Справа № 810/6053/13-а
Суддя: Муравйов О.В.
Дата ухвалення: 2015-03-24 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ
У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

24.03.2015р. м. Київ К/800/65508/14

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

Головуючий суддя судді за участю секретаря представників сторін: від позивача: від відповідача:Муравйов О. В. Вербицька О. В. Маринчак Н. Є. Титенко М. П. Бондаренко Р. В. Донська К. Б.
розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргуВишгородської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Київській області
на постанову та постановуКиївського окружного адміністративного суду від 13.02.2014 року Київського апеляційного адміністративного суду від 24.11.2014 року
у справі№ 810/6053/13-а
за позовомТовариства з обмеженою відповідальністю «Авто-лайн»
до Вишгородської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Київській області
провизнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И В :

Постановою Київського окружного адміністративного суду від 13.02.2014 року у справі № 810/6053/13-а позов задоволено частково. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Вишгородської об'єднаної державної податкової інспекції Київської області Державної податкової служби форми «С» від 10.07.2013 року № в частині нарахування штрафних санкцій в розмірі 28 395,00 грн. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Вишгородської об'єднаної державної податкової інспекції Київської області Державної податкової служби форми «Р» від 10.07.2013 року № . Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Вишгородської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Київській області форми «Р» від 27.09.2013 року № в задоволенні решти позовних вимог відмовлено.

Постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 24.11.2014 року апеляційну скаргу Вишгородської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Київській області залишено без задоволення. Апеляційну скаргу ТОВ «Авто-лайн» задоволено. Постанову Київського окружного адміністративного суду від 13.02.2014 року у справі № 810/6053/13-а скасовано в частині відмови в задоволенні позовних вимог щодо скасування податкового повідомлення-рішення рішення від 10.07.2013 року № в частині накладення адміністративно-господарських санкцій в розмірі 2 652 501,50 грн. Ухвалено в цій частині нову постанову, якою позов задоволено. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 10.07.2013 року № в частині накладення адміністративно-господарських санкцій в розмірі 2 652 501,50 грн. В іншій частині постанову залишено без змін.

Не погоджуючись із судовими рішеннями у справі, відповідач звернувся до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій просить їх скасувати в частині задоволення позову, прийняти нове про відмову в позові. Свої вимоги заявник обґрунтовує порушенням судами норм матеріального права, зокрема, п. п. 2.6, 4.3 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004 року № 637, п. 44.6 ст. 44, п. 85.2 ст. 85, п. 138.2 ст. 138, пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139, п. 187.1 ст. 187, п. п. 198.3, 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України, ст. ст. 7, 8, 9, 10, 11, 69, 86, 159 Кодексу адміністративного судочинства України.

В запереченнях на касаційну скаргу позивач з вимогами до доводами скаржника не погоджується, просить залишити в силі судові рішення у справі.

Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що за результатами проведеної відповідачем виїзної документальної перевірки ТОВ «Авто-Лайн» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.04.2011 року по 31.12.2012 року, валютного та іншого законодавства за період з 01.04.2010 року по 31.12.2012 року складено акт № 643/22-00/32108002 від 20.06.2013 року, яким зафіксовано порушення п. 1.32 ст. 1, п. 5.1, пп. 5.2.1 п. 5.2, пп. 5.3.9 п. 5.3, ст. 5, пп. 5.4.4 п. 5.4, ст. 5, п. 11.2 ст. 11 Закону «Про оподаткування прибутку підприємств», пп. пп. 14.1.27, 14.1.36 п. 14.1 ст. 14, п. 137.1 ст. 137, п. п. 138.2, 138.4 ст. 138, пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139, п. 185.1 ст. 185 Податкового кодексу України, у зв'язку з чим занижено податок на прибуток на загальну суму 2 887 422,00 грн.; п. 185.1 ст. 185, п. 187.1 ст. 187, п. 188.1, ст. 188, п. п. 198.2, 198.3, 198.6, ст.198, п. п. 201.1, 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, у зв'язку з чим занижено податок на додану вартість на загальну суму 2 663 713,00 грн.; п. п. 2.6, 3.5, 4.2, 4.3, 7.24 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15.12.2014 року № 637.

На підставі акта перевірки податковим органом прийняті податкові повідомлення-рішення:

- форми «С» № від 10.07.2013 року, яким нараховано товариству суму штрафних санкцій в розмірі 2 680 897,00 грн.;

- форми «Р» № від 10.07.2013 року, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток підприємств на суму 3 827 840,00 грн., в тому числі за основним платежем 2 887 422,00 грн., штрафні санкції - 940 418,00 грн.;

- форми «Р» № від 10.07.2013 року, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість на суму 3 605 657,00 грн., в тому числі за основним платежем - 2 663 713,00 грн., штрафні санкції - 941 944,00 грн.

Не погоджуючись із зазначеними податковими повідомленнями-рішеннями, позивач оскаржив їх в адміністративному порядку.

За наслідками адміністративного оскарження рішенням Головного управління Міндоходів у Київській області № 887/10-36-10-01-206/620 від 20.09.2013 року частково задоволено скаргу товариства, податкове повідомлення-рішення № від 10.07.2013 року скасовано в частині збільшення суми податку на додану вартість на 83 500,00 грн. та 20 875,00 грн. штрафних санкцій, податкові повідомлення-рішення № від 10.07.2013 року та № від 10.07.2013 року залишено без змін.

На підставі вказаного рішення податковим органом прийнято податкове повідомлення-рішення форми «Р» № від 27.09.2013 року, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість на суму 3 501 282,00 грн., в тому числі за основним платежем 2 580 213,00 грн., штрафні санкції - 921 069,00 грн.

Рішенням Міністерства доходів і зборів України № 13988/6/99-99-10-01-15 від 25.10.2013 року прийняті на підставі акта перевірки податкові повідомлення-рішення, з урахуванням рішення Головного управління Міндоходів у Київській області № 887/10-36-10-01-206/620 від 20.09.2013 року, залишено без змін.

Частково задовольняючі позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що адміністративно-господарські санкції в розмірі 28 395,00 грн. накладено податковим повідомленням-рішенням від 10.07.2013 року № з пропущенням встановленого ст. 250 Господарського кодексу України строку. В частині визначення штрафу на суму 2 652 501,50 грн. за несвоєчасне оприбуткування готівкових коштів у касовій книзі, на думку суду першої інстанції, є правомірним. Податкові повідомлення-рішення від 27.09.2013 року № та від 10.07.2013 року № скасовані судом першої інстанції, оскільки господарські операції позивача з ТОВ «Авто-Лайн» із ПП «Джевел Стайл», ТОВ «Лінда Стар», ТОВ «Профбух», ТОВ «Нафтова компанія «Альфа-Капітал», ТОВ «Стіл Петролеум», ПП «Біопромінь», ТОВ «Інтер Аркс», ТОВ «НВП «Універсалкомплекс», ТОВ «Моріс-Ресурс», ТОВ «ВО Продтранссервіс», ТОВ «ДК Трейдінг ЛТД», ТОВ «Компанія Квік Дан», ТОВ «Перша Технологічна Компанія - СТГ», ТОВ «Геліодар», ПП «Інтерметлуга» та ТОВ «Компанія Де-Люкс» мають реальний характер. Щодо податкового повідомлення-рішення від 10.07.2013 року № , то суд дійшов висновку про відсутність підстав для його скасування, адже воно вважається відкликаним в силу закону.

Суд апеляційної інстанції не погодився з висновком місцевого адміністративного суду лише щодо відмови в задоволенні позову про скасування податковим повідомленням-рішенням від 10.07.2013 року № в частині визначення штрафу на суму 2 652 501,50 грн., оскільки товариство та, відповідно бухгалтерія товариства у вихідні та святкові дні не працює, а отримана готівка щоденно фіксувалася водіями у книгах обліку розрахункових операцій, а записи в касовій книзі юридичної особи здійснювалися наступного робочого дня підприємства відповідно до Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004 року № 637.

Колегія суддів погоджується з таким висновком апеляційного суду, враховуючи наступне.

Відповідно до пп. 60.1.3 п. 60.1 ст. 60 Податкового кодексу України податкове повідомлення-рішення вважаються відкликаним, якщо контролюючий орган зменшує нараховану суму грошового зобов'язання раніше прийнятого податкового повідомлення-рішення.

Згідно із п. 60.4 ст. 60 Податкового кодексу України у випадку, визначеному підпунктом 60.1.3 пункту 60.1 цієї статті, податкове повідомлення-рішення вважається відкликаним з дня надходження до платника податків податкового повідомлення-рішення, яке містить зменшену суму грошового зобов'язання або податкового боргу.

Рішенням Головного управління Міндоходів у Київській області № 887/10-36-10-01-206/620 від 20.09.2013 року податкове повідомлення-рішення № від 10.07.2013 року скасовано в частині збільшення суми податку на додану вартість на 83 500,00 грн. основного платежу та 20 875,00 грн. штрафних санкцій. Дане рішення Головного управління Міндоходів у Київській області переглядалось Міністерством доходів і зборів України та залишено без змін.

На підставі наведеного податковим органом прийнято податкове повідомлення-рішення № від 27.09.2013 року, яким, з урахуванням висновків зазначеного рішення Головного управління Міндоходів у Київській області, збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість на суму 3 501 282,00 грн., в тому числі за основним платежем 2 580 213,00 грн., штрафними санкціями - 921 069,00 грн.

Оскільки податкове повідомлення від 10.07.2013 року № вважається відкликаним, позовні вимоги про його скасування не підлягають задоволенню.

Підставою для прийняття податкових повідомлень-рішень від 27.09.2013 року № та від 10.07.2013 року № став висновок податкового органу про безтоварність договорів постачання дизпалива, укладених позивачем із ПП «Джевел Стайл», ТОВ «Лінда Стар», ТОВ «Профбух», ТОВ «Нафтова компанія «Альфа-Капітал», ТОВ «Стіл Петролеум», ПП «Біопромінь», ТОВ «Інтер Аркс», ТОВ «НВП «Універсалкомплекс», ТОВ «Моріс-Ресурс», ТОВ «ВО Продтранссервіс», ТОВ «ДК Трейдінг ЛТД», ТОВ «Компанія Квік Дан», ТОВ «Перша Технологічна Компанія - СТГ», ТОВ «Геліодар», ПП «Інтерметлуга», ТОВ «Компанія Де-Люкс».

Відповідно до п. 138.2 ст. 138 Податкового кодексу України витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку (пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 Податкового кодексу України).

Аналогічні положення були визначені статтею 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».

Згідно із п. 198.1 ст. 198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Пункт 198.2 статті 198 Податкового кодексу України визначає, що датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу (п. 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України).

Пунктом 200.1 статті 200 Податкового кодексу України передбачено, що платник податку зобов'язаний надати покупцю (отримувачу) на його вимогу підписану уповноваженою платником особою та скріплену печаткою (за наявності) податкову накладну, складену за вибором покупця (отримувача) в один з таких способів: а) у паперовому вигляді; б) в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та умови реєстрації податкової накладної у Єдиному реєстрі податкових накладних. У такому разі складання податкової накладної у паперовому вигляді не є обов'язковим.

Аналогічні положення містилися в статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість».

Отже, правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування валових витрат та податкового кредиту з ПДВ наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів/робіт/послуг, що пов'язані з рухом активів, зміною зобов'язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, а не лише оформлення відповідних документів або рух грошових коштів на рахунках платників податку.

Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що реальність господарських операцій позивача з ПП «Джевел Стайл», ТОВ «Лінда Стар», ТОВ «Профбух», ТОВ «Нафтова компанія «Альфа-Капітал», ТОВ «Стіл Петролеум», ПП «Біопромінь», ТОВ «Інтер Аркс», ТОВ «НВП «Універсалкомплекс», ТОВ «Моріс-Ресурс», ТОВ «ВО Продтранссервіс», ТОВ «ДК Трейдінг ЛТД», ТОВ «Компанія Квік Дан», ТОВ «Перша Технологічна Компанія - СТГ», ТОВ «Геліодар», ПП «Інтерметлуга» та ТОВ «Компанія Де-Люкс» підтверджується наявними у справі доказами: податковими та видатковими накладними, рахунками-фактурами, товарно-транспортними накладними про поставку дизпалива від зазначених контрагентів; банківськими виписками за період, який був предметом зазначеної перевірки.

Надані первинні документи відповідають вимогам, наведеним у ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

Крім того, товариством в обґрунтуванням доводів щодо фактичного виконання спірних операцій надано: перелік транспортних засобів ТОВ «Авто-Лайн» за період 2010-2012 років; довідку про закуплене та витрачене пальне за 2011-2012 роки; штатний розпис ТОВ «Авто-Лайн»; договори оренди території з твердим покриттям № 01/01/11-2 від 01.01.2012 року та № 2 від 01.01.2012 року (з додатками до них); звіти про експлуатацію автотранспорту за 2010-2012 роки; дозволи на перевезення пасажирів на міжобласному автобусному маршруті загального користування, наданих ТОВ «Авто-Лайн».

Посилання податкового органу на недоліки товарно-транспортних накладних підлягають відхиленню, оскільки їх ненадання чи оформлення неналежним чином саме по собі не є підставою для висновків про відсутність підтвердження реальності здійснення господарських операцій за умови наявності інших документів на підтвердження реальності постачання товарів чи надання послуг.

Оскільки судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що податковим органом в порушення ст. 71 Кодексу адміністративного судочинства України не доведено висновків про відсутність реального виконання операцій позивача із вказаними контрагентами, колегія суддів погоджується з висновком судів про протиправність податкових повідомлень-рішень від 27.09.2013 року № та від 10.07.2013 року №

Доводи касаційної скарги щодо безпідставності формування витрат та податкового кредиту позивачем через відсутність фактичного виконання договору із спірним контрагентом викладеного не спростовують, а зводяться до переоцінки обставин, встановлених судами першої та апеляційної інстанцій, що у відповідності до ст. 220 Кодексу адміністративного судочинства України не віднесено до повноважень суду касаційної інстанції.

Податковим повідомленням-рішенням від 10.07.2013 року № товариству визначено штрафні санкції в розмірі 2 680 897,00 грн.

Статтею 250 Господарського кодексу України в редакції, яка діяла до 01.01.2011 року, встановлено, що адміністративно-господарські санкції можуть бути застосовані до суб'єкта господарювання протягом шести місяців з дня виявлення порушення, але не пізніш як через один рік з дня порушення цим суб'єктом встановлених законодавчими актами правил здійснення господарської діяльності, крім випадків, передбачених законом.

Однак Законом України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України у зв'язку з прийняттям Податкового кодексу України» від 02.12.2010 року № 2756-VI, який набрав чинності 01.01.2011 року, статтю 250 Господарського кодексу України доповнено частиною 2, відповідно до положень якої дія цієї статті не поширюється на штрафні санкції, розмір і порядок стягнення яких визначені Податковим кодексом України та іншими законами, контроль за дотриманням яких покладено на органи державної податкової служби та митні органи.

В акті перевірки зазначено, що 22.06.2010 року товариством допущено перевищення встановленого наказом № 1-П/1 від 01.01.2010 року по ТОВ «Авто-Лайн» ліміту готівки в касі на 14 197,53 грн.

Податковим повідомленням-рішенням № від 10.07.2013 року до товариства за вказане порушення застосовані штрафні (фінансові) санкції в сумі 28 395,00 грн.

Оскільки дане порушення вчинено товариством 22.06.2010 року, зазначені адміністративно-господарські санкції в розмірі 28 395,00 грн. податковим органом застосовані з пропущенням встановленого ст. 250 Господарського кодексу України строку, а тому податкове повідомлення-рішення № від 10.07.2013 року в зазначеній частині є протиправним та підлягає скасуванню.

Крім того, перевіркою встановлено несвоєчасне оприбуткування готівкових коштів у касовій книзі підприємства по 35 епізодах з 02.04.2011 року по 10.12.2012 року на загальну суму 530 500,30 грн.

Керуючись статтею 1 Указу Президента України «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» податковим органом визначено суму штрафних санкцій в розмірі 2 652 501,50 грн.

Пунктом 1.2 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004 року № 637 визначено, що оприбуткуванням готівки є проведення підприємствами і підприємцями обліку готівки в касі на повну суму її фактичних надходжень у касовій книзі, книзі обліку доходів і витрат, книзі обліку розрахункових операцій.

Відповідно до п. 2.6 вказаного Положення уся готівка, що надходить до кас, має своєчасно (у день одержання готівкових коштів) та в повній сумі оприбутковуватися. Оприбуткуванням готівки в касах підприємств, які проводять розрахунки з оформленням їх касовими ордерами і веденням касової книги відповідно до вимог глави 4 цього Положення, є здійснення обліку готівки в повній сумі її фактичних надходжень у касовій книзі на підставі прибуткових касових ордерів. У разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням реєстратора розрахункових операцій або використанням розрахункової книжки оприбуткуванням готівки є здійснення обліку зазначених готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у книзі обліку розрахункових операцій на підставі фіскальних звітних чеків РРО (даних РК). Підприємствам, яким Законом України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» надано право проводити розрахунки готівкою із споживачами без використання РРО та РК і специфіка функціонування яких унеможливлює оформлення ними кожної операції касовим ордером (продаж проїзних і перевізних документів; білетів державних лотерей; квитків на відвідування культурно-спортивних і видовищних закладів тощо), дозволяється оприбутковувати готівку наприкінці робочого дня за сукупністю операцій у цілому за робочий день з оформленням касовими документами і відображенням у відповідній книзі обліку. Суми готівки, що оприбутковуються, мають відповідати сумам, визначеним у відповідних касових (розрахункових) документах.

Згідно із п. 4.3 Положення записи в касовій книзі проводяться касиром за операціями одержання або видачі готівки за кожним касовим ордером і видатковою відомістю в день її надходження або видачі. За відсутності руху готівки в касі протягом робочого дня записи в касовій книзі в цей день не провадяться. Щоденно в кінці робочого дня касир підсумовує операції за день, виводить залишок готівки в касі на початок наступного дня і передає до бухгалтерії як звіт касира другі примірники, що є відривною частиною аркуша касової книги (копію записів у касовій книзі за день), з прибутковими і видатковими касовими ордерами під підпис у касовій книзі.

Якщо бухгалтерія та касир підприємства (юридичної особи) не працюють у вихідні та святкові дні, а його відокремлений підрозділ, який використовує під час розрахунків РРО (РК), у ці дні працює, але не веде касової книги, то записи в касовій книзі юридичної особи здійснюються наступного робочого дня підприємства - юридичної особи.

Судом апеляційної інстанції встановлено, що бухгалтерія підприємства у вихідні та святкові дні не працює, а тому записи в касовій книзі юридичної особи здійснюються наступного робочого дня підприємства. При цьому, готівка фіксувалася в книзі обліку розрахункових операцій та зокрема, заповнювалися квитково-касові листи у яких зазначалася: ціна квитків, серія, номера квитків (до початку роботи та після закінчення роботи), кількість проданих квитків та сума отриманих коштів після повернення на базу підприємства.

Крім того, адміністрація підприємства у вихідні та святкові дні також не працює, а працюють лише водії на маршрутах відповідно до графіків обслуговування маршрутів.

Оскільки отримана готівка щоденно фіксувалася водіями у книгах обліку розрахункових операцій, і підприємством записи в касовій книзі юридичної особи здійснювалися наступного робочого дня підприємства відповідно до Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004 року № 637, колегія суддів вважає, що податкове повідомлення-рішення від 10.07.2013 № в частині накладення адміністративно-господарських санкцій в розмірі 2 652 501,50 грн. за несвоєчасне оприбуткування готівкових коштів у касовій книзі є неправомірним у зв'язку із недоведеністю порушень позивачем вищенаведених норм.

Враховуючи, що всупереч ст. 71 Кодексу адміністративного судочинства України податковим органом не доведено висновків, що стали підставою прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, колегія суддів погоджується з висновком апеляційного суду про задоволення позову.

За таких обставин касаційна скарга не підлягає задоволенню.

Керуючись ст. ст. 220, 223, 230 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

У Х В А Л И В:

Касаційну скаргу Вишгородської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Київській області залишити без задоволення.

Постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 24.11.2014 року у справі № 810/6053/13-а залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та може бути переглянута Верховним Судом України з підстав та в порядку, передбачених статтями 236-239-1 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя О. В. Муравйов

Судді О. В. Вербицька

Н. Є. Маринчак