвердження понесених витрат у звязку із придбанням у ТзОВ Технолоджігруп позивач предявив для перевірки первинні документи (договір купівлі-продажу від 18 січня 2010 року № 18-01-3/10, накладні на товар, товарно-транспортні накладні, акти прийому-передачі послуг перевезення придбаного товару), а копії яких надав суду . Судом установлено та підтверджено, крім того, поясненнями представника відповідача Кривицької І.Ю., що надані первинні документи не містять недоліків в оформленні; у податковому обліку розбіжності між даними ТзОВ Цунамі та ТзОВ Технолоджігруп відсутні ; зустрічні звірки з перевізниками позивача не проводилися, однак проводити такі звірки є правом податкового органу, а їх не проведення не може ставити у залежність право платника податків на відображення у податковому обліку валових витрат.

Суд вважає за необхідне зазначити, що відповідно до підпункту 5.2.1 пункту 5.2 статті 5 № 334/94-ВР до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.7 цієї статті. Згідно з підпунктом 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону № 334/94-ВР не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.

Статтею 1 Закону України від 16 липня 1999 року N 996-XIV "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" визначено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення; господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.

Отже, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

На підставі належних первинних документів позивач включив до складу валових витрат 195 933,26 грн., що також відображено у бухгалтерському та податковому обліку (а.с.11, зворот). Про те, що господарська операція відбулася, свідчать дані такого обліку: товар оплачено та поставлено, при цьому право власності на товар перейшло від продавця до покупця (позивача), який використав товар (деревину дуба) в господарській діяльності.

Таким чином, суд вважає доведеним факт вчинення господарської операції з поставки деревини від ТзОВ Технолоджігруп, а твердження відповідача про недостатню доказовість цієї операції є субєктивними припущеннями останнього та не відповідають нормам чинного законодавства. При цьому відповідач не надав належних та допустимих відповідно до статті 70 КАС України доказів відсутності господарської правосубєктності контрагента позивача - ТзОВ Технолоджігруп (щодо припинення юридичної особи у періоді видання первинних документів, про відсутність повноважень підписувати первинні документи та відсутність технічних, технологічних можливостей на здійснення господарської операції). І навпаки, на думку суду, позивач повністю підтвердив виконання умов, з якими закон повязує його право на віднесення у звязку із придбанням товару в межах господарської діяльності витрат у сумі 195 933,22 грн. до валових.

В акті перевірки також вказано, що в першому кварталі 2010 року до рядка 05.2 декларації Самостійно виявлені помилки за результатами минулих податкових періодів віднесені курсові різниці в сумі 5 171 514,00 грн. за попередні податкові періоди. Врахувавши, що витрати здійсненні в попередньому 2009 році, виникає від'ємне значення обєкта оподаткування за 2009 рік в сумі 4 059 443, 00 грн. (5 171 514, 00 грн. (рядок 05.2 декларації) 1 112 071, 00 грн. (рядок 11 декларації з податку на прибуток підприємств за 2009 рік)). Від'ємне значення обєкта оподаткування, що виникло за результатами податкового періоду, котрий передує податковому року, включається до складу валових витрат і відображається в рядку 04.9 декларації з податку на прибуток. На порушення пункту 5.1, підпункту 5.2.1 пункту 5.2, підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону № 334/94-ВР ТзОВ Цунамі включено до складу валових витрат у рядок 05.2 декларації за перший квартал 2010 року (витрати - збитки попереднього року) в сумі 5 171 514,00 грн., а фактично від'ємне значення обєкта оподаткування за 2009 рік складає 4 059 443,00 грн. Завищення валових витрат у рядку 05.2 декларації за півріччя 2010 року складає 1 112 071, 00 грн. (5 171 514,00 грн. 4 059 443,00 грн.), в тому числі за перший квартал 2010 року 1 112 071,00 грн.

На думку Луцької ОДПІ підприємством порушено пункт 22.4 статті 22 Закону № 334/94-ВР (зі змінами, внесеними Законом від 20 травня 2010 року № 2275-VІ): у декларації за три квартали 2010 року та 2010 рік ТзОВ Цунамі завищено валові витрати у рядку 05.2 декларації у сумі 3 247 554,00 грн. (5 171 514,00 грн. 1 112 071,00 грн.) (4 059 443,00 грн. х 20%).

Суд такі висновки Луцької ОДПІ вважає необґрунтованими та такими, що прийняті в результаті неправильного застосування законодавства, яке регулює зазначені правовідносини, з огляду на таке.

16 червня 2010 року набув чинності Закон України від 20 травня 2010 року N 2275-VI Про внесення змін до деяких законодавчих актів України (далі - N 2275-VI), пунктом 9 якого до Закону № 334/94-ВР включено пункт 22.4 такого змісту: У 2010 році у складі валових витрат платника податку враховується 20 відсотків суми від'ємного значення об'єкта оподаткування з податку на прибуток, яке утворилося станом на 1 січня 2010 року.

Пунктом 1 розділу ІІ Прикінцеві положення Закону N 2275-VI визначено, що цей Закон набирає чинності з дня його опублікування, крім пункту 9, який набирає чинності з початку наступного звітного (податкового) періоду, за періодом, на який припадає набрання чинності цим Законом (тобто, застосовується, починаючи з третього кварталу 2010 року).

Відповідно до пункту 6.1. статті 6 Закону №334/94-ВР, якщо об'єкт оподаткування платника податку з числа резидентів за результатами податкового року має від'ємне значення об'єкта оподаткування (з урахуванням суми амортизаційних відрахувань), сума такого від'ємного значення підлягає включенню до складу валових витрат першого календарного кварталу наступного податкового року. Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками півріччя, трьох кварталів та року здійснюється з урахуванням від'ємного значення об'єкта оподаткування попереднього року у складі валових витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення. У 2010 році норми цього пункту діють з урахуванням особливостей, встановлених пунктом 22.4 статті 22 цього Закону.

Тобто, Закон визначає необхідність подання платником податків податкової декларації за девять місяців 2010 року із зазначенням 20 відсотків суми від'ємного значення об'єкта оподаткування з податку на прибуток, яке утворилося станом на 1 січня 2010 року. Необхідною умовою у даному випадку є наявність такого від'ємного значення об'єкта оподаткування (з урахуванням суми амортизаційних відрахувань) у платника податків станом на 01 січня 2010 року.

Як вбачається із матеріалів справи, зокрема, декларації за 2009 рік від 08 лютого 2010 року вх. № 208856 , у ТзОВ Цунамі не було від'ємного значення обєкта оподаткування, а задекларовано позитивний об'єкт оподаткування в сумі 1 112 071,00 грн. (рядок 08 декларації) і позивач сплатив з нього податок на прибуток в сумі 278 018,00 грн. (рядок 12).

В акті планової виїзної перевірки ТзОВ Цунамі від 18 травня 2010 року № 2862/22-29/31572226 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 жовтня 2007 року по 31 грудня 2009 року відсутні висновки про неправильне визначення обєкта оподаткування з тих підстав, що курсові різниці в сумі 5 171 514,00 грн. за попередні податкові періоди є витратами 2009 року, а тому обєкт оподаткування на кінець 2009 року має мати відємне значення.

Уточнюючим розрахунком податкових зобовязань від 19 травня 2010 року до декларації за перший квартал 2010 року від 11 травня 2010 року вх. № 50088 включено витрати, не враховані в обчисленні валових витрат попереднього звітного періоду у сумі 5 171 514,00 грн., що відображено у рядку 05.2 Самостійно виявлені помилки та відповідно здійснено перерахунок податкових зобовязань. У письмовому поясненні на адресу Луцької ОДПІ підприємство вказало, що зазначена сума є збитками від переоцінки (умовного продажу) заборгованості в іноземній валюті (кредити) за четвертий квартал 2008 року.

Відповідно до пункту 7.3.3 пункту 7.3 статті 7 Закону № 334/94-ВР непогашена протягом звітного періоду заборгованість, виражена в іноземній валюті, розглядається умовно проданою (погашеною) в останній день звітного періоду за офіційним валютним (обмінним) курсом Національного банку України, що діяв на такий день. При цьому балансова вартість такої заборгованості у наступному звітному періоді визначається на підставі такого перерахунку. У разі умовного продажу (погашення) заборгованості, платник податку повинен визнати прибуток або збиток від такої операції, що розраховується як різниця між балансовою вартістю такої заборгованості (її частини) на початок звітного періоду чи на дату її оприбуткування (виникнення), залежно від того, яка подія сталася пізніше, та балансовою вартістю такої заборгованості (її частини) на дату її продажу (погашення). При цьому прибуток, отриманий внаслідок такого перерахунку, збільшує валові доходи платника податку - кредитора та валові витрати платника податку - дебітора, а збиток, отриманий внаслідок такого перерахунку, збільшує валові витрати платника податку - кредитора та валові доходи платника податку - дебітора податкового періоду, протягом якого відбувся такий продаж (погашення).

Водночас, підпункт 5.2.7 пункту 5.2 статті 5 Закону № 334/94-ВР дозволяє суми витрат, не враховані у минулих податкових періодах у зв'язку з допущенням помилок та виявлених у звітному податковому періоді у розрахунку податкового зобов'язання, включати до складу валових витрат.

Таким чином, позивач, виявивши не враховані у минулих податкових періодах збитки, отримані внаслідок перерахунку непогашеної заборгованості, вираженої в іноземній валюті, не позбавлений права за правилами зазначеної вище норми закону, включити їх до складу валових витрат. При цьому податковий орган не позбавлений права перевірити підставність таких розрахунків відповідно до повноважень, встановлених статтею 20 Податкового кодексу України. Як встановлено у судовому засіданні, під час перевірки відповідач не перевіряв правильність розрахунку таких витрат та у нього відсутні докази про помилковість цих розрахунків позивачем чи не підтвердження відповідними первинними документами.

Згідно з правилами пункту 16.4 статті 16 Закону № 334/94-ВР платники податку у строки, визначені законом, подають до податкового органу податкову декларацію про прибуток за звітний період, розраховану наростаючим підсумком з урахуванням від'ємного значення об'єкта оподаткування минулих податкових періодів у разі його наявності відповідно до пункту 6.1 статті 6 цього Закону. При цьому за звітні квартал, півріччя та три квартали платники податку подають спрощену декларацію, а за результатами звітного року - повну.

Позивачем декларації за наступні другий квартал, півріччя, три квартали 2010 року та за 2010 рік подано наростаючим підсумком з урахуванням даних декларації за перший квартал 2010 року та уточнюючого розрахунку до неї .

Оскільки станом на 01 січня 2010 року у позивача не було відємного обєкта оподаткування, то у нього і не було підстав у третьому кварталі 2010 року враховувати вимоги пункту 22.4 статті 22 Закону № 334/94-ВР стосовно включення до валових витрат 20 відсотків відємного значення обєкта оподаткування. Висновки податкового органу про наявність відємного значення обєкта оподаткування за 2009 рік та необхідність у звязку із цим у рядку 04.9 декларації за перший квартал 2010 року включити відємне значення обєкта оподаткування минулого 2009 року у сумі 4 059 443,00 грн. не ґрунтуються на нормах чинного законодавства. Відтак наслідки, визначені пунктом 22.4 статті 22 Закону № 334/94-ВР у декларації за три квартали 2010 року, не підлягають застосуванню.

Відповідно до статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Враховуючи ту обставину, що висновки Луцької ОДПІ про завищення позивачем валових витрат у 2010 році у сумі 717 991,00 грн. у звязку із порушенням пункту 5.1, підпункту 5.2.1 пункту 5.2, підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5, підпункту 11.2.1 пункту 11.2 статті 11, пункту 22.4 статті 22 Закону N 334/94-ВР є необґрунтованими, непідтвердженими належними та допустимими доказами та свідчать на неправильне застосування норм чинного законодавства, то податкове повідомлення-рішення від 05 липня 2011 року № , прийняте на підставі таких висновків, є протиправним та підлягає скасуванню. Отже, позов слід задовольнити повністю.

А тому висновки суду першої інстанції відповідають нормам матеріального та процесуального права.

На підставі наведеного колегія судів прийшла до висновку, що судом першої інстанції, при винесені оскаржуваної постанови вірно дано правову оцінку обставинам справі та ухвалено судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, що згідно ст. 200 КАС України є підставою для залишення апеляційної скарги без задоволення, а постанови суду першої інстанції без змін.

Керуючись ч. 3 ст. 160, ст.ст. 195, 196, 198, 200, 205, 206, 254 КАС України суд, -

УХВАЛИВ:

Апеляційну скаргу Луцької обєднаної державної податкової інспекції залишити без задоволення.

Постанову Волинського окружного адміністративного суду від 28.12.2011 року у справі № 2а/0370/3429/11 залишити без змін.

Ухвала може бути оскаржена до Вищого адміністративного суду у порядку адміністративного судочинства протягом двадцяти днів шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Головуючий В.В. Ніколін

Судді О.М. Гінда

В.Я. Качмар