Справа № 2а-1870/4857/12
Суддя: Кошіль В.В.
Дата ухвалення: 2015-04-14 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ
У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"14" квітня 2015 р. м. Київ К/800/26966/14

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

Головуючого Кошіля В.В.

Суддів Борисенко І.В.

Моторного О.А.

розглянувши в порядку письмового провадження касаційні скарги Комунального підприємства «Виробниче управління водопровідно-каналізаційного господарства» та Шосткинської об'єднаної держаної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Сумській області

на ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 13.05.2014

та постанову Сумського окружного адміністративного суду від 12.03.2014

у справі № 2а-1870/4857/12

за позовом Комунального підприємства «Виробниче управління водопровідно-каналізаційного господарства»

до Шосткинської об'єднаної держаної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Сумській області

про скасування податкових повідомлень-рішень

ВСТАНОВИВ:

Комунальне підприємство «Виробниче управління водопровідно-каналізаційного господарства» звернулось до суду з позовом про скасування податкових повідомлень-рішень Шосткинської об'єднаної держаної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Сумській області від 14.05.2012 № та № .

Справа розглядалась судами неодноразово.

Постановою Сумського окружного адміністративного суду від 12.03.2014, яка залишена без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 13.05.2014, позов задоволено частково; визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 14.05.2012 № в частині зменшення суми від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 1 476 072 грн. за ІІ- ІV квартали 2011 року; в задоволенні інших позовних вимог - відмовлено.

Позивач в касаційній скарзі просить скасувати судові рішення першої та апеляційної інстанцій в частині відмови в задоволенні позовних вимог; визнати протиправними та скасувати спірні податкові повідомлення-рішення, посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права.

Відповідач у своїй касаційній скарзі просить скасувати рішення судів першої та апеляційної інстанцій в частині задоволення позовних вимог; відмовити в задоволенні позову в частині задоволення позовних вимог, посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права.

В запереченнях на касаційну скаргу позивача відповідач просить відмовити в її задоволенні та скасувати рішення судів попередніх інстанцій в частині задоволення позовних вимог.

Представники сторін в судове засідання не з'явились, про дату, час і місце судового засідання були повідомлені належним чином.

В зв'язку з цим, касаційний розгляд справи проведено в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами відповідно до п. 2 ч. 1 ст. 222 Кодексу адміністративного судочинства України.

Перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів Вищого адміністративного суду України приходить до висновку, що касаційна скарга позивача підлягає частковому задоволенню, а касаційна скарга відповідача не підлягає задоволенню, з огляду на наступне.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, за результатами проведеної планової виїзної перевірки Комунального підприємства «Виробниче управління водопровідно-каналізаційного господарства» з питань дотримання вимог податкового валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2010 по 31.12.2011, складено акт № 222/22-005/03352935 від 20.04.2012, в якому встановлено порушення: пп. пп. 7.2.3, 7.2.6 п. 7.2, пп. пп. 7.4.4, 7.4.5 п. 7.4, пп. 7.7.1 п. 7.7 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість», п. 5.1, пп. 5.2.1 п. 5.2, пп. 5.3.9 п. 5.3 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», а також ч. ч. 1, 5 ст. 203, ст. ст. 215, 216, 228 ЦК України в частині недодержання в момент вчинення правочину, який не спрямовано на реальне настання правових наслідків, що обумовлені ним, внаслідок чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 13 208 грн. за ІІ квартал 2012 року, а саме: за квітень 2010 року на суму 3 333 грн., травень 2010 року на суму 3 226 грн., червень 2010 року на суму 6 649 грн.; п. 144.1 ст. 144, п. 146.21 ст. 146, п. 150.1 ст. 150 Податкового кодексу України, в результаті чого завищено від'ємне значення об'єкту оподаткування за ІІ-ІV квартали 2011 року в сумі 1 542 112 грн., в тому числі за ІІ квартал 2011 року на суму 158 855 грн.; за ІІ-ІІІ квартали 2011 року на суму 317 542 грн.; за ІІ-ІV квартали 2011 року на суму 1 542 112 грн. (з урахуванням завищення валових витрат 2010 року в сумі 66 040 грн.); п. 5.1, пп. 5.2.1 п. 5.2, абз. 4 пп. 5.3.9 п. 5.3 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», ч. ч. 1, 5 ст. 203, ст. 215, 216, 228 ЦК України, ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», в результаті чого завищено від'ємне значення об'єкту оподаткування за 2010 рік в сумі 66 040 грн.

На підставі результатів проведеної перевірки, 14.05.2012 відповідачем прийняті податкові повідомлення-рішення:

- № про визначення суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість у розмірі 16 510 грн., в т.ч.: 13 208 грн. основного платежу та 3 302 грн. штрафних (фінансових) санкцій;

- № про зменшення суми від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 1 542 112 грн., в т.ч.: за 1 півріччя 2010 року у розмірі 66 040 грн. та за ІІ-ІV квартали 2011 року у розмірі 1 476 072 грн.

Матеріалами справи встановлено, що позивачем здійснено розрахунок суми об'єкту оподаткування за платежем з податку на прибуток у ІІ-ІV кварталах 2011 року, шляхом включення до його складу від'ємного значення об'єкту оподаткування, отриманого за 1 квартал 2011 року з урахуванням даних попереднього звітного періоду 2010 року.

Пунктом 3 Підрозділу 4 Розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України визначено особливості застосування у 2011 році пункту 150.1 статті 150 цього Кодексу.

Зазначена законодавча норма застосовується у 2011 році з урахуванням такого: якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками першого кварталу 2011 року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат другого календарного кварталу 2011 року.

Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками другого, другого і третього кварталів, другого - четвертого кварталів 2011 року здійснюється з урахуванням від'ємного значення, отриманого платником податку за перший квартал 2011 року, у складі витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.

Абзац другий пункту 3 Підрозділу 4 Розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України передбачає право платника податку на прибуток відобразити у складі витрат другого кварталу 2011 року суму від'ємного значення, що є результатом розрахунку об'єкта оподаткування за підсумками першого кварталу 2011 року.

В свою чергу, розрахунок об'єкта оподаткування за перший квартал 2011 року здійснювався на підставі чинних до 1 квітня 2011 року норм Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».

Згідно п. 6.1 ст. 6 зазначеного Закону якщо об'єкт оподаткування платника податку з числа резидентів за результатами податкового року має від'ємне значення об'єкта оподаткування (з урахуванням суми амортизаційних відрахувань), сума такого від'ємного значення підлягає включенню до складу валових витрат першого календарного кварталу наступного податкового року. Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками півріччя, трьох кварталів та року здійснюється з урахуванням від'ємного значення об'єкта оподаткування попереднього року у складі валових витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.

У 2010 році зазначена норма застосовувалася з урахуванням пункту 22.4 статті 22 вказаного Закону.

Особливості, встановлені п. 22.4 ст. 22 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» полягали в обмеженні врахування у складі валових витрат у порядку статті 6 Закону сум від'ємного значення об'єкту оподаткування з податку на прибуток, яке утворилося станом на 1 січня 2010 року. До складу валових витрат платника податку на прибуток за III квартал 2010 року підлягало включенню лише 20 відсотків від'ємного значення, що утворилося станом на 1 січня 2010 року (після набрання зазначеною нормою законної сили).

Водночас, як передбачено абз. 2 п. 22.4 ст. 22 зазначеного Закону, у 2011 році сума від'ємного значення, яка відповідно до абзацу першого цього пункту не була врахована у складі валових витрат, та від'ємне значення об'єкта оподаткування, яке виникло у 2010 році, підлягають включенню до складу валових витрат у порядку, встановленому статтею 6 цього Закону, без обмежень, встановлених цим пунктом.

Отже, в 2011 році встановлені п. 22.4 ст. 22 цього Закону обмеження щодо можливості врахування усієї суми від'ємного значення об'єкта оподаткування з податку на прибуток у складі валових витрат не застосовувалися. При цьому прямо передбачалося право врахувати у складі валових витрат першого кварталу 2011 року всю суму від'ємного значення об'єкту оподаткування, що виникло у 2010 році.

Таким чином, відповідно до зазначених законодавчих норм до складу валових витрат першого кварталу 2011 року підлягали включенню всі суми від'ємного значення об'єкта оподаткування з податку на прибуток - як ті, що утворилися станом на 1 січня 2010 року, так і ті суми від'ємного значення, що виникли протягом 2010 року.

Отже, розрахунок об'єкта оподаткування за перший квартал 2011 року повинен був здійснюватися з урахуванням у складі валових витрат цього податкового періоду всіх сум від'ємного значення, що утворилися станом на 1 січня 2010 року, а також протягом 2010 року.

В свою чергу, на підставі пункту 3 Підрозділу 4 Розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України, якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками першого кварталу 2011 року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат другого календарного кварталу 2011 року.

Таким чином, до складу валових витрат другого календарного кварталу 2011 року підлягає включенню сума від'ємного значення об'єкту оподаткування за перший квартал 2011 року, яка, в свою чергу, розраховується з урахуванням у складі валових витрат першого календарного кварталу 2011 року сум від'ємного значення, що утворилися станом на 1 січня 2010 року, а також тих, що виникли протягом 2010 року.

В подальшому розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками другого, другого і третього кварталів, другого - четвертого кварталів 2011 року здійснюється з урахуванням від'ємного значення, отриманого платником податку за перший квартал 2011 року, у складі витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.

При цьому тлумачення абзацу третього пункту 3 Підрозділу 4 Розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України в системному взаємозв'язку із абзацом другим цього ж пункту дозволяє дійти висновку про те, що наведене в цій нормі поняття «від'ємне значення, отримане в першому кварталі 2011 року» - це від'ємне значення, отримане як розрахунок значення об'єкту оподаткування за перший квартал 2011 року на підставі норм чинного на час проведення розрахунку законодавства, у тому числі щодо визначення складу валових витрат, які враховувалися при визначенні об'єкту оподаткування за перший квартал 2011 року.

В свою чергу, правові наслідки формування від'ємного значення об'єкту оподаткування з податку на прибуток за перший квартал 2011 року визначено пунктом 3 Підрозділу 4 Розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України.

Згідно із зазначеною нормою Перехідних положень, якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками першого кварталу 2011 року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат другого календарного кварталу 2011 року.

Форма податкової декларації з податку на прибуток підприємства, що використовувалася платниками податку починаючи з другого кварталу 2011 року, затверджена наказом Державної податкової адміністрації України від 28.02.2011 № 114.

У рядку 06.6 зазначеної декларації підлягало відображенню, зокрема, від'ємне значення об'єкта оподаткування за перший квартал 2011 року. Тобто у другому кварталі 2011 року до рядку 06.6 податкової декларації з податку на прибуток підприємства, затвердженої наказом Державної податкової адміністрації України від 28.02.2011 № 114, підлягало перенесенню в повному обсязі від'ємне значення рядку 08 декларації з податку на прибуток підприємства за перший квартал 2011 року.

Причому ані Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств», ані Податковий кодекс України не передбачають можливості обмежити формування витрат другого кварталу 2011 року лише тими сумами від'ємного значення, які виникли як результат діяльності саме першого кварталу 2011 року, без урахування непогашених наростаючим підсумком сум від'ємного значення попередніх податкових періодів.

Таким чином, судами обох інстанцій вірно зазначено, що до складу витрат другого календарного кварталу 2011 року підлягає включенню від'ємне значення об'єкта оподаткування за перший квартал 2011 року, при цьому розрахунок суми від'ємного значення об'єкта оподаткування за перший квартал 2011 року здійснюється з урахуванням без будь-яких обмежень сум від'ємного значення, що утворилися станом на 1 січня 2010 року та тих, що виникли протягом 2010 року, та які не були погашені наростаючим підсумком протягом попередніх звітних періодів.

З огляду на викладене, суд касаційної інстанції погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, що позивачем правомірно до складу витрат ІІ-ІV кварталів 2011 року включено від'ємне значення об'єкта оподаткування, отримане платником за результатами господарської діяльності за І квартал 2011 року, з урахування від'ємного значення, що увійшло до складу першого кварталу 2011 року з 2010 року, у зв'язку з чим зменшення суми від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 1 476 072 грн. за II-IV квартали 2011 року податковим повідомленням-рішенням № від 14.05.2012 є протиправним.

Щодо формування позивачем податкового кредиту та валових витрат за результатами господарських операцій між позивачем та ТОВ «Електроспецтех» у спірному періоді судами встановлено наступне.

19.04.2010 між ТОВ «Електроспецтех» було укладено договір № 1/4 на виконання робіт, відповідно до умов якого підрядник (ТОВ «Електроспецтех») виконує на свій ризик власними і залученими силами і засобами, із власних матеріалів роботи по ремонту покрівель замовника, які знаходяться за адресою м. Шостка, вул. Прорізна, 17 і здає в обумовлені строки в експлуатацію замовнику. Договірна ціна робіт складає 66 054 грн., ПДВ 20% - 13 208 грн. усього - 79 264, 80 грн.

На виконання зазначеного договору до суду надані: дефектний акт, акти приймання виконаних підрядних робіт, платіжні доручення, податкові накладні.

На підставі вищезазначених документів позивачем включено до складу валових витрат у 2010 році та до складу податкового кредиту за квітень-червень 2010 року кошти, сплачені за договором з ТОВ «Електроспецтех».

Шосткинською ОДПІ було отримано від слідчого СВ Шосткинського МВ УМВС України в Сумській області постанову про порушення кримінальної справи та прийняття її до свого провадження КС № 11190408 від 23.09.2011.

20.09.2011 до Шосткинського МВ УМВС України в Сумській області з Шосткинської міжрайонної прокуратури надійшли матеріали перевірки за фактом підроблення невстановленими особами від імені в.о. директора ТОВ «Електроспецтех» Кудрявцевої Т.В. підпису у документах на проведення будівельно-монтажних робіт.

Відмовляючи частково в задоволенні позовних вимог, суди попередніх інстанцій виходили з того, що у позивача відсутнє право на формування валових витрат та податкового кредиту по господарським операціям з ТОВ «Електроспецтех», у зв'язку з чим податкові повідомлення-рішення Шосткинської ОДПІ № від 14.05.2012 та № від 14.05.2012 в частині зменшення суми від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток за І півріччя 2010 року на 66 040 грн.

Однак, рішення судів попередніх інстанцій в частині відмови в задоволенні позовних вимог не можна вважати такими, що прийняті у відповідності до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права, на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі.

Відповідно до ч. ч. 4, 5 ст. 11 КАС України суд вживає передбачені законом заходи, необхідні для з'ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи. Суд повинен запропонувати особам, які беруть участь у справі, подати докази або з власної ініціативи витребувати докази, яких, на думку суду, не вистачає.

В даному випадку судами попередніх інстанцій не досліджено обставин, що підтверджують або спростовують реальність здійснення самих господарських операцій між позивачем та ТОВ «Електроспецтех», а саме: можливостей контрагента позивача щодо виконання укладених з позивачем договорів, зокрема, наявності технічних та технологічних можливостей; встановлення факту надмірної сплати податку на додану вартість у ціні робіт, що придбані платником податку, з документальним підтвердженням.

Для вирішення спору важливе значення має встановлення факту реєстрації та перебування контрагента платника податку в стані платника податку на додану вартість на дату здійснення господарських операцій, що надає право такому платнику видавати податкові накладні, які є підставою для формування податкового кредиту.

Також, судами попередніх інстанцій не досліджувалось питання щодо правомірності формування валових витрат позивача в спірному періоді в розрізі із понесеними витратами на виконання господарських операцій із вказаним контрагентом та їх зв'язку з господарською діяльністю позивача.

Відповідно до ч. 2 ст. 71 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Суди залишили поза увагою, що встановлені в ході досудового слідства у кримінальній справі обставини та факти не є підставою для звільнення від доказування, перелік яких міститься у ст. 72 Кодексу адміністративного судочинства України. Згідно з ч. 4 ст. 72 цього Кодексу підставою для звільнення від доказування є лише вирок суду у кримінальній справі, який набрав законної сили та який є обов'язковим для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, щодо якої ухвалено вирок, в питаннях, чи мало місце діяння та чи вчинено воно цією особою.

Таким чином, суд касаційної інстанції не може визнати висновок судів попередніх інстанцій обґрунтованим, оскільки він не підтверджений достатніми, належними доказами, ґрунтується виключно на матеріалах кримінальної справи, які як доказ не мають для суду наперед встановленої сили і повинні оцінюватися судом за правилами ст. 86 Кодексу адміністративного суду України разом з іншими доказами в їх сукупності.

Крім того, судами не враховано, що згідно ч. 1 ст. 81 КАС України для з'ясування обставин, що мають значення для справи і потребують спеціальних знань у галузі науки, мистецтва, техніки, ремесла тощо, суд може призначити експертизу, та, за необхідності, слід розглянути питання про можливість проведення почеркознавчої експертизи підписів первинних бухгалтерських документів, які стали підставою для формування позивачем податкового кредиту та валових витрат спірного періоду.

Згідно з ч. 2 ст. 227 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, які унеможливили встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

За вказаних обставин, Вищий адміністративний суд України приходить до висновку про необхідність скасування рішень судів обох інстанцій в частині відмови в задоволенні позовних вимог та направлення справи в цій частині на новий розгляд до суду першої інстанції, в іншій частині судові рішення підлягають залишенню без змін.

На підставі викладеного, керуючись ст. ст. 222, 223, 224, 227 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

УХВАЛИВ:

Касаційну скаргу Комунального підприємства «Виробниче управління водопровідно-каналізаційного господарства» задовольнити частково.

Касаційну скаргу Шосткинської об'єднаної держаної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Сумській області залишити без задоволення.

Ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 13.05.2014 та постанову Сумського окружного адміністративного суду від 12.03.2014 скасувати в частині відмови в задоволенні позовних вимог та направити справу в цій частині на новий розгляд до суду першої інстанції.

В іншій частині ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 13.05.2014 та постанову Сумського окружного адміністративного суду від 12.03.2014 залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копій особам, які беруть участь у справі та може бути переглянута Верховним Судом України у випадках, встановлених Кодексом адміністративного судочинства України.

Головуючий В.В. Кошіль
Судді І.В. Борисенко
О.А. Моторний