Справа № 2а-0770/1797/12
Суддя: Качмар Володимир Ярославович
Дата ухвалення: 2015-05-12 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

2а-0770/1797/12

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

12 травня 2015 року Справа № 2134/13/876

Львівський апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючого судді – Качмара В.Я.,

суддів – Багрія В.М., Курильця А.Р.,

за участі секретаря – Ратушної М.І.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м.Львові апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Ковосервіс» на постанову Закарпатського окружного адміністративного суду від 19 грудня 2012 року в справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Ковосервіс» до Державної податкової інспекції у м.Ужгороді Закарпатської області Державної податкової служби про скасування податкового повідомлення-рішення та зобов’язання вчинити дії,

В С Т А Н О В И В :

В обґрунтування позовних вимог вказує, що податок з доходів фізичних осіб підлягає сплаті до бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом, а відтак оскільки підприємство не виплачувало заробітної плати протягом перевіряємого податковим органом періоду, то підстави для сплати такого податку відсутні, а відтак ДПІ повинна була бути складена довідка, а не Акт.

Постановою Закарпатського окружного адміністративного суду від 19 грудня 2012 року в справі №2а-0770/1797/12 у задоволенні заявленого позову відмовлено.

Не погодившись із ухваленим рішенням, його оскаржило ТОВ, яке покликаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову суду першої інстанції. У поданій апеляційній скарзі вказує на обставини викладені в позовній заяві.

Особи, які беруть участь у справі, в судове засідання не з'явились, про дату, час і місце розгляду справи були повідомлені належним чином, а тому, апеляційний суд, відповідно до ч.1 ст.41 КАС України, вважає за можливе провести розгляд справи за відсутності сторін, без здійснення фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи, апеляційну скаргу, суд апеляційної інстанції приходить до переконання, що апеляційну скаргу належить задовольнити частково.

Відмовляючи у задоволенні позову, суд першої інстанції виходив із того, що оподатковуваний дохід ТОВ як податковим агентом нараховувався, однак не виплачувався, що однак не виключає його обов’язку сплати податку з доходів фізичних осіб до бюджету в строки встановлені податковим законодавством для місячного податкового доходу.

Такі висновки суду першої інстанції відповідають фактичним обставинам справи та є вірними з таких міркувань.

Як встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, ТОВ зареєстровано виконавчим комітетом Ужгородської міської ради Закарпатської області 31.03.1993 та взято на податковий облік у ДПІ 01.04.1993 (а.с.7-8).

20.02.2012 ТОВ було подано зауваження на Акт, які однак листом ДПІ від 27.02.2012 №1632/10/17-3 були фактично відхилені, як безпідставні (а.с.13-14).

Позивач оскаржив таке ППР в адміністративному порядку, за наслідками якого вказане ППР залишено без змін, а скарга ТОВ - без задоволення (а.с.16-19).

Не погодившись із ППР та Актом відповідача, ТОВ звернулося до адміністративного суду із цим позовом.

Стаття 67 Конституції України передбачає, що кожен зобов'язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом. Згідно зі ст.92 Основного Закону виключно законами України встановлюються система оподаткування, податки і збори.

Відповідно до пп. «а» п.17.2 ст.17 Закону №889-IV особою, відповідальною за нарахування, утримання та сплату (перерахування) до бюджету податку з доходів фізичних осіб для доходів з джерелом їх походження з України є податковий агент.

Згідно з п.1.15 ст.1 цього Закону податковим агентом є юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ) або фізична особа чи представництво нерезидента - юридичної особи, які незалежно від їх організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками зобов'язані нараховувати, утримувати та сплачувати цей податок до бюджету від імені та за рахунок платника податку, вести податковий облік та подавати податкову звітність податковим органам відповідно до закону, а також нести відповідальність за порушення норм цього Закону.

Відповідно до підпунктів «д», «ї» п.1.3 ст.1 зазначеного Закону дохід з джерелом його походження з України - будь-який дохід, одержаний платником податку або нарахований на його користь від здійснення будь-яких видів діяльності на території України, у тому числі, але не виключно, у вигляді доходів у вигляді: заробітної плати, нарахованих (виплачених, наданих) внаслідок здійснення платником податку трудової діяльності на території України, від працедавця, незалежно від того, чи є такий працедавець резидентом або нерезидентом, а також заробітної плати, нарахованої особі за здійснення роботи за наймом у складі екіпажу (команди) транспортного засобу, який перебуває за межами території України, її територіальних вод (виключної економічної зони), у тому числі на якірних стоянках, та належить резиденту на правах власності або перебуває у його тимчасовому (строковому) користуванні та/або є зареєстрованим у Державному судновому реєстрі України чи Судновій книзі України; інших доходів як виплати чи винагороди за цивільно-правовими договорами, одержуваних резидентом або нерезидентом, якщо джерело виплати (нарахування) таких доходів знаходиться на території України, незалежно від резидентського статусу особи, що їх виплачує (нараховує).

Згідно із підпунктами 4.2.1, 4.2.9 п.4.2 ст.4 Закону №889-IV до складу загального місячного оподатковуваного доходу включаються: доходи у вигляді заробітної плати, інші виплати та винагороди, нараховані (виплачені) платнику податку відповідно до умов трудового або цивільно-правового договору; дохід, отриманий платником податку від його працедавця як додаткове благо (за винятками, передбаченими пунктом 4.3 цієї статті), а саме у вигляді: вартості використання житла, інших об'єктів матеріального або нематеріального майна, наданих платнику податку у безоплатне користування, за винятком, коли таке надання зумовлене виконанням платником податку трудової функції чи передбачене нормами трудового договору (контракту) або відповідно до закону, у встановлених ними межах, а також за винятком користування автомобільним транспортом, наданих платнику податку його працедавцем-резидентом, який є платником податку на прибуток підприємств; вартості майна та харчування, безоплатно отриманого платником податку, крім випадків, визначених у підпункті 5.4.1 пункту 5.4 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»; вартості послуг домашнього обслуговуючого персоналу, безоплатно отриманих платником податку, включаючи працю підпорядкованих осіб, а також осіб, що перебувають на військовій службі чи є заарештованими або ув'язненими; суми грошового або майнового відшкодування будь-яких витрат або втрат платника податку, крім тих, що підлягають обов'язковому відшкодуванню згідно із законом за рахунок бюджету або звільняються від оподаткування згідно з цим Законом; суми фінансової допомоги, включаючи суми боргу платника податку, анульованого кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним з процедурою банкрутства; вартості безоплатно отриманих товарів (робіт, послуг), а також суми знижки з ціни (вартості) товарів (послуг), що перевищує звичайну, розраховану за правилами визначення звичайних цін (у розмірі такої знижки), крім випадків, передбачених пунктом 4.3 цієї статті.

Податковий агент, який нараховує (виплачує) оподатковуваний дохід на користь платника податку, утримує податок від суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену у відповідних пунктах статті 7 цього Закону; податок підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом. Банки не мають права приймати платіжні документи на виплату доходу, які не передбачають сплати (перерахування) цього податку до бюджету.

Якщо оподатковуваний дохід нараховується, але не виплачується платнику податку особою, що його нараховує, то податок, який підлягає утриманню з такого нарахованого доходу, підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені законом для місячного податкового періоду (підпункти 8.1.1, 8.1.2 п.8.1 ст.8 Закону №889-IV).

Підпунктом «а» п.19.2 ст.19 Закону №889-IV встановлено, що особи, які відповідно до цього Закону мають статус податкових агентів, зобов'язані: своєчасно та повністю нараховувати, утримувати та сплачувати (перераховувати) до бюджету податок з доходу, який виплачується на користь платника податку та оподатковується до або під час такої виплати та за її рахунок.

Аналогічні за змістом положення щодо сплати податку на доходи фізичних осіб містяться також у ПК України.

Так, зокрема пп.168.1.5 п.168.1 ст.168 ПК України, передбачено, що якщо оподатковуваний дохід нараховується податковим агентом, але не виплачується (не надається) платнику податку, то податок, який підлягає утриманню з такого нарахованого доходу, підлягає перерахуванню до бюджету податковим агентом у строки, встановлені цим Кодексом для місячного податкового періоду.

З урахуванням викладеного, особою, відповідальною за нарахування, утримання та сплату (перерахування) до бюджету податку з доходів фізичних осіб при виплаті юридичною особою фізичним особам доходів у вигляді заробітної плати, інших виплат та винагороди, нарахованих (виплачених) відповідно до умов трудового або цивільно-правового договору та наданні додаткових благ лежить на податковому агенті фізичної особи, яким в такому випадку є юридична особа, що надає вказані блага, тобто ТОВ.

Як вбачається із матеріалів справи, а також вірно зазначено судом першої інстанції, ТОВ як податковим агентом нараховувався, але не виплачувався відповідний оподатковуваний дохід своїм працівникам в період 2009-2011 роках, що також не заперечується та не спростовано самим позивачем.

Більше того, про нарахування ТОВ оподатковуваного доходу свідчать належним чином перевірені податковим органом дані бухгалтерського обліку підприємства, а також подані ним відомості за формою 1ДФ, що зазначено в Акті.

Відтак, враховуючи приписи пп.8.1.2 п.8.1 ст.8 Закону №889-IV та пп.168.1.5 п.168.1 ст.168 ПК України, ТОВ зобов’язано було перерахувати до бюджету у строки, встановлені цими законодавчими актами для місячного податкового періоду податок, який підлягає утриманню з такого нарахованого доходу.

Такий строк слід вираховувати наступним чином. Зокрема, відповідно до п.57.1 ст.57 ПК України платник податків зобов'язаний самостійно сплатити суму податкового зобов'язання, зазначену у поданій ним податковій декларації, протягом 10 календарних днів, що настають за останнім днем відповідного граничного строку, передбаченого цим Кодексом для подання податкової декларації, крім випадків, встановлених цим Кодексом. Податковий агент зобов'язаний сплатити суму податкового зобов'язання (суму нарахованого (утриманого) податку), самостійно визначеного ним з доходу, що виплачується на користь платника податку - фізичної особи та за рахунок такої виплати, у строки, передбачені цим Кодексом.

Згідно з положеннями пп.49.18.1 п.49.18 ст.49 ПК України податкові декларації подаються за базовий звітний (податковий) період, що дорівнює календарному місяцю, протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) місяця.

З урахуванням наведеного, податок, який підлягає утриманню з нарахованого, але не виплаченого (не наданого) доходу, підлягає перерахуванню до бюджету податковим агентом у строки для місячного податкового періоду, тобто 10 календарних днів для сплати податкового зобов'язання, починають розраховуватись після 20 числа (як граничного строку, передбаченого ПК України для подання місячної податкової декларації), незалежно від того, чи передбачено подання самої декларації.

Отже, посилання п.168.1.5 п.168.1 ст.168 ПК України на місячний податковий період слід розуміти таким чином, що податкове зобов'язання податковим агентом повинне бути сплачене протягом 30 днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) місяця.

Відповідно до п.54.1 ст.54 ПК України, крім випадків, передбачених податковим законодавством, платник податків самостійно обчислює суму податкового та/або грошового зобов'язання та/або пені, яку зазначає у податковій (митній) декларації або уточнюючому розрахунку, що подається контролюючому органу у строки, встановлені цим Кодексом. Така сума грошового зобов'язання та/або пені вважається узгодженою.

Згідно з п.54.2 ст.54 ПК України, грошове зобов'язання щодо суми податкових зобов'язань з податку, що підлягає утриманню та сплаті (перерахуванню) до бюджету в разі нарахування/виплати доходу на користь платника податку - фізичної особи, вважається узгодженим податковим агентом або платником податку, який отримує доходи не від податкового агента, в момент виникнення податкового зобов'язання, який визначається за календарною датою, встановленою розділом IV цього Кодексу для граничного строку сплати податку до відповідного бюджету.

Таким чином, суми податку з доходів фізичних осіб, що визначені ТОВ у поданих до податкового органу податкових розрахунках форми 1ДФ, є узгодженими та підлягали сплаті до бюджету у строки, встановлені для місячного податкового періоду.

Відповідно до пп.14.1.175 п.14.1 ст.14 ПК України податковий борг це сума узгодженого грошового зобов'язання (з урахуванням штрафних санкцій за їх наявності), але не сплаченого платником податків у встановлений цим Кодексом строк, а також пеня, нарахована на суму такого грошового зобов'язання.

Згідно з пп.14.1.153 п.14.1 ст.14 ПК України податкова вимога - письмова вимога органу державної податкової служби до платника податків щодо погашення суми податкового боргу.

Відповідно до пп.14.1.157 п.14.1 ст.14 ПК України податкове повідомлення-рішення є письмовим повідомленням контролюючого органу (рішенням) про обов'язок платника податків сплатити суму грошового зобов'язання, визначену контролюючим органом у випадках, передбачених цим Кодексом та іншими законодавчими актами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, або внести відповідні зміни до податкової звітності.

Враховуючи узгодженість податкових зобов'язань позивача у зв'язку з підтвердженим перевіркою своєчасним поданням податкових розрахунків форми 1ДФ за 2009-2011 роки, несвоєчасно та не в повному обсязі перераховані до бюджету суми податку на доходи фізичних осіб відповідно до пп.14.1.175 п.14.1 ст.14 ПК України мають статус податкового боргу, щодо погашення якого платнику податків підлягала до надіслання податкова вимога.

Згідно з п.127.1 ст.127 ПК України ненарахування, неутримання та/або несплата (неперерахування) податків платником податків, у тому числі податковим агентом, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 25 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.

Отже, штрафна санкція передбачена п.127.1 ст.127 ПК України застосовується до платника податку (податкового агента) у випадку, коли сума податку на доходи фізичних осіб не перераховується взагалі, або перераховується лише частково. При цьому, неперерахування такого податку спричинена помилками у визначенні суми податку на доходи фізичних осіб, і не пов'язане із несвоєчасністю перерахування такого податку.

Згідно абзацу восьмого п.127.1 ст.127 ПК України визначено, що передбачені цим пунктом штрафи не застосовуються, коли ненарахування, неутримання та/або несплата (неперерахування) податку на доходи фізичних осіб самостійно виявляється податковим агентом при проведенні перерахунку цього податку, передбаченого п.169.4 ст.169 цього Кодексу, та виправляється в наступних податкових періодах протягом податкового (звітного) року згідно з нормами цього Кодексу.

При цьому, у п.127.1 ст.127 ПК України немає посилань на застосування штрафних санкцій за несвоєчасну сплату податку на доходи фізичних осіб, натомість йдеться про несплату податку на доходи фізичних осіб, як факт несплати податку у обсягах, встановлених податковим законодавством України.

ДПІ безпідставно застосувала до ТОВ вимоги ст.127 ПК України, якою передбачено накладення штрафу за ненарахування, неутримання та несплату (неперерахування) податків, оскільки до спірних правовідносин застосуванню підлягає ст.126 цього Кодексу, якою передбачена відповідальність платника податків за несплату узгодженої суми грошового зобов'язання протягом встановлених строків.

Як встановлено апеляційним судом, податковим органом не було встановлено фактів ненарахування, неутримання та/або несплати/неперерахування (у обсягах менших, ніж передбачено податковим законодавством податку на доходи фізичних осіб) позивачем до або під час виплати доходу на користь його працівників. Так, заборгованість щодо сплати податку на доходи фізичних осіб виникла у зв'язку із тим, що такий податок перераховується одночасно із отриманням працівниками позивача доходів (заробітної плати), яка як встановлено у зв’язку із тяжким становищем підприємства не виплачується ще з 2005 року (а.с.79).

З урахуванням наведеного, суд апеляційної інстанції дійшов висновку про те, що податковим органом було неправомірно донараховано позивачу штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у розмірі 2213,38грн.

Щодо позовних вимог ТОВ про зобов’язання відповідача замінити Акт на довідку, то такі не підлягають задоволенню, з огляду на наступне.

Так, у цьому випадку акт перевірки, в якому відображено узагальнений опис виявлених перевіркою порушень законодавства, не є правовим документом, який встановлює відповідальність об'єкта контролю та, відповідно, не є актом індивідуальної дії у розумінні ч.1 ст.17 КАС України.

Обов'язковою ознакою дій суб'єкта владних повноважень, які можуть бути оскаржені до суду, є те, що вони безпосередньо породжують певні правові наслідки для суб'єктів відповідних правовідносин і мають обов'язковий характер. Висновки, викладені у акті, не породжують обов'язкових юридичних наслідків. Водночас судження контролюючого органу про порушення законодавства об'єктом контролю є висновками тільки контролюючого органу, зазначення яких в акті перевірки не суперечить чинному законодавству. Такі твердження акта можуть бути підтверджені або спростовані судом у разі спору про законність рішень, дій, в основу яких покладені згадувані висновки акта.

Отже, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що акт перевірки не зумовлює виникнення будь-яких прав і обов'язків для осіб, робота (діяльність) яких перевірялася, тому відсутнє право, що підлягає судовому захисту. Акт перевірки є носієм доказової інформації про виявлені контролюючим органом порушення вимог законодавства суб'єктами господарювання, документом, на підставі якого приймається відповідне рішення контролюючого органу, а тому оцінка акта (в тому числі й оцінка дій службових осіб контролюючого органу щодо його складання, викладення у ньому висновків перевірки) може бути надана судом при вирішенні спору щодо оскарження рішення, прийнятого на підставі такого акта, або у випадку можливого використання такого акта, як доказу вчинення правопорушення при розгляді відповідного спору.

Вказана позиція апеляційного суду узгоджується з рішеннями Верховного Суду України, зокрема, з постановою від 10 вересня 2013 року в справі 21-237а13 та 24 вересня 2013 року в справі 21-255а13, які відповідно до ч.1 ст.244-2 КАС України є обов'язковими для всіх суб'єктів владних повноважень, які застосовують у своїй діяльності нормативно-правовий акт, що містить зазначені норми права, та для всіх судів України.

За таких обставин, враховуючи, що судом апеляційної інстанції надана правова оцінка рішенню відповідача прийнятому на підставі Акта, то такий не зумовлює виникнення будь-яких прав і обов'язків для ТОВ, у зв’язку із чим позовні вимоги в цій частині задоволенню не підлягають.

Апеляційний суд акцентує увагу на тому, що відповідно до ч.2 ст.71 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на суб'єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Такий підхід також узгоджується з практикою Європейського Суду з прав людини. Так, у п.110 рішення від 23 липня 2002 року в справі «Компанія «Вестберґа таксі Актіеболаґ» та Вуліч проти Швеції» цей Суд визначив, що адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів має саме податкове управління.

З огляду на викладене, оскільки постанова суду першої інстанції прийнята з порушенням норм матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи, то апеляційну скаргу належить задовольнити частково, а оскаржувану постанову скасувати та прийняти нову постанову.

Порядок розподілу судових витрат передбачений ст.94 КАС України. Так, якщо судове рішення ухвалене на користь сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, суд присуджує всі здійснені нею документально підтверджені судові витрати з Державного бюджету України (або відповідного місцевого бюджету, якщо іншою стороною був орган місцевого самоврядування, його посадова чи службова особа). Якщо адміністративний позов задоволено частково, судові витрати, здійснені позивачем, присуджуються йому відповідно до задоволених вимог, а відповідачу - відповідно до тієї частини вимог, у задоволенні яких позивачеві відмовлено. Якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат (частини 1, 3, 6).

Враховуючи, що основною позовною вимогою ТОВ було скасування ППР, яка є майновою вимогою та була задоволена апеляційним судом, а судовий збір за подання позовної заяви немайнового характеру (на час звернення із позовом) становив 32,19грн, то враховуючи, що позивачем сплачено 543,64грн за подання позову, стягненню з Державного бюджету України на користь ТОВ підлягає сума 511,45грн. Аналогічно за подання апеляційної скарги сплачено 271,50грн, відтак враховуючи, що судовий збір за подання апеляційної скарги (на час звернення із такою) становив 16,10грн, то стягненню з Державного бюджету України на користь ТОВ підлягає сума 255,40грн. Разом на користь ТОВ слід стягнути 766,85грн судових витрат.

Керуючись ст.ст.195, 196, 198, 200, 202, 205, 207, 254 КАС України, суд,

П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Ковосервіс» задовольнити частково.

Стягнути з Державного бюджету України на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Ковосервіс» 766 (сімсот шістдесят шість) гривень 85 (вісімдесят п’ять) копійок судових витрат.

В решті постанову Закарпатського окружного адміністративного суду від 19 грудня 2012 року залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з моменту проголошення та може бути оскаржена у касаційному порядку шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до адміністративного суду касаційної інстанції протягом двадцяти днів після набрання нею законної сили.

Головуючий суддя В.Я. Качмар

Суддя В.М. Багрій

Суддя А.Р. Курилець