Справа № 2а-1670/506/12
Суддя: Пилипчук Н.Г.
Дата ухвалення: 2015-02-09 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ
У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

09 лютого 2015 року м. Київ К/9991/66035/12

Вищий адміністративний суд України в складі колегії суддів:

головуючого судді Пилипчук Н.Г.

суддів Кошіля В.В.

Цвіркуна Ю.І.

за участю секретаря Ковтун О.С.

представника позивача Ручій В.В.

представника відповідача Касумова О.О.

розглянувши у відкритому судовому засіданні

касаційну скаргу Полтавської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Полтавській області

на постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 02.10.2012

у справі №2а-1670/506/12

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю науково-виробничого підприємства «Атол»

до Полтавської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Полтавській області

про скасування податкових повідомлень-рішень, -

ВСТАНОВИВ:

Постановою Полтавського окружного адміністративного суду від 11.04.2012 у задоволенні адміністративного позову відмовлено.

Постановою Харківського апеляційного адміністративного суду від 02.10.2012 постанову суду першої інстанції скасовано, позов задоволено. Скасовано податкове повідомлення-рішення Полтавської МДПІ Полтавської області від 10.11.2011 № .

Полтавська міжрайонна державна податкова інспекція Полтавської області Державної податкової служби подала касаційну скаргу, в якій просить скасувати постанову суду апеляційної інстанції та залишити в силі постанову суду першої інстанції. Посилається на порушення судом апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права: п. 7.6 ст. 7, п.п. 11.2.1 п. 11.2 ст. 11 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28.12.1994 № 334/94-ВР, п. 5.1 ст. 5 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» від 21.12.2000 № 2181-ІІІ.

Прокурор Полтавської області приєднався до касаційної скарги в порядку ст. 217 Кодексу адміністративного судочинства України, підтримавши її вимоги.

Відповідно до статті 55 Кодексу адміністративного судочинства України в судовому засіданні здійснено заміну відповідача у справі - Полтавської міжрайонної державної податкової інспекції Полтавської області Державної податкової служби її правонаступником - Полтавською об'єднаною державною податковою інспекцією Головного управління Міндоходів у Полтавській області.

Заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення представників сторін, дослідивши доводи касаційної скарги, матеріали справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі, суд касаційної інстанції дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню.

Судами попередніх інстанцій встановлено такі обставини.

Підставою для зменшення позивачу за податковим повідомленням-рішенням відповідача від 10.11.2011 № від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток за І квартал 2011 року в сумі 18995000 грн. слугували висновки документальної планової виїзної перевірки, викладені в акті від 21.10.2011 № 851/23/30296771, про порушення вимог п.п. 7.6.3 п. 7.6 ст. 7, п.п. 11.2.1 п. 11.2 ст. 11 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28.12.1994 № 334/94-ВР, ст. 15 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» від 21.12.2000 № 2181-ІІІ.

Податковий орган вважає, що на дати придбання векселів загальною вартістю 18995000 грн., що припадали на ІІІ квартал 2005 року та ІІ квартал 2007 року, у позивача виникло право на відображення в окремому податковому обліку фінансових результатів операцій з цінними паперами витрат на придбання цінних паперів. При цьому як на правову підставу для формування витрат з придбання цінних паперів на дату оприбуткування товарів податковий орган посилається на п.п. 11.2.1 п. 11.2 ст. 11 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28.12.1994 № 334/94-ВР. Вважає, що оскільки позивач витрати в окремому обліку протягом строку давності у 1095 днів, визначеного в ст. 15 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» від 21.12.2000 № 2181-ІІІ, не відобразив, тому втратив таке право.

При цьому факт вчинення операцій з придбання позивачем цінних паперів та з продажу цінних паперів, понесення витрат та отримання доходів за такими операціями податковий орган не заперечує.

При перевірці правильності застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права, повноти встановлення обставин та їх правової оцінки суд касаційної інстанції виходить з такого.

Порядок оподаткування операцій з цінними паперами та деривативами регламентувався п. 7.6 ст. 7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28.12.1994 № 334/94-ВР (в редакції, чинній на час виникнення спірних відносин) (далі Закон № 334/94-ВР).

Відповідно до абзаців 1, 2, 3 п.п. 7.6.1 п. 7.6 ст. 7 Закону № 334/94-ВР платник податку веде окремий податковий облік фінансових результатів операцій з цінними паперами (у тому числі іпотечними сертифікатами участі, іпотечними сертифікатами з фіксованою дохідністю та сертифікатами фондів операцій з нерухомістю) і деривативами у розрізі окремих видів цінних паперів, а також фондових та товарних деривативів. При цьому облік операцій з акціями ведеться разом з іншими, ніж цінні папери, корпоративними правами.

Якщо протягом звітного періоду витрати на придбання кожного з окремих видів цінних паперів, а також деривативів, понесені (нараховані) платником податку, перевищують доходи, отримані (нараховані) від продажу (відчуження) цінних паперів або деривативів такого ж виду протягом такого звітного періоду, від'ємний фінансовий результат переноситься на зменшення фінансових результатів від операцій з цінними паперами або деривативами такого ж виду майбутніх звітних періодів у порядку, визначеному статтею 6 цього Закону.

Якщо протягом звітного періоду доходи від продажу кожного з окремих видів цінних паперів, а також деривативів, отримані (нараховані) платником податку, перевищують витрати, понесені (нараховані) платником податку внаслідок придбання цінних паперів або деривативів такого ж виду протягом такого звітного періоду (з урахуванням від'ємного фінансового результату від операцій з цінними паперами чи деривативами такого ж, виду минулих періодів), прибуток включається до складу валових доходів такого платника податку за результатами такого звітного періоду.

Відповідно до п.п. 7.6.3. п. 7.6 ст. 7 Закону № 334/94-ВР під терміном «витрати» слід розуміти суму коштів або вартість майна, сплачену (нараховану) платником податку продавцю цінних паперів та деривативів як компенсація їх вартості, а відповідно до п.п. 7.6.4. п. 7.6 ст. 7 Закону № 334/94-ВР під терміном «доходи» - суму коштів або вартість майна, отриману (нараховану) платником податку від продажу, обміну або інших способів відчуження цінних паперів та деривативів, збільшену на вартість будь-яких матеріальних цінностей чи нематеріальних активів, які передаються платнику податку в зв'язку з таким продажем, обміном або відчуженням.

З положень п.п. 7.6.1. п. 7.6 ст. 7 Закону № 334/94-ВР випливає, що:

платник податку зобов'язаний вести окремий податковий облік фінансових результатів операцій з цінними паперами;

при веденні окремого податкового обліку фінансовий результат від операцій з цінними паперами визначається як різниця між доходами, отриманими у результаті продажу цінних паперів, та витратами, пов'язаними з придбанням вказаних цінних паперів.

При цьому п. 7.6 ст. 7 Закону № 334/94-ВР не визначає на яку дату у платника податку виникає право на відображення в окремому податковому обліку фінансових результатів витрат на придбання цінних паперів. Натомість, положення п.п. 7.6.1 п. 7.6 ст. 7 цього закону свідчать, що фінансовий результат (від'ємний фінансовий результат, який переноситься на зменшення фінансових результатів від операцій з цінними паперами майбутніх звітних періодів у порядку, визначеному статтею 6 Закону № 334/94-ВР (абз. 2 п.п. 7.6.1 п. 7.6 ст. 7) чи позитивний фінансовий результат - прибуток, який включається до складу валових доходів такого платника податку за результатами звітного періоду, в якому отримано доходи від продажу (абз. 3 п.п. 7.6.1 п. 7.6 ст. 7) визначається у звітному періоді, в якому отримано доход від продажу.

Таке регулювання оподаткування операцій з цінними паперами зумовило видання ДПА України податкових роз'яснень.

Так, на час здійснення позивачем операцій з придбання цінних паперів (ІІІ квартал 2005 року та ІІ квартал 2007 року) та операцій з продажу цінних паперів (І квартал 2007 року) діяло роз'яснення, викладене у листі ДПА України від 02.03.2005 № 1799/6/15-1116, згідно з яким при продажу цінних паперів платник податку відображає у відповідному розділі розрахунку фінансових результатів операцій з відповідним видом цінних паперів додатку К3 до рядка 01.4 Декларації з податку на прибуток доходи звітного періоду, витрати звітного періоду та на підставі цього розраховує прибуток або збиток від операцій з відповідним видом цінних паперів. У листах від 20.04.2011 № 11287/7/15-0317, від 18.06.2011 № 11328/6/15-0516 ДПА України також виклала роз'яснення, яке відповідає вищенаведеному.

Хоча наведена у вищевказаних листах позиція податкового органу не може бути визнана обґрунтованою з огляду на те, що п. 7.6 ст. 7 Закону № 334/94-ВР прямо не передбачає, що витрати відображаються у тому звітному періоді, в якому отримано доход, що підтверджено також Верховним Судом України у постанові від 11.04.2011 у справі № 21-23а11, однак також не можна визнати неправомірним відображення позивачем витрат з придбання цінних паперів в обліку фінансових результатів у періоді, в якому визначався фінансовий результат операцій з придбання цінних паперів та їх продажу, оскільки п. 7.6 ст. 7 Закону № 334/94-ВР також прямо не передбачає, що витрати з придбання цінних паперів відображаються у звітному періоді, в якому понесені.

Оскільки абзаци 1,2,3 п. 7.6.1 ст. 7 Закону № 334/94-ВР припускають неоднозначне (множинне) трактування змісту права платників податку на прибуток відобразити в окремому податковому обліку фінансових результатів операцій з цінними паперами витрати на придбання цінних паперів щодо дати виникнення такого права, - застосуванню підлягає п.п. 4.4.1 п. 4.4 ст. 4 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» від 21.12.2000 № 2181-ІІІ (далі - Закону № 2181-ІІІ, згідно з яким у разі коли норма закону припускає неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.

Крім того, для окремого податкового обліку фінансових результатів операцій з цінними паперами мають значення фактичне понесення витрат на придбання цінних паперів та отримання доходу з їх продажу і відображення витрат не у періоді, коли вони виникли, а у періоді, в якому було отримано доход та в якому визначався фінансовий результат операцій з цінними паперами, не впливає на такий фінансовий результат і його не змінює.

До того ж судом апеляційної інстанції достовірно встановлено, що позивач діяв у відповідності до податкових роз'яснень, наданих ДПА України.

Посилання податкового органу на необхідність дотримання позивачем при відображенні витрат з придбання цінних паперів вимог п. 11.2 ст. 11 Закону № 334/94-ВР є безпідставним, оскільки цією нормою закону визначаються дати збільшення валових витрат у загальному податковому обліку господарських операцій і ця норма не поширюється на операції з цінними паперами, фінансовий результат за якими відображається в окремому обліку на підстав п. 7.6 ст. 7 Закону № 334/94-ВР.

Посилання податкового органу на пропуск позивачем строку давності у 1095 днів для виправлення самостійно виявлених помилок, встановлений у ст. 15 Закону № 2181-ІІІ, є безпідставним, оскільки позивачем декларувалися витрати на придбання цінних паперів в окремому податковому обліку в періоді, в якому отримано доходи від продажу цінних паперів, з метою обчислення фінансового результату в такому обліку, за відсутності в законах строкових обмежень для відображення таких витрат, а не здійснювалося виправлення самостійно виявлених помилок.

Враховуючи наведене, суд касаційної інстанції не вбачає підстав для задоволення касаційної скарги та залишає постанову суду апеляційної інстанції - без змін.

Керуючись ст. ст. 220, 221, 223, 224, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд касаційної інстанції, -

УХВАЛИВ:

Касаційну скаргу Полтавської міжрайонної державної податкової інспекції Полтавської області Державної податкової служби залишити без задоволення, а постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 02.10.2012 - без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та може бути переглянута Верховним Судом України з підстав, передбачених статтею 237 Кодексу адміністративного судочинства України, за заявою, поданою через Вищий адміністративний суд України у порядку, встановленому статтями 236-2391 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя Н.Г. Пилипчук

Судді В.В. Кошіль

Ю.І. Цвіркун