Справа № 2а-18060/09/0570
Суддя: Карась О.В.
Дата ухвалення: 2014-06-03 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ
У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"03" червня 2014 р. м. Київ
К/9991/1231/11

Вищий адміністративний суд України у
складі колегії суддів:

Карася О.В. (головуючого), Голубєвої
Г.К., Рибченка А.О.,

представники сторін в судове засідання
не з'явились, про дату, час та місце
судового засідання повідомлені
належним чином, -

розглянувши в порядку письмового
провадження касаційну скаргу
Державної податкової інспекції у м.
Дзержинську на постанову Донецького
окружного адміністративного суду від
29.09.2010 та ухвалу Донецького
апеляційного адміністративного суду
від 16.12.2010 у справі № 2а-18060/09/0570

за позовом Товариства з обмеженою
відповідальністю "Новгородський
комбінат комунального господарства"

до Державної податкової
інспекції у м. Дзержинську

про визнання недійсними
податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И В:

Товариством до суду заявлений позов
про визнання недійсними податкових
повідомлень-рішень Державної
податкової інспекції від 21.08.2009 №
/1, № /1, № /1, якими
позивачеві донараховано суму
податкового зобов'язання (з
урахуванням штрафних (фінансових)
санкцій) з податку на прибуток у
розмірі 245 920,60 грн., з податку на додану
вартість (ділі - ПДВ) у розмірі 39 685,00
грн., з податку з доходів фізичних осіб
у розмірі 16 733,00 грн. за порушення вимог
Закону України "Про оподаткування
прибутку підприємств", Закону України
"Про податок на додану вартість", Закону
України "Про податок з доходів фізичних
осіб". Позовні вимоги обґрунтовані
відсутністю з боку позивача порушень
вимог названих законодавчих актів.

Постановою суду першої інстанції,
залишеною без змін ухвалою
апеляційного суду, позовні вимоги
задоволені частково: визнано
недійсними податкове
повідомлення-рішення Державної
податкової інспекції від 21.08.2009 №
/1 в частині визначення Товариству
податкового зобов'язання (з
урахуванням штрафних (фінансових)
санкцій) з податку на прибуток на суму
224 185,98 грн., податкове
повідомлення-рішення від 21.08.2009 №
/1 в частині визначення Товариству
податкового зобов'язання (з
урахуванням штрафних (фінансових)
санкцій) з ПДВ на суму 5 691,00 грн.,
податкове повідомлення-рішення від
21.08.2009 № /1 в частині визначення
Товариству податкового зобов'язання (з
урахуванням штрафних (фінансових)
санкцій) з податку з доходів фізичних
осіб на суму 15 954,60 грн. У задоволенні
іншої частини позовних вимог
відмовлено.

У касаційній скарзі відповідач,
посилаючись на неправильне
застосування судами першої та
апеляційної інстанцій норм
матеріального права в частині
задоволення позовних вимог, просить
судові рішення скасувати та ухвалити
нове рішення, яким у задоволенні позову
відмовити.

При цьому державний податковий орган
обґрунтовує касаційну скаргу тим, що
суди, на його думку, помилково не
погодилися з висновками акту перевірки
від 20.07.2009, на підставі якого було
ухвалено оспорювані податкові
повідомлення - рішення, про допущенні
Товариством порушення пп. 1.22.1 ст. 1, пп. 4
Закону України "Про оподаткування
прибутку підприємств" внаслідок того,
що позивачем не в повному обсязі
включена сума простроченої
кредиторської заборгованості перед
контрагентом за отриману теплову
енергію; п. 1.4, п. 1.11 ст. 1, п. 4.1 ст. 4, пп. 7.3.9
п. 7.3, пп. 7.7.1 п. 7.7 ст. 7, п. 10.1 ст. 10, п. 11.11 ст.
11 Закону України "Про податок на додану
вартість" та п. 1.15 ст. 1, пп. 4.2.9, пп. 4.2.11 п.
4.2 ст. 4, п. 7.1 ст. 7, пп. 8.1.2 п. 8.1 ст. 8 Закону
України "Про податок з доходів фізичних
осіб", що полягало у списання
дебіторської заборгованості за
поставлені житлово - комунальні
послуги фізичним особам -
квартиронаймачам без нарахування
податкових зобов'язань з ПДВ та податку
з доходів фізичних осіб з наступною
сплатою у якості податкового агента.

Матеріали справи і касаційна скарга
Державної податкової інспекції
переглянуті Вищим адміністративним
судом України з урахуванням приписів ч.
1 ст. 220 Кодексу адміністративного
судочинства України, згідно якої суд
касаційної інстанції перевіряє
правильність застосування судами
першої та апеляційної інстанцій норм
матеріального та процесуального права,
правової оцінки обставин у справі і не
може досліджувати докази,
встановлювати та визнавати доведеними
обставини, що не були встановлені в
судовому рішенні, та вирішувати
питання про достовірність того чи
іншого доказу. Суд касаційної
інстанції переглядає судові рішення
судів першої та апеляційної інстанцій
у межах касаційної скарги, але при
цьому може встановлювати порушення
норм матеріального чи процесуального
права, на які не було посилання в
касаційній скарзі.

Згідно з п. 11.11 ст. 11 Закону України від
03.04.1997 № 168/97-ВР "Про податок на додану
вартість" (втратив чинність 01.01.2011)
тимчасово, до набрання чинності
Податковим кодексом України, платники
податку, які продають теплову енергію,
газ природний (крім скрапленого),
включаючи вартість його
транспортування, надають послуги
водопостачання, водовідведення, чи
надають послуги, вартість яких
включається до складу квартирної плати
чи плати за утримання житла, фізичним
особам, бюджетним установам, не
зареєстрованим платниками цього
податку, а також
житлово-експлуатаційним конторам,
квартирно-експлуатаційним частинам,
товариствам співвласників житла, іншим
подібним платникам податку, які
здійснюють збір коштів від зазначених
покупців з метою подальшого їх
перерахування продавцям таких товарів
(послуг) у компенсацію їх вартості,
визначають базу оподаткування
операцій з поставки таких товарів
(послуг) за касовим методом.

Відповідно до з п. 1.11 ст. 1 вказаного
Закону під касовим методом розуміється
метод податкового обліку, за яким дата
виникнення податкових зобов'язань
визначається як дата зарахування
(отримання) коштів на банківський
рахунок (до каси) платника податків або
дата отримання інших видів компенсацій
вартості поставлених товарів (або
належних до поставки) ним товарів
(послуг), а дата виникнення права на
податковий кредит визначається як дата
списання з банківського рахунка
(видачі з каси) платника податків або
дата надання інших видів компенсацій
вартості поставлених (або належних до
поставки) йому товарів (послуг). Тобто,
податкове зобов'язання з ПДВ
визначається за датою отримання
коштів, а податковий кредит - за датою
оплати рахунків постачальників або
надання інших видів компенсації
вартості їхніх послуг.

Таким чином, платники податку, які
постачають теплову енергію, газ
природний (крім скрапленого), послуги з
водопостачання, водовідведення чи
послуги, вартість яких включається до
складу квартирної плати чи плати за
утримання житла фізичним особам,
бюджетним установам, не зареєстрованим
як платники податку, та іншим особам,
визначеним п. 11.11 ст. 11 Закону № 168/97-ВР,
визнають податкові зобов'язання з ПДВ
за такими операціями на дату
зарахування (отримання) коштів на
банківський рахунок (до каси) платника
податку або дату отримання інших видів
компенсацій.

Дебіторська заборгованість, що виникла
у платників податку, визначених п. 11.11
ст. 11 Закону № 168/97-ВР, за операціями з
постачання товарів/послуг, які
визначені цим же пунктом, може бути
списана після закінчення строку
позовної давності по такій
заборгованості та після вжиття
необхідних заходів по її стягненню.

При списанні дебіторської
заборгованості у вищезазначених
платників податку не виникають
податкові зобов'язання з ПДВ, оскільки
не відбувається зарахування
(отримання) коштів на банківський
рахунок (до каси) платника податку в
рахунок оплати вартості поставлених
товарів/послуг; не отримується
платником податку будь-яка інша
компенсація за поставлені
товари/послуги.

Як встановлено попередніми судовими
інстанціями, позивачем було вчинено
дії щодо процедури врегулювання
безнадійної та сумнівної
заборгованості шляхом звернення до
суду, і по мірі прийняття судових
рішень та набранням ними законної сили
списували наявну дебіторську
заборгованість.

Таким чином, суди дійшли
обґрунтованого висновку про те, що
операції зі списання заборгованості
громадян за житлово - комунальні
послуги з їх особових рахунків, щодо
яких не отримано компенсації, не є
об'єктом оподаткування.

Цілком обґрунтованого висновку дійшов
суд першої інстанції, з думкою якого
погодився апеляційний суд, щодо
визнання податкового повідомлення -
рішення податкової служби про
нарахування позивачеві податку з
доходів фізичних осіб та санкцій за
його несплату у сумі 15 954,60 грн.,
прийнятим всупереч приписів чинного
законодавства.

Судові рішення з приводу цього
спірного питання мотивовані висновком
про те, що за такими операціями
підприємство не надає додаткових благ
і не є податковим агентом по відношенню
до фізичних осіб - боржників. Останні
повинні самостійно сплачувати податок
з доходів фізичних осіб за списаною
заборгованістю шляхом включення її у
річну декларацію.

Порядок оподаткування доходів
фізичних осіб врегульовано Закону
України від 22.05.2003 № 889-IV "Про податок з
доходів фізичних осіб". Відповідно до
ст. 3 вказаного Закону об'єктом
оподаткування даним податком є,
зокрема, загальний місячний
оподатковуваний дохід фізичної особи.
Як встановлено п. 1.2 ст. 1 Закону, дохід -
сума будь-яких коштів, вартість
матеріального і нематеріального майна,
інших активів, що мають вартість, у тому
числі цінних паперів або деривативів,
одержаних платником податку у
власність або нарахованих на його
користь, чи набутих незаконним шляхом у
випадках, визначених пп. 4.2.16 ст. 4 цього
Закону, протягом відповідного звітного
податкового періоду з різних джерел як
на території України, так і за її
межами.

Згідно з пп. 4.2.11 ст. 4 Закону № 889-IV до
складу загального місячного
оподатковуваного доходу включається
сума заборгованості платника податку,
за якою минув строк позовної давності,
крім сум податкової заборгованості, за
якими минув строк давності згідно з
законом, що встановлює порядок
стягнення заборгованості з податків,
зборів (обов'язкових платежів) та
погашення податкового боргу.

Як передбачено пп. 16.3.5 ст. 16 Закону №
889-IV відповідальність за своєчасне та
повне перерахування сум податку до
відповідного місцевого бюджету несе
юридична особа або її уповноважений
підрозділ, що нараховує (виплачує)
оподатковуваний дохід.

Таким чином, умовою відповідальності
за своєчасне та повне перерахування
сум податку до бюджету юридичної особи
є факт нарахування (виплати)
оподатковуваного доходу на користь
фізичної особи - платника податку.

Вказане кореспондується з нормою пп.
8.1.1 ст. 8 Закону № 889-IV, відповідно до
якої податковий агент, який нараховує
(виплачує) оподатковуваний дохід на
користь платника податку, утримує
податок від суми такого доходу за його
рахунок, використовуючи ставку
податку, визначену у відповідних
пунктах статті 7 цього Закону.

Норма п. 1.15 ст. 1 Закону № 889-IV дає
визначення поняття податкового агента
як юридичної особи (її філії,
відділення, іншого відокремленого
підрозділу) або фізичної особи чи
представництва нерезидента - юридичної
особи, які незалежно від
організаційно-правового статусу та
способу оподаткування іншими
податками зобов'язані нараховувати,
утримувати та сплачувати цей податок
до бюджету від імені та за рахунок
платника податку, вести податковий
облік та подавати податкову звітність
податковим органам відповідно до
закону, а також нести відповідальність
за порушення норм цього Закону.

Отже, обов'язковою ознакою податкового
агента є нарахування (виплата) ним
доходу фізичній особі та наявність
юридичного обов'язку нараховувати,
утримувати та сплачувати податок до
бюджету саме від імені і за рахунок
платника податку - фізичної особи.

Разом з тим, у спірному випадку позивач
здійснював поставку комунальних
послуг для населення на оплатних
умовах і вартість поставлених послуг
не вважалася доходом фізичних осіб, що
зумовлювало відсутність правових
підстав у позивача здійснювати
нарахування, утримання і сплату
податку з вартості поставленого газу.

Юридичний факт подальшого списання
заборгованості за поставлені послуги
відповідно не можна ототожнювати з
нарахуванням (виплатою) доходу
фізичній особі податковим агентом,
оскільки при списанні заборгованості
позивач позбавлений можливості
утримувати податок із сум доходів
фізичних осіб та сплачувати цей
податок від імені і за рахунок фізичної
особи - платника податку, тим більше,
враховуючи, що фізичні особи у даному
випадку не перебувають з позивачем у
трудових відносинах.

За таких обставин суди дійшли вірного
висновку, що позивач у спірному випадку
не виступає податковим агентом по
відношенню до фізичних осіб (громадян,
споживачів комунальних послуг, яким
проведено списання заборгованості за
строком позовної давності), оскільки,
по-перше, не проводить нарахування
(виплату) доходу таким фізичним особам,
а по-друге, позбавлений можливості
утримати податок у джерела виплати і
сплатити його до бюджету за рахунок
платника податку. Крім того, Закон №
889-IV не встановлює обов'язку юридичної
особи здійснювати сплату податку з
доходів таких фізичних осіб за рахунок
власних коштів. Згідно з ч. 1 ст. 19
Конституції України правовий порядок в
Україні ґрунтується на засадах,
відповідно до яких ніхто не може бути
примушений робити те, що не передбачено
законодавством.

Щодо визнання недійсним податкового
повідомлення - рішення податкової
служби про донарахування позивачеві
податку на прибуток у сумі 224 185,98 грн.,
то в цій частині задовольняючи позовні
вимоги, суди обґрунтовано виходили з
того, що фактично висновки державного
податкового органу щодо заниження
позивачем податку на прибуток
здійснені на підставі припущень, що є
недопустимим у податкових
правовідносинах.

Згідно з п. 1.3 Порядку оформлення
результатів невиїзних документальних,
виїзних планових та позапланових
перевірок з питань дотримання
податкового, валютного та іншого
законодавства, затвердженого Наказом
Державної податкової адміністрації
України від 10.08.2005 № 327 (втратив
чинність згідно з наказом Державної
податкової адміністрації України від
22.12.2010 № 984), за результатами проведення
невиїзних документальних. виїзних
планових та позапланових перевірок
фінансово-господарської діяльності
суб'єктів господарювання оформляється
акт, а в разі відсутності порушень
податкового, валютного та іншого
законодавства - довідка.

Акт - службовий документ, який
стверджує факт проведення невиїзної
документальної або виїзної планової чи
позапланової перевірки
фінансово-господарської діяльності
суб'єкта господарювання і є носієм
доказової інформації про виявлені
порушення вимог податкового, валютного
та іншого законодавства суб'єктами
господарювання.

Згідно з п. 1.6 та п. 1.7 Розділу I Порядку №
327, за результатами невиїзної
документальної, виїзної планової чи
позапланової перевірок в акті
викладаються усі суттєві обставини
фінансово-господарської діяльності
суб'єкта підприємницької діяльності,
які стосуються фактів виявлених
порушень податкового та валютного
законодавства. Факти виявлених
порушень податкового, валютного
законодавства та іншого законодавства
викладаються в акті невиїзної
документальної, виїзної планової чи
позапланової перевірок чітко,
об'єктивно та в повній мірі, із
посиланням на первинні або інші
документи, які зафіксовані в
бухгалтерському та податковому обліку,
що підтверджують наявність зазначених
фактів.

Як визначено пп. 2.3.2 розділу II вказаного
Порядку № 327, за кожним відображеним в
акті фактом порушення податкового
законодавства, зокрема, необхідно: -
зазначити первинний документ, на
підставі якого вчинено записи у
податковому та бухгалтерському обліку
(навести кореспонденцію рахунків
операцій), та інші докази, що достовірно
підтверджують наявність факту
порушення; - зазначити перелік
документів, що не були надані у ході
здійснення перевірки.

Не допускається відображення в акті
перевірки необґрунтованих даних, а
також суб'єктивних припущень
перевіряючими, які не мають
підтверджених доказів/та різного роду
висновків щодо дій посадових осіб
підприємства.

Як встановлено судами, у акті перевірки
відсутнє дослідження питання щодо
формування Товариством валових витрат
при отриманні теплової енергії від
контрагента та первинних документів,
що могло би бути підтвердженням
встановленого порушення.

Крім того, ухвалою суду першої
інстанції від 10.12.2009 для з'ясування
обставин, що мають значення для справи
і потребують спеціальних знань у
галузі науки, мистецтв, техніки,
ремесла тощо, відповідно до ст. 81
Кодексу адміністративного судочинства
України було призначено
судово-економічну експертизу, за
результатами якої було надано висновок
від 17.06.2010 № 6731/24, який узгоджується з
висновками судів.

За таких обставин переглянуті судові
рішення першої та апеляційної
інстанцій у справі відповідають
приписам чинного законодавства, а
доводи касаційної скарги визнаються
непереконливими.

Керуючись ст. ст. 160, 167, 210 - 232 Кодексу
адміністративного судочинства
України, суд, -

У Х В А Л И В:

Касаційну скаргу Державної податкової
інспекції у м. Дзержинську залишити без
задоволення.

Постанову Донецького окружного
адміністративного суду від 29.09.2010 та
ухвалу Донецького апеляційного
адміністративного суду від 16.12.2010 у
справі № 2а-18060/09/0570 залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили через
п'ять днів після направлення її копій
особам, які беруть участь у справі, і
оскарженню не підлягає, крім як з
підстав, у строк та в порядку,
визначеними ст. ст. 237-2391 Кодексу
адміністративного судочинства
України.

Головуючий
О.В. Карась

Судді
Г.К. Голубєва

А.О. Рибченко