Справа № 813/948/13-а
Суддя: Борисенко І.В.
Дата ухвалення: 2015-02-03 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ
У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"03" лютого 2015 р. м. Київ К/800/59080/13

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:
головуючого суддіБорисенко І.В.
суддів Кошіля В.В.
Моторного О.А.
розглянувши в порядку письмового провадження
касаційну скаргуСуб'єкта підприємницької діяльності - фізичної особи ОСОБА_4
на постановуЛьвівського апеляційного адміністративного суду від 15.10.2013
у справі № 813/948/13-а (876/9482/13-а)
за позовомСуб'єкта підприємницької діяльності - фізичної особи ОСОБА_4
доДрогобицької об'єднаної державної податкової інспекції
проскасування податкових повідомлень-рішень ,-

ВСТАНОВИВ:

Суб'єкт підприємницької діяльності - фізична особа ОСОБА_4 звернувся до суду з позовом до Дрогобицької об'єднаної державної податкової інспекції, в якому просить визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення № від 03.01.2013, № від 03.01.2013 та № від 03.01.2013.

Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 22.05.2013 позов задоволено.

Постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 15.10.2013 постанову Львівського окружного адміністративного суду від 22.05.2013 скасовано та прийнято нову постанову, якою відмовлено в задоволенні позовних вимог.

Не погоджуючись з рішеннями суду апеляційної інстанції, позивач подав касаційну скаргу, в якій просить його скасувати та залишити в силі рішення суду першої інстанції, оскільки вважає, що постанову суду апеляційної інстанції було прийнято з порушенням норм матеріального та процесуального права.

Справу розглянуто в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами відповідно до п.1 ч.1 ст.222 Кодексу адміністративного судочинства України.

Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Вищий адміністративний суд України дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення касаційної скарги, виходячи з наступного.

Судами попередніх інстанцій встановлено наступне:

- відповідачем була проведена документальна планова виїзна перевірка дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства суб'єкта підприємницької діяльності - фізичної особи ОСОБА_4 за період з 01.01.2009 по 31.12.2011, за результатами якої складено акт від 19.12.2012 №512/1720/НОМЕР_1;

- актом перевірки встановлено порушення позивачем вимог:

· ст.13 (розділ IV) Декрету Кабінету Міністрів України «Про прибутковий податок з громадян» від 26.12.1992, в результаті чого позивачем завищено валові витрати за 2009 на суму 10 967, 59 грн., що призвело до заниження податку з доходів фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності за 2009 рік на суму 1 645,14 грн.;

· пп.4.2.1 п.4.2 ст.4, пп.8.1.1 п.8.1 ст.8 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» п.127.1 ст.127, п.171.1, п.171.2 «а» ст.171, п.176.2 ст.176 Податкового кодексу України, внаслідок чого позивачем не утримано та не сплачено податок на доходи фізичних осіб у сумі 21 582 грн.;

· пп.7.4.4 п.7.4 ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість», п.198.6 ст.198 Податкового кодексу України, в результаті чого позивачем завищено податковий кредит з податку на додану вартість на суму 3 925 грн. ПДВ;

- на підставі акту перевірки відповідачем прийнято:

1) податкове повідомлення-рішення № від 03.01.2013, яким позивачу визначено суму грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість у розмірі 4 906,25 грн. (з яких: 3925,00 грн. - основний платіж та 981,25 грн. - штрафні (фінансові) санкції);

2) податкове повідомлення-рішення № від 03.01.2013, яким позивачу визначено суму грошового зобов'язання за платежем «податок на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами» у розмірі 26 977,61 грн. (з яких: 21 582,09 грн. - основний платіж та 5 395,52 грн. - штрафні (фінансові) санкції);

3) податкове повідомлення-рішення № від 03.01.2013, яким позивачу визначено суму грошового зобов'язання за платежем «податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування» у розмірі 2 056,42 грн. (з яких: 1 645,14 грн. - основний платіж та 411,28 грн. - штрафні (фінансові) санкції).

Задовольняючи позов, суд першої інстанцій дійшов висновку, що в ході судового розгляду справи контролюючим органом не доведено правомірність прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

Скасовуючи рішення суду першої інстанції та відмовляючи у задоволенні позову, суд апеляційної не погодився з висновками суду першої інстанції щодо наявності підстав для задоволення позову та погодився з доводами відповідача щодо наявності встановлених актом перевірки порушень позивачем приписів податкового законодавства.

Щодо спірних правовідносин, які виникли з приводу визначення позивачу оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням № від 03.01.2013 суми грошових зобов'язань по податку на доходи фізичних осіб колегія суддів виходить з наступного.

З матеріалів справи вбачається, що підставою для визначення позивачу спірної суми грошових зобов'язань слугував висновок контролюючого органу, що різниця між сумою нарахованої позивачем заробітної плати найманим працівникам згідно відомостей нарахування заробітної плати та сумою нарахованої заробітної плати згідно актів виконаних робіт підлягає оподаткуванню в порядку пп.8.1.1 п.8.1 ст.8 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб», пп.168.1.1 п.168.1 ст.168 Податкового кодексу України.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що між позивачем (як виконавцем) та ТОВ «Парк здоров'я» (як замовником) укладено угоду №1 від 14.03.2011, за умовами якої позивач зобов'язується провести благоустрій зимового саду в санаторії «Південний» у м. Трускавці Львівської області. Також, між позивачем (як виконавцем) та ТОВ санаторій «Шахтар» (як замовником) укладено договір від 01.01.2010, за умовами якого позивач зобов'язується провести будівельні роботи.

За змістом п.1.15 ст.1 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» податковий агент - юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ) або фізична особа чи представництво нерезидента - юридичної особи, які незалежно від їх організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками зобов'язані нараховувати, утримувати та сплачувати цей податок до бюджету від імені та за рахунок платника податку, вести податковий облік та подавати податкову звітність податковим органам відповідно до закону, а також нести відповідальність за порушення норм цього Закону.

Згідно пп. 8.1.1 п.8.1 ст.8 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» податковий агент, який нараховує (виплачує) оподатковуваний дохід на користь платника податку, утримує податок від суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену у відповідних пунктах статті 7 цього Закону.

Підпунктом «б» п.19.2 ст.19 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» встановлений обов'язок осіб, які відповідно до цього Закону мають статус податкових агентів, надавати у строки, встановлені законом для податкового кварталу, якщо інше не визначено нормами цього Закону, податковий розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, а також сум утриманого з них податку податковому органу за місцем свого розташування.

Відповідно до пп.168.1.1 п.168.1 ст.168 Податкового кодексу України податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов'язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу.

За змістом п.176.2 ст.176 Податкового кодексу України особи, які відповідно до цього Кодексу мають статус податкових агентів, зобов'язані своєчасно та повністю нараховувати, утримувати та сплачувати (перераховувати) до бюджету податок з доходу, що виплачується на користь платника податку та оподатковується до або під час такої виплати за її рахунок.

Досліджуючи надані позивачем акти прийняття виконаних робіт, складені за результатами здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентами, судом першої інстанції вірно встановлено, що вони не містять жодних визначень розміру заробітної плати, фактично виплаченої позивачем своїм працівникам. Також, судом досліджено надані позивачем трудові договори та податкові розрахунки сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку і сум утриманого з них податку, які є підставою для нарахування (виплати) заробітної плати. При цьому, актом перевірки не встановлено, що відображена позивачем в деклараціях сума доходу, яка підлягає оподаткуванню, є помилковою чи містить розбіжності з іншими первинними документами (з посиланням на такі документи).

Колегія суддів касаційної інстанції погоджується з позицією суду першої інстанції, що передумовою для визначення позивачу суми податку з доходів найманих працівників, зокрема, є встановлення факту виплати позивачем в якості податкового агенту заробітної плати найманим працівникам, чи інших доходів фізичним особам на підставі укладених з ними цивільно-правових договорів. При цьому, в даному випадку, акт передачі-приймання виконаних робіт не може слугувати підставою для нарахування заробітної плати найманим працівникам, а також свідчити про наявність трудових відносин та використання найманої праці підрядником.

Отже, суд касаційної інстанції вважає вірним висновок суду першої інстанції, що визначення позивачу податковим повідомленням-рішенням № від 03.01.2013 суми грошових зобов'язань по податку на доходи фізичних осіб, як податковому агенту, не ґрунтується на положеннях податкового законодавства, а відтак, рішення суду першої інстанції, яким в цій частині задоволено позов, є правильним та скасоване судом апеляційної інстанції помилково.

Також колегія суддів касаційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції щодо безпідставності визначення позивачу податковим повідомлення-рішення № від 03.01.2013 суми грошових зобов'язань по податку на додану вартість та вважає помилковим рішення суду апеляційної інстанції в цій частині, з огляду на наступне.

Так, судом першої інстанції встановлено, що в акті перевірки не зазначено, в чому саме полягало порушення позивачем положень пп.7.4.4 п.7.4 ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість» та на підставі яких первинних документів відповідач дійшов такого висновку. Також відповідачем не надано жодних доказів на підтвердження факту здійснення позивачем порушень названих положень податкового закону. При цьому, матеріалами справи підтверджено, що зведені результати обліку податкових накладних були відображені позивачем в реєстрах отриманих та виданих податкових накладних.

Також, суд касаційної інстанції погоджується з позицією суду першої інстанції щодо необґрунтованості висновків відповідача про порушення позивачем вимог п.198.6 ст.198 Податкового кодексу України, оскільки в акті перевірки помилково було зазначено неправильний номер та дату податкової накладної (а саме - №215 від 30.01.2010), виписаної контрагентом позивача ТОВ «МКМ Сервіс», в той час як надана позивачем суду першої інстанції належна податкова накладна від 25.02.2011 №2250023 оформлена у відповідності до вимог чинного законодавства та включена позивачем у реєстр отриманих та виданих податкових накладних за звітний період - лютий 2011 року.

Щодо правомірності визначення позивачу податковим повідомленням-рішенням № від 03.01.2013 суми грошового зобов'язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, в результаті завищення позивачем валових витрати внаслідок включення до їх складу суми витрат на ремонт автомобіля (автошини, автозапчастини, сервісні послуги), які, на думку відповідача, не є безпосередньо пов'язаними з підприємницькою діяльністю, судова колегія виходить з наступного.

Відповідно до ч.1-3 ст.13 Декрету Кабінету Міністрів України «Про прибутковий податок з громадян» згідно з цим розділом Декрету оподаткуванню підлягають доходи громадян, одержані протягом календарного року від здійснення підприємницької діяльності без створення юридичної особи, а також інші доходи громадян, не передбачені як об'єкти оподаткування у розділах II та III цього Декрету. Оподатковуваним доходом вважається сукупний чистий доход, тобто різниця між валовим доходом (виручки у грошовій та натуральній формі) i документально підтвердженими витратами, безпосередньо пов'язаними з одержанням доходу. Якщо ці витрати не можуть бути підтверджені документально, то вони враховуються податковими органами при проведенні остаточних розрахунків за нормами, визначеними Головною державною податковою інспекцією України за погодженням з Міністерством економіки України та Державним комітетом України по сприянню малим підприємствам та підприємництву. До складу витрат, безпосередньо пов'язаних з одержанням доходів, належать витрати, які включаються до складу валових витрат виробництва (обігу) або підлягають амортизації згідно з Законом України «Про оподаткування прибутку підприємств».

У додатку № 7 до Інструкції про прибутковий податок з громадян, затвердженої наказом Головної державної податкової інспекції України від 21 квітня 1993 року № 12 (зареєстрована в Міністерстві юстиції України 9 червня 1993 року за № 64 та чинна на час виникнення спірних правовідносин), зазначено, що відповідно до статті 8 («Амортизація») можливо додатково зменшити валовий дохід виключно на суму витрат, які підлягають амортизації і не перевищують розмір амортизаційних відрахувань, нарахованих шляхом застосування норм амортизації до балансової вартості груп основних фондів, лише у випадку ведення бухгалтерського обліку балансової вартості груп основних фондів відповідно до Порядку, який встановлюється Міністерством фінансів України.

До податкової декларації за звітний податковий період включаються тільки прямі валові витрати і суми амортизаційних відрахувань, що відповідають фактичній сумі отриманого в цьому періоді валового доходу у будь-якій формі від визначеного виду діяльності та підтверджені документально.

Відповідно до п.5.1 ст.5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» валові витрати виробництва та обігу - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

За змістом з пп.5.2.1 п. 5.2 ст.5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3-5.7 цієї статті.

Згідно пп.8.1.2 п.8.1 ст.8 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» амортизації підлягають витрати на: придбання основних фондів та нематеріальних активів для власного виробничого використання, включаючи витрати на придбання племінної худоби та придбання, закладення і вирощування багаторічних насаджень до початку плодоношення; самостійне виготовлення основних фондів для власних виробничих потреб, включаючи витрати на виплату заробітної плати працівникам, які були зайняті на виготовленні таких основних фондів; проведення всіх видів ремонту, реконструкції, модернізації та інших видів поліпшення основних фондів.

Відповідно до пп.8.2.1 п.8.2 ст.8 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» під терміном «основні фонди» слід розуміти матеріальні цінності, що призначаються платником податку для використання у господарській діяльності платника податку протягом періоду, який перевищує 365 календарних днів з дати введення в експлуатацію таких матеріальних цінностей, та вартість яких перевищує 1000 грн. і поступово зменшується у зв'язку з фізичним або моральним зносом.

За змістом пп.8.2.2 п.8.2 ст.8 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» автомобільний транспорт та вузли (запасні частини) до нього належать до другої групи основних фондів.

Таким чином, валовий дохід платників податків-фізичних осіб підлягає зменшенню на суму амортизаційних відрахувань у разі ведення такими платниками бухгалтерського обліку балансової вартості основних фондів та за умови фактичного отримання валового доходу завдяки використанню відповідних основних фондів.

Однак, матеріалами справи не підтверджено, що позивач вів бухгалтерський облік балансової вартості основних фондів та застосовував норми амортизації до балансової вартості основних фондів, з огляду на що колегія суддів касаційної інстанції погоджується з висновком суду апеляційної інстанції щодо відсутності підстав для скасування податкового повідомлення-рішення № від 03.01.2013.

Згідно ст. 224 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанції не допустили порушень норм матеріального і процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

Відповідно до ст.226 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції скасовує судове рішення суду апеляційної інстанції та залишає в силі рішення суду першої інстанції, яке ухвалено відповідно до закону і скасоване або змінене помилково.

Зважаючи на усе вищевикладене, постанова суду апеляційної інстанції підлягає частковому скасуванню, а помилково скасована постанова суду першої інстанції в цій частині - залишенню в силі.

На підставі викладеного, керуючись ст.ст. 220, 222, 223, 224, 226, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

УХВАЛИВ:

1. Касаційну скаргу Суб'єкта підприємницької діяльності - фізичної особи ОСОБА_4 задовольнити частково.

2. Постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 15.10.2013 скасувати в частині відмови в задоволенні позову про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень № від 03.01.2013, № від 03.01.2013 та залишити в силі в цій частині постанову Львівського окружного адміністративного суду від 22.05.2013 у даній справі.

3. В іншій частині постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 15.10.2013 залишити без змін.

4. Ухвала набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копії особам, які беруть участь у справі, та може бути переглянута Верховним Судом України з підстав, передбачених статтею 237 Кодексу адміністративного судочинства України, у порядку та в строки, встановлені статтями 236 2391 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя І.В. Борисенко
СуддіВ.В. Кошіль
О.А. Моторний