Справа № К/9991/28427/11-С
Суддя: Пилипчук Н.Г.
Дата ухвалення: 2014-11-10 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ
П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

10 листопада 2014 року м.
Київ К/9991/28427/11

Вищий адміністративний суд України в
складі колегії суддів:

головуючого судді Пилипчук Н.Г.

суддів Ланченко Л.В.

Шипуліної Т.М.

за участю секретаря Ковтун О.С.

представників позивача Гупало К.П.,
Козленко М.С.

розглянувши у відкритому судовому
засіданні

касаційні скарги Товариства з
обмеженою відповідальністю «ММ
Пекеджінг Україна» та Державної
податкової інспекції у м.Черкаси

на постанову Черкаського окружного
адміністративного суду від 22.12.2010

та ухвалу Київського апеляційного
адміністративного суду від 21.02.2011

у справі № 2а-5505/10/2370

за позовом Товариства з обмеженою
відповідальністю «ММ Пекеджінг
Україна»

до Державної податкової інспекції у
м.Черкаси

про визнання незаконними та скасування
податкових повідомлень-рішень, -

ВСТАНОВИВ:

Постановою Черкаського окружного
адміністративного суду від 22.12.2010,
залишеною без змін ухвалою Київського
апеляційного адміністративного суду
від 21.02.2011, позов задоволено частково.
Скасовано податкове
повідомлення-рішення ДПІ у м.Черкаси
від 18.06.2010 № /0, від 06.08.2010 № /1,
від 03.09.2010 № /2, від 23.11.2010 № /3.
У задоволенні решти позову відмовлено
повністю. Стягнуто з Державного
бюджету України на користь ТОВ «ММ
Пекеджінг Україна» судові витрати в
сумі 85 коп.

ТОВ «ММ Пекеджінг Україна» подало
касаційну скаргу, в якій просить
скасувати вказані судові рішення та
прийняти нову постанову про
задоволення позову, посилаючись на
порушення судами норм матеріального і
процесуального права в частині відмови
в задоволенні позову.

ДПІ у м.Черкаси подала касаційну
скаргу, в якій просить скасувати
вказані судові рішення в частині
задоволення позовних вимог та прийняти
нову постанову про відмову в
задоволенні позову повністю,
посилаючись на порушення судами норм
матеріального і процесуального права в
частині задоволення позову.

Заслухавши доповідь судді-доповідача,
пояснення представників позивача,
дослідивши доводи касаційних скарг,
матеріали справи, перевіривши
правильність застосування судами норм
матеріального та процесуального права,
правової оцінки обставин у справі, суд
касаційної інстанції дійшов висновку,
що касаційна скарга відповідача не
підлягає задоволенню, а касаційна
скарга позивача підлягає частковому
задоволенню.

Судами попередніх інстанцій
встановлено такі обставини.

Відповідачем проведено планову виїзну
перевірку позивача за період з 01.01.2007 по
31.12.2009, за результатами якої складено
акт від 11.06.2010 № 1358/23-2/32654262, на підставі
якого прийнято оспорювані податкові
повідомлення-рішення.

1.За податковим повідомленням-рішенням
відповідача від 18.06.2010 № /0 та
складеними за результатами оскарження
первісного податковими
повідомленнями-рішеннями від 06.08.2010 №
/1, від 03.09.2010 № /2, від 23.11.2010 №
/3 позивачеві визначено податкове
зобов'язання в сумі 8355,00 грн. зі
штрафних (фінансових) санкцій з податку
на прибуток, застосованих підставі п.п.
17.1.3 п. 17.1 ст. 17 Закону України «Про
порядок погашення зобов'язань
платників податків перед бюджетами та
державними цільовими фондами» від
21.12.2000 № 2181-ІІІ.

Підставою для застосування штрафних
(фінансових) санкцій слугували
висновки перевірки про порушення
позивачем вимог п.п. 5.2.1 п. 5.2, п.п. 5.3.1 п.
5.3, п. 5.9 ст. 5 Закону України «Про
оподаткування прибутку підприємств».

Скасовуючи вказані податкові
повідомлення-рішення, суд першої
інстанції, з яким погодився суд
апеляційної інстанції, виходив з того,
що позивачем не було порушено п.п. 5.2.1 п.
5.2, п. 5.9 ст. 5 Закону України «Про
оподаткування прибутку підприємств»,
оскільки понесені позивачем
транспортно-заготівельні витрати, а
також вартість природного газу,
електроенергії та води, спожиті при
виробництві готової продукції, не
повинні включатись до розрахунку
приросту (убутку) запасів.

Суд касаційної інстанції вважає за
правильне погодитися з висновками
судів щодо протиправності податкових
повідомлень-рішень про визначення
позивачеві податкового зобов'язання в
сумі 8355,00 грн. зі штрафних (фінансових)
санкцій з податку на прибуток,
застосованих підставі п.п. 17.1.3 п. 17.1 ст.
17 Закону України «Про порядок
погашення зобов'язань платників
податків перед бюджетами та державними
цільовими фондами» від 21.12.2000 № 2181-ІІІ,
але при цьому також враховує таке.

Аналіз положень п.п. «б» п.п. 4.2.2 п. 4.2 ст.
4, п.п. 17.1.3 п. 17.1 ст. 17 Закону України «Про
порядок погашення зобов'язань
платників податків перед бюджетами та
державними цільовими фондами» від
21.12.2000 № 2181-ІІІ, дає підстави для
висновку, що обов'язок щодо сплати
штрафу за п.п. 17.1.3 п. 17.1 ст.17 цього Закону
у платника податків виникає виключно
за умови самостійного донараховання
контролюючим органом суми податкового
зобов'язання за підставами,
викладеними у підпункті «б» підпункту
4.2.2 пункту 4.2 статті 4 цього Закону,
тобто тільки у разі самостійного
донарахування податковим органом
занижених платником податків
податкових зобов'язань.

Зважаючи на викладене, визначення
податковим органом за вказаними вище
податковими повідомленнями-рішеннями
штрафних (фінансових) санкцій без
самосійного донарахування суми
податкового зобов'язання з податку на
прибуток є безпідставним.

З огляду на те, що незастосування
судами попередніх інстанцій наведених
вище норм матеріального права при
вирішенні справи в цій частині не
призвело до неправильного її
вирішення, суд касаційної інстанції
вважає за правильне касаційну скаргу
відповідача залишити без задоволення,
а судові рішення в цій частині - без
змін.

2. Судами попередніх інстанцій
встановлено, що за податковим
повідомленням-рішенням відповідача
від 18.06.2010 № /0 та складеними за
результатами оскарження первісного
податковими повідомленнями-рішеннями
від 06.08.2010 № /1, від 03.09.2010 № /2,
від 23.11.2010 № /3 позивачеві
визначено податкове зобов'язання з
податку на додану вартість в загальній
сумі 1171798,00 грн., в т.ч. 781199,00 грн.
основного платежу та 390599,00 грн.
штрафних (фінансових) санкцій.

За податковим повідомленням-рішенням
відповідача від 21.06.2010 № /0 та
складеними за результатами оскарження
первісного податковими
повідомленнями-рішеннями від 06.08.2010 №
/1, від 03.09.2010 № /2, від 23.11.2010 №
/3 позивачеві зменшено бюджетне
відшкодування з податку на додану
вартість за жовтень, грудень 2007 року в
загальній сумі 93141,00 грн. та застосовано
штрафні (фінансові) санкції в сумі 46570
грн.

Підставою для визначення податкового
зобов'язання з податку на додану
вартість та для зменшення бюджетного
відшкодування слугували висновки
перевірки про порушення позивачем
вимог п.п. 7.4.1 п. 7.4 ст. 7 Закону України
«Про податок на додану вартість» від
03.04.1997 № 168/97-ВР, що полягало у
неправомірному віднесенні до складу
податкового кредиту податку на додану
вартість за жовтень 2007 року в сумі 76206
грн. та за грудень 2007 року в сумі 16935 грн.
за імпортними операціями поставки
товару на безоплатній основі, за якими
позивачем сплачено податок на додану
вартість виходячи з митної вартості
товару.

Відмовляючи в задоволенні позову про
скасування вказаних податкових
повідомлень-рішень, суд першої
інстанції, з яким погодився суд
апеляційної інстанції, пославшись на
п.п. 7.4.1 п. 7.4 ст. 7 Закону України «Про
податок на додану вартість» від 03.04.1997
№ 168/97-ВР, дійшов висновку про те, що при
безоплатному отриманні імпортованих
товарів відсутній факт придбання
товарів, що не дає права на податковий
кредит.

Суд касаційної інстанції не може
визнати законними оскаржувані судові
рішення в цій частині, оскільки суди
порушили норми Закону України «Про
податок на додану вартість» від 03.04.1997
№ 168/97-ВР, що призвело до неправильного
вирішення справи.

Такого висновку суд касаційної
інстанцій дійшов з огляду на таке.

Відповідно до п.п. 3.1.1 п. 3.1 ст. 3 Закону
України «Про податок на додану
вартість» від 03.04.1997 № 168/97-ВР (в
редакції, чинній на час виникнення
спірних відносин) (далі - Закон № 168/97-ВР)
об'єктом оподаткування є операції
платників податку з поставки товарів
та послуг, місце поставки яких
знаходиться на митній території
України.

Відповідно до абз. 1, абз. 2 п. 1.4. ст. 1
(далі Закон № 168/97-ВР) поставка товарів -
будь-які операції, що здійснюються
згідно з договорами купівлі-продажу,
міни, поставки та іншими
цивільно-правовими договорами, які
передбачають передачу прав власності
на такі товари за компенсацію
незалежно від строків її надання, а
також операції з безоплатної поставки
товарів (результатів робіт).

Не належать до поставки операції з
передачі товарів в межах договорів
схову (відповідального зберігання),
довірчого управління, оперативної
оренди (лізингу), інших
цивільно-правових договорів, які не
передбачають передачу права власності
(користування або розпорядження) на
такі товари іншій особі.

Відповідно до п. 4.3 ст. 4 Закону № 168/97-ВР
для товарів, які імпортуються на митну
територію України платниками податку,
базою оподаткування є договірна
(контрактна) вартість таких товарів,
але не менша митної вартості,
зазначеної у ввізній митній декларації
з урахуванням витрат на
транспортування, навантаження,
розвантаження, перевантаження та
страхування до пункту перетину митного
кордону України, сплати брокерських,
агентських, комісійних та інших видів
винагород, пов'язаних з імпортом таких
товарів, плати за використання об'єктів
інтелектуальної власності, що належать
до таких товарів, акцизних зборів,
ввізного мита, а також інших податків,
зборів (обов'язкових платежів), за
винятком податку на додану вартість, що
включаються у ціну товарів (робіт,
послуг) згідно з законами України з
питань оподаткування.

Відповідно до п.п. 7.4.1. п. 7.4 ст. 7 Закону №
168/97-ВР податковий кредит звітного
періоду визначається виходячи із
договірної (контрактної) вартості
товарів (послуг), але не вище рівня
звичайних цін, у разі якщо договірна
ціна на такі товари (послуги)
відрізняється більше ніж на 20
відсотків від звичайної ціни на такі
товари (послуги), та складається із сум
податків, нарахованих (сплачених)
платником податку за ставкою,
встановленою пунктом 6.1 статті 6 та
статтею 8 1 цього Закону, протягом
такого звітного періоду у зв'язку з
придбанням або виготовленням товарів
(у тому числі при їх імпорті) та послуг з
метою їх подальшого використання в
оподатковуваних операціях у межах
господарської діяльності платника
податку.

Відповідно до п.п. 7.2.7 п. 7.2 ст. 7 Закону
168/97-ВР у разі імпорту товарів на митну
територію України документом, що
посвідчує право на отримання
податкового кредиту, вважається
вантажна митна декларація, оформлена
відповідно до вимог законодавства, яка
підтверджує сплату податку на додану
вартість.

Відповідно до п.п. 7.5.2 п. 7.5 ст. 7 Закону №
168/97-ВР для операцій із імпорту товарів
(супутніх послуг) та по поставці послуг
нерезидентом на митній території
України датою виникнення права
платника податку на податковий кредит
вважається дата сплати податку по
податкових зобов'язаннях згідно з
підпунктом 7.3.6 цієї статті.

Системний аналіз наведених норм Закону
№ 168/97-ВР дає підстави для таких
висновків:

операції, які здійснюються згідно з
договорами купівлі-продажу товарів, що
(договори) передбачають безоплатну
поставку таких товарів з передачею
прав власності на ці товари, є
поставкою товарів;

поставка товарів є об'єктом
оподаткування податком на додану
вартість;

базою оподаткування за імпортними
операціями поставки товару є договірна
(контрактна) вартість таких товарів,
але не менша митної вартості,
зазначеної у ввізній митній
декларації;

податковий кредит звітного періоду за
операціями, які здійснюються згідно з
договорами купівлі-продажу, що
(договори) передбачають безоплатну
поставку імпортованих товарів з
передачею прав власності на такі
товари, визначається виходячи з
договірної (контрактної) вартості
таких товарів, але не менше митної
вартості, зазначеної у ввізній митній
декларації з урахуванням визначених в
законі витрат, та складається із сум
податків, нарахованих (сплачених)
платником податку за ставкою 20
відсотків;

право на податковий кредит за
операціями з поставки імпортованого
товару виникає на дату сплати податку
по податкових зобов'язаннях, які, своєю
чергою, при імпорті товарів виникають
на дату подання митної декларації із
зазначенням у ній суми податку, що
підлягає сплаті, та підтверджується
вантажною митною декларацією,
оформленою відповідно до вимог
законодавства, яка підтверджує сплату
податку на додану вартість.

Висновок суду першої інстанції, з яким
погодився суд апеляційної інстанції,
про те, що: «при безоплатному отриманні
імпортованих товарів відсутній факт
придбання товарів, як це передбачено
п.п. 7.4.1 п. 7.4 ст. 7 Закону № 168/97-ВР», суд
касаційної інстанції визнає
безпідставним, оскільки зазначена
норма закону, а також будь-яка інша
норма, цього не передбачає.

Якщо суди попередніх інстанцій,
формулюючи такий висновок, мали на
увазі, що операції з безоплатної
поставки товару не є операціями з
поставки товарів у розумінні п. 1.4 ст. 1
Закону № 168/97-ВР, а відтак, не є об'єктом
оподаткування податком на додану
вартість, то така позиція суперечить
наведеному у цій нормі закону
визначенню «поставка товарів».
Виходячи з цього визначення основним
критерієм для віднесення операцій, що
здійснюються згідно з
цивільно-правовими договорами, до
поставки товарів є передача права
власності на товари безвідносно до
передачі за компенсацію чи безоплатно.

Враховуючи наведене, суд касаційної
інстанції вважає, що податкові
повідомлення-рішення про визначення
податкового зобов'язання з податку на
додану вартість та про зменшення
бюджетного відшкодування з податку на
додану вартість є протиправними, а суди
попередніх інстанцій порушили норми
матеріального права, що призвело до
неправильного вирішення справи.

3. Судами попередніх інстанцій
встановлено, що за податковим
повідомленням-рішенням від 21.06.2010 №
/0 та складеними за результатами
оскарження первісного податковими
повідомленнями-рішеннями від 04.08.2010 №
/1, від 31.08.2010 № /2 позивачеві
визначено податок на прибуток в
загальній сумі 53653,56 грн., в т.ч. 17884,52 грн.
основного платежу та 35769,04 грн. штрафних
(фінансових) санкцій.

Підставою для визначення податкового
зобов'язання податку на прибуток
слугували висновки перевірки про
порушення вимог п. 13.2 ст. 13 Закону
України «Про оподаткування прибутку
підприємств» від 28.12.1994 № 334/94-ВР, що
полягало у тому, що позивач під час
виплати на користь нерезидента - фірми
«Consulting-Potuznik» (Чехія) доходу з джерелом
його походження з України від
провадження господарської діяльності,
а саме: передбаченого у п.п. «в» п. 13.1 ст.
13 цього закону доходу від послуг типу
«інжиніринг», не утримав податок з
такого доходу за ставкою у розмірі 15
відсотків від його суми та за його
рахунок.

При цьому відповідав вказав на
відсутність підстав для застосування
норм міжнародної угоди - Конвенції між
урядом України і урядом Республіки
Чехія про уникнення подвійного
оподаткування та попередження
податкових ухилень стосовно податків
на доходи та майно, підписаної 30.06.1997 та
ратифікованої Верховною Радою України
17.03.1999, з огляду наненадання позивачем
передбаченої пунктом 4 Порядку
звільнення (зменшення) від
оподаткування доходів із джерелом їх
походження з України згідно з
міжнародними договорами України про
уникнення подвійного оподаткування»,
затвердженого постановою КМУ від 06.05.2001
№ 470, довідки про резидентство фірми
«Consulting-Potuznik», виданої компетентним
органом договірної держави.

Згідно з контрактом від 20.09.2007 № 200907-І,
укладеним позивачем з фірмою
«Consulting-Potuznik, фірма надає/продає, а
позивач отримує/купляє та оплачує
консультаційні послуги на об'єкті
позивача за адресою: Україна, м.Черкаси,
вул. Чигиринська, 12-25: допомогу при
оптимізації процесів глибокого друку
та технічну підтримку при збільшенні
продуктивності в глибокому друці.

Відмовляючи в задоволенні позову про
скасування вказаних податкових
повідомлень-рішень, суд першої
інстанції, з яким погодився суд
апеляційної інстанції, виходив з того,
що за умовами зазначеного контракту
позивачеві надавалися послуги типу
«інжиніринг», оскільки як самостійний
вид міжнародних комерційних операцій
інжиніринг передбачає надання на
основі договору однією стороною другій
стороні комплексу чи окремих видів
інженерно-технічних послуг, пов'язаних
із вдосконаленням наявних виробничих
процесів.

Суд касаційної інстанції вважає за
правильне погодитися з висновками
судів попередніх інстанцій про
необхідність відмови в задоволенні
позову, але при цьому виходить з таких
мотивів.

Для цілей оподаткування податком на
прибуток операцій з постачання
позивачеві послуг за імпортним
контрактом при вирішенні питання щодо
належності поставлених за імпортним
контрактом послуг до послуг типу
«інжиніринг» слід виходити із змісту
та суті поставлених за контрактом
послуг, аналізувати наведене у п. 1.36. ст.
1 Закону № 334/94-ВР визначення
«інжинірингу».

Відповідно до п. 1.36. ст. 1 Закону № 334/94-ВР
інжиніринг - надання послуг (виконання
робіт) зі складання технічних завдань,
проведення наукових досліджень,
складання проектних пропозицій,
проведення техніко-економічних
обстежень та інженерно-розвідувальних
робіт з будівництва об'єктів, розробка
технічної документації, проектування
та конструкторське опрацювання
об'єктів техніки і технології,
консультації та авторський нагляд під
час монтажних та
пусконалагоджувальних робіт, а також
консультації економічного,
фінансового або іншого характеру,
пов'язані з такими послугами (роботами).

Таким чином, інжинірингом є надання
послуг (виконання робіт):

1. зі складання технічних завдань;

2. з проведення наукових
досліджень;

3. зі складання проектних
пропозицій;

4. з проведення
техніко-економічних обстежень та
інженерно розвідувальних робіт з
будівництва об'єктів;

5. з розробки технічної
документації;

6. з проектування та
конструкторського опрацювання
об'єктів техніки і технології;

7. з проведення консультації та
авторського нагляду під час монтажних
та пусконалагоджувальних робіт;

8. з проведення консультацій
економічного, фінансового або іншого
характеру, пов'язаних з такими
послугами (роботами).

За умовами контракту від 20.09.2007 № 200907-І
позивачеві нерезидентом надано
консультаційні послуги: оптимізація
процесів глибокого друку; технічна
підтримка при збільшенні
продуктивності в глибокому друці.

Суд касаційної інстанції вважає, що
консультаційні послуги: оптимізація
процесів глибокого друку; технічна
підтримка при збільшенні
продуктивності в глибокому друці, що
конкретизовані у специфікаціях до
контракту та які стосуються введеного
в експлуатацію обладнання глибокого
друку, належать до послуг з
проведення консультацій іншого
характеру, пов'язаних з послугами з
конструкторського опрацювання
об'єктів техніки і технології.

При цьому виходить з того, що метою
конструкторського опрацювання техніки
і технології є їх удосконалення, а
поставлені позивачеві консультативні
послуги: оптимізація процесів
глибокого друку; технічна підтримка
при збільшенні продуктивності в
глибокому друці, стосуються обладнання
глибокого друку і мають на меті
удосконалення роботи обладнання та
практичного застосування знань у
виробничій діяльності.

Враховуючи наведене, суд касаційної
інстанції дійшов висновку, що
податкові повідомлення-рішення про
визначення позивачеві податкового
зобов'язання з податку на прибуток
(іноземних юридичних осіб) є
правомірними.

З огляду на все вище викладене,
враховуючи, що оскаржувані судові
рішення є помилковими тільки в
частинах вирішення позовних вимог про
скасування податкових
повідомлень-рішень про визначення
податку на додану вартість, зменшення
бюджетного відшкодування з податку на
додану вартість, суд касаційної
інстанції вважає за правильне їх
змінити, виклавши резолютивну частину
постанови суду першої інстанції в
редакції, за якою також позов буде
задоволено і в цих частинах.

Керуючись ст. ст. 220, 221, 223, 225, 232
Кодексу адміністративного судочинства
України, суд касаційної інстанції, -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Державної податкової
інспекції у м.Черкаси залишити без
задоволення.

Касаційну скаргу Товариства з
обмеженою відповідальністю «ММ
Пекеджінг задовольнити частково.

Постанову Черкаського окружного
адміністративного суду від 22.12.2010 та
ухвалу Київського апеляційного
адміністративного суду від 21.02.2011
змінити, виклавши резолютивну частину
постанови Черкаського окружного
адміністративного суду від 22.12.2010 в
такій редакції:

«Адміністративний позов задовольнити
частково.

Скасувати податкові
повідомлення-рішення Державної
податкової інспекції у м.Черкаси від
18.06.2010 № /0, від 06.08.2010 № /1, від
03.09.2010 № /2 та від 23.11.2010 № /3
про визначення податкового
зобов'язання зі штрафних (фінансових)
санкцій з податку на прибуток в сумі
8355,00 грн.

Скасувати податкові
повідомлення-рішення Державної
податкової інспекції у м.Черкаси від
18.06.2010 № /0, від 06.08.2010 № /1, від
03.09.2010 № /2, від 23.11.2010 № /3 про
визначення податкового зобов'язання з
податку на додану вартість в загальній
сумі 1171798,00 грн., в т.ч. 781199,00 грн.
основного платежу та 390599,00 грн.
штрафних (фінансових) санкцій.

Скасувати податкові
повідомлення-рішення Державної
податкової інспекції у м.Черкаси від
21.06.2010 № /0, від 06.08.2010 № /1, від
03.09.2010 № /2, від 23.11.2010 № /3 про
зменшення бюджетного відшкодування з
податку на додану вартість за жовтень,
грудень 2007 року в загальній сумі 93141,00
грн.

У задоволенні решти адміністративного
позову відмовити.

Стягнути з Державного бюджету України
на користь Товариства з обмеженою
відповідальністю «ММ Пекеджінг
Україна» судові витрати зі сплати
судового збору в сумі 2,55 грн. (дві
гривні 55 коп.)».

Постанова набирає законної сили з
моменту проголошення та може бути
переглянута Верховним Судом України з
підстав, передбачених статтею 237
Кодексу адміністративного судочинства
України, за заявою, поданою через Вищий
адміністративний суд України в
порядку, встановленому статтями 236-2391
Кодексу адміністративного судочинства
України.

Головуючий суддя Н.Г.
Пилипчук

Судді
Л.В. Ланченко

Т.М. Шипуліна