Справа № 809/1557/13-а
Суддя: Каралюс В.М.
Дата ухвалення: 2015-02-26 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

УХВАЛА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

26 лютого 2015 року Справа № 876/12004/13

Львівський апеляційний адміністративний суд в складі :

Головуючого судді - Каралюса В.М.,

суддів: Бруновської Н.В., Матковської З.М.,

за участі секретаря судового засідання Коцур В.К.,

та за участі осіб:

від позивача - Госедло Р.І.,

від відповідача - Пшибло Р.З.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Державної податкової інспекції у місті Яремче на постанову Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 13 серпня 2013 року у справі №809/1557/13-а за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Віта Констракшн» до Державної податкової інспекції у місті Яремче про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

В С Т А Н О В И В:

В травні 2013 року позивач товариство з обмеженою відповідальністю «Віта Констракшн» звернувся з адміністративним позовом до Державної податкової інспекції у м. Яремче, в якому просив визнати протиправним і скасувати податкові повідомлення-рішення № від 25.02.13 р. та № від 25.02.13 р.

Постановою Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 13 серпня 2013 рокупозов задоволено повністю. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у місті Яремче від 25.02.2013 року за №№ та 0.

Не погодившись із таким рішенням суду першої інстанції, його оскаржив відповідач, який в поданій апеляційній скарзі, покликаючись на те, що оскаржувана постанова прийнята з неправильним застосуванням норм матеріального та процесуального права, а також з неповним встановленням обставин у справі, просить таку скасувати.

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представників сторін, перевіривши повноту встановлення обставин справи, правильність їх юридичної оцінки, обговоривши доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скаргаи не підлягає задоволенню з наступних мотивів.

Як вбачається з матеріалів справи, в січні 2013 року ДПІ у м. Яремче проведена позапланова виїзна перевірка ТОВ «Віта Констракшн» з питань дотримання вимог податкового законодавства під час здійснення фінансово-господарських відносин з контрагентами: ПП «Симетрія», ПП «Хімінвест», ПП «Екоенергобуд» та відображення в складі сум витрат в декларації з податку на прибуток по взаєморозрахунках з вказаними контрагентами.

За результатами проведеної перевірки складений акт від 05.02.2013 року за №146-22-35486251, згідно якого встановлені наступні порушення, допущені позивачем: частини 1 статті 203, статей 215, 216 ЦК України в частині недодержання в момент вчинення правочину вимог, які не спрямовані на реальне настання правових наслідків, що обумовленні ними (пункт 5 статті 203 ЦК України) по правочинах здійснених по ланцюгу з контрагентами-постачальниками: ПП «Екоенергобуд», ПП «Симетрія» в частині отримання та реалізації послуг з будівництва, ТОВ «Віта Констракшн» прийнято та надано до виконання від вищевказаних суб'єктів господарювання податкові накладні за операціями, які фактично не відбулися, а лише відображені на первинних документах та суперечать законодавчим та нормативним актам.

Крім того, податковим органом встановлено порушення позивачем: пункту 5.1, підпункту 5.2.1 пункту 5.2, підпункту 5.3.9 пункту 5.3статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» в редакції від 22.05.1997 року за №283/97-ВР, із змінами та доповненнями, підпункту 138.1.1 пункту 138.1, пункту 138.2 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року №2755-VI, із внесеними змінами та доповненнями, статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 року №996-XIV із змінами та доповненнями, підпункту 1.2 пункту 1, підпункту 2.1 пункту 2, пунктів 2.15 та 2.16 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 року №88, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.05.1995 року за №168/704, в результаті чого ТОВ «Віта Констракшн» занижено податок на прибуток на 738,48 грн., в тому числі: за 2010 рік на 140,25 грн., ІІ-IV квартали 2011 року на 598,23 грн.; підпункту 3.1.1 пункту 3.1 статті 3, пункту 4.1 статті 4, підпунктів 7.2.3, 7.2.6 пункту 7.2, підпункту 7.3.1 пункту 7.3, підпунктів 7.4.1, 7.4.5 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» в редакції від 03.04.1997 року за №168/97-ВР, із змінами та доповненнями та пункту 185.1 статті 185, пункту 188.1 статті 188, пункту 187.1 статті 187, пунктів 198.1, 198.3, 198.6 статті 198, пунктів 201.4, 201.6, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року №2755-VI, із внесеними змінами та доповненнями, в результаті чого ТОВ «Віта Констракшн» у грудні 2010 року зменшено залишок від'ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду на суму 112,2 грн.; у листопаді 2011 року зменшено залишок від'ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду на суму 520,20 грн. (а.с. 42-43 т.1).

На підставі вказаного акту перевірки 25.03.2013 року ДПІ у м. Яремче винесені податкові повідомлення-рішення за №№, , якими позивачу встановлені зобов'язання зі сплати податку на прибуток та податку на додану вартість (з урахуванням штрафних санкцій) на суми 773,00 грн. та 632,00 грн., відповідно.

Діючим на момент спірних правовідносин Законом України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» від 21.12.2000 року №2181-III (надалі - Закон №2181) встановлювався порядок погашення зобов'язань юридичних або фізичних осіб перед бюджетами та державними цільовими фондами з податків і зборів (обов'язкових платежів). З 01.01.2011 року такий порядок регламентований нормами Податкового кодексу України (надалі - Кодекс).

Відповідно до вимог підпунктів «а», «б» підпункту 4.2.2 пункту 4.2 статті 4 Закону №2181 контролюючий орган зобов'язаний самостійно визначити суму податкового зобов'язання платника податків у разі якщо: а) платник податків не подає у встановлені строки податкову декларацію; б) дані документальних перевірок результатів діяльності платника податків свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов'язань, заявлених у податкових деклараціях.

Згідно підпункту 54.3 статті 54 Кодексу контролюючий орган зобов'язаний самостійно визначити суму грошових зобов'язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток або від'ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, якщо дані перевірок результатів діяльності платника податків свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов'язань, заявлених у податкових (митних) деклараціях, уточнюючих розрахунках.

Порядок формування валових витрат і валових доходів підприємства та правовідносини позивача зі сплати податку на прибуток на момент спірних правовідносин, до введення в дію відповідних норм Податкового кодексу України, були регламентовані чинним на той час Законом України «Про оподаткування прибутку підприємств» в редакції від 22.05.1997 року №283/97 (надалі - Закон №283/97).

Згідно пункту 5.1 статті 5 Закону №283/97, валові витрати виробництва та обігу (далі - валові витрати) - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

Підпунктом 5.2.1 пункту 5.2 статті 5 Закону № 283/97-ВР визначено що, до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.8 цієї статті.

Пункт 5.3 статті 5 Закону № 283/97-ВР містить вичерпний перелік витрат, що не включаються до складу валових витрат. Так, зокрема, підпунктом 5.3.1 передбачено, що не включаються до складу валових витрат не пов'язані з веденням господарської діяльності. Також, не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку (підпункт 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону).

Пунктом 5.11 статті 5 цього ж Закону передбачено, що установлення додаткових обмежень щодо віднесення витрат до складу валових витрат платника податку, крім тих, що зазначені у цьому Законі, не дозволяється.

Відповідно до підпункту 11.3.1 пункту 11.3 статті 11 Закону №283/97 датою збільшення валового доходу вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: або дата зарахування коштів від покупця (замовника) на банківський рахунок платника податку в оплату товарів (робіт, послуг), що підлягають продажу, у разі продажу товарів (робіт, послуг) за готівку - дата її оприбуткування в касі платника податку, а за відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; або дата відвантаження товарів, а для робіт (послуг) - дата фактичного надання результатів робіт (послуг) платником податку.

З моменту набрання чинності відповідних норм Податкового кодексу України порядок формування валових витрат і валових доходів підприємства та правовідносини позивача зі сплати податку на прибуток був регламентований нормами цього Кодексу.

Відповідно до пункту 44.1 статті 44 Кодексу для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

У випадках, передбачених статтею 216 Цивільного кодексу України, платниками податків вносяться відповідні зміни до податкової звітності у порядку, визначеному статтею 50 цього Кодексу.

Для обрахунку об'єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку щодо доходів та витрат з врахуванням положень цього Кодексу (пункт 44.2 статті 44).

Відповідно до пункту 134.1 Кодексу об'єктом оподаткування податком на прибуток є: прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду, визначених згідно зі статтями 135 - 137 цього Кодексу, на собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та суму інших витрат звітного податкового періоду, визначених згідно зі статтями 138 - 143 цього Кодексу, з урахуванням правил, встановлених статтею 152 цього Кодексу.

Згідно пункту 135.1 Кодексу доходи, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, включаються до доходів звітного періоду за датою, визначеною відповідно до статті 137, на підставі документів, зазначених у пункті 135.2 цієї статті, та складаються з: доходу від операційної діяльності, який визначається відповідно до пункту 135.4 цієї статті; інших доходів, які визначаються відповідно до пункту 135.5 цієї статті, за винятком доходів, визначених у пункті 135.3 цієї статті та у статті 136 цього Кодексу.

Пунктом 135.2 встановлено, що доходи визначаються на підставі первинних документів, що підтверджують отримання платником податку доходів, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом ІІ цього Кодексу.

Відповідно до пункту 138.1 Кодексу, витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6- 138.9, 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктами 138.5, 138.10 - 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.

Нормами пункту 138.2 статті 138 Кодексу встановлено, що витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом ІІ цього Кодексу.

Витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг (пункт 138.4 статті 138 Кодексу).

Відповідно до пункту 139.1 статті 139 Кодексу, не включаються до складу витрат, витрати, не пов'язані з провадженням господарської діяльності. Зокрема, серед іншого (підпункт 139.1.9), витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Правовідносини щодо сплати податку на додану вартість, які виникли у позивача до набрання чинності Податковим кодексом Українибули регламентовані нормами Закону України «Про податок на додану вартість» від 03.04.1997 року №168/97-ВР (надалі - Закон №168/97-ВР), із змінами та доповненнями, а з 01.01.2011 року - Податковим кодексом України.

Згідно підпункту 3.1.1 пункту 3.1 статті 3 Закону №168/97-ВР об'єктом оподаткування є операції платників податку з поставки товарів та послуг, місце поставки яких знаходиться на митній території України.

Пунктом 4.1 статті 4 цього Закону передбачений порядок формування бази оподаткування.

Статтею 7 Закону №168/97-ВР встановлювався порядок обчислення і сплати податку на додану вартість. Відповідно до пункту 7.1 цієї статті поставка товарів (робіт, послуг) здійснюється за договірними (контрактними) цінами з додатковим нарахуванням податку на додану вартість.

Згідно пункту 7.2.1 платник податку зобов'язаний надати покупцю податкову накладну, що має містити зазначені окремими рядками: а) порядковий номер податкової накладної; б) дату виписування податкової накладної; в)повну або скорочену назву, зазначену у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім'я та по-батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість; г) податковий номер платника податку (продавця та покупця); д) місце розташування юридичної особи або місце податкової адреси фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість; е) опис (номенклатуру) товарів (робіт, послуг) та їх кількість (обсяг, об'єм); є) повну або скорочену назву, зазначену у статутних документах отримувача; ж) ціну поставки без врахування податку; з) ставку податку та відповідну суму податку у цифровому значенні; и) загальну суму коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку.

Відповідно пункту 7.2.3 податкова накладна складається у момент виникнення податкових зобов'язань продавця у двох примірниках. Оригінал податкової накладної надається покупцю, копія залишається у продавця товарів (робіт, послуг).

Податкова накладна є звітним податковим документом і одночасно розрахунковим документом. Податкова накладна виписується на кожну повну або часткову поставку товарів (робіт, послуг). Платники податку повинні зберігати податкові накладні протягом строку, передбаченого законодавством для зобов'язань із сплати податків.

Право на нарахування податку та складання податкових накладних надається виключно особам, зареєстрованим як платники податку у порядку, передбаченому статтею 9 цього Закону (підпункт 7.2.4 пункту 7.2 статті 7 Закону).

Підпунктом 7.2.6 пункту 7.2 статті 7 Закону встановлено, що податкова накладна видається платником податку, який поставляє товари (послуги), на вимогу їх отримувача, та є підставою для нарахування податкового кредиту.

Згідно підпункту 7.3.1 пункту 7.3 статті 7 Закону №168/97-ВР датою виникнення податкових зобов'язань з поставки товарів (робіт, послуг) вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: або дата зарахування коштів від покупця (замовника) на банківський рахунок платника податку як оплата товарів (робіт, послуг), що підлягають поставці, а в разі поставки товарів (робіт, послуг) за готівкові грошові кошти - дата їх оприбуткування в касі платника податку, а при відсутності такої - дата інкасації готівкових коштів у банківській установі, що обслуговує платника податку; або дата відвантаження товарів, а для робіт (послуг) - дата оформлення документа, що засвідчу є факт виконання робіт (послуг) платником податку.

Відповідно до вимог підпункту 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону №168/97-ВР податковий кредит звітного періоду складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 8-1 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій в необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання у виробництві та/або поставці товарів (послуг) для оподатковуваних операцій у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари (послуги) та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного періоду.

Підпунктом 7.4.5 пункту 7.4 статті 7 Закону №168/97-ВР встановлено, що не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чимитними деклараціями (іншими подібними документами згідно з підпунктом 7.2.6 цього Закону).

Згідно підпункту 7.5.1 пункту 7.5 статті 7 Закону №168/97-ВР датою виникнення права платника податку на податковий кредит вважається: дата здійснення першої з подій: або дата списання коштів з банківського рахунку платника податку в оплату товарів (робіт, послуг), дата виписки відповідного рахунку (товарного чека) - в разі розрахунків з використанням кредитних дебетових карток або комерційних чеків; або дата отримання податкової накладної, що засвідчує факт придбання платником податку товарів (робіт, послуг).

Відповідно до підпункту 7.7.1 пункту 7.7 цього Закону №168/97-ВР сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного податкового періоду та сумою податкового кредиту такого звітного податкового періоду.

Пунктом 1.3 статті 1 Закону №168/97-ВР визначено, що платник податку - особа, яка згідно з цим Законом зобов'язана здійснювати утримання та внесення до бюджету податку, що сплачується покупцем, або особа, яка імпортує товари на митну територію України.

Платники податку, визначені у підпунктах «а», «в», «г», «д» пункту 10.1 статті 10 вказаного Закону відповідають за дотримання достовірності та своєчасності визначення сум податку, а також повноту та своєчасність його внесення до бюджету відповідно до закону.

З моменту набрання чинності Податковим кодексом України, правовідносини позивача щодо сплати ним податку на додану вартість, формування податкового кредиту тощо регламентовані нормами цього Кодексу.

Так, згідно пункту 185.1 статті 185 Кодексу об'єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об'єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об'єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; в) ввезення товарів (супутніх послуг) на митну територію України в митному режимі імпорту або реімпорту (далі імпорт); г) вивезення товарів (супутніх послуг) у митному режимі експорту або реекспорту (далі експорт); ґ) з метою оподаткування цим податком до експорту також прирівнюється постачання товарів (супутніх послуг), які перебувають у вільному обігу на території України, до митного режиму магазину безмитної торгівлі, митного складу або спеціальної митної зони, створених згідно з положеннями глав 35 37 Митного кодексу України; д) з метою оподаткування цим податком до імпорту також прирівнюється постачання товарів (супутніх послуг) з-під митного режиму магазину безмитної торгівлі, митного складу або спеціальної митної зони, створених згідно з положеннями глав 35 37 Митного кодексу України, для їх подальшого вільного обігу на території України; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.

Відповідно до норм пункту 188.1 статті 188 Кодексу база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, але не нижче звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів, крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податку безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв'язку з компенсацією вартості товарів/послуг.

До бази оподаткування враховується вартість товарів/послуг, які постачаються за будь-які кошти (за виключенням суми компенсації на покриття різниці між фактичними витратами та регульованими цінами (тарифами) у вигляді виробничої дотації з бюджету), та вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платникові податку безпосередньо отримувачем товарів/послуг або будь-якою третьою особою як компенсація вартості товарів/послуг, поставлених таким платником податку.

Відповідно до пункту 198.1 Кодексу право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Згідно пункту 198.2 цієї статті датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається: дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Пунктом 198.3 статті 198 Кодексу встановлено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Відповідно до пункту 198.6 статті 198 Кодексу не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними або оформлені з порушенням вимог чи не підтвердженімитними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу).

У разі якщо на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, які попередньо віднесені до податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим пунктом документами, платник податку несе відповідальність відповідно до закону.

У разі якщо платник податку не включив у відповідному звітному періоді до податкового кредиту суму податку на додану вартість на підставі отриманих податкових накладних, таке право зберігається за ним протягом 365 календарних днів з дати виписки податкової накладної.

Порядок оформлення та видачі податкової накладної регламентовані нормами статті 201 Кодексу та аналогічні зазначеним вище нормам Закону №168/97-ВР.

Відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу платник податку зобов'язаний надати покупцю (отримувачу) на його вимогу підписану уповноваженою платником особою та скріплену печаткою податкову накладну, у якій зазначаються в окремих рядках: а) порядковий номер податкової накладної; б) дата виписування податкової накладної; в) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім'я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, продавця товарів/послуг; г) податковий номер платника податку (продавця та покупця); ґ) місцезнаходження юридичної особи-продавця або податкова адреса фізичної особи продавця, зареєстрованої як платник податку; д) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім'я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, покупця (отримувача) товарів/послуг; е) опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг; є) ціна постачання без урахування податку; ж) ставка податку та відповідна сума податку в цифровому значенні; з) загальна сума коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку; и) вид цивільно-правового договору.

Пунктом 201.4 цієї статі встановлено, що податкова накладна виписується у двох примірниках у день виникнення податкових зобов'язань продавця. Оригінал податкової накладної видається покупцю, копія залишається у продавця товарів/послуг.

Згідно пункту 201.6 податкова накладна є податковим документом і одночасно відображається у податкових зобов'язаннях і реєстрі виданих податкових накладних продавця та реєстрі отриманих податкових накладних покупця.

Органи державної податкової служби за даними реєстрів виданих та отриманих податкових накладних, наданих в електронному вигляді, повідомляють платника податку про наявність у такому реєстрі розбіжностей з даними контрагентів. При цьому платник податку протягом 10 днів після отримання такого повідомлення має право уточнити податкові зобов'язання без застосування штрафних санкцій, передбачених розділом ІІ цього Кодексу.

Відповідно до пункту 201.7 статті 201 Кодексу податкова накладна виписується на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).

Пунктом 201.8 встановлено, що право на нарахування податку та складання податкових накладних надається виключно особам, зареєстрованим як платники податку в порядку, передбаченому статтею 183 цього Кодексу.

Згідно пункту 201.10 статті 201 Кодексу податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов'язаний надати покупцю податкову накладну після реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Головними аргументами податкового органу щодо порушення позивачем норм Цивільного кодексу України, податкового та іншого законодавства і, як наслідок, збільшення йому зобов'язань зі сплати податку на додану вартість, є посилання в акті перевірки позивача від 05.02.2013 року за №146/22-35486251 на те, що його контрагенти в силу різних причин не можуть здійснювати господарської діяльності та угоди, укладені з ними є нікчемними.

Однак, вказані вище висновки податкового органу щодо нікчемності правочинів не можуть братися до уваги з огляду на наступне.

Підстави та порядок визнання недійсності (нікчемності) правочинів встановлені Цивільним кодексом України.

Згідно частини 1 статті 203 Цивільного кодексу України зміст правочину не може суперечити цьому Кодексу, іншим актам цивільного законодавства, а також інтересам держави і суспільства, його моральним засадам.

Частиною 1 статті 215 ЦК України встановлено, що підставою недійсності правочину є недодержання в момент вчинення правочину стороною (сторонами) вимог, які встановлені частинами першою - третьою, п'ятою та шостою статті 203 цього Кодексу.

Недійсним є правочин, якщо його недійсність встановлена законом (нікчемний правочин). У цьому разі визнання такого правочину недійсним судом не вимагається. У випадках, встановлених цим Кодексом, нікчемний правочин може бути визнаний судом дійсним (частина 2 статті 215 ЦК України).

Згідно до частини 3 цієї ж статті, якщо недійсність правочину прямо не встановлена законом, але одна із сторін або інша заінтересована особа заперечує його дійсність на підставах, встановлених законом, такий правочин може бути визнаний судом недійсним (оспорюваний правочин).

Відповідно до частини 1 статті 216 ЦК України недійсний правочин не створює юридичних наслідків, крім тих, що пов'язані з його недійсністю.

Згідно частини статті 228 Цивільного кодексу України правочин вважається таким, що порушує публічний порядок, якщо він спрямований на порушення конституційних прав людини і громадянина, знищення, пошкодження майна фізичної або юридичної особи, держави, Автономної республіки Крим, територіальної громади, незаконне заволодіння ним.

Частиною 2 цієї статті встановлено, що правочин, який порушує публічний порядок, є нікчемним.

Згідно частини 3 статті 228 ЦК України у разі недодержання вимоги щодо відповідності правочину інтересам держави і суспільства, його моральним засадам такий правочин може бути визнаний недійсним. Якщо визнаний судом недійсний правочин було вчинено з метою, що завідомо суперечить інтересам держави і суспільства, то при наявності умислу у обох сторін - в разі виконання правочину обома сторонами - в дохід держави за рішенням суду стягується все одержане ними за угодою, а в разі виконання правочину однією стороною з іншої сторони за рішенням суду стягується в дохід держави все одержане нею і все належне - з неї першій стороні на відшкодування одержаного. При наявності умислу лише у однієї із сторін все одержане нею за правочином повинно бути повернуто іншій стороні, а одержане останньою або належне їй на відшкодування виконаного за рішенням суду стягується в дохід держави.

Відповідно до пункту 18 Постанови Пленуму Верховного суду України від 06.11.2009 року за №9 «Про судову практику розгляду цивільних справ про визнання правочинів недійсними» перелік нікчемних правочинів, як таких, що порушують публічний порядок, визначений статтею 228 ЦК України. Зокрема, такими правочинами є: 1) правочини, спрямовані на порушення конституційних прав і свобод людини і громадянина; 2) правочини, спрямовані на знищення, пошкодження майна фізичної або юридичної особи, держави, Автономної Республіки Крим, територіальної громади, незаконне заволодіння ним.

Такими є правочини, що посягають на суспільні, економічні та соціальні основи держави, зокрема правочини, спрямовані на використання всупереч закону комунальної, державної або приватної власності; правочини, спрямовані на незаконне відчуження або незаконне володіння, користування, розпорядження об'єктами права власності українського народу - землею як основним національним багатством, що перебуває під особливою охороною держави, її надрами, іншими природними ресурсами (стаття 14 Конституції України); правочини щодо відчуження викраденого майна; правочини, що порушують правовий режим вилучених з обігу або обмежених в обігу об'єктів цивільного права тощо.

Усі інші правочини, спрямовані на порушення інших об'єктів права, передбачені іншими нормами публічного права, не є такими, що порушують публічний порядок.

При кваліфікації правочину за статтею 228 ЦК має враховуватися вина, яка виражається в намірі порушити публічний порядок сторонами правочину або однією зі сторін. Доказом вини може бути вирок суду, постановлений у кримінальній справі, щодо знищення, пошкодження майна чи незаконного заволодіння ним тощо.

Наслідки вчинення правочину, що порушує публічний порядок, визначаються загальними правилами (стаття 216 ЦК України).

Як вбачається з матеріалів справи, контрагенти позивача - ПП «Екоенергобуд» та ПП «Симетрія» на момент укладання з ним договорів підряду були зареєстровані в ЄДРПОУ як юридичні особи і перебували на обліку як платники податків, в тому числі ПДВ, у відповідних податкових органах за місцем їх реєстрації.

Між позивачем та вказаними вище суб'єктами господарювання було укладено ряд угод з виконання будівельних робіт, зокрема, реконструкції п'ятирівневої автостоянки та систем снігонапилення на туристичному комплексі «Буковель».

В судовому засіданні досліджені оригінали укладених позивачем наступних господарських угод: від 28.10.2011 року за №002/11 з ПП «Симетрія» з виконання будівельних робіт по реконструкції п'ятирівневої автостоянки №2 на туристичному комплексі «Буковель»; від 01.09.2010 року за №100901КВ з ПП «Екоенергобуд» по реконструкції систем снігонапилення на туристичному комплексі «Буковель».

Вказані вище угоди оформлені відповідно до вимог закону, підписані сторонами та завірені гербовими печатками суб'єктів господарювання. Договори не суперечать нормам Цивільного кодексу України, іншим актам цивільного законодавства, а також інтересам держави і суспільства, його моральним засадам. Вони не порушують публічний порядок, оскільки не спрямовані на порушення конституційних прав людини і громадянина, знищення, пошкодження майна фізичної або юридичної особи, держави чи незаконне заволодіння ним.

Угоди позивача, укладені з вказаним вище контрагентами в ході його господарської діяльності, були направлені на настання реальних юридичних наслідків - виконання будівельних робіт з реконструкції автомобільної стоянки та систем снігонапилення на туристичному комплексі «Буковель».

Наведене підтверджується відповідними документами щодо виконання зазначених угод: локальними кошторисами з розрахунком договірної ціни на будівельні роботи; розрахунками вартості механізмів, матеріалів та конструкцій; актами приймання виконаних будівельних робіт.

За виконані будівельні роботи позивач розрахувався з підрядниками по безготівковому розрахунку, що підтверджується дослідженими судом копіями відомостей аналітичного обліку.

Окрім вказаного, реальність господарських операцій підтверджується актами прийняття будівельних робіт, складеними позивачем та ТОВ «Скорзонера».

Враховуючи наведене, суд першої інстанції дійшов вірного висновку щодо безпідставності тверджень відповідача, що вищезазначені договори укладені позивачем з метою, яка завідомо суперечить інтересам держави і суспільства, та є такими, що порушують публічний порядок, а тому згідно частини 1 статті203, частини 2 статті 215 ЦК України їх слід вважати нікчемними.

В матеріалах справи відсутні докази на підтвердження того, що укладаючи вказані господарські договори на виконання будівельних робіт, позивач діяв з метою, яка є завідомо суперечною інтересам держави та суспільства.

Податковим органом не доведено наявності протиправного умислу при укладанні позивачем угод у ході його підприємницької діяльності, оскільки мета є суб'єктивною ознакою, притаманною фізичним особам, юридичні особи діють через органи управління і, як наслідок, через фізичних осіб, котрі входять до складу таких органів управління, а тому для встановлення умислу та мети в діях юридичної особи необхідно довести наявність умислу та мети в діях фізичних осіб, що діяли від імені відповідної юридичної особи. Доказів на підтвердження фактів порушення позивачем установленого порядку здійснення підприємницької діяльності ДПІ м. Яремче до суду також не надано.

Посилання відповідача на акти перевірок контрагентів позивача суд не бере до уваги, оскільки в них не наведені переконливі докази щодо неможливості поставки товарів та послуг вказаними вище суб'єктами господарювання.

Крім того, відповідальність відповідно до вимог законодавства України носить виключно індивідуальний характер. Тому, неправомірно притягати до відповідальності позивача за можливі порушення, допущені в ході господарської діяльності його контрагентами.

Окрім того, послуги та товари, які були предметом зазначених у постанові договорів, відносно яких податковим органом зроблено висновок щодо їх нікчемності, не заборонені законодавством, немає будь-яких обмежень стосовно їх придбання позивачем.

Таким чином, відсутність наявності в діях хоча б однієї зі сторін угоди умислу на її укладання з метою, завідомо суперечною інтересам держави та суспільства, зумовлює відсутність підстав для застосування визначених в статті 215 та 216 ЦК України правових наслідків, пов'язаних із стягненням виконаного.

Головною підставою вважати правочин нікчемним являється її недійсність, встановлена законом. Самезаконом, а не актами, які б факти в цьому акті не були відображені. Вказані ж в акті висновки є суто суб'єктивною думкою державного податкового ревізора-інспектора, оскільки були зроблені за відсутності інформації, яка надається в передбаченому законодавством порядку.

Таким чином, навіть за наявності ознак нікчемності правочину податкові органи мають право лише звертатися до судів з позовами про стягнення в доход держави коштів, отриманих по правочинах, здійсненних з метою, що свідомо суперечить інтересам держави і суспільства, посилаючись на їх нікчемність.

У зв'язку з цим слід зазначити, що одним з основних завдань органів державної податкової служби є здійснення контролю за дотриманням податкового законодавства і надання роз'яснень з питань оподаткування платникам податків. Жодним законом не передбачено право органу державної податкової служби самостійно, в позасудовому порядку, визнавати нікчемними правочини і дані, вказані платником податків в податкових деклараціях.

Крім того, відповідно до ч. 1 ст. 207 Господарського кодексу України господарське зобов'язання, що не відповідає вимогамзакону, або вчинено з метою, яка завідомо суперечить інтересам держави і суспільства, або укладено учасниками господарських відносин з порушенням хоча б одним з них господарської компетенції (спеціальної правосуб'єктності), може бути на вимогу однієї із сторін, або відповідного органу державної влади визнано судом недійсним повністю або в частині.

Зазначена норма господарського зобов'язання пов'язує з наступним: невідповідністю його змісту вимогам закону; наявністю мети, що за відомо суперечить інтересам держави і суспільства; укладенням учасниками господарських відносин з порушеннями хоча б одним із них господарської компетенції (спеціальної правосуб'єктності).

У складі цивільного правопорушення, передбаченого статтею 228 ЦКУ міститься обов'язкова ознака, - специфічна мета - порушення конституційних прав і свобод людини і громадянина, знищення, пошкодження майна фізичної або юридичної особи, держави, Автономної республіки Крим, територіальної громади, незаконне заволодіння ним. Наявність мети, включеної до складу правопорушення підлягає обов'язковому доведенню.

Мета юридичної особи має бути доведена через мету відповідного керівника - фізичної особи, яка на момент укладення угоди виконувала представницькі функції за статусом (положенням) або за довіреністю. Наявність мети зазначеної в диспозиції ст. 228 ЦКУ у фізичної особи тягне кримінальну відповідальність за статтями Кримінального кодексу України за скоєний злочин, замах на злочин або готування до злочину.

Такі обставини можуть бути доведені лише обвинувальним вироком.

Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 року № 996-XIV визначає правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні.

Відповідно до вимог ч. 1 ст. 9 вказаного Закону підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Частиною 2 цієї статті встановлено, що первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Аналогічні норми щодо ведення бухгалтерського обліку встановлені Положенням про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, яке затверджене наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 року за №88, із змінами та доповненнями.

Разом з тим, документи первинного бухгалтерського обліку по спірних господарських операціях оформлені відповідно до вимог закону. Податкові накладні, виписані контрагентами позивача на вказані вище господарські операції оформлені відповідно до вимог Податкового кодексу України.

Крім того, сама по собі несплата податку продавцем (у тому числі в разі ухилення від сплати) при фактичному здійсненні господарської операції не впливає на податковий кредит покупця та суму бюджетного відшкодування.

Податкові органи не можуть нараховувати податок на додану вартість при несплаті цього податку продавцем, оскільки чинне законодавство не встановлює підстав для такого нарахування.

Визначення податковим органом позивачу фінансових зобов'язань, як наслідок встановлених порушень в акті перевірки від 05.02.2013 року за №146/22-35486251, є недотриманням принципу індивідуалізації відповідальності. За таких обставин, правопорушенням є несплата податків, неправомірне їх декларування, відповідальність за які передбачена чинним законодавством. При цьому, відповідальність контрагента, у даному випадку, не може покладатися на покупця - позивача в справі.

Таким чином, суд першої інстанції дійшов вірного висновку про те, що висновки ДПІ у м. Яремче Івано-Франківської області, викладені в акті перевірки позивача від 05.02.2013 року за №146/22-35486251 не відповідають фактичним обставинам справи та суперечать вимогам закону та підставно задоволив заявлені позовні вимог, скасувавши оскаржені податкові повідомлення-рішення.

Доводи апеляційної скарги не спростовують висновків рішення суду, а тому підстав для скасування постанови колегія суддів не вбачає і вважає, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення.

Враховуючи вищенаведене та керуючись ч. 3 ст. 160, ст.ст. 195, 196, п. 1 ч. 1 ст. 198, ст. 200, п. 1 ч. 1 ст. 205, ст. ст. 206, 212, 254 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-

У Х В А Л И В:

Апеляційну скаргу Державної податкової інспекції у місті Яремче залишити без задоволення, а постанову Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 13 серпня 2013 року у справі №809/1557/13-а - без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту її проголошення та може бути оскаржена у касаційному порядку шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Вищого адміністративного суду України протягом двадцяти днів з дня складення ухвали в повному обсязі.

Головуючий суддя В.М. Каралюс

суддя Н.В. Бруновська

суддя З.М. Матковська

повний текст ухвали виготовлений 03.03.2015