Справа № 2а/0470/3602/12
Суддя: Степашко О.І.
Дата ухвалення: 2015-03-19 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ
П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"19" березня 2015 р. м. Київ К/800/51403/13

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

Головуючого Степашка О.І.

Суддів Бившевої Л.І.

Шипуліної Т.М.

розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Фізичної особи - підприємця ОСОБА_2

на постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 24.05.2012

та постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 02.07.2013

у справі №2а-2326/12/2670

за позовом Фізичної особи - підприємця ОСОБА_2

до Лівобережної міжрайонної державної податкової інспекції м. Дніпропетровська

про скасування податкових повідомлень-рішень

ВСТАНОВИВ:

Фізична особа - підприємець ОСОБА_2 (далів по тексту - позивач, ФОП ОСОБА_2.) звернулась до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Лівобережної міжрайонної державної податкової інспекції м. Дніпропетровська (далі по тексту - відповідач, Лівобережна МДПІ м. Дніпропетровська) про скасування податкових повідомлень-рішень від 20.12.2011 №, №, №.

Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 24.05.2012 в задоволенні позову відмовлено.

Постановою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 02.07.2013 рішення суду першої інстанції скасовано в частині відмови у задоволенні позовних вимог про скасування податкового повідомлення-рішення від 20.12.2011 № та прийнято нове рішення в цій частині про задоволення позову. В решті рішення суду першої інстанції залишено без змін.

В касаційній скарзі відповідач просить скасувати рішення судів першої та апеляційної інстанції і прийняти нове рішення про задоволення позову, посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права.

Колегія суддів Вищого адміністративного суду України вважає, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з таких підстав.

Судами попередніх інстанцій зазначено, що згідно проведеної перевірки позивача встановлено порушення вимог: ст. ст. 1, 2 Указу Президента України «Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва» від 03.07.1998 №727/98 (далі по тексту - Указ №727/98); р. ІV ст. 13 Декрету Кабінету Міністрів України «Про прибутковий податок з громадян» від 26.12.1992 №13-92 (чинного на час виникнення спірних відносин; далі по тексту - Декрет №13-92); п. 177.2 ст. 177 Податкового кодексу України, в результаті чого донараховано податок з доходів фізичних осіб від підприємницької діяльності в сумі 110218,32 грн., у тому числі по періодах: ІІ квартал 2010 року на суму перевищення 445,50 грн., ІІІ квартал 2010 року - 9591,39 грн., ІV квартал 2010 року - 31321,73 грн., 2011 року - 68859,70 грн.; п. 9.4 ст. 9, ст. 10, пп. 7.3.1 п. 7.3 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» від 03.04.1997 №168/97 (чинного на час виникнення спірних відносин; далі по тексту - Закон №168/97); п. 187.1 ст. 187 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 579948,22 грн., у тому числі по періодах: 2010 року - 199937,02 грн., 9 місяців 2011 року - 380011,20 грн.; абз. «б» п. 19.2 ст. 19 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» від 22.05.2003 №889-IV (чинного на час виникнення спірних відносин; далі по тексту - Закон №889); абз. «б» п. 176.2 ст. 176 Податкового кодексу України в частині неподання податкового розрахунку №1ДФ.

Наведені обставини послужили підставою для прийняття спірних податкових повідомлень-рішень.

Як вбачається з матеріалів справи, в перевіряємий період позивач надавав послуги з перевезення вантажів та надавав транспортно-експедиційне обслуговування.

Приймаючи рішення про відмову в задоволенні позову, суд апеляційної інстанції обґрунтовано виходив з того, що за змістом абзацу п'ятого статті 1 Указу №727/98 виручкою вважається вся сума, отримана на розрахунковий рахунок. Ця норма не ставить визначення розміру виручки в залежність від того, яким чином будуть використовуватись кошти, отримані на рахунок. Тобто, не має значення, чи частина цієї суми в подальшому перерахована іншій особі, чи ні. Інакше втрачається зміст спрощеної системи оподаткування як такої.

Як зазначили суди, наявність хоча б однієї з таких підстав, як: загальна сума від здійснення операцій з поставки товарів (послуг), що перевищує граничний розмір для платників єдиного податку; здійснення операцій або укладання угод на суму, що перевищує допустимий розмір для підприємців - платників єдиного податку; перевищення обсягу виручки, максимально встановленого для платників єдиного податку; недотримання форми розрахунків - передбачає перереєстрацію платника єдиного податку платником податків на загальних підставах. Недотримання строків такої перереєстрації тягне встановлену законом відповідальність.

Доводи скаржника про те, що кошти, отримані ним від клієнтів в рамках виконання договорів транспортного експедирування, не можуть включатися до виручки, цілком об'єктивно були відхилені судами як неспроможні.

Так, згідно з частинами першою, другою статті 929 Цивільного кодексу України за договором транспортного експедирування одна сторона (експедитор) зобов'язується за плату і за рахунок другої сторони (клієнта) виконати або організувати виконання визначених договором послуг, пов'язаних з перевезенням вантажу. Договором транспортного експедирування може бути встановлено обов'язок експедитора організувати перевезення вантажу транспортом і за маршрутом, вибраним експедитором або клієнтом, зобов'язання експедитора укласти від свого імені або від імені клієнта договір перевезення вантажу, забезпечити відправку і одержання вантажу, а також інші зобов'язання, пов'язані з перевезенням. Договором транспортного експедирування може бути передбачено надання додаткових послуг, необхідних для доставки вантажу (перевірка кількості та стану вантажу, його завантаження та вивантаження, сплата мита, зборів і витрат, покладених на клієнта, зберігання вантажу до його одержання у пункті призначення, одержання необхідних для експорту та імпорту документів, виконання митних формальностей тощо). Положення цієї глави поширюються також на випадки, коли обов'язки експедитора виконуються перевізником.

Таким чином, законодавець, визначаючи предмет договору експедирування, передбачає, що експедитор може фактично виконати послуги, пов'язані з перевезенням вантажу, або лише визначити, узгодити та проконтролювати виконання заходів, спрямованих на вирішення передбачених договором завдань. Діяльність експедитора має подвійну природу, позаяк він діє і як посередник, і як безпосередній надавач послуг з організації перевезення.

У той же час, хоча договір транспортного експедирування може включати окремі елементи договору доручення або договору комісії, його правова конструкція не є тотожною цим договорам, у зв'язку з цим чинним законодавством передбачено окреме правове регулювання правовідносин за договором експедирування.

А відтак той факт, що усі роботи та/або їх частина виконуються іншими особами, залученими експедитором до виконання своїх зобов'язань за договором, не наділяє експедитора ознаками комерційного представника за договором доручення.

Отже, при формуванні доходу та визначенні суми виручки експедитор повинен враховувати кошти у тому обсягу, в якому вони були отримані від клієнта - вантажовідправника або вантажоотримувача.

Стосовно податкового повідомлення-рішення від 20.12.2011 № про нарахування позивачу грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб, колегія суддів погоджується з судом апеляційної інстанції, що податковим агентом, зокрема, є фізична особа, що є суб'єктом підприємницької діяльності чи здійснює незалежну професійну діяльність, яка використовує найману працю інших фізичних осіб, щодо виплати заробітної плати (інших виплат та винагород) таким іншим фізичним особам. Оскільки, позивач виплачував винагороду іншим фізичним особам-підприємцям, які були з ним у цивільних, а не трудових відносинах, тобто така ознака податкового агента, як використання найманої праці інших фізичних осіб відсутня, а тому він не має обов'язку щодо виконання зобов'язань, передбачених абз. «б» п. 19.2 ст. 19 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб».

Щодо збільшення грошового зобов'язання позивачу з податку на додану вартість, колегія суддів не може погодитись з висновками судів попередніх інстанцій, оскільки об'єктом оподаткування ПДВ є транспортно-експедиторські послуги, що надаються експедитором в межах договору транспортного експедирування, а базою оподаткування таких послуг є винагорода експедитора.

Положеннями ч. 9 та ч. 10 ст. 9 Закону України «Про транспортно-експедиторську діяльність» передбачено, що у плату експедитору не включаються витрати експедитора на оплату послуг (робіт) інших осіб, залучених до виконання договору транспортного експедирування, на оплату зборів (обов'язкових платежів), що сплачуються при виконанні договору транспортного експедирування.

Аналіз наведених норм права та фактичних обставин справи дає підстави колегії суддів Вищого адміністративного суду України вважати, що при проведенні перевірки відповідач безпідставно ототожнив всю суму коштів, перераховану на користь позивача замовниками послуг із сумою винагороди, як експедитора, включивши до неї і витрати експедитора на оплату послуг (робіт) інших осіб, залучених до виконання договору транспортного експедирування.

Крім того, підстави, за якими особа підлягає реєстрації як платник податку, визначені у п. 2.3 ст. 2 Закону №168/97.

Відповідно до пп. 2.3.1 п. 2.3 ст. 2 Закону №168/97 особа підлягає обов'язковій реєстрації як платник податку у разі коли загальна сума від здійснення операцій з поставки товарів (послуг), у тому числі з використанням локальної або глобальної комп'ютерної мережі, що підлягають оподаткуванню згідно з цим Законом, нарахована (сплачена, надана) такій особі або в рахунок зобов'язань третім особам, протягом останніх дванадцяти календарних місяців сукупно перевищує 300000,00 гривень (без урахування податку на додану вартість).

Відповідно до пп. «а» п. 9.6 ст. 9 Закону №168/97 з урахуванням положень пункту 9.5 цієї статті заява про реєстрацію має бути подана (надіслана) податковому органу особами, що підлягають реєстрації згідно з підпунктом 2.3.1 пункту 2.3 статті 2 цього Закону, не пізніше двадцятого календарного дня з моменту досягнення суми оподатковуваних операцій, визначеної зазначеним пунктом.

Системний аналіз наведених норм законодавства дозволяє дійти висновку, що тільки у разі, коли з моменту перевищення граничного розміру виручки, визначеного ст. 1 Указу №727/98, особою, яка перебуває на спрощеній системі оподаткування, допущено перевищення загальної суми від здійснення операцій з поставки товарів (послуг) сукупно протягом останніх дванадцяти календарних місяців 300000,00 гривень (без урахування податку на додану вартість), у такої особи виникає обов'язок зареєструватися платником податку на додану вартість та сплатити такий податок, починаючи з періоду, в якому відбулось перевищення загальної суми (300000,00 гривень) від здійснення оподатковуваних операцій з поставки товарів (послуг).

Згідно зі ст. 229 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції має право скасувати судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій та ухвалити нове рішення, якщо обставини справи встановлені повно і правильно, але суди першої та апеляційної інстанцій порушили норми матеріального чи процесуального права, що призвело до ухвалення незаконного судового рішення.

Виходячи з вищевикладеного, Вищий адміністративний суд України дійшов висновку про скасування рішень судів першої та апеляційної інстанцій і постановлення нового рішення про часткове задоволення позовних вимог.

На підставі викладеного, керуючись ст. ст. 222, 223, 229, 230 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Фізичної особи - підприємця ОСОБА_2 задовольнити частково.

Постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 24.05.2012 та постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 02.07.2013 скасувати.

Прийняти нову постанову, якою позовні вимоги Фізичної особи - підприємця ОСОБА_2 задовольнити частково.

Скасувати податкові повідомлення-рішення від 20.12.2011 № та №. В іншій частині позовних вимог - відмовити.

Постанова набирає законної сили через п'ять днів після направлення копії особам, які беруть участь у справі, та може бути переглянута Верховним Судом України у випадках, встановлених Кодексом адміністративного судочинства України.

Головуючий(підпис)О.І. Степашко
Судді(підпис)Л.І. Бившева
(підпис)Т.М. Шипуліна