Справа № 2а-4046/09/2670
Суддя: Усенко Є.А.
Дата ухвалення: 2015-04-15 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ
У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"15" квітня 2015 р. м. Київ К/9991/28087/12

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

головуючого судді-доповідача Усенко Є.А.,

суддів: Веденяпіна О.А., Зайцева М.П.,

розглянувши у письмовому провадженні

касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Шевченківському районі м. Києва Державної податкової служби (ДПІ)

на постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 03.06.2011

та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 03.04.2012

у справі № 2а- 4046/09/2670 Окружного адміністративного суду м. Києва

за позовом Приватного підприємства (ПП) «Спартак»

до Державної податкової інспекції у Шевченківському районі м. Києва

про скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Постановою Окружного адміністративного суду м. Києва від 03.06.2011, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 03.04.2012, позов задоволено: скасовані податкові повідомлення-рішення ДПІ у Шевченківському районі м. Києва від 07.10.2008 № /0, від 16.12.2008 № /1, від 24.02.2009 № /2.

У касаційній скарзі ДПІ у Шевченківському районі м. Києва просить скасувати ухвалені у справі судові рішення, посилаючись на порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального права, та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позову.

Позивач не реалізував своє процесуальне право подати заперечення проти касаційної скарги..

Перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів Вищого адміністративного суду України приходить до висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню.

Фактичною підставою для визначення позивачу податкового зобов'язання із податку на додану вартість та застосування штрафних (фінансових) санкцій згідно з податковими повідомленнями-рішеннями, з приводу правомірності яких виник спір, стали висновки контролюючого органу, викладені в акті перевірки від 25.09.2008 № 2436/23-02/30929748. Згідно з висновками цього акту позивач порушив норми підпунктів 7.4.1, 7.4.5 пункту 7.4 ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість» (Закон № 168/97-ВР): завищив податковий кредит у податковій декларації за липень 2008 року на суму 775216,67 грн. за нікчемними правочинами з поставки від ТОВ «Фармасвіт» товару (борошно та соняшникова олія), що призвело до заниження податкового зобов'язання з податку на додану вартість на 775216,67 грн. Висновок податкового органу про нікчемність правочинів з поставки позивачу від ТОВ «Фармасвіт» вказаних товарів обґрунтовано посиланням на те, що державну реєстрацією цього товариства здійснено на підставну особу, яка заперечує факт здійснення будь-яких дій від імені товариства; ознаки фіктивності вказаного постачальника, як-то: відсутність за місцезнаходженням, відсутність трудових ресурсів та адміністративно-господарських можливостей, необхідних для виконання поставки.

На підставі акту перевірки та за результатами адміністративного оскарження ДПІ прийняті податкові повідомлення-рішення від 07.10.2008 № /0, від 16.12.2008 № /1, від 24.02.2009 № /2, згідно з якими ПП «Спартак» визначено податкове зобов'язання із податку на додану вартість у сумі 1007782,00 грн., у т.ч.: 775217,00 грн. за основним платежем та 232565,00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями.

У судовому процесі встановлено, що позивач сформував податковий кредит у податковому обліку за липень 2008 року за податковими накладними, виписаними від ТОВ «Фармасвіт» на поставку борошна та соняшникової олії на підставі договорів поставки від 15.06.2008 (поставка борошна) та від 24.06.2008 № 8Р-376/08 (поставка соняшникової олії).

Крім цих договорів, позивач під час перевірки та в судовому процесі надав договір зберігання борошна від 13.06.2008, укладений з ВАТ «Одеський каравай», на адресу якого, як свідчать додані до матеріалів справи товарно-транспортні накладні, мав здійснити поставку борошна ТОВ «Фармасвіт». З посиланням на факт отримання борошна позивач та ВАТ «Одеський каравай» підписали акт приймання-передачі борошна від 16.06.2008. 17.06.2008 позивач та ВАТ «Одеський каравай» уклали договір поставки борошна, яке було прийнято на зберігання, з посиланням на виконання якого позивач виписав ВАТ «Одеський каравай» видаткову та податкову накладні. Однак, у подальшому, на підставі накладних на повернення, датованих 31.08.2008 та 30.09.2008, ВАТ «Одеський каравай» повернув вказаний товар позивачу.

Згідно з підпунктом 7.4.1 пункту 7.4 ст. 7 Закону № 168/97-ВР податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 8-1 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій в необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання у виробництві та/або поставці товарів (послуг) для оподатковуваних операцій у межах господарської діяльності платника податку.

Не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з підпунктом 7.2.6 цього пункту) (абзац перший підпункту 7.4.5 пункту 7.4 цієї статті).

При цьому законодавцем, безумовно, презумується реальність оподатковуваних операцій та витрат платника податку, достовірність документів податкового обліку.

За змістом наведених норм право платника податків на включення сум ПДВ до податкового кредиту обумовлено юридичним складом, до якого входять такі юридичні факти, як придбання цим платником податків товарів (послуг) або основних фондів, призначених для використання в оподатковуваних операціях, що відповідають цілям його господарської діяльності; підтвердження обліковими, розрахунковими документами, зокрема податковою накладною, виписаною постачальником - платником ПДВ, митною декларацією (іншими подібними документами, перелік яких встановлений підпунктом 7.2.6 пункту 7.2 статті 7 Закону № 168/97-ВР) суми витрат на придбання товару (послуг) та ПДВ, нарахованого (сплаченого) податку в ціні придбання товару (послуг).

Ці обставини відповідно до частини 1 ст. 138 КАС України входять до предмета доказування при розгляді судом адміністративного позову стосовно правомірності рішення контролюючого органу про донарахування сум податкових зобов'язань з податку на прибуток, ПДВ та/або зменшення сум бюджетного відшкодування з цього податку.

Обов'язкове встановлення факту поставки як підстави для включення сум ПДВ, вказаних в податкових деклараціях, до податкового кредиту відповідає правовій позиції Верховного Суду України по такій категорії спорів, висловленій, зокрема в постанові від 22.10.2010 у справі за позовом Приватного підприємства «Балтімор» до ДПІ у Кіровоградській області, Головного управління Державного казначейства України у Кіровоградській області про визнання недійсним податкового повідомлення-рішення та стягнення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість.

Згідно зі статтею 244-2 КАС України Висновок Верховного Суду України щодо застосування норми права, викладений у його постанові, прийнятій за результатами розгляду справи з підстав, передбачених пунктами 1 і 2 частини першої статті 237 цього Кодексу, є обов'язковим для всіх суб'єктів владних повноважень, які застосовують у своїй діяльності нормативно-правовий акт, що містить відповідну норму права.

Висновок щодо застосування норм права, викладений у постанові Верховного Суду України, має враховуватися іншими судами загальної юрисдикції при застосуванні таких норм права. Суд має право відступити від правової позиції, викладеної у висновках Верховного Суду України, з одночасним наведенням відповідних мотивів.

Задовольняючи позовні вимоги, суди попередніх інстанцій виходили з того, що факт поставки позивачу борошна від ТОВ «Фармасвіт», яке було поставлено та прийнято на зберігання ВАТ «Одеський каравай», є встановленим. До такого висновку суд дійшов на підставі оцінки доказів, в тому числі товарно-транспортних накладних на перевезення борошна автомобільним транспортом на ВАТ «Одеський каравай». Правомірність формування податкового кредиту за податковими накладними, виписаними ТОВ «Фармасвіт» з посиланням на виконання договору № 8Р-376/08 від 24.06.2008, судом обґрунтовано фактом здійснення позивачем передоплати за олію, що за нормами підпункту 7.5.1 пункту 7.5 ст. 7 Закону № 168/97-ВР є подією, з настанням якої виникає право на податковий кредит. Крім того, суд першої інстанції послався на постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 15.04.2010, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 22.02.2011, у справі за позовом ДПІ у Шевченківському районі міста Києва до ПП «Спартак» та ТОВ «Фармасвіт» про стягнення в доход держави коштів, одержаних за договором SP-376/08 від 24.06.2008 вчиненим з метою, яка завідомо суперечить інтересам держави в суспільства. Ці судові рішення мотивовані висновком суду про не доведеність ДПІ, що ПП «Спартак» та ТОВ «Фармасвіт» при укладені договору діяли з метою, що порушує публічний порядок. На ці судові рішення, застосувавши норму частини 1 ст. 72 КАС України, суд при вирішенні спору у даній справі послався як на такі, що мають приюдиційний характер.

З висновками судів попередніх інстанцій не можна погодитись, оскільки вони зроблені без належної оцінки доказів та встановлення всіх обставин у справі.

Згідно зі статтею 86 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні. Ніякі докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв'язок доказів у їх сукупності.

Частиною 1 ст. 69 цього Кодексу встановлено, що доказами в адміністративному судочинстві є будь-які фактичні дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення осіб, які беруть участь у справі, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.

Ці дані встановлюються судом на підставі пояснень сторін, третіх осіб та їхніх представників, показань свідків, письмових і речових доказів, висновків експертів (частина 2 цієї статті).

Заперечуючи проти позову та доводячи правомірність прийнятих податкових повідомлень-рішень, ДПІ у судовому процесі, поряд з доводами про відсутність ТОВ «Фармасвіт» за своїм місцезнаходженням, відсутність у цього товариства адміністративно-господарських можливостей та трудових ресурсів, об'єктивно необхідних для виконання поставки товару у таких обсягах, звертала увагу суду на пояснення громадянина ОСОБА_2 (керівника ТОВ «Фармасвіт»), від імені якого підписані податкові накладні, щодо його непричетності до діяльності ТОВ «Фармасвіт». Ці пояснення були надані в процесі досудового розслідування кримінальної справи, порушеної за фактом фіктивного підприємництва ТОВ «Фармасвіт» за ознаками злочину, передбаченого частиною 2 ст. 205 Кримінального кодексу України (КК) (фіктивне підприємництво), згідно з постановою слідчого СВ ПМ ДПІ у Шевченківському районі м. Києва від 03.10.2008.

Наведеним доводам ДПІ на підтвердження відсутності реального характеру господарських операцій між позивачем та ТОВ «Фармасвіт» суди попередніх інстанцій у порушення вимог статті 86 КАС України не дали належної оцінки, тоді як обставини, на які посилається податковий орган, входять до предмету доказування у справі і мають істотне значення для вирішення питання стосовно права позивача на податковий кредит за податковими накладними, виписаними від імені цієї юридичної особи.

Відповідно до пункту 18 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженої наказом Державної податкової адміністрації України від 30 травня 1997 року № 165, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 23 червня 1997 року за № 233/2037 (в редакції, що діяла на час формування позивачем податкового кредиту, з приводу суми якого виник спір) усі складені примірники податкової накладної підписуються особою, уповноваженою платником податку здійснювати поставку товарів (послуг), та скріплюються печаткою такого платника податку - продавця.

Згідно з правовою позицією Верховного Суду України, викладеною в постанові від 21.01.2011 у справі за позовом ТОВ «СІБ» до ДПІ у Жовтневому районі м. Луганська про визнання недійсним податкового повідомлення-рішення, неналежним чином оформлена (підписана не уповноваженою особою) податкова накладна не може бути підставою для нарахування податкового кредиту за наявності фактів, що ставлять під сумнів реальність наданої послуги.

Даючи оцінку вказаним поясненням ОСОБА_2, суд апеляційної інстанції, відхиляючи їх як належний доказ та посилаючись на норми ст. 65 Кримінально-процесуального кодексу, вказав, що ці пояснення є лише засобом доказування у кримінальній справі, а у межах адміністративного процесу належним засобом доказування були б відповідні судові рішення, прийняті за наслідками кримінального провадження, які набрали законної сили.

Разом з тим, правила доказування в адміністративному судочинстві встановлені нормами КАС України, якими і повинен був керуватися суд при вирішенні адміністративного спору.

Відповідно до частини 1 ст. 70 КАС України належними є докази, які містять інформацію щодо предмету доказування. Суд не бере до розгляду докази, які не стосуються предмету доказування.

Частиною 2 цієї статті визначено, що сторони мають право обґрунтовувати належність конкретного доказу для підтвердження їхніх вимог або заперечень.

Натомість, у судах попередніх інстанцій повідомлені ДПІ фактичні обставини щодо фіктивності операцій з поставки товарів з посиланням на конкретне джерело інформації щодо цих фактів (показання обвинувачених, підозрюваних та свідків у кримінальній справі) не отримали оцінки, хоча вони є належними доказами, оскільки стосуються як обставин щодо реальності поставок, суми ПДВ у вартості яких позивач включив до податкового кредиту, так і юридичної сили первинних документів (актів приймання, видаткових та податкових накладних) як допустимого доказу господарської операції. Маючи дані щодо джерела такої інформації, суд в разі виникнення сумнівів у її достовірності, зокрема з підстав порушення встановленого законом порядку її отримання, повинен її перевірити з використанням передбачених частиною 2 ст. 69 КАС України засобів доказування в адміністративному судочинстві.

Не звернули увагу суди також і на факти порушення слідчими органами ДПА у Київській області, ДПІ у Святошинському районі м. Києва, ДПА у Волинській області інших кримінальних справ, предметом розслідування яких є фіктивність господарської діяльності ТОВ «Фармасвіт», а результат розслідування таких справ може мати значення для правильного вирішення спору у цій адміністративній справі (а.с. 76, 84, 163, т.1).

Факт порушення кримінальної справи проти осіб, які виступали від імені ТОВ «Фармасвіт», за ознаками злочину, передбаченого ст.205 КК, не є беззаперечним доказом фіктивності всіх здійснених цим постачальником господарських операцій. Однак, за підтвердження даних щодо не відповідності особи, вказаної в податкових накладних, виписаних від імені ТОВ «Фармасвіт», особі, уповноваженій на здійснення операцій з поставки від імені цього товариства, такі податкові накладні, а також інші документи, виписані з таким порушенням, з врахуванням обставин, які свідчать про фіктивне підприємництво з боку цього товариства, втрачають значення первинних документів та не можуть бути доказом правомірності формування податкового кредиту.

Відповідно до частини 1 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції (частина 2 цієї статті).

За наявності даних, що свідчать про не відповідність особи, вказаної в податкових накладних, виписаних від імені ТОВ «Фармасвіт», особі, уповноваженої на здійснення операцій з поставки від імені цього товариства, доводи ДПІ підлягали ретельній перевірці з дослідженням всіх обставин, які стосуються факту поставки підрядних послуг. Так, під час перевірки встановлено, що позивач не сплатив вартість борошна, а поставка олії соняшникової не відбулася.

Презумпція добросовісності платника податків означає, що подані платником контролюючому органу документи податкової звітності є дійсними, повно та об'єктивно відтворюють господарські операції, що є об'єктом оподаткування та/або фінансові показники яких впливають на податковий обов'язок платника податків, якщо інше не буде доведено контролюючим органом. У площині процесуального регулювання презумпції добросовісності платника податків відповідає обов'язок доведення контролюючим органом правомірності прийнятого рішення в судовому процесі, порушеному за позовом платника податків про скасування рішення як неправомірного (частина 2 ст. 71 КАС України). У разі надання контролюючим органом доказів, які спростовують дійсність чи повноту даних поданої платником податків податкової звітності, платник податків відповідно до встановленого частиною 1 ст. 71 КАС України обов'язку кожної сторони довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення (крім випадків, встановлених статтею 72 цього Кодексу), повинен довести наявність законних підстав, для врахування задекларованих в податковому обліку даних при визначені суми його податкового обов'язку.

Оцінюючи докази, надані сторонами, суди повинні були мати на увазі, що сам факт наявності у позивача податкової накладної не є безумовним доказом реальності господарських операцій між позивачем і постачальниками, тоді як для податкового обліку значення має саме факт поставки тим постачальником, який вказаний в первинних документах, наданих платником податків на підтвердження валових витрат та податкового кредиту.

Обов'язок суду встановити дійсні обставини справи при розгляді адміністративного позову безвідносно до позиції сторін випливає з офіційного з'ясування обставин справи як принципу адміністративного судочинства, закріпленого нормами статті 7, частин 4 та 5 ст. 11 КАС України.

Допущені судами попередніх інстанцій порушення норм процесуального права унеможливили встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, а отже відповідно до частини 2 ст. 227 КАС України є підставою для скасування ухвалених у справі судових рішень та направлення справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Відповідно до частини 2 ст. 227 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, які унеможливили встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

Під час нового розгляду справи суду слід взяти до уваги викладене в цій ухвалі, перевірити належним чином доводи сторін щодо фактичної поставки позивачу товарів від ТОВ «Фармасвіт», для чого, в разі необхідності, зобов'язати сторони надати докази, яких не буде вистачати для з'ясування відповідних обставин, або ж витребувати такі докази у інших осіб, в яких вони можуть знаходитися; дати правильну юридичну оцінку встановленим обставинам та постановити рішення відповідно до вимог статті 159 КАС України. Водночас суду слід дотриматися правової позиції щодо застосування підпунктів 7.4.1 та 7.4.5 пункту 7.4 ст. 7 Закону № 168/97-ВР, викладеної в постанові Верховного Суду України від 27.03.2012 у справі за позовом ПП «Ангара» до ДПІ у Печерському районі м. Києва, Головного управління Державного казначейства України в м. Києві про скасування податкового повідомлення-рішення, стягнення бюджетного відшкодування з податку на додану вартість. Так, Верховний Суд України вказав, що про необґрунтованість податкової вигоди можуть свідчити підтверджені доказами доводи податкового органу, зокрема про наявність таких обставин: неможливість реального здійснення платником податків зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться постачальником послуг, підприємницької діяльності; відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності у зв'язку з відсутністю управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов'язані з виникненням податкової вигоди, якщо для такого виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій; відсутність первинних документів обліку

Керуючись ст.ст. 220, 222, 223, 227, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, Вищий адміністративний суд України

УХВАЛИВ:

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Шевченківському районі м. Києва Державної податкової служби задовольнити частково, скасувати постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 03.06.2011 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 03.04.2012, справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Ухвала набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копій особам, які беруть участь у справі.

Головуючий суддя: підписЄ.А. Усенко
Судді: підписО.А. Веденяпін
підписМ.П. Зайцев