Справа № 21-259а14
Суддя: Кривенко В.В.
Дата ухвалення: 2014-09-16 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВЕРХОВНИЙ СУД УКРАЇНИ
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

16 вересня 2014 року

м. Київ

Колегія суддів Судової палати в
адміністративних справах Верховного
Суду України у складі:

головуючого Кривенка В.В.,

суддів: Гриціва М.І.,
Гусака М.Б.,
Коротких О.А.,

Кривенди
О.В., Маринченка
В.Л., Прокопенка О.Б.,
Тітова Ю.Г., -

розглянувши в порядку письмового
провадження справу за позовом
товариства з обмеженою
відповідальністю «Краснолиманське»
(далі - ТОВ) до спеціалізованої
державної податкової інспекції по
роботі з великими платниками податків
у м. Донецьку,
правонаступником якої є
спеціалізована державна податкова
інспекція з обслуговування великих
платників податків у м. Донецьку
Міжрегіонального головного управління
Міністерства доходів і зборів України
(далі - СДПІ), Державної податкової
адміністрації в Донецькій області
(далі - ДПА) про визнання протиправними
та скасування повідомлень-рішень,

в с т а н о в и л а:

ТОВ звернулося до суду із позовом про
визнання протиправним і
скасування податкового
повідомлення-рішення СДПІ від 4 січня
2012 року № /10-16-23/3 про
донарахування і сплату податкового
зобов'язання з податку на додану
вартість (далі - ПДВ) за липень 2011 року в
розмірі 723 156 грн 3 коп., штрафу -
180 789 грн, загалом - 933 945 грн 3 коп.

Це рішення було прийняте на підставі
акта камеральної перевірки податкової
звітності з ПДВ за липень 2011 року,
поданої ТОВ до СДПІ (акт від 23 вересня
2001 року № 603/15-16-23/3 - 32281519), під час якої
було встановлено, що ТОВ віднесло до
складу податкового кредиту за
перевірений (звітний) період суми ПДВ з
операцій, що підтверджуються
податковими накладними, оформленими з
порушенням вимог статті 201 Податкового
кодексу України (далі - ПК). Як зазначено
в акті, ТОВ із порушенням пункту 201.10
цієї статті Кодексу врахувало
податкові накладні, які не були
зареєстровані в Єдиному реєстрі
податкових накладних (далі - Реєстр)
упродовж операційного дня на дату
надання податкової накладної. Зокрема,
у звітному періоді до складу
податкового кредиту ТОВ віднесло суми
ПДВ за податковими накладними від 20
липня 2011 року №№ 28, 29 (які в Реєстрі
були зафіксовані наступного дня), а
також від 31 липня 2011 року №№ 68, 69
зареєстровані в реєстрі від 1 серпня
2011 року та № 108 (зареєстрована в
реєстрі від 11 серпня 2011 року).

Донецький окружний адміністративний
суд постановою від 20 березня 2012 року,
залишеною без змін ухвалою Донецького
апеляційного адміністративного суду
від 4 травня 2012 року, позов задовольнив.

Вищий адміністративний суд України
постановою від 26 березня 2014 року
скасував рішення судів попередніх
інстанцій та відмовив у задоволенні
позову. Цей суд дійшов
висновку, що до спірних правовідносин,
які виникли між сторонами у цій справі,
належало застосувати правила пункту
201.10 статті 201 ПК у редакції Закону
України від 2 грудня 2010 року № 2755-VI (далі
- Закон № 2755-VI), а не в редакції Закону
України від 7 липня 2011 року № 3609-V, що
набрав чинності 6 серпня 2011 року
(далі - Закон № 3609-V), які регулювали
відносини наступного звітного
податкового періоду і не поширювали
свою дію на звітний період (липень 2011
року). Попередня редакція давала право
платнику податку включати до
податкового кредиту суми ПДВ,
підтверджені попередньо
зареєстрованими в Реєстрі податковими
накладними. Натомість позивач послався
на накладні, які були зареєстровані
пізніше, й при цьому фактично схвалив
несвоєчасну реєстрацію їх продавцем
товару. Несвоєчасна реєстрація
податкових накладних, як випливає із
рішення суду касаційної інстанції,
виключає їх можливість бути підставами
підтвердження віднесення сум ПДВ до
податкового кредиту.

У заяві про перегляд рішення суду
касаційної інстанції з підстави,
передбаченої частиною першою статті 237
Кодексу адміністративного судочинства
(далі - КАС), ТОВ зазначило, що
застосування матеріального закону є
неправильним і відмінним від судового
рішення того ж суду у подібних
правовідносинах. На думку заявника,
СДПІ не звернуло уваги на те, що правила
пункту 198.6 статті 198 і пункту 201.10 статті
201 ПК та кореспондуючі їм норми цього
Кодексу, які регулювали спірні
правовідносини на час їх виникнення, не
містили застережень щодо включення до
податкового кредиту сум ПДВ,
підтверджених податковими накладними,
зареєстрованими в Реєстрі пізніше за
дату надання. Переконує, що до складу
податкового кредиту були включені суми
ПДВ, які підтверджувалися податковими
накладними, внесеним до Реєстру, і що на
час проведення перевірки відповідач
знав про ці обставини. Зазначає також,
що на час формування податкового
кредиту за звітний період до статті 201
ПК Законом № 3609-V були внесені зміни,
які встановили двадцятиденний строк
для реєстрації податкових накладних і
тим самим дозволяли посилатися на ці
документи, внесені до Реєстру не у день
їх складання. Просить скасувати
рішення касаційного суду й постановити
рішення про задоволення позову.

На підтвердження наведених у заяві
доводів послався на ухвалу Вищого
адміністративного суду України від 22
листопада 2012 року, в якій цей суд
визнав, що платник податку може
включати до складу податкового кредиту
суми ПДВ, підтверджені податковими
накладними, зареєстрованими в Реєстрі
не в день їх складання.

Таким чином, щодо подібних
правовідносин касаційний суд
неоднаково застосував одні й ті самі
норми матеріального права, що потягло
ухвалення різних за змістом судових
рішень. Ця правова ситуація спонукає
дати відповідь на питання, як слід
правильно застосовувати до спірних і
подібних до них правовідносин норми
пункту 198.6 статті 198 і пункту 201.10 статті
201 ПК і, чи правильно застосовані ці
норми в оспорюваному рішенні.

Колегія суддів Судової палати в
адміністративних справах дійшла
висновку про таке.

У статті 198 ПК встановлено підстави, за
яких у платника ПДВ виникає право на
податковий кредит; визначено умови,
дату, час та порядок його формування;
визначено права і обов'язки платників
податку в цій сфері податкових
правовідносин; підстави, що
унеможливлюють віднесення сплаченого
(нарахованого) податку до податкового
кредиту.

Зокрема, згідно із пунктом 198.1 цієї
статті право на віднесення сум податку
до податкового кредиту виникає,
зокрема, у разі здійснення операцій з
придбання або виготовлення товарів (у
тому числі в разі їх ввезення на митну
територію України) та послуг.

За пунктом 198.2 зазначеної статті датою
виникнення права платника податку на
віднесення сум податку до податкового
кредиту вважається дата тієї події, що
відбулася раніше: дата списання коштів
з банківського рахунку платника
податку на оплату товарів/послуг; дата
отримання платником податку
товарів/послуг, що підтверджено
податковою накладною (абзаци
перший-третій цього пункту).

Згідно з пунктом 198.6 не відносяться до
податкового кредиту суми податку,
сплаченого (нарахованого) у зв'язку з
придбанням товарів/послуг, не
підтверджені податковими накладними
(або підтверджені податковими
накладними, оформленими з порушенням
вимог чи не підтвердженими митними
деклараціями (іншими подібними
документами згідно з пунктом 201.11
статті 201 цього Кодексу) (в редакції
Закону № 2755-VI). У редакції Закону № 3609-V
змінено формулювання цього пункту і
вказано, що не відноситься до
податкового кредиту сума податку,
зокрема, підтверджена податковою
накладною, яка була оформлена з
порушенням вимог статті 201
ПК.

Норми статті 201 ПК, до яких відсилають
правила пункту 198.6 статті 198 цього
Кодексу, регулюють відносини, пов'язані
з оформленням і легітимацією
податкової накладної. У цій нормі
містяться обов'язкові правила щодо
форми та порядку заповнення податкових
накладних, недотримання яких тягне
визнання податкової накладної
недійсною; визначено правову природу
цього документа, підстави, порядок,
умови його складання і надання;
встановлено права й обов'язки
учасників податкових відносини,
пов'язані із складанням, наданням та
реєстрацією податкової накладної;
передбачено наслідки недотримання
обов'язкових вимог щодо форми, змісту
та інших дій зі складання, надання та
реєстрації податкових накладних.

Так, у пункті 201.1 статті 201 ПК зазначено,
що платник податку зобов'язаний надати
покупцю (отримувачу) на його вимогу
підписану уповноваженою платником
особою та скріплену печаткою податкову
накладну.

Згідно з пунктом 201.6 цієї статті
податкова накладна є податковим
документом і одночасно відображається
у податкових зобов'язаннях і реєстрі
виданих податкових накладних продавця
та реєстрі отриманих податкових
накладних покупця.

За пунктом 201.10 зазначеної статті
податкова накладна надається платнику
податку, який здійснює операції з
постачання товарів (послуг), на вимогу
покупця та є підставою для нарахування
сум податку, що відносяться до
податкового кредиту. За абзацом
другим цього пункту продавець
зобов'язаний надати покупцю податкову
накладну після реєстрації в Реєстрі.

Абзаци третій-п'ятий зазначеного
пункту регулюють питання
підтвердження дати, часу і факту
реєстрації продавцем податкової
накладної. Зокрема, про внесення
податкової накладної до Реєстру
свідчить квитанція в електронному
вигляді у текстовому форматі, яка
надсилається протягом операційного
дня. Дата і час, зафіксовані у такій
квитанції, визнаються датою і часом
надання продавцем податкової
накладної до податкового органу.

Законом № 3609-V пункт 201.10 статті 201 ПК був
доповнений новим абзацом, згідно з яким
реєстрація податкових накладних та/або
розрахунків коригування до податкових
накладних у Реєстрі здійснюється не
пізніше двадцяти календарних днів,
наступних за датою їх виписки (ця норма
набрала чинності з 6 серпня 2011 року і
діяла на час подання платником податку
податкової звітності та на час
проведення податковим органом
камеральної перевірки).

У наступному - сьомому - абзаці цього
пункту передбачено право покупця
звіряти дані отриманої податкової
накладної на відповідність із даними
Реєстру.

Абзацом восьмим пункту 201.10 статті 201 ПК
покупцю товарів/послуг заборонено
відносити суми ПДВ до податкового
кредиту в разі відсутності факту
реєстрації платником податку -
продавцем товарів/послуг, податкових
накладних у Реєстрі і зобов'язано
покупця включити суму податку, вказану
в податковій накладній, до суми
податкових зобов'язань за відповідний
звітний період.

У разі відмови продавця товарів/послуг
надати податкову накладну або в разі
порушення ним порядку її заповнення та
(у редакції Закону № 2755-VI) та/або
(у редакції Закону № 3609-V) порядку
реєстрації в Реєстрі покупець таких
товарів/послуг має право додати до
податкової декларації за звітний
податковий період заяву зі скаргою на
такого постачальника, яка є підставою
для включення сум податку до складу
податкового кредиту. До такої заяви
додаються копії документів,
передбачених у цій статті, що
засвідчують факт сплати податку у
зв'язку з придбанням таких
товарів./послуг (абзац десятий пункту
201.10 статті 201 ПК).

Відповідно до підпункту 49.18.1 пункту 49.18.
статті 48 ПК податкові декларації
подаються за базовий звітний
(податковий) період, що дорівнює
календарному місяцю, протягом 20
календарних днів, що настають за
останнім календарним днем звітного
(податкового) місяця.

Згідно з пунктом 1 Порядку ведення
Єдиного реєстру податкових накладних,
затвердженого постановою Кабінету
Міністрів України від 29 грудня 2010 року
№ 1246, цей Порядок визначає механізм
внесення відомостей, що містяться у
податковій накладній та/або розрахунку
коригування кількісних і вартісних
показників до неї, до Єдиного реєстру
податкових накладних платників
ПДВ - продавців товарів (послуг),
звіряння даних, що містяться у виданих
платникам такого податку - покупцям
товарів (послуг) податковій накладній
та розрахунку коригування з
відомостями, що містяться у Реєстрі.

Системний аналіз наведених податкових
норм дає підстави дійти висновку, що
платник податку має право на включення
до податкового кредиту сум податку,
сплачених ним за наслідками
господарських операцій, дійсність та
достовірність яких має
підтверджуватися внесеними до Реєстру
податковими накладними або іншими
документами, встановленими ПК, що
посвідчують право на віднесення сум
податку до податкового кредиту. Це
право вони мають незалежно від часу
внесення платником податку - продавцем
товарів/послуг податкових накладних до
Реєстру. Визначальним є факт
підтвердження операцій податковими
накладним і факт внесення їх до Реєстру
в строки, встановлені законодавством: 1)
відведені для складання та подання
податкової звітності з ПДВ (у редакції
Закону № 2755-VI); 2) двадцять днів
(у редакції Закону № 3609-V). В іншому
випадку, без подання заяви на
постачальника, який своєчасно не
зареєстрував податкові накладні,
платник податку - покупець
товарів/послуг зобов'язаний включити
суму податку, вказану в податковій
накладній, до суми податкових
зобов'язань за відповідний звітний
період.

Слід також зазначити, що згідно зі
статтею 201 ПК обов'язок із оформлення і
реєстрації податкових накладних
покладено на платника податку -
продавця товарів (послуг), а не платника
податку, який формує податковий кредит,
і при цьому зазначена стаття не містить
імперативних приписів про
неприйнятність цих документів через
несвоєчасність (не у день надання)
внесення їх до Реєстру.

Значення має й те, що на дату подання
податкової декларації з ПДВ за звітний
період до статті 201 ПК були внесені
згадані вище зміни, які дають підстави
вважати, що час складання і надання
податкової накладної та час реєстрації
цього документа можуть не збігатися.

Відповідно до частини першої статті 243
КАС суд задовольняє заяву у разі
неоднакового застосування судом
(судами) касаційної інстанції одних і
тих самих норм матеріального права, що
потягло ухвалення різних за змістом
судових рішень у подібних
правовідносинах.

Оскільки при вирішенні цієї справи суд
касаційної інстанції допустив
неоднакове та неправильне
застосування норм матеріального права,
то постанова Вищого адміністративного
суду України від 26 березня 2014 року
підлягає скасуванню з направленням
справи на новий касаційний розгляд.

Керуючись статтями 241-243 Кодексу
адміністративного судочинства
України, колегія суддів Судової палати
в адміністративних справах Верховного
Суду України

п о с т а н о в и л а:

Заяву товариства з обмеженою
відповідальністю «Краснолиманське»
задовольнити частково.

Постанову Вищого адміністративного
суду України від 26 березня 2014 року
скасувати, а справу направити на новий
розгляд до суду касаційної інстанції.

Постанова є остаточною і не може бути
оскаржена, крім випадку, передбаченого
пунктом 2 частини першої статті 237
Кодексу адміністративного судочинства
України.

Головуючий
В.В.
Кривенко

Судді:

М.І. Гриців
М.Б. Гусак

О.А.
Коротких О.В. Кривенда

В.Л.
Маринченко О.Б. Прокопенко

Ю.Г. Тітов