Справа № 9101/1857/2012
Суддя: Панченко О.М.
Дата ухвалення: 2014-03-18 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

9101/1857/2012

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Панченко О.М. (доповідач),

суддів: Чередниченко В.Є., Коршуна А.О.,

при секретарі судового засідання Чепурко А.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за апеляційними скаргами Приватного акціонерного товариства "Дніпровський завод мінеральних добрив", Державної податкової інспекції у місті Дніпродзержинську, Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Дніпропетровську

за позовом Закритого акціонерного товариства "Дніпровський завод мінеральних добрив"

до Державної податкової інспекції у місті Дніпродзержинську,

третя особа - Спеціалізована державна податкова інспекція по роботі з великими платниками податків у м. Дніпропетровську

про скасування податкових повідомлень-рішень, -

встановив:

Визнано протиправними дії Державної податкової інспекції у м.Дніпродзержинську щодо зменшення валових витрат Приватного акціонерного товариства "Дніпровський завод мінеральних добрив" на суму 4003451,99 грн.

В решті позовних вимог відмовлено.

Не погодившись з постановою суду, учасники процесу оскаржили її в апеляційному порядку, посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права, невідповідність висновків суду обставинам справи, неповне з’ясування судом обставин справи.

Позивач просить скасувати постанову суду в частині відмови у задоволенні позовних вимог. Відповідач та третя особа просять скасувати постанову суду та відмовити в позові повністю.

В судовому засіданні представник позивача підтримав доводи своєї апеляційної скарги та просив її задовольнити. Проти апеляційних скарг відповідача та третьої особи заперечував.

Представники інших учасників процесу, повідомлені належним чином про місце, дату і час розгляду справи, не з’явилися до суду, що не перешкоджає розгляду справи.

Вислухавши пояснення представника позивача, дослідивши докази, наявні в матеріалах справи, перевіривши в межах доводів апеляційної скарги дотримання судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, суд дійшов висновку, що апеляційні скарги відповідача та третьої особи не підлягають задоволенню, а апеляційна скарга позивача має бути задоволена з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено та знайшло своє підтвердження під час розгляду апеляційної скарги, що Державною податковою адміністрацією у Дніпропетровській області та Державною податковою інспекцією у м. Дніпродзержинську проводилася планова виїзна перевірка ЗАТ "Дніпровський завод мінеральних добрив" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.07.2007р. по 31.12.2008р. За результатами проведеної перевірки ДПІ у м. Дніпродзержинську складено акт від 28.04.2009року №23-206/31980517, в якому було вказано на порушення ЗАТ "Дніпровський завод мінеральних добрив" вимог Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" та Закону України "Про податок на додану вартість".

Суть порушень зводиться до наступного:

1. ЗАТ "ДЗМД" не віднесло до складу валового доходу дохід на загальну суму 4001422 грн. за рахунок:

- здійснення реалізації готової продукції (амофосу ИР12:52) власного виробництва особі, яка не є платником податку, за цінами, нижчими виробничої собівартості на суму 2 017 679 грн., чим порушено п. 1.20 ст.1, п.п. 4.1.3 п. 4.1 ст. 4, п.п. 7.4.3 п. 7.4 ст.7 Закону України від 28.12.1994р. №334/94-ВР "Про оподаткування прибутку підприємств;

- вартість запасів, що використані не у господарській діяльності товариства, в розмірі різниці між собівартістю виготовлення продукції та цінами її реалізації не відображено в гр.4 рядку "АЗ" Таблиці 1 "Розрахунок приросту (убутку) балансової вартості запасів" Додатку К1/1 до рядків 01.2, 01.5, 04.2, 04.10 та 07 Декларації з податку на прибуток підприємства на суму 1 983 743 грн., чим порушено п. 5.1, п. 5.9 ст. 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств".

2. Підприємство не здійснило коригування податкового кредиту з ПДВ у відповідних періодах 2008р. при використанні матеріальних ресурсів не у господарській діяльності по операціях з реалізації продукції власного виробництва за цінами нижчими виробничої собівартості, чим порушено п.п.7.4.4 п. 7.4. ст. 7 Закону України "Про податок на додану

вартість", в результаті чого занижено податок на додану вартість на суму 396 749 грн.

Крім того, суб'єкт господарювання на протязі перевіряємого періоду здійснював реалізацію побічної продукції (фосфогіпсу) за цінами, які нижчі звичайних TOB "Екологія Дніпро Корпорація", чим порушено п.4.1 ст.4 Закону України "Про податок на додану вартість" та занижено обсяг продажу за період, що перевірявся на загальну суму 4 287 153,07 грн. та в порушення п.п.6.1.1 п.6.1 ст.6 та п.п.7.3.1 п.7.3 ст.7 Закону України "Про податок на додану вартість" занижено ПДВ на 857 430,61 грн.

3. ЗАТ "ДЗМД" безпідставно віднесено на поліпшення основних засобів заробітну плату, нарахування у фонди державного загальнообов'язкового страхування робітників та вартість матеріалів, використаних на поліпшення основних засобів за 2008 рік на суму 1 445 727 грн., чим порушено п.п. 5.3.9 п. 5.3. ст. 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" в результаті чого валові витрати завищено на загальну суму 1 445 727 грн.

Предметом оскарження в цій справі, є вищезазначені податкові повідомлення-рішення, винесені з урахуванням результатів адміністративного оскарження, а також дії відповідача щодо зменшення валових витрат.

Щодо реалізації продукції власного виробництва за цінами нижчими її собівартості.

Суд першої інстанції дійшов висновку, з яким погоджується також колегія суддів, що обов’язок доведення того, що ціна договору не відповідає рівню звичайної ціни у випадках, визначених цим законом, покладається на податковий орган.

Підпунктом 1.20.10 п.1.20 ст.1 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємства" передбачено, що донарахування податкових зобов'язань платника податку податковим органом внаслідок визначення звичайних цін здійснюється за процедурою, встановленою законом для нарахування податкових зобов'язань за непрямими методами.

Згідно п.п 4.3.5. Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" №2181 (Закон діяв на час вчинення господарських операцій), Рішення про застосування непрямих методів приймається податковим органом за місцезнаходженням платника податків за наявності підстав, визначених у підпункті 4.3.1 цього пункту. Нарахування податкових зобов'язань з використанням непрямого методу здійснюється виключно податковими органами. Рішення про сплату податкових зобов'язань приймається у судовому порядку за поданням керівника (його заступника) відповідного податкового органу. Тобто в даному випадку податкова служба мала б звернуться про стягнення податкового зобов’язання в судовому порядку.

Також, слід зазначити наступне. Відповідно до статті 3 Господарського кодексу України під господарською діяльністю у цьому Кодексі розуміється діяльність суб'єктів господарювання у сфері суспільного виробництва, спрямована на виготовлення та реалізацію продукції, виконання робіт чи надання послуг вартісного характеру, що мають цінову визначеність.

За визначенням статті 1 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" (334/94-ВР) (в редакції, що діяла на момент проведення перевірки) господарська діяльність - будь-яка діяльність особи, направлена на отримання доходу в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, у разі коли безпосередня участь такої особи в організації такої діяльності є регулярною, постійною та суттєвою.

Отже, Закон (334/94-ВР) дає визначення господарської діяльності, використовуючи поняття "доход", а не поняття "прибуток".

З урахуванням п. 1.43 Закону (334/94-ВР), терміни, що використовуються в Положенні (стандарті) бухгалтерського обліку 3 "Звіт про фінансові результати", затвердженому Наказом Міністерства фінансів України 31.03.99 р. № 87 (в редакції, що діяла на момент проведення перевірки), мають таке значення:

"Витрати" - зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, які призводять до зменшення власного капіталу (за винятком зменшення капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власниками) за звітний період. "Доходи" - збільшення економічних вигод у вигляді надходження активів або зменшення зобов'язань, які призводять до зростання власного капіталу (крім зростання капіталу за рахунок внесків власників) за звітний період. "Прибуток" - сума, на яку доходи перевищують пов'язані з ними витрати.

Виходячи з цих визначень, поняття "доходи" не є тотожним поняттю "прибуток", а наявність збитків не є підтвердженням відсутності "доходу".

При цьому слід зазначити, що Закон України "Про оподаткування прибутку підприємств" №334/94-ВР (в редакції, що діяла на момент проведення перевірки) не містить положень про те, що продукція суб'єкта господарювання не може бути реалізована за ціною, що є нижчою за собівартість такої продукції.

Відповідно до пункту 4.1 статті 4 Закону України від 03 квітня 1997 року № 168/97-ВР "Про податок на додану вартість" (далі - Закон № 168/97-ВР) (в редакції, що діяла на момент проведення перевірки) база оподаткування операції з поставки товарів (послуг) визначається виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, визначеної за вільними цінами, але не нижче за звичайні ціни.

Отже, підприємство може реалізувати свій товар на внутрішньому ринку та на експорт за ціною, що є нижчою за собівартість, однак така ціна має знаходитись в межах звичайних цін.

Згідно п.п. 1.20.1 п. 1.20 ст. 1 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" звичайною вважається ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору якщо не доведене зворотне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню справедливих ринкових цін.

Згідно з пп. 1.20.2 п.1.20 ст.1 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" для визначення звичайної ціни товару (робіт, послуг) використовується інформація про укладені на момент продажу такого товару (роботи, послуги) угоди з ідентичними (однорідними) товарами (роботами, послугами) у співставних умовах. Також у відповідності до зазначеної вище норми Закону для визначення звичайної ціни, враховуються такі умови угод, як кількість (об'єм) товарів (наприклад, об'єм товарної партії), термін виконання зобов'язань, умови платежів, звичайних для такої операції, а також інші об'єктивні умови, що можуть вплинути на ціну. При цьому враховуються звичайні при укладанні угод між непов'язаними особами надбавки чи знижки до ціни. Зокрема, але не виключно, враховуються знижки, пов'язані з сезонними та іншими коливаннями споживчого попиту на товари (роботи, послуги), втратою товарами якості або інших властивостей; закінченням (наближенням дати закінчення) строку зберігання (придатності, реалізації); збутом неліквідних або низьколіквідних товарів та інш.

Більш того, обов'язок доведення того, що ціна договору не відповідає рівню звичайної ціни у випадках, визначених Законом, покладається на податковий орган у порядку, встановленому законом. В даній справі не було доведено податковим органом, що ціни продажу продукції були нижчими за звичайні. Отже, висновок ДПІ у м.Дніпродзержинську про неправомірне завищення позивачем валових витрат у розмірі 4033451,99 грн. не відповідає фактичним обставинам.

З огляду на вказане вище можна зазначити, що позиція ДПІ у м.Дніпродзержинську стосовно порушення ПАТ "ДЗМД" чинного законодавства при реалізації продукції за цінами

нижчими за її собівартість є невірною та необґрунтованою, та нарахування податку на додану вартість є безпідставним й таким, що суперечить нормам чинного законодавства України.

Щодо правомірності формування валових витрат на поліпшення основних засобів

Суд першої інстанції дійшов висновку про те, що ані в ході перевірки ані в судовому засіданні відокремити, які роботи проведено працівниками відповідних категорій за основним місцем роботи від роботи, пов'язаної з поліпшенням основних фондів не вбачалось можливим. Аналогічно не можливо відокремити вартість витрачених матеріалів, які застосовано або на поточні ремонтні роботи, або в ході ремонтних робіт, пов'язаних з поліпшенням основних фондів.

В зв'язку з цим, суд першої інстанції погодився, що підприємству обґрунтовано не визнано валових витрат, пов'язаних з поліпшенням основних засобів, у сумі 1 445 727,00 грн.

Проте колегія суддів вважає, що доводи позивача, викладені в апеляційній скарзі, заслуговують на увагу.

Так, рядок 04.10 Декларації "витрати на поліпшення основних фондів" заповнюється на підставі п.п. 8.7.1 п. 8.7 ст. 8 Закону України від 28.12.1994 р. № 334/94-ВР "Про оподаткування прибутку підприємств", згідно якого: "Платники податку мають право протягом звітного періоду віднести до валових витрат будь-які витрати, пов'язані з поліпшенням основних фондів, які підлягають амортизації, у сумі, що не перевищує 10 відсотків сукупної балансової вартості усіх груп основних фондів станом на початок такого звітного періоду".

Сума 10-ти відсоткового ліміту для підприємства на 2008 рік складає 3 153 799,00 грн. та зазначена у додатку К 1/1 до Декларації.

За підсумками 1-го півріччя 2008 року сума фактичних витрат підприємства, пов'язаних з поліпшенням основних фондів, склала 3 249 226,89 грн., у тому числі: суми по актам виконаних робіт у разі виконання сторонніми організаціями 981 453,07 грн.; заробітна плата робітників ремонтних спеціальностей 1 025 197,64 грн.; нарахування на заробітну плату робітників ремонтних спеціальностей 379 009,70 грн.; матеріали, використані у зв'язку з поліпшенням основних фондів - 863 566,48 грн.

Фактично за 1-е півріччя 2008 до рядку 04.10 Декларації "витрати на поліпшення основних фондів" включено витрати лише у межах ліміту, тобто - 3 153 799,00 грн., у тому числі: суми по актам виконаних робіт у разі виконання сторонніми організаціями 981 453,07 грн., заробітна плата робітників ремонтних спеціальностей 1 025 197,64 грн.; нарахування на заробітну плату робітників ремонтних спеціальностей 379 009,70 грн.; матеріали, використані у зв'язку з поліпшенням основних фондів - 768 139,00 грн. (тобто на 95 427,48 грн. менше, ніж фактично використано, щоб укластися у встановлений ліміт).

За результатами перевірки ДПІ у м.Дніпродзержинську не визнає за підприємством права на валові витрати по заробітній платі робітників ремонтних спеціальностей із нарахуваннями до фондів соціального страхування та по витратам на матеріали, використані у зв'язку з поліпшенням основних фондів, оскільки ці витрати віднесено до валових витрат без підтверджуючих документів.

Проте, слід прийняти до уваги наступне. При виконанні ремонтних робіт підрядним способом у разі, якщо це передбачалося угодою, виконавцю для виконання ремонтних робіт передавалися матеріали замовника (підприємства).

До перевірки разом з актами виконаних робіт було надано акти прийому-передачі матеріалів підрядним організаціям (виконавцям ремонтів) та акти фактичного використання цих матеріалів для проведення ремонтів основних засобів підприємства підрядним способом. На підставі цих документів в бухгалтерському обліку відбувалося списання матеріалів.

При виконанні поточних ремонтів та профілактичного обслуговування основних засобів власними силами видача матеріалів зі складу відбувалася на підставі лімітно-забірних карток за типовою формою М-9, оформлених належним чином з усіма підписами матеріально-відповідальних та посадових осіб (до перевірки також надавались).

Також на підтвердження позиції позивача та з метою документального підтвердження витрат на матеріали, що використані у зв'язку з поліпшенням основних фондів, в матеріалах справи маються:

- завірені копії актів прийому-передачі матеріалів підрядним організаціям (виконавцям ремонтів) та акти фактичного використання цих матеріалів для проведення ремонтів основних засобів підприємства підрядним способом;

- завірені копії актів за 1-й та 2-й квартали про фактичне використання кожної номенклатури матеріалів для ремонтів з зазначенням кожного об'єкту, що ремонтувався, та на який конкретно об'єкт основних засобів було витрачено окремі матеріали.

Таким чином, висновок про те, що витрати на матеріали віднесено до валових витрат без підтверджуючих документів, не відповідає дійсності і є безпідставним.

Також, податковий орган не визнав валовими витратами заробітну плату та нарахування на неї за 2-й квартал 2008 року робітників ремонтних спеціальностей у сумі 677588 грн.

На підприємстві діє погодинна форма оплати праці, тобто підставою для нарахування заробітної плати є фактично відпрацьований час згідно табелів використання робочого часу. За структурою підприємства робітники ремонтних спеціальностей входять до складу виробництва мінеральних добрив та залізничного цеху (без створення відокремленого ремонтного підрозділу). Основними функціональними обов'язками цієї категорії працівників є забезпечення безперебійної роботи основних засобів підприємства шляхом проведення поточних ремонтів та профілактичного обслуговування основних засобів. Перелік таких ремонтних спеціальностей є абсолютно типовим для виробничого підприємства, тому не визнавати валовими витратами заробітну плату та нарахування по цій категорії працівників немає жодних підстав.

Посилання на те, ніби то до перевірки не надані документи, що підтверджують віднесення на поліпшення основних засобів заробітної плати з нарахуваннями по робітникам ремонтних спеціальностей не відповідає дійсності, тому що до позовної заяви було долучено за кожен квартал відомості по цій категорії працівників із зазначенням прізвища, табельного номера, назви спеціальності, суми заробітної плати та загальної суми нарахувань.

Також до матеріалів справи по кожному робітнику ремонтних спеціальностей за 1-е півріччя 2008 року копії розрахункових листків із зазначенням фактично відпрацьованого часу, видів нарахувань та відповідних сум.

В зв'язку з цим, підприємству безпідставно не визнано валових витрат, пов'язаних з поліпшенням основних засобів, у сумі 1 445 727 грн.

При віднесенні заробітної плати робітників ремонтних спеціальностей до валових витрат у строку 04.10 Декларації, підприємство спиралося на роз'яснення ДПА України, які викладені у листі від 05.03.2008р. №4284/7/15-0317, згідно до якого витрати на оплату праці працівників, зайнятих на роботах по ремонту, реконструкції, модернізації та інших видах поліпшення основних фондів, підлягають відображенню в податковому обліку платника податку у відповідності до пп. 8.7.1 п. 8.7 ст. 7 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств". У відповідності до зазначеного пункту платники податку мають право протягом звітного періоду віднести до валових витрат будь-які витрати, пов'язані з поліпшенням основних фондів, що підлягають амортизації, у тому числі витрати на поліпшення орендованих основних фондів, у сумі, що не перевищує 10 відсотків сукупної балансової вартості всіх груп основних фондів станом на початок такого звітного періоду.

При цьому до рядків 04.3 та 04.4 Декларації (відповідно "Витрати на оплату праці" та "сума збору до фондів соціального страхування") ця заробітна плата не включалася.

Якщо зазначений вище лист не приймати до уваги, то дані витрати, замість ряд. 04.10 Декларації, необхідно включити до рядків 04.3 та 04.4. при цьому не залежно від того, який варіант включення вказаних витрат обрати, підсумковий результат, тобто загальна сума витрат, буде однаковою.

Робітники ремонтних спеціальностей це: слюсарі ремонтники, електромонтери по ремонту та обслуговуванню обладнання, майстри з ремонту обладнання, які необхідні для будь-якого виробничого підприємства, а отже зв'язок витрат по заробітній платі цієї категорії працівників з господарською діяльністю підприємства є очевидним.

Також у відповідності до статті 71 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дій чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову. Відповідачем не надано належних доказів, підтверджуючих правомірність винесення ним оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

Щодо нарахування штрафних санкцій.

Суд, з’ясовуючи обставини щодо визначення суми штрафних (фінансових) санкцій по податку з доходів найманих працівників та податку на додану вартість зазначив, що ухвалою господарського суду Дніпропетровської області по справі №Б15/49/04 від 07.04.04р. порушене провадження у справі про банкрутство ЗАТ "Дніпровський завод мінеральних добрив". На момент проведення перевірки провадження у справі про банкрутство не закінчено та на теперішній час підприємство знаходиться у процедурі банкрутства.

Зазначеною ухвалою та у відповідності до п.4 ст.12 Закону України "Про відновлення платоспроможності боржника або визнання його банкрутом" введений мораторій на задоволення вимог кредиторів. Відповідно до п.4 ст.12 Закону України "Про відновлення платоспроможності боржника або визнання його банкрутом" протягом дії мораторію на задоволення вимог кредиторів не нараховується неустойка (штраф, пеня), не застосовуються інші санкції за невиконання чи неналежне виконання грошових зобов'язань і зобов'язань щодо сплати податків і зборів (обов'язкових платежів) .

Таким чином, суд першої інстанції дійшов висновку, що нарахування податковою інспекцією в податкових повідомленнях-рішеннях штрафних (фінансових) санкцій не відповідає вимогам законодавства щодо банкрутства.

Колегія суддів погоджується з доводами відповідача та третьої особи, викладеними в апеляційних скаргах, що мораторій не зупиняє виконання боржником грошових зобов’язань і зобов’язань щодо сплати податків і зборів (обов’язкових платежів), які виникли після дня введення мораторію, а отже не припиняє заходів, спрямованих на їх забезпечення, а тому вважає, що висновок суду з цього питання не відповідає обставинам справи. Проте, позивач вірно посилався в позові на те, що вказані вище штрафні санкції, згідно податкових повідомлень-рішень ДПІ у м.Дніпродзержинську, були нараховані підприємству на підставі Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами". Однак, у відповідності до преамбули цього ж закону, він не регулює питання погашення податкових зобов'язань або стягнення податкового боргу з осіб, на яких поширюються судові процедури, визначені Законом України "Про відновлення платоспроможності боржника або визнання його банкрутом".

За таких обставин, колегія суддів доходить висновку, що слід задовольнити апеляційну скаргу позивача, скасувати постанову суду в частині відмови у визнанні протиправними дій відповідача щодо зменшення валових витрат ЗАТ "ДЗМД" за період з 01.07.2007 року по 31.12.2008 року на суму 1 443 697,01 грн.

Апеляційні скарги відповідача та третьої особи слід залишити без задоволення, а постанову суду в оскаржуваній частині - без змін.

Керуючись ст.ст. 196, 198, 200, 202, 206 Кодексу адміністративного судочинства, апеляційний суд, -

постановив:

Апеляційні скарги Державної податкової інспекції у місті Дніпродзержинську та Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Дніпропетровську залишити без задоволення.

Апеляційну скаргу Приватного акціонерного товариства "Дніпровський завод мінеральних добрив" задовольнити.

Визнати протиправними дії Державної податкової інспекції у місті Дніпродзержинську щодо зменшення валових витрат у розмірі 1443697,01 грн. за період з 01.07.2007 року по 31.12.2008 року.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з моменту проголошення та може бути оскаржена до Вищого адміністративного суду України в порядку та строки, визначені ст. 212 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя: О.М. Панченко

Суддя: В.Є. Чередниченко

Суддя: А.О. Коршун