Справа № 811/1955/13-а
Суддя: Костенко М.І.
Дата ухвалення: 2015-06-03 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ
У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"03" червня 2015 р. м. Київ К/800/42175/14

Вищий адміністративний суд України у складі: суддя Костенко М.І. - головуючий, судді Бухтіярова І.О., Приходько І.В.,

розглянув у письмовому провадженні касаційну скаргу Кіровоградської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Кіровоградській області (далі - Інспекція)

на постанову Кіровоградського окружного адміністративного суду від 12.07.2013

та постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 29.05.2014

у справі № 811/1955/13-а

за позовом товариства з обмеженою відповідальністю "Будко" (далі - Товариство)

до Інспекції

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень.

За результатами розгляду касаційної скарги Вищий адміністративний суд України

ВСТАНОВИВ:

Позов подано про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 23.01.2013 № та № .

Постановою Кіровоградського окружного адміністративного суду від 12.07.2013 позов задоволено з посиланням на подання позивачем необхідних належним чином оформлених первинних документів, що підтверджують право Товариства на валові витрати та податковий кредит за операціями з придбання підрядних робіт у спірних контрагентів. При цьому суд зобов'язав Державну казначейську службу у Кіровоградській області стягнути на користь Товариства судові витрати у сумі 2294 грн. з Державного бюджету України шляхом їх безспірного списання з рахунків Інспекції.

Постановою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 29.05.2014 назване рішення суду першої інстанції скасовано в частині порядку стягнення судових витрат на користь позивача; судовий збір стягнуто безпосередньо з Державного бюджету України на користь Товариства; в решті постанову Кіровоградського окружного адміністративного суду від 12.07.2013 залишено без змін з тих самих мотивів.

Законність ухвалених у справі судових актів перевіряється у порядку глави 2 Кодексу адміністративного судочинства України у зв'язку з касаційною скаргою Інспекції, в якій вона просить скасувати ухвалені у справі судові акти та відмовити у позові. На обґрунтування касаційних вимог скаржник зазначає, що судами не надана належна оцінка обставинам, установленим податковим органом у ході перевірки, які свідчать про неможливість поставки спірними постачальниками підрядних робіт позивачеві у задекларованих обсягах, тоді як формально складені первинні документи не можуть підтверджувати право платника на податкову вигоду.

Перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального і процесуального права, обговоривши доводи касаційної скарги, Вищий адміністративний суд України вважає за необхідне частково задовольнити розглядувані касаційні вимоги Інспекції з урахуванням такого.

Як вбачається з установлених судами обставин справи, відповідачем було проведено документальну позапланову невиїзну перевірку Товариства з питань правильності нарахування податкових зобов'язань та податкового кредиту з ПДВ та доходів і витрат, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування з податку на прибуток підприємств по взаємовідносинам з товариством з обмеженою відповідальністю «Сінергія-С», товариством з обмеженою відповідальністю «Олеко-Тіс», товариством з обмеженою відповідальністю «Компанія Форест-2010», товариством з обмеженою відповідальністю «Житлобуд-БК», товариством з обмеженою відповідальністю «Сафір Маркет», приватним підприємством «БВП Буд» за період з 01.10.2009 по 30.09.2012 та з приватним підприємством «Інбуд» за період з 01.03.2008 по 31.07.2012.

Під час цієї перевірки Інспекція не визнала право позивача на формування валових витрат та податкового кредиту за операціями з придбання будівельних робіт у названих контрагентів, позаяк, за висновком податкового органу, ці операції фактично не здійснювалися, а подані платником первинні документи спрямовані на штучне створення документального підтвердження факту виконання взаємних зобов'язань між господарюючими суб'єктами і формальне дотримання податкового законодавства.

Вказаний висновок мотивований тим, що перелічені постачальники не перебувають за місцезнаходженням, не подають первинних документів на підтвердження факту провадження реальної господарської діяльності; у них відсутнє майно, основні фонди, транспортні засоби та трудові ресурси, необхідні для виконання розглядуваних поставок; особи, що значаться керівниками та засновниками цих підприємств, заперечують свою причетність до їх фінансово-господарської діяльності; у ході проведення контрольно-перевірочних заходів встановлено факти здійснення цими суб'єктами господарювання операцій, пов'язаних з наданням податкової вигоди третім особам - у тому числі позивачу у справі, а також недекларування цими постачальниками податкових зобов'язань за операціями з Товариством.

Наведені обставини стали підставою для прийняття відповідачем:

податкового повідомлення-рішення від 23.01.2013 № , згідно з яким позивачеві визначено грошове зобов'язання з ПДВ у розмірі 559 898 грн. (у тому числі 418577 грн. за основним платежем та 141 321 грн. за штрафними санкціями);

податкового повідомлення-рішення від 23.01.2013 № про донарахування Товариству грошового зобов'язання з податку на прибуток у сумі 468 418 грн. (у тому числі 395 658 грн. за основним платежем та 72760 грн. за штрафними санкціями).

Відповідно до підпункту 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» (який регулював порядок формування податкового кредиту до 31.12.2010) податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 8-1 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

В силу вимог підпункту 7.4.5 пункту 7.4 цієї ж статті Закону не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з підпунктом 7.2.6 цього пункту).

Аналогічні за змістом положення містяться й у Податковому кодексі України.

Так, відповідно до пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Згідно з пунктом 198.3 цієї ж статті Кодексу податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

В силу вимог пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

До 01.04.2011 порядок формування валових витрат був врегульований статтею 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».

Згідно з підпунктом 5.2.1 пункту 5.2 цієї статті Закону до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.7 цієї статті.

Абзацом четвертим підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону передбачено, що не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.

Згідно з класифікацією витрат, наведеною у статті 138 Податкового кодексу України, собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг належить до витрат операційної діяльності.

За правилами пункту 138.2 статті 138 Податкового кодексу України витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

З наведених законодавчих положень вбачається, що податкові наслідки у вигляді зменшення бази оподаткування податку на додану вартість та податку на прибуток на суму понесених витрат (у тому числі й по сплаті ПДВ у ціні придбаних товарів (робіт, послуг)) є правомірними за умови реального виконання господарської операції та наявності первинних документів, що містять достовірні відомості про обсяг та зміст господарської операції, а також її учасників.

Відтак адміністративний суд не повинен обмежуватися встановленням лише формальних умов застосування платником податкових норм та повинен з'ясувати, дослідити та оцінити фактичні правовідносини учасників поставок, наявність повного пакету належним чином оформлених документів, які достовірно засвідчують фактичне виконання господарської операції.

У сфері податкових правовідносин діє презумпція добросовісності платника, яка полягає у тому, що правовим захистом користуються платники, які у повному обсязі виконують свої обов'язки з правильного нарахування, утримання, повного і своєчасного перерахування до бюджету податків і зборів, а також з дотримання необхідних умов реалізації права на податкову вигоду. Особи, які недобросовісно виконують свої податкові обов'язки, не можуть мати тотожний обсяг прав, яким наділені добросовісні платники.

Про недобросовісність платника може свідчити ситуація, при якій за допомогою інструментів, що використовуються у цивільно-правових відносинах, створюються схеми незаконного ухилення від сплати податків, що може призвести до порушення публічних інтересів у сфері оподаткування та до порушення прав і свобод інших платників. А тому оцінка добросовісності платника передбачає аналіз здійснених ним господарських операцій, які повинні не лише формально відповідати законодавству, але й не суперечити загальній забороні зловживання правами платника.

Перевіряючи законність оспорюваних донарахувань, судові інстанції встановили, що на підтвердження реальності господарських операцій з названими постачальниками Товариством подано договори будівельного підряду, довідки про вартість виконаних підрядних робіт типової форми № КБ-3, акти приймання виконаних будівельних робіт типової форми № КБ-2в, акти звірки, проаналізувавши які, суди визнали їх такими, що дозволяють з достатнім ступенем достовірності зробити висновок про реальність господарських взаємовідносин між платником та названими контрагентами.

Однак при цьому не отримали належної правової оцінки доводи Інспекції про відсутність у цих постачальників об'єктивної можливості виконати підрядні роботи у задекларованих обсягах з огляду на наявність у них ознак фіктивних суб'єктів господарювання, а саме - неперебування за місцезнаходженням, відсутність трудових ресурсів, основних засобів, виробничих активів, необхідних для досягнення результатів відповідної господарської діяльності та виконання розглядуваних поставок, незвітування до контролюючого органу, реєстрації цих постачальників на підставних осіб тощо.

Слід зазначити, що податкова вигода може бути визнана необґрунтованою, якщо для цілей оподаткування обліковані операції не у відповідності з їх економічним змістом або операції, не обумовлені розумними економічними або іншими причинами (цілями ділового характеру). Якщо за наслідками оцінки поданих податковим органом та платником доказів за правилами статті 86 Кодексу адміністративного судочинства України суд дійде висновку про невідповідність сформованих даних податкового обліку реальним фактам підприємницької діяльності, то суд повинен визначити обсяг прав та обов'язків платника у сфері оподаткування, виходячи з дійсного економічного змісту господарської операції.

При цьому реальність виконання господарської операції оцінюються у світлі правовідносин платника з конкретним задекларованим постачальником.

Тому з огляду на виявлені під час вирішення цього спору факти судам необхідно було більш ретельно перевірити обставини стосовно ходу виконання робіт за договорами підряду, укладеними позивачем із названими постачальниками, з'ясувавши, чиїми силами виконувалися зазначені підрядні роботи, які особи конкретно контролювали виконання цих робіт; кому саме та яким чином Товариством було забезпечено доступ до об'єктів для виконання робіт, шляхом, зокрема, надання перепусток, подання списків осіб охороні тощо, яким чином позивач здійснював поточний контроль за станом виконання робіт.

Також судам слід було витребувати виписки з банківських рахунків названих постачальників з метою перевірки наявності у них витрат, пов'язаних з реальним здійсненням господарської діяльності, у тому числі витрат на оренду приміщень, оплату комунальних платежів, витрат на електроенергію, виплату заробітної плати, а також витрат, що виникли у зв'язку з реальним виконанням спірних операцій.

У даному разі судам необхідно було дослідити обставини укладення позивачем договорів з названими контрагентами (у тому числі наявність зустрічей, ділового листування тощо), а також перевірити, якими саме факторами керувався позивач при виборі названих контрагентів, з урахуванням того, що залученню підрядника зазвичай передує перевірка замовником його ділової репутації на ринку, аналіз об'єктивної можливості своєчасно виконати таким підрядником ремонтно-будівельні роботи тощо. Наслідки ж недостатньої обережності у підприємницькій діяльності мають покладатися на особу, якою були укладені правочини, та не можуть бути перенесені на бюджет шляхом зменшення податкових зобов'язань.

Ухилення судами від перевірки та надання правової оцінки доводам Інспекції, якими вона мотивує порушення Товариством правил оподаткування, а також невстановлення усіх обставин, що входять до предмета доказування у справі, свідчить про недотримання судами вимог процесуального закону щодо всебічного, повного та об'єктивного дослідження усіх обставин справи, у тому числі з виявленням та витребуванням доказів з власної ініціативи, та вимагає скасування прийнятих у справі судових актів з направленням останньої на новий розгляд до суду першої інстанції для усунення вказаних недоліків.

За таких обставин, керуючись статтями 220, 222, 227, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, Вищий адміністративний суд України

УХВАЛИВ:

1. Касаційну скаргу Кіровоградської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Кіровоградській області задовольнити частково.

2. Постанову Кіровоградського окружного адміністративного суду від 12.07.2013 та постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 29.05.2014 у справі № 811/1955/13-а скасувати.

Справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Ухвала набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копій особам, які беруть участь у справі.

Головуючий суддя: М.І. Костенко
судді:І.О. Бухтіярова
І.В. Приходько