Справа № 820/6886/13-а
Суддя: Нечитайло О.М.
Дата ухвалення: 2014-09-08 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ
У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"08" вересня 2014 р. м. Київ
К/800/24665/14

Вищий адміністративний суд України у
складі колегії суддів:
Головуючий:Нечитайло О.М. Судді:
Лосєв А.М. Шипуліна Т.М., за участю
секретаря:Руденко А.М. за участю
представників позивача:Сердюк Ю.О.,
Давиденка О.Л., відповідача:Варченко
А.О., розглянувши у відкритому судовому
засіданні

касаційну скаргу Публічного
акціонерного товариства «Страхова
компанія «Лемма»

на постанову Харківського
апеляційного адміністративного суду
від 22.04.2014 р.

у справі №820/6886/13-а

за позовом Публічного акціонерного
товариства «Страхова компанія «Лемма»

до Спеціалізованої державної
податкової інспекції з обслуговування
великих платників податків у м. Харкові
Міжрегіонального Головного управління
Міндоходів

про скасування податкових
повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Публічне акціонерне товариство
«Страхова компанія «Лемма»
(далі-позивач) звернулось з
адміністративним позовом до
Спеціалізованої державної податкової
інспекції з обслуговування великих
платників податків у м. Харкові
Міжрегіонального Головного управління
Міндоходів (далі-відповідач) про
скасування податкових
повідомлень-рішень.

Постановою Харківського окружного
адміністративного суду від 19.02.2014 р.
адміністративний позов задоволено,
скасовано податкові
повідомлення-рішення від 04.07.2013 р.
№, № та №, стягнуто з
Державного бюджету України на користь
позивача судовий збір у розмірі 2294,00
грн.

Постановою Харківського апеляційного
адміністративного суду від 22.04.2014 р.
рішення суду першої інстанції
скасовано, прийнято нове, яким
відмовлено у задоволенні позову.

Вважаючи, що рішення суду апеляційної
інстанції прийняте з порушенням норм
матеріального та процесуального права,
позивач звернувся до Вищого
адміністративного суду України із
касаційною скаргою, у якій просить його
скасувати та залишити в силі рішення
суду першої інстанції.

Відповідач письмових заперечень на
касаційну скаргу позивача до суду
касаційної інстанції не надіслав.

Відповідно до ч. 1 ст. 220 КАС України, суд
касаційної інстанції перевіряє
правильність застосування судами
першої та апеляційної інстанцій норм
матеріального та процесуального права,
правової оцінки обставин у справі і не
може досліджувати докази,
встановлювати та визнавати доведеними
обставини, що не були встановлені в
судовому рішенні та вирішувати питання
про достовірність того чи іншого
доказу.

Судами першої та апеляційної інстанцій
встановлено, що фахівцями податкового
органу була проведена планова
документальна виїзна перевірка
позивача з питань дотримання вимог
податкового, валютного та іншого
законодавства за період з 01.04.2010 р. по
31.12.2012 р., за результатами якої складено
акт від 11.06.2013 р. № 339/50.1/22623173.

У ході проведеної перевірки
контролюючим органом встановлено
наступні порушення:

пп. 3.1.1 п. 3.1 ст. 3, п. 4.1 ст. 4, абз. а) п. 6.5 ст.
6, пп. 7.3.1, пп. 7.3.6 п. 7.3 ст. 7 Закону України
«Про податок на додану вартість» та п.
185.1 ст. 185, п. 187.1 ст. 187, п. 188.1 ст.188
Податкового кодексу України, у
результаті чого занижено податкові
зобов'язання з податку на додану
вартість на загальну суму 102 065,112 грн.;

ст. 1 Закону України «Про порядок
здійснення розрахунків в іноземній
валюті», у результаті чого у періоді з
01.04.2010 р. по 31.1.2012 р. від позивача не
надійшли в установлені законодавством
строки валютні кошти у сумі 280 089,92 євро
(2 688 048,13 грн.) та 3 850 541,97 дол. США (28 481 919.372
грн.);

ст. 9 Декрету Кабінету Міністрів
України «Про систему валютного
регулювання та валютного контролю», ст.
1 Указу Президента України «Про
невідкладні заходи щодо поверненню в
Україну валютних цінностей, що
незаконно знаходяться за її межами»,
абз. 4 п. 2.7 ст. 2 Постанови Національного
Банку України, що полягали у
невідображенні в деклараціях про
валютні цінності, доходи та майно, що
належать резиденту України і
знаходяться за її межами станом на
01.10.2010 р., 01.01.2011 р., 01.04.2011 р., 01.07.2011 р.,
01.10.2011 р., 01.01.2012 р., 01.04.2012 р., 01.07.2012 р.,
01.10.2012 р., 01.01.2013 р. у п. 5 розділу III «майно
та товари за кордоном» суми
простроченої дебіторської
заборгованості по договорам, по яким на
звітну дату не надійшли в установлені
законодавством строки валютні кошти на
валютний рахунок резидента в
уповноваженому банку.

На підставі виявлених порушень
відповідачем були прийняті
оскаржувані податкові
повідомлення-рішення від 04.07.2013 р. №
про збільшення суми грошового
зобов'язання за платежем податок на
додану вартість у загальній сумі 119 013 740
грн. (за основним платежем 102 065 112,00 грн.,
за штрафними санкціями 16 948 628 грн.);
№ про нарахування грошового
зобов'язання - пені за порушення
термінів розрахунків у сфері ЗЕД у
загальній сумі 29 331 109,65 грн.; та №
про нарахування грошового зобов'язання
- штрафної санкції за порушення вимог
валютного законодавства у загальній
сумі 3 400 грн.

Заслухавши доповідь судді-доповідача,
розглянувши та обговоривши доводи,
наведені у касаційній скарзі,
перевіривши матеріали справи, колегія
суддів Вищого адміністративного суду
України дійшла висновку, що касаційна
скарга підлягає задоволенню з огляду
на наступне.

Як свідчать матеріали справи, між
позивачем та АТ «НТІ ТТР» укладено
Генеральну угоду про надання кредитних
гарантій від 02.04.2012 р.

Згідно п. 3.2. Генеральної угоди про
надання кредитних гарантій від 02.04.2012 р.
всі договори про надання гарантій,
котрі будуть укладені в майбутньому
між позивачем та АТ «НТІ ТТР» будуть
представляти собою договори про умови
надання кредитних гарантій.

На підставі Генеральної угоди про
надання кредитних гарантій від 02.04.2012 р.
між позивачем та АТ «НТІ ТТР» укладено
Договір про умови надання гарантій від
03.04.2012 р., Договір про умови надання
гарантій від 02.07.2012 р., Договір про умови
надання гарантій від 01.10.2012 р., які
представляють собою договори про умови
надання кредитних гарантій.

Відповідно до предмету зазначених
договорів Гарант зобов'язався видати
гарантію на користь Бенефіціара по
забезпеченню зобов'язань Принципала по
оплаті цінних паперів за договором
купівлі-продажу цінних паперів, а
Принципал зобов'язався сплатити
вказану послугу відповідно до умов
договору.

В зазначених договорах визначено межі
відповідальності Гаранта, термін дії
гарантії та винагорода Гаранта -
позивача за послуги з надання гарантії.

Відповідач у своїх запереченнях
зазначає про відсутність у позивача
права застосовувати до спірних
правовідносин поняття «кредитна
гарантія», а відтак і положення пп. 196.1
п.196.1 ст. 196 Податкового кодексу України,
при цьому ототожнює таке поняття із
«банківською гарантією», що у свою
чергу, на думку податкового органу,
свідчить про те, що операції позивача
із резидентами є об'єктом
оподаткування податком на додану
вартість.

Надаючи оцінку, обставинам справи, суд
апеляційної інстанції погодився із
зазначеними висновками відповідача та
вказав на те, що надання банківських
гарантій є банківською послугою у
відповідності до вимог Закону України
«Про банки та банківську діяльність»,
яку мають право здійснювати тільки
банки і у відповідності до цього ж
Закону банки мають право на
компенсацію своїх послуг.

Судова колегія вважає такі висновки
суду попередньої інстанції
передчасними та зазначає наступне.

Відповідно до ст. 4. Закону України «Про
фінансові послуги та державне
регулювання ринків фінансових послуг»
послуги у сфері надання гарантій та
поручительств відносяться до
фінансових послуг.

Право на здійснення операцій з надання
фінансових послуг мають фінансові
установи, а також, якщо це прямо
передбачено законом, фізичні особи -
підприємці.

Виключне право або інші обмеження щодо
надання окремих фінансових послуг
встановлюються законами про
діяльність відповідної фінансової
установи та нормативно-правовими
актами державних органів, що
здійснюють регулювання ринків
фінансових послуг.

Відповідно до пп. 1 п. 1 ст. 1 Закону
України «Про фінансові послуги та
державне регулювання ринків
фінансових послуг» до фінансових
установ відносяться в тому числі
страхові компанії.

Таким чином, Закон України «Про
фінансові послуги та державне
регулювання ринків фінансових послуг»
встановлює правові засади у сфері
надання фінансових послуг фінансовими
установами та іншими суб'єктами
підприємницької діяльності, виключним
видом діяльності яких є надання
фінансових послуг, у тому числі надання
гарантій та поручительств.

Як свідчать матеріали справи, позивач
має право надавати послуги у сфері
надання гарантій, оскільки є
фінансовою установою, відомості про
яку внесені до відповідного реєстру в
установленому законом порядку, про що
свідчить Свідоцтво про реєстрацію
фінансової установи серії СТ № 205 від
21.08.2004 р.

Слід також зазначити, що в матеріалах
справи наявна відповідь Національного
банку України на запит відповідача від
22.05.2013 р. № 5447/10/50.1-20 щодо визначення
поняття «кредитна гарантія», якою НБУ
повідомляє, що порядок здійснення
операцій за гарантіями в Україні
регулюється Цивільним кодексом
України, Господарським кодексом
України, а порядок, умови надання та
отримання банками гарантій регулює
Положення про порядок здійснення
банками операцій за гарантіями в
національній та іноземних валютах і,
водночас, зазначає, що
нормативно-правовими актами
Національного банку України не
визначено термін «кредитна гарантія»,
а також порядок її надання та
використання. Крім цього, в своїй
відповіді НБУ визначає поняття
«гарантії» - за гарантією банк, інша
фінансова установа, страхова
організація (гарант) гарантує перед
кредитором (бенефіціаром) виконання
боржником (принципалом) свого
обов'язку.

Системний аналіз наведеного
спростовує позицію відповідача
відносно того, що надання кредитних
гарантій є банківською послугою, яку
має право надавати лише банк.

Підпунктом 3.2.5 п. 3.2 ст. 3 Закону України
«Про податок на додану вартість», який
діяв на час виникнення спірних
правовідносин, визначено, що не є
об'єктом оподаткування операції з
надання послуг з інкасації,
розрахунково-касового обслуговування,
залучення, розміщення та повернення
коштів за договорами позики, депозиту,
вкладу (у тому числі пенсійного),
управління коштами та цінними паперами
(корпоративними правами та
деривативами), доручення, надання,
управління і переуступки фінансових
кредитів, кредитних гарантій і
банківських поручительств особою, що
надала такі кредити, гарантії або
поручительства.

Аналогічну норму містять приписи пп.
196.1 п.196.1 ст. 196 Податкового кодексу
України, відповідно до яких не є
об'єктом оподаткування операції з
надання послуг платіжних організацій
платіжних систем, пов'язаних з
переказом коштів, з інкасації,
розрахунково-касового обслуговування,
залучення, розміщення та повернення
коштів за договорами позики, депозиту,
вкладу (у тому числі пенсійного),
управління коштами та цінними паперами
(корпоративними правами та
деривативами), доручення, надання,
управління і відступлення прав вимоги
за фінансовими кредитами фінансових
установ, кредитних гарантій і
банківських поручительств особою, що
надала такі кредити, гарантії або
поручительства. Перелік послуг з
розрахунково-касового обслуговування
визначається Національним банком
України за погодженням з центральним
органом виконавчої влади, що
забезпечує формування та реалізує
державну податкову і митну політику.

Податкове законодавство не містить
визначення «кредитна гарантія», стаття
14 Податкового кодексу України охоплює
низку понять, які регулюються виключно
податковим законодавством, у той же
час, терміни, що застосовуються у цьому
Кодексі і не визначаються ним,
використовуються у значенні,
встановленому іншими законами (п. 5.3 ст.
5 Кодексу).

Отже, в частині визначення поняття
«кредитна гарантія», неврегульованій
податковим законодавством,
застосуванню підлягають положення
інших нормативних правових актів.

Так, поняття гарантія розкриває ст. 560
Цивільного кодексу України, а саме
визначає, що за гарантією банк, інша
фінансова установа, страхова
організація (гарант) гарантує перед
кредитором (бенефіціаром) виконання
боржником (принципалом) свого
обов'язку. Гарант відповідає перед
кредитором за порушення зобов'язання
боржником.

Спірні договори про умови надання
кредитних гарантій, укладені між
позивачем та резидентами передбачали
надання гарантій кредитору по
забезпеченню зобов'язань, тобто
містили у особі ознаки гарантії.

Так само Господарський кодекс України
наводить визначення поняттю гарантія,
яка у відповідності до ст. 200 є
специфічним засобом забезпечення
виконання господарських зобов'язань
шляхом письмового підтвердження
(гарантійного листа) банком, іншою
кредитною установою, страховою
організацією (банківська гарантія) про
задоволення вимог управненої сторони у
розмірі повної грошової суми,
зазначеної у письмовому підтвердженні,
якщо третя особа (зобов'язана сторона)
не виконає вказане у ньому певне
зобов'язання, або настануть інші умови,
передбачені у відповідному
підтвердженні.

Поняття, наведені у зазначених
нормативних актах частково
узгоджуються, частково ні, при цьому
жодне з них не суперечить вимогам
податкового законодавства.

За відсутності окремого визначення
«кредитна гарантія», вжите в
Податковому кодексу України поняття
варто поширювати на гарантії будь
якого виду, не обмежуючи його
визначенням «банківська гарантія», як
того вимагає відповідач.

Позивач скористався своїм правом на
самостійне визначення умов договорів,
застосувавши до них таке поняття як
«кредитна гарантія», що відповідало
змісту договірних відносин, мета яких
полягала у наданні позивачем суб'єктам
господарської діяльності гарантії, в
яких він виступав Гарантом.

Крім того, судами попередніх інстанцій
було також встановлено, що у періоді
який перевірявся, позивач отримував
послуги контр-гарантій від «IRT Corporation»
(Великобританія) відповідно до
Договорів про умови надання кредитних
гарантій (контр-гарантій), в яких ПАТ
«СК «ЛЕММА» є Гарантом, a «IRT Corporation»,
відповідно, «контр-гарантом».

За умовами зазначених Договорів
предметом договору є зобов'язання
Контр-гаранта на умовах договору
надати контр-гарантію із зобов'язанням
заплатити у випадку здійснення
Гарантом платежу або пред'явлення
Гаранту вимоги по платежу по гарантіях,
що були видані Гарантом; умови
здійснення виплат Контр-гарантом на
користь Гаранта визначаються виданою
контр-гарантією.

З урахуванням викладеного судова
колегія вважає цілком аргументованим
висновок суду першої інстанцій, за яким
кредитні гарантії, надані позивачем на
підстав договорів про умови надання
кредитних гарантій та відповідно
кредитні гарантії (контр-гарантії),
надані позивачу «IRT Corporation», не є
об'єктом оподаткування, що дало
вичерпні правові підстави для
скасування податкового
повідомлення-рішення від 04.07.2013 р.
№.

Що стосується висновку контролюючого
органу, викладеного в акті перевірки,
про безпідставність проведення
позивачем зарахування зустрічних
вимог за договорами перестрахування та
щодо невідображення суми простроченої
дебіторської заборгованості за
договорами ризиків за межами України,
суд касаційної інстанції визначився із
наступним.

Як встановлено судами, позивачем було
укладено договори перестрахування з
рядом нерезидентів протягом періоду,
що перевірявся. Протягом 2 - 4 кварталів
2010 р., 2011р. та 2012 р. позивачем було надано
послуг таким нерезидентам на суму 31 308,5
грн., тоді як нерезидентами виставлено
страхове відшкодування на таку ж суму.

Відповідач помилково вважає, що на
страхові виплати поширюються норми
законодавства щодо здійснення таких
виплат виключно у грошовій формі, що
виключає можливість проведення
зарахування позивачем зустрічних
вимог по договорам перестрахування
нерезидентами.

Частиною 4 ст. 6 Закону України «Про
зовнішньоекономічну діяльність»
передбачено, що суб'єкти ЗЕД мають
право укладати будь-які види
зовнішньоекономічних договорів
(контрактів), крім прямо та у виключній
формі заборонених законами України.

Суб'єктам господарювання - резидентам
гарантовано свободу підприємницької
діяльності, яка здійснюється у порядку
та у спосіб, що не заборонені законом.

Статтею 1 Закону України «Про порядок
здійснення розрахунків в іноземній
валюті» встановлено граничний термін
зарахування валютної виручки
резидентів у іноземній валюті за
експорт продукції (робіт, послуг), проте
це не виключає можливості припинити
зобов'язання в інший спосіб, зокрема
зарахуванням зустрічних однорідних
вимог.

Зарахування зустрічних однорідних
вимог є одним зі способів припинення
зобов'язань, за яким погашаються
зустрічні однорідні вимоги, строк
виконання яких настав, або
невстановлений, або визначений
моментом пред'явлення вимоги (ст. 601
Цивільного кодексу України).

Відповідно до ст.9 Закону України «Про
страхування» страхова виплата - це
грошова сума, що виплачується
страховиком відповідно до умов
договору при настанні страхового
випадку, тобто зобов'язання щодо
виплати страхового відшкодування за
договорами страхування
(перестрахування) здійснюється в
грошовій формі.

У той же час, Закон України «Про
страхування» не містить заборони в
частині можливості здійснення
зарахування зустрічних однорідних
вимог за договорами страхування
(перестрахування).

Крім того, як було встановлено у ході
розгляду справи, ПАТ «РЕАЛ БАНК», в
якому позивач мав відкриті рахунки в
гривні, в доларах США та Євро, Листом №
08-306/3904 від 17.12.2013 р. підтвердив, що у
період з 01.04.2010 р. по 31.12.2012 р. відповідно
до ст. 1.10 Інструкції про порядок
здійснення контролю за експортними,
імпортними операціями, затвердженою
Постановою Правління НБУ від 24.03.99 № 136,
дійсно здійснював зняття з валютного
контролю операцій позивача з
нерезидентами за договорами
страхування (перестрахування) у зв'язку
з припиненням зобов'язань, що
здійснюються зарахуванням зустрічних
однорідних вимог.

Таким чином, такого роду операції були
зняті банком з валютного контролю в
зв'язку з припиненням зобов'язань
зарахуванням зустрічних однорідних
вимог в межах своїх повноважень та у
відповідності із порядком,
встановленим у Інструкції про порядок
здійснення контролю за експортними,
імпортними операціями, затвердженою
Постановою Правління НБУ від 24.03.99 № 136.
При цьому, банк, як агент валютного
контролю, не виявив жодних порушень з
боку позивача.

З урахуванням викладеного суд
приходить до висновку, що припинення
дебіторської та кредиторської
заборгованості між позивачем та
нерезидентами по сплаті страхових
платежів і виплат страхового
відшкодування за договором
перестрахування шляхом зарахування
зустрічних однорідних вимог не
суперечить чинному законодавству
України і є правомірним, що дає
підстави погодитись із висновком суду
першої інстанцій про безпідставність
нарахування позивачу штрафних санкцій
оскаржуваними рішеннями № про
нарахування грошового зобов'язання -
пені за порушення термінів розрахунків
у сфері ЗЕД та № про нарахування
грошового зобов'язання - штрафної
санкції за порушення вимог валютного
законодавства.

Зазначене судом апеляційної інстанції
при постановленні оскаржуваного
судового рішення взято до уваги не
було, що призвело до безпідставного
скасування рішення суду першої
інстанції.

Відповідно до ст.226 КАС України, суд
касаційної інстанції скасовує судове
рішення суду апеляційної інстанції та
залишає в силі рішення суду першої
інстанції, яке ухвалено відповідно до
закону і скасоване або змінене
помилково.

На підставі викладеного, керуючись ст.
ст. 210-231 Кодексу адміністративного
судочинства України, суд -

УХВАЛИВ:

1. Касаційну скаргу Публічного
акціонерного товариства «Страхова
компанія «Лемма» задовольнити.

2. Постанову Харківського апеляційного
адміністративного суду від 22.04.2014 р. у
справі №820/6886/13-а скасувати.

Постанову Харківського окружного
адміністративного суду від 19.02.2014 р. у
справі №820/6886/13-а залишити в силі.

3. Ухвала набирає законної сили з
моменту проголошення та може бути
переглянута з підстав, встановлених
статтею 237 Кодексу адміністративного
судочинства України.

Головуючий суддя:Нечитайло О.М.
Судді:Лосєв А.М. Шипуліна Т.М.