Справа № 2а-3269/10/0370
Суддя: Ніколін В.В.
Дата ухвалення: 2015-01-13 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ЛЬВІВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
УХВАЛА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

13 січня 2015 р. Справа № 3968/11

Колегія суддів Львівського апеляційного адміністративного суду в складі:

головуючого судді Ніколіна В.В.,

суддів Гінди О.М., Качмара В.Я.,

з участю секретарі Щерби С.Б.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Ківерцівської міжрайонної державної податкової інспекції на постанову Волинського окружного адміністративного суду від 23.12.2010 року у справі за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Ківерцівської міжрайонної державної податкової інспекції про визнання нечинними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

ВСТАНОВИЛА :

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 29.11.2010року звернувся в суд з позовом уточнивши позовні вимоги , з адміністративним позовом до Ківерцівської міжрайонної державної податкової інспекції про визнання нечинними та скасування податкових повідомлень-рішень від 09 серпня 2010 року №/0, від 06 вересня 2010 року №/1 та від 15 жовтня 2010 року № /2.

В обґрунтування позовних вимог зазначає, що на підставі висновків акту позапланової документальної перевірки від 26 липня 2010 року, яким встановлено факт порушення позивачем ст.1 Указу Президента України «Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва», п.19.1. ст.19 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб», ст.13 Декрету КМ України «Про прибутковий податок з громадян», відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 09 серпня 2010 року № /0 про донарахування позивачу зобовязання з податку з доходів фізичних осіб у сумі 18 983 грн. 05 коп., із них 1642 грн. 35 коп. за 2009 рік та 17340 грн. 70 коп. - за 2010 рік.

Підприємець подав заперечення на акт, а потім - скаргу на рішення відповідача, посилаючись на їх невідповідність нормам податкового та цивільного законодавства, однак його обґрунтування та вимоги залишилися без задоволення. Натомість Ківерцівською МДПІ прийнято повідомлення-рішення від 06 вересня 2010 року №/1, а за результатами розгляду повторної скарги повідомлення-рішення від 15 жовтня 2010 року №/2, якими лише встановлено новий строк для сплати визначеного контролюючим органом у тому ж розмірі податку.

Позивач вказує на процесуальні порушення, допущені відповідачем при прийнятті оскаржуваних повідомлень-рішень. Так, зокрема, при розгляді скарг на повідомлення-рішення Ківерцівською МДПІ надіслано на адресу підприємця ОСОБА_1 відповідь у довільній формі без обґрунтування правомірності оскаржуваного повідомлення-рішення, крім того, рішення не було надіслано з повідомленням про вручення, а тому не можна вважати його надісланим (врученим) платнику податків. Позивач вважає, що оскільки відповідачем не дотримано встановленого порядку, то скаргу слід вважати задоволеною. Разом з тим, за результатами розгляду повторної скарги 15 жовтня 2010 року прийнято нове повідомлення-рішення.

Стосовно порушення відповідачем норм матеріального права, позивач вказує, що Ківерцівською МДПІ неправомірно зроблено висновок про перевищення ним на 14598 грн. 70 коп. у четвертому кварталі 2009 року встановленого Указом Президента України «Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва» граничного обсягу виручки (500000 грн.), у зв'язку із чим відповідачем і донараховано податок з доходів фізичних осіб за 2009 рік та за 2010 рік.

Позивач вважає, що такі висновки є безпідставними. Так у четвертому кварталі 2009 року на його розрахунковий рахунок надійшло 514598 грн. 70 коп., із них 361922 грн. 88 коп. кошти, отримані від фізичних та юридичних осіб за укладеними договорами страхування на підставі договору доручення між ним та ЗАТ «СК «Кредо-Класик», та які були повернуті страховику, тобто дані кошти є транзитними відповідно до ст.1000 Цивільного кодексу України; решта коштів власне винагорода позивача, що є його виручкою у розумінні ст.2 зазначеного вище Указу Президента України. Відображення у звіті суб'єкта малого підприємництва фізичної особи платника єдиного податку транзитних коштів не може слугувати підставою для визнання даних коштів як виручки, оскільки контролюючий орган при виконанні своїх функцій повинен керуватися виключно законами України.

Крім того, перевищення допустимого обсягу виручки, на думку позивача, не може мати наслідком нарахування податку з доходів фізичних осіб, а тягне лише обов'язок перейти на загальну систему оподаткування з наступного звітного періоду.

Позивач в обґрунтування позовних вимог зазначив, що податковим органом не була надана належна оцінка документам ні під час перевірки, ні під час розгляду скарг на повідомлення-рішення, поданих в ході процедури адміністративного оскарження. На підставі незаконного визначення суми перевищення граничного обсягу виручки у 2009 році, відповідач у 2010 році оподатковує усі господарські операції за загальною системою оподаткування, при цьому визначаючи склад валових витрат, безпідставно не враховує витрати, підтверджені первинними документами та пов'язані з одержанням доходу (зокрема, витрати на виконання договору оренди у сумі 150000 грн. та договору про надання маркетингових послуг в рамках проекту «Страховик» у сумі 200000 грн.). Із зазначених сум податковим органом, на власний розсуд, без посилання на норми чинного законодавства визнано як валові витрати лише сплачені кошти у сумі 37500 грн. та 73466 грн. 43 коп. відповідно. Тому визначення податку з доходів фізичних осіб у сумі 17340 грн. 70 коп. за 2010 рік є необґрунтованим також і з цієї підстави. Позивач просив визнати нечинними та скасувати податкові повідомлення-рішення Ківерцівської МДПІ від 09 серпня 2010 року № /0, від 06 вересня 2010 року № /1 та від 15 жовтня 2010 року № /2.

Оскаржуваною постановою Волинського окружного адміністративного суду від 23.12.2010 року позовну заяву фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Ківерцівської міжрайонної державної податкової інспекції про визнання нечинними та скасування податкових повідомлень-рішень - задоволено. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Ківерцівської міжрайонної державної податкової інспекції від 09 серпня 2010 року № /0, від 06 вересня 2010 року №/1 та від 15 жовтня 2010 року № /2.

У поданій апеляційній скарзі відповідач просить зазначену постанову скасувати та прийняти нову, якою в задоволенні позовних вимог відмовити в повному обсязі, покликаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального права. Вимоги за апеляційною скаргою обґрунтовує тим, що однією з умов перебування платника на спрощеній системі оподаткування є обсяг виручки від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) за рік не більше 500 000 грн. При цьому виручкою від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) вважається сума, фактично отримана суб'єктом підприємницької діяльності на розрахунковий рахунок або (та) в касу за здійснення операцій з продажу продукції (товарів, робіт, послуг). Проведеним аналізом руху коштів на розрахунковому рахунку встановлено, що на протязі 2009 року на рахунок позивача надійшли кошти від здійснення підприємницької діяльності в сумі 514598, 70 грн. (згідно даних звіту платника єдиного податку 498352 грн. 78 коп.). Таким чином, позивач перевищив допустимий обсяг виручки на 14598 грн.

Оскільки перевищення обсягу виручки відбулося в грудні 2009 року, то згідно зі ст.5 Указу Президента України «Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва» позивачу необхідно було перейти на загальну систему оподаткування зі сплатою податку з доходів фізичних осіб за правилами, встановленими ІV розділом Декрету КМ України «Про прибутковий податок з громадян», внаслідок чого донараховано податок з доходів фізичних осіб у сумі 1642 грн. 35 коп. за 2009 рік (із суми чистого доходу, визначеного як різниця між сумою перевищення та валовими витратами, які були обраховані на підставі визначених Головною державною податковою інспекцією України норм) та 17430 грн. 70 коп. за 2010 рік (із суми чистого доходу, одержаного у першому кварталі 2010 року як різниця між валовим доходом та документально підтвердженими валовими витратами, що безпосередньо пов'язані з одержанням доходу у звітному періоді). До складу валових витрат не можна відносити орендну плату, сплачену авансом за другий четвертий квартали 2010 року, оскільки дохід за ці періоди підприємцем ще не був отриманий, а також оплату за послуги в рамках проект «Страховик», так як результати цих послуг були використані в 2008 2009 роках.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги у їх сукупності, колегія суддів приходить до переконання, що подана скарга не підлягає задоволенню з наступних мотивів.

Задовольняючи позов суд першої інстанції виходив з того, що як свідчать матеріали справи, позивач 01 січня 2009 року уклав договір доручення №004038 (а.с.63) із закритим акціонерним товариством «Страхова компанія «Кредо-Класик» - Страховиком (далі - ЗАТ «СК «Кредо-Класик») з надання агентських послуг зі страхування. За умовами даного договору позивач як Агент зобов'язувався від імені та за рахунок Страховика укладати договори страхування із фізичними та юридичними особами та для цього був уповноважений приймати страхові платежі від останніх, які відповідно до п.2.4.5 договору зобов'язаний перерахувати на поточний рахунок Страховика. За надані послуги підприємець ОСОБА_1 отримував комісійну винагороду. Таким чином, позивач був комерційним представником ЗАТ «СК «Кредо-Класик».

Відповідно до ч. 1 ст. 243 Цивільного кодексу України комерційним представником є особа, яка постійно та самостійно виступає представником підприємців при укладенні ними договорів у сфері підприємницької діяльності.

Згідно з ч. 1 ст. 1000 ЦК України за договором доручення одна сторона (повірений) зобов'язується вчинити від імені та за рахунок другої сторони (довірителя) певні юридичні дії. Правочин, вчинений повіреним, створює, змінює, припиняє цивільні права та обов'язки довірителя. Договір доручення від 01 січня 2009 року №004038 свідчить, що підприємець ОСОБА_1 діяв від імені та за рахунок ЗАТ «СК «Кредо-Класик», та був страховим агентом згідно з абз.7 ст.15 Закону України від 07 березня 1996 року N 85/96-ВР «Про страхування», відповідно до якого страхові агенти - фізичні особи або юридичні особи, які діють від імені та за дорученням страховика і виконують частину його страхової діяльності, а саме: укладають договори страхування, одержують страхові платежі, виконують роботи, пов'язані із здійсненням страхових виплат та страхових відшкодувань. Страхові агенти є представниками страховика і діють в його інтересах за винагороду на підставі договору доручення із страховиком.

Поняття продажу товарів, послуг визначено п.1.33 ст.1 Закону України 28 грудня 1994 року N 334/94-ВР «Про оподаткування прибутку підприємств», відповідно до якого це будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію, незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів.

Не вважаються продажем операції з надання товарів у межах договорів комісії, схову (відповідального зберігання), доручення, інших цивільно-правових договорів, які не передбачають передачу прав власності на такі товари.

Продаж результатів робіт (послуг) будь-які операції цивільно-правового характеру з надання результатів робіт (послуг), з надання права на користування або на розпоряджання товарами, у тому числі нематеріальними активами та іншими ніж товари, об'єктами власності за компенсацію, а також операції з безоплатного надання результатів робіт (послуг).

На підставі аналізу вказаних вище норм закону та наданих суду доказів, можна зробити висновок, що позивач здійснював від імені довірителя страхове представництво, а останній за надані послуги виплачував страховому агенту винагороду. Всього у 2009 році на розрахунковий рахунок позивача у зв'язку із виконанням договору доручення від 01 січня 2009 року №004038 надійшло 361922 грн. 88 коп., із них - 340565 грн. 88 коп. страхових платежів, які повернуті ЗАТ «СК «Кредо-Класик» і є власністю цього довірителя, 21357 грн. агентська винагорода за 2009 рік на правах власності ОСОБА_1, яка і є його виручкою. Дані обставини підтверджується також платіжними дорученнями ОСОБА_1 за 2009 рік, оглянутими у судовому засіданні (їх реєстр додано до матеріалів справи , банківськими виписками за 2009 рік , актом звірки надходжень страхових платежів на рахунок ЗАТ «СК «Кредо-Класик» (тепер ПрАТ «СК «Уніка») від 21 грудня 2010 року.

Такі висновки суду першої інстанції, на думку колегії суддів, відповідають нормам матеріального права.

Судом встановлено, що ОСОБА_1 01 березня 2004 року зареєстрований Ківерцівською районною державною адміністрацією як фізична особа-підприємець та з цього часу перебуває на обліку в Ківерцівській МДПІ. Підприємець здійснює господарську діяльність, надаючи посередницькі послуги зі страхування, інші види послуг, про що свідчить п.1.3, п.1.6 акта від 26 липня 2010 року .

На підставі свідоцтва про сплату єдиного податку серії Ж № 062435 та серії З № 438546 , виданого згідно із поданою заявою (а.с.101) ОСОБА_1 у 2009 першому кварталі 2010 року перебував на спрощеній системі оподаткування, обліку та звітності.

26 липня 2010 року працівниками Ківерцівської МДПІ відповідно до направлень від 07 липня 2010 року № 0000956, № 0000969 та на підставі наказу Ківерцівської МДПІ від 06 липня 2010 року № 208 була проведена документальна позапланова перевірка фінансово-господарської діяльності з питань дотримання ОСОБА_1 податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 липня 2007 року по 31 березня 2010 року, за результатами якої було складено акт від 26 липня 2010 року № 229/17- (а.с.12-19).

Вказаним актом перевірки зафіксовано факт порушення позивачем ст.1 суб'єктів (далі Указ N 727/98), п.19.1. ст.19 Закону України від 22 травня 2003 року №889-ІV «Про податок з доходів фізичних осіб» (далі Закон №889-ІV), ст.13 розділу ІV Декрету Кабінету Міністрів України від 26 грудня 1992 року №13-92 «Про прибутковий податок з громадян» (далі - №13-92), а саме: позивачем перевищено обсяг річного доходу, що дозволений Указом N 727/98 для суб'єктів підприємницької діяльності, які перебувають на спрощеній системі оподаткування, а тому суми перевищення повинні оподатковуватися за загальними правилами, встановленими Законом України «Про податок з доходів фізичних осіб».

Позивачем подано заперечення на акт перевірки від 30 липня 2010 року , однак як вбачається із відповіді Ківерцівської МДПІ від 04 серпня 2010 року № 1839/17-01 доводи підприємця ОСОБА_1 не були взяті до уваги.

На підставі вказаного акту перевірки Ківерцівською МДПІ винесено податкове повідомлення-рішення від 09 серпня 2010 року № /0, яким ОСОБА_1 було нараховане податкове зобовязання з податку з доходів фізичних осіб в сумі 18 983, 05 грн. , з них 1642 грн. 35 коп. за 2009 рік та 17340 грн. 70 коп. за перший квартал 2010 року.

Не погоджуючись із вказаним рішенням, ОСОБА_1 оскаржував його в адміністративному порядку: спочатку до Ківерцівської МДПІ, потім до Державної податкової адміністрації у Волинській області (ДПА у Волинській області) та Державної податкової адміністрації України (ДПА України) - . Розглянувши скарги, Ківерцівська МДПІ та ДПА у Волинській області залишили без змін попередні висновки, а скарги без задоволення , а ДПА України у зв'язку із пропуском строку оскарження залишила скаргу без розгляду .

Відповідно до пп.5.2.2 п.5.2 ст.5 Закону України від 21 грудня 2000 року N 2181-III «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» (далі Закон № 2181-III) контролюючий орган зобов'язаний прийняти вмотивоване рішення та надіслати його протягом двадцяти календарних днів від дня отримання скарги платника податків на його адресу поштою з повідомленням про вручення або надати йому під розписку. Якщо вмотивоване рішення за скаргою платника податків не надсилається платнику податків протягом двадцятиденного строку або протягом строку, продовженого за рішенням керівника контролюючого органу (або його заступника), така скарга вважається повністю задоволеною на користь платника податків з дня, наступного за останнім днем зазначених строків. Копіями повідомлень про вручення поштових відправлень спростовуються твердження позивача та його представника про недотримання відповідачем порядку направлення рішень за наслідками розгляду скарг.

За результатами адміністративного оскарження Ківерцівською МДПІ без зміни суми податкового зобовязання винесено повідомлення-рішення від 06 вересня 2010 року №/1 та від 15 жовтня 2010 року № /2 , якими встановлено новий строк для сплати визначеного контролюючим органом податкового зобовязання.

Відповідно до пп.6.4.1. п.6.4 ст.6 Закону № 2181-III податкове повідомлення або податкові вимоги вважаються відкликаними, якщо: сума податкового зобов'язання або податкового боргу, а також пені та штрафних санкцій (за їх наявності) самостійно погашається платником податків; контролюючий орган скасовує або змінює раніше прийняте рішення про нарахування суми податкового зобов'язання (пені і штрафних санкцій) або податкового боргу внаслідок їх адміністративного оскарження; рішення контролюючого органу про нарахування суми податкового зобов'язання або стягнення податкового боргу скасовується чи змінюється судом; податкові зобов'язання (крім податкового боргу) розстрочуються або відстрочуються чи стосовно них досягається податковий компроміс та про це зазначається у відповідному рішенні про розстрочення, відстрочення або податковий компроміс; податковий борг визнається безнадійним.

Таким чином, підстави вважати відкликаними раніше прийняті повідомлення-рішення відповідача у зв'язку із прийняттям нового повідомлення-рішення, яким вони не скасовані та не змінені, відсутні.

В основу оскаржуваних повідомлень-рішень покладено висновки про перевищення позивачем граничного обсягу виручки, встановленого Указом № 727/98. Так згідно зі ст.1 Указу № 727/98 спрощена система оподаткування, обліку та звітності запроваджується для фізичних осіб, які здійснюють підприємницьку діяльність без створення юридичної особи і у трудових відносинах з якими, включаючи членів їх сімей, протягом року перебуває не більше 10 осіб та обсяг виручки яких від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) за рік не перевищує 500 тис. гривень.

Відповідно до ст.2 цього Указу фізична особа, зареєстрована як платник єдиного податку, сплачує такий податок за ставкою, встановленою місцевими радами за місцем державної реєстрації платника, залежно від виду його діяльності. Суд звертає увагу, що лише за умов додержання приписів зазначеного Указу, доходи, отримані від здійснення підприємницької діяльності, що обкладаються єдиним податком, не включаються до складу сукупного оподатковуваного доходу за підсумками звітного року такого платника податку та осіб, що перебувають з ним у трудових відносинах, а сплачена сума єдиного податку є остаточною і не включається до перерахунку загальних податкових зобов'язань як самого платника податку, так і осіб, які перебувають з ним у трудових відносинах, включаючи членів його сім'ї, які беруть участь у підприємницькій діяльності.

Отже, реалізація права суб'єкта малого підприємництва на запровадження спрощеної системи оподаткування, обліку та звітності залежить від виконання останнім установлених Указом вимог. При цьому єдиний податок сплачується виключно з доходів, одержаних фізичною особою - суб'єктом підприємницької діяльності, при виконанні вимог Указу

№ 727/98, зокрема, якщо виручка платника єдиного податку за рік не перевищує 500 тис. гривень. Водночас, порушення умов запровадження спрощеної системи оподаткування, визначених ст.1 Указу № 727/98, у тому числі перевищення граничного обсягу виручки за рік, є юридичним фактом, який виключає можливість застосування до суб'єкта малого підприємництва правил оподаткування, передбачених для платників єдиного податку.

Приписами ст.6 Указу № 727/98 визначено, що суб'єкт малого підприємництва, який сплачує єдиний податок, не є платником податку на доходи фізичних осіб, оскільки вказаний податок сплачується ним у складі єдиного податку. Таким чином, несплата податку з доходів фізичних осіб, як це передбачено для платників єдиного податку, можлива лише в разі дотримання суб'єктом малого підприємництва умов перебування на спрощеній системі оподаткування. У разі порушення вимог, установлених ст.1 Указу № 727/98, платник єдиного податку повинен перейти на загальну систему оподаткування, обліку та звітності, починаючи з наступного звітного періоду (кварталу).

Суб'єкти малого підприємництва згідно ст.5 Указу № 727/98 несуть відповідальність за правильність обчислення, своєчасність подання розрахунків та сплати сум єдиного податку згідно із законодавством України.

Враховуючи положення Указу № 727/98, суд вважає, що у разі порушення суб'єктом малого підприємництва - фізичною особою його вимог, зокрема, щодо обсягу виручки від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) за рік, доходи (виручка), отримані такими суб'єктами, підлягають оподаткуванню у порядку, встановленому розділом IV Декрету КМ України від 26 грудня 1992 року № 13-92 „Про прибутковий податок з громадян " (далі - Декрет № 13-92), який діє у частині оподаткування доходів фізичних осіб від зайняття підприємницькою діяльністю. При цьому платник податку повинен подати до податкового органу за місцем проживання податкову декларацію за наслідками звітного кварталу, наступного за тим, у якому виникло перевищення обсягу виручки.

За таких обставин оподаткування доходів, отриманих платником єдиного податку з порушенням умов перебування на спрощеній системі оподаткування, повинно здійснюватися із застосуванням правил загальної системи оподаткування.

З 01 січня 2004 року набрав чинності Закон України від 22 травня 2003 року № 889-ІV "Про податок з доходів фізичних осіб " (далі - Закон № 889-ІV), яким у п.22.10 ст.22 визначено, що Декрет Кабінету Міністрів України "Про прибутковий податок з громадян " втратив чинність, крім розділу ІV у частині оподаткування доходів фізичних осіб від зайняття підприємницькою діяльністю, який застосовується з урахуванням положень п.9.12 ст.9 цього Закону та діє до набрання чинності спеціального закону з питань оподаткування фізичних осіб суб'єктів господарської діяльності.

Згідно з пп.9.12.2 п.9.12 ст.9 Закону № 889-ІV якщо фізична особа суб'єкт підприємницької діяльності або фізична особа, яка сплачує ринковий збір, отримує інші доходи, ніж визначені у підпункті 9.12.1 цього пункту, то такі доходи оподатковуються за загальними правилами, встановленими цим Законом для платників податку, що не є такими суб'єктами підприємницької діяльності.

Відповідно до пп.4.2.8 п.4.2 ст.4 Закону № 889-ІV до складу загального місячного оподатковуваного доходу включається оподатковуваний дохід (прибуток), не включений до розрахунку загальних оподатковуваних доходів попередніх податкових періодів та самостійно виявлений у звітному періоді платником податку або нарахований податковим органом згідно із законом (тобто, суму виручки, що перевищила встановлений ст.1 Указу № 727/98 граничний обсяг, необхідно включити до валового доходу).

Як встановлено у судовому засіданні з пояснень представників відповідачів Гордійчук О.К. та Савчук Н.Н., підприємець ОСОБА_1 у звіті за четвертий квартал 2009 року відобразив обсяг виручки від реалізації товарів (робіт, послуг) з наростаючим підсумком з початку дії свідоцтва про сплату єдиного податку (тобто, з 01 січня 2009 року) у сумі 489352 грн. 78 коп. (а.с.112), а у першому кварталі 2010 року 450578 грн. 39 коп. (а.с.96). Разом з тим, довідкою базового відділення Волинської обласної дирекції ВАТ «Райффайзен Банк Аваль» від 15 грудня 2010 року № 5695 та від 22 грудня 2010 року № 5720 (а.с.91; 121) підтверджується, що на розрахунковий рахунок підприємця ОСОБА_1 надійшли кошти у сумі 514603 грн. 91 коп. у 2009 році та 423419 грн. 43 коп. - у першому кварталі 2010 року (в акті перевірки вказано 514598 грн. 70 коп. та 423870 грн. 00 коп. відповідно документів на підтвердження цих показників суду відповідачем не пред'явлено. Відповідач вважає, що підприємець ОСОБА_1 допустив перевищення встановленого обсягу виручки на 14598 грн. 70 коп. (514598 грн. 70 коп. 500000 грн.).

Згідно із ст.1 Указу № 727/98 виручкою від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) вважається сума, фактично отримана суб'єктом підприємницької діяльності на розрахунковий рахунок або (та) в касу за здійснення операцій з продажу продукції (товарів, робіт, послуг).

Разом з тим, суд не погоджується із висновками відповідача про визначення як виручки у повному обсязі коштів, що надійшли на рахунок позивача.

Як свідчать матеріали справи, позивач 01 січня 2009 року уклав договір доручення №004038 із закритим акціонерним товариством «Страхова компанія «Кредо-Класик» - Страховиком (далі - ЗАТ «СК «Кредо-Класик») з надання агентських послуг зі страхування. За умовами даного договору позивач як Агент зобов'язувався від імені та за рахунок Страховика укладати договори страхування із фізичними та юридичними особами та для цього був уповноважений приймати страхові платежі від останніх, які відповідно до п.2.4.5 договору зобов'язаний перерахувати на поточний рахунок Страховика. За надані послуги підприємець ОСОБА_1 отримував комісійну винагороду. Таким чином, позивач був комерційним представником ЗАТ «СК «Кредо-Класик».

Відповідно до ч. 1 ст. 243 Цивільного кодексу України (далі - ЦК України) комерційним представником є особа, яка постійно та самостійно виступає представником підприємців при укладенні ними договорів у сфері підприємницької діяльності.

Згідно з ч. 1 ст. 1000 ЦК України за договором доручення одна сторона (повірений) зобов'язується вчинити від імені та за рахунок другої сторони (довірителя) певні юридичні дії. Правочин, вчинений повіреним, створює, змінює, припиняє цивільні права та обов'язки довірителя. Договір доручення від 01 січня 2009 року №004038 свідчить, що підприємець ОСОБА_1 діяв від імені та за рахунок ЗАТ «СК «Кредо-Класик», та був страховим агентом згідно з абз.7 ст.15 Закону України від 07 березня 1996 року N 85/96-ВР «Про страхування», відповідно до якого страхові агенти - фізичні особи або юридичні особи, які діють від імені та за дорученням страховика і виконують частину його страхової діяльності, а саме: укладають договори страхування, одержують страхові платежі, виконують роботи, пов'язані із здійсненням страхових виплат та страхових відшкодувань. Страхові агенти є представниками страховика і діють в його інтересах за винагороду на підставі договору доручення із страховиком.

Поняття продажу товарів, послуг визначено п.1.33 ст.1 Закону України 28 грудня 1994 року N 334/94-ВР «Про оподаткування прибутку підприємств», відповідно до якого це будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію, незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів. Не вважаються продажем операції з надання товарів у межах договорів комісії, схову (відповідального зберігання), доручення, інших цивільно-правових договорів, які не передбачають передачу прав власності на такі товари. Продаж результатів робіт (послуг) будь-які операції цивільно-правового характеру з надання результатів робіт (послуг), з надання права на користування або на розпоряджання товарами, у тому числі нематеріальними активами та іншими ніж товари, об'єктами власності за компенсацію, а також операції з безоплатного надання результатів робіт (послуг).

На підставі аналізу вказаних вище норм закону та наданих суду доказів, можна зробити висновок, що позивач здійснював від імені довірителя страхове представництво, а останній за надані послуги виплачував страховому агенту винагороду. Всього у 2009 році на розрахунковий рахунок позивача у зв'язку із виконанням договору доручення від 01 січня 2009 року №004038 надійшло 361922 грн. 88 коп., із них - 340565 грн. 88 коп. страхових платежів, які повернуті ЗАТ «СК «Кредо-Класик» і є власністю цього довірителя, 21357 грн. агентська винагорода за 2009 рік на правах власності ОСОБА_1, яка і є його виручкою. Дані обставини підтверджується також платіжними дорученнями ОСОБА_1 за 2009 рік, оглянутими у судовому засіданні (їх реєстр додано до матеріалів справи а.с.167-171), банківськими виписками за 2009 рік , актом звірки надходжень страхових платежів на рахунок ЗАТ «СК «Кредо-Класик» (тепер ПрАТ «СК «Уніка») від 21 грудня 2010 року .

З огляду на ту обставину, що повірений (позивач) не набуває право власності на кошти, отримані від здійснення ним юридичних дій від імені довірителя відносно реалізації підприємницької діяльності останнього, направленої на надання страхових послуг, то ці кошти є транзитними, оскільки в подальшому підлягають перерахуванню на рахунок довірителя. Таким чином, суд приходить до висновку про те, що ця сума коштів не відноситься до виручки в розумінні Указу № 727/98. В такому випадку до виручки відноситься лише агентська винагорода, яка є власністю позивача, та, відповідно, його доходом, що спростовує висновки акту перевірки про перевищення позивачем обсягів виручки та свідчить про неправомірність оспорюваних повідомлень-рішень. Твердження відповідача про те, що позивач включив до складу виручку транзитні кошти, що є підставою вважати їх виручкою, не узгоджується зі змістом ст.19 Конституції України, відповідно до якої органи державної влади, їх посадові особи ( в тому числі органи державної податкової служби, приймаючи рішення, зобов'язані керуватися Конституцією та законами України.

Суд вважає, що відповідач, крім того, допустив порушення норм матеріального права також і при розрахунках оподатковуваного доходу, з якого нараховано позивачу податок з доходів фізичних осіб за 2009 рік у сумі 1642 грн. 20 коп. та за перший квартал 2010 року у сумі 17340 грн. 70 коп., що є ще однією підставою вважати висновки Ківерцівської МДПІ помилковими..

Відповідно до розділу IV ст.13 Декрету КМ України «Про прибутковий податок з громадян» оподатковуваним доходом вважається сукупний чистий дохід, тобто різниця між валовим доходом (виручки у грошовій та натуральній формі) і документально підтвердженими витратами, безпосередньо пов'язаними з одержанням доходу. Якщо ці витрати не можуть бути підтверджені документально, то вони враховуються податковими органами при проведенні остаточних розрахунків за нормами визначеними Головною державною податковою інспекцією України наказом від 21 квітня 1993 року № 12 додатком № 6 якого встановлені норми витрат, що враховуються при оподаткуванні доходів громадян, які займаються підприємницькою діяльністю без створення юридичної особи, та інших доходів (затверджені Головною державною податковою інспекцією України 18 січня 1993 року за N 36-32).

Як вбачається із розрахунку суми податку з доходів фізичних осіб, викладеному в акті перевірки (а.с.17-18), та із письмових пояснень представника відповідача Савчук Н.Н. (а.с.51), податковою інспекція суму оподатковуваного доходу визначила як різницю між сумою валового доходу (сумою перевищення граничного обсягу виручки за 2009 рік - 14598 грн. 70 коп.) та валовими витратами, визначеними за нормами витрат, встановлених додатком 6 до Інструкції № 12. При цьому валові витрати становлять 25% від суми валового доходу (14598 грн. 70 коп. х 25% = 3649 грн. 68 коп.), а сума визначеного податкового зобовязання (14598 грн. 70 коп. 3649 грн. 68 коп.) х 15% = 1642 грн. 20 коп.). Разом з тим, наявні первинні документи, що підтверджують понесені у четвертому кварталі 2009 року підприємцем ОСОБА_1 витрати, перевіркою взяті до уваги не були .

Стосовно визначення відповідачем податкового зобовязання за 2010 рік у сумі 17340 грн. 70 коп., суд зауважує, що оскільки судом було встановлено відсутність факту перевищення з боку позивача граничного обсягу виручки у 2009 році, то підстави для оподаткування його доходів за загальними правилами, ніж ті, які встановлені Указом № 727/98, у першому кварталі 2010 року також відсутні. Разом з тим, відповідач при здійсненні розрахунків податкового зобовязання керувався ст.13 розділу IV Декрету № 13-92: до складу витрат, безпосередньо пов'язаних з одержанням доходів, належать витрати, які включаються до складу валових витрат виробництва (обігу) або підлягають амортизації згідно з Законом України "Про оподаткування прибутку підприємств".

Відповідно до ст. 5 вказаного Закону валові витрати - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

До складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці.

З огляду на це, первинні документи, які були надані під час перевірки та перераховані в акті перевірки , повністю підтверджують склад валових витрат позивача у першому кварталі 2010 року, в тому числі і витрати, понесені на виконання п.4 договору оренди від 01 січня 2010 року у сумі 150000 грн. (а не тільки плата за січень-березень 2010 року у сумі 37500 грн., як це вважає, не посилаючись на норми чинного законодавства, відповідач, використовуючи метод «питомої ваги»). Також враховуючи, що позивач надає посередницькі послуги у сфері страхування, його валовими витратами, що належно підтверджені первинними документами, є кошти у сумі 200000 грн., сплачені у першому кварталі 2010 року за маркетингові послуги за договором від 21 січня 2008 року № 2101/2008-1 в рамках проекту «Страховик» , а не лише 73466 грн. 43 коп., як стверджує відповідач.

Відповідач необґрунтовано та без правових підстав нарахував податок з доходів фізичних осіб за перший квартал 2010 року у сумі 17340 грн. 70 коп., крім того, допустивши арифметичну помилку, яку самостійно не виправив (423870 грн. (валовий дохід) 308285 грн. 45 коп. (валові витрати, визнані податковою інспекцією) х 15% (ставка податку), що дорівнює 17337 грн. 68 коп.).

При вирішенні спору судом податкові повідомлення-рішення Ківерцівської міжрайонної державної податкової інспекції від 09 серпня 2010 року № /0, від 06 вересня 2010 року №/1 та від 15 жовтня 2010 року № /2, прийняті відповідачем як суб'єктом владних повноважень, перевірялися на відповідність вимогам ч. 3 ст. 2 КАС України.

З урахуванням вимог чинного законодавства України та наявних у справі доказів, суд вважає, що Ківерцівською МДПІ не доведено правомірності податкових повідомлень-рішень від 09 серпня 2010 року № /0, від 06 вересня 2010 року №/1 та від 15 жовтня 2010 року № /2 про визначення підприємцю ОСОБА_1 податкового зобов'язання з податку з доходів фізичних осіб у сумі 18983 грн. 05 коп., дані рішення є необґрунтованими, прийняті на підставі висновків перевірки, що носила поверхневий характер, без надання належної оцінки документам податкового та бухгалтерського обліку. Таким чином, позовні вимоги є підставними, а тому позов слід задовольнити повністю.

А тому висновки суду першої інстанції відповідають нормам матеріального та процесуального права.

На підставі наведеного колегія судів прийшла до висновку, що судом першої інстанції, при винесені оскаржуваної постанови вірно дано правову оцінку обставинам справі та ухвалено судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, що згідно ст. 200 КАС України є підставою для залишення апеляційної скарги без задоволення, а постанови суду першої інстанції без змін.

Керуючись ч. 3 ст. 160, ст. ст. 195, 196, 198, 200, 205, 206, 254 КАС України суд, -

УХВАЛИВ:

Апеляційну скаргу Ківерцівської міжрайонної державної податкової інспекції - залишити без задоволення.

Постанову Волинського окружного адміністративного суду від 23.12.2010 року у справі № 2а-3269/10/0370 - залишити без змін.

Ухвала може бути оскаржена до Вищого адміністративного суду у порядку адміністративного судочинства протягом двадцяти днів шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Головуючий В.В. Ніколін

Судді О.М. Гінда

В.Я. Качмар