Суддя: Пилипчук Н.Г.
Дата ухвалення: 2014-09-29 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ
П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

29 вересня 2014 року м.
Київ К/9991/31495/11

Вищий адміністративний суд України в
складі колегії суддів:

головуючого судді Пилипчук Н.Г.

суддів Маринчак Н.Є.

Цвіркуна Ю.І.

розглянувши у порядку письмового
провадження

касаційну скаргу Державної податкової
інспекції у Бородянському районі
Київської області

на постанову Київського окружного
адміністративного суду від 22.11.2010

та постанову Київського апеляційного
адміністративного суду від 25.03.2011

та касаційну скаргу Товариства з
обмеженою відповідальністю «Алюпол»

на постанову Київського апеляційного
адміністративного суду від 25.03.2011

у справі № 2-а-548/10/1070

за позовом Товариства з обмеженою
відповідальністю «Алюпол»

до Державної податкової інспекції в
Бородянському районі Київської
області

про скасування податкових
повідомлень-рішень, -

ВСТАНОВИВ:

Постановою Київського окружного
адміністративного суду від 22.11.2010
позов задоволено частково. Визнано
протиправним та скасовано податкові
повідомлення-рішення ДПІ у
Бородянському районі Київської
області від 20.02.2009 № /3, від 20.02.2009 №
/3, від 20.02.2009 № /3 та від 20.02.2009
№ /3. В решті позову відмовлено.

Постановою Київського апеляційного
адміністративного суду від 25.03.2011
судове рішення суду першої інстанції
скасовано в частині задоволення позову
про визнання протиправним та
скасування податкового
повідомлення-рішення Державної
податкової інспекції в Бородянському
районі Київської області від 20.02.2009 №
/3, відмовлено в задоволенні
позову в цій частині. В решті постанову
Київського окружного
адміністративного суду від 22.11.2010
залишено без змін.

ДПІ у Бородянському районі Київської
області подала касаційну скаргу, в якій
просить скасувати постанову
Київського окружного
адміністративного суду від 22.11.2010 та
постанову Київського апеляційного
адміністративного суду від 25.03.2011 та
ухвалити нове судове рішення про
відмову в задоволенні позову повністю.

ТОВ «Алюпол» подало касаційну скаргу, в
якій просить скасувати постанову
Київського апеляційного
адміністративного суду від 25.03.2011 в
частині відмови в задоволенні позову,
залишити в силі постанову Київського
окружного адміністративного суду від
22.11.2010.

Заслухавши доповідь судді-доповідача
про обставини, необхідні для ухвалення
судового рішення судом касаційної
інстанції, дослідивши доводи
касаційних скарг, матеріали справи,
судові рішення, суд касаційної
інстанції дійшов висновку, що
касаційна скарга відповідача не
підлягає задоволенню, а касаційна
скарга позивача підлягає частковому
задоволенню.

Судами попередніх інстанцій
встановлено такі обставини.

ДПІ у Бородянському районі Київської
області проведено виїзну планову
перевірку за період: з 01.04.2007 по 31.03.2008,
за результатами якої складено акт від
02.09.2008 № 705/23-33283810.

Вказаним актом перевірки від 02.09.2008 №
705/23-33283810 зафіксовано порушення:

- п. 5.9 ст. 5 Закону України «Про
оподаткування прибутку підприємств»
від 28.12.1994 № 334/94-ВР, яке полягало у
заниженні приросту балансової
вартості запасів у 2007 році, що
слугувало підставою для прийняття
податкового повідомлення-рішення від
12.09.2008 № /0 про визначення
податкового зобов'язання з податку на
прибуток сумі 91574,75 грн. основного
платежу та в сумі 36629,90 грн. штрафних
(фінансових) санкцій;

- п.п. 7.2.6 п. 7.2 ст. 7 Закону України «Про
податок на додану вартість» від 03.04.1197
№ 168/97-ВР щодо неправомірного
віднесення до складу податкового
кредиту за вересень 2007 року податку на
додану вартість на підставі податкових
накладних, виписаних у попередніх
звітних періодах та отриманих у
вересні 2007 року, що слугувало підставою
для прийняття податкового
повідомлення-рішення від 12.09.2008 №
/0;

- п.п. 7.4.4 п. 7.4, п.п. 7.7.2 п. 7.7 ст. 7 Закону
України «Про податок на додану
вартітсть» від 03.04.1197 № 168/97-ВР щодо
неправомірного заявлення до
бюджетного відшкодування сум податку
на додану вартість, сплачених у ціні
товару в попередніх податкових
періодах, що слугувало підставою для
прийняття податкового
повідомлення-рішення від 12.09.2008 №
/0;

- п. 13.2 ст. 13 Закону України «Про
оподаткування прибутку підприємств»
від 28.12.1994 № 334/94-ВР щодо неутримання
податку з доходів нерезидента із
джерелом їх походження з України, які
слугували підставою для прийняття
податкового повідомлення-рішення від
12.09.2008 № /0.

За результатами адміністративного
оскарження вказаних податкових
повідомлень-рішень ДПІ в Бородянському
районі Київської області прийнято
податкові повідомлення-рішення:

- від 20.02.2009 № /3 про визначення ТОВ
«Алюпол» податкового зобов'язання з
податку на прибуток приватних
підприємств у сумі 36629,90 грн., в тому
числі: 0,00 грн. основного платежу та 36629,90
грн. штрафних (фінансових) санкцій;

- від 20.02.2009 № /3 про визначення ТОВ
«Алюпол» податкового зобов'язання з
податку на додану вартість по
вітчизняних товарах (роботах, послугах)
у сумі 270849 грн., в тому числі: 180566 грн.
основного платежу та 90283 грн. штрафних
(фінансових) санкцій;

- від 20.02.2009 № /3 про зменшення ТОВ
«Алюпол» бюджетне відшкодування з
податку на додану вартість за січень 2008
року в сумі 195131 грн.;

- від 20.02.2009 № /3 про визначення ТОВ
«Алюпол» податкового зобов'язання з
податку на прибуток іноземних
юридичних осіб у сумі 53654,31грн., в тому
числі: 17884,77 грн. основного платежу; 35769,54
грн. штрафних (фінансових) санкцій.

І. Суд касаційної інстанції вважає за
правильне погодитися з висновками
судів попередніх інстанцій про
необхідність відмови в задоволенні
позову в частині визнання
неправомірним та скасування
податкового повідомлення-рішення від
12.09.2008 № /0, оскільки за
результатами апеляційного узгодження
вказане податкове
повідомлення-рішення податковим
органом було скасоване і прийнято нове
- від 12.12.2008 № /2.

Своєю чергою, за результатами
адміністративного оскарження
податкового повідомлення-рішення від
12.12.2008 № /2, з метою доведення до
платника податку нового строку сплати
податкового зобов'язання відповідачем
складено податкове
повідомлення-рішення від 20.02.2009 №
/3.

Вказаними податковими
повідомленнями-рішеннями від 12.12.2008 №
/2 та від 20.02.2009 № /3 на
підставі п.п. 17.1.3 п. 17.1 ст. 17 Закону
України «Про порядок погашення
зобов'язань платника податків перед
бюджетами та державними цільовими
фондами» від 21.12.2000 № 2181-ІІІ (далі -
Закон № 2181-ІІІ) до позивача застосовано
штрафні (фінансові) санкції у сумі 36629,90
грн. При цьому суму основного
податкового зобов'язання не визначено.

Зі змісту п.п. 17.1.3 п. 17.1 ст. 17 Закону №
2181-ІІІ випливає, що обов'язок сплати
штрафу за цією нормою Закону у
платника податків виникає виключно за
умови самостійного донараховання
контролюючим органом суми податкового
зобов'язання за підставами,
викладеними у підпункті «б» підпункту
4.2.2 пункту 4.2 статті 4 цього Закону,
тобто у разі самостійного
донарахування податковим органом
податкових зобов'язань, коли дані
документальних перевірок результатів
діяльності платника податків свідчать
про заниження або завищення суми його
податкових зобов'язань, заявлених у
податкових деклараціях.

Таким чином, оскільки податковими
повідомленнями-рішеннями від 12.12.2008 №
/2 та від 20.02.2009 № /3
контролюючим органом не нараховано
позивачу податкового зобов'язання з
податку на прибуток за основним
платежем, то підстави для застосування
штрафних (фінансових) санкцій
відповідно до п.п. 17.1.3 п. 17.1 ст. 17 Закону
№ 2181відсутні.

ІІ. Суд касаційної інстанції також
вважає за правильне погодитися з
висновками судів попередніх інстанцій
про необґрунтованість позиції
відповідача щодо наявності у позивача
права на формування податкового
кредиту лише у періоді, в якому воно
виникло.

Виходячи з положень п.п. п.п.7.2.3, п.п. 7.2.6.
п. 7.2 ст. 7 Закону України «Про податок на
додану вартість» від 03.04.1997 № 168/97-ВР
(далі - Закон № 168/97-ВР) підставою для
нарахування податкового кредиту є
податкова накладна, яка видається
платником податку, який поставляє
товари (послуги). Податкова накладна
складається у момент виникнення
податкових зобов'язань продавця.
Податкова накладна є звітним
податковим документом і одночасно
розрахунковим документом.

Пункт 7.4.5. п. 7.4 ст. 7 Закону № 168/97-ВР
забороняє включати до складу
податкового кредиту суми сплаченого
(нарахованого) податку у зв'язку з
придбанням товарів (послуг), не
підтверджені податковими накладними.

Відповідно до п.п. 7.5.1 п. 7.5 ст. 7 Закону №
168/97-ВР датою виникнення права платника
податку на податковий кредит
вважається дата здійснення першої з
подій: або дата списання коштів з
банківського рахунку платника податку
в оплату товарів (робіт, послуг), або
дата отримання податкової накладної,
що засвідчує факт придбання платником
податку товарів (робіт, послуг).

Зі змісту наведених положень Закону
випливає, що у податковому обліку
податкова накладна є тим документом,
який складається у момент виникнення
податкових зобов'язань продавця і
визначається як розрахунковий
документ, що підтверджує вчинення
певної господарської операції, за якою
виникають податкові зобов'язання,
породжує у платників податку (покупця
та продавця) обов'язки та права щодо
нарахування та сплати податку на
додану вартість, в тому числі
підтверджує право покупця на
нарахування податкового кредиту.

Зважаючи на наявність у позивача при
формуванні податкового кредиту
податкової накладної, виданої
платником податку на додану вартість,
яка має силу податкового і одночасно
розрахункового документу та
підтверджує факт вчинення позивачем
господарської операції, що є об'єктом
оподаткування, відсутність у законі
обмежень щодо строку давності на
відображення податкового кредиту у
податковому обліку, суд касаційної
інстанції вважає, що формування
платником податку на додану вартість
податкового кредиту не у періоді, коли
виникло таке право, а у періоді, коли
отримано податкову накладну, само
собою не може бути підставою для
позбавлення такого платника права на
податковий кредит.

Таким чином, податкове
повідомлення-рішення від 20.02.2009 №
/3 про визначення ТОВ «Алюпол»
податкового зобов'язання з податку на
додану вартість судами правильно
визнано неправомірним та скасовано.

ІІІ. Суд касаційної інстанції вважає за
правильне погодитися з висновками
судів попередніх інстанцій про
правомірність заявлення до бюджетного
відшкодування за січень 2008 року сум
податку на додану вартість, що були
сплачені у попередніх звітних
періодах.

Сума бюджетного відшкодування з
податку на додану вартість за звітний
податковий період розраховується між
сумою податкового зобов'язання такого
періоду та сумою податкового кредиту
такого періоду (абз. 1. п. 7.7.1 п. 7.7 ст. 7
Закону України «Про податок на додану
вартість» від 03.04.1997 № 168/97-ВР (далі -
Закон № 168/97-ВР).

При від'ємному значенні суми,
розрахованої згідно з підпунктом 7.7.1
цього пункту, така сума враховується у
зменшення суми податкового боргу з
цього податку, що виник за попередні
податкові періоди (у тому числі
розстроченого або відстроченого
відповідно до закону), а при його
відсутності - зараховується до складу
податкового кредиту наступного
податкового періоду (абз. 3 п. 7.7.1 п. 7.7 ст.
7 Закону № 168/97-ВР).

Якщо у наступному податковому періоді
сума, розрахована згідно з підпунктом
7.7.1 цього пункту, має від'ємне значення,
то бюджетному відшкодуванню підлягає
частина такого від'ємного значення, яка
дорівнює сумі податку, фактично
сплаченій отримувачем товарів (послуг)
у попередньому податковому періоді
постачальникам таких товарів (послуг)
(п.п. «а» п.п. 7.7.2 п. 7.7 ст. 7 Закону №
168/97-ВР).

З наведених норм Закону випливає, що
податковий кредит, який бере участь у
розрахунку суми бюджетного
відшкодування, формується не тільки за
рахунок сум податку, що фактично
сплачені отримувачем товару його
постачальникам у попередньому
податковому періоді, що передує
звітному. Правило переносу від'ємного
значення попереднього звітного
періоду означає, що в звітному
податковому періоді у платника податку
може виникнути право на бюджетне
відшкодування, але платник податку
може отримати лише ту частину, яка буде
дорівнювати сумі податку, фактично
сплаченій отримувачем товарів (послуг)
у будь-якому попередньому податковому
періоді постачальникам товарів
(послуг), незалежно від того, у якому із
попередніх звітних періодів придбано
товар та сформовано податковий кредит.

Таким чином, зменшення позивачеві
бюджетного відшкодування за січень 2008
року за оспорюваним податковим
повідомленням-рішенням від 20.02.2009 №
/3 є неправомірним.

IV. При перевірці правильності
застосування судами попередніх
інстанцій норм матеріального права в
частині вирішення справи щодо порядку
оподаткування доходів нерезидента з
джерелом їх походження з України, суд
касаційної інстанцій дійшов висновку
про помилковість висновку суду
апеляційної інстанції щодо
правомірності складання податкового
повідомлення-рішення від 20.02.2009 №
/3.

Як встановлено судами попередніх
інстанцій, позивач на підставі
контракту від 16.02.2006 № 01/03-2007 виплатив
на користь нерезидента - фірми «Turla SRL»
(Італія) доход в сумі 119231,83 грн.

Позиція позивача, з якою погодився суд
першої інстанції, полягає в тому, що
надана під час перевірки податковому
органу довідка від 06.08.2008, яка
підтверджує, що нерезидент - фірма «Turla
SRL» є резидентом Італії та здійснює
підприємницьку діяльність з 1989 року по
06.08.2008, є достатньою підставою для
звільнення від оподаткування виплат з
доходу із джерелом його походження з
України.

Позиція відповідача, з якою погодився
суд апеляційної інстанції,
обґрунтована відсутністю доказів
наявності у позивача на момент
здійснення виплат фірмі «Turla SRL»
довідки, яка підтверджує, що вказаний
нерезидент є резидентом країни, з якою
укладено міжнародний договір.

Перевіряючи правильність застосування
судами попередніх інстанцій норм
матеріального права, правової оцінки
обставин у справі, суд касаційної
інстанції виходить з такого.

Згідно з п. 16.13 ст. 16 Закону «Про
оподаткування прибутку підприємств»
від 28.12.1994 № 334/94-ВР (далі - Закон №
334/94-ВР) відповідальність за утримання
та перерахування до бюджету податку,
зазначеного у ст. 13 цього Закону, несуть
платники податку, які провадять
відповідні виплати. Перерахування
податків, зазначених у ст. 13 Закону №
334/94-ВР, здійснюється до/або разом із
здійсненням таких виплат.

Пунктом 13.2 ст. 13 Закону № 334/94-ВР
встановлено, що резидент або постійне
представництво нерезидента, що
здійснює на користь нерезидента або
уповноваженої ним особи будь-яку
виплату з доходу з джерелом його
походження з України, отриманого таким
нерезидентом від провадження
господарської діяльності (у тому числі
на рахунки нерезидента, що ведуться у
гривнях), крім доходів, зазначених у
пунктах 13.3- 13.6 ст. 13, зобов'язані
утримувати податок з таких доходів,
зазначених у п. 13.1 цієї статті, за
ставкою 15 % від їх суми та за їх рахунок,
який сплачується до бюджету під час
такої виплати, якщо інше не передбачено
нормами міжнародних угод, які набрали
чинності.

Відповідно до п. 18.1. ст. 18 Закону №
334/94-ВР якщо міжнародним договором,
ратифікованим Верховною Радою України,
встановлено інші правила, ніж ті, що
передбачені цим Законом,
застосовуються норми міжнародного
договору.

Між Урядом України і Урядом
Італійської Республіки 26.02.1997
підписано Конвенцію про уникнення
подвійного оподаткування доходів і
капіталу та попередження податкових
ухилень, ратифіковану згідно із
Законом від 17.03.1999 № 502-XIV, яка набрала
чинності для України 25.02.2003 (далі
Конвенція).

Відповідно до ч. 1 ст. 7 Конвенції
(прибуток від підприємницької
діяльності) прибуток підприємства
Договірної Держави оподатковується
лише в цій Державі, якщо тільки це
підприємство не здійснює
підприємницьку діяльність у другій
Договірній Державі через розташоване в
ній постійне представництво.

З метою вдосконалення процедури
адміністрування оподаткування доходів
нерезидентів із джерелом їх походження
з України згідно з міжнародними
договорами України про уникнення
подвійного оподаткування, які набрали
чинності в установленому порядку, та
відповідно до статей 13 і 14 Закону
України «Про міжнародні договори
України» Кабінет Міністрів України
прийняв постанову від 06.05.2001 № 470 «Про
затвердження Порядку звільнення
(зменшення) від оподаткування доходів
із джерелом їх походження з України
згідно з міжнародними договорами
України про уникнення подвійного
оподаткування» (далі - Порядок № 470).

Відповідно до п. 4 Порядку № 470
підставою для звільнення (зменшення)
від оподаткування доходів із джерелом
їх походження з України є подання
нерезидентом з урахуванням
особливостей, передбачених пунктами 5 і
6 цього Порядку, особі, яка виплачує
йому доходи, довідки (або її
нотаріально засвідченої копії), яка
підтверджує, що нерезидент є
резидентом країни, з якою укладено
міжнародний договір (далі - довідка), а
також інших документів, якщо це
передбачено міжнародним договором.

Пунктом 8 Порядку № 470 встановлено, що у
разі неподання нерезидентом довідки
відповідно до п. 4 цього Порядку доходи
нерезидента із джерелом їх походження
з України підлягають оподаткуванню
відповідно до законодавства України з
питань оподаткування без урахування
переваг міжнародного договору, а також
інших документів, якщо це передбачено
міжнародним договором.

Довідка видається компетентним
органом відповідної країни, визначеним
міжнародним договором, за формою
згідно з додатком 1 або згідно із
законодавством такої країни. Довідка,
яка надається за формою, затвердженою
згідно із законодавством відповідної
країни, повинна бути належним чином
легалізована, перекладена відповідно
до законодавства України та
обов'язково містити інформацію щодо
дати видачі, назви компетентного
органу тощо.

Довідка дійсна в межах календарного
року, в якому вона видана.

Як вказувалось раніше, відповідач
заперечував право позивача на
звільнення від оподаткування доходів,
виплачених фірмі «Turla SRL», з підстав
відсутності доказів наявності у
позивача на момент здійснення виплат
довідки, яка підтверджує, що вказаний
нерезидент є резидентом країни, з якою
укладено міжнародний договір.

У даному випадку, міжнародним
договором, ратифікованим Верховною
Радою України, встановлено інші
правила, ніж ті, що передбачені Законом
№ 334/94-ВР, зокрема цим договором
передбачено оподаткування прибутку
підприємства Договірної Держави лише в
цій державі за умови, якщо це
підприємство не здійснює
підприємницьку діяльність у другій
Договірній Державі через розташоване в
ній постійне представництво, тому,
враховуючи, що відповідач не оспорював
обставини не здійснення
підприємницької діяльності
підприємства Договірної Держави, яким
отримано прибуток, з огляду на
встановлену судом першої інстанції
обставину про підтвердження
місцезнаходження нерезидента в Італії
довідкою (сертифікатом резидентності)
з гербовою маркою Міністерства
економіки і фінансів Італії, виданою
бюро реєстрації офісу в Брешіа від
06.08.2008, слід застосовувати норми
міжнародного договору.

З положень п. 4 Порядку № 470 випливає, що
для підтвердження права на звільнення
(зменшення) від оподаткування доходів
із джерелом їх походження з України є
подання нерезидентом особі, яка
виплачує йому доходи, довідки, яка
підтверджує, що нерезидент є
резидентом країни, з якою укладено
міжнародний договір, а також інших
документів, якщо це передбачено
міжнародним договором.

Суд касаційної інстанції,
проаналізувавши положення
законодавства України та міжнародного
договору в сукупності, погоджується з
позицією суду першої інстанції про те,
що умовою для звільнення (зменшення)
від оподаткування доходів із джерелом
їх походження з України є те, що
нерезидент є резидентом країни, з якою
укладено міжнародний договір. З цією
метою Порядком № 470 передбачено
подання нерезидентом особі, яка
виплачує йому доходи, відповідної
довідки. Своєю чергою, довідки, що
надаються компетентними органами
відповідної країни, мають на меті
підтвердити факт резидентності
підприємства та статус платника
податку за певний період.

Враховуючи наведене, суд першої
інстанцій дійшов правильного висновку,
що видана компетентним органом Італії
довідка (сертифікат резидентності) від
06.08.2008 підтверджує факт, що нерезидент є
резидентом Італії, з якою укладено
міжнародний договір, та мав статус
платника податку у період з 01.01.1989 по
06.08.2008, до якого входив період, в якому
позивач виплатив нерезидентові
прибуток від підприємницької
діяльності.

Та обставина, що довідка про
резидентський статус фірми «Turla SRL»,
отримана позивачем після здійснення
ним виплат з доходу з джерелом його
походження з України, не може бути
підставою для позбавлення платника
права на звільнення від оподаткування
вказаних виплат на підставі
міжнародного договору.

Враховуючи наведене, суд касаційної
інстанції дійшов висновку про
помилковість скасування судом
апеляційної інстанції законної і
обґрунтованої постанови суду першої
інстанції в частині задоволення позову
про протиправність і скасування
податкового повідомлення-рішення від
20.02.2009 № /3 про визначення
податкового зобов'язання з податку на
прибуток (іноземних юридичних осіб).

Оскільки у справі немає необхідності
досліджувати нові докази або
встановлювати обставини, а постанова
суду апеляційної інстанції є
помилковою тільки в частині, суд
касаційної інстанції вважає за
правильне змінити останню, виклавши її
резолютивну частину в редакції, за якою
постанова суду першої інстанції
залишається без змін.

Керуючись ст. ст. 220, 222, 223, 225, 232
Кодексу адміністративного судочинства
України, суд касаційної інстанції, -

ПОСТАНОВА:

Касаційну скаргу Державної податкової
інспекції у Бородянському районі
Київської області залишити без
задоволення.

Касаційну скаргу Товариства з
обмеженою відповідальністю «Алюпол»
задовольнити частково.

Постанову Київського апеляційного
адміністративного суду від 25.03.2011
змінити, виклавши її резолютивну
частину в такій редакції:

«Апеляційну скаргу Державної
податкової інспекції у Бородянському
районі Київської області залишити без
задоволення, а постанову Київського
окружного адміністративного суду від
22.11.2010 - без змін.».

Постанова набирає законної сили через
п'ять днів після направлення її копій
особам, які беруть участь у справі, та
може бути переглянута Верховним Судом
України з підстав, передбачених
статтею 237 Кодексу адміністративного
судочинства України, за заявою, поданою
через Вищий адміністративний суд
України у порядку, встановленому
статтями 236-2391 Кодексу
адміністративного судочинства
України.

Головуючий суддя Н.Г.
Пилипчук

Судді
Н.Є. Маринчак

Ю.І. Цвіркун