Справа № 816/5040/14
Суддя: П'янова Я.В.
Дата ухвалення: 2015-04-28 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

28 квітня 2015 р. Справа № 816/5040/14
Колегія суддів Харківського апеляційного адміністративного суду у складі

Головуючого судді: П'янової Я.В.

Суддів: Зеленського В.В. , Чалого І.С.

за участю секретаря судового засідання Клочко Ю.О.

розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Харківського апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю "Інвестиційно-промислова компанія "Полтавазернопродукт" на постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 17.02.2015р. по справі № 816/5040/14

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Інвестиційно-промислова компанія "Полтавазернопродукт"

до Кременчуцької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Полтавській області

про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення,

ВСТАНОВИЛА:

Позивач, Товариство з обмеженою відповідальністю "Інвестиційно-промислова компанія "Полтавазернопродукт" (далі - позивач, ТОВ "ІПК "Полтавазернопродукт"), звернувся до суду з позовом до Кременчуцької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Полтавській області (далі - відповідач, Кременчуцька ОДПІ) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 30.10.2014 року № /2122, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання за платежем "Податок на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг), 14010100" загалом в розмірі 17 915 651 грн. 90 коп.

Постановою Полтавського окружного адміністративного суду від 17.02.2015 р. у задоволенні адміністративного позову Товариства з обмеженою відповідальністю "Інвестиційно-промислова компанія "Полтавазернопродукт" відмовлено.

Позивач, не погодившись з таким судовим рішенням, подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати оскаржувану постанову та прийняти нову - про задоволення позовних вимог, посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права, судом зроблено висновки, які не відповідають обставинам справи, не з'ясовано дійсні обставини справи, визнані встановленими обставини, які мають значення для справи, що не були доведені відповідачем.

В судовому засіданні представники позивача повністю підтримали вимоги апеляційної скарги та просили їх задовольнити.

Представник відповідача заперечував проти задоволення вимог апеляційної скарги, вважає рішення суду першої інстанції законним та обґрунтованим, у зв'язку з чим просив постанову суду першої інстанції залишити без змін, а апеляційну скаргу позивача - без задоволення.

Колегія суддів, вислухавши суддю-доповідача, пояснення учасників судового процесу, вивчивши матеріали справи, доводи апеляційної скарги та надані докази, приходить до висновку, що апеляційна скарга підлягає задоволенню з наступних підстав.

В ході судового розгляду встановлено, що ТОВ "ІПК "Полтавазернопродукт" у встановленому законом порядку зареєстровано як юридичну особу, .

Позивач з 07.09.2000 року перебуває на обліку платників податків в Глобинському відділенні Кременчуцької ОДПІ та з 01.11.2009 року зареєстрований суб'єктом спеціального режиму оподаткування податком на додану вартість (надалі також ПДВ) як сільськогосподарське підприємство (т. 3, а.с. 104).

Ревізором-інспектором Кременчуцької ОДПІ у період з 16.09.2014 року по 29.09.2014 року проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ "ІПК "Полтавазернопродукт" з питань дотримання вимог податкового законодавства по взаємовідносинам з ТОВ "Українська нафто-газова компанія" () за період з 01.09.2012 року по 28.02.2013 року.

За результатами перевірки складено акт від 13.10.2014 року №2401/16-03-22-01-08/31059651, в якому вказано на порушення платником податків вимог пунктів 198.1, 198.3, 198.6 статті 198, пунктів 201.1, 201.6 статті 201 Податкового кодексу України, наслідком чого визначено заниження ТОВ "ІПК "Полтавазернопродукт" зобов'язання зі сплати ПДВ загалом в розмірі 11 943 767 грн. 93 коп. (т. 1, а.с. 18-90).

На вказаний акт перевірки позивач 17.10.2014 року за вих. №785 подав заперечення, відповідь про відхилення яких надано 27.10.2014 року за вих. №26715/10 (т. 1, 91-113).

На підставі висновків зазначеного акта перевірки Кременчуцькою ОДПІ 30.10.2014 року прийнято податкове повідомлення-рішення №/2122, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання за платежем "Податок на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг), 14010100" загалом в розмірі 17 915 651 грн. 90 коп. (в т.ч. основний платіж - 11 943 767 грн. 93 коп., штрафні (фінансові) санкції - 5 971 883 грн. 97 коп.) (т. 1, а.с. 15-16).

Не погоджуючись з висновками акту перевірки та прийнятим на їх підставі податковим повідомленням-рішенням, позивач звернувся до суду з вказаним позовом.

Суд першої інстанції, відмовляючи в задоволенні позову, виходив з того, що відповідачем, як суб'єктом владних повноважень, доведено факт порушення ТОВ "ІПК "Полтавазернопродукт" вимог пунктів 198.1, 198.3, 198.6 статті 198, пунктів 201.1, 201.6 статті 201 Податкового кодексу України, наслідком чого визначено заниження позивачем зобов'язання зі сплати ПДВ в розмірі 11 943 767 грн. 93 коп.

Разом з цим, позивач, стверджуючи про правомірність формування податкового кредиту за результатами відображення у податковому обліку господарських правовідносин з ТОВ "Українська нафто-газова компанія", не надав суду належних доказів, що свідчили б про реальність здійснення господарських операцій з вказаним контрагентом за спірні періоди. Як наслідок, платником податків не доведено правомірність віднесення до складу податкового кредиту суми ПДВ в розмірі 11 943 767 грн. 93 коп.

З огляду на викладене, суд першої інстанції дійшов висновку про те, що, приймаючи оскаржуване податкове повідомлення-рішення, Кременчуцька ОДПІ діяла на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, а також з використанням повноважень з метою, з якою ці повноваження їй надано, обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення, безсторонньо (неупереджено), добросовісно та розсудливо.

Колегія суддів не погоджується з такими висновками суду першої інстанції з огляду на достатність підстав та наявність належних доказів на підтвердження правомірності заявлених позовних вимог, виходячи з вимог податкового законодавства та фактичних обставин справи.

Як вбачається з матеріалів справи, 20.08.2012 р. між позивачем (покупець) та ТОВ «Українська нафто-газова компанія» (постачальник) укладено Договір № П/12-158 купівлі-продажу природного газу (далі - Договір), за умовами якого постачальник зобов'язався передати покупцю у власність природний газ, а покупець - прийняти та оплатити газ на умовах, передбачених Договором.

В акті перевірки (стор. 6-7) відображені істотні умови Договору, а на стор. 7-25 зафіксовано, що до перевірки надані в повному обсязі оригінали: актів приймання-передачі природного газу; трьохсторонніх актів, складених продавцем, покупцем та газорозподільним підприємством; податкових накладних; банківських виписок, що підтверджують оплату придбаного газу.

Факт одержання товару за Договором підтверджується первинними документами, а саме: двосторонніми актами передачі-приймання природного газу, підписаними представниками позивача і ТОВ «Українська нафто-газова компанія», повний перелік яких наведено в акті перевірки.

Податковий кредит за Договором було сформовано на підставі належним чином оформлених податкових накладних: № 159 від 11.09.2012 р., № 340 від 18.09.2012 р., № 731 від 30.09.2012 р., № 3 від 01.10.2014 р., № 245 від 11.10.2012 р., № 450 від 18.10.2012 р., № 597 від 23.10.2012 р., № 568 від 22.11.2012 р., № 8 від 08.11.2012 р., № 620 від 23.11.2012 р., № 310 від 14.11.2012 р., № 841 від 29.11.2012 р., № 605 від 26.12.2012 р., № 70 від 06.12.2012 р., № 233 від 13.12.2012 р., № 458 від 21.12.2012 р., № 852 від 31.12.2012 р., № 202 від 12.12.2012 р., № 81 від 09.12.2013 р., № 417 від 25.01.2013 р., №№ 739, 604 від 31.01.2013 р., РК 779 від 30.09.2012 р.

Згідно з вимогами Закону України "Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні" від 16.07.99р. №996-ХІУ, відображення господарських операцій в податковому обліку здійснюється на підставі даних бухгалтерського обліку.

Необхідність підтвердження господарських операцій первинними документами визначена п.1.2 ст.1, п.2.1 ст.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 24.05.95р. №88 і зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 05.06.95р. №168/704.

Статтею 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність Україні" визначено, що первинний документ це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення; господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства. Разом з цим, ст. 9 цього Закону вказує, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.

Колегія суддів відмічає, що з аналізу наданих документів первинного бухгалтерського та податкового обліку (оригіналів та завірених копій) вбачається, що вони не мають дефектів форми, змісту або походження, які б зумовили втрату ними юридичної сили і доказовості. Відтак, вказані вище первинні документи відповідають вимогам ст.9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", п.2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995р. №88, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06.1995р. за №168/704.

Колегія суддів також зазначає, що визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану у платника податків.

Так, з матеріалів справи вбачається, що розрахунки з вищезазначеними контрагентами здійснені у повному обсязі, що підтверджується платіжними дорученнями та банківськими виписками.

Надані до матеріалів справи копії вказаних документів належним чином оформлені, містять всі необхідні реквізити.

Таким чином, здійснення оплати позивачем за придбаний у вказаного контрагента природний газ згідно з платіжними дорученнями засвідчує факт вибуття із власності позивача коштів, а отже - рух активів.

Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов'язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами Податкового кодексу України.

Так, відповідно до п.198.1 ст.198. Податкового кодексу України, право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту, згідно з вимогами п.198.2 ст.198 Податкового кодексу України, є дата тієї події, що відбулася раніше: або дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; або дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Визначення розміру податкового кредиту здійснюється у відповідності до вимог п.198.3 ст. 198 Податкового кодексу України - виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до ст. 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п.193.1 ст.193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Відповідно до п.201.4 ст.201 Податкового кодексу України, податкова накладна виписується у двох примірниках у день виникнення податкових зобов'язань продавця. Оригінал податкової накладної видається покупцю, копія залишається у продавця товарів/послуг.

Згідно з п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

При цьому, відповідно до п.201.8 ст.201 Податкового кодексу України, право на нарахування податку та складання податкових накладних надається виключно особам, зареєстрованим як платники податку в порядку, передбаченому статтею 183 цього Кодексу. Отже, необхідною умовою для віднесення сплачених у ціні товарів (послуг) сум податку на додану вартість є факт придбання товарів та послуг із метою їх використання в господарській діяльності.

Суд першої інстанції дійшов висновку про те, що податковим органом обґрунтовано поставлено під сумнів фактичне виконання вказаної угоди, оскільки досліджені судом документи бухгалтерського обліку не відображають у повному обсязі відповідно до вимог чинного законодавства дані господарської операції.

Проте, як вбачається з матеріалів справи, в подальшому, придбаний у ТОВ «Українська нафто-газова компанія» природний газ в обсязі 17 304,067 тис. м3 позивачем було використано у власній господарській діяльності.

Так, основний обсяг природного газу використовувався на виробництво цукру Виробничим підрозділом «Глобинський цукровий завод».

Виробничим підрозділом «Глобинський цукровий завод» за кожен місяць використання природного газу, придбаного у ТОВ «Українська нафто-газова компанія», складався звіт про вироблення теплоенергії та електроенергії по ТЕЦ ВП «Глобинський ц/з». У звіті відображені напрямки та обсяги використання природного газу на виробництві. Обсяги використання підтверджуються також показниками вузла обліку природного газу (обчислювач ОЕ-22ДМ), копії відомостей споживання природного газу за відповідні періоди додаються. Щомісячне списання природного газу оформлювалося актами списання ТМЦ, копії яких є у матеріалах справи.

Факт отримання газу та використання вказаного газу в господарській діяльності ТОВ «ІПК «Полтавазернопродукт» додатково підтверджується:

- Звітом про результати використання палива, теплоенергії та електроенергії за 2012р., згідно якого ТОВ «ІПК «Полтавазернопродукт» виробниче споживання палива - 21604 м3, при цьому згідно вказаного звіту (розділ II) вказана теплова енергія від переробітку палива використана для виробництва цукру;

- Звітом про виробництво та реалізацію промислової продукції за 2012 рік, згідно якого ТОВ «ІПК «Полтавазернопродукт» в 2012 р. виробило 103.1 тис.Гкал теплової енергії та 80 587 цукру-піску квоти А.

- Державним статистичним спостереженням «Фактичні витрати палива на виробництво окремих видів продукції і робіт за 2012 рік, згідно якого ТОВ «ІПК «Полтавазернопродукт» в 2012р. відобразило виробниче споживання палива в обсязі 21 536 м3.

Крім того, факт використання поставленого газу також підтверджується наявністю газового обладнання у користуванні ТОВ «ІПК «Полтавазернопродукт», переданого згідно договору оренди майна № 02/03 від 01.03.2012р., згідно якого в користування ТОВ «ІПК Полтавазернопродукт» передано майно, що використовується для виробництва цукру, в тому числі газове обладнання та парові котли, які знаходяться в свою чергу на балансовому обліку ТОВ «АПО «Цукровик Полтавщини (Довідка № 350 від 03.04.2015р.).

Таким чином, придбаний природний газ, реальність існування якого заперечує відповідач, повністю був використаний у господарській діяльності позивача, що підтверджується первинними, а також іншими документами.

Крім того, колегія суддів вважає за необхідне зауважити на той факт, що в акті перевірки відповідачем вказано, що придбаний у ТОВ «Українська нафто-газова компанія» природний газ був використаний апелянтом при здійсненні своєї фінансово-господарської діяльності. Основний об'єм придбаного газу використовувався безпосередньо для виробництва цукру (стор. 25 Акту перевірки).

Від проведення господарських операцій з постачання газу та його подальшого використання у господарський діяльності позивачем отримано прибуток, що не заперечувалось ані перевіряючим, ані судом першої інстанції, а саме, Глобинський завод здійснив переробку цукру з давальницької сировини.

Фактичне отримання буряку та його переробка на цукор відображено в бухгалтерському обліку згідно: Оборотно - сальдових відомостей № 271,201 та 22.

В подальшому вироблений товар - цукор та мілясу реалізовано ПП "Євроспецсервіс», ціна Договору 2 340 000грн. (Договір № 2012/1/05 від 5.11.2012р.), ТОВ СП «Бегленд», ціна договору 2 857 865 грн., (Договір поставки № 15/01 від 23.01.2013р.), "Coca-ColaBottlers LTD - сума контракту 19 млн. доларів США (Контракт № 2013/05-ПЗП Міжнародної поставки товару від 24.01.2013р.).

Також, колегія суддів вважає за необхідне зауважити на те, що правові, економічні та організаційні засади функціонування ринку природного газу регулюються Законом України «Про засади функціонування ринку природного газу» (далі - Закон).

Відповідно до п. 18 ч. 1 ст. 1 Закону постачання природного газу підлягає ліцензуванню.

Матеріалами справи підтверджено, що постачальник природного газу, з яким у позивача було укладено Договір № П/12-158 купівлі-продажу природного газу від 20.08.2012 р. (далі - Договір) - ТОВ «Українська нафто-газова компанія» одержало ліцензію на постачання природного газу, яка була чинна протягом всього часу дії договору.

Згідно з п. 2.2 Ліцензійних умов провадження господарської діяльності з постачання природного газу, газу (метану) вугільних родовищ за нерегульованим тарифом, затверджених Постановою Національної комісії регулювання електроенергетики України від 13.01.2010 р. № 10, ліцензіат не має права здійснювати господарську діяльність, зокрема, із зберігання газу, транспортування природного, нафтового газу і газу (метану) вугільних родовищ магістральними трубопроводами, а також транспортування природного, нафтового газу і газу (метану) вугільних родовищ розподільними трубопроводами.

Стаття 16 Закону передбачає відокремлення функцій транспортування, розподілу та постачання природного газу.

Так, газотранспортне підприємство не може провадити діяльність з видобування та постачання природного газу, а газорозподільне підприємство - діяльність з видобування, постачання, зберігання і транспортування природного газу.

З вказаного випливає, що до процесу постачання природного газу обов'язково залучається декілька господарюючих суб'єктів: постачальник, газотранспортне і газорозподільне підприємство.

Згідно з п. 3.2 Договору, постачальник передає покупцю придбаний для нього газ у мережі ДК «Укртрансгаз» НАК «Нафтогаз України».

Факт передачі природного газу за Договором у мережі ДК «Укртрансгаз» НАК «Нафтогаз України» підтверджується двосторонніми актами передачі-приймання природного газу від 30.09.2012 р., 31.10.2012 р., 30.11.2012 р., 31.12.2012 р., 31.01.2013 р., підписаними представниками позивача і ТОВ «Українська нафто-газова компанія».

Далі, згідно з умовами Типового договору на транспортування природного газу магістральними трубопроводами № 08-50140/12-Ц від 01.08.2012 р., укладеного апелянтом з ДК «Укртрансгаз» НАК «Нафтогаз України» в особі філії «Управління магістральний газопроводів «Черкаситрансгаз», одержаний від постачальника природний газ магістральними трубопроводами транспортувався від пунктів приймання-передачі газу в магістральні трубопроводи до пунктів призначення - газорозподільних станцій.

Факт надання послуг з транспортування підтверджується двосторонніми актами наданих послуг з транспортування газу магістральними трубопроводами від 30.09.2012 р., 31.10.2012 р., 30.11.2012 р., 31.12.2012 р., 31.01.2013 р., підписаними представниками позивача і ДК «Укртрансгаз» НАК «Нафтогаз України» в особі філії «Управління магістральний газопроводів «Черкаситрансгаз».

Обсяг транспортованого природного газу відповідає обсягам природного газу, одержаного позивачем від постачальника - ТОВ «Українська нафто газова компанія».

З метою одержання послуг з транспортування природного газу газорозподільними мережами безпосередньо до об'єктів, що належать позивачу було укладено договори з газорозподільними організаціями:

1. Договір № 22-Т на транспортування природного газу (промисловість, господ. розрахунковий компобут) від 30.12.2010 р. з Відкритим акціонерним товариством по газопостачанню та газифікації «Полтавагаз в особі Глобинського управління по експлуатації газового господарства». Факт надання послуг за цим договором підтверджується щомісячними двосторонніми актами прийому-передачі.

2. Договір на розподіл природного газу № 1-02/05/12 (на транспортування природного газу газорозподільними мережами) від 30.08.2012 р. з Публічним акціонерним товариством по газопостачанню та газифікації «Полтавагаз». Факт надання послуг за цим договором підтверджується щомісячними двосторонніми актами прийому-передачі.

Подальше транспортування природного газу газорозподільними мережами до межі балансової належності об'єктів позивача також підтверджується трьохсторонніми актами прийому-передачі природного газу від 30.09.2012 р., 31.10.2012 р., 30.11.2012 р., 31.12.2012 р., 31.01.2013 р., підписаними представниками позивача, ТОВ «Українська нафто-газова компанія» і Глобинського УЕГГ ПАТ «Полтавагаз».

Реальність придбання природного газу і фактичного його надходження на об'єкти позивача у спірному випадку підтверджується актами приймання-передачі природного газу, у складанні яких приймали участь представники третіх осіб - газотранспортного та газорозподільного підприємств, які не є пов'язаними з позивачем особами.

Щодо висновку суду першої інстанції про те, що в акті приймання-передачі газу не містяться відомості про походження газу, колегія суддів зауважує на таке.

Частиною 6 ст. 7 Закону України «Про засади функціонування ринку природного газу» визначено, що оператор єдиної газотранспортної системи здійснює балансування обсягів природного газу та функції оперативно-диспетчерського управління газотранспортною системою з транспортування, зберігання та розподілу природного газу.

Визначення поняття «Оператор ЄГТС» надано в п.14 ст. 1 цього Закону, згідно з яким Оператор Єдиної газотранспортної системи України (далі - оператор) це газотранспортне підприємство, на яке рішенням центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування державної політики в нафтогазовому комплексі, покладено функції оперативно-диспетчерського управління з видобутку, транспортування, зберігання та розподілу природного газу з метою забезпечення безперебійного та безаварійного газопостачання споживачів України.

Відповідно до п. 2.2 Порядку доступу до Єдиної газотранспортної системи України (далі - Порядок доступу до ЄГСТУ), затвердженої Постановою Національної комісії, що здійснює державне регулювання у сфері енергетики від 19.04.2012 N 420 та зареєстрованої в Міністерстві юстиції України 7 травня 2012 р. за N 721/21034, до функцій Оператора ЄГТСУ серед іншого, зокрема, віднесено:

- формування планового розподілу природного газу споживачам;

- здійснення балансування між обсягами надходження газу до ЄГТСУ (від ГДП, за міжнародними угодами, за зовнішньоекономічними контрактами та за рахунок відбору газу з ПСГ) та обсягами подачі газу з ЄГТСУ (реалізації газу споживачам України, транзиту територією України та закачування до ПСГ);

- облік відбору газу з ПСГ, його закачування до ПСГ та залишків у ПСГ у розрізі власників природного газу згідно з укладеними договорами на зберігання (закачування, зберігання, відбір) природного газу.

Наказом Міністерства палива та енергетики України від 5 листопада 2010 року N 463 функції оператора Єдиної газотранспортної системи України було покладено на Публічне акціонерне товариство Національна акціонерна компанія "Нафтогаз України" (далі - НАК "Нафтогаз України").

Таким чином, саме на НАК «Нафтогаз України» було покладено функції оператора ЄГТСУ, в зв'язку з чим, НАК «Нафтогаз України» як оператор системи мав повну та достовірну інформацію щодо володіння та постачання газу кінцевим споживачам, а тому інформація, що надана НАК «Нафтогаз України» щодо власника, постачальника та кінцевого споживача природного газу є належним та допустимим доказом підтвердження реальності такої операції.

В матеріалах справи міститься лист НАК «Нафтогаз України» № 6-152/1.2-15 від 14.01.2015р., у якому зазначено, що відповідно до наданої ПАТ «Полтавагаз» інформації про фактичну реалізацію природного газу промисловим споживачам, для потреб ТОВ ІПК "Полтавазернопродукт» з ресурсів ТОВ «Українська нафто-газова компанія» у період з вересня 2012р. по січень 2013р. було використано наступні обсяги газу: вересень 2012р.- 2 975.969 тис.куб.; жовтень 2012р.-4 340.340 тис.куб.; листопад 2012р. - 4 459.10 7 тис. куб.; грудень 2012р. - 4 619.224 тис.куб.; січень 2013р.- 909.427 тис.куб.

При цьому, колегія суддів вважає за необхідне зауважити на те, що визначення терміну «ресурс природного газу» наведено в Порядку доступу до ЄГСТУ, а саме, в п. 1.3 закріплено, що «ресурс природного газу - документально підтверджений наявний у постачальника обсяг природного газу».

Таким чином, у вищезазначеному листі НАК «Нафтогаз України», як Оператор ЄГСТУ зазначив та документально підтвердив той факт, що поставка газу на ТОВ ІПК "Полтавазернопродукт» в період вересень 2012 р. - січень 2013р. проводилась за рахунок газу, який знаходився у власності ТОВ «Українська нафто-газова компанія».

Додатково, до вказаного листа НАК «Нафтогаз України» листом № 6- 2416/1.2-15 від 02.04.2015 року надала інформацію про те, що в період: вересень 2012р.- січень 2014 року ТОВ «Українська нафто-газова компанія» мала ресурси газу для реалізації, які було сформовано за рахунок:

У вересні 2012 року у обсязі 245 849.259 м3 з ресурсів (походження):

- ТОВ «Карпатигаз» (власний видобуток по Спільній діяльності) - 25 000.000;

- ТОВ «Газконтиненталь» (власний видобуток по Спільній діяльності) - 5 145.393;

- ПАТ «Укрнафта»( по Спільній діяльності № 999/97)- 28 000.000;

- ТОВ «ГК «Газовий Альянс» (ТОВ «Меркурій Трейд Компані»- ТОВ «ТОВ «Надра "Геоцентр» (власний видобуток)- 418.316;

- Відбір із ПСГ- 187 285.550

У жовтні 2012 року в обсязі 420 496.179 м3 з ресурсів (походження):

- ТОВ «Газконтиненталь» (власний видобуток по Спільній діяльності) - 5 229.981;

- ПАТ «Укрнафта» (по Спільній діяльності № 999/97) - 42 000.000;

- Відбір із ПСГ- 373 266.198.

У листопаді 2012 року в обсязі 340 405.472 м3 з ресурсів (походження):

- ТОВ «Газконтиненталь» (власний видобуток по Спільній діяльності) - 5 151.572;

- Відбір із ПСГ- 335 253. 900.

У грудні 2012 року в обсязі 354 866.249 м3 з ресурсів (походження):

- ТОВ «Газконтиненталь» (власний видобуток по Спільній діяльності) - 5 258.560;

- ТОВ «Лідергаз»- ПАТ «Сєвєродонецьке об'єднання «Азот» (імпорт) - 65 947.976;

- Відбір із ПСГ- 283 659.713.

У січні 2013 року в обсязі 238 097.799м3 з ресурсів (походження):

- ТОВ «Газконтиненталь» (власний видобуток по Спільній діяльності) - 5 220.983;

- ТОВ «Лідергаз» ( відбір із ПСГ) - 232 396.816;

- ТОВ «ОКГ Укргаз» - 480.000.

Крім того, відповідно до п.2.9.2 Порядку доступу до ЄГСТУ головною метою комерційного балансування є встановлення Оператором ЄГСТУ на підставі документально оформлених даних відповідності між фактичним надходженням і фактичним розподіленням газу за звітний місяць по кожному постачальнику газу. Перевищення розподілення газу над його надходженням є негативним дисбалансом, а перевищення надходження газу над його розподіленням - позитивним дисбалансом. Загальний облік дисбалансів проводить Оператор, який інформує постачальників та ГП про наявність дисбалансу за звітний місяць.

При цьому, згідно з п.п.2.9.2.3. Порядку доступу до ЄГСТУ, якщо при негативному дисбалансі у постачальника відсутній газ у ПСГ або його ресурсу недостатньо для покриття негативного дисбалансу, частка обсягу газу, що перевищує плановий обсяг газу, є обсягом постачання газу гарантованим постачальником, на території здійснення ліцензованої діяльності якого знаходиться споживач постачальника. При цьому, споживач зобов'язаний до 10-го числа місяця, наступного за розрахунковим, оформити з гарантованим постачальником усі необхідні документи, передбачені договором про постачання природного газу, та розрахуватися з ним за вищезазначені обсяги газу.

Із зазначеного слідує, що за умови відсутності газу у постачальника ТОВ "Українська нафто-газова компанія», на що послався суд першої інстанції як на підставу для відмови в задоволенні позову, ТОВ ІПК «Полтавазернопродукт» згідно з п.п.2.9.3.2. Порядку доступу до ЄГСТУ було зобов'язане підписати відповідні акти приймання - передачі газу, на обсяги, які було зафіксовано приладами обліку з гарантованим постачальником, яким є ПАТ «Полтавгаз».

Враховуючи те, що в ході проведення податкової перевірки було достеменно встановлено юридичний факт, який зафіксовано в перевірки, що газ поставлено не гарантованим постачальником, а з ресурсу ТОВ "Українська нафто-газова компанія», з яким було підписано акти приймання-передачі газу та за який проведено повні розрахунки - висновок про відсутність доказів поставки газу цим постачальником є помилковим.

Крім того, на вимогу позивача ПАТ «Полтавгаз», як газорозподільне підприємство, надало Реєстри поставки природного газу промисловим споживачам Постачальником ТОВ «Українська нафто-газова компанія» газовими мережами ПАТ «Полтавгаз» за період вересень 2012 - січень 2013рр., в яких відображено, що ТОВ «Українська нафто-газова компанія» саме як власник газу та кінцевий постачальник газу протягом вказаного періоду здійснювало постачання природного газу, в тому числі ТОВ ІПК «Полтавазернопродукт» як кінцевому споживачу газу, в обсязі: вересень 2012 р. - 2 975.969 тис.куб.; жовтень 2012 р.-4 340.340 тис.куб.; листопад 2012 р. - 4 459.107 тис.куб.; грудень 2012 р. - 4 619.224 тис.куб.; січень 2013 р. - 909.427 тис.куб.

При цьому, у вказаних реєстрах зазначено, що власником газу, який саме передавався у вказаний період ТОВ ІПК «Полтавазернопродукт» є саме ТОВ «Українська нафто-газова компанія».

Колегія суддів вважає за необхідне звернути увагу на ту обставину, що всі зазначені реєстри підписано ТОВ «Українська нафто-газова компанія» як постачальником та ПАТ «Полтавгаз» як власником мереж.

Додатково, необхідно зауважити на те, що саме реєстри передачі газу є документами, які підтверджують механізм приймання-передачі газу згідно з п.8.1 Порядку доступу до ЄГСТУ.

Крім того, в матеріалах справи міститься лист філії «Управління газопроводів Черкаситрансгаз» від 05.01.2015р. № 23/39., у якому зазначено, що «було протранспортовано наступні обсяги природного газу: вересень 2012 р.- 2 975.969 тис.куб.; жовтень 2012р.-4 340.340 тис.куб.; листопад 2012р.- 4 459.107 тис.куб.; грудень 2012р. - 4 619.224 тис.куб.; січень 2013р.- 909.427 тис.куб.

При цьому, у вказаному листі зазначено, що за даними реєстрів протранспортованого природного газу, наданих ПАТ «Полтавгаз», кінцевим постачальником цих обсягів є ТОВ «Українська нафтогазова компанія».

Приймаючи до уваги викладене, колегія суддів апеляційної інстанції вважає посилання податкового органу на листи Філії «Управління магістральних газопроводів «Черкаситрансгаз» № 1516/39 від 03.10.2014 р. та № 5862/39 від 18.10.2014 р. на підтвердження того, що газ, придбаний позивачем має невідоме походження (факт транспортування не підтверджено від ТОВ «Українська газотранспортна компанія») безпідставними, оскільки в запиті податковий орган запитував інформацію, що суперечить порядку надання доступу до ЄГСТУ, запитував інформацію щодо взаємовідносин між постачальником та споживачем природного газу, якою газотранспортне підприємство в силу наданих повноважень не може володіти.

Враховуючи те, що в матеріалах справи є належні та допустимі докази, а саме: інформація надана Оператором ЄГТС України, реєстри постачання газу, лист газотранспортного підприємства, які підтверджують як факт існування у власності ТОВ «Українська нафто-газова компанія» необхідного для поставки підприємству позивача газу, так і сам факт такої поставки ТОВ ІПК «Полтавазернопродукт» як кінцевому споживачу газу, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції зробив помилковий висновок про те, що не доведено факт постачання природного газу та наявності у власності ТОВ «Українська нафто-газова компанія» необхідного для постачання обсягу газу у власності.

Також, суд першої інстанції, дослідивши акти приймання - передачі придбаного газу, підписані між Постачальником газу та Покупцем, та акти приймання-передачі послуг з транспортування газу, підписаних між позивачем та ПАТ «Полтавгаз», Глобинським УЕГГ ПАТ «Полтавгаз», філією УМГ«Черкаситрансгаз» на тотожний з придбаним обсягом газу у ТОВ «Українська нафто-газова компанія», не прийняв до уваги вказані акти виключно з тих підстав, що це не єдиний чотирьохсторонній акт - а чотири різні акти.

Колегія суддів не погоджується з таким висновком суду першої інстанції з огляду на таке.

Відповідно до статті 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та звітність в Україні" первинний документ це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до п. 1.1 Договору № 11/12-158 купівлі-продажу природного газу від 20.08.2012р. Постачальник взяв на себе зобов'язання передати Покупцю у власність природний газ, а покупець зобов'язався прийняти та оплатити газ на умовах договору.

Згідно з ч. І ст. 265 ГК України за договором поставки одна сторона - постачальник зобов'язується передати (поставити) у зумовлені строки (строк) другій стороні - покупцеві товар (товари), а покупець зобов'язується прийняти вказаний товар (товари) і сплатити за нього певну грошову суму.

Аналогічна норма міститься в ст.655 ЦК України.

Виходячи з умов договору та загального визначення договору поставки (купівлі - продажу), вказаний договір є двостороннім, породжує права та обов'язки для Продавця та Покупця. Для визнання господарської операції реальною є необхідним встановлення юридичного факту передачі товару від Продавця до Покупця.

На виконання вказаного договору перевіряючим було надано акти приймання - передачі, які підписано належними та уповноваженими сторонами за Договором купівлі - продажу природного газу.

Згідно з п. 3.1 Договору, кількість газу, яка подається Покупцеві, визначається по засобам вимірювальної техніки.

Пунктом 3.4 Договору визначено, що приймання-передача газу, поставленого постачальником покупцеві у відповідному місяці оформляється щомісячними Актами приймання - передачі природного газу.

Саме на підставі даних засобів обліку, які зафіксували факт постачання на підприємство позивача 17 286.067куб.м. газу протягом вересня 2012-січня 2013рр., було складено Акти приймання-передачі газу.

Вищезазначені акти приймання-передачі природного газу складені на виконання пп. 8.5 п. 8 Правил обліку природного газу при видобуванні, транспортуванні та зберіганні, затверджених наказом НАК "Нафтогаз України" від 11.05.2002 року № 142, яким визначено, що місячний акт приймання-передачі газу (з розшифровкою по кожній вимірювальній дільниці) складається та підписується представниками Виконавця та Замовника п'ятого числа місяця, наступного за звітним, у чотирьох примірниках українською мовою - по два примірника кожній стороні, що не було враховано судом першої інстанції.

Аналогічна позиція викладена в ухвалі Вищого адміністративного суду України від 28 травня 2014 року у справі №К/800/35239/13.

Таким чином, вказані акти є первинними документами, що підтверджують здійснення постачання природного газу в загальній кількості 17 304.067 м3 саме з моменту підписання таких актів Постачальником та Покупцем.

Враховуючи те, що в ході судового розгляду справи не було встановлено факту того, що сторони Договору під час його укладення погодили саме підписання чотирьохсторонніх актів, колегія суддів вважає, що погодженням в розумінні п.3.5 є підписання між ТОВ «ІПК «Полтавазернопродукт» та ПАТ «Полтавгаз», Глобинським УЕГГ ПАТ «Полтавгаз», філією УМГ«Черкаситрансгаз» актів про транспортування вказаного газу через Єдину газотранспортну мережу.

Таким чином, акти приймання передачі природного газу, підписані Постачальником та Покупцем, є первинними документами, з існуванням яких пов'язаний облік господарської операції, а юридичний факт погодження підписання акту приймання-передачі допустимий саме шляхом підписання між ТОВ «ІПК «Полтавазернопродукт» та ПАТ «Полтавгаз», Глобинським УЕГГ ПАТ «Полтавгаз», філією УМГ«Черкаситрансгаз» актів про транспортування вказаного газу через Єдину газотранспортну мережу.

Крім того, колегія суддів вважає за необхідне зауважити на те, що згідно з п. 8.5. Порядку доступу до ЄГСТУ, до 5-го числа місяця, наступного за звітним, ГП, ГТП та ГДП разом з постачальниками газу та споживачами оформляють, підписують та скріплюють печатками акти приймання-передачі газу.

Постачальник, який у своєму плановому розподілі врахував поставку газу іншому постачальнику, зобов'язаний після закінчення місяця підписати з таким постачальником акт приймання-передачі газу на обсяг фактично використаного газу споживачами цього постачальника.

У разі якщо споживач має договірні відносини з двома і більше постачальниками і жоден з них не погоджується оформити з таким споживачем акти приймання-передачі газу, обсяг перевитрат газу вважається обсягом постачання газу гарантованим постачальником, на території здійснення ліцензованої діяльності якого знаходиться споживач постачальника. При цьому споживач зобов'язаний до 10-го числа місяця, наступного за розрахунковим, розрахуватися з гарантованим постачальником за вищезазначені обсяги газу та оформити з ним усі необхідні документи, передбачені договором про постачання природного газу за регульованим тарифом.

Згідно з п. 3.14 Правил користування природним газом для юридичних осіб, затверджених Постановою Національної комісії, що здійснює державне регулювання у сфері енергетики № 1181 від 13.09.2012 та зареєстрованого в Мінюсті України 11 жовтня 2012 р. за N 1715/22027, визначено, що обсяг споживання/розподілу/транспортування газу підтверджується підписаним сторонами актом приймання-передачі (актом про надані послуги), що оформлюється згідно з даними комерційного обліку природного газу.

Акти приймання-передачі газу (акти про надані послуги) є підставою для остаточних розрахунків.

Колегія суддів зауважує, що ані Порядок доступу до ЄГСТУ, ані Правила користування природним газом для юридичних осіб не говорять про необхідність складення Єдиного акту, складення окремих актів споживачем з газопостачальним підприємством, газорозподільним та газотранспортним є логічним, оскільки взаємовідносини між ТОВ ІПК «Полтавазернопродукт» та всіма цими суб'єктами ринку побудовані на підставі окремих договорів, а тому оформлення актів приймання передачі газу та актів приймання передачі послуг за договорами з газотранспортним та газорозподільними підприємствами відповідає вимогам закону та Порядку доступу до ЄГСТУ.

Додатковим та належним доказом реальності та належного оформлення такої операції є Реєстри поставки природного газу промисловим споживачам Постачальником ТОВ «Українська нафто-газова компанія» газовими мережами ПАТ «Полтавгаз», які оформлені відповідно до вимог п. 8.5.1. Порядку доступу до ЄГТСУ.

Крім того, вказані акти приймання передачі поставленого газу складено на підставі відомостей обліку споживання газу, які є результатом фіксації обсягу та якісних характеристик поставленого газу засобами обліку, що в свою чергу згідно з п. 5.2 Правил обліку природного газу під час його транспортування газорозподільними мережами, постачання та споживання, затверджених наказом Мінпаливенерго від 27.12.2005р. № 618, є підставою для визначення об'єму поставленого газу.

Колегія суддів вважає за необхідне зауважити на той факт, що акти приймання передачі газу відповідають правилам бухгалтерського обліку, складені на підставі даних вузлів обліку газу, відображають суть та реальність господарської операції, підписані уповноваженими на те сторонами договору як з боку постачальника, так і з боку покупця. Ці первинні документи не мають дефектів форми, змісту або походження, які б зумовили втрату ними юридичної сили і доказовості.

Крім того, вказані документи є виключно документами, що підтверджують юридичний факт здійснення господарської операції, чіткої законодавчо визначеної форми такого документа як акт приймання передачі поставки газу жодним нормативним актом не закріплено, а тому сторони під час фіксування господарської операції мали право на свій розсуд відобразити в документі первинного бухгалтерського обліку сутність такої операції.

Законодавець в даному випадку поставив чіткі вимоги до порядку заповнення саме податкових накладних та поставив у пряму залежність правильність заповнення податкових накладних до виникнення у платника податку права на податковий кредит.

Враховуючи те, що податкові накладні оформлені належним чином та підтверджені первинними бухгалтерськими документами, які відображають сутність господарської операції, висновок суду першої інстанції про те, що операція з поставки природного газу не підтверджена бухгалтерськими документами, що є підставою для втрати права на податковий кредит, є безпідставним.

Щодо недоліків в оформленні первинних документів, на які посилається суд першої інстанції, колегія суддів зауважує на таке.

В якості недоліків двосторонніх актів приймання-передачі природного газу суд першої інстанції вказує на їх підписання без погодження з газотранспортними організаціями; місце складання цих документів (м. Київ); відсутність в актах відомостей про походження природного газу.

Вказані факти, на думку суду першої інстанції, свідчать про невідповідність актів приймання-передачі природного газу вимогам ч. 2 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», у зв'язку з чим не можуть вважатись належним чином оформленими первинними документами.

В свою чергу, колегія суддів зауважує, що частиною 2 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» передбачено, що первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення: особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Отже, одним з обов'язкових реквізитів первинного документу є ідентифікуючі ознаки осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, а також осіб, що брали участь у здійсненні господарської операції.

З цього випливає, що підписувати документ мають саме ті особи, що представляють учасників відповідної господарської операції. Підписання первинних документів особами, які не є учасниками господарської операції, Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» не передбачене.

Встановлене Договором погодження актів приймання-передачі з третіми особами, таким чином, не означає участь цих осіб у складанні первинного документу, що підтверджує факт здійснення купівлі-продажу товару (природного газу), оскільки підписання ними первинного документу щодо господарської операції, учасниками якої вони не є, суперечило б вимогам ч. 2 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

У даному випадку господарська операція за Договором, у зв'язку з якою позивачем було сформовано податковий кредит, полягала у постачанні природного газу. Учасниками господарської операції з постачання природного газу були лише дві особи: постачальник (ТОВ «Українська нафто-газова компанія») і покупець (позивач).

Таким чином, саме представники вказаних учасників господарської операції повинні були підписувати первинні документи, які фіксують факт її проведення.

Що стосується погодження актів з газотранспортною та газорозподільною організаціями, і форми такого погодження, то, як зазначалося вище, ця вимога була виконана шляхом складання актів приймання-передачі послуг з транспортування та розподілення природного газу, які містили погоджені цими провайдерами фактично транспортовані та одержані позивачем обсяги природного газу.

До матеріалів справи залучалися трьохсторонні акти приймання-передачі природного газу, які не є первинними документами у розумінні Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», проте підтверджують додаткове погодження з газорозподільною організацією обсягів газу, що надходив до об'єктів позивача газорозподільними мережами.

Оскільки ці документи не є первинними і не фіксують здійснення господарської операції, вимоги ч. 2 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» на них не поширюються, а тому недоліки таких допоміжних актів у вигляді відсутності прізвища особи, яка їх підписала, або печатки газорозподільної організації не може бути підставою для висновку про не підтвердження факту поставки природного газу.

Іншим обов'язковим реквізитом первинного документу, на який звернув увагу суд першої інстанції, є місце складання документу.

У даному випадку місцем складання вказано м. Київ, що, на думку суду, є порушенням ч. 2 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», оскільки юридичною адресою ТОВ «Українська нафто-газова компанія» є м. Харків, а позивача - м. Глобине Полтавської області.

В свою чергу, колегія суддів вважає за необхідне зауважити на те, що в ч. 2 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» мова йде саме про місце складання документу, а не про місце здійснення господарської операції.

Законодавство не встановлює обмежень щодо того, де саме може або має бути складений первинний документ, тому зауваження суду першої інстанції стосовно неправильного зазначення місця складання актів приймання - передачі природного газу є безпідставним.

Стосовно відсутності в актах приймання-передачі відомостей щодо походження природного газу слід зазначити, що ані умовами Договору, ані Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» не передбачено посилання у первинних документах на джерело походження товару.

Таким чином, посилання суду першої інстанції на порушення, допущені при складанні актів приймання-передачі природного газу, є безпідставними.

Крім того, слід зазначити, що сама собою наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки у їх оформленні не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов'язаннях платника податків у зв'язку з його господарською діяльністю мали місце.

Також на підтвердження реальності виконання укладеного між позивачем та вказаним контрагентом договору, позивачем до суду апеляційної інстанції надано: копію Витягу з ЄДР юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців; копію листа АКФС від 24.03.2015 р.; оборотно-сальдові відомості; кінцеві виробничо-технічні показники по бурякоцукровому виробництву; довідку про результати діяльності ВП "Глобинський цукровий завод"; копії актів; копії витягів з єдиного реєстру податкових накладних; Лист - звернення до Голови правління ПАТ «Полтавагаз» № 180 від 31.03.2015 року; копію листа НАК «Нафтогаз України» листом № 6- 2416/1.2-15 від 02.04.2015 року; копії Реєстрів поставки природного газу промисловим споживачам Постачальником ТОВ «Українська нафто-газова компанія» газовими мережами ПАТ «Полтавгаз» за вересень 2012 р., за жовтень 2012р., за листопад 2012р., за грудень 2012р., за січень 2013р.; копію звіту про результати використання палива, теплоенергії та електроенергії за 2012р.; копію звіту про виробництво та реалізацію промислової продукції за 2012 рік; копію Державного статистичного спостереження «Фактичні витрати палива на виробництво окремих видів продукції і робіт за 2012рік; копію договору оренди майна з додатком № 02/03 від 01.03.2012р.; довідку № 350 від 03.04.2015р.; копію Договору № 2012/1/05 від 5.11.2012р.; копію Договору поставки № 15/01 від 23.01.2013р.; копію Контракту № 2013/05-ПЗП Міжнародної поставки товару від 24.01.2013р.; копії Довіреностей та накладних; копії митних декларацій.

Приймаючи до уваги вищевикладене, колегія суддів дійшла висновку, що вказані господарські операції позивача свідчать про зміну зобов'язань сторін за правочинами та позитивний вплив на результати господарської діяльності позивача. З означеного випливає, що податковий кредит сформовано позивачем за господарськими операціями, які підтверджено належним чином згідно з вимогами чинного законодавства України.

З приводу твердження суду першої інстанції та суб'єкта владних повноважень в акті перевірки про відсутність факту реального вчинення господарських операцій через висновки актів про неможливість проведення зустрічних звірок та актів про результати перевірок вищезазначених контрагентів, колегія суддів зауважує на таке.

Належними та допустимими в розумінні ст.124 Конституції України, ст.70 КАС України доказами факту вчинення платником податків нікчемного правочину або факту відображення в обліку показників господарських операцій, які в дійсності не відбулись, можуть бути або обвинувальний вирок суду по кримінальній справі (оскільки діяння платника податків по протиправному заволодінню майном іншої особи або ухиленню від сплати податків, тобто вчинення нікчемного правочину, є об'єктивною стороною злочинів, передбачених ст.191 КК України та ст.212 КК України), або рішення суду у справі про стягнення одержаного за нікчемним правочином (оскільки наслідком вчинення платником податків нікчемного правочину відповідно до ст.ст. 207, 208, 250 Господарського кодексу України є застосування конфіскаційного заходу у вигляді стягнення одержаного за нікчемним правочином), або рішення суду про визнання правочину недійсним (оскільки відповідно до ч.3 ст.228 Цивільного кодексу України вчинення платником податків правочину, котрий суперечить інтересам держави і суспільства, є підставою для звернення до суду з вимогою про визнання такого правочину недійсним).

Разом з тим, під час розгляду справи відповідачем не надано до суду жодних доказів порушення кримінальної справи відносно посадових (службових) осіб платника податків або за викладеними в акті фактами діяльності платника податків, наявності обвинувального вироку суду, рішення суду про стягнення одержаного за нікчемним правочином, наявності рішення суду про визнання правочинів недійсними.

Крім того, відповідно до ч. 4 ст. 70 Кодексу адміністративного судочинства України, обставини, які за законом повинні бути підтверджені певними засобами доказування, не можуть підтверджуватися ніякими іншими засобами доказування, крім випадків, коли щодо таких обставин не виникає спору.

Предметом доказування у відповідній категорії спорів є реальність господарських операцій, що є підставою для виникнення права на податковий кредит та/або бюджетне відшкодування та правомірність визначення податку на прибуток; добросовісність дій платника податку, яка полягає у відповідності вчинених ним дій, а також реальність усіх даних, наведених у документах, що надають право на податковий кредит та/або бюджетне відшкодування.

Колегія суддів зазначає, що в силу закону отримання податковим органом акту перевірки, довідки зустрічної звірки або акту про неможливість проведення зустрічної звірки, в яких викладені висновки про наявність ознак фіктивної господарської діяльності, відсутність факту реального вчинення господарських операцій, вчинення контрагентом платника податків нікчемного правочину або відображення в звітності показників господарських операцій, які фактично не відбулись, не звільняє такий податковий орган від виконання обов'язку по самостійному встановленню та доведенню факту вчинення платником податків порушення закону, акт перевірки контрагента або акт про неможливість проведення зустрічної звірки тощо, не має преюдиціального значення при розгляді справи судом та не є документом, що достовірно та безсумнівно підтверджують обставини фактичної дійсності.

Крім того, зазначені відповідачем та судом першої інстанції обставини не є підставою для позбавлення платника податку права на формування валових витрат та податковий кредит з ПДВ у випадку, коли останній виконав усі передбачені законом умови стосовно отримання такого права та має необхідні документальні підтвердження розміру свого податкового кредиту. Адже, Податковий кодекс України не ставить право платника ПДВ на податковий кредит в залежність від дій або бездіяльності його контрагентів чи відсутності їх за місцезнаходженням, так само відсутності у контрагентів основних фондів, кваліфікованого персоналу тощо. І в разі порушення контрагентом податкової дисципліни відповідальність та негативні наслідки мають настати саме для цієї особи, оскільки позивач та його контрагент є окремими суб'єктами господарювання зі статусом юридичної особи, окремими платниками податку на додану вартість, кожен з яких має свої межі юридичної відповідальності, яка є індивідуальною, виходячи з вимог ст. 61 Конституції України.

В силу ст.18 Закону України "Про державну реєстрацію юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців", якщо відомості, які підлягають внесенню до Єдиного державного реєстру, були внесені до нього, то такі відомості вважаються достовірними і можуть бути використані в спорі з третьою особою, доки до них не внесено відповідних змін.

Колегія суддів також акцентує увагу і на тому, що чинне законодавство не покладає на платника податків обов'язку перевіряти безпосереднього контрагента на предмет виконання ним вимог податкового законодавства та його безпосередню наявність за місцезнаходженням перед тим, як відносити відповідні суми витрат до валових витрат та суми податку на додану вартість до податкового кредиту.

Враховуючи викладене, колегія суддів дійшла висновку про те, що господарські операції між позивачем та ТОВ "Українська нафто-газова компанія" мали реальний характер, діяльність позивача була спрямована на отримання економічної вигоди від підприємницької діяльності, підприємства ознак фіктивності на час здійснення господарської операції не мали, що зумовлює хибність висновків податкового органу.

Відповідно до частини 2 статті 8 Кодексу адміністративного судочинства України суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини.

Згідно з статтею 17 Закону України "Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини" суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.

Колегія суддів звертає увагу на те, що збільшення суми грошового зобов'язання (шляхом прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень) порушує право позивача мирно володіти своїм майном, визначення якого міститься у Першому Протоколі до Конвенції про захист прав і основоположних свобод людини від 20 березня 1952 року, яка є частиною національного законодавства України згідно із статтею 9 Конституції України.

Зокрема, стаття 1 Протоколу 1 до Конвенції так визначає підстави, за яких особа може бути позбавлена свого майна: "Кожна фізична або юридична особа має право мирно володіти своїм майном. Ніхто не може бути позбавлений своєї власності інакше як в інтересах суспільства і на умовах, передбачених законом і загальними принципами міжнародного права".

Роз'яснення цієї норми містяться в рішеннях Європейського суду з прав людини (надалі також "ЄСПЛ"). Дані рішення згідно з статтею 17 Закону України "Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини" мають в Україні значення джерела права. Більше того, частина 2 статті 8 Кодексу адміністративного судочинства України вимагає врахування практики ЄСПЛ при вирішенні справ.

Так, у пункті 53 рішення в справі "Булвес" АД проти Болгарії ЄСПЛ визначив поняття власності, вказавши, що "власність" може включати як існуючу власність, так і активи, включаючи вимоги стосовно яких заявник може стверджувати, що у нього чи у неї є принаймні "правомірні очікування" отримати ефективне здійснення свого майнового права.

У рішенні в справі "Щокін проти України"(п. 49) ЄСПЛ вказав, що збільшення податковим органом зобов'язання особи з податку безперечно є втручанням до майнових прав заявника, гарантованих статтею 1 Протоколу 1 до Конвенції. Таке втручання за Конвенцією може бути визнане тільки якщо здійснене на умовах, передбачених законом. Так, у пп. 50-51 згаданого рішення ЄСПЛ зазначає: "Найпершою та найбільш важливою вимогою ст. 1 Протоколу 1 до Конвенції є те, що будь-яке втручання державних органів у мирне володіння майном повинне бути законним: друге речення першого параграфу наділяє правом позбавляти майна лише "на умовах, передбачених законом" і другий параграф визначає, що Держава має право контролювати використання майна шляхом введення в дію "законів". Більше того, верховенство права, один з фундаментальних принципів демократичного суспільства, притаманний всім статтям Конвенції. Це поняття (поняття "закону") вимагає, перш за все, щоб заходи, що застосовуються, ґрунтувалися на національному законодавстві. Воно також посилається на якість закону, що застосовується, вимагаючи його доступності для осіб, яких він стосується, точності та передбачуваності в його застосуванні."

Таким чином, будь-які дії, спрямовані на позбавлення особи її майна є незаконними, якщо контролюючі органи діють не у відповідності до закону.

Неприпустимість притягнення до відповідальності однієї компанії, у випадку за неправомірні дії іншої компанії підтверджується практикою Європейського суду з прав людини. Так, в пункті 71 рішення у справі "Булвес"АД проти Болгарії" ЄСПЛ дійшов такого висновку: "... Суд вважає, що компанія-заявник не повинна нести відповідальність за наслідки невиконання постачальником його обов'язків щодо своєчасного декларування ПДВ і, як наслідок, сплачувати ПДВ повторно разом із пенею. Суд вважає, що такі вимоги прирівнюються до надзвичайного обтяження для компанії-заявника, що порушило справедливий баланс, який повинен був підтримуватися між вимогами загальних інтересів та вимогами захисту права власності".

Отже, Європейський суд з прав людини чітко визначає правило індивідуальної відповідальності платника податків. Тобто, добросовісний платник податків не має зазнавати негативних наслідків через порушення з боку його контрагентом.

Відповідно до вимог частини 2 статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Згідно з ч.2 ст.71 Кодексу адміністративного судочинства України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Проте, всупереч наведеним положенням, відповідачем, як суб'єктом владних повноважень, не доведено правомірність його рішення, що оскаржується.

Виходячи з викладеного вище, колегія суддів дійшла висновку про відсутність порушень з боку підприємства позивача приписів пунктів 198.1, 198.3, 198.6 статті 198, пунктів 201.1, 201.6 статті 201 Податкового кодексу України, у зв'язку з чим оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 30.10.2014 року № /2122 підлягає скасуванню.

Додатково до наведених вище аргументів, які підтверджують правомірність формування позивачем податкового кредиту, колегія суддів вважає за необхідне звернути увагу також на специфічні порушення, які стосуються визначення позивачу податкових зобов'язань за ПДВ, відображеним у скороченій податковій декларації.

Відповідно до даних, викладених в Акті (стор. 68-72), сума ПДВ, сплачена (нарахована) у складі вартості придбаного природного газу у ТОВ «Українська нафто-газова компанія», була розподілена позивачем між податковим кредитом загальної (бюджетної) декларації та скороченої декларації (позначка «спеціальний режим оподаткування діяльності у сфері сільського господарства»).

Аналізуючи ці два типи податкової звітності, відповідач встановив відхилення між даними, зазначеними в деклараціях, та даними перевірки, а саме:

- у загальній декларації на загальну суму 2 870 961 грн.;

- у скороченій декларації на загальну суму 9 072 807 грн.

Вказані відхилення відповідач визначив як заниження податкового зобов'язання, в результаті чого сума завищеного податкового кредиту із скорочених декларацій в розмірі 9 072 807,00 грн. взяла участь у формуванні основного платежу грошового зобов'язання, визначеного в оскаржуваному рішенні.

Крім того, згідно з розрахунком застосування штрафних санкцій, до суми основного платежу, сформованої з відхилень із скорочених декларацій, були застосовані штрафні санкції в розмірі 50% на загальну суму 4 536 403,00 грн. відповідно до п. 123.1 ст. 123 ПК України, положення якого дають право контролюючому органу нараховувати фінансові (штрафні санкції) при самостійному визначенні податкового зобов'язання.

ПДВ, заниження якого було встановлене Актом перевірки, відображалося у спеціальній декларації з ПДВ, оскільки позивач знаходиться на спеціальному режимі оподаткування ПДВ відповідно до ст. 209 ПК України.

Пунктом 209.2 ст. 209 ПК України передбачено, що згідно із спеціальним режимом оподаткування сума податку на додану вартість, нарахована сільськогосподарським підприємством на вартість поставлених ним сільськогосподарських товарів/послуг, не підлягає сплаті до бюджету та повністю залишається в розпорядженні такого сільськогосподарського підприємства для відшкодування суми податку, сплаченої (нарахованої) постачальнику на вартість виробничих факторів, за рахунок яких сформовано податковий кредит, а за наявності залишку такої суми податку - для інших виробничих цілей.

Зазначені суми податку на додану вартість акумулюються сільськогосподарськими підприємствами на спеціальних рахунках, відкритих в установах банків та/або в органах, які здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів у порядку, затвердженому Кабінетом Міністрів України.

Постановою Кабінету Міністрів України від 12.01.2011 р. № 11 затверджено Порядок акумулювання сільськогосподарськими підприємствами сум податку на додану вартість на спеціальних рахунках, відкритих у банках та/або органах, які здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів (далі - Порядок № 11).

Відповідно до п. 4 Порядку №11, сума ПДВ, що акумулюється на спеціальному рахунку, не підлягає вилученню до державного бюджету і використовується сільськогосподарським підприємством відповідно до п. 209.2 ст. 209 ПК України.

Відповідно до пп. 14.1.156 п. 14.1 ст. 14 ПК України, податкове зобов'язання - сума коштів, яку платник податків, у тому числі податковий агент, повинен сплатити до відповідного бюджету як податок або збір на підставі, в порядку та строки, визначені податковим законодавством (у тому числі сума коштів, визначена платником податків у податковому векселі та не сплачена в установлений законом строк).

У ст. 6 ПК України вказано, що податок і збір є обов'язковими (безумовними) платежами до відповідного бюджету, які справляються з платників відповідно до податкового законодавства.

Оскаржуване рішення складене за формою «Р», відповідно до вимог Порядку направлення органами державної податкової служби податкових повідомлень-рішень платникам податків, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.11.2012 р. № 1236 (далі - Порядок № 1236).

Відповідно до Порядку № 1236, податкове повідомлення-рішення за формою «Р» застосовується у разі зменшення/збільшення грошового зобов'язання.

Згідно з пп. 14.1.39 п. 14.1 ст. 14 ПК України, грошове зобов'язання платника податків - це сума коштів, яку платник податків повинен сплатити до відповідного бюджету як податкове зобов'язання та/або штрафну (фінансову) санкцію, що справляється з платника податків у зв'язку з порушенням ним вимог податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також санкції за порушення законодавства у сфері зовнішньоекономічної діяльності.

Основною ознакою податку є необхідність його перерахування до бюджету. Оскільки ПДВ, розрахований у податковій звітності з позначкою «спеціальний режим оподаткування діяльності у сфері сільського господарства», та відображений у рядку 17 податкової декларації скороченої, не підлягає перерахуванню до бюджету, такий ПДВ не є податковим зобов'язанням у розумінні податкового законодавства. Такий висновок підтверджується, зокрема, і назвою відповідного рядка скороченої декларації, а саме: зафіксована у ньому сума «залишається у розпорядженні сільськогосподарського підприємства та спрямовується на спеціальний рахунок».

Оскаржуване рішення видане на підставі пп. 54.3.2 п. 54.3 ст. 54 і п. 123.1 ст. 123 ПК України.

Згідно з пп. 54.3.2 п. 54.3 ст. 54 ПК України, контролюючий орган зобов'язаний самостійно визначити суму грошових зобов'язань, якщо дані перевірок результатів діяльності платника податків, крім електронної перевірки, свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов'язань, суми бюджетного відшкодування та/або від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток або від'ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, заявлених у податкових (митних) деклараціях, уточнюючих розрахунках

Пункт 123.1 ст. 123 ПК України застосовується у разі якщо контролюючий орган самостійно визначає суму податкового зобов'язання, зменшення суми бюджетного відшкодування та/або від'ємного значення суми податку на додану вартість платника податків на підставах, визначених підпунктами 54.3.1, 54.3.2, 54.3.4, 54.3.5, 54.3.6 пункту 54.3 статті 54 цього Кодексу.

Таким чином, при визначенні позивачу податкових зобов'язань за скороченою декларацією, відповідач порушив вимоги пп. 54.3.2 п. 54.3 ст. 54 і п. 123.1 ст. 123 ПК України, безпідставно застосувавши їх до правовідносин, на які не поширюється їх дія.

Відповідно до ч. 1 ст. 159 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим.

Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права (ч. 2 ст. 159 Кодексу адміністративного судочинства України).

Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні (ч. 3 ст. 159 Кодексу адміністративного судочинства України).

Відповідно до п. 4 ч.1 ст. 202 Кодексу адміністративного судочинства України підставами для скасування постанови суду першої інстанції та ухвалення нового рішення є порушення норм матеріального і процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи або питання.

З урахуванням наведеного, колегія суддів дійшла висновку про те, що судом першої інстанції при ухваленні рішення були допущені порушення норм матеріального та процесуального права, а тому дана постанова підлягає скасуванню з ухваленням нової постанови про задоволення позовних вимог.

Керуючись ст.ст. 160, 167, 195, 196, п. 3 ст. 198, п. 4 ч.1 ст. 202, 205, 207, 209, 254 Кодексу адміністративного судочинства, колегія суддів, -

П О С Т А Н О В И Л А:

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Інвестиційно-промислова компанія "Полтавазернопродукт" задовольнити.

Постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 17.02.2015р. по справі № 816/5040/14 скасувати.

Прийняти нове рішення про задоволення позовних вимог.

Скасувати податкове повідомлення-рішення від 30.10.2014 року № /2122.

Постанова набирає законної сили з моменту її проголошення та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом двадцяти днів з дня складання постанови у повному обсязі шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Вищого адміністративного суду України.

Головуючий суддя Пянова Я.В.
Судді Зеленський В.В. Чалий І.С.
Повний текст постанови виготовлений 30.04.2015 р.