Справа № 2а-4233/10/1670
Суддя: Карась О.В.
Дата ухвалення: 2014-12-02 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ
У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

02 грудня 2014 року м. Київ К/9991/23179/11

Колегія суддів Вищого адміністративного суду України у складі:

Карася О.В. (головуючого), Борисенко І.В., Голубєвої Г.К.,

розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргу Кременчуцької об'єднаної державної податкової інспекції у Полтавській області на постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 04.11.2010 та постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 31.03.2011 у справі № 2а-4233/10/1670

за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_4

до Кременчуцької об'єднаної державної податкової інспекції у Полтавській

області

про скасування рішень про застосування штрафних (фінансових) санкцій, -

В С Т А Н О В И В:

Підприємець звернулась до суду із адміністративним позовом до Державної податкової інспекції, у якому заявлено вимоги скасувати рішення від 02.12.2009 № /1914 та № /1915, якими позивачу визначено фінансові санкції у сумі 7 983,00 грн. за порушення вимог Закону України від 06.07.1995 № 265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" та Закону України від 23.03.1996 № 98/96-ВР "Про патентування деяких видів підприємницької діяльності". Позовні вимоги обґрунтовані процедурними порушеннями перевірки, наявністю іншого господарюючого суб'єкта на одній торгівельній площі з позивачем та відсутністю з боку позивача порушень вимог названих Законів.

Постановою суду першої інстанції позовні вимоги задоволено частково: визнано протиправним та скасовано рішення Кременчуцької об'єднаної державної податкової інспекції в Полтавській області про застосування штрафних (фінансових) санкцій від 02.12.2009 № /1915 повністю, рішення від 02.12.2009 № /1914 - в частині застосування до Підприємця штрафної (фінансової) санкції у розмірі 6 623,00 грн., в іншій частині у задоволенні позову відмовлено.

Апеляційний адміністративний суд постановою від 31.03.2011 судове рішення першої інстанції скасував в частині визнання протиправним та скасування рішення Кременчуцької об'єднаної державної податкової інспекції в Полтавській області про застосування штрафних (фінансових) санкцій від 02.12.2009 № /1915 та визнання протиправним та скасування рішення Кременчуцької об'єднаної державної податкової інспекції в Полтавській області про застосування штрафних (фінансових) санкцій від 02.12.2009 року № /1914 на суму 3 401,00 грн. і в цій частині прийняв нову постанову, якою у задоволенні позову відмовив. В іншій частині судове рішення першої інстанції залишено без змін.

Не погодившись із судовими рішеннями в частині задоволення позовних вимог, відповідач до Вищого адміністративного суду України подав касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить судові рішення першої та апеляційної інстанцій в цій частині скасувати та ухвалити в цій частині нове рішення, яким у позові відмовити.

Переглянувши матеріали справи і касаційну скаргу, заслухавши доповідь судді, Вищий адміністративний суд України зазначає наступне.

Судами першої і апеляційної інстанцій встановлено та підтверджено матеріалами справи, що оспорювані позивачем рішення про застосування фінансових санкцій Державна податкова інспекція прийняла на підставі акта від 11.11.2009 щодо дотримання суб'єктом господарювання порядку проведення розрахунків за товари (послуги), вимог з регулювання обігу готівки, наявності торгових патентів і ліцензій, за висновками якого позивачем порушено пункти 1, 2, 9, 11, 12, 13 ст. 3 Закону № 265/95-ВР та ч. 1 ст. 7 Закону № 98/96-ВР.

Порушення позивачем положень Закону № 265/95-ВР полягало у непроведенні розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій (далі - РРО), нероздрукуванні розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, внаслідок чого застосовано штрафну (фінансову) санкцію згідно п. 1 ст. 17 цього ж Закону у п'ятикратному розмірі вартості проданих товарів на суму 855,00 грн. (171,00 х 5). Також у ході перевірки встановлено, що позивачем не забезпечено щоденний друк фіскальних звітних чеків РРО, не забезпечено зберігання фіскального звітного чеку в книзі обліку розрахункових операцій, за що визначено штрафну (фінансову) санкцію згідно п. 4 ст. 17 Закону № 265/95-ВР (20 неоподатковуваних мінімумів доходів громадян) у розмірі 340,00 грн.; проведено розрахункові операції через РРО без використання режиму попереднього програмування (найменування, ціни товарів та обліку їх кількості), за що визначено штрафну (фінансову) санкцію згідно п. 6 ст. 17 (5 неоподаткованих мінімумів доходів громадян) у розмірі 85,00 грн.; не забезпечено облік товарних запасів за місцем їх реалізації, за що застосовано штрафну (фінансову) санкцію згідно ст. 20 (двократний розмір суми, яка не облікована) у розмірі 3 222,00 грн. (1 611,00 х 2); не забезпечено відповідність суми готівкових коштів на місці проведення розрахунків сумі коштів, зазначеній у денному звіті РРО (Z-звіті), або загальній сумі продажу за розрахунковими квитанціями, виданими з початку робочого дня, за що визначено штрафну (фінансову) санкцію згідно ст. 22 (п'ятикратний розмір суми, на яку виявлено невідповідність) у розмірі 3 400,50 грн. (680,10 х 5).

Порушення позивачем вимог ч. 1 ст. 7 Закону № 98/96-ВР полягало у здійсненні торгівельної діяльності без розміщення на місці здійснення торгівлі торгового патенту.

Судове рішенні першої інстанції в частині задоволення позовних вимог вмотивовано безпідставністю позиції державного податкового органу про допущене порушення позивачем ч. 1 ст. 7 Закону № 98/96-ВР, оскільки судом було встановлено, що на час проведення перевірки у Підприємця був у наявності торговий патент на право здійснення підприємницької діяльності. Також суд визнав неправомірними висновки перевіряючи щодо порушення встановленого законодавством порядку обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, оскільки судом встановлено, що книга обліку доходів і витрат Підприємцем велася належним чином, проте під час перевірки вона не досліджувалася. Крім того, у ході розгляд справи позивачем надано первинні документи щодо придбання товару, який у подальшому реалізовувався за місцем здійснення підприємницької діяльності. А безпідставність застосування до позивача фінансових санкцій за невідповідність суми готівкових коштів на місці проведення розрахунків сумі коштів, зазначених у денному звіті РРО, вмотивована недоведеністю факту стосовно того, що при підрахунку суми готівкових коштів перевіряючими були взяті лише кошти на місці проведення.

Апеляційний адміністративний суд погодився з позицією суду першої інстанції лише в частині.

Висновки суду апеляційної інстанції щодо помилкової позиції суду першої інстанції про задоволення позовних вимог щодо скасування фінансових санкцій за порушення позивачем ч. 1 ст. 7 Закону № 98/96-ВР, з якими погоджується суд касаційної інстанції, вмотивовані тим, що виходячи із системного аналізу положень з ч. 1 ст. 7 Закону № 98/96-ВР торговий патент має бути відкритим та доступним для огляду у місці здійснення торгівельної діяльності, водночас матеріали перевірки свідчать про те, що під час перевірки патент не був розміщений у належному місці, заперечення у акті перевірки з цього приводу представником позивача, який був присутній під час перевірки, не були зроблені через відмову від підпису та не надано будь - яких пояснень.

Також, є обґрунтованою позиція суду апеляційної інстанції стосовно порушення позивачем положень Закону № 265/95-ВР, що полягало у невідповідності суми готівкових коштів на місці проведення розрахунків сумі коштів, зазначених у денному звіті РРО. Відмовляючи у задоволенні позовних вимог суд апеляційної інстанції правомірно виходив з того, що вказане порушення підтверджено додатком до акту перевірки "опис готівкових коштів", який підписано продавцем Підприємця (ОСОБА_5.).

Як вбачається з матеріалів справи та обставин, встановлених судами, у додатку до акту перевірки "опис готівкових коштів" (а.с. 153) продавець Підприємця надала розписку про наявність на місці проведення розрахунків коштів у сумі 861,00 грн., будь - які зауваження з приводу наявності у тому числі коштів, належних іншому господарюючому суб'єкту тощо, відсутні.

Таким чином, суд апеляційної інстанції, на відміну від суду першої інстанції, дійшов юридично правильного висновку про правомірність застосування до позивача фінансових санкцій за невідповідність суми готівкових коштів на місці проведення розрахунків сумі коштів, яка зазначена в денному звіті, внаслідок чого було порушено вимоги п. 13 ст. 3 Закону № 265/95-ВР.

Що стосується порушення Підприємцем встановленого законодавством порядку обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, то суд першої інстанції, з думкою якого погодився суд апеляційної інстанції, по суті виходив з того, що позивач належним чином вів облік товару.

Так, відповідно до п. 12 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 № 265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" суб'єкти підприємницької діяльності, які здійснюють розрахункові операції в готівковій формі при продажу товарів у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, зобов'язані: вести у порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів, які відображені в такому обліку, за винятком продажу товарів особами, які відповідно до законодавства оподатковуються за правилами, що не передбачають ведення обліку обсягів реалізованих товарів (наданих послуг).

Статтею 6 зазначеного Закону передбачено, що облік товарних запасів фізичною особою - суб'єктом підприємницької діяльності ведеться у порядку, визначеному чинним законодавством, а юридичною особою (її філією, відділенням, іншим відокремленим підрозділом) - у порядку, визначеному відповідним національним положенням (стандартом) бухгалтерського обліку. Облік ведеться з урахуванням особливостей, встановлених для суб'єктів малого підприємництва. Обов'язок із ведення обліку товарних запасів не застосовується до осіб, які відповідно до законодавства оподатковуються за правилами, що не передбачають ведення обліку придбаних або проданих товарів.

Відповідальність фізичної особи - суб'єкта підприємницької діяльності за порушення вимог п. 12 ст. 3 Закону № 265/95-ВР встановлена ст. 21 зазначеного Закону, якою обумовлено, що фінансова санкція застосовується до суб'єктів підприємницької діяльності, які не ведуть або ведуть з порушенням встановленого порядку облік товарів за місцем реалізації та зберігання.

В свою чергу на законодавчому рівні порядок обліку товарних запасів встановлено виключно для юридичних осіб, оскільки відповідно до п. 2 ст. 3 Закону України від 16.07.1999 № 996-XIV "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" бухгалтерський облік є обов'язковим видом обліку, який ведеться підприємством.

Фізичні ж особи - суб'єкти підприємницької діяльності ведуть Книгу обліку доходів і витрат, форма якої визначена Інструкцією про оподаткування доходів фізичних осіб від зайняття підприємницькою діяльністю, затвердженою наказом Головної державної податкової інспекції України від 21.04.1993 № 12, а порядок ведення - у листі ДПАУ від 05.11.1997 № 17-0117/10-8886 - через відсутність у зазначеній Інструкції положень стосовно правил заповнення Книги, та Порядком ведення книги обліку доходів і витрат, затвердженого Постановою Кабінету Міністрів України від 26.09.2001 № 1269 відповідно до ст. 9 Закону № 265/95-ВР.

Разом з тим слід зазначити, що лист податкової інспекції носить лише роз'яснювальний, інформаційний характер та не має сили нормативно - правого акта.

За приписами пунктів 1, 5 Порядку ведення книги обліку доходів і витрат, затвердженого Постановою Кабінету Міністрів України від 26.09.2001 № 1269 (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), книга обліку доходів і витрат ведеться суб'єктами підприємницької діяльності - фізичними особами, оподаткування доходів яких здійснюється згідно із законодавством з питань оподаткування суб'єктів малого підприємництва (у тому числі шляхом отримання свідоцтва про сплату єдиного податку), а також особами, які мають пільговий торговий патент для продажу товарів (крім підакцизних) (надання послуг) відповідно до законодавства з питань патентування деяких видів підприємницької діяльності, якщо такі особи не є платниками податку на додану вартість згідно із законодавством (далі - суб'єкти підприємницької діяльності). При цьому до Книги заносяться такі відомості: порядковий номер запису; дата здійснення операції, пов'язаної з проведенням витрат і/або отриманим доходом; суми витрат за фактом їх здійснення, в тому числі заробітна плата найманого працівника; сума вартості товарів, отриманих для їх продажу (надання послуг); сума виручки від продажу товарів (надання послуг) - з підсумком за день. Також, у Порядку № 1269 не визначено: які витрати повинні бути відображені в книзі обліку доходів та витрат, чи повинні понесені витрати підтверджуватися первинними документами, всі витрати повинні бути відображені або тільки ті, які безпосередньо пов'язані з отриманням цих доходів.

А книга обліку доходів і витрат, форма якої визначена Інструкцією про оподаткування доходів фізичних осіб від зайняття підприємницькою діяльністю, затвердженою наказом Головної державної податкової інспекції України від 21.04.1993 № 12, містить наступні розділи: 1 - період обліку; 2 - кількість виготовленої продукції (наданих послуг); 3 - витрати на виробництво продукції, придбання товару; 4 - кількість проданої продукції (наданих послуг); 5 - ціна продажу продукції (послуг); 6 - сума виручки (доходу); 7 - чистий доход. Крім того, відповідно до п. 13 Інструкції № 12 сукупний чистий дохід це загальний оподатковуваний дохід, різниця між валовим доходом (виручкою у грошовій та натуральній формі) і документально підтвердженими витратами, безпосередньо пов'язаними з одержанням доходу. Якщо ці витрати не можуть бути підтверджені документально, то вони враховуються податковими органами при проведенні остаточних розрахунків за нормами у відсотках до валового доходу, наведеними в додатку № 6 до цієї Інструкції.

Таким чином, книга обліку доходів і витрат призначена виключно для обліку доходів та витрат суб'єктів підприємницької діяльності - фізичних осіб, оподаткування доходів яких здійснюється згідно із законодавством з питань оподаткування суб'єктів малого підприємництва, та не передбачає обліку товарних запасів.

Аналіз наведених вище норм дає підстави вважати, що фізичні особи - підприємці, які перебували на загальній системі оподаткування, відповідно до вимог п. 12 ст. 3 та ст. 6 Закону № 265/95-ВР зобов'язані вести облік товарних запасів у порядку, визначеному чинним законодавством. При цьому, незважаючи на те, що для фізичних осіб - суб'єктів підприємницької діяльності законодавчо чітко не визначено порядку ведення обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, проте мати первинні документи на товар такі підприємці повинні.

Аналогічні норми щодо заборони торгівлі товаром, отриманим без документів, містяться і в інших нормативних документах, що регулюють порядок здійснення торговельної діяльності, зокрема п. 17 Порядку провадження торговельної діяльності та правил торговельного обслуговування на ринку споживчих товарів, затвердженого Постановою Кабінету Міністрів України від 15.06.2006 № 833, згідно з яким заборонена торгівля товаром, отриманим без документів, передбачених законодавством, зокрема які засвідчують їх якість та безпеку, а п. 4 ст. 16 Закону України від 12.05.1991 № 1023-XII "Про захист прав споживачів" передбачено, що реалізація товарів, що підлягають обов'язковій сертифікації, без сертифікатів відповідності (їх копій, засвідчених продавцем) або свідоцтва про визнання іноземних сертифікатів забороняється.

До документів, що є підставою для оприбуткування товару, як правило, належать накладні, податкові накладні та товарно-транспортні накладні. Такі документи є підставою для оприбуткування товарів із внесенням до облікових бухгалтерських реєстрів та підтвердження права власності на них.

З огляду на те, що положення Закону № 265/95-ВР чітко не визначають самого порядку ведення обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, лише вказують на обов'язок суб'єктів підприємницької діяльності на ведення такого обліку, а судами встановлена наявність у позивача первинних документів, які підтверджують облік товарів у позивача на момент перевірки та копії яких знаходяться у матеріалах справи, суди дійшли вірного висновку про безпідставність застосування до позивач фінансових санкцій за порушення вимог п. 12 ст. 3 Закону № 265/95-ВР.

Щодо скасування рішення податкової служби від 02.12.2009 № /1914 в іншій частині застосування фінансових санкцій до позивача, то в цій частині судові рішення попередніх інстанцій не оскаржені сторонами, відповідають закону і залишається без змін з мотивів, наведених у цих судових рішеннях.

Отже, в межах касаційної скарги порушень судами попередніх інстанції норм матеріального та процесуального права при вирішенні цієї справи не допущено, правова оцінка обставин у справі дана вірно, а тому касаційну скаргу слід відхилити, а оскаржуване судове рішення апеляційної інстанції залишити без змін.

Керуючись ст. ст. 160, 167, 210 - 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

У Х В А Л И В:

Касаційну скаргу Кременчуцької об'єднаної державної податкової інспекції у Полтавській області залишити без задоволення.

Постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 31.03.2011 у справі № 2а-4233/10/1670 залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копій особам, які беруть участь у справі, і оскарженню не підлягає, крім як з підстав, у строк та в порядку, визначеними ст. ст. 237-2391 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий О.В. Карась

Судді І.В. Борисенко

Г.К. Голубєва