Справа № 2а-1670/1045/11
Суддя: Карась О.В.
Дата ухвалення: 2015-02-26 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ
У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"26" лютого 2015 р. м. Київ К/9991/57656/11

Колегія суддів Вищого адміністративного суду України у складі: Карася О.В. (головуючого), Олендера І.Я., Рибченка А.О.,

розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргу Державної податкової інспекції у м. Полтаві на постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 14.03.2011 та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 05.07.2011 у справі № 2а-1670/1045/11

за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_4

до Державної податкової інспекції у м. Полтаві

про скасування рішення, -

В С Т А Н О В И В:

У лютому 2011 року Підприємець звернувся до суду з позовом, у якому просив визнати протиправним та скасувати рішення від 20.12.2010 № /0 про застосування державним податковим органом до нього суми штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 36 459,00 грн. за порушення вимог Закону України від 06.07.1995 № 265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг".

Постановою суду першої інстанції, залишеною без змін ухвалою апеляційного суду, позов задоволено в повному обсязі.

Не погодившись із судовими рішеннями Державна податкова інспекція до Вищого адміністративного суду України подала касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить зазначені судові рішення скасувати та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позову в повному обсязі.

Переглянувши матеріали справи і касаційну скаргу, заслухавши доповідь судді, Вищий адміністративний суд України зазначає наступне.

Судами першої і апеляційної інстанцій встановлено та підтверджено матеріалами справи, що оспорюване позивачем рішення про застосування фінансових санкцій Державна податкова інспекція прийняла на підставі акта від 01.12.2010 щодо дотримання суб'єктом господарювання порядку проведення розрахунків за товари (послуги), вимог з регулювання обігу готівки, наявності торгових патентів і ліцензій, за висновками якого позивачем порушено пункти 12 ст. 3 Закону № 265/95-ВР.

Порушення позивачем положень Закону № 265/95-ВР полягало у реалізації товарів на суму 18 229,50 грн., які не обліковані у встановленому законодавством порядку, а саме, на момент перевірки на реалізації знаходився товар без первинних документів щодо його придбання позивачем.

Розв'язуючи спір, суди першої та апеляційної інстанцій, аналізуючи положення Закону № 265/95-ВР, Інструкції про оподаткування доходів фізичних осіб від зайняття підприємницькою діяльністю, затвердженої наказом Головної державної податкової інспекції України від 21.04.1993 № 12, Порядку ведення книги обліку доходів і витрат, затвердженого Постановою Кабінету Міністрів України від 26.09.2001 № 1269, дійшли спільного висновку, що нормами чинного законодавства на момент виникнення спірних правовідносин не встановлено порядок ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб-підприємців. Отже, з урахуванням викладеного, а також факту ведення позивачем книги обліку доходів та витрат, застосування штрафної санкції до суб'єкта підприємницької діяльності є безпідставним.

Так, відповідно до п. 12 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 № 265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" суб'єкти підприємницької діяльності, які здійснюють розрахункові операції в готівковій формі при продажу товарів у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, зобов'язані: вести у порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів, які відображені в такому обліку, за винятком продажу товарів особами, які відповідно до законодавства оподатковуються за правилами, що не передбачають ведення обліку обсягів реалізованих товарів (наданих послуг); до суб'єктів підприємницької діяльності, що не ведуть або ведуть з порушенням встановленого порядку облік товарів за місцем реалізації та зберігання, застосовується фінансова санкція у розмірі подвійної вартості необлікованих товарів за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.

Статтею 6 зазначеного Закону передбачено, що облік товарних запасів фізичною особою - суб'єктом підприємницької діяльності ведеться у порядку, визначеному чинним законодавством, а юридичною особою (її філією, відділенням, іншим відокремленим підрозділом) - у порядку, визначеному відповідним національним положенням (стандартом) бухгалтерського обліку. Облік ведеться з урахуванням особливостей, встановлених для суб'єктів малого підприємництва. Обов'язок із ведення обліку товарних запасів не застосовується до осіб, які відповідно до законодавства оподатковуються за правилами, що не передбачають ведення обліку придбаних або проданих товарів.

Відповідальність фізичної особи - суб'єкта підприємницької діяльності за порушення вимог п. 12 ст. 3 Закону № 265/95-ВР встановлена ст. 21 зазначеного Закону, якою обумовлено, що фінансова санкція застосовується до суб'єктів підприємницької діяльності, які не ведуть або ведуть з порушенням встановленого порядку облік товарів за місцем реалізації та зберігання.

В свою чергу на законодавчому рівні порядок обліку товарних запасів встановлено виключно для юридичних осіб, оскільки відповідно до п. 2 ст. 3 Закону України від 16.07.1999 № 996-XIV "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" бухгалтерський облік є обов'язковим видом обліку, який ведеться підприємством.

Фізичні ж особи - суб'єкти підприємницької діяльності ведуть Книгу обліку доходів і витрат, форма якої визначена Інструкцією про оподаткування доходів фізичних осіб від зайняття підприємницькою діяльністю, затвердженою наказом Головної державної податкової інспекції України від 21.04.1993 № 12, а порядок ведення - у листі ДПАУ від 05.11.1997 № 17-0117/10-8886 - через відсутність у зазначеній Інструкції положень стосовно правил заповнення Книги, та Порядком ведення книги обліку доходів і витрат, затвердженого Постановою Кабінету Міністрів України від 26.09.2001 № 1269 відповідно до ст. 9 Закону № 265/95-ВР.

Разом з тим слід зазначити, що лист податкової інспекції носить лише роз'яснювальний, інформаційний характер та не має сили нормативно - правого акта.

За приписами пунктів 1, 5 Порядку ведення книги обліку доходів і витрат, затвердженого Постановою Кабінету Міністрів України від 26.09.2001 № 1269 (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), книга обліку доходів і витрат ведеться суб'єктами підприємницької діяльності - фізичними особами, оподаткування доходів яких здійснюється згідно із законодавством з питань оподаткування суб'єктів малого підприємництва (у тому числі шляхом отримання свідоцтва про сплату єдиного податку), а також особами, які мають пільговий торговий патент для продажу товарів (крім підакцизних) (надання послуг) відповідно до законодавства з питань патентування деяких видів підприємницької діяльності, якщо такі особи не є платниками податку на додану вартість згідно із законодавством (далі - суб'єкти підприємницької діяльності). При цьому до Книги заносяться такі відомості: порядковий номер запису; дата здійснення операції, пов'язаної з проведенням витрат і/або отриманим доходом; суми витрат за фактом їх здійснення, в тому числі заробітна плата найманого працівника; сума вартості товарів, отриманих для їх продажу (надання послуг); сума виручки від продажу товарів (надання послуг) - з підсумком за день. Також, у Порядку № 1269 не визначено: які витрати повинні бути відображені в книзі обліку доходів та витрат, чи повинні понесені витрати підтверджуватися первинними документами, всі витрати повинні бути відображені або тільки ті, які безпосередньо пов'язані з отриманням цих доходів.

А книга обліку доходів і витрат, форма якої визначена Інструкцією про оподаткування доходів фізичних осіб від зайняття підприємницькою діяльністю, затвердженою наказом Головної державної податкової інспекції України від 21.04.1993 № 12, містить наступні розділи: 1 - період обліку; 2 - кількість виготовленої продукції (наданих послуг); 3 - витрати на виробництво продукції, придбання товару; 4 - кількість проданої продукції (наданих послуг); 5 - ціна продажу продукції (послуг); 6 - сума виручки (доходу); 7 - чистий доход. Крім того, відповідно до п. 13 Інструкції № 12 сукупний чистий дохід це загальний оподатковуваний дохід, різниця між валовим доходом (виручкою у грошовій та натуральній формі) і документально підтвердженими витратами, безпосередньо пов'язаними з одержанням доходу. Якщо ці витрати не можуть бути підтверджені документально, то вони враховуються податковими органами при проведенні остаточних розрахунків за нормами у відсотках до валового доходу, наведеними в додатку № 6 до цієї Інструкції.

Таким чином, книга обліку доходів і витрат призначена виключно для обліку доходів та витрат суб'єктів підприємницької діяльності - фізичних осіб, оподаткування доходів яких здійснюється згідно із законодавством з питань оподаткування суб'єктів малого підприємництва, та не передбачає обліку товарних запасів.

Аналіз наведених вище норм дає підстави вважати, що фізичні особи - підприємці, які перебували на загальній системі оподаткування, відповідно до вимог п. 12 ст. 3 та ст. 6 Закону № 265/95-ВР зобов'язані вести облік товарних запасів у порядку, визначеному чинним законодавством. При цьому, незважаючи на те, що для фізичних осіб - суб'єктів підприємницької діяльності законодавчо чітко не визначено порядку ведення обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, мати первинні документи на товар такі підприємці повинні. Виключення становить лише для фізичних осіб - підприємців, які здійснюють підприємницьку діяльність за спрощеною системою оподаткування відповідно до Указу Президента України від 03.07.1998 № 727/98 "Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва". Водночас, покладений на господарюючого суб'єкта обов'язок ведення обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації не включає в себе ведення та зберігання документів обліку, за якими такі товари придбавались, саме в місці реалізації товарів.

Під час вирішення спору судами попередніх інстанцій наведене вище не було враховано.

Також, вирішуючи спір судами не враховано, що згідно ст. 159 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно бути таким, що ухвалене відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.

Принцип всебічного, повного та об'єктивного дослідження доказів судом при розгляді адміністративної справи закріплений ч. 1 ст. 86 Кодексу адміністративного судочинства України. Зазначений принцип передбачає, зокрема, всебічну перевірку доводів сторін, на які вони посилаються в підтвердження своїх позовних вимог чи заперечень на позов.

Суди попередніх інстанцій зазначені вимоги процесуального закону порушили, оскільки не дослідили фактичні обставини справи, якими позивач обґрунтовує свої вимоги, та які згідно ст. 161 Кодексу адміністративного судочинства України мають бути покладені в основу постанови, у разі якщо такі обставини мали місце.

Зокрема, зі змісту позовної заяви вбачається, що на обґрунтування позовних вимог позивач крім іншого посилається на те, що він як суб'єкт малого підприємництва обрав спосіб оподаткування доходів єдиним податком відповідно до Указу Президента України від 03.07.1998 № 727/98 "Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва". Водночас п. 2.2.5 акту перевірки, копія якого міститься у матеріалах справи, зазначені обставини не підтверджені.

Згідно з п. 1 Порядку видачі свідоцтва про сплату єдиного податку, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України від 29.10.1999 № 599, відповідно до Указу Президента України "Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва" в редакції від 28.06.1999 № 746/99 суб'єкти підприємницької діяльності - фізичні особи, які займаються підприємницькою діяльністю без створення юридичної особи і у трудових відносинах з якими, включаючи членів їх сімей, протягом календарного року перебуває не більше 10 осіб та обсяг виручки яких від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) за календарний рік не перевищує 500 тис. гривень, мають право обрати спосіб оподаткування доходів за єдиним податком шляхом отримання свідоцтва про сплату єдиного податку за встановленою формою.

Таким чином, факт перебування суб'єкта підприємницької діяльності - фізичної особи на спрощеній системі оподаткування має бути підтверджений свідоцтвом про сплату єдиного податку, виданим такій особі на відповідний період.

Порушення судами попередніх інстанцій норм процесуального права, які унеможливили встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення спору, а також норм матеріального права згідно з ч. 2 ст. 227 Кодексу адміністративного судочинства України є підставою для скасування судового рішення і направлення справи на новий розгляд.

З огляду на зазначене касаційна скарга підлягає частковому задоволенню, а судові рішення першої та апеляційної інстанцій підлягають скасуванню з направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Під час нового розгляду справи необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з'ясувати і перевірити всі фактичні обставини справи, об'єктивно оцінити докази, що мають юридичне значення для її розгляду та вирішення спору по суті і, в залежності від встановленого, правильно визначити норми матеріального права, що підлягають застосуванню до спірних правовідносин та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення.

Керуючись ст. ст. ст. 157, 160, 167, 210 - 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

У Х В А Л И В:

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у м. Полтаві задовольнити частково.

Постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 14.03.2011 та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 05.07.2011 у справі № 2а-1670/1045/11 скасувати, а справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Ухвала (постанова) набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копій особам, які беруть участь у справі, і оскарженню не підлягає, крім як з підстав, у строк та в порядку, визначеними ст. ст. 237-2391 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий О.В. Карась

Судді І.Я. Олендер

А.О. Рибченко