Справа № 804/2953/14
Суддя: Іванов С.М.
Дата ухвалення: 2015-03-18 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

18 березня 2015 рокусправа № 804/2953/14

Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого судді: Іванова С.М.

суддів: Чабаненко С.В. Шлай А.В.

за участю секретаря судового засідання: Горшкова В.В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Дочірнього підприємства "Дніпропетровський облавтодор" відкритого акціонерного товариства "Державна акціонерна компанія "Автомобільні дороги України" на постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 02 червня 2014 року у справі за адміністративним позовом Дочірнього підприємства "Дніпропетровський облавтодор" відкритого акціонерного товариства "Державна акціонерна компанія "Автомобільні дороги України" до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Дніпропетровську Міжрегіонального Головного управління Міндоходів, Державної податкової інспекції у Бабушкінському районі м. Дніпропетровська Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області про скасування податкового повідомлення-рішення та податкової вимоги,-

ВСТАНОВИВ:

Дочірнє підприємство "Дніпропетровський облавтодор" відкритого акціонерного товариства "Державна акціонерна компанія "Автомобільні дороги України" (далі - позивач) звернулось з адміністративним позовом до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Дніпропетровську Міжрегіонального Головного Управління Міндоходів (далі - відповідач 1), Державної податкової інспекції у Бабушкінському районі м. Дніпропетровська Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області (далі - відповідач 2), в якому просило:

- скасувати податкові повідомлення-рішення СДПІ з ОВП у м. Дніпропетровську Міжрегіонального ГУ Міндоходів від 02.12.2013 року за № 000069Е1А1Д1А4А6В509Д4Е0430А про збільшення суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість на суму 1 358 049,69 грн., у тому числі за основним платежем - 1 029 123,46 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 328 926,23 грн., від 04.09.2013 року за № про збільшення суми грошового зобов'язання з податку на прибуток на суму 2 501 907,30 грн., у тому числі за основним платежем - 2 138 549,93 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 363 357,37 грн.;

- скасувати податкову вимогу ДПІ у Бабушкінському районі м. Дніпропетровська ГУ Міндоходів у Дніпропетровській області від 17.02.2014 року за № 62-25 про сплату податкового боргу з податку на додану вартість у розмірі 1 414 014,50 грн., у тому числі основний платіж - 1 029 123,46 грн., штрафні (фінансові) санкції - 328 926,23 грн., пеня - 55 964,81 грн.

Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 02 червня

2014 року в задоволенні адміністративного позову відмовлено.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, позивач звернувся з апеляційною

скаргою, в якій просив скасувати вищезазначену постанову як таку, що прийнята з порушенням норм матеріального та процесуального права.

Представники позивача в судовому засіданні вимоги апеляційної скарги підтримали у повному обсязі, просили останню задовольнити на підставах, що в ній зазначені та скасувати рішення суду першої інстанції і прийняти нове - про задоволення позову.

Представники відповідачів в судовому засіданні вважали, що апеляційна скарга задоволенню не підлягає, рішення суду першої інстанції є законним та обґрунтованим, а тому підлягає залишенню без змін.

Заслухавши представників сторін, перевіривши правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального і процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційна скарга підлягає частковому задоволенню з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено, що ДП "Дніпропетровський облавтодор" "Відкритого акціонерного товариства "Державна акціонерна компанія "Автомобільні дороги України" () - зареєстровано як юридична особа та перебуває на обліку, як платник податків, в ДПІ у Бабушкінському районі м. Дніпропетровська ГУ Міндоходів у Дніпропетровській області.

Крім того встановлено, що на підставі направлень від 15.04.2013 № 258/24.3, від 15.04.2013 № 259/24.3, від 15.04.2013 № 261/24.3, від 31.05.2013 № 168/24.3 та від 15.04.2013 № 276/24.3 виданих СДПІ по роботі з ВПП у м. Дніпропетровську ДПС, уповноваженими особами Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Дніпропетровську Міжрегіонального головного управління Міндоходів (згідно з постановою Кабінету Міністрів України від 20.03.2013р. за № 229 "Про утворення територіальних органів Міністерства доходів і зборів" Спеціалізовану державну податкову інспекцію по роботі з великими платниками податків у м. Дніпропетровську Державної податкової служби реорганізовано у Спеціалізовану державну податкову інспекцію з обслуговування великих платників у м. Дніпропетровську Міжрегіонального головного управління Міндоходів, далі - СДПІ у м.Дніпропетровську МГУМ), з врахуванням вимог пункту 75.1, статті 75, пунктів 77.1, 77.6 статті 77, пункту 82.1 статті 82 ПК України, відповідно до плану-графіка проведення планових виїзних перевірок суб'єктів господарювання на ІІ квартал 2013 року, проведена планова виїзна перевірка Дочірнього підприємства "Дніпропетровський облавтодор" відкритого акціонерного товариства "Державної акціонерної компанії" Автомобільні дороги України" з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.04.10 по 31.12.12, валютного та іншого законодавства за період з 01.04.10 по 31.12.12 відповідно до затвердженого плану перевірки, наведеного у додатку №1 до акта.

За результатами перевірки складено акт № 114/27.3-31950828 від 16.08.2013 року.

У ході перевірки відповідачем було встановлено порушення:

- п.п.4.1.1 п.4.1 ст.4, пп.7.9.6 п.7.9 ст.7, п.5.1, п.п.5.2.1 п.5.2, п.п.5.3.9 п.5.3 пп.5.6.1, пп.5.6.2 п.5.6 ст.5 Закону України від 28.12.94 р. № 334/94-ВР "Про оподаткування прибутку підприємств" в редакції Закону України від 22.05.97 №283/97-ВР, зі змінами та доповненнями, пп.14.1.257 п.14.1 ст.14, пп.135.5.2, п.п. 135.5.3., п.п.135.5.8. п.135.5. ст.135, п.137.13 ст.137, п.138.2 ст. 138, пп.139.1.9 п. 139.1 ст.139, п.142.1 ст.142 ,п.146.2 ст.146 , п.153.7 ст. 153 Податкового кодексу України в результаті чого занижено податок на прибуток в періоді, що перевірявся, на загальну суму 2 138 549,93 грн., у тому числі: заниження за 2 квартал 2010 року в сумі 640 264,57 грн., заниження за 3 квартал 2010 року в сумі 129 510,40 грн., заниження за 4 квартал 2010 року в сумі 193 373,23 грн.; заниження за 1 квартал 2011 року в сумі 101 438,03 грн.; заниження за 2 квартал 2011 року в сумі 493 376,47грн.; заниження за 3 квартал 2011 року в сумі 50 163,56 грн.; заниження за 4 квартал 2011 року в сумі 40 146,38 грн.; заниження за 1 квартал 2012 року в сумі 28 566,91 грн.; заниження за 2 квартал 2012 року в сумі 24 293,63 грн.; заниження за 3

квартал 2012 року в сумі 407 818,13 грн.; заниження за 4 квартал 2012 року в сумі 407 818,13 грн.;

- п.п. 7.4.5. п.7.4. ст.7 Закону України „Про податок на додану вартість" від 03.04.97 № 168/97-ВР (із змінами та доповненнями) та пп. 198.1., 198.6. ст.198., пп.185.1. ст 185, 187.1 ст.187. пп.188,1 п.201.1, п. 201.7 ст.201 ПК України, в результаті чого занижено податок на додану вартість в періоді, що перевірявся в сумі 1 029 123,47 грн., в тому числі по періодам: за квітень 2010 року на суму 257 691,61 грн.; за травень 2010 року на суму 135 794,01 грн.; за червень 2010 року на суму 118 726,03 грн.; за липень 2010 року на суму 69 631,7 грн.; за серпень 2010 року на суму 7 996,96 грн.; за вересень 2010 року на суму 26 311,27 грн.; за жовтень 2010 року на суму 49 887,71 грн.; за листопад 2010 року на суму 68 984,65 грн.; за грудень 2010 року на суму 7 18,55 грн.; за січень 2011 року на суму 11 112,61 грн.; за лютий 2011 року на суму 29 553,88 грн.; за березень 2011 року на суму 3 986,68 грн.; за квітень 2011 року на суму 3 846,21 грн.; за травень 2011 року на суму 8 122,97 грн.; за червень 2011 року на суму 8 230,7 грн.; за липень 2011 року на суму 4 905,33 грн.; за серпень 2011 року на суму 7 434,63 грн.; за вересень 2011 року на суму 11 265,0 грн.; за жовтень 2011 року на суму 142,34 грн.; за листопад 2011року на суму 6 055,24 грн.; за грудень 2011 року на суму 2 098,71 грн.; за січень 2012 року на суму 1 920,67 грн.; за лютий 2012 року на суму 2 578,9 грн.; за березень 2012 року на суму 486,5 грн.; за квітень 2012 року на суму 348,48 грн.; за травень 2012 року на суму 55,84 грн.; за червень 2012 року на суму 389,36 грн.; за липень 2012 року на суму 9 107,63 грн.; за серпень 2012 року на суму 167 233,64 грн.; за вересень 2012 року на суму 1 213,41 грн.; за жовтень 2012 року на суму 2 550,38 грн.; за листопад 2012року на суму 1 532,31 грн.; за грудень 2012 року на суму 2 409,56 грн.;

- п.п 283.1.4. п. 283.1, ст. 283 Податкового Кодексу України (далі ПКУ), завищено плату за земельні ділянки, що належать комунальній та державній власності за період з 01.01.2011 року по 31.12.2012 року у сумі 744 761,90 грн., в тому числі по періодах: січень 2011 року - 31031,91 грн., лютий 2011 року - 31031,91 грн., березень 2011 року - 31031,91 грн., квітень 2011 року - 31031,91 грн., травень 2011 року - 31031,91 грн., червень 2011 року - 31031,92 грн., липень 2011 року - 31031,92 грн., серпень 2011 року - 31031,92 грн., вересень 2011 року - 31031,92 грн., жовтень 2011 року - 31031,92 грн., листопад 2011 року - 31031,92 грн., грудень 2011 року - 31031,94 грн., січень 2012 року - 31031,58 грн., лютий 2012 року - 31031,58 грн., березень 2012 року - 31031,58 грн., квітень 2012 року - 31031,58 грн., травень 2012 року - 31031,58 грн., червень 2012 року - 31031,58 грн., липень 2012 року - 31031,58 грн., серпень 2012 року - 31031,58 грн., вересень 2012 року - 31031,58 грн., жовтень 2012 року - 31031,58 грн., листопад 2012 року - 31031,58 грн., грудень 2012 року - 31031,51 грн.;

- ст. 6 Закону України "Про податок з власників транспортних засобів та інших самохідних машин і механізмів" (із змінами і доповненнями) від 11.12.1997р. за №1963-XII, в результаті чого занижено податок з власників транспортних засобів та інших самохідних машин і механізмів, в періоді, що перевірявся, на загальну суму 290,62 грн., у тому числі: квітень 2010 року на 278,12 грн., травень 2010 року на 6,25 грн., червень 2010 року на 6,25 грн.;

- п. 31.1 ст.31, абз. 2 п.57.1 ст.57, пп.168.1.5 п.168.1 ст.168 ПК України ДП "Дніпропетровський облавтодор" ВАТ "ДАК "Автомобільні дороги України" несвоєчасно перераховано узгоджену суму грошового зобов`язання по податку на доходи фізичних осіб за серпень 2011 - грудень 2012 на загальну суму 351 160,05 грн.

Не погодившись з висновками, викладеними в акті перевірки, позивач звернувся до відповідача 1 з запереченнями на акт перевірки від 19.08.2013 р. за № 01-14/592-1.

Листом від 30.08.2013 р. за № 6281/10/27.3-14 "Про надання відповіді щодо результатів розгляду заперечень" відповідач 1 повідомив, що висновки акту перевірки залишено без змін.

За результатами перевірки відповідачем прийняті податкові повідомлення-рішення від 04.09.2013 р. за № про збільшення суми грошового зобов'язання з податку

на додану вартість на суму 1 543 685,19 грн., в тому числі за основним платежем 1 029 123,46 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями - 514 561,73 грн., від 04.09.2013 р. за № про збільшення суми грошового зобов'язання з податку на прибуток на суму 2 501 907,30 грн., у тому числі за основним платежем 2 138 549,93 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями 363 357,37 гривень.

Крім того, за несвоєчасну сплату податкових зобов'язань відповідачем 1 позивачу нарахована пеня по податку на прибуток у розмірі 168 855,80 грн., по податку на додану вартість у розмірі 45 752,71 гривень.

Позивачем не були визнані податкові повідомлення-рішення в повному обсязі, у зв'язку з чим було застосовано процедуру адміністративного оскарження, що передбачена нормою статті 56 ПК України.

В порядку п. 56.2 ст. 56 ПК України 13.09.2013 р. позивачем була направлена скарга № 01-14/641 до Міжрегіонального головного управління Міндоходів Центрального офісу з обслуговування великих платників податків.

Рішенням Міжрегіонального головного управління Міндоходів Центрального офісу з обслуговування великих платників податків від 25.09.2013 р. за № 7731/10/10-233 термін розгляду скарги було продовжено до 16.11.2013 включно.

Рішенням Міжрегіонального головного управління Міндоходів Центрального офісу з обслуговування великих платників податків від 12.11.2013 р. за № 11294/10/10-233 про результати розгляду скарги скаргу задоволено частково: податкове повідомлення-рішення № скасовано в частині визначення штрафної санкції у сумі 185 635,50 грн., в іншій частині зазначене податкове повідомлення-рішення, а також податкове повідомлення- рішення від 04.09.2013 р. за № 442730 залишено без змін.

У зв'язку з частковим скасуванням податкового повідомлення-рішення 04.09.2013 року № в частині визначення штрафної санкції у сумі 185 635,50 грн., відповідачем 1 було прийнято нове податкове повідомлення-рішення від 02.12.2013 р. за № 000069Е1А1Д1А4А6В509Д4Е0430А про збільшення суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість в сумі 1358049,69 грн., в тому числі за основним платежем 1 029 123, 46 грн., та штрафними (фінансовими) санкціями 328 926,23 грн.

Не погодившись з даним рішенням Міжрегіонального головного управління Міндоходів Центрального офісу з обслуговування великих платників податків позивач в порядку ст. 56.6 ст. 56 ПК України звернувся зі скаргою від 21.11.2013 р. за № 01-14/852 до Міністерства доходів і зборів України.

Рішенням Міністерства доходів і зборів України термін розгляду скарги було продовжено до 23.01.2013 р. включно.

Позивач листом від 13.12.2013 р. за № 01-14/972 до Міністерства доходів і зборів України направив доповнення до скарги, в якому оскаржив податкове повідомлення- рішення від 02.12.2013 р. за № 000069Е1А1Д1А4А6В509Д4Е0430А.

Рішенням Міністерства доходів і зборів України від 20.01.2014 р. за № 884/6/99-99-10-01-15 податкові повідомлення-рішення відповідача 1 залишено без змін, скаргу платника податків - без задоволення.

Позивачем було отримано повідомлення від 11.10.2013 р. за № 13011/6/99-99-20-04-02-15-ВПП про невключення ДП "Дніпропетровський облавтодор" "Відкритого акціонерного товариства "Державна акціонерна компанія "Автомобільні дороги України" до Реєстру великих платників податків на 2014 рік згідно з наказом Міністерства доходів і зборів України від 07.10.2013 р. за № 543.

У зв'язку з цим позивачем до ДПІ у Бабушкінському районі ГУ Міндоходів у Дніпропетровській області було подано заяву за формою № 1-ОПП для взяття на облік за основним місцем обліку (за місцем розташування підприємства).

17.02.2014 року позивачем від ДПІ у Бабушкінському районі ГУ Міндоходів у Дніпропетровській області було отримано податкову вимогу № 62-25.

Згідно даної податкової вимоги у позивача станом на 16.02.2014 р. обліковується борг зі сплати податку на додану вартість у розмірі 1 414 014,50, у тому числі основний платіж

1 029 123, 46 грн., штрафні (фінансові) санкції у розмірі 328 926, 23 грн., пеня 55 964, 81 грн.

Встановлено, що ДП "Дніпропетровський облавтодор" ВАТ "ДАК" Автомобільні дороги України" (код за ) мало взаємовідносини з наступними контрагентами: ТОВ "Агролідер-2010", ТОВ "Сталькомплект ЛТД", ПП "Кіфа", ТОВ "Старт-Д", ТОВ "Бюро Ейнштейн", ТОВ „Торгпром-Сервіс", ТОВ „Торговий дім "Бізнес-Трейд", ТОВ "Адонай".

Взаємовідносини між що ДП "Дніпропетровський облавтодор" ВАТ "ДАК" Автомобільні дороги України" (далі - покупець) та ТОВ «Агролідер - 2010» (далі - постачальник) проводились на підставі рахунків № 51 від 10.08.2010 року, № 323 від 23.11.2010 року, № 334 від 15.12.2010 року.

Основним видом діяльності ТОВ «Агролідер - 2010» є будівництво та ремонт доріг в Дніпропетровській області та будівництво будівельних матеріалів.

На підтвердження достовірності здійснення господарської операції надано такі первинні документи: податкові накладні, накладні, виписки банку, рахунки, акт здачі-прийому виконаних робіт, виписка по особовому рахунку (т. 2 а.с. 51-61).

Встановлено, що 20 жовтня 2008 року між ДП "Дніпропетровський облавтодор" ВАТ "ДАК" Автомобільні дороги України" (далі - покупець) та ТОВ «Сталькомплект ЛТД» (далі - постачальник) укладено договір поставки № 2010-3, у відповідності до якого постачальник зобов'язується продати продукти нафтоперероблення (бітумна емульсія, бітумна емульсія модифікована, бітум нафтовий дорожній БНД), пісок та гравій (щебінь гранітний, відсів).

На підтвердження здійснення господарської операції надано наступні документи: податкові накладні, видаткові накладні, рахунок на оплату, платіжні доручення (т. 2 а.с. 66-75).

Також, 05.04.2012 року між ДП "Дніпропетровський облавтодор" ВАТ "ДАК" Автомобільні дороги України" (далі - покупець) та ТОВ «Сталькомплект ЛТД» (далі - постачальник) укладено договір поставки № 0504, у відповідності до умов якого постачальник зобов'язується передати у власність покупця технічну оливу та мастила.

На підтвердження достовірності здійснення господарської операції надано такі первинні документи: податкові накладні, видаткові накладні, платіжні доручення, товарно - транспортні накладні (т. 2 а.с. 78-91, т. 6 а.с. 10-13).

Встановлено, що 01.02.2012 року між філією «Новоселівська ДЕД» ДП "Дніпропетровський облавтодор" ВАТ "ДАК" Автомобільні дороги України" (далі - покупець) та ТОВ «Старт-Д» (далі - постачальник) укладено договір поставки № 01/02, відповідно до якого постачальник зобов'язується поставити товар, ціна і кількість якого визначаються в специфікації.

Виконання зазначеного договору поставки підтверджується податковою накладною, видатковою накладною, рахунком-фактурою, журналом реєстрації довіреностей (т. 2 а.с. 99-104).

Також встановлено взаємовідносини між ДП "Дніпропетровський облавтодор" ВАТ "ДАК" Автомобільні дороги України" та ПП «Кіфа», на підтвердження яких надано такі первинні документі: податкова накладна, видаткова накладна, рахунок-фактура, журнал реєстрації довіреностей (т. 2 а.с.92-95).

20 жовтня 2008 року між ДП "Дніпропетровський облавтодор" ВАТ "ДАК" Автомобільні дороги України" (далі - покупець) та ТОВ «Бюро Ейнштейн» (далі - постачальник) було укладено договір поставки № 254, відповідно до якого постачальник зобов'язується продати бітум нафтовий дорожній БНД 60/90, БНД 90/130.

Виконання зазначеного договору підтверджується наступними первинними документами: податкова накладна, видаткова накладна, накладні, платіжні доручення (т. 4 а.с. 47-57).

20 жовтня 2008 року між ДП "Дніпропетровський облавтодор" ВАТ "ДАК" Автомобільні дороги України" (далі - покупець) та ТОВ «Торгпром-Сервіс» (далі - постачальник) укладено договір поставки № А380, у відповідності до якого постачальник

зобов'язується продати (передати у власність) покупцеві, а покупець зобов'зується купити (прийняти та оплатити) бітум нафтовий БНД 60/90; БНД 90/130).

На підтвердження здійснення господарської операції надано наступні документи: податкові накладні, видаткові накладні, товарно - транспортні накладні, акти виконаних робіт (т. 3 а.с. 211-244, т. 6 а.с. 150-222).

Також, 20.20.2008 року між ДП "Дніпропетровський облавтодор" ВАТ "ДАК" Автомобільні дороги України" (далі - покупець) та ТОВ «Торгпром-Сервіс» (далі - постачальник) укладено договір поставки № Б-380, відповідно до якого постачальник зобов'язується продати (передати у власність) покупцеві, а покупець зобов'язується купити (прийняти та оплатити) паливо дизельне (наливом), бензин А-76(80) (наливом), бензин А-95 (талони, наливом).

На підтвердження здійснення господарської операції надано наступні документи: податкові накладні, видаткові накладні, товарно-транспорті накладні, акти виконаних робіт (т. 4 а.с. 1-27, т. 6 а.с. 150-222).

02 липня 2010 року між ДП "Дніпропетровський облавтодор" ВАТ "ДАК" Автомобільні дороги України" (далі - покупець) та ТОВ «Бізнес-Трейд» (постачальник) укладено договори поставки № 1/07, № 2/07, відповідно до умов яких постачальник зобов'язується продати (передати у власність) покупцеві, а покупець зобов'язується купити (прийняти та оплатити) товар.

Реальність укладення зазначених договорів підтверджується наступними документами: податковими накладними, видатковими накладними, товарно-транспортними накладними, актами виконаних робіт (т. 4 а.с. 175-250, т. 5 а.с. 1-27, т. 6 а.с. 87-149).

10 жовтня 2008 року між ДП "Дніпропетровський облавтодор" ВАТ "ДАК" Автомобільні дороги України" (далі - покупець) та ТОВ «Адонай» (далі - постачальник) укладено договір поставки № 10/10-08, відповідно до умов якого постачальник зобов'язується продати (передати у власність) покупцеві, а покупець зобов'язується купити (прийняти та оплатити) порошок мінеральний для асфальтобетонних сумішей.

На підтвердження здійснення господарської операції надано наступні документи: податкові накладні, видаткові накладні, товарно-транспортні накладні (т. 2 а.с. 109-117).

Також, 20 жовтня 2008 року між ДП "Дніпропетровський облавтодор" ВАТ "ДАК" Автомобільні дороги України" (далі - покупець) та ТОВ «Адонай» (далі - постачальник) укладено договір поставки № 20/10/08.

На підтвердження достовірності здійснення господарської операції надано такі первинні документи: податкові накладні, видаткові накладні, товарно-транспортні накладні, акти виконаних робіт (т. 2 а.с. 122-250, т. 3 а.с. 1-206, т. 6 а.с. 236-250, т. 7 а.с. 1-112).

Зазначені вище первинні бухгалтерські документи відповідають вимогам ст. 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", а тому є належними доказами виконання господарських операцій.

Статею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», визначено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Частинами 1, 2 ст. 9 «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» встановлено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської

операції.

Відповідно до п.п. 5.1. ст. 5 Закону № 334/94-ВР валові витрати виробництва та обігу (далі - валові витрати) - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

Підпунктом 5.2.1. п. 5.2 ст. 5 Закону № 334/94-ВР встановлено, що до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3-5.7 цієї статті.

Відповідно до п.п. 5.3.9 п. 5.3 ст. 5 Закону № 334/94-ВР не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.

Відповідно до п. 138.1 ст. 138 ПК України витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6-138.9, підпунктами 138.10.2-138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.

Витрати операційної діяльності включають:

- собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об'єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2-140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку;

- витрати банківських установ, до яких відносяться:

а) процентні витрати за кредитно-депозитними операціями, в тому числі за кореспондентськими рахунками та коштами до запитання, цінними паперами власного обігу;

б) комісійні витрати, в тому числі за кредитно-депозитними операціями, розрахунково-касове обслуговування, інкасацію та перевезення цінностей, операціями з цінними паперами, операціями на валютному ринку, операціями з довірчого управління;

в) від'ємний результат (збиток) від операцій з купівлі/продажу іноземної валюти та банківських металів;

г) від'ємне значення курсових різниць від переоцінки активів та зобов'язань у зв'язку зі зміною офіційного курсу національної валюти до іноземної валюти відповідно до підпункту 153.1.3 пункту 153.1 статті 153 цього Кодексу;

ґ) суми страхових резервів, сформованих у порядку, передбаченому статтею 159 цього Кодексу;

д) суми коштів (зборів), внесені до Фонду гарантування вкладів фізичних осіб;

е) витрати з придбання права вимоги на виконання зобов'язань у грошовій формі за поставлені товари чи надані послуги (факторинг);

є) витрати, пов'язані з реалізацією заставленого майна;

ж) інші витрати, прямо пов'язані зі здійсненням банківських операцій та наданням банківських послуг;

з) інші витрати, передбачені цим розділом.

Пунктом 138.2 ст. 138 ПК України встановлено, що витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

У разі якщо платник податку здійснює виробництво товарів, виконання робіт,

надання послуг з довготривалим (більше одного року) технологічним циклом виробництва за умови, що договорами, укладеними на виробництво таких товарів, виконання робіт, надання послуг, не передбачено поетапної їх здачі, до витрат звітного податкового періоду включаються витрати, пов'язані з виробництвом таких товарів, виконанням робіт, наданням послуг у цьому періоді.

Платник податку для визначення об'єкта оподаткування має право на врахування витрат, підтверджених документами, що складені нерезидентами відповідно до правил інших країн.

Згідно із п. 138.4 ст. 138 ПК України витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, крім нерозподільних постійних загальновиробничих витрат, які включаються до складу собівартості реалізованої продукції в періоді їх виникнення, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг.

Відповідно до п. 138.5 ст. 138 ПК України інші витрати визнаються витратами того звітного періоду, в якому вони були здійснені згідно з правилами ведення бухгалтерського обліку, з урахуванням наступного:

- датою здійснення витрат, нарахованих платником податку у вигляді сум податків та зборів, вважається останній день звітного податкового періоду, за який проводиться нарахування податкового зобов'язання з податку та збору;

- датою визнання та сумою витрат платника податку від здійснення кредитно-депозитних операцій, у тому числі субординованого боргу, є дата визнання процентів (комісійних та інших платежів, пов'язаних зі створенням або придбанням кредитів, вкладів (депозитів) та їх сума, визначені згідно з правилами бухгалтерського обліку.

Витрати, понесені платником податку, у вигляді благодійних чи інших внесків та/або вартості товарів (робіт, послуг) до неприбуткових організацій, які згідно з нормами цього розділу враховуються для визначення об'єкта оподаткування платника податку, включаються до складу витрат за датою фактичного перерахування таких внесків та/або вартості товарів (робіт, послуг).

Згідно із п. 138.6 ст. 138 ПК України собівартість придбаних та реалізованих товарів формується відповідно до ціни їх придбання з урахуванням ввізного мита і витрат на доставку та доведення до стану, придатного для продажу.

Відповідно до п. 1.8 статті 1 Закону України "Про податок на додану вартість", бюджетне відшкодування - це сума, що підлягає поверненню платнику податків з бюджету у зв'язку з надмірною сплатою податку у випадках, визначених законом.

Відповідно до п.п. 7.7.1 п. 7.7 ст. 7 Закону № 168/97-ВР, сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету, або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного податкового періоду та сумою податкового кредиту такого звітного податкового періоду.

Відповідно до п.п. 7.7.2 п. 7.7 ст. 7 Закону № 168/97-ВР, бюджетному відшкодуванню підлягає частина такого від'ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів (послуг) у попередньому податковому періоді постачальникам таких товарів (послуг). Залишок від'ємного значення після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду. Така норма відповідає визначенню бюджетного відшкодування, яке надано у п. 1.8 ст. 1 Закону, згідно з яким, це сума, що підлягає поверненню платнику у зв'язку з надмірною сплатою податку.

Відповідно до п.п. 7.7.10 п. 7.7 ст. 7 Закону № 168/97-ВР, джерелом сплати бюджетного відшкодування є загальні доходи Державного бюджету.

Згідно пп. 7.4.1 п. 7.4 ст. 7 Закону, податковий кредит звітного періоду складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку у звітному періоді у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг), вартість яких відноситься до складу валових витрат виробництва (обігу) та основних фондів чи нематеріальних активів, що підлягають амортизації.

Згідно пп. 7.5.1 п. 7.5 ст. 7 Закону № 168/97-ВР, датою виникнення права платника

податку на податковий кредит вважається, зокрема, дата отримання податкової накладної, що засвідчує факт придбання платником податку товарів (робіт, послуг).

Відповідно до підпункту 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону про ПДВ, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів і складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податків протягом звітного періоду, зокрема, у зв'язку з придбанням товарів.

Відповідно до пункту 7.5 статті 7 Закону № 168/97-ВР, дату виникнення права платника податків на податковий кредит вважається зокрема дата одержання податкової накладної, що підтверджує факт одержання платником податків товарів.

З аналізу змісту вищевказаних приписів закону можна зробити висновок про те, що виникнення у об'єкта оподатковування, права на податковий кредит, визначення його розмірів і т.д. Закон № 168/97-ВР ставить у залежність лише від наявності операцій по постачанню товарів, суб'єктами яких є постачальник і покупець цих товарів. Така правова регламентація відносин податкового кредиту не містить вказівок на які-небудь дії третіх осіб, у тому числі і проміжних постачальників, що оцінювалися б як юридичні факти, внаслідок яких виникає право покупця на податковий кредит.

Виходячи з вищевикладеного, можна зробити висновок, що факти наявності або відсутності правосуб'єктності проміжних постачальників є юридично байдужими для цілей формування податкового кредиту у кінцевого покупця - позивача у справі.

Відповідно до п.п.7.4.1. п. 7.4 ст. 7 Закону № 168/97-ВР податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 8-1 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв'язку з:

- придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку;

- придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій в необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання у виробництві та/або поставці товарів (послуг) для оподатковуваних операцій у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари (послуги) та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Відповідно до п. 1.4. ст. 1 Закону № 168/97-ВР поставка товарів - будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатної поставки товарів (результатів робіт) та операції з передачі майна орендодавцем (лізингодавцем) на баланс орендаря (лізингоотримувача) згідно з договорами фінансової оренди (лізингу) або поставки майна згідно з будь-якими іншими договорами, умови яких передбачають відстрочення оплати та передачу права власності на таке майно не пізніше дати останнього платежу.

Підпунктом 7.2.1. п. 7.2 ст. 7 Закону № 168/97-ВР встановлено, що платник податку зобов'язаний надати покупцю податкову накладну, що має містити зазначені окремими рядками: а) порядковий номер податкової накладної; б) дату виписування податкової накладної; в) повну або скорочену назву, зазначену у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім'я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість; г) податковий номер платника податку (продавця та покупця); д) місце

розташування юридичної особи або місце податкової адреси фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість; е) опис (номенклатуру) товарів (робіт, послуг) та їх кількість (обсяг, об'єм); є) повну або скорочену назву, зазначену у статутних документах отримувача; ж) ціну поставки без врахування податку; з) ставку податку та відповідну суму податку у цифровому значенні; и) загальну суму коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку.

Відповідно до п.п.7.5.1. п. 7.5 ст. 7 Закону № 168/97-ВР датою виникнення права платника податку на податковий кредит вважається дата здійснення першої з подій:

- або дата списання коштів з банківського рахунку платника податку в оплату товарів (робіт, послуг), дата виписки відповідного рахунку (товарного чека) - в разі розрахунків з використанням кредитних дебетових карток або комерційних чеків;

- або дата отримання податкової накладної, що засвідчує факт придбання платником податку товарів (робіт, послуг).

Згідно з п.п. 7.4.5. п. 7.4 ст. 7 Закону № 168/97-ВР не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з підпунктом 7.2.6 цього пункту).

Відповідно до п.1.6, п.1.7 ст.1 Закону України "Про податок на додану вартість" податковий кредит - це сума, на яку платник податку має право зменшити податкове зобов'язання звітного періоду, визначена згідно з цим Законом.

Згідно з п.п.7.5.1 п.7.5 ст. 7 Закону № 168/97-ВР датою виникнення права платника податку на податковий кредит вважається дата здійснення першої з подій: або дата списання коштів з банківського рахунку платника податку в оплату товарів (робіт, послуг), дата виписки відповідного рахунку (товарного чека) - в разі розрахунків з використанням кредитних дебетових карток або комерційних чеків; або дата отримання податкової накладної, що засвідчує факт придбання платником податку товарів (робіт, послуг).

Абзацом 1 п.п. 7.4.5 п.7.4 ст. 7 Закону № 168/97-ВР визначено, що не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з підпунктом 7.2.6 цього пункту).

Розділом V Податкового кодексу України врегульовані питання, пов'язані з обчисленням та сплатою податку на додану вартість.

Відповідно до п. 185.1 ст. 185 Податкового кодексу України об'єктом оподаткування (податком на додану вартість) є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об'єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об'єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.

Відповідно до п. 187.1 ст. 187 Податкового кодексу України датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Відповідно до п. 198.1 ст. 198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або

виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Відповідно до п. 198.2 ст. 198 Податкового кодексу України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Відповідно до п.198.3 ст.198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Відповідно до п.198.6 ст.198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Правовий аналіз наведених норм законодавства дає підстави зробити висновок, що суб'єкт господарювання може відносити суми на валові витрати, якщо вони підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами і вони виписані особами, які мають відповідні на те повноваження.

На підставі викладеного, враховуючи наявність відповідних розрахункових, платіжних та інших документів, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку, які б підтверджували у повному обсязі здійснення господарських відносин позивача з контрагентами ТОВ "Агролідер-2010", ТОВ "Сталькомплект ЛТД", ПП "Кіфа", ТОВ "Старт-Д", ТОВ "Бюро Ейнштейн", ТОВ „Торгпром-Сервіс", ТОВ „Торговий дім "Бізнес-Трейд", ТОВ "Адонай", суд апеляційної інстанції не погоджується з висновками суду першої інстанції та податкового органу щодо завищення позивачем валових витрат.

При цьому, колегія суддів зазначає, що наявність певних недоліків у первинних документах, на яких фактично грунтується рішення суду першої інстанції, не є достатньою підставою для визнання господарських операцій такими, що реально не відбулися.

Так, відповідно до Інформаційного листа Вищого адміністративного суду України № 1936/11/13-11 від 01 листопада 2011 року, сама собою наявність або відсутність окремих

документів, а так само помилки у їх оформленні не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов'язаннях платника податків у зв'язку з його господарською діяльністю мали місце. Витрати для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток, а також податковий кредит для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на додану вартість мають бути фактично здійснені і підтверджені належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.

Щодо правомірності винесення податкової вимоги, колегія суддів дійшла до наступного висновку.

Згідно з підпунктом 14.1.175 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України податковий борг - сума грошового зобов'язання (з урахуванням штрафних санкцій за їх наявності), самостійно узгодженого платником податків або узгодженого в порядку оскарження, але не сплаченого у встановлений цим Кодексом строк, а також пеня, нарахована на суму такого грошового зобов'язання.

У відповідності до п. 59.1 ст. 59 Податкового кодексу України у разі коли платник податків не сплачує узгодженої суми грошового зобов'язання в установлені законодавством строки, орган державної податкової служби надсилає (вручає) йому податкову вимогу в порядку, визначеному для надсилання (вручення) податкового повідомлення-рішення.

Згідно з п.п. 60.1.4. п. 60.1 ст. 60 Податкового кодексу України податкове повідомлення-рішення або податкова вимога вважаються відкликаними, якщо рішенням суду, що набрало законної сили, скасовується повідомлення-рішення контролюючого органу або сума податкового боргу, визначена в податковій вимозі.

У зв'язку зі скасуванням оскаржуваних податкових повідомлень-рішень № 000069Е1А1Д1А4А6В509Д4Е0430А від 02.12.2013 року та № від 04.09.2013 року, податкова вимога про сплату боргу, сформована на підставі скасованих податкових повідомлень-рішень, вважається відкликаною.

Виходячи з цього, підстави для задоволення позовної вимоги про скасування податкової вимоги відсутні.

Відповідно до п. 1, 4 ч. 1 ст. 202 КАС України, підставами для скасування постанови або ухвали суду першої інстанції та ухвалення нового рішення є невідповідність висновків суду обставинам справи та порушення норм матеріального або процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи або питання.

З огляду на зазначене, та враховуючи те, що висновки суду першої інстанції не відповідають обставинам справи та враховуючи, що судом першої інстанції було допущено порушення норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи, постанова суду першої інстанції підлягає скасуванню з прийняттям нового рішення про часткове задоволення позовних вимог.

Керуючись ст. ст. 161, 195, 198, 202, 207 КАС України, суд,-

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Дочірнього підприємства "Дніпропетровський облавтодор" відкритого акціонерного товариства "Державна акціонерна компанія "Автомобільні дороги України" - задовольнити частково.

Постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 02 червня 2014 року у справі за адміністративним позовом Дочірнього підприємства "Дніпропетровський облавтодор" відкритого акціонерного товариства "Державна акціонерна компанія "Автомобільні дороги України" до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м.Дніпропетровську Міжрегіонального Головного Управління Міндоходів, Державної податкової інспекції у Бабушкінському районі м.Дніпропетровська Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області про скасування податкового повідомлення-рішення та податкової вимоги - скасувати та прийняти нову, якою адміністративний позов Дочірнього підприємства "Дніпропетровський облавтодор" відкритого акціонерного товариства "Державна акціонерна компанія "Автомобільні дороги України" - задовольнити частково.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення - рішення від 02.12.2013 року № 000069Е1А1Д1А4А6В509Д4Е0430А та від 04.09.2013 року № .

В задоволенні решти позовних вимог відмовити.

Постанова суду набирає законної сили з моменту проголошення та може бути оскаржена в касаційному порядку до Вищого адміністративного суду України протягом 20 днів відповідно до ст. 212 та ч. 5 ст. 254 КАС України.

Головуючий: С.М. Іванов

Суддя: С.В. Чабаненко

Суддя: А.В. Шлай