Справа № 2а-7395/09/1370
Суддя: Пилипчук Н.Г.
Дата ухвалення: 2015-02-02 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ
У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

02 лютого 2015 року м. Київ К/9991/32718/11

Вищий адміністративний суд України в складі колегії суддів:

головуючого судді Пилипчук Н.Г.

суддів Ланченко Л.В.

Цвіркуна Ю.І.

за участю секретаря Ковтун О.С.

розглянувши у відкритому судовому засіданні

касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Франківському районі м.Львова

на постанову Львівського окружного адміністративного суду від 09.11.2010

та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 11.05.2011

у справі № 2а-7395/09/1370

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Торговий дім «Експрес»

до Державної податкової інспекції у Франківському районі м.Львова

про скасування податкового повідомлення-рішення, -

ВСТАНОВИВ:

Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 09.11.2010, залишеною без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 11.05.2011, визнано протиправним і нечинним податкове повідомлення-рішення від ДПІ у Франківському районі м.Львові від 11.06.2007 № /0/25230215/12944. Стягнуто з Державного бюджету на користь ТОВ «Торговий дім «Експрес» судові витрати в сумі 3,40 грн.

ДПІ у Франківському районі м.Львова подала касаційну скаргу, в якій просить скасувати вказані судові рішення та прийняти нову постанову про відмову в задоволенні позову.

Заслухавши доповідь судді-доповідача, дослідивши доводи касаційної скарги, матеріали справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі, суд касаційної інстанції дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню.

Судами попередніх інстанцій встановлено такі обставини.

ТОВ «Торговий дім «Експрес» подало до ДПІ у Франківському районі м.Львова податкові декларації з податку на прибуток за період з 01.04.2004 по 30.10.2006, відповідно до яких скоригований валовий доход становить за 2004 рік - 13064000,00 грн., за 2005 рік - 19199300,00 грн., за ІІІ квартал 2006 року - 9083950,00 грн.

ДПІ у Франківському районі м.Львова 14.12.2006 розпочато виїзну планову документальну перевірку за період з 01.07.2004 по 30.09.2006, за результатами якої складено акт від 16.02.2007 № 291/23-0/25230215. Цим актом перевірки встановлено порушення позивачем вимог п. 3.1 ст. 3, п. 5.9 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», що полягало у не включенні до складу валового доходу за період перевірки приросту балансової вартості запасів в загальній сумі 676626,00 грн., у зв'язку з чим складено податкове повідомлення-рішення від 15.02.2007 № 3444/10/23-0 про визначення позивачу податкового зобов'язання з податку на прибуток в сумі 253734,75 грн., в т.ч. 169156 грн. основного платежу та 84578,25 грн. штрафних (фінансових) санкцій.

ТОВ «Торговий дім «Експрес» 30.01.2007, тобто після початку вказаної вище перевірки, подало уточнюючі розрахунки про виправлення показників за періоди, які охоплені цією перевіркою, зокрема за 2004 рік, 2005 рік та ІІІ квартали 2006 року.

Цими уточнюючими розрахунками зменшено валовий доход від продажу товарів (робіт, послуг) за 2004 рік в сумі 240,6 тис. грн. та відповідно податок на прибуток в сумі 60,2 тис.грн., - за 2005 рік зменшено валовий доход в сумі 430,2 тис.грн. та відповідно податок на прибуток в сумі 107,6 тис.грн., - за ІІІ квартали 2006 року зменшено валовий доход в сумі 342,062 тис.грн. та відповідно податок на прибуток в сумі 85,515 тис.грн., в результаті чого у позивача виникла переплата в сумі 253,315 тис.грн.

Виправлення показників валового доходу та податкового зобов'язання у сторону зменшення обумовлюється позивачем тим, що сформована на підставі визначеної у п. 11.3 ст. 11 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» першої події - над дату відвантаження товару частина валового доходу підлягає зменшенню через фактичне неотримання позивачем оплати за частину друкованої продукції, у зв'язку з тим, що така частина реалізована не була.

ДПІ у Франківському районі м.Львова прийняла уточнюючі розрахунки та провела невиїзну документальну перевірку, за результатами якої склала акт від 01.06.2007 № 1884/15-1/25230215. Цим актом податкова інспекція встановила порушення вимог Порядку складання декларації з податку на прибуток підприємств, затвердженого Наказом ДПА України від 29.03.2003 № 143, п. 17.2 ст. 17 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» від 21.12.2000 № 2181-ІІІ, що полягало у неправомірному поданні позивачем уточнюючих розрахунків після початку виїзної планової документальної перевірки, у зв'язку з чим податковий орган дійшов висновку про заниження позивачем податкового зобов'язання з податку на прибуток в сумі в сумі 253315,00 грн.

Відповідач також вважає, що позивач не мав права уточнювати показники валового доходу та податкового зобов'язання, оскільки попередньою плановою виїзною перевіркою, результати якої оформлені актом від 16.02.2007 № 291/23-0/25230215, відповідачем було підтверджено декларування позивачем в повному обсязі скоригованих валових доходів за 2004, 2005 роки та за ІІІ квартали 2006 року.

На підставі акту перевірки відповідачем складено оспорюване податкове повідомлення-рішення від 11.06.2007 № /0/25230215/12944 про визначення позивачу податкового зобов'язання з податку на прибуток в сумі 253315,00 грн.

При перевірці правильності застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права, правової оцінки встановлених судами обставин суд касаційної інстанції виходить з такого.

Відповідно до п. 5.1 ст. 5 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» від 21.12.2000 № 2181-ІІІ (далі - Закон № 2181) якщо у майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених статтею 15 цього Закону) платник податків самостійно виявляє помилки у показниках раніше поданої податкової декларації, такий платник податків має право надати уточнюючий розрахунок.

Передбачене у п. 5.1 ст. 5 Закону № 2181-ІІІ право виправити самостійно виявлені помилки, що містяться в раніше поданій ним податковій декларації, може бути обмежено виключно випадками, визначеними в законі.

Аналіз п. 5.1 ст. 5, п. 17.2 ст. 17 Закону № 2181-ІІІ дає підстави для висновку, що випадками, коли платник податку не може виправити виявлену помилку, є закінчення строків давності, а також, у разі виявлення помилок щодо заниження податкового зобов'язання - початок проведення перевірки контролюючим органом.

Як вбачається зі встановлених судами попередніх інстанцій обставин, самостійно виявлені позивачем помилки в показниках раніше поданої податкової декларації з податку на прибуток стосуються завищення податкового зобов'язання, а не заниження.

Уточнюючі розрахунки подано позивачем в межах строку давності - 1095 днів, визначеного ст. 15 Закону № 2181-ІІІ.

Виправлені позивачем показники в декларації з податку на прибуток за 2004, 2005 роки та за ІІІ квартали 2006 року рік не змінюють донарахованого відповідачем позивачу податкового зобов'язання з податку на прибуток за податковим повідомленням-рішенням від 15.02.2007 № 3444/10/23-0, складеним на підставі акту перевірки від 16.02.2007 № 291/23-0/25230215, що передувала поданню позивачем уточнюючого розрахунку та в ході якої виявлено порушення позивачем вимог п. 3.1 ст. 3, п. 5.9 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» внаслідок неправильного ведення убутку/приросту балансової вартості запасів.

Враховуючи наведене, суд касаційної інстанції погоджується з висновками судів про безпідставність позиції податкового органу, викладеної в акті перевірки (на підставі якого складено оспорюване податкове повідомлення рішення) щодо відсутності у позивача права подати уточнюючи розрахунки у зв'язку з виявленими помилками щодо завищення ним валового доходу та податкового зобов'язання після початку перевірки, а відповідно, і про протиправність неврахування податковим органом виправлених позивачем показників виходячи з лише з такої позиції.

При цьому суди попередніх інстанцій надали оцінку суті таких вправлень в результаті чого встановили, що основним видом діяльності позивача за період з 01.01.2004 по 30.09.2006 року була оптова та роздрібна торгівля друкованими засобами масової інформації (газетами, журналами).

Господарські операції з продажу друкованої продукції здійснювалися позивачем шляхом укладення з контрагентами (покупцями) типових договорів на розповсюдження періодичних друкованих видань.

Відповідно до змісту вказаних договорів безпосередньо реалізацією продукції займаються контрагенти позивача. В процесі здійснення господарських операцій за цими договорами, частина друкованої продукція не була реалізована контрагентами позивача та відповідно до умов договорів підлягала поверненню позивачу та утилізації (здачі на макулатуру). Здійснення фізичного переміщення нереалізованої друкованої продукції на склад позивача було недоцільно через збитковість такої операції, оскільки вартість перевезення продукції значно перевищує дохід від здачі цієї продукції на макулатуру. Право контрагентів (покупців) здійснювати утилізацію нереалізованої продукції передбачено умовами договорів, укладеними між позивачем та його контрагентами.

Нереалізовані друковані видання підлягають списанню розповсюджувачем з 25 по 28 число наступного місяця за рахунок постачальника, про що складається акт. Один примірник акту направляється постачальнику. У випадку неотримання нереалізованих видань постачальником у термін передбачений даним договором, розповсюджувач списує по акту нереалізовані видання і здає в макулатуру. Нереалізовані примірники, якщо сторонами за окремим погодженням не обумовлено інше, списуються розповсюджувачем від імені постачальника і в подальшому використовуються розповсюджувачем на власний розсуд.

На підставі копій первинних документів суди встановили, що контрагенти (покупці) позивача здійснювали списання нереалізованих примірників друкованих видань у кількості та за ціною, яка вказану відповідних актах, про що складено акти на списання.

У межах одного звітного податкового періоду, облік товарів позивача відбувався у такому порядку:

позивач на підставі цивільно-правових договорів передавав контрагентам (покупцям) друковану продукцію для наступної їх реалізації за домовленою ціною, з передачею (сплатою) позивачеві після реалізації (продажу) домовленої ціни. Облік вівся з Кт. рах. 28 «Рух товарів» на Дт рах.36 «Розрахунки з покупцями»;

контрагенти позивача (покупці) реалізовували товари та сплачувались позивачеві виручені від продажу кошти, у розмірі домовленої ціни. Отримані позивачем кошти входили до складу валового доходу позивача. Облік вівся з Дт. рах. 31 «Рахунки в банках» на Кт рах.36 «Розрахунки з покупцями»;

частина переданої контрагентам друкованої продукції, що не була реалізована, списувалася (утилізовувалася) контрагентами (покупцями). За нерелізований (непроданий) товар позивач не отримував оплати, у зв'язку з чим доходу у позивача не виникало. Облік вівся з сторно рах. 36 «Розрахунки з покупцями» на Кт рах.97 «Інші витрати».

Враховуючи положення п.п. 11.3.1. п. 11.3 ст. 11 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28.12.1994 № 334/94-ВР (в редакції, чинній на час виникнення спірних відносин) (далі - Закон № 334/94-ВР), згідно з якими валовий доход формується на дату відвантаження товарів, якщо така подія є першою за оплату таких товарів, та положення п. 3.1 ст. 3 цього закону, згідно з якими об'єктом оподаткування є прибуток, який визначається у встановленому цією нормою порядку, подальша зміна компенсації вартості відвантажених товарів, зокрема неможливість отримання оплати друкованої продукції внаслідок неможливості її реалізації покупцем-розповсюджувачем такої продукції, що зумовлено специфікою такого товару та операцій з ним, виключає отримання платником податку, яким сформовано валовий доход, прибутку.

У зв'язку з цим законодавець передбачив п. 5.10. ст. 5 Закону № 334/94-ВР, згідно з яким у разі коли після продажу товарів (робіт, послуг) здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи перерахунок у випадках повернення проданих товарів чи права власності на такі товари (результати робіт, послуг) продавцю, платник податку - продавець та платник податку - покупець здійснюють відповідний перерахунок валових доходів або валових витрат (балансової вартості основних фондів) у звітному періоді, в якому сталася така зміна суми компенсації.

З цією метою в декларації з податку на прибуток, форма якої затверджена Наказом ДПА України від 29.03.2003 № 143, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 08.04.2003 за №271/7592, та яка була чинна на час виникнення спірних відносин, передбачено рядок 02 «Коригування валових доходів, у тому числі: (± 02.1 ± 02.2 + 02.3)», рядок 02.1 «зміна суми компенсації вартості товарів (робіт, послуг)», в яких платник податку у звітному періоді, в якому відбулася зміна компенсації вартості товарів, декларує відповідні показники.

Однак зважаючи на те, що подання позивачем уточнюючих розрахунків за звітні періоди, в яких сформовано валовий доход, з метою зменшення такого доходу, за наявності підстав для цього зменшення, фактично не призводить до заниження позивачем податкового зобов'язання, суд касаційної інстанції вважає за правильне погодитись з висновками судів про протиправність визначення позивачеві податку на прибуток за оспорюваним податковим повідомленням-рішенням.

Посилання відповідача на рішення Господарського суду Львівської області від 14.08.2007 у справі № 5/503-25/89А, яким скасовано податкове повідомлення-рішення від 15.02.2007 № 3444/10/23-0 про визначення позивачу податкового зобов'язання з податку на прибуток, суди правильно відхилили з огляду на те, що при вирішенні цієї справи суд досліджував питання заниження позивачем валових доходів внаслідок заниження приросту балансової вартості товарно-матеріальних цінностей. Суди встановили, що предметом доказування у справі № 5/503-25/89А не були обставини, що стосуються коригування позивачем валових доходів внаслідок списання контрагентами позивача неповернутої друкованої продукції.

Враховуючи наведене, суд касаційної інстанції не вбачає підстав для задоволення касаційної скарги та вважає за правильне залишити оскаржувані судові рішення без змін.

Керуючись ст. ст. 220, 221, 223, 224, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд касаційної інстанції, -

УХВАЛИВ:

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Франківському районі м.Львова залишити без задоволення, а постанову Львівського окружного адміністративного суду від 09.11.2010 та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 11.05.2011 - без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та може бути переглянута Верховним Судом України з підстав, передбачених статтею 237 Кодексу адміністративного судочинства України, за заявою, поданою через Вищий адміністративний суд України у порядку, встановленому статтями 236-2391 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя Н.Г. Пилипчук

Судді Л.В. Ланченко

Ю.І. Цвіркун