Справа № 872/10467/13
Суддя: Сафронова С.В.
Дата ухвалення: 2015-04-09 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

09 квітня 2015 року

справа № 808/1362/13-а

Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого судді: Сафронової С.В.

суддів: Чепурнова Д.В. Поплавського В.Ю.

за участю секретаря судового засідання: Олійник Р.І.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Дніпропетровську апеляційну скаргу Мелітопольської об'єднаної державної податкової інспекції Запорізької області Державної податкової служби на постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 25 квітня 2013 року

в с т а н о в и л а :

Дослідивши доводи апеляційної скарги, та перевіривши їх за наявними в матеріалах справи письмових доказів, судова колегія дійшла висновку про наявність підстав для задоволення зазначеної скарги відповідача, виходячи з нижченаведеного

Так, зазначеним Актом перевірки встановлено, що відповідно до статті 209 Податкового кодексу України на ПП "Іріс-ОО" з 01.01.2012 не поширюється спеціальний режим оподаткування ПДВ, підприємство повинно сплачувати податок до бюджету на загальних підставах, так як суб'єкт ПП "Іріс-ОО" поставляло протягом попередніх дванадцяти послідовних звітних податкових періодів сукупно продукцію, вартість якої не включається до складу виручки від реалізації продукції власного виробництва та питома вага яких перевищує 25 відсотків від вартості всіх поставлених товарів (послуг).

ПП "Іріс-ОО" було подано до відповідача у 2011 році податкову декларацію з фіксованого сільськогосподарського податку (вх.№3495 від 26.01.2011), у якій задекларовано площу земель сільськогосподарського призначення (сільськогосподарські угіддя), а саме рілля у кількості 158, 5655 га та нараховано фіксований сільськогосподарський податок за 2011 рік у сумі 1 007 грн. 53 коп., додаток 1 до декларації "Відомості про наявність земельних ділянок", у якому наведено перелік орендодавців по 38 укладеним договорам оренди земельних ділянок, документ що посвідчує право користування земельними ділянками, кадастровий номер земельної ділянки, дата укладання та термін дії договору, а також дата та номер державної реєстрації договору оренди, місце розташування земельної ділянки, категорію земельних ділянок та площу земельної ділянки. Інформація наведена у Декларації, погоджена сільським головою та землевпорядником Світлодолинської сільської ради.

Відповідно поданої до відповідача декларації з фіксованого сільськогосподарського податку (вх.№3495 від 26.01.2011), ПП "Іріс-ОО" у 2011 році було використано орендовані землі сільськогосподарського призначення (рілля) розташовані у Світлодолинській сільській раді загальною площею 158,5655га на підставі договорів оренди, що пройшли державну реєстрацію: 36 договорів оренди земель укладених з пайовиками на площу 149, 6419 га; 2 договорів оренди укладених з Мелітопольською райдержадміністрацією на площу 8,9236 га.

Згідно довідки Світлодолинської сільської ради №17 від 10.01.2011 ПП "Іріс-ОО" станом на 01.01.2011 використовувались орендовані земельні ділянки (паї) загальною площею 149,6419 га, земельні ділянки площею 8,9236 га по 2 договорам оренди по не витребуваним сертифікатам.

Згідно витягу з форми №6-зем "Звіту про наявність земель та розподіл їх за власниками землі, землекористувачами, угіддями та видами економічної діяльності" (довідка про кількісні та якісні характеристики земельних ділянок) наданої відділом Держкомзему у Мелітопольському районі Запорізької області листом №41 від 19.01.2011 у користуванні ПП "Іріс-ОО" на території Світлодолинської сільської ради станом на 01.01.2011 перебувала земельна ділянка сільськогосподарського призначення загальною площею 158,5655га, в тому числі 158,5655 га - рілля.

ПП "Іріс-ОО" подано Мелітопольської ОДПІ у 2012 році податкову декларацію з фіксованого сільськогосподарського податку (вх.№3799 від 20.02.2012), у якій задекларовано площу земель землі сільськогосподарського призначення (сільськогосподарські угіддя), а саме рілля у кількості 126,47 га та нараховано фіксований сільськогосподарський податок за 2012 рік у сумі 803 грн. 59 коп., додаток 1 до декларації "Відомості про наявність земельних ділянок", у якому наведено перелік орендодавців по 29 укладеним договорам оренди земельних ділянок, документ що посвідчує право користування земельними ділянками, кадастровий номер земельної ділянки, дата укладання та термін дії договору, а також дата та номер державної реєстрації договору оренди, місце розташування земельної ділянки, категорію земельних ділянок та площу земельної ділянки.

Відповідно поданої до відповідача декларації з фіксованого сільськогосподарського податку (вх.№3799 від 20.02.2012), ПП "Іріс-ОО" у 2012 році було використано орендовані землі сільськогосподарського призначення (рілля) розташовані у Світлодолинській сільській раді загальною площею 126,47га на підставі договорів оренди, що пройшли державну реєстрацію: 29 договорів оренди земель укладених з пайовиками на площу 126,47га.

Згідно витягу з форми №6-зем "Звіту про наявність земель та розподіл їх за власниками землі, землекористувачами, угіддями та видами економічної діяльності" (довідка про кількісні та якісні характеристики земельних ділянок) наданої відділом Держкомзему у Мелітопольському районі Запорізької області листом № 68 від 30.01.2012 у користуванні ПП "Іріс-ОО" на території Світлодолинської сільської ради станом на 01.01.2012 перебувала земельна ділянка сільськогосподарського призначення загальною площею 126,47га, в тому числі 126,47 га-рілля.

Вирішуючи спір у цій справі, суд першої інстанції правильно визначив, що вищенаведені порушення податкового законодавства позивача пов’язані з відсутністю у ПП "Іріс-ОО" письмових доказів (документів), що посвідчують його право користування земельними ділянками, розташованими на території Кіровської сільської ради Токмацького району, у зв'язку з чим на позивача не розповсюджується спеціальний режим оподаткування ПДВ.

При цьому, суд першої інстанції обґрунтовано посилаючись на приписи п.209.1 п.209.6 п.209.7 п.209.11 п.209.17 ст.209 Податкового кодексу України правильно зазначив, що визначальним для встановлення права особи застосовування спеціального режиму оподаткування податком на додану вартість є дотримання сільськогосподарським товаровиробником критерію щодо питомої ваги сільськогосподарських товарів, яка має становити не менше 75 відсотків вартості всіх товарів/послуг, поставлених протягом послідовних звітних податкових періодів сукупно, а з урахуванням пункту 308.4 статті 308 Податкового кодексу України продукція рослинництва може бути вироблена (вирощена) на сільськогосподарських угіддях, які знаходяться у власності чи користуванні особи.

Разом з тим, суд першої інстанції спираючись на приписи підпункту 14.1.233 пункту 14.1, п.п.14.1.77 п.14.1 статті 14 Податкового кодексу України, дійшов помилкового висновку, що податковим кодексом України не деталізуються вимоги до правового статусу, відповідно до якого у особи виникає право користування земельною ділянкою, на якій розташовані сільськогосподарські угіддя, і до правовстановлюючих документів, якими підтверджуються відповідні права на земельні ділянки, а податкове законодавство не вимагає державної реєстрації договору оренди земельної ділянки (паю) як обов'язкової ознаки для кваліфікації відповідної ділянки як такої, що знаходиться у користуванні сільськогосподарського товаровиробника.

За наведених в попередньому абзаці обставин, суд першої інстанції помилково визнав, що будь-яке право користування земельною ділянкою, на якій розташовані сільськогосподарські угіддя, хоч би з яких підстав не виникало таке право, є належним для підтвердження частки сільськогосподарського товаровиробництва, а отже у податкового органу були відсутні підстави для застосування будь-яких негативних наслідків до позивача, який застосовував спеціальний режим оподаткування податком на додану вартість сільськогосподарської діяльності, без дотримання норм земельного законодавства щодо реєстрації договорів оренди земельних ділянок, при тому, що він дотримав вимоги податкового законодавства.

Таким чином, суд першої інстанції визнав, що порушення позивачем норм іншого законодавства, дотримання якого не контролюється органами державної податкової служби, не може бути підставою для застосування відповідальності, передбаченої нормами Податкового кодексу України.

Узагальнючи вищенаведене, та посилаючись на положення пункту 302.1 статті 302 Податкового кодексу України, суд першої інстанції дійшов висновку, що об'єктом оподаткування є ті сільськогосподарські угіддя, що перебувають у власності або в користуванні платника податку на будь-яких умовах, включаючи, але не обмежуючись, орендою, а відповідні права на ділянки (зокрема, право користування), на думку суду першої інстанції не повинні обов’язково бути певним чином оформлені і зареєстровані.

Судова колегія не погоджуючись з висновками суду першої інстанції у цій справі, та скасовуючи рішення суду першої інстанції виходить зі змісту пп.14.1.235. п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України, в якому чітко прописано, що сільськогосподарським товаровиробником для цілей глави 1 розділу XIV цього Кодексу вважається юридична особа незалежно від організаційно-правової форми, яка займається виробництвом сільськогосподарської продукції та/або розведенням, вирощуванням та виловом риби у внутрішніх водоймах (озерах, ставках та водосховищах) та її переробкою на власних чи орендованих потужностях, у тому числі власновиробленої сировини на давальницьких умовах, та здійснює операції з її постачання.

При цьому, цим же пунктом Податкового кодексу України чітко визначено, що «Права власності/користування земельними ділянками повинні бути оформлені та зареєстровані відповідно до законодавства», що в свою чергу підтверджує помилковість висновків суду першої інстанції у цій справі, та свідчить про те, що позивач не уклавши в установленому законом порядку договори оренди земельних ділянок з відповідною їх реєстрацією, не мав права їх використання як суб’єкт спеціального режиму оподаткування.

Не поширення на позивача в даному спірному випадку спеціального режиму оподаткування підтверджується також змістом Глави 2 розділу XIV Податкового кодексу України, якою регулюються відносини зі справляння фіксованого сільськогосподарського податку.

Відповідно до пункту 301.1 статті 301 цього Кодексу платниками фіксованого сільськогосподарського податку з урахуванням обмежень, встановлених пунктом 301.6 цієї статті, можуть бути сільськогосподарські товаровиробники, у яких частка сільськогосподарського товаровиробництва за попередній податковий (звітний) рік дорівнює або перевищує 75 відсотків.

Водночас об’єктом оподаткування фіксованим сільськогосподарським податком згідно з пунктом 302.1 статті 302 Податкового кодексу України є площа сільськогосподарських угідь (ріллі, сіножатей, пасовищ і багаторічних насаджень) та/або земель водного фонду (внутрішніх водойм, озер, ставків, водосховищ), що перебуває у власності сільськогосподарського товаровиробника або надана йому у користування, у тому числі на умовах оренди.

При вирішенні питання про те, чи впливає оформлення права користування земельними ділянками на розмір об’єкта оподаткування фіксованим сільськогосподарським податком, а також на правомірність перебування позивача в статусі платника цього податку, суду першої інстанції слід було врахувати, що для набуття або підтвердження статусу платника цього податку, позивач повинен був подавати відомості (довідку) про земельні ділянки із зазначенням кожного документа, який встановлює право власності/користування кожною земельною ділянкою (ст.308 Податкового кодексу України).

При цьому позивач повинен був підтвердити дотримання критерію щодо мінімальної частки сільськогосподарського товаровиробництва, що в даному випадку під час його перевірки податковим органом – не відбулося, що відповідно, стало підставою для винесення рішення органу державної податкової служби згідно ст.308 Податкового кодексу України, тобто, у зв’язку з встановленням за результатами документальної перевірки порушення позивачем вимог статті 301 Податкового кодексу України, оскільки для цілей розрахунку частки сільськогосподарського товаровиробництва враховуються лише доходи від реалізації продукції рослинництва, яка вироблена (вирощена) на угіддях, що належать сільськогосподарському товаровиробнику на праві власності або надані йому в користування.

За змістом наведених норм Податкового кодексу України, для цілей справляння фіксованого сільськогосподарського податку землі, що використовуються сільськогосподарським товаровиробником для виробництва продукції рослинництва, обов’язково повинні знаходитися у власності чи користуванні такого виробника.

Дійсно, зі змісту пункту 308.4 статті 308 Податкового кодексу України випливає, що для розрахунку доходів від реалізації сільськогосподарської продукції власного виробництва як таких, що можуть враховуватися при визначенні частки сільськогосподарського товаровиробництва, можуть включатися доходи від продажу продукції рослинництва, вирощеної (виробленої) на сільськогосподарських угіддях, що знаходяться у користуванні особи на будь-яких умовах.

Проте, позивач по справі ні під час перевірки його податковим органом, ні під час розгляду справи в суді – не надав будь-яких належних доказів про реальне знаходження в його користуванні земельних ділянок на території Кіровської сільської ради Токмацького району на будь-яких інших умовах ніж оренда, якими могли б бути: акти приймання-передачі здійснення фактичної передачі земельної ділянки, або інші письмові докази вчинення таких дій; чи документальне підтвердження сплати позивачем за користування земельними ділянками незалежно від того, зареєстроване право оренди за договорами оренди землі, чи ні; та інш.

Судова колегія також окремо звертає увагу на те, що державна реєстрація права оренди земельних ділянок сільськогосподарського призначення є обов’язковою: це є офіційним визнанням і підтвердженням державою фактів виникнення, переходу або припинення прав на нерухоме майно, обтяження таких прав шляхом унесення відповідного запису до Державного реєстру речових прав на нерухоме майно (ст.2 та ст.4 Закону України «Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень»).

Відповідно до п. 209.6 ст. 209 Кодексу сільськогосподарським вважається підприємство, основною діяльністю якого є постачання вироблених (наданих) ним сільськогосподарських товарів (послуг) на власних або орендованих основних фондах, а також на давальницьких умовах, в якій питома вага вартості сільськогосподарських товарів/послуг становить не менш як 75 відсотків вартості всіх товарів/послуг, поставлених протягом попередніх 12 послідовних звітних податкових періодів сукупно.

Таким чином, основним критерієм для віднесення підприємств до категорії сільськогосподарських є виробництво у відповідних обсягах сільськогосподарських товарів (послуг) на власних або орендованих основних фондах.

Згідно з п. 145.1 ст. 145 Кодексу до першої групи основних фондів також включено земельні ділянки.

Пунктом 5.3 ст. 5 Кодексу визначено, що інші терміни, що застосовуються у цьому Кодексі і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

Належність земельної ділянки на праві власності чи оренди визначається відповідно до норм земельного законодавства України.

Статтею 125 Земельного кодексу України (далі - ЗКУ) передбачено, що право власності на земельну ділянку, а також право постійного користування та право оренди земельної ділянки виникають з моменту державної реєстрації цих прав.

Право власності, користування земельною ділянкою оформлюється відповідно до Закону України "Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень" (ст. 126 ЗКУ).

Відповідно до частини другої статті 20 Закону України від 06.10.1998 № 161-XIV “Про оренду землі”, в якій зазначено, що право оренди земельної ділянки виникає з дня державної реєстрації цього права відповідно до закону, що регулює державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень.

Згідно зі ст.25 Закону України від 06.10.98 р. N 161-XIV "Про оренду землі", орендар земельної ділянки зобов'язаний, зокрема, приступати до використання земельної ділянки в строки, встановлені договором оренди землі, зареєстрованим в установленому законом порядку.

Отже, відповідно до наведених норм виникнення права власності чи користування земельною ділянкою пов'язане із державною реєстрацією відповідного правового акта, на підставі якого таке право надане.

Таким чином, за змістом п. 209.6 ст. 209 Кодексу стосовно земельних ділянок, що використовуються с/г товаровиробником - суб'єктом спеціального режиму сплати ПДВ, повинно бути оформлено або право власності, або право оренди у загальновстановленому порядку.

За відсутності належним чином зареєстрованого правовстановлювального документа відповідна земельна ділянка не може вважатися такою, що знаходиться у власності чи на праві оренди в особи, яка фактично володіє такою ділянкою. Тому сільськогосподарська продукція, вироблена (вирощена) на земельних ділянках, стосовно яких не оформлені належним чином договори оренди, для цілей оподаткування податком на додану вартість в умовах спеціального режиму не може вважатися власне виробленою.

Підсумовуючи вищенаведене, судова колегія вважає, що постанова суду першої інстанції підлягає скасуванню, з прийняттям у справі іншої постанови про відмову у задоволені вимог позивача в повному обсязі.

Керуючись п.3 ч.1 ст.198, ст.202, ст.205, ст.207 КАС України, судова колегія –

П о с т а н о в и л а :

Апеляційну скаргу Мелітопольської об'єднаної державної податкової інспекції Запорізької області Державної податкової служби – задовольнити

Постанова Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду набирає законної сили з моменту проголошення та може бути оскаржена в порядку та строки, визначені статтею 212 Кодексу адміністративного судочинства України .

Головуючий: С.В. Сафронова

Суддя: Д.В. Чепурнов

Суддя: В.Ю. Поплавський