Справа № 2а-10748/12/2670
Суддя: Голубєва Г.К.
Дата ухвалення: 2014-11-11 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ
У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"11" листопада 2014 р. м.
Київ К/800/45487/14

Вищий адміністративний суд України у
складі колегії суддів:

Головуючого
Голубєвої Г.К.

Суддів
Кошіля В.В.

Рибченка А.О.

при секретарі судового засідання:
Мосійчук І.М.,

розглянувши касаційну скаргу
Товариства з обмеженою
відповідальністю "Консерела Україна"

на ухвалу Київського апеляційного
адміністративного суду від 31 липня 2014
р.

та постанову Окружного
адміністративного суду міста Києва від
25 листопада 2013 р.

по справі № 2а-10748/12/2670

за позовом Товариства з обмеженою
відповідальністю "Консерела Україна"

до Державної податкової інспекції у
Шевченківському районі Головного
управління Міндоходів у м. Києві

про визнання протиправними та
скасування податкових
повідомлень-рішень, -

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою
відповідальністю "Консерела Україна"
звернулось до суду із позовом до
Державної податкової інспекції у
Шевченківському районі Головного
управління Міндоходів у м. Києві, про
визнання протиправними та скасування
податкових повідомлень-рішень від
27.03.2012 року № , від 10.07.2012 року №
, № .

Справа розглядалась судами
неодноразово.

Постановою Окружного
адміністративного суду міста Києва від
25 листопада 2013 р., залишеною без змін
ухвалою Київського апеляційного
адміністративного суду від 31 липня 2014
р. у задоволенні адміністративного
позову відмовлено повністю.

Не погоджуючись із рішеннями судів
попередніх інстанцій позивач
звернувся до Вищого адміністративного
суду України із касаційною скаргою, в
якій просить рішення окружного та
апеляційного адміністративних судів
скасувати та прийняти нове рішення,
яким позов задовольнити. В
обґрунтування касаційної скарги
скаржник посилається на порушення
судами норм матеріального права та
прийняття судових рішень без належного
врахування всіх обставин справи.

Перевіривши правильність застосування
судом першої та апеляційної інстанцій
норм матеріального та процесуального
права, юридичної оцінки обставин
справи, колегія суддів Вищого
адміністративного суду України дійшла
висновку, що касаційна скарга підлягає
частковому задоволенню з наступних
підстав.

Судами попередніх інстанцій
встановлено, що Державною податковою
інспекцією у Шевченківському районі м.
Києва проведено планову виїзну
перевірку Товариства з обмеженою
відповідальністю «Консерела Україна»
з питань дотримання вимог податкового
законодавства за період з 01.01.2009 по
31.12.2011.

За результатами перевірки встановлені
наступні порушення: п.п.5.1 п.п.5.3.9 пп.5.3,
п.п.5.9 ст. 5, п.п.11.2.3 п. 11.2 ст. 11, пункту 22.4
Закону України від 28.12.1994 року №334/94-ВР
«Про оподаткування прибутку
підприємств» (далі Закон № 334/94-ВР), п.7
підрозділу 4 розділу XX «Перехідні
положення», п.3 підрозділу 4 розділу XX
«Перехідні положення» Податкового
кодексу України від 02.12.2010 року № 2755-IV,
пп. 5.1 пп. 5.3.9 пп. 5.3, пп. 5.9, ст. 5, п.п.11.2.3,
п.11.2, ст. 11, пункту 22.4 Закону № 334/94-ВР, п. 3
підрозділу 4 розділу XX «Перехідні
положення» Податкового кодексу
України, пп.7.4.1, пп. 7.4.4 п.7.4 ст.7 Закону
України від 03.04.1997 року № 168/97-ВР «Про
податок на додану вартість» (далі -
Закон №168/97-ВР), пп.8.1.1 п.8.1. ст. 8, пп.9.12.2 п.
9.12 ст. 9, п. 19.2 «а» ст.19 Закону України від
22 травня 2003 року № 889-IV «Про податок з
доходів фізичних осіб» (далі - Закон №
889-IV).

На підставі встановлених порушень
відповідачем були прийняті
оскаржувані податкові
повідомлення-рішення: від 27.03.2012 року №
, яким позивачу збільшено суму
грошового зобов'язання з податку на
прибуток в розмірі 1 662 349,00 грн. і
застосовані штрафні (фінансові)
санкції в розмірі 156 520,00 грн.; від 27.03.2012
року №, яким позивачу зменшено
суму від'ємного значення об'єкта
оподаткування податком на прибуток у
розмірі 4 973 649,00 грн.; від 27.03.2012 року №
, яким позивачу збільшено суму
грошового зобов'язання з податку на
додану вартість в розмірі 44730,00 грн. і
застосовані штрафні (фінансові)
санкції в розмірі 11 183,00 грн.

За результатами адміністративного
оскарження оскаржувані податкові
повідомлення-рішення від 27.03.2012 року №
, № скасовані в частині
визначення податку на прибуток та
завищення суми від'ємного значення
об'єкта оподаткування податком па
прибуток за рахунок зменшення
показників рядку 04.9 декларацій з
податку на прибуток за І квартал 2011
року та рядку 06.6 Декларацій з податку
на прибуток за II квартал та ІІ-ІІІ
квартали 2011 року на суму 347 699,00 грн.
Податкове повідомлення-рішення від
27.03.2012 року № - залишено без змін.

За результатами розгляду первинної
скарги від 11.06.2012 року, відповідачем
були прийняті податкові
повідомлення-рішення від 10.07.2012 року №
, яким позивачу зменшено суму
від'ємного значення об'єкта
оподаткування податком на прибуток у
розмірі 4278 251,00 грн.; від 10.07.2012 року №
, яким позивачу збільшено суму
грошового зобов'язання з податку на
прибуток в розмірі 1 582 378,00 грн. і
застосовані штрафні (фінансові)
санкції в розмірі 156 520,00 грн.

Суди попередніх інстанцій, відмовляючи
у задоволенні позову, дійшли висновку,
що дійсно мають місце порушення
позивачем податкового законодавства,
які встановлені в акті перевірки
податковим органом, а тому прийняті
контролюючим органом спірні податкові
повідомлення-рішення є правомірними.

Разом з тим, колегія суддів Вищого
адміністративного суду України
звертає увагу на те, що вказані
висновки судів не можна вважати такими,
що зроблені на підставі повно та
всебічно досліджених встановлених
фактичних обставин справи.

Відповідно, частинами 4 та 5 цієї статті
на суд покладається обов'язок вживати
передбачені законом заходи, необхідні
для з'ясування всіх обставин у справі, у
тому числі щодо виявлення та
витребування доказів з власної
ініціативи; зобов'язує суд
запропонувати особам, які беруть
участь у справі, подати докази або з
власної ініціативи витребувати докази,
яких, на думку суду, не вистачає.

Так, в процесі розгляду даної справи
судами не було враховано наступне.

Будь-які документи (у тому числі
договори, накладні, рахунки тощо) мають
силу первинних документів лише в разі
фактичного здійснення господарської
операції.

Якщо ж фактичного здійснення
господарської операції не було,
відповідні документи не можуть
вважатися первинними документами для
цілей ведення податкового обліку
навіть за наявності всіх формальних
реквізитів таких документів, що
передбачені чинним законодавством.

З урахуванням викладеного, для
підтвердження даних податкового
обліку можуть братися до уваги лише ті
первинні документи, які складені в разі
фактичного здійснення господарської
операції.

При цьому, в обов'язковому порядку
судам необхідно досліджувати
наявність господарської мети при
вчиненні відповідних дій платника
податку. Перевірці підлягають доводи
податкового органу, що свідчать про
відсутність ділової мети у діях
платника податку, зокрема у разі
подальшого продажу придбаного товару
нижче за ціну придбання; придбання
товарів (послуг) у посередників за
наявності прямих контактів з їх
виробниками; придбання послуг,
використання яких не може мати
позитивного впливу на результати
господарської діяльності платника
податку тощо.

На думку Європейського суду з прав
людини, відмова у підтвердженні права
на бюджетне відшкодування ПДВ може
ґрунтуватися на встановленні
зловживань з боку саме того платника
податку, який формував суми бюджетного
відшкодування. Вказане також
стосується оцінки наявності або
відсутності підстав для податкового
обліку та подальшого декларування
податкових показників з податку на
прибуток підприємства.

Необхідність дотримання згаданої
правової позиції підтверджена
постановою ВСУ №13/11 від 31.01.2011 року у
справі № 21-42а10 за позовом Товариства з
обмеженою відповідальністю «Фірма
«ВІК» до Державної податкової
інспекції у м. Херсоні про визнання
недійсними податкових
повідомлень-рішень.

При цьому, визначальним критерієм для
підтвердження права платника податку
на податковий кредит та/або віднесення
відповідних сум до валових витрат є
реальність вчинюваної господарської
операції, тобто встановлення факту
зміни руху активів чи зміни стану
зобов'язань платника податку внаслідок
придбання ним товарів (послуг), що
використовуються таким платником у
своїй господарській діяльності.

Підтвердження зазначеного підходу
знайшло відображення в постанові ВСУ №
40/11 від 21.01.2011 року у справі за позовом
Товариства з обмеженою
відповідальністю «СІБ» до Державної
податкової інспекції у Жовтневому
районі м. Луганська про визнання
недійсним податкового
повідомлення-рішення.

Крім того, слід мати на увазі, що вимоги
статті 9 Закону України «Про
бухгалтерський облік та фінансову
звітність в Україні» щодо необхідної
наявності в кожному первинному
документі належних реквізитів варто
поширювати саме на того суб'єкта
господарювання, який веде
бухгалтерський облік. Немає підстав
покладати відповідальність за
невиконання обов'язку щодо належного
ведення бухгалтерського обліку одним
суб'єктом господарювання на інших,
зокрема на його контрагентів.

Таким чином, відповідно до зазначеного
Закону відповідальність за
недостовірність даних первинних
документів несуть особи, які
забезпечують ведення бухгалтерського
обліку та складають ці первинні
документи. А відтак, контрагенти
суб'єкта господарювання не можуть
нести відповідальності за
недобросовісне виконання ним своїх
обов'язків щодо складання первинних
документів.

Отже, судам необхідно врахувати, що
формальні недоліки первинних
документах, а також недоліки, зумовлені
дефектами правового статусу особи, що
їх видала, повинні оцінюватися у
сукупності з іншими обставинами
справи. Перевагу варто надавати
реальності здійснення господарської
операції та її економічному змісту, а
не оформленню такої операції. В свою
чергу, реальність господарської
операції визначається фактом руху
активів та зміною стану зобов'язань
суб'єкта господарювання, а не
повноваженнями осіб із складання
первинних документів, що засвідчують
здійснення господарської операції.

При цьому, основне правове значення для
виникнення змін у податковому обліку
має кваліфікація учасників
господарської операції саме з
урахуванням норм податкового
законодавства, оскільки недотримання
цивільно-правових норм не є
самостійною підставою для невизнання
реальною господарської операції.

Водночас, у разі встановлення
відсутності факту господарської
операції навіть формально належні
документи не можуть слугувати
підставою для формування податкового
кредиту, сум бюджетного відшкодування
або витрат для цілей податку на
прибуток.

Так, в процесі розгляду даної справи
судами не було досліджено належних та
допустимих доказів, з метою з'ясування
обставин, якими позивач обґрунтовує
реальність здійснення ним
господарських операцій, зокрема факти
придбання та подальшого використання
товару, обставини, що підтверджують
досягнення конкретної мети
господарської діяльності із наявністю
відповідних результатів замовлених
робіт, послуг тощо. Також, залишено поза
увагою необхідність встановлення у
подібних випадках юридично значимих
фактів, з метою підтвердження зміни
активів, зобов'язань чи власного
капіталу платника податку, з
урахуванням власне
причинно-наслідкового зв'язку таких
фактів. Крім того, судами з посиланням
на відповідні первинні документи, не
з'ясовано наявності або відсутності
між позивачем та його контрагентами у
межах спірних правовідносин взаємно
узгоджених зловмисних дій, спрямованих
на порушення існуючого в державі
суспільного ладу або моральних засад.
При цьому необхідно, серед іншого,
перевірити обґрунтованість висновків
щодо встановленого перевіркою
неправомірного включення до
декларації про прибуток за 2 квартал 2011
року збитків, що виникли у 2010 році з
огляду на обґрунтування обставин
формування сум від'ємного значення за
2010 рік, припущенням щодо відсутності
доказів реальності господарських
операцій за цей період. Крім того,
погоджуючись із висновком, викладеним
в акті перевірки про виявлення
розбіжностей визначення позивачем
приросту/убутку запасів у
незавершеному виробництві, що призвело
до безпідставного формування валових
витрат, суди не навели цифри, не
конкретизували чіткі суми нарахування
по цьому епізоду без посилання на
відповідні первинні документи та не
навели підстав, з яких ними не
враховано надані позивачем документи,
що містять інформацію стосовно даного
питання та пояснень з цього приводу
відповідальних осіб.

З наведених мотивів суперечливими
вбачаються висновки судів щодо
доведеності податковим органом
правильності визначення позивачу
порушень вимог чинного законодавства у
межах спірних правовідносин, з
урахуванням власне кваліфікації
періоду та обсягу таких порушень, з
огляду у тому числі на невизначеність
та відсутність чіткого розмежування
мотивів та висновків по окремих
епізодах, що зумовлені певними
юридичними фактами у їх
безпосередньому взаємозв'язку.

З урахуванням викладеного, колегія
суддів Вищого адміністративного суду
України звертає увагу на те, що судам
слід перевірити обґрунтованість їх
висновків в частині відмови у
задоволенні позовних вимог у контексті
викладеного застосування норм чинного
законодавства.

При цьому, також необхідно враховувати,
що статтею 2 Закону України «Про
виконання рішень та застосування
практики Європейського суду з прав
людини» встановлено, що рішення
Європейського суду з прав людини
(надалі - також «ЄСПЛ») є обов'язковими
для виконання Україною. У статті 16
вказаного Закону прямо закріплюється,
що суди застосовують при розгляді
справ Конвенцію про захист прав людини
і основоположних свобод (надалі також -
«Конвенція») та практику Європейського
суду з прав людини як джерело права.

В світлі висновку, викладеному у пункті
25 Рішення Європейського суду з прав
людини у справі «Проніна проти
України», суд зобов'язаний надавати
відповідь на кожен із специфічних,
доречних та важливих доводів заявника.

У свою чергу ч. 3 ст. 2 Кодексу
адміністративного судочинства України
встановлено, що у справах щодо
оскарження рішень, дій чи
бездіяльності суб'єктів владних
повноважень адміністративні суди
перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони,
зокрема, обґрунтовано, тобто з
урахуванням усіх обставин, що мають
значення для прийняття рішення
(вчинення дії); пропорційно, зокрема з
дотриманням необхідного балансу між
будь-якими несприятливими наслідками
для прав, свобод та інтересів особи і
цілями, на досягнення яких спрямоване
це рішення (дія).

Вказані вимоги чинного законодавства
зобов'язують суди при вирішенні справи
у кожному конкретному випадку
встановити та надати вичерпну оцінку
фактичним обставинам справи, з метою
з'ясування об'єктивних причин та
факторів, що зумовили настання для
платника податків негативних
наслідків у вигляді порушеного права,
що підлягає захисту. При цьому, з
урахуванням вимог чинного
процесуального законодавства, суди
повинні перевірити відповідність
рішення контролюючого органу вимогам,
зокрема, принципу обґрунтованості,
справедливості та співрозмірності
заподіяної платником шкоди державним
інтересам та настання
відповідальності останнього за такі
дії.

Крім того, презумпція добросовісності
платника податків означає, що подані
платником контролюючому органу
документи податкової звітності є
дійсними, повно та об'єктивно
відтворюють господарські операції, що
є об'єктом оподаткування та/або
фінансові показники яких впливають на
податковий обов'язок платника
податків, якщо інше не буде доведено
контролюючим органом. У площині
процесуального регулювання презумпції
добросовісності платника податків
відповідає обов'язок доведення
контролюючим органом правомірності
прийнятого рішення в судовому процесі,
порушеному за позовом платника
податків про скасування рішення як
неправомірного (частина 2 ст. 71 КАС
України). У разі надання контролюючим
органом доказів, які спростовують
дійсність чи повноту даних поданої
платником податків податкової
звітності, платник податків відповідно
до встановленого частиною 1 ст. 71 КАС
України обов'язку кожної сторони
довести ті обставини, на яких
ґрунтуються її вимоги та заперечення
(крім випадків, встановлених статтею 72
цього Кодексу), повинен довести
наявність законних підстав, для
врахування задекларованих в
податковому обліку даних при визначені
суми його податкового обов'язку.

Обов'язок суду встановити дійсні
обставини справи при розгляді
адміністративного позову безвідносно
до позиції сторін випливає з
офіційного з'ясування обставин справи
як принципу адміністративного
судочинства, закріпленого нормами
статті 7, частин 4 та 5 ст. 11 КАС України.

Також, слід зазначити, що для
достовірного та повного встановлення
обставин, що мають важливе значення для
правильного вирішення справи по суті, з
урахуванням специфіки спірних
правовідносин та обсягів розрахунків у
процесі встановлення фактичних
обставин справи, необхідні спеціальні
знання, проте судами не було розглянуте
питання про доцільність призначення
відповідної експертизи.

Оскільки зазначені обставини справи,
не були з'ясовані судами попередніх
інстанцій, в той час як їх встановлення
впливає на правильність вирішення
спору, і це порушення вимог ч.4, ч.5 ст.11
КАС України не може бути усунено судом
касаційної інстанції з урахуванням меж
касаційного перегляду справи,
встановлених ст. 220 КАС України,
ухвалені у справі судові рішення
підлягають скасуванню з направленням
справи на новий розгляд до суду першої
інстанції.

Під час нового розгляду справи суду
першої інстанції слід взяти до уваги
викладене у цій ухвалі, виконати вимоги
процесуального законодавства, зокрема
ч.4 та ч.5 ст.11 КАС України щодо
з'ясування всіх обставин у справі, ст. 86
цього Кодексу щодо оцінки доказів та в
залежності від встановленого і у
відповідності з нормами матеріального
права вирішити спір.

Керуючись ст.ст. 160, 210 - 232 Кодексу
адміністративного судочинства
України, суд

УХВАЛИВ:

Касаційну скаргу Товариства з
обмеженою відповідальністю "Консерела
Україна" задовольнити частково.

Ухвалу Київського апеляційного
адміністративного суду від 31 липня 2014
р. та постанову Окружного
адміністративного суду міста Києва від
25 листопада 2013 р. по справі
№ 2а-10748/12/2670 скасувати, а справу
направити на новий розгляд до суду
першої інстанції.

Ухвала набирає законної сили
відповідно до вимог ч. 6 ст. 254 КАС
України та оскарженню не підлягає.

Головуючий (підпис)Голубєва Г.К.Судді
(підпис)Кошіль В.В. (підпис)Рибченко А.О.

Ухвала складена у повному обсязі
13.11.2014р.