Справа № 813/5571/14
Суддя: Хома Олена Петрівна
Дата ухвалення: 2015-02-09 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

09 лютого 2015 року № 813/5571/14

Львівський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого - судді Хоми О.П.,

з участю секретаря судового засідання Павлішевського М.В.,

з участю представників: позивача Пятковського А.П., Шевченко Г.М.,

відповідача Пісної Р.Р.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові адміністративну справу за позовом Спільного українсько-німецького підприємства Товариства з обмеженою відповідальністю «Полі Пак» то Державної податкової інспекції у Пустомитівському районі Головного управління Міндоходів у Львівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

в с т а н о в и в :

Спільне українсько-німецьке підприємство Товариство з обмеженою відповідальністю «Полі Пак» (далі - СП ТзОВ «Полі Пак») звернулося до суду з позовом до Державної податкової інспекції у Пустомитівському районі Головного управління Міндоходів у Львівській області (далі - ДПІ у Пустомитівському районі) з вимогами визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення відповідача:

- № від 07.05.2014 року, яким СП ТзОВ «Полі Пак» збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на прибуток на загальну суму 223 752 грн, у тому числі за основним платежем на суму 195 805 гр., за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) на суму 27 947 грн;

- № від 07.05.2014 року, яким СП ТзОВ «Полі Пак» збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість на загальну суму 109 410 грн, у тому числі за основним платежем на суму 94 040 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) на суму 15 370 грн;

- № від 07.05.2014 року, яким СП ТзОВ «Полі Пак» зменшено розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість за 12 місяців 2013 року на суму 42 775 грн;

- № від 30.07.2014 року, яким СП ТзОВ «Полі Пак» збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на прибуток на загальну суму 1522,80 грн, у тому числі за основним платежем на суму 1218,20 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) на суму 304,60 грн;

- № від 30.07.2014 року, яким СП ТзОВ «Полі Пак» зменшено розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість за 12 місяців 2012 року на суму 3374 грн.

В обґрунтування позовних вимог посилається на безпідставність та невідповідність нормам законодавства висновків податкового органу, викладених в актах перевірки від 07.04.2014 р. № 135/22-01/22380463 та від 18.07.2014 р. № 224/2200/22380463 і у рішенні Головного управління Міндоходів у Львівській області від 25.07.2014 року №17942/10/13-01-10-08-05/1117 про порушення СП ТзОВ «Полі Пак» Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» та Податкового кодексу України, що призвело до заниження податку на прибуток на загальну суму 197023,20 грн та податку на додану вартість на загальну суму106317 грн, завищення р.20.2 «Зарахування від'ємного значення різниці поточного звітного (податкового) періоду до складу податкового кредиту наступного звітного податкового періоду» податкової декларації з податку на додану вартість за грудень 2012 року на 3374 і завищення значення р.24 «Залишок від'ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду» податкової декларації з податку на додану вартість за грудень 2012 року на 42775 грн.

На підставі представлених СП ТзОВ «Полі Пак» калькуляцій сировини і матеріалів, податковий орган дійшов помилкового висновку, що сировина і матеріали списувалися по факту без врахування встановлених норм, витрати сировини та матеріалів згідно представлених калькуляцій перевищували норми, які були затверджені на підприємстві. Вказане зумовило висновок про те, що не підтверджена первинними документами вартість сировини та матеріалів перевищувала норми списання в господарській діяльності, що призвело до завищення витрат.

Помилковими і такими, що ґрунтуються на припущеннях є також висновки про безоплатне отримання СП ТзОВ «Полі Пак» готової продукції (упаковка для майонезу «Щедро провансаль 67%»), що потребувало включення її вартості до складу інших доходів у 3 кварталі 2012 року як дохід із інших джерел.

Зазначив, що безпідставними є висновки податкового органу і про завищення витрат, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування внаслідок безпідставного відображення непідтвердженими первинними документами маркетингових послуг, одержаних СП ТзОВ «Полі Пак» на виконання договору, укладеного з ТзОВ «Аторіс-Т».

Ствердив, що під час перевірки та у встановлені податковим законодавством строки ревізорам були надані усі документи, які підтверджували правомірність формування підприємством податкового кредиту та віднесення вартості сировини і матеріалів до складу витрат підприємства в охоплений перевіркою період. Все представлені первинні документи відповідають нормам чинного законодавства. Оскільки висновки відповідача про порушення підприємством вимог податкового законодавства не відповідають дійсності та є безпідставними, тому оскаржені податкові повідомлення - рішення підлягають визнанню протиправними та скасуванню.

Представники позивача Пятковський А.П. та Шевченко Г.М. в судовому засіданні позовні вимоги підтримали в повному обсязі з підстав, викладених у позовній заяві. Просили позов задовольнити.

Представник відповідача Пісна Р.Р. в судовому засіданні позов заперечила з підстав, викладених у письмовому запереченні. Суть заперечень полягає у наступному. ДПІ у Пустомитівському районі проведено планову виїзну перевірку СП ТзОВ «Полі Пак» з питань дотримання вимог податкового та валютного законодавства за період з 01.01.2011 по 31.12.2012 р. За результатами перевірки складено акт №135/22-01/22380463 від 07.04.2014 року та винесено податкові повідомлення рішення від 07.05.2014 р. №, №, №. Під час перевірки податковим органом встановлено, що підприємством не включено до складу інших доходів у 3 кварталі 2012 року дохід із інших джерел, а саме: вартість безоплатно отриманої упаковки для майонезу «Щедро Провансаль 67%» в сумі 29 010грн. В порушення пп. 135.5.4 п.135.5 сг.135 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI платником занижено інші доходи на суму 29010 грн за 3 кв. 2012 р. Представленими документами не підтверджено виготовлення вищезгаданої продукції (упаковка для майонезу «Провансаль 67%») з власної сировини, що підтверджує безоплатне отримання даної продукції. Первинними документами не підтверджено вартість сировини та матеріалів (плівка п/п, пакувальна, папір, фольга та інші матеріали), яка перевищувала норми списання в господарській діяльності підприємства, в результаті чого завищено витрати у рядку у рядку 04.1 Декларацій «витрати на придбання товарів (робіт, послуг), крім визначених у 04.11» всього на суму 69454 грн за 1 кв.2011 року. Також вартість сировини та матеріалів (плівка п/п , пакувальна, папір, фольга та інші матеріали), яка перевищувала норми списання в господарській діяльності підприємства не підтверджено первинними документами, в результаті чого завищено витрати у рядку 05.1СВ Декларацій «Собівартість придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів (робіт, послуг)» на загальну суму 685 275 грн. Підприємством не надано жодних підтверджуючих документів по послугах, наданих ТзОВ «Аторіс-Т», які б підтвердили їх використання в межах господарської діяльності СП ТзОВ «Полі Пак». Тому перевіркою зроблено висновок про те, що вказані господарські операції позивача не дають йому права формувати податковий кредит та відносити до витрат вартість виконаних робіт та отриманих послуг по таких господарських операціях. На підставі наказу начальника ДПІ у Пустомитівському районі №179 від 07.07.2014 року та листа Головного управління Міндоходів у Львівській області №14828/10/13-01-10-08-05/857 від 19.06.2014 року ДПІ у Пустомитівському районі проведено позапланову виїзну перевірку СП ТзОВ «Полі Пак» з питань, які зумовили оскарження акту від 07.04.2014р. №135/22-01/22380463. За результатами позапланової перевірки складено акт від 18.07.2014р. №224/2200/22380463 та винесено податкові повідомлення рішення від 30.07.2014р. № та №. Вважає оскаржені податкові повідомлення-рішення від 07.05.2014 року №, №, № та від 30.07.2014 р. №, № законними. Просила в задоволенні позову відмовити.

Суд, заслухавши пояснення представників сторін, з'ясувавши обставини, на які сторони посилаються як на підставу своїх вимог та заперечень, дослідивши докази, якими вони обґрунтовуються, дійшов висновку, що позов підлягає до часткового задоволення, мотивуючи це наступним.

Позивач - СП ТзОВ «Полі Пак», зареєстрований 27.03.1997 за кодом та перебуває на податковому обліку в ДПІ у Пустомитівському районі Львівської області з 04.04.1997 року за № 02502085.

Відповідно виданого ДПІ у Пустомитівському районі Свідоцтва про реєстрацію платника податку на додану вартість від 01.08.2003 року № 18548199 СУНП ТзОВ «Полі Пак» є платником ПДВ.

ДПІ у Пустомитівському районі ГУ Міндоходів у Львівській області проведено планову виїзну перевірку СП ТзОВ «Полі Пак» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2011 року по 31.12.2012 року та валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2011року по 31.12.2012 року.

Результати перевірки оформлені актом від 07.04.2014 р. № 135/22-01/22380463.

Як слідує з акту перевірки від 07.04.2014 р. № 135/22-01/22380463, податковим органом встановлено, зокрема, порушення:

- п.5.1., пп.5.2.1. п.5.2., пп.5.3.9. п.5.3. ст.5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», пп.14.1.27., пп.14.1.36., п.14.1. ст.14, п.44.1., п.44.2., п.44.3. ст.44, пп.135.5.4. п.135.5. ст.135, п.138.1., п.138.2., п. 138.8. ст. 138, пп.139.1.9. п.139.1. ст.139 ПК України, що призвело до заниження податку на загальну суму 195805 грн, у тому числі за 1 квартал 2011 року в сумі 17364 грн, за 2 квартал 2011 року в сумі 33847 грн, за З квартал 2011 року в сумі 21696 грн, за 4 квартал 2011 року в сумі 11115 грн, за 1 квартал 2012 року в сумі 13240 грн, за 2 квартал 2012 року в сумі 32860 грн, за 3 квартал 2012 року в сумі 33562 грн, за 4 квартал 2012 року в сумі 32121 грн;

- пп.14.1.191. п.14.1. ст.14, п.44.1. ст.44, ст.188, п.189.1. ст.189, п.198.3., п.198.5. ст.198 ПК України, що призвело до заниження податку на додану вартість на загальну суму 106317 грн, в т.ч. за лютий 2011 року в сумі 5293 гр., за березень 2011 року в сумі 6984 грн, за квітень 2011 року в сумі 7909 грн, за травень 2011 року в сумі 12028 грн, за червень 2011 року в сумі 12629 грн, за серпень 2011 року в сумі 14594 грн, за вересень 2011 року в сумі 4272 грн, за жовтень 2011 року в сумі 1153 грн, за листопад 2011 року в сумі 5570 грн, за грудень 2011 року в сумі 2942 грн, за квітень 2012 року в сумі 11363 грн, за травень 2012 року в сумі 21580 грн та завищення залишку від'ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного звітного періоду станом на 31.12.2012 року в сумі 42775 грн.

Вважаючи висновки акту перевірки від 07.04.2014 року № 135/22-01/22380463 безпідставними та необґрунтованими, СП ТзОВ «Полі Пак» у встановленому порядку надало ДПІ у Пустомитівському районі до акту перевірки від 07.04.2014 року заперечення від 22.04.2014 року та долучило ряд первинних документів, які не знайшли належного відображення у акті перевірки від 07.04.2014 року.

Листом №4454/10/2201 від 30.04.2014 року ДПІ у Пустомитівському районі Головного управління Міндоходів у Львівській області відмовило у визнанні обґрунтованими поданих СП ТзОВ «Полі Пак» заперечень до акту перевірки.

На підставі висновків акту від 07.04.2014 р. № 135/22-01/22380463 ДПІ у Пустомитівському районі 07.05.2014 року прийнято наступні податкові повідомлення - рішення:

- №, яким СП ТзОВ «Полі Пак» збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на прибуток на загальну суму 223 752 грн, у тому числі за основним платежем на суму 195 805 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) на суму 27 947 грн;

- №, яким СП ТзОВ «Полі Пак» збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість на загальну суму 109 410 грн, у тому числі за основним платежем на суму 94 040 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) на суму 15 370 грн;

- №, яким СП ТзОВ «Полі Пак» зменшено розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість за 12 місяців 2013 року на суму 42 775 грн.

Не погодившись із вказаними податковими повідомленнями-рішеннями, 22.05.2014 року позивач оскаржив їх в адміністративному порядку.

У ході розгляду скарги СП ТзОВ «Полі Пак» від 22.05.2014 року податковий орган дійшов висновку про необхідність дослідження обставин, які не були дослідженні при проведенні планової перевірки і які зумовили оскарження акту від 07.04.2014 року №135/22-01/22380463.

У зв'язку з цим ДПІ у Пустомитівському районі було проведено позапланову виїзну перевірку СП ТзОВ «Полі Пак».

Результати перевірки оформлені актом від 18.07.2014 р. № 224/2200/22380463.

Актом від 18.07.2014 р. № 224/2200/22380463 підтверджено висновки акту від 07.04.2014 року №135/22-01/22380463.

Рішенням Головного управління Міндоходів у Львівській області від 25.07.2014 року №17942/10/13-01-10-08-05/1117 скаргу СП ТзОВ «Полі Пак» від 22.05.2014 року залишено без задоволення та 30.07.2014 року прийнято два податкових повідомлення-рішення:

- № , яким СП ТзОВ «Полі Пак» збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на прибуток на загальну суму 1522,80 грн, у тому числі за основним платежем на суму 1218,20 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) на суму 304,60 грн;

- №, яким СП ТзОВ «Полі Пак» зменшено розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість за 12 місяців 2012 року на суму 3374 грн.

Даючи оцінку оскарженим податковим повідомленням-рішенням в цілому та кожному з них окремо, суд зазначає наступне.

Податковим повідомленням-рішенням № від 07.05.2014 року збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на прибуток на загальну суму 223 752 грн, у тому числі за основним платежем на суму 195 805 гр., за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) на суму 27 947 грн.

Податковим повідомленням-рішенням № від 30.07.2014 року збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на прибуток на загальну суму 1522,80 грн, у тому числі за основним платежем на суму 1218,20 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) на суму 304,60 грн.

Підставою для прийняття цих податкових повідомлень-рішень стали відображені у актах перевірок від 18.07.2014 р. № 224/2200/22380463 і від 07.04.2014 року №135/22-01/22380463 та у рішенні Головного управління Міндоходів у Львівській області від 25.07.2014 року №17942/10/13-01-10-08-05/1117 висновки податкового органу про заниження СП ТзОВ «Полі Пак» податку на прибуток на загальну суму 197023,20 грн.

На думку податкового органу, заниження підприємством податку на прибуток на вказану суму виникло через такі порушення.

1) Понаднормове списання сировини і матеріалів для виготовлення готової продукції, вартість яких не підтверджена первинними документами, що призвело до завищення витрат у рядку 04.1 декларації «Витрати на придбання товарів (робіт, послуг), крім визначених у 04.11» всього на суму 69454 грн, в тому числі за 1 квартал 2011 року на суму 69454 грн, та завищено витрати у рядку 05.1СВ декларації «Собівартість придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів (робіт, послуг)» на загальну суму 685275 грн, в тому числі за 2 квартал 2011 року в сумі 147161 грн, за 3 квартал 2011 року в сумі 94329 грн, за 4 квартал 2011 року в суму 48325 грн, за 1 квартал 2012 року в сумі 63046 грн, за 2 квартал 2012 року в сумі 138149 грн, за 3 квартал 2012 року в сумі 100810 грн, за 4 квартал 2012 року в сумі 93455 грн.

2) Безоплатне отримання СП ТзОВ «Полі Пак» готової продукції (упаковки для майонезу «Щедро провансаль 67%»), реалізованої підприємством ПАТ «Харківський жировий комбінат» (ЄДРПОУ - 00333612) в кількості 1019,7 кг по ціні 28,45 грн за 1 кг, на загальну суму без ПДВ 29010,47 грн, що зобов'язувало підприємство включити до складу інших доходів у 3 кварталі 2012 року як дохід із інших джерел вартість безоплатного отриманої упаковки для майонезу «Щедро Провансаль 67%» в сумі 34812,47 грн.

3) Безпідставне відображення СП ТзОВ «Полі Пак» у рядку 06.4 декларації «Інші витрати звичайної діяльності та інші операційні витрати» вартості маркетингових послуг, одержаних від ТзОВ «Аторіс-Т» за договором №1-03-12 від 01.03.2012 року, які не підтверджені первинними документами, що призвело до завищення витрат, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування на загальну суму 107831 грн, в тому числі за 2 квартал 2012 року в сумі 18330 грн, за 3 квартал 2012 року в сумі 30000 грн, за 4 квартал 2012 року в сумі 59501 грн.

Податкові повідомлення-рішення № від 07.05.2014 року та № від 30.07.2014 року є взаємопов'язаними.

Останнє з них прийнято контролюючим органом за наслідками розгляду скарги СП ТзОВ «Полі Пак» на податкові повідомлення-рішення від 07.05.2014 року.

Оскільки при прийнятті податкового повідомлення-рішення № від 07.05.2014 року відповідач збільшив суму грошового зобов'язання СП ТзОВ «Полі Пак» за платежем податок на прибуток із вартості реалізованої ПАТ «Харківський жировий комбінат» упаковки для майонезу «Щедро провансаль 67%» без урахування розміру ПДВ, то податковим повідомленням-рішенням № від 30.07.2014 року донарахування були здійснені виключно на розмір ПДВ.

Податковим повідомленням-рішенням № від 07.05.2014 року збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість на загальну суму 109 410 грн, у тому числі за основним платежем на суму 94 040 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) на суму 15 370 грн.

Податковим повідомленням-рішенням № від 07.05.2014 року зменшено розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість за 12 місяців 2012 року на суму 42 775 грн.

Податковим повідомленням-рішенням № від 30.07.2014 року зменшено розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість за 12 місяців 2012 року на суму 3374 грн.

Податкові повідомлення-рішення від 07.05.2014 року № та № і від 30.07.2014 року № є взаємопов'язаними.

Підставою для прийняття всіх трьох податкових повідомлень - рішень стали висновки податкового органу про понаднормове списання сировини і матеріалів для виготовлення готової продукції, вартість яких не підтверджена первинними документами, що призвело до заниження податку на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету, на загальну суму 106317 грн та завищення р.20.2 «Зарахування від'ємного значення різниці поточного звітного (податкового) періоду до складу податкового кредиту наступного звітного податкового періоду» податкової декларації з податку на додану вартість за грудень 2012 року на 3374,00 грн і завищення значення р.24 «Залишок від'ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду» податкової декларації з податку на додану вартість за грудень 2012 року на 42775 грн.

Стосовно висновків податкового органу щодо кожної з підстав винесення податкових повідомлень - рішень суд зазначає наступне.

Планова виїзна перевірка СП ТзОВ «Полі Пак» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства проводилась за період з 01.01.2011 року по 31.12.2012 року.

Тому спірні правовідносини регулюються Законом України «Про оподаткування прибутку підприємств» № 334/94 - ВР від 28 грудня 1994 року (далі - Закон № 334/94 - ВР) та нормами Податкового кодексу, який набрав чинності з 01 січня 2011 року.

Щодо висновків про понаднормове списання СП ТзОВ «Полі Пак» сировини і матеріалів, що призвело до завищення валових витрат на суму 69454 грн у 1 кварталі 2011 року, завищення витрат, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування за період з 01.04.2011 року по 31.12.2012 року на суму 685275 грн, та заниження податкових зобов'язань з ПДВ за період з 01.01.2011 року по 31.12.2012 року на суму 150945 грн.

На момент виникнення спірних правовідносин (протягом 1 кварталу 2011 року) поняття валового доходу, валових витрат виробництва та обігу, порядок включення сум до складу валових витрат визначалися Законом № 334/94 - ВР.

Згідно пункту 5.1. статті 5 Закону № 334/94 - ВР валові витрати виробництва та обігу - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

Відповідно до підпункту 5.2.1. пункту 5.2. цієї ж статті до складу валових витрат включаються: суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.7 цієї статті.

Аналіз вказаних норм Закону № 334/94 - ВР дає підстави стверджувати, що валовими витратами платника податку є будь-які витрати, які здійснені ним для компенсації вартості придбаних товарів, робіт та послуг (в тому числі матеріалів та сировини), якщо вони придбані для використання платником податку у власній господарській діяльності.

Водночас, до складу валових витрат відповідно до підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону № 334/94 -ВР не належать будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.

Пункт 5.11. статті 5 Закону № 334/94 - ВР забороняє установлення додаткових обмежень щодо віднесення витрат до складу валових витрат платника податку, крім тих, що зазначені у цьому Законі.

Згідно з підпунктом 11.2.1. пункту 11.2. статті 11 Закону № 334/94 - ВР датою збільшення валових витрат виробництва (обігу) вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

- або дата списання коштів з банківських рахунків платника податку на оплату товарів (робіт, послуг), а в разі їх придбання за готівку - день їх видачі з каси платника податку;

- або дата оприбуткування платником податку товарів, а для робіт (послуг) - дата фактичного отримання платником податку результатів робіт (послуг)».

Для віднесення до валових витрат здійснених витрат на придбання матеріалів вони мають бути призначені для використання у господарській діяльності платника податку та факту настання однієї із подій (списання коштів на оплату матеріалів або оприбуткування таких матеріалів).

Системний аналіз положень пункту 5.1. статті 5 та підпункту 11.2.1. пункту 11.2. статті 11 Закону № 334/94 - ВР свідчить про те, що для віднесення до валових витрат здійснених витрат на придбання матеріалів достатньо, щоб вони (матеріали) були лише призначені для використання у господарській діяльності платника податку та факту настання однієї із подій (списання коштів на оплату матеріалів або оприбуткування таких матеріалів).

У відповідності до вимог пункту 5.9. статті 5 Закону № 334/94 - ВР платник податку у першому кварталі 2011 року був зобов'язаний вести податковий облік приросту (убутку) балансової вартості товарів (крім тих, що підлягають амортизації, та цінних паперів), сировини, матеріалів, комплектуючих виробів, напівфабрикатів, малоцінних предметів на складах, у незавершеному виробництві та залишках готової продукції, витрати на придбання та поліпшення (перетворення, зберігання) яких включаються до складу валових витрат згідно з цим Законом (за винятком тих, що отримані безкоштовно).

Абзацом 8 цього пункту передбачалося, що з метою податкового обліку платник податку за своїм вибором здійснює оцінку вибуття запасів за одним з таких методів бухгалтерського обліку, визначених у відповідному стандарті: ідентифікованої вартості відповідної одиниці запасів; середньозваженої вартості однорідних запасів; вартості перших за часом надходження запасів (ФІФО); нормативних затрат; ціни продажу запасів (виключно для запасів, що реалізуються через роздрібну торгівлю).

Пунктом 16 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 9 «Запаси», затвердженого наказом Міністерства фінансів України №246 від 20.10.1999 року, який зареєстрований у Міністерстві юстиції України 02.11.1999 року за №751/4044, передбачено, що при відпуску запасів у виробництво, з виробництва, продаж та іншому вибутті оцінка їх здійснюється за одним з таких методів: ідентифікованої собівартості відповідної одиниці запасів; середньозваженої собівартості; собівартості перших за часом надходження запасів (ФІФО); нормативних затрат; ціни продажу (далі - Положення (стандарту) бухгалтерського обліку).

Згідно з пунктом 21 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 9 «Запаси», оцінка за нормативними затратами полягає у застосуванні норм витрат на одиницю продукції (робіт, послуг), які встановлені підприємством з урахуванням нормальних рівнів використання запасів, праці, виробничих потужностей і діючих цін. Для забезпечення максимального наближення нормативних затрат до фактичних норми затрат і ціни повинні регулярно у нормативній базі перевірятися і переглядатися. Оцінка продукції за нормативними затратами коригується до фактичної виробничої собівартості.

Судом встановлено, що на СП ТзОВ «Полі Пак» облікова політика здійснюється на підставі наказу директора №25/1-10 від 24.12.2010 року «Про облікову політику СП ТзОВ «Полі Пак» (т. 2 , а.с. 23).

Для забезпечення обліку та достовірного відображення діяльності підприємства у бухгалтерському та податковому обліку і звітності пунктом 4 даного наказу затверджено та впроваджено на підприємстві з 01.01.2011 року:

- Порядок ведення обліку господарських операцій (т. 2, а.с. 24-27);

- Положення про документальне забезпечення процесу виробництва (т. 2, а.с. 28-32);

- Порядок відображення технології виробництва (т. 2, а.с. 33-34).

Пунктом 2.20. Порядку ведення обліку господарських операцій у СП ТзОВ «Полі Пак» передбачено, що оцінка запасів здійснюється за методом ідентифікованої собівартості.

Таким чином, в охоплений перевіркою період (з 01.01.2011 року по 31.12.2012 року) оцінка запасів СП ТзОВ «Полі Пак» здійснювалася за методом ідентифікованої собівартості.

З 01 квітня 2011 року склад витрат, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування та порядок їх визнання регулюється статтею 138 Податкового кодексу, а витрати, що не враховуються при визначенні оподатковуваного прибутку - статтею 139.

У відповідності до пункту 138.1. статті 138 Податкового кодексу витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6-138.9, підпунктами 138.10.2-138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті тау статті 139 цього Кодексу.

Згідно з підпунктом 138.1.1. пункту 138.1. статті 138 Податкового кодексу витрати операційної діяльності включають: собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об'єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2-140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку».

Відповідно до пункту 138.8. статті 138 Податкового кодексу собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг складається з витрат, прямо пов'язаних з виробництвом таких товарів, виконанням робіт, наданням послуг, а саме: прямих матеріальних витрат; прямих витрат на оплату праці; амортизації виробничих основних засобів та нематеріальних активів, безпосередньо пов'язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг; загальновиробничі витрати, які відносяться на собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку; вартості придбаних послуг, прямо пов'язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг; інших прямих витрат, у тому числі витрат з придбання електричної енергії (включаючи реактивну).

Пунктом 11 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати» визначено, що собівартість реалізованої продукції (робіт, послуг) складається з виробничої собівартості продукції (робіт, послуг), яка була реалізована протягом звітного періоду, нерозподілених постійних загальновиробничих витрат та наднормативних виробничих витрат. До виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) включаються: прямі матеріальні витрати; прямі витрати на оплату праці; інші прямі витрати; змінні загальновиробничі та постійні розподілені загальновиробничі витрати. Виробнича собівартість продукції зменшується на справедливу вартість супутньої продукції, яка реалізується, та вартість супутньої продукції в оцінці можливого її використання, що використовується на самому підприємстві. Перелік і склад статей калькулювання виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) установлюються підприємством.

Підпунктом 138.8.1. пункту 138.8. статті 138 Податкового кодексу встановлено, що до складу прямих матеріальних витрат включається вартість сировини та основних матеріалів, що утворюють основу виготовленого товару, виконаної роботи, наданої послуги, придбаних напівфабрикатів та комплектувальних виробів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкта витрат. Прямі матеріальні витрати зменшуються на вартість зворотних відходів, отриманих у процесі виробництва, які оцінюються у порядку, визначеному в положеннях (стандартах) бухгалтерського обліку.

Пунктом 12 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати» визначено, що до складу прямих матеріальних витрат включається вартість сировини та основних матеріалів, що утворюють основу вироблюваної продукції, купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкта витрат. Прямі матеріальні витрати зменшуються на вартість зворотних відходів, отриманих у процесі виробництва, які оцінюються у порядку, викладеному в пункті 11 цього Положення (стандарту).

Як встановлено судом, з 01.01.2011 року оцінка запасів СП ТзОВ «Полі Пак» здійснювалася за методом ідентифікованої собівартості.

Отже, ні у 1 кварталі 2011 року ні у періоді після 01.04.2011 року позивач не застосовував такого методу оцінки вибуття запасів як метод нормативних затрат.

Тому умови цього методу, пов'язані із застосуванням норм витрат сировини на одиницю продукції, у вказаному періоді, охопленому перевіркою, до СП ТзОВ «Полі Пак» не можуть застосовуватися.

Згідно існуючих у СП ТзОВ «Полі Пак» внутрішніх облікових документів до складу собівартості готової продукції включається уся використана при виробництві сировина і матеріали (в тому числі відходи), і усі вони списуються по факту їх використання.

Як встановлено перевіркою та підтверджено в судовому засіданні, що СП ТзОВ «Полі Пак» здійснювало діяльність, пов'язану із виготовленням поліграфічної продукції (виготовлення етикеток і плівки для кондитерських виробів, лікарських препаратів, продукції жиркомбінату та безалкогольних напоїв).

Для виготовлення вказаної поліграфічної продукції використовувалися плівка поліетиленова, фольга, фарби та допоміжні матеріали, тощо.

Представники позивача в судовому засіданні пояснили, що виготовлення гнучкої рулонної упаковки із застуванням у такому виді господарської діяльності норм витрат на використання сировини та матеріалів на даний час є неможливим. оскільки унормування витрат сировини та матеріалів обумовлена значною залежністю таких витрат, як від моделі застосовуваних у виробництві відповідних бабіно-різальних та флексо-друкарських машин, від їх технічного стану, так і від специфіки самого виробничого процесу, від використовуваної сировини, від особливостей технічних параметрів готової продукції. Кожна машина, яка застосовується у виробничому процесі має свої технічні характеристики, що безпосередньо впливають на кількість використовуваної сировини та кількість виходу готової продукції. Так само і сама сировина, яка використовується у виробничому процесі, також має свої технічні характеристики, які безпосередньо впливають на кількість готової продукції, що може бути з неї виготовлена.

Характер обліку витрат у поліграфії залежить від масштабів підприємства, рівня організації виробництва, спеціалізації, асортименту продукції, яка випускається. Облік витрат на підприємстві, складається з ряду етапів:

- придбання і використання виробничих запасів, їх документування і відображення у обліку (облік витрат на папір, плівку і поліграфічні роботи);

- використання персоналу (облік витрат на оплату праці, тощо);

- групування загальновиробничих витрат поліграфії та їх розподіл;

- калькулювання собівартості в розрізі кожного конкретного видання;

- виробництво продукції;

- продаж готової продукції (облік витрат на збут, на рекламу і маркетингові дослідження,визначення фінансового результату від реалізації).

Водночас, при виробництві утворюються відходи. У поліграфії це залишки паперу на гільзах, обрізки паперу, рулонної фольги тощо.

У кожному випадку виготовлення готової продукції, навіть одного виду і розміру, можуть утворюватися різної кількості відходи, що зумовлено багатьма чинниками (товщина плівки, температурний режим, погодні умови та ін.).

Вказані особливості обумовлюють необхідність використання кожного конкретного рулону матеріалу під потреби конкретно визначеного замовника.

Як пояснили представники позивача в судовому засіданні, що СП ТзОВ «Полі Пак» під час прийняття замовлення на виготовлення певного виду упаковки розраховує приблизну кількості необхідного для цього матеріалу (з урахуванням ймовірного утворення відходів) і закладає її (разом з ймовірними відходами) у вартість виготовлення такого виду готової продукції. Тому калькуляція на виготовлення готової продукції певної кількості, яка складається по факту виготовлення готової продукції, містить загальну кількість матеріалу, який витрачено на виготовлення цієї продукції (з врахуванням утворення відходів).

Відтак, у ціні готової продукції замовник оплачує СП ТзОВ «Полі Пак» вартість усього використаного при виробництві матеріалу: і того, який безпосередньо став готовою продукцію, і того, який став відходами.

Оскільки у ціну власної готової продукції СП ТзОВ «Полі Пак» закладає усі матеріали та сировину, які використовується для виробництва продукції, то утворені при цьому відходи з цих матеріалів та сировини, фактично є оплаченими замовниками, і мають бути призначені для виконання його замовлення.

Виготовлена для замовника готова продукція поставляється замовнику не окремими рулонами, а згрупованими у палети рулонами. Залежно від розмірів рулонів, одна палета може містити до 90 рулонів готової продукції.

Палетування готової продукції потребує належного упакування продукції та її ущільнення для запобігання надмірному стисненню, протиранню, пошкодженню гільзи рулону тощо, що може призвести до погіршення якості виготовленої продукції.

Для цього СП ТзОВ «Полі Пак» використовує утворені при виготовленні продукції відходи.

Особливістю такої передачі відходів замовнику є те, що утворені при виготовленні готової продукції відходи не відображаються у документах на відвантаження готової продукції замовнику. Оскільки предметом закупівлі для замовника є готова продукція, тому зважуванню та обліку для передачі замовнику піддається лише готова продукція, а передані відходи не зважуються та не обліковуються, оскільки вони є складовою пакування готової продукції.

Судом встановлено, що наказом директора СП ТзОВ «Полі Пак» від 15.02.2010 року №3 затверджено Порядок використання відходів: «Відходи та порядок їх застосування», «Вимоги до пакування та упакування готової продукції» (т. 2, а.с. 35).

Згідно з пунктами 5 - 6 Порядку використання відходів та їх застосування, всі відходи, що утворюються, повинні бути максимально використано повторно. Про кількість утворених та використаних відходів протягом місяця складається звіт на останній робочий день (т. 2, а.с. 36).

Факт утворення таких відходів та факт їх використання для пакування готової продукції підтверджується відповідними звітами (т. 2, а.с. 44-113).

Проте, податковим органом у акті перевірки зазначено, що надані до перевірки первинні документи не відповідають вимогам, які ставляться до первинних документів, та не підтверджують використання понаднормових витрат у власній господарській діяльності.

Як зазначалось вище на СП ТзОВ «Полі Пак» діють затверджені наказом директора Положення про документальне забезпечення процесу виробництва, Порядок ведення обліку господарських операцій та Порядок відображення технології виробництва.

Зокрема, пунктом 4. Порядку відображення технології виробництва, пунктами 2.33. та 3.7. Порядку ведення обліку господарських операцій встановлено, що віднесення фактів використання сировини, матеріалів, комплектуючих виробів, напівфабрикатів, малоцінних предметів до господарської діяльності підприємства здійснювати на підставі Положення про документальне забезпечення процесу виробництва.

Положення про документальне забезпечення процесу виробництва у СП ТзОВ «Полі Пак» визначає процедуру складення та форми первинних облікових документів, якими оформляється рух сировини, матеріалів, відходів та готової продукції, складення яких є необхідним і достатнім підтвердженням відповідних фактів здійснення господарських операцій, та які є підставою для здійснення відповідних записів у регістрах бухгалтерського обліку.

Пунктом 16 Порядку відображення технології виробництва у СП ТзОВ «Полі Пак» встановлено, що при виготовленні продукції утворюються різні види відходів. Це зменшує кількість використаного матеріалу для задруку на кількість цих відходів. Відповідно кількість готової продукції визначається шляхом зважування перед пакуванням.

Згідно з пунктом 17 Порядку відображення технології виробництва у СП ТзОВ «Полі Пак», відходи утворені при виготовленні продукції використовуються для подальшого виробництва, або упакування. Вартість утворених відходів відноситься на собівартість готової продукції.

Згідно з пунктом 3.8. та пунктом 3.10. Положення про документальне забезпечення процесу виробництва у СП ТзОВ «Полі Пак», у випадку неможливості використання відходів для пакування та подальшого використання складається акт утворення відходів; акт про виготовлення готової продукції супроводжується внутрішньою накладною, якою передається на склад підприємства.

Аналогічно пунктом 18 Порядку відображення технології виробництва у СП ТзОВ «Полі Пак» встановлено, що у випадку неможливості використання відходів для пакування та подальшого використання складається акт утворення відходів, вони підлягають передачі та оприбуткуванню на склад підприємства для подальшої передачі на утилізацію спеціалізованим підприємствам.

Пунктами 5.8. та 5.11. Положення про документальне забезпечення процесу виробництва у СП ТзОВ «Полі Пак» передбачено, що визнані непридатними для подальшої переробки чи реалізації бракована продукція та відходи списуються виробничо-інвентаризаційною комісією підприємства за Актом списання та утилізуються силами підприємства або передаються на утилізацію спеціалізованим підприємствам, установам та організаціям; утилізація бракованої продукції та відходів силами підприємства оформляється Актом утилізації.

Вказане свідчить про те, що на СП ТзОВ «Полі Пак» запроваджено порядок, при якому у разі утворення в процесі виробництва відходів, які можна використати при виготовленні готової продукції, вони використовуються для подальшого виробництва (приладка) або пакування готової продукції. Про таке використання відходів складається звіт про утворення, використаних та передачу відходів на виробництві протягом місяця.

У разі утворення в процесі виробництва відходів, які не придатні для подальшого виробництва або пакування, складається акт утворення відходів вони підлягають передачі та оприбуткуванню на склад підприємства для подальшої передачі на утилізацію спеціалізованим підприємствам або утилізуються силами підприємства, що оформляється актом утилізації.

За період з 01.01.2011 року по 31.12.2012 року на СП ТзОВ «Полі Пак» було складено 24 звіти про утворення, використання та передачу відходів на виробництві, які відповідають усім вимогам, які встановлені для первинних документів.

Копії усіх зазначених документів, в тому числі звітів про утворення, використаних та передачу відходів на виробництві за січень 2011 року - грудень 2012 року, звітів про видачу сировини та матеріалів на виготовлення готової продукції зі складу на виробництво за січень 2011року - грудень 2012 року, внутрішніх накладних на переміщення з виробництва на склад готової продукції, виготовленої за січень 2011 року - грудень 2012 року, актів списання матеріалів на виготовлення готової продукції за січень 2011 року - грудень 2012 року були додані до матеріалів справи (т. 2, а.с. 44-113).

Щодо того, що вказані звіти про утворення, використання та передачу відходів на виробництві складаються один раз на місяць, представник позивача зазначив наступне.

Відповідно до пунктів 6.1. та 6.2. Положення про документальне забезпечення процесу виробництва у СП ТзОВ «Полі Пак», станом на останній робочий день кожного місяця начальник відділу підготовки сировини і матеріалів складає зведені підсумкові документи про видачу сировини та матеріалів на виготовлення готової продукції за календарний місяць, котрі підлягають списанню відповідальними особами та надалі є первинними виправдальними документами для списання у виробництві сировини та матеріалів. Станом на останній робочий день кожного місяця головний технолог складає зведені підсумкові документи про виготовлення готової продукції, бракованої продукції та відходів на виробництві за календарний місяць, котрі підлягають підписанню відповідальними особами та надалі є первинними виправдальними документами для оприбуткування матеріальних цінностей.

Згідно з пунктом 6.4. Положення про документальне забезпечення процесу виробництва у СП ТзОВ «Полі Пак», на підставі зведених підсумкових документів та вищеперелічених внутрішніх документів складаються акти списання матеріальних цінностей станом на останній день місяця, котрі підлягають підписанню виробничо-інвентаризаційною комісією та затвердженню директором.

Такі акти списання, які мають пряме призначення - списання товарно-матеріальних цінностей (в даному випадку для використання в господарській діяльності) надавалися ревізорам при перевірці, але не були взяті ними до уваги.

Відповідно до пункту 6.5. Положення про документальне забезпечення процесу виробництва у СП ТзОВ «Полі Пак», після складання зведених підсумкових документів на переміщення, списання матеріальних цінностей та виготовлення готової продукції, бракованої продукції та відходів станом на останній день місяця втрачають чинність внутрішні документи підприємства, які засвідчують поденне переміщення по складу та по виробництву підприємства сировини, готової продукції та відходів.

Крім того, можливість використання зведених облікових документів як первинних документів передбачена пунктом 2.2. Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України №88 від 24.05.1995 року і зареєстрованого у Міністерстві юстиції України 05.06.1995 року за №168/704, а також пунктом 2.8.2. Порядку ведення обліку господарських операцій у СП ТзОВ «Полі Пак», у відповідності до яких з огляду на особливості виробничого процесу на виробництві, при неможливості фіксування господарських операцій безпосередньо на підставі первинних документів, складаються зведені облікові документи, котрі є первинними документами для фіксування в обліку господарських операцій, та пунктом 3.10. Порядку ведення обліку господарських операцій у СП ТзОВ «Полі Пак», згідно з яким для документального підтвердження виникнення доходів та витрат служать первинні та зведені облікові документи, записи регістрів бухгалтерського обліку тощо.

Зважаючи на викладене, висновки податкового органу викладені в акті перевірки про те, що надані до перевірки документи не відповідають вимогам, які ставляться до первинних документів, та не підтверджують використання понаднормових витрат у власній господарській діяльності, є безпідставними.

Згідно з підпунктом 138.8.1. пункту 138.8. статті 138 Податкового кодексу, прямі матеріальні витрати зменшуються на вартість зворотних відходів, отриманих у процесі виробництва, які оцінюються у порядку, визначеному в положеннях (стандартах) бухгалтерського обліку.

Відповідно до пункту 12 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», прямі матеріальні витрати зменшуються на вартість зворотних відходів, отриманих у процесі виробництва, які оцінюються у порядку, викладеному в пункті 11 цього Положення (стандарту).

Проте утворювані у СП ТзОВ «Полі Пак» відходи не є зворотніми, оскільки від них неможливо одержати економічну вигоду, неможливо використати за основним призначенням.

Як слідує з акту перевірки від 07.04.2014 року №135/22-01/22380463, підприємством списано понад норми плівку п/п. пакувальну, папір, фольгу.

До таких висновків податковий орган прийшов на підставі використаних під час перевірки норм витрат сировини та матеріалів при флексографічному друці на підприємстві, датованих 2000 роком та 2007 роком (т. 2, а.с. 40-42).

Згідно даних документів, норми витрат матеріалів при флексографічному друці містять різні норми розходу задрукованого матеріалу: 2% - при розпаковуванні, встановлені рулону в секцію розмотки, протяжці через машину до секції намотки, 2% - при приладці фарби (один колір), 0,5% - при зміні рулонів.

Як зазначено в актах перевірки, розхід задрукованого матеріалу згідно представлених норм становить 4,5%.

В ході розгляду справи судом встановлено, що такий розрахунок є помилковим і не відповідає фактичним обставинам справи.

Наказом директора СП ТзОВ «Полі Пак» від 18.11.2008 року №9 скасовано затверджені 20.11.2007 року та 01.04.2000 року норми витрат сировини та матеріалів при флексографічному друці (т. 2, а.с. 43).

З 01 січня 2009 року на СП ТзОВ «Полі Пак» не існує будь-яких затверджених норм витрат сировини та матеріалів при флексографічному друці, а розрахунок собівартості готової продукції і списання сировини та матеріалів проводиться із фактично понесених витрат на виготовлення конкретної продукції.

Натомість, під час перевірки ревізорами були використані саме ті норми, які були скасовані наказом №9 від 18.11.2008 року.

З метою надання контролюючому органу інформації про кількість кольорів фарб, що використовуються для задруку готової продукції, і як наслідок - для можливості проведення розрахунків норм витрат на підставі недіючих норм витрат 2000 та 2007 років, у яких ці норми витрат поставлені у залежність від кількості кольорів, що використовуються при друці СП ТзОВ «Полі Пак» було виготовлено звіт про колірність. Вказаний звіт СП ТзОВ «Полі Пак» надавало ДПІ у Пустомитівському районі Львівської області разом із власними запереченнями на акт перевірки №224/2200/22380463 від 18.07.2014 року (пункт №4 додатку до заперечень), а також долучило до матеріалів справи (т. 3, а.с. 1-13).

Як пояснив представник позивача, питання про кількість фарби, використаної підприємством для виготовлення упаковок, не було визначене у акті перевірки №135/22-01/22380463 від 07.04.2014 року, як порушення податкового законодавства, а тому в процесі проведення позапланової перевірки з питань, що стали предметом оскарження, ДПІ у Пустомитівському районі Львівської області не мала підстав і необхідності для отримання такої інформації, а у СП ТзОВ «Полі Пак» не було обов'язку щодо надання такої інформації.

Зазначена інформація про кількість фарби жодним чином не стосувалася і не стосується результатів перевірки, а тому посилання відповідача на відсутність такої інформації не має будь-якого значення для вирішення даної справи. Звіт про колірність виготовленої продукції містить ту інформацію, яка була достатня для правильного розрахунку здійсненних витрат матеріалу на основі недіючих норм 2000 року та 2007 року, проте податковий орган вказану інформацію не використовував.

Позивачем долучений до матеріалів справи розрахунок витрат сировини та матеріалів при флексографічному друці за травень 2012 року (т.6, а.с.107-111), який ним проведений з урахуванням застосованих відповідачем норм витрат (які були нечинними з 01 січня 2009 року), а також з урахуванням колірності, яка відповідачем не бралася до уваги.

Порівняльний аналіз проведених розрахунків свідчить про значні розбіжності.

Таким чином, висновки податкового органу про перевищення СП ТзОВ «Полі Пак» норм витрат сировини та матеріалів при флексографічному друці, не відповідає дійсності як через відсутність діючих норм, так і через неправильне застосування ревізорами уже недіючих норм.

Згідно підпункту 139.1.9. пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу не включаються до складу витрат витрати, не пов'язані з провадженням господарської діяльності, а саме: витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Відповідно до підпункту 14.1.181. пункту 14.1. статті 14 Податкового кодексу, податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Правила формування податкового кредиту визначені статтею 198 Податкового кодексу.

Відповідно до пункту 198.1. статті 198 Податкового кодексу право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з:

а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг;

б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);

в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;

г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту відповідно до пункту 198.2. цієї статті вважається дата тієї події, що відбулася раніше:

дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг;

дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Відповідно до пункту 198.3. статті 198 Податкового кодексу податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з:

придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку;

придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Отже, вказана норма Податкового кодексу пов'язує настання права на податковий кредит з призначенням придбаних або виготовлених матеріальних та нематеріальних активів (послуг) - для використання таких у господарській діяльності платника податку.

Пунктом 198.6. статті 198 Податкового кодексу встановлено заборону віднесення до податкового кредиту сум податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, які не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У разі коли на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим пунктом документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

Підсумовуючи наведене, висновок податкового органу про завищення валових витрат на суму 69454 грн у 1 кварталі 2011 року та завищення витрат, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування, за період з 01.04.2011 року по 31.12.2012 року на суму 685275 грн., та занизило податкові зобов'язання з ПДВ за період з 01.01.2011 року по 31.12.2012 року на суму 150945 грн., є безпідставним та необґрунтованими.

Щодо висновків податкового органу про безоплатне отримання упаковки для майонезу «Щедро Провансаль 67%» для ПрАТ «Харківський жировий комбінат», що призвело до заниження доходів на суму 34812,47 грн у 3 кварталі 2012 року.

Перевіркою відображених у рядку 03 «інші доходи» показників за період з 01.04.2011 по 31.12.2012 у загальній сумі 53 331 грн встановлено, що цей показник сформовано з доходів, одержаних за користування банками вільними коштами підприємства, доходів від перерахунку балансової вартості заборгованості в іноземній валюті та повернення продукції.

Проведеною перевіркою відображених показників за період з 01.04.2011 по 31.12.2012 у загальній сумі 53 331 грн на підставі таких документів: головної книги, журналів-ордерів, аналізів та оборотно-сальдових відомостей по бухгалтерських рахунках 311 «Поточні рахунки в національній валюті», 612 «Поточна заборгованість», 714 «Дохід від операційної курсової різниці». 719 «Інші доходи від операційної діяльності», 704 «Вирахування з доходу», 79 «Фінансові результати», договорів (угод, контрактів), банківських документів, інших первинних документів встановлено заниження задекларованих СП ТзОВ «Полі Пак» показників у рядку 03 ІД Декларацій «Інші доходи» в сумі 29 010 грн за 3 квартал 2012 року.

Як слідує з акту перевірки податковим органом встановлено, що СП ТзОВ «Полі-Пак» згідно видаткової накладної №ПП-0000158 від 02.07.2012 року реалізувало ПАТ «Харківський жировий комбінат» (ЄДРПОУ - 00333612) упаковку для майонезу «Щедро Провансаль 67%» (380г) в кількості 1019,7 кг по ціні 28,45 грн за 1 кг, сума без ПДВ склала 29 010,47грн, проте на виробництво плівки для виготовлення упаковки для майонезу станом на 02.07.2012 року не надходило та залишку готової продукції (упаковки для майонезу станом на 02.07.2012 року не було, про що свідчать накладні на внутрішнє переміщення (прихід на виробництво), дані по рахунках 23 «Виробництво», 26 «Готова продукція». Згідно представлених позивачем документів, податковий орган не мав можливості підтвердити виготовлення продукції (упаковка для майонезу «Провансаль 67%» з власної сировини підприємства та зробив висновок про безоплатне отримання підприємством даної продукції.

Згідно з підпунктом 14.1.13 статті 14 Податкового кодексу, безоплатно наданими товарами, роботами, послугами є:

а) товари, що надаються згідно з договорами дарування, іншими договорами, за якими не передбачається грошова або інша компенсація вартості таких товарів чи їх повернення, або без укладення таких договорів;

б) роботи (послуги), що виконуються (надаються) без висування вимоги щодо компенсації їх вартості;

в) товари, передані юридичній чи фізичній особі на відповідальне зберігання і використані нею.

Безоплатно отриманими слід вважати товари, отримувані на умовах, які не передбачають надання особі, що їх передає, будь-якої компенсації їх вартості зі сторони (або від імені) особи, що їх приймає. Теж саме стосується і робіт та послуг, якщо особа, що виконує роботи чи надає послуги не вимагає від особи, яка отримує ці роботи чи послуги будь-якої компенсації їх вартості, то тоді такі роботи та послуги вважаються безоплатно отриманими.

Крім цього, для цілей оподаткування будуть вважатися безоплатно отриманими товари, що будуть у власних цілях використані платником податку, якому ці товари були передані на умовах відповідального зберігання.

Відповідно до пункту 2.10 Методичних рекомендації з бухгалтерського обліку запасів, затверджених Мінфіном від 10.01.2007 року № 2, первісною вартістю запасів, одержаних підприємством безоплатно, визнається їх справедлива вартість з урахуванням фактично понесених витрат, які передбачені підпунктом 2.2 Методичних рекомендацій, затверджених Мінфіном, від 10.01.2007р.

Судом встановлено, що станом на 01.07.2012 року на складі підприємства було в наявності 8264,781 кг плівки п/е білої. Станом на 01.07.2012 року готової продукції «упаковка для майонезу «Провансаль» 67% (380 г)» на складі підприємства не було.

02.07.2012 року підприємством використано 1069,543 кг плівки п/е білої на виготовлення продукції «упаковка для майонезу «Провансаль» 67% (380 г)» в кількості 1019,7 кг для ПрАТ «Харківський жировий комбінат».

Протягом липня 2012 року (03 та 05 липня 2012 року) підприємством додатково придбано 4917,0 кг плівки п/е білої.

09.07.2012 року ПрАТ «Харківський жировий комбінат» повернуло підприємству 53,1 кг відбракованої готової продукції «упаковка д/майонеза «Провансаль» 67% (380 г)», яка визнана підприємством непридатною для переробки та використана для приладки порізки для того ж ПрАТ «Харківський жировий комбінат» (як і інші відходи сировини), тобто фактична кількість готової продукції зменшилася на 53,1 кг і становила 966,6 кг (1019,1 кг - 53,1 кг = 966,6 кг).

Протягом липня 2012 року, окрім уже згаданих вище 1069,543 кг на виготовлення продукції «упаковка для майонезу «Провансаль» 67% (380 г)» в кількості 1019,7 кг для ПрАТ «Харківський жировий комбінат», підприємством ще було використано у виробництві 11496,867 кг плівки п/е білої для ПАТ «Львівський жиркобінат»: для виготовлення упаковки для майонезу «Провансаль» 67% (190 г) у кількості 9342,0 кг (додатково також утворилися відходи у кількості 994,923 кг) та упаковки для майонезу «Провансаль» 30% (190 г) у кількості 1048,3 кг (додатково також утворилися відходи у кількості 111,644 кг).

Таким чином, станом на 31.07.2012 року залишок плівки п/е білої на складі підприємства становив 615,371 кг (8264.781 кг - 1069,543 кг + 4917,00 кг - 9342 кг - 994,923 кг - 1048,3 кг - 111,644 кг = 615,371 кг), за липень 2012 року підприємством було виготовлено та реалізовано для ПрАТ «Харківський жировий комбінат» 966,6 кг продукції «упаковка д/майонеза «Провансаль» 67% (380 г)» (1019,7 кг - 53,1 кг = 966,6 кг), а залишок готової продукції станом на 31.07.2012 року на складі підприємства становив 0 кг.

Фактична наявність плівки п/е білої у кількості 8264,781 кг станом на 01.07.2012 року підтверджується оборотно-сальдовою відомістю по рахунку №201 (т. 3, а.с. 20-24).

Придбання підприємством у липні 2012 року 4917,0 кг плівки п/е білої підтверджується оборотно-сальдовою відомістю по рахунку №201 (т. 3, а.с. 20-24) та прихідними накладними №1053 від 03.07.2012 року, №1069 від 05.07.2012 року та №1070 від 05.07.2012 року(т. 3, а.с. 14-16).

Передача плівки п/е білої у кількості 12566,410 кг у виробництво у липні 2012 року підтверджується:

- оборотно-сальдовою відомістю по рахунку №201 (т. 3, а.с. 20-24);

- звітом про видачу сировини та матеріалів на виготовлення готової продукції зі складу на виробництво протягом 01.07.2012 року-27.07.2012 року (позиції №4, №5, №5 звіту) (т. 2, а.с. 141-142);

- накладною - вимогою на відпуск (внутрішнє переміщення) матеріалів №ПП-0000070 від 27.07.2012 року (позиція №8 накладної) (т. 2, а.с. 214).

Списання плівки п/е білої у кількості 12566,410 кг у виробництво у липні 2012 року підтверджується накладною на списання ТМЦ у виробництво №ПП-0000070 від року (позиція №8 накладної) (т. 2, а.с. 227).

Фактична наявність готової продукції «упаковка для майонезу «Провансаль» 67% (380 г)» у кількості 1 019,7 кг станом на 01.07.2012 року підтверджується оборотно-сальдовою відомістю по рахунку №26 (т. 3, а.с. 25-28).

Виготовлення готової продукції з плівки п/е білої у кількості 12566.410 кг у липні 2012 року для ПрАТ «Харківський жировий комбінат» та ПАТ «Львівський жиркомбінат» підтверджується накладною на переміщення №0000007 за липень 2012 року (позиції №68, №69, №88 накладної) (т. 2, а.с. 185-186).

Виготовлення готової продукції у липні 2012 року для ПрАТ «Харківський жировий комбінат» підтверджується також оборотно-сальдовою відомістю по рахунку №26.

Відходи при виготовлені готової продукції з плівки п/е білої у кількості 12566,410 кг у липні 2012 року для ПрАТ «Харківський жировий комбінат» та ПАТ «Львівський жиркомбінат» підтверджуються звітом про утворення, використання та передачу відходів на виробництві протягом 01.07.2012 року - року (позиції №65, №66, №88 звіту).

Плівка п/е біла, з якої було виготовлено готову продукцію для ПрАТ «Харківський жировий комбінат», була передана із основного складу підприємства у виробництво згідно накладної на внутрішнє переміщення № 312 від 02.07.2012 року, яка помилково датована 03.07.2012 року (т. 3, а.с. 17).

У виробничому цеху з цієї плівки п/е білої було виготовлено готову продукцію - «упаковку для майонезу «Провансаль» 67% (380 г)», що підтверджується актом про виготовлення продукції № ПП-0000158 від 02.07.2012 року (т. 3, а.с. 18).

Після виготовлення готової продукції, вона згідно накладної на переміщення №ПП- 0000158 від 02.07.2012 року була переміщена із виробництва на основний склад (т. 3, а.с. 19).

Таким чином, знаходячись на основному складі готова продукція «упаковка д/майонеза «Провансаль» 67% (380 г)» була реалізована ПрАТ «Харківський жировий комбінат» згідно видаткової накладної № ПП-0000158 від 02.07.2012 року.

Накладна на внутрішнє переміщення №312 стосується сировини, а не готової продукції, і відображає рух сировини із місця її зберігання (основний склад) у виробничий цех для її використання у виробництві готової продукції, відтак твердження відповідача про те, що вона повинна відображати відвантаження готової продукції із виробничого складу є помилковим.

Отже, виготовлення «упаковки для майонезу «Провансаль» 67% (380 г)» для ПрАТ «Харківський жировий комбінат» підтверджено належним чином оформленими первинним документами, а помилка у даті складення накладної на переміщення плівки із складу на виробництво не є свідченням безоплатності отримання такої упаковки.

Таким чином, встановлені судом фактичні обставини в сукупності з письмовими доказами дають підстави стверджувати, що упаковка для майонезу «Щедро Провансаль 67%» (380г) в кількості 1019,7 кг виготовлена СП ТзОВ «Полі Пак» з власної сировини, на власному обладнанні та не є безоплатно отриманою.

Враховуючи наведене, висновок ревізорів про те, що СП ТзОВ «Полі Пак» у липні 2012 року безоплатно отримало упаковку для майонезу «Щедро Провансаль 67%», чим занизило доходи на суму 34812,47 грн. у 3 кварталі 2012 року, є безпідставним, необґрунтованим.

Відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.99 р. № 996-ХІV (далі - Закон № 996-ХІV) підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій.

Згідно зі статтею 9 Закону № 996-ХІV первинні документи повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Згідно пунктів 2.1, 2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.95 року № 88, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06.95 року за № 168/704 (далі - Положення), первинні документи (на паперових і машинозчитуваних носіях інформації)- це письмові свідоцтва, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення, які для надання їм юридичної сили і доказовості повинні мати такі обов'язкові реквізити: назва підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), код форми, дата і місце складання, зміст господарської операції та її вимірники (у натуральному і вартісному виразі) посади, прізвища і підписи осіб, відповідальних за дозвіл та здійснення господарської операції і складання первинного документа.

Відповідно до пунктів 2.15, п. 2.16 Положення, забороняється приймати до виконання первинні документи на операції, що суперечать законодавчим та нормативним актам.

Відповідно до статті 1 Закону № 996-ХІV первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Згідно зі статтею 1 Закону № 996-ХІV господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.

Будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції.

Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.

Таким чином, для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції, а визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Всі представлені позивачем документи відповідають вимогам, встановленим Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» до первинних документів, не викликають у суду сумнівів щодо їх достовірності та в сукупності з іншими доказами підтверджують правомірність здійснених господарських операцій, що зумовлює висновок суду про правомірність включення до валових витрат СП ТзОВ «Полі Пак» суми витрат пов'язаних із вказаними господарськими операціями.

З підстав, викладених судом при оцінці оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, були спростовані доводи податкового органу про ненадання до перевірки документів щодо підтвердження задекларованих у податковій звітності за перевіряємий період показників податкового кредиту та встановлено, що надані СП ТзОВ «Полі Пак» до перевірки первинні документи підтверджують здійснення підприємством господарських операцій у період, охоплений перевіркою.

Таким чином, надані СП ТзОВ «Полі Пак» до перевірки первинні документи були достатніми для встановлення контролюючим органом підстав відображення у податкових деклараціях з податку на додану вартість від'ємного значення об'єкта оподаткування податку на додану вартість.

Щодо маркетингових послуг, одержаних від ТзОВ «Аторіс-Т» за договором №1-03-12 від 01.03.2012 року, що призвело до завищення витрат, які враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування на загальну на суму 107831 грн.

СП ТзОВ «Полі Пак» укладено договір з ТзОВ «Аторіс-Т» №1-03-12 від 01.03.2012 року. Умовами договору №1-03-12 від 01.03.2012 року визначено, що його предметом є послуги, пов'язані з проведенням проектів, а саме: дослідження кон'юнктури ринку та виявлення суспільної думки споживачів стосовно продукції та діяльності компанії замовника; проведення навчальних семінарів та тренінгів; обробки отриманих даних з використанням комп'ютерних систем; проведення фокус-груп та розробка статистичних моделей маркетингових заходів що збільшать обсяг реалізації продукції замовника; інформаційна діяльність на замовлення та в рамках обумовлених компанією замовником; проведення соціальних досліджень, обробка одержаних даних та надання інформації (т. 3, а.с. 31-33).

На підтвердження виконання ТзОВ «Аторіс-Т» умов договору №1-03-12 від 01.03.2012 року позивач посилається на акти прийому-передачі наданих послуг:

- від 03.05.2012 року, у якому зазначено, що ТзОВ «Аторіс-Т» надало послуги по огляду ринку матеріалів, що використовуються на поліграфічних підприємствах, та розробці пропозицій по напрямках проведення досліджень. Вартість наданих послуг становить 18330 грн (т. 3, а.с. 34);

- від 05.09.2012 року, у якому зазначено, що ТзОВ «Аторіс-Т» надало послуги по розробці плану-графіку проведення досліджень та програмно цільових аспектів стратегічного управління персоналом поліграфічних підприємств. Вартість наданих послуг становить 30000 грн (т. 3, а.с. 34);

- від 05.10.2012 року, у якому зазначено, ЩО ТзОВ «Аторіс-Т» надало послуги по дослідженню ринку гнучкої рулонної упаковки. Вартість наданих послуг становить 30000 грн (т. 3, а.с. 34);

- від 05.11.2012 року, у якому зазначено, що ТзОВ «Аторіс-Т» надало послуги по аналізу ринку постачання матеріалів. Вартість наданих послуг становить 29501 грн (т. 3, а.с. 34);

Згідно умов договору №1-03-12 від 01.03.2012 року, а саме пункту 2.1 по закінченні робіт по Проекту Виконавець направляє Замовнику звіт по результатах виконання Проекту.

Позивач ствердив, що на виконання договору №1-03-12 від 01.03.2012 року ТзОВ «Аторіс-Т» здійснило відповідні дослідження та надало СП ТзОВ «Полі Пак» інформацію у вигляді звітів, а саме:

- інформацію у вигляді звіту, який включав «Маркетингові дослідження», «Ефективність реклами», «Динаміка зміни цін на базові полімери за останні роки та перспективи біорозчинних полімерів», «Аналіз технологій виготовлення флексографічних друкарських форм», «Програмно-цільові аспекти стратегічного управління персоналом поліграфічних підприємств», «Характеристика властивостей і застосування гнучких видів полімерів», «Різні типи пакувальних матеріалів з відповідним захисним ефектом»;

- інформацію у вигляді звіту, який включав нормативні документи у сфері регулювання праці та її оплати, розроблені організаційно-нормативні документи підприємства: Положення про оплату праці, Положення про преміювання, Положення про винагороду за підсумками роботи за рік;

- інформацію у вигляді звіту «Дослідження ринку гнучкої рулонної упаковки»;

- інформацію у вигляді звіту «Аналіз ринку постачання матеріалів», який включав інформацію про таких постачальників, як ТОВ Ело лтд», UFC, Асканія-Пак, ТОВ «Паритет-пак», ПрАТ СП «Теріхем-Луцьк», Торговий дім Укримпап, ТД Марафон, Юнайтед Форест, Укрпластик.

Проте такі інформаційні звіти позивачем на вимогу суду не надані, тому суд був позбавлений можливості дати їм оцінку.

Згідно пункту 3.2 умов договору №1-03-12 від 01.03.2012 року, оплата за надані послуги здійснюється у національній валюті України у безготівковій формі шляхом перерахування коштів на поточний рахунок Виконавця у строки та у порядку, передбаченому Додатками до договору. Як зазначено в актах прийому - передачі, послуги були надані на вказані у них суми, які СП ТзОВ «Полі Пак» в подальшому мало перерахувати на рахунки ТзОВ «Аторіс-Т», однак доказів здійснення оплати по жодному з актів виконаних робіт позивача не надано.

Податковим органом 19.09.2014 року №22252/10/13-01- 10-01-10/823 на адресу ТзОВ «Аторіс-Т» () м. Львів, вул. Шевченка, 31, 79039 надіслано запит про надання інформації, яка стосується обставин укладання та виконання договору про надання послуг з ТзОВ «Полі Пак» (т.6, а.с. 27).

Однак запитувана інформація не була одержана, оскільки конверт із даним запитом повернувся на адресу ГУ Міндоходів у Львівській області у зв'язку із закінченням терміну зберігання (т. 6, а.с. 28).

Крім цього, позивачем не надано будь-яких доказів на підтвердження подальшого використання у своїй господарській діяльності інформації, отриманої від ТзОВ «Аторіс-Т» за наслідками проведених досліджень, рівно як не надано жодних пояснень щодо необхідності укладення договору №1-03-12 від 01.03.2012 року з ТзОВ «Аторіс-Т» та доцільності у проведенні вищевказаних досліджень.

Відсутні у матеріалах справи і докази, які б підтверджували, що ТзОВ «Аторіс-Т» є суб'єктом господарювання, видом діяльності якого є надання такого роду послуг, які відображені у представлених позивачем актах прийому-передач.

Вказане в сукупності дає підстави дійти висновку про те, що представлені СП ТзОВ «Полі Пак» документи (договори, акти виконаних робіт, податкові накладні) формально відповідають вимогам, встановленим Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» до первинних документів, однак не підтверджують фактичного надання послуг ТзОВ «Аторіс-Т» та подальшого їх використання позивачем у своїй господарській діяльності. Тому наявність таких первинних документів не є безумовною підставою для включення вартості оплачених послуг за договором №1-03-12 від 01.03.2012 року з ТзОВ «Аторіс-Т» до складу витрат.

З урахуванням викладеного, суд дійшов висновку, що позивач безпідставно відніс до витрат кошти, сплачені ТзОВ «Аторіс-Т» за маркетингові послуги.

Тому податкове повідомлення-рішення відповідача від 07 травня 2014 року № в частині збільшення суми грошового зобов'язання за платежем податок на прибуток на загальну суму 26 756 грн 75 к., у тому числі за основним платежем 21 366 грн 20 к. та за штрафними (фінансовими) санкціями 5391 грн 55 к. є правомірним.

Відповідно до статті 19 Конституції України правовий порядок в Україні ґрунтується на засадах, відповідно до яких ніхто не може бути примушений робити те, що не передбачено законодавством. Органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до пункту 1 статті 11 КАС України, розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюється на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведеності перед судом їх переконливості.

Відповідно до вимог частини другої статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Відповідно до частини третьої статті 2 КАС України, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті ( вчинені ) вони:

1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України;

2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано;

3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії);

4) безсторонньо (неупереджено);

5) добросовісно;

6) розсудливо;

7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації;

8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія);

9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення;

10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Перевіривши оскаржені податкові повідомлення - рішення ДПІ у Пустомитівському районі, суд дійшов переконання, що лише податкове повідомлення-рішення від 07 травня 2014 року № в частині завищення витрат у 2-4 кварталах 2012 року щодо надання послуг ТзОВ «Аторіс-Т» прийнято відповідачем з урахуванням вимог податкового законодавства та з дотриманням передбачених статтею 2 КАС України принципів, решта податкових повідомлень-рішень прийнято відповідачем з порушенням вимог Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28 грудня 1994 року № 334/94 - ВР та норм Податкового кодексу України та без дотримання принципів, визначених статтею 2 КАС України.

Ураховуючи висновки суду, викладені в мотивувальній частині постанови, податкові повідомлення-рішення відповідача від 07 травня 2014 року № , від 07 травня 2014 року № , від 30 липня 2014 року № та від 30 липня 2014 року № підлягають скасуванню повністю, а податкове повідомлення - рішення від 07 травня 2014 року № - в частині збільшення суми грошового зобов'язання за платежем податок на прибуток на загальну суму 196 994 грн 25 к., у тому числі за основним платежем 174 438 грн 80 к. та за штрафними (фінансовими) санкціями 22 555 грн 45 к.

Відповідно до частини третьої статті 94 КАС України понесені позивачем судові витрати у вигляді судового збору в розмірі 487,20 грн, сплаченого за платіжним дорученням № 641 від 05.08.2014 року підлягає відшкодуванню з Державного бюджету України пропорційно до задоволених вимог у сумі 432 грн 26 к.

Керуючись ст.ст.7-14, 69-71, 86, 87, 94, 159, 160-163, 167 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

п о с т а н о в и в :

Позов задовольнити частково.

Визнати протиправними та скасувати повністю податкові повідомлення - рішення Державної податкової інспекції у Пустомитівському районі Головного управління Міндоходів у Львівській області від 07 травня 2014 року № , від 07 травня 2014 року № , від 30 липня 2014 року № та від 30 липня 2014 року № .

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення Державної податкової інспекції у Пустомитівському районі Головного управління Міндоходів у Львівській області від 07 травня 2014 року № в частині збільшення суми грошового зобов'язання за платежем податок на прибуток на загальну суму 196 994 (сто дев'яносто шість тисяч дев'ятсот дев'яносто чотири) грн 25 к., у тому числі за основним платежем 174 438 (сто сімдесят чотири тисячі чотириста тридцять вісім) грн 80 к. та за штрафними (фінансовими) санкціями 22 555 (двадцять дві тисячі п'ятсот п'ятдесят п'ять) грн 45 к.

У задоволенні решти позовних вимог відмовити.

Стягнути з Державного бюджету України в користь Спільного Українсько-німецького підприємства Товариство з обмеженою відповідальністю «Полі-Пак» 432 (чотириста тридцять дві) грн 26 к. судових витрат.

Апеляційна скарга на постанову суду першої інстанції подається протягом десяти днів з дня її проголошення. У разі застосування судом частини третьої статті 160 Кодексу адміністративного судочинства України, а також прийняття постанови у письмовому провадженні апеляційна скарга подається протягом десяти днів з дня отримання копії постанови відповідно до частини другої статті 186 Кодексу адміністративного судочинства України.

Якщо суб'єкта владних повноважень у випадках та порядку, передбачених частиною четвертою статті 167 Кодексу адміністративного судочинства України, було повідомлено про можливість отримання копії постанови суду безпосередньо в суді, то десятиденний строк на апеляційне оскарження постанови суду обчислюється з наступного дня після закінчення п'ятиденного строку з моменту отримання суб'єктом владних повноважень повідомлення про можливість отримання копії постанови суду.

Постанова суду першої інстанції, якщо інше не встановлено Кодексом адміністративного судочинства України, набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги, встановленого цим Кодексом, якщо таку скаргу не було подано.

У разі подання апеляційної скарги судове рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті апеляційного провадження або набрання законної сили рішенням за наслідками апеляційного провадження.

Суддя Хома О.П.

Повний текст постанови виготовлений 16 лютого 2015 року.