Справа № 11/71"НА"
Суддя: Франовська К.С.
Дата ухвалення: 2014-10-20 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ЖИТОМИРСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
_____________________________________________
Головуючий у 1-й інстанції: Маріщенко Л.О.
Суддя-доповідач:Франовська К.С.
УХВАЛА

іменем України

"20" жовтня 2014 р. Справа № 11/71"НА"

Житомирський апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді Франовської К.С.

суддів: Капустинського М.М.

Мацького Є.М.,

розглянувши в письмовому провадженні апеляційну скаргу Житомирської об"єднаної державної податкоої інспекції Головного управління Міндоходів у Житомирській області на постанову Господарського суду Житомирської області від "26" червня 2012 р. у справі за позовом Публічного акціонерного товариства "Енергопостачальна компанія "Житомиробленерго" Житомирської об"єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Житомирській області про визнання недійсними податкових повідомлень - рішень ,

ВСТАНОВИВ:

Постановою Господарського суду Житомирської області від 26.06.2012 року позов задоволено.

Скасовано податкові повідомлення- рішення: № 523/23-01/3867/1 від 30.03.2005року, № 524/23-01/3866/1 від 30.03.2005 року та податкові вимоги від 21.04.2005року №1/493 та від 23.05.2005року №2/605.

Вважаючи, що рішення суду першої інстанції є таким, що прийнято з порушенням норм матеріального та процесуального права, відповідач звернувся до Житомирського апеляційного адміністративного суду із апеляційною скаргою, в якій просить назване рішення суду скасувати та прийняти нове про відмову у задоволенні позову.

На підтвердження доводів апеляційної скарги зазначає, що в ході перевірки позивача встановлено ряд обставин щодо порушення норм Податкового Кодексу України, що призвело до завищення валових доходів, валових витрат, податкового кредиту, та як наслідок призвело до заниження об`єкта оподаткування податком на прибуток та податкового зобов`язання з податку на додану вартість.

Вислухавши суддю-доповідача, дослідивши обставини справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів приходить до висновку про те, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення з наступних підстав.

Судом апеляційної інстанції встановлено, що на підставі висновків акту перевірки від 30.12.2004 року ( а.с. 21-89 т.1) з врахуванням висновків акту від 24.03.2005 року ( а.с.90-105 т.1) Житомирської ОДПІ (правонаступником якої на час розгляду справи є Житомирська ОДПІ Головного управління Міндоходів у Житомирській області) винесено податкове повідомлення-рішення :

· № 523/23-01/3867/1 від 30.03.2005року про збільшення позивачу суми податкового зобов`язання за платежем податок на прибуток у розмірі 597 700грн. - основний платіж та 597700грн. - штрафні санкції (а.с.111 т.1 )

· № 524/23-01/3866/1 від 30.03.2005 року про збільшення позивачу суми податкового зобов'язання за платежем податок на додану вартість у розмірі 99889грн. - основний платіж та 185365грн. - штрафна санкція ( а.с. 112 т.1).

1. Досліджуючи обставини щодо правомірності винесення податкового повідомлення- рішення №523/23-01/ 3867 від 30.03.2005 року , судом встановлено що підставою для його винесення стали висновки названих актів перевірки щодо:

- завищення валового доходу на суму 2416,4 тис. грн. внаслідок порушення п.п. 12.1.1. п.12.1 ст.12 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" від 22.05.1997 року № 283/97-ВР ( зі змінами та доповненнями), що виразилось у віднесенні до складу валового доходу суми сплаченої заборгованості разом з податком на додану вартість;

- завищення валових витрат на суму 2979,9 тис. грн. внаслідок порушення п.п. 12.1.1. п. 12.1. ст.12 Закону України" Про оподаткування прибутку підприємств" , що виразилось у віднесенні до складу валових витрат суми податку на додану вартість включеної до ціни відвантажених товарів, що були надані у попередніх податкових періодах у разі затримки оплати вартості покупцем;

- завищення валових витрат у розмірі 1518, 6 тис. грн. внаслідок порушення п.1.32 ст.1, п.5.1, п.п.5.3.9 п.5.3 ст.5 Закону України" Про оподаткування прибутку підприємств" , що виразилось у віднесенні до складу валових витрат вартості електричної енергії, стосовно якої відсутні документи, що підтверджували її використання у власні й господарській діяльності.

1.1 Стосовно висновку акту перевірки щодо завищення позивачем валового доходу на суму 2416,4 тис. грн., колегією суддів встановлено, а позивачем відповідно не заперечуються обставини щодо віднесення до складу валових доходів рядка 02.3 декларації з податку на прибуток суми податку на додану вартість у складі сплаченої суми сумнівної заборгованості.

Відповідно до п.п.12.1.2. п. 12.1 ст.12 Закону України " Про оподаткування прибутку підприємств" від 22.05.1997 року № 283/97-ВР, платник податку - продавець зобов`язаний збільшити валовий дохід відповідного податкового періоду на суму заборгованості (її частини), попередньо віднесеної ним до складу валових витрат згідно з п.п. 12.1.1 цього пункту або відшкодованої за рахунок страхового резерву згідно із пунктом 12.3 цієї статті, у разі коли протягом такого податкового періоду відбувається будь-яка з таких подій:

а) суд не задовольняє позов (заяву) продавця або задовольняє його частково чи не приймає позов (заяву) до провадження (розгляду) або задовольняє позов (заяву) покупця про визнання недійсними вимог щодо погашення цієї заборгованості або її частини;

б) сторони договору у досудовому порядку досягають згоди щодо продовження строків погашення заборгованості чи списання всієї суми заборгованості або її частини (крім випадків укладання мирової угоди в межах процедур відновлення платоспроможності боржника або визнання його банкрутом, визначених законом);

в) продавець, який не отримав відповіді на претензію протягом строків, визначених законодавством, або отримав від покупця відповідь про визнання наданої претензії, але не отримує оплати ( інших видів компенсацій у рахунок погашення заборгованості) протягом визначених у такій претензії строків, та при цьому протягом наступних90 днів не звертається до суду (господарського суду) із заявою про стягнення заборгованості або про порушення справи про його банкрутство чи стягнення заставленого ним майна.

Склад валових доходів і порядок включених до них доходів суб'єктів господарювання визначені в статті 4 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств". Відповідно до положень цієї статті валовий дохід - це загальна сума доходу платника податку від усіх видів діяльності, отриманого ( нарахованого) протягом звітного періоду в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах як на території України, її континентальному шельфі, виключній (морській) економічній зоні, так і за її межами.

Що стосується включення до складу валових доходів податку на додану вартість у складі дебіторської заборгованості, то в п.п.4.2.1 п. 4.2 ст.4 Закону № 334/94 ( 334/94-ВР) "Про оподаткування прибутку підприємств". зазначено, що до складу валового доходу включаються суми податку на додану вартість, отримані (нараховані) платником податку на додану вартість, нарахованого на вартість продажу товарів ( робіт, послуг), за винятком випадків, коли підприємство-продавець не є платником податку на додану вартість.

Згідно п.п. 6.1.1 п.6.1 ст.6 Закону України № 168/97 (168/97-ВР) "Про податок на додану вартість" податок на додану вартість становить 20 відсотків бази оподаткування, визначеної статтею 4 цього Закону, та додається до ціни товарів (робіт, послуг), а відповідно до п.4.1. ст.4 цього ж Закону база оподаткування операцій з поставки товарів ( робіт, послуг) визначається виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, визначеної за вільними або регульованими цінами (тарифами) з урахуванням акцизного збору, ввізного мита, інших загальнодержавних податків та зборів (обов'язкових платежів), за винятком податку на додану вартість, що включається в ціну товарів ( робіт, послуг) згідно із законами України з питань оподаткування.

Виходячи з викладеного, законодавством не передбачено включення до складу валових доходів податку на додану вартість у складі заборгованості.

За таких обставин, позивач безпідставно відніс до складу валових доходів ( рядок 02.3. декларації) податок на додану вартість у складі сплаченої суми сумнівної заборгованості.

Водночас, як слідує з висновку № 2 судово - економічної експертизи від 06.08.2014 року, проведеної у даній справі, за результатами дослідження, декларації з податку на прибуток за період 01.012.2003 року по 30.06.2004 року щодо збільшення сум валового доходу у зв'язку з регулюванням безнадійної заборгованості та звітів про стан розрахунків в розрізі груп споживачів встановлено, що усі суми заборгованості, які були погашені протягом 2003 року та 1 півріччя 2004 року підпадали під дію п.п.12.1.2 та п.12.1 ст.12 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" і підлягали відображенню у рядку 2-3 декларації з податку на прибуток, містили податок на додану вартість за ставкою 20%, оскільки сума заборгованості виникла після 01.01.2000 року.

Так, в ході експертизи встановлено, що за період 01.01.2003 року по 01.06.2004 року покупцями погашено заборгованість на суму 14398,1 тис. грн., з якої податок на додану вартість складає 2399,7тис. грн. з врахуванням наведених норм податкового законодавства до складу валових доходів підлягала віднесенню сума без податку на додану вартість, тобто 11998,4 тис. грн. (14398,1 тис. грн. - 2399,7 тис. грн), з якої 7774,8 тис. грн. за 2003 рік та 4223,6 тис. грн. за 1 півріччя 2004 року.

Натомість позивач відніс до складу валових доходів обумовлених звітних періодів 14448, 0 тис. грн. у тому числі :

за 2003 рік - 9379 тис. грн.

за 1 півріччя 2004 року - 5069 тис. грн.

За таких обставин, позивач допустив завищення валового доходу за період 01.01.2003 року по 01.06.2004 року, у зв`язку з регулюванням сумнівної заборгованості на 2449,6 тис. грн. ( 14448 тис.грн.-11998,4 тис. грн.)

1.2. Що ж до висновку акту перевірки про завищення валових витрат рядка 05.3 декларації внаслідок віднесення до його складу сум податку на додану вартість у складі сумнівної безнадійної заборгованості, то колегією суддів встановлено, а позивачем відповідно не заперечуються обставини, що позивач у перевіряємому періоді збільшував суми валових витрат на вартість відвантажених товарів (робіт, послуг), включаючи податок на додану вартість, що були надані у попередніх періодах у разі затримки покупцем оплати їх вартості.

Підпунктом 12.1.1 пункту 12.1 статті 12 Закону України " Про оподаткування прибутку підприємств" № 334/94 (334/94-ВР) передбачено, що в податковому обліку при врегулюванні заборгованості платник податку - продавець товарів (робіт, послуг) має право збільшити суму валових витрат звітного періоду на вартість відвантажених товарів (виконаних робіт, наданих послуг) у поточному або попередніх звітному податкових періодах у разі, коли покупець таких товарів (робіт, послуг) затримує без погодження з таким платником податку оплату їх вартості (надання інших видів компенсацій їх вартості).

Проте, таке право на збільшення суми валових витрат платник податків може мати тільки за здійснення однієї з трьох умов:

1) платник податку звертається до суду з позовом (заявою) про стягнення заборгованості з такого покупця або про порушення справи про його банкрутство чи стягнення заставленого ним майна;

2) зазначена затримка в оплаті (наданні інших видів компенсацій) перевищує 90 календарних днів та платник податку - продавець отримує від покупця згоду про визнання раніше надісланої йому претензії в порядку досудового врегулювання спору або не отримує відповіді на таку претензію протягом строків, визначених законодавством;

3) за поданням продавця нотаріус вчиняє виконавчий напис про стягнення заборгованості з покупця або стягнення заставленого майна (крім податкового боргу).

Склад валових витрат і порядок включення до них витрат суб'єкта господарювання визначені в статті 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств". Відповідно до положень цієї статті витрати, які враховуються при визначенні об'єкта оподаткування, складаються із собівартості реалізованих товарів (послуг) та інших витрат. Витрати, що формують собівартість товарів, (робіт, послуг) визнаються витратами того звітного періоду, в якому були визнані доходи від реалізації таких товарів (робіт, послуг), а інші витрати враховуються у звітному періоді, в якому їх було здійснено.

Тобто, в процесі врегулювання сумнівної заборгованості згідно підпункту 12.1.1 пункту 12.1 статті 12 платник податків може збільшити валові витрати на суму дебіторської заборгованості лише в частині, що не була раніше віднесена до складу валових витрат, та за умови, що відповідні заходи щодо стягнення такої заборгованості не привели до позитивного наслідку.

Що стосується включення до складу валових витрат податку на додану вартість у складі дебіторської заборгованості, то в підпункті 5.3.3 Закону № 334/94(334/94-ВР) зазначено, що до складу валових витрат не відносяться витрати на сплату податку на додану вартість, включеного до ціни товарів (робіт, послуг), що придбаваються платником податку для виробничого або невиробничого використання.

Згідно з пп.6.1.1. п.6.1 ст. 6 Закону України "Про податок на додану вартість" податок на додану вартість становить 20 відсотків бази оподаткування, визначеної статтею 4 цього Закону, та додається до ціни товарів (робіт, послуг), а відповідно до п.4.1 ст.4 цього ж Закону, база оподаткування операцій з поставки товарів (робіт, послуг) визначається виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, визначеної за вільними або регульованими цінами (тарифами) з урахуванням акцизного збору, ввізного мита, інших загальнодержавних податків та зборів (обов'язкових платежів), за винятком податку на додану вартість, що включається в ціну товарів (робіт, послуг) згідно із Законами України з питань оподаткування.

Також, в положеннях Закону України від 03.04.97 № 168/97 (168/97-ВР) "Про податок на додану вартість" платнику податку відповідно до п.4.5 надано право раніше нарахований податку на додану вартість щодо заборгованості перераховувати у зв'язку з визнанням боргу покупця сумнівним чи безнадійним відповідно до змін бази оподаткування. При цьому продавець зменшує суму податкового зобов'язання на суму надміру нарахованого податку, а покупець відповідно збільшує суму податкового зобов'язання на таку саму суму в період, протягом якого було зменшено суму компенсацій продавцю. У зворотному порядку відбувається перегляд сум податкових зобов'язань при збільшенні суми компенсації продавцю.

Тобто, при відображенні заборгованості у періоді, в якому заборгованість підприємств визнавалася сумнівною чи безнадійною, продавець і покупець повинні відкоригувати податкові зобов'язання з податком на додану вартість.

Виходячи з вище викладеного, законодавством не передбачено включення до складу валових витрат податку на додану вартість у складі заборгованості.

За таких обставин, позивач безпідставно в порушення п.п.12.1.1. п.12.1 ст.12 Закону України „Про оподаткування прибутку підприємств" відніс до складу валових витрат податок на додану вартість у складі сумнівної заборгованості.

Водночас, як слідує з висновку № 2 судово - економічної експертизи від 06.08.2014 року за результатами дослідження обігових відомостей в розрізі груп споживачів, позовних заяв, ухвал та рішень судів, декларацій з податку на прибуток встановлено, що позивачем завищено валові витрати за період з 01.01.2003 року по 30.06.2004 року на суму 3026 ,6 тис. грн. в тому числі:

- за 2003 рік на 1789,0 тис. грн.;

- за 1 півріччя 2004 року на суму 1237,6 тис. грн. (а. с. 144-145 т.10).

1.3. Стосовно завищення валових витрат у розмірі 1518,6 тис. грн. у зв'язку з віднесенням до вартості електроенергії, стосовно якої відсутні документи, що підтверджують використання у власній господарській діяльності, то колегією суддів встановлено, що до такого висновку податковий орган дійшов на підставі аналізу фізичного балансу електроенергії і форм 1-Б-ТВЕ (обсяг щомісячного сальдового надходження, обсяг корисного відпуску та обсягу електроенергії, спожитої на загальногосподарські потреби позивачем) за січень, березень, жовтень 2003року та січень 2004 року.

Порядок складання такої форми 1-Б-ТВЕ передбачено Інструкцією з складання, надання звітів та аналізу даних відомчої форми 1-Б-ТВЕ "Структура балансу електроенергії та технологічних витрат електроенергії на передачу по електричних мережах ", затвердженою наказом Міненерго від 09.07.1997 року, яка не зареєстрована у встановленому порядку в Міністерстві юстиції, як такого вимагає п.1 Указу Президента № 493/2 від 03.10.1992 року "Про державну реєстрацію нормативно-правових актів міністерств та інших органів виконавчої влади " та п. 2-3,4 Постанови кабінету Міністрів України від 28.12.1992 року № 731 " Про затвердження положення про державну реєстрацію нормативно - правових актів міністерств та інших органів виконавчої влади".

Отже, зазначена Інструкція не є нормативно- правовим актом.

Окрім того, листами Національної комісії регулювання електроенергетики України від 22.04.1999 року та 21.01.2000 року вих. № 08-01 обумовлено, що запроваджена форма 1-Б-ТВЕ та методика аналізу структури балансу електричної енергії та технологічних втрат не враховує цілий ряд реально існуючих технологічних втрат - в лічильниках споживачів, лінійній ізоляції ЛЕП 154-6 кВ та інші.

За таких обставин, форма 1-Б-ТВЕ не розкриває фактичних обставин щодо балансу надходжень, обсягу корисного відпуску, обсягу спожитої електричної енергії на загальногосподарські потреби та обсягу втрат, оскільки як зазначено вище при складанні такої форми не враховує цілий ряд реально існуючих технологічних втрат - в лічильниках споживачів, лінійній ізоляції ЛЕП 154-6 кВ та інші.

Поряд з вказаним, в ході судового розгляду справи встановлено, що форма № 1-Б-ТВЕ не підтверджує фактичних обставин щодо корисного відпуску електроенергії споживачам, оскільки у місяці відпуску не можливо провести звірку між обсягом відпущеної та реально спожитої електроенергії споживачам, оскільки звірка проводиться в наступних місяцях, а тому нерідко виникає ситуація, що в наступному місяці обсяг відпущеної електричної енергії є значно більшим, ніж обсяг електричної енергії, що надійшов. Підтвердженням вказаних обставин є лист Міністерства палива та енергетики України від 31.07.2003року №01/32-816, Національної комісії регулювання електроенергетики України від 09.03.2004року №01-31-18/929 (а. с. 10 т.4) та форми № 1-Б-ТВЕ за лютий, квітень, травень, липень, червень, серпень, вересень, листопад, грудень 2003 та лютий, березень, квітень, травень, червень 2004років з яких вбачається, що у названих місяцях обсяг надходження електроенергії є меншим ніж обсяг корисного споживання. Вказане стало можливим у зв'язку з проведенням у наступних звітних періодах звірок щодо фактичного обсягу споживання електроенергії споживачами. В цілому при дослідженні форм № 1-Б-ТВЕ за 2003 та 2004рік обсяг корисного споживання та нормативних втрат відповідає обсягу надходження. Натомість податковий орган на ці обставини не зважив та вибірково взяв періоди, коли баланс корисного відпуску був менший, ніж баланс надходження.

Відповідно до п. 1.7 розділу 1 Порядку оформлення результатів документальних перевірок щодо дотримання податкового та валютного законодавства суб'єктами підприємницької діяльності - юридичними особами, їх філіями, відділеннями та іншими відокремленими підрозділами (затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України від 16 вересня 2002 року N 429, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 29 грудня 2002 р. за N 1023/7311, що був чинним на момент перевірки) факти виявлених порушень податкового та валютного законодавства викладаються в акті документальної перевірки чітко, об'єктивно та в повній мірі, із посиланням на первинні або інші документи, які зафіксовані в бухгалтерському та податковому обліку, що підтверджують наявність зазначених фактів (п. 1.7).

За кожним відображеним в акті фактом порушення податкового та валютного законодавства необхідно зазначити первинний документ, на підставі якого вчинено записи у податковому та бухгалтерському обліку (навести кореспонденцію рахунків операцій), та інші докази, що достовірно підтверджують наявність факту порушення. Не допускається відображення в акті перевірки необґрунтованих даних, а також суб'єктивних припущень перевіряючими, які не мають підтверджених доказів (п. 2 розділу 2).

Відповідно до п.2. ст.3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» бухгалтерський облік є обов'язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення (п. 1 ст.9 названого Закону).

Як встановлено судом , форма № 1-Б-ТВЕ (на яку посилається відповідач, як на документ, що підтверджує обставини щодо вчиненого порушення норм податкового законодавства) не може бути визнана документом первинного бухгалтерського або податкового обліку, оскільки вона не розкриває фактичних обставин щодо балансу надходжень, обсягу корисного відпуску, обсягу спожитої електричної енергії на загальногосподарські потреби та обсягу фактичних втрат. При складанні такої форми не враховується цілий ряд реально існуючих технологічних втрат - в лічильниках споживачів, лінійній ізоляції ЛЕП 154-6 кВ та інші. Отож, вказана форма не відображає фактичних обставин справи щодо здійснених господарських операцій, а відтак не є первинним документом.

Відповідно до п. 5.2.1 п. 5.2 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» до складу валових витрат включаються витрати з придбання електроенергії у обсягах згідно з первинними документами бухгалтерського обліку.

Первинними документами в бухгалтерському обліку енергопостачальних компаній є акт купівлі-продажу електроенергії з випискою податкової накладної та рахунки-фактури на відпущену електроенергію споживачам з випискою податкових накладних.

Таким чином, податкові зобов'язання перед бюджетом з податку на прибуток визначаються за актами, рахунками-фактурами на придбання та відпуск електроенергії споживачам, платіжними документами на оплату електроенергії , а податкові зобов'язання з податку на додану вартість визначаються податковими накладними.

З акту документальної перевірки вбачається, що податковим органом не досліджувалися первинні документи (договори, акти, рахунки, платіжні документи, податкові накладні) з придбання електроенергії, відпуску та власного споживання, детальний аналіз яких міг би розкрити обставини щодо обсягу фактичного надходження, обсягу відпущеної електроенергії споживачам, обсягу спожитої електроенергії споживачами та самим позивачем на загальногосподарські потреби та обсягу нормативних та понаднормативних втрат.

За таких обставин відповідач допустив порушення п. 1.7 розділу 1, п. 2 розділу 2 Порядку оформлення результатів документальних перевірок щодо дотримання податкового та валютного законодавства суб'єктами підприємницької діяльності - юридичними особами, їх філіями, відділеннями та іншими відокремленими підрозділами.

Разом з тим, відповідно до п.5.3-5.8 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку», звітні дані значення технологічних витрат електроенергії не входять до переліку, яким визначені обмеження при віднесенні до складу валових витрат.

Окрім того, відповідно до висновків судово - економічної експертизи від 07.07.2011 року та від 06.08.2014 року експертом встановлено, що доводи відповідача щодо завищення валових витрат на суму 1518,6 тис. грн.. документально та нормативно не підтверджено, оскільки "Електроенергія - це товар, особливі технологічні характеристики якого не включають можливість складування, тобто наявність залишків на початок та кінець звітного періоду. Електроенергія як товар має свою специфіку і до неї не може бути застосовано термін інвентарний запас. Чинним законодавством України не передбачено складання будь-яких первинних документів на вартість понад нормативних витрат електроенергії. Електроенергія придбавається Підприємством для здійснення господарської діяльності, яка спрямована на отримання доходу. Підприємство має право на включення усього обсягу закупленої електроенергії до складу валових витрат за правилами "першої події" без наступного їх коригування на вартість понаднормативних витрат та на податковий кредит по ПДВ, сумі податку на додану вартість, сплаченого (нараховані) Підприємством у зв'язку з придбанням електричної енергії.

Поряд з вказаним, в ході проведених судово - економічних експертиз, результати яких відображені у висновках від 07.07.2011 року та 06.08.2014 року встановлено обставини щодо:

· завищення позивачем валового доходу рядка 01 декларації з податку на прибуток за 2003 рік в сумі 993,7 тис. грн та за 2004 рік у сумі 682,5 тис. грн. (а. с. 148-149 т.10);

· заниження амортизаційних відрахувань за 2003 рік на суму 731,5 тис. грн. ( а. с. 148-149 т.10)

Відповідачем обумовлені обставини не спростовані. Внаслідок врахування обумовлених показників валових витрат, валових доходів, амортизаційних відрахувань має місце переплата податкового прибутку за період з 01.01.2003 року по 30.06.2004 року в сумі 788,19 тис. грн., у тому числі:

· переплата податку на прибуток за 2003 рік в сумі 715,6 тис. грн.;

· переплата податку на прибуток за перше півріччя 2004 року складає 72,6 тис. грн.

Відповідно до пп. 4.2.2 п.4.2.ст.4 Закону України від 21 грудня 2000 року N 2181-III «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами», ст.20 Закону України від 25 червня 1991 року N 1251-XII "Про систему оподаткування", ст. 13 Закону України від 04.12.1990 № 509-XII "Про державну податкову службу в Україні", контроль за правильністю та своєчасністю справляння податків і зборів (обов'язкових платежів) здійснюється державними податковими органами. Контролюючий орган зобов'язаний самостійно визначити суму податкового зобов'язання платника податків у разі якщо дані документальних перевірок результатів діяльності платника податків свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов'язань, заявлених у податкових деклараціях.

Отож, з наведених норм слідує, що при проведенні перевірки податковий орган зобов`язаний встановити правильний об`єкт оподаткування та при його визначенні врахувати, як занижені показники так і завищені показники валового доходу, валових витрат, амортизаційних відрахувань об`єкта оподаткування.

Всупереч обумовленому, податковий орган на вказані положення законодавства не зважив та не врахував при визначенні об'єкта оподаткування податком на прибуток занижені показники валового доходу рядка 01 декларації з податку на прибуток за 2003 рік в сумі 993,7 тис. грн та за 2004 рік у сумі 682,5 тис. грн. та занижені показники амортизаційних відрахувань за 2003 рік на суму 731,5 тис. грн., що в свою чергу призвело до переплати податку на прибуток за 2003 рік та за перше півріччя 2004 року.

З огляду на встановлені судом обставини, колегія суддів приходить до висновку, що відповідачем безпідставно винесено податкове повідомлення-рішення № 523/23-01/3867/1 від 30.03.2005року про збільшення позивачу суми податкового зобов`язання за платежем податок на прибуток у розмірі 597 700грн. - основний платіж та 597700грн. - штрафні санкції.

2. Досліджуючи обставини щодо правомірності визначення податкового повідомлення - рішення № 524/23-01/3866/1 від 30.03.2005 року, судом встановлено що підставою для його винесення стали висновки актів перевірки від 30.12.2004 року та 24.03.2005 року щодо:

- завищення податкового кредиту на суму 303727 грн. ( з врахуванням акту від 25.01.2005 року) внаслідок віднесення суми на додану вартість, що припадає на вартість електричної енергії, що була зайво віднесена до складу валових витрат у зв`язку з відсутністю документів, що підтверджують її використання у власній господарській діяльності;

- завищення податкового кредиту на суму 41334 грн. (з врахуванням акту від 25.01.2005 року) у зв`зку з віднесення до його складу суми податку на додану вартість, що припадає на вартість товару, яка не відноситься до складу валових витрат;

- завищення податкового кредиту внаслідок подвійного віднесення суми податку на додану вартість за накладною № 235 від 29.08.02 на суму 24788 грн.;

- завищення податкового кредиту за квітень 2003 року внаслідок зайвого віднесення податку на додану вартість у розмірі 12500 грн. за податковою накладною № 136 від 22.04.2003 р.;

- завищення податкового кредиту на суму 154 грн. по Баранівському РЕМ згідно акту від 14.12.2004 року на суму 23 грн. по Попільнянському РЕМ згідно акту від 24.09.2004 року на суму 131 грн.

.

2.1. Стосовно завищення податкового кредиту на суму податку на додану вартість у розмірі 303727 грн., яка припадає на вартість електричної енергії, що була зайво віднесена до складу валових витрат перевіряємого періоду внаслідок відсутності документів, що підтверджують її використання в господарській діяльності, то як вбачається з п.1.3 мотивувальної частини даного рішення, судом встановлено обставини щодо безпідставності висновків податкового органу щодо завищення валових витрат перевіряємого періоду, а як наслідок висновки відповідача про завищення обумовленої суми податкового кредиту, що припадає на вартість електроенергії віднесеної до складу названих валових витрат не є такими, що підтверджуються нормативно та документально.

Аналогічна позиція викладена і у висновках судово- економічної експертизи від 06.08.2014року (стор. 33-34, а.с.150-152 т.10).

2.2. Щодо завищення податкового кредиту на суму 41334 грн. внаслідок віднесення до його складу сум податку на додану вартість, що припадає на вартість товару, яке не відносить до складу валових витрат, то судом встановлено, що даними акту перевірки від 30.12.2004року зі складу податкового кредиту було знято податок на додану вартість у розмірі 56098 грн. За наслідками повторної перевірки, результати якої відображено у акті від 24.03.2005 року, податковим органом враховано у складі податкового кредиту суму податку на додану вартість у розмірі 14764 грн., решта податку на додану вартість у розмірі 41 334 грн. було знято з податкового кредиту.

Судом встановлено, що 18966,05 грн. це сума податку на додану вартість, знята з податкового кредиту по операціях з придбання пилососів, кондиціонерів, водонагрівачів, радіаторів, котла, рукомийника (додаток № 8 до акту перевірки від 30.12.2004 року).

Відповідно до пп. 7.4.1. п.7.4. ст.4 Закону України від 03.04.1997р. № 168/97-ВР „Про податок на додану вартість" податковий кредит звітного періоду складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку протягом такого звітного періоду у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Згідно з пп.7.4.4. п.7.4. ст.7. Закону України „ Про податок на додану вартість" якщо платник податку придбаває (виготовляє) матеріальні та нематеріальні активи (послуги), які не призначаються для їх використання в господарській діяльності такого платника, то сума податку, сплаченого у зв'язку з таким придбанням (виготовленням) не включається до складу податкового кредиту.

Постановою Кабінету Міністрів України від 27 червня 2003 р. № 994 «Про затвердження переліку заходів та засобів з охорони праці, витрати на здійснення та придбання яких включаються до витрат» затверджено перелік заходів та засобів з охорони праці, витрати на здійснення та придбання яких включається до валових витрат. Зазначені у переліку заходи та засоби з охорони праці включається до валових витрат юридичних осіб, що відповідно до законодавства використовують найману працю. До даного переліку, серед інших, входять заходи та засоби з приведення основних фондів у відповідність з вимогами нормативно-правових актів з охорони праці щодо:

установок для нагрівання (охолодження) повітря виробничих, адміністративних та інших приміщень;

санітарно-побутових приміщень.

Санітарні норми мікроклімату виробничих приміщень затверджені постановою Головного санітарного лікаря від 01.12.99 року № 42 ДСН 3.3.6.042-99. Відповідно до даної постанови, для попередження можливого переохолодження працюючих в холодний період в приміщеннях, де на робочих місцях мікрокліматичні умови нижче допустимих величин встановлюють засоби для швидкого та ефективного обігрівання верхніх та нижніх кінцівок (локальний променево - контактний обігрів).

Відповідно до п.30 Інструкції із санітарного утримання приміщень і обладнання виробничих підприємств, затвердженої Головним санітарно-епідеміологічним управлінням МОЗ СРСР від 31.12.66 року № 658-66, яка на даний час є чинною, прибирання робочих приміщень від пилу повинно проводитись механічним шляхом і залежно від характеру пилу мокрим способом (змив підлог водою, підтримання підлог у вологому стані) або пневматичним способом (стаціонарними та пересувними пилососними установками).

Тому, витрати на придбання пилососів, кондиціонерів, водонагрівачів, радіаторів, котла, рукомийника можна враховувати у податковому обліку і відносити сплачений ПДВ на податковий кредит .

Що ж до решти суми заниженого податкового кредиту у розмірі 37 131,95 грн., то дані додатку № 8 до акту перевірки від 30.12.2004 року, дані гр.8 та 9додатку № 8 ( а.с. 172-177 т.10) до висновку судово - економічної експертизи від 06.08.2014року вказують, що відповідно до п.7.4.4. п.7.4. ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість» не включається до складу податкового кредиту податок на додану вартість сплачений при придбанні матеріальних активів та послуг, які не призначаються для використання у господарській діяльності.

Обставини щодо завищення податкового кредиту на суму 37131,95 грн. позивачем не заперечувалися та не спростовуються жодними доказами.

Відповідно до ч.1 ст.70 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення.

Всупереч обумовленому, позивач не довів обставин правомірності формування податкового кредиту сформованого по операціях з придбання товарів, які не призначені для використання у його господарській діяльності.

Відтак, доводи відповідача щодо завищення податкового кредиту на суму 37141,95 грн. внаслідок віднесення ПДВ, що припадає на вартість товару, витрати по придбанню якого не відносяться до складу валових витрат є такими, що відповідають фактичним обставинам справи.

2.3. По порушенню у формуванні податкового кредиту внаслідок подвійного віднесення суми податку на додану вартість за податковою накладною № 235 від 29.08.02року на суму 24788 грн., то з матеріалів справи вбачається, що позивачем двічі віднесено в книгу обліку придбання товарів (робіт, послуг) №4 податок на додану вартість за податковою накладною № 235 від 29.08.02року на суму 24788 грн., а зокрема в серпні 2002 року - запис №559 та в січні 2003 року запис № 6).

З декларації з податку на додану вартість та січень 2003 року вбачається, що в січні 2003року позивач задекларував податковий кредит в сумі 5893677грн., за даними книги обліку придбання товарів (робіт, послуг) сума ПДВ, щодо якої позивач має право на податковий кредит у січні 2003року складає також 5893677грн., що вказує щодо податкового кредиту січня 2003року віднесено податок на додану вартість за податковою накладною №235 від 29.08.02року на суму 24788 грн.

Відповідно до декларації з податку на додану вартість за серпень 2002 року позивачем задекларовано податковий кредит в сумі 4 176 810грн., за даними книги обліку придбання товарів (робіт, послуг) сума ПДВ, щодо якої позивач має право на податковий кредит у серпні 2002року складає також 4 176 810грн грн., що вказує щодо податкового кредиту серпня 2002року віднесено податок на додану вартість за податковою накладною №235 від 29.08.02року на суму 24788 грн.

Отож, наявними у справі доказами підтверджуються обставини, щодо завищення позивачем податкового кредиту внаслідок подвійного віднесення суми податку на додану вартість за накладною № 235 від 29.08.02 на суму 24788 грн..

2.4. Щодо заниження податкового кредиту в квітні 2003 року, внаслідок зайвого віднесення до його складу податку на додану вартість у сумі 12500 по накладній № 136 від 22.04.2003 року Філії ДНВО "Комунар" ТКФ „Берізка", то як вбачається з висновку судово-економічної експертизи від 06.08.2014 року ( а.с.154-156 т.10 ) за результатами досліджених платіжних доручень, реєстрів бухгалтерського обліку розрахунків між позивачем та Філією ДНВО "Комунар" ТКФ „Берізка", прибуткових ордерів, книги обліку придбання товарів, робіт, послуг встановлено, що згідно таблиці № 8 до податкового кредиту по операціях з Філією ДНВО „Комунар" ТКФ „Берізка" було віднесено ПДВ в сумі 270416,67 грн. При цьому, в бухгалтерському обліку відображено надходження на склад електролічильників на загальну суму 1547500,00 грн., у тому числі ПДВ 257916,7грн. Платіжні доручення свідчать про здійснену оплату на загальну суму 1547500,00 грн., у тому числі ПДВ 257916,7 грн.

Відповідно до пп.7.4.1. п. 7.4. ст.4. Закону України від 03.04.1997 р. № 168/97-ВР „ Про податок на додану вартість" податковий кредит звітного періоду складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку протягом такого звітного періоду у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Відповідно до пп.7.4.4. п. 7.4. ст.7. Закону України „ Про податок на додану вартість" що, якщо платник податку придбаває (виготовляє) матеріальні і нематеріальні активи (послуги), які не призначаються для їх використання в господарській діяльності такого платника, то сума податку, сплаченого зв'язку з таким придбанням (виготовленням), не включається до складу податкового кредиту.

Таким чином, документально підтверджується, що до податкового кредиту в квітні 2003 р. зайво віднесено ПДВ в сумі 12500.00 грн. по податковій накладній № 136 від 22.04.03р. Філії ДНВО „Комунар" ТКФ „Берізка" (надалі -філія), м. Харків, ід. код 23913051.

Обставини щодо завищення податкового кредиту на суму 12500грн. позивачем не заперечувалися та не спростовуються жодними доказами у справі.

Відповідно до ч.1 ст.70 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення.

Всупереч обумовленому, позивач не довів обставин правомірності формування податкового кредиту сформованого за податковою накладною № 136 від 22.04.2003року, виданою Філією ДНВО "Комунар" ТКФ „Берізка".

Відтак, доводи відповідача щодо завищення податкового кредиту на суму 12500грн. є такими, що відповідають фактичним обставинам справи.

2.5. Досліджуючи обставини щодо заниження податкового кредиту у розмірі 154 грн.

а саме : по Баранівському РЕМ згідно акту №1/231/26392718 від 14.12.04 р. на суму 23,0 грн.; по Попільнянському РЕМ згідно акту №158/23-01 від 24.09.04 р. на суму 131,0 грн. судом апеляційної інстанції витребовувались у позивача первинні бухгалтерські та податкові документи по формуванню спірних сум податкового кредиту.

Однак, на підтвердження обставин щодо правомірності формувань обумовлених сум податкового кредиту позивачем не надано ні суду, ні експерту первинні бухгалтерські, податкові документи та звітність а відтак позивачем в порушення ч.1 ст.70 КАС України не доведено правомірність формувань обумовлених сум податкового кредиту.

Підсумовуючи викладене, з огляду на встановлені судом обставини документально та нормативно не підтверджуються доводи позивача з приводу завищення податкового кредиту суму 303727 грн. (у зв'язку з понаднормовими витратами електроенергії) та на суму 18966,05 грн. (у зв'язку з придбанням товарів з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності).

Поряд з вказаним, як вбачається з висновку судово-економічної експертизи від 06.08.2014 р., в таблиці № 17 акту перевірки, в якій наведені дані з питань правильності визначення податку на додану вартість за період з 01.01.2003 р. по 30.06.2004 р., в графах 3 "податкове зобов'язання за даними платника" та 4 "податковий кредит за даними платника" не враховано подані ВАТ "ЕК "Житомиробленерго" ряд уточнень задекларованих сум. Відомості про уточнені показники декларацій наведено в таблиці № 9 висновку судово-економічної експертизи від 06.08.2014 р.

Дані таблиці № 9 показують, що в таблиці № 17 акту перевірки в графі 3 "податкове зобов'язання за даними платника" не враховано, що в декларації за березень 2003 року в рядку 8 "Коригування на основі попередніх звітних періодів" включено зменшення податкових зобов'язань попередніх звітних періодів на суму 322425, 0 грн., у тому числі за травень 2002 року - в сумі 80425, 0 грн., за жовтень 2002 року - 100000, 0 грн., за листопад 2002 року - в сумі 142000, 0 грн. Тому, в таблиці № 17 в графі 3 "податкове зобов'язання" за березень 2003 року необхідно було врахувати суму 5894840, 0 грн., яка не містить цього зменшення:

5572415, 0 грн.+322425, 0 грн. = 5894840, 0 грн.,

де 5572415, 0 - сума вказана в рядку 9 декларації за березень 2003 року та зазначена в рядку 3 таблиці № 17 акту перевірки.

Також, дані таблиці №10 показують, що в таблиці №17 акту перевірки, в графі 4 "податковий кредит за даними платника" не враховано, що в декларації за червень 2003 року в рядку 8 "Коригування на основі попередніх звітних періодів" включено збільшення податкового кредиту на суму 493098,0 грн., як виправлення арифметичної помилки за грудень 2002 року. Тому, в таблиці №17 в графі 4 "податкове зобов'язання" за червень 2003 року необхідно було врахувати суму, яка не містить цього збільшення.

З врахуванням даних таблиці №10, в таблиці №17 акту перевірки рядок "Всього" повинен містити наступне:

в графі "податкове зобов'язання за даними платника" сума податкових зобов'язань повинна бути більшою на 303286,0 грн., (дані графи 3 таблиці №10) і дорівнювати 94866554,0 грн.

(94563268,0 грн +303286,0 грн. = 94866554,0 грн.),

в графі "податковий кредит за даними платника" сума податкового кредиту, повинна бути меншою на 378502,0 грн.

(дані графи 4 таблиці №10) і дорівнювати 93165176,0 грн.

(93543678 грн. - 378502,0 грн. = 93165176,0 грн.),

в графі "чиста сума зобов'язань за даними платника" повинна дорівнювати 1701378,0 грн.

(94866554,0 грн. - 93165176,0 грн. = 1701378,0 грн.).

Виходячи з вказаного, за період з 01.01.2003 року по 01.07.2004 року документально підтверджується, що ВАТ "ЕК"Житомиробленерго" було задекларовано:

податкові зобов'язання в сумі 94866554,0 грн.,

податковий кредит в сумі 93165176,0 грн.,

чиста сума зобов'язань - 1701378,0 грн.

Водночас, матеріалами судово - економічної експертизи від 7 липня 2011 року та від 06.08.2014року підтверджуються обставини щодо переплати податку на додану вартість в сумі 17382,43 грн., у зв'язку з нарахуванням зобов'язань на суму уцінки товаро - матеріальних цінностей на протязі 2003 року, відповідно до висновку №2 судово - економічної експертизи по господарській справі №11/71"НА" (а.с.33-37 т.5, 158-159 т.10).

З огляду на встановлені обставини справи документально та нормативно не підтверджується доводи відповідача з приводу заниження податку на додану вартість на протязі періоду з 01.01.2003 р. по 01.07.2004 р. та підтверджується за обумовлений період переплата на суму 298651, 5грн. (детальний розрахунок якої наведено у висновку судово-економічної експертизи від 06.08.2014року).

На підставі наведеного, колегія суддів приходить до висновку, що відповідачем безпідставно винесено податкове повідомлення-рішення № 524/23-01/3866/1 від 30.03.2005 року про збільшення позивачу суми податкового зобов'язання за платежем податок на додану вартість у розмірі 99889грн. - основний платіж та 185365грн. - штрафна санкція. Як наслідок відповідачем безпідставно винесено податкові вимоги від 21.04.2005року №1/493 та від 23.05.2005року №2/605 про стягнення грошових зобов'язань, визначених податковими повідомленнями- рішеннями № 523/23-01/3867/1 від 30.03.2005року та № 524/23-01/3866/1 від 30.03.2005 року, протиправність винесення яких встановлена судом.

Статтею 19 Конституції України зобов'язано органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадових осіб діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Положеннями ч. 3 ст. 2 КАС України встановлено, що у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Згідно ст. 69 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які фактичні дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення осіб, які беруть участь у справі, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Ці дані встановлюються судом на підставі пояснень сторін, третіх осіб та їхніх представників, показань свідків, письмових і речових доказів, висновків експертів.

Відповідно до ч. 1 ст. 138 КАС України предметом доказування є обставини, якими обґрунтовуються позовні вимоги чи заперечення або які мають інше значення для вирішення справи (причини пропущення строку для звернення до суду тощо) та які належить встановити при ухваленні судового рішення у справі.

Беручи до уваги наведене та те, що відповідач, як суб'єкт владних повноважень, відповідно до вимог ст. 71 КАС України не довів правомірність свого рішення, суд дійшов висновку про те, що у податкового органу не було правових підстав для прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

Що стосується вимог позивача про відшкодування відповідачем судових витрат у розмірі 175 тис.грн. , понесених у зв"язку з оплатою проведення судово-економічної експертизи, то колегія суддів зазначає наступне.

Відповідно до приписів ст.94 КАС України, якщо судове рішення ухвалене на користь сторони, яка не є суб"єктом владних повноважень, суд присуджує всі здійснені нею документально підтверджені витрати з Державного бюджету України.

Між тим, на час вирішення справи судом апеляційної інстанції, механізм визначення граничного розміру відшкодування витрат та порядку компенсації коштів з Державного бюджету України відсутній ( Лист Вищого адміністративного суду України № 945/11/14-14 від 16.07.2014 року). Крім того, для вирішення питання про стягнення коштів з Державного бюджету до участі у справі повинен бути залучений центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів.

За таких обставин питання про компенсацію позивачу понесених 175 тис.грн. витрат на проведення експертних досліджень у даному судовому процесі вирішене бути не може.

Між тим, позивач не позбавлений права звернення до суду з окремим позовом про відшкодування судових витрат в порядку відшкодування збитків.

Відповідно до ст. 200 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а постанову - без змін, якщо визнає що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права.

З огляду на викладене, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції, вирішуючи даний спір, правильно встановив фактичні обставини справи та ухвалив законне рішення з дотриманням норм матеріального і процесуального права, а доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду і задоволенню не підлягають.

Керуючись ст.ст. 195, 197, 198, 200, 205, 206 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

УХВАЛИВ:

Апеляційну скаргу Житомирської об"єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Житомирській області (правонаступника Державної податкової інспекції у м.Житомирі) залишити без задоволення, а постанову Господарського суду Житомирської області від "26" червня 2012 р. без змін.

Ухвала набирає чинності з моменту її постановлення і оскарженню не підлягає.

Головуючий суддя К.С. Франовська

судді: М.М. Капустинський

Є.М. Мацький

Роздруковано та надіслано:р.л.п.

1- в справу:

2 - позивачу/позивачам: Відкрите акціонерне товариство "Енергопостачальна компанія "Житомиробленерго" вул. Пушкінська, 32/8,м.Житомир,10014

3- відповідачу/відповідачам: Державна податкова інспекція у м. Житомирі пл. Перемоги, 2,м. Житомир,10014

4-третій особі: - ,