Справа № 2а/0470/11117/11
Суддя: Приходько І.В.
Дата ухвалення: 2014-07-02 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ
У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"02" липня 2014 р. м. Київ
К/9991/53219/12

Колегія суддів Вищого
адміністративного суду України у
складі Приходько І.В. Бухтіярової І.О.
Костенка М.І.

розглянувши в порядку письмового
провадження

касаційну скаргу фізичної
особи-підприємця ОСОБА_4

на постанову Дніпропетровського
окружного адміністративного суду від
29.09.2011 р.

та ухвалу Дніпропетровського
апеляційного адміністративного суду
від 29.05.2012 р.

у справі № 2а/0470/11117/11

за позовом фізичної особи-підприємця
ОСОБА_4

до Криворізької Південної міжрайонної
державної податкової інспекції
Дніпропетровської області Державної
податкової служби

про визнання неправомірними дій та
визнання недійсними податкових
повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И Л А:

У вересні 2011 року фізична
особа-підприємець ОСОБА_4 (далі -
позивач, ФО-П ОСОБА_4) звернувся до
Дніпропетровського окружного
адміністративного суду з позовом до
Південної міжрайонної державної
податкової інспекції у м. Кривому Розі
Дніпропетровської області (далі -
відповідач, Південна МДПІ у м. Кривому
Розі), правонаступником якої є
Криворізька Південна міжрайонна
державна податкова інспекція
Дніпропетровської області Державної
податкової служби, в якому просив суд
визнати неправомірними дії
податкового органу щодо проведення
перевірки та складання акта №
1095/17-323/2-НОМЕР_1 від 25.08.2011 р., визнати
недійсними податкові
повідомлення-рішення від 02.09.2011 р. №
/0 та № /0.

Постановою Дніпропетровського
окружного адміністративного суду від
29.09.2011 р., яка залишена без змін ухвалою
Дніпропетровського апеляційного
адміністративного суду від 29.05.2012 р., у
задоволенні адміністративного позову
відмовлено повністю.

Не погоджуючись із прийнятими
рішеннями судів першої та апеляційної
інстанцій, позивач звернувся до Вищого
адміністративного суду України з
касаційною скаргою, в якій, з
посиланням на порушення судами норм
матеріального та процесуального права,
просив скасувати постанову
Дніпропетровського окружного
адміністративного суду від 29.09.2011 р. та
ухвалу Дніпропетровського
апеляційного адміністративного суду
від 29.05.2012 р. і прийняти нове рішення,
яким позовні вимоги задовольнити
повністю.

Відповідач письмових заперечень на
касаційну скаргу позивача не надав, що
не перешкоджає її розгляду по суті.

Справу розглянуто в порядку письмового
провадження за наявними у справі
матеріалами відповідно до статті 222
Кодексу адміністративного судочинства
України.

Заслухавши доповідь судді-доповідача,
дослідивши матеріали справи,
розглянувши та обговоривши доводи
касаційної скарги, перевіривши
правильність застосування судами
попередніх інстанцій норм
матеріального та процесуального права,
колегія суддів приходить до висновку,
що касаційна скарга підлягає
частковому задоволенню з наступних
підстав.

Судами попередніх інстанцій
встановлено, що в період з 21.07.2011 р. по
18.08.2011 р., на підставі направлень від
21.07.2011 р. № 926, № 927, підпункту 20.1.4 пункту
20.1 статті 20, підпункту 75.1.2 пункту 75.1
статті 75, пункту 77.1 статті 77
Податкового кодексу України, наказу №
1105 від 20.06.2011 р. та відповідно до
плану-графіка проведення перевірок
суб'єктів господарювання на ІІІ
квартал 2011 року, посадовими особами
Південної МДПІ у м. Кривому Розі була
проведена виїзна планова перевірка
фінансово-господарської діяльності
ФО-П ОСОБА_4 з питань дотримання вимог
податкового законодавства за період з
01.04.2010 р. по 31.12.2010 р., за результатами
якої складено акт від 25.08.2011 р. №
1095/17-323/2-НОМЕР_1 та зроблено висновок про
порушення позивачем вимог: - частин
першої, п'ятої статті 203, частин першої,
другої статті 215, статті 216 Цивільного
кодексу України при укладенні
правочинів з ТОВ «Фірма «Юквар», ТОВ
«Алтея-Транссервіс»; - статті 13 Декрету
Кабінету Міністрів України «Про
прибутковий податок з громадян», в
результаті чого занижено податок з
доходів фізичних осіб від
підприємницької діяльності на
загальну суму 37 030,22 грн.; - підпунктів
7.2.1, 7.2.6 пункту 7.2, підпунктів 7.4.1, 7.4.5,
пункту 7.4, підпункту 7.5.1 пункту 7.5 статті
7 Закону України «Про податок на додану
вартість», в результаті чого завищено
податковий кредит на суму 73 035 грн.

На підставі вказаного акту перевірки
відповідачем 02.09.2011 р. винесені
податкові повідомлення-рішення: №
/0, яким позивачу збільшено суму
податкового зобов'язання з податку на
додану вартість у загальному розмірі 91
293,75 грн., з яких 73 035 грн. - за основним
платежем та 18 258 грн. - штрафні
(фінансові) санкції (штрафи); № /0,
яким позивачу збільшено суму
податкового зобов'язання з податку з
доходів фізичних осіб - суб'єктів
підприємницької діяльності і
незалежної професійної діяльності у
розмірі 37 030,22 грн.

Відмовляючи у задоволенні позовних
вимог про визнання неправомірними дій
відповідача щодо проведення планової
виїзної документальної перевірки
позивача та складання за її
результатами акта перевірки від 25.08.2011
р. № 1095/17-323/2-НОМЕР_1, суди попередніх
інстанцій виходили з того, що таку
перевірку було проведено податковим
органом з дотриманням вимог чинного
законодавства, і за її наслідками
правомірно складено акт перевірки, а
тому відсутні правові підстави для
задоволення позову в цій частині.

Колегія суддів касаційної інстанції
погоджується з такою позицією судів
попередніх інстанцій виходячи з
наступного.

Так, згідно правової позиції
Верховного Суду України, визначеній у
постанові від 24.12.2010 р. у справі № 21-25а10,
платник податку який вважає порушеним
порядок та підстави призначення
податкової перевірки щодо нього, має
захищати свої права шляхом не допуску
посадових осіб контролюючого органу до
такої перевірки. Якщо ж допуск до
податкової перевірки відбувся, в
подальшому предметом розгляду в суді
має бути лише суть виявлених порушень
податкового та іншого законодавства,
дотримання якого контролюється
контролюючими органами.

Таким чином, позови платників податків,
спрямовані на оскарження рішень (у тому
числі наказів про призначення
перевірки), дій або бездіяльності
контролюючих органів щодо призначення
та/або проведення перевірок можуть
бути задоволені лише в тому разі, якщо
до моменту винесення судового рішення
не відбулося допуску посадових осіб
контролюючого органу до спірної
перевірки, в іншому разі в задоволенні
відповідних позовів має бути
відмовлено.

Виходячи з вищезазначеного та
враховуючи, що допуск до перевірки
нівелює правові наслідки процедурних
порушень, допущених контролюючим
органом при призначенні та проведенні
податкової перевірки та те, що
задоволення позову в цій частині не
призводить до відновлення порушених
прав платника податків, суди
попередніх інстанцій дійшли вірного
висновку про відмову ФО-П ОСОБА_4 у
задоволенні позову у вказаній цій
частині.

Щодо вимог позивача про визнання
протиправними дій відповідача по
формуванню акта перевірки, колегія
суддів касаційної інстанції зазначає
наступне.

Так, Порядок оформлення результатів
документальних перевірок з питань
дотримання податкового, валютного та
іншого законодавства затверджено
наказом ДПА України від 22.12.2010 р. №984,
зареєстрованим в Міністерстві юстиції
України 12.01.2011 р. за № 34/18772.

Відповідно до пункту 3 вказаного
Порядку акт - це службовий документ,
який підтверджує факт проведення
документальної перевірки
фінансово-господарської діяльності
платника податків і є носієм доказової
інформації про виявлені порушення
вимог податкового, валютного та іншого
законодавства, контроль за дотриманням
якого покладено на органи державної
податкової служби.

Згідно абзацу 4 пункту 86.1 статті 86
Податкового кодексу України у разі
незгоди платника податків з висновками
акта такий платник зобов'язаний
підписати такий акт перевірки із
зауваженнями, які він має право надати
разом з підписаним примірником акта
або окремо у строки, передбачені цим
Кодексом.

З наведеного вбачається, що акт
перевірки є носієм доказової
інформації, яка в подальшому має
використовуватися контролюючим
органом для прийняття рішення щодо
визначення платникові податків
грошових зобов'язань. При цьому акт
складається посадовими особами
контролюючого органу і не містить
волевиявлення самого органу щодо
виявлених посадовими особами фактів.

Крім того, висновки акту перевірки не є
остаточними, оскільки відповідно до
пункту 6 Порядку оформлення
результатів документальних перевірок
з питань дотримання податкового,
валютного та іншого законодавства,
платник податків вправі надати свої
заперечення до відповідного акту, що
можуть бути в подальшому враховані
контролюючим органом під час вирішення
питання про здійснення нарахування
грошових зобов'язань за результатами
перевірки. Висновки ж посадових осіб,
зазначені в акті перевірки, є лише
думкою цих осіб щодо поведінки
платника податків. Питання щодо
визначення грошового зобов'язання
платників податків за результатами
перевірок, відповідно до статті 58
Податкового кодексу України, вирішує
контролюючий орган, а не посадові
особи, що здійснювали перевірку.

Згідно з пунктом 86.8 статті 86
Податкового кодексу України податкове
повідомлення-рішення приймається
керівником податкового органу (його
заступником).

Таким чином, з вищевикладеного
вбачається, що ані акт перевірки, ані
дії посадових осіб із включення до
такого акту певних висновків не
породжують правових наслідків для
платника податків, тобто не змінюють
стану його суб'єктивних прав та не
створюють жодних додаткових обов'язків
для платника податків, тобто не
порушують права платника податків.

Щодо вимог позивача про визнання
недійсними податкових
повідомлень-рішень Південної МДПІ у м.
Кривому Розі від 02.09.2011 р. № /0 та №
/0, суд касаційної інстанції
зазначає наступне.

Як вбачається з акту перевірки
1095/17-323/2-НОМЕР_1 від 25.08.2011 р., фактичними
підставами для винесення спірних
податкових повідомлень-рішень
слугували висновки перевіряючих про
безпідставне формування позивачем
податкового кредиту по
взаємовідносинам з ТОВ «Фірма «Юквар»
та ТОВ «Алтея-Транссервіс», оскільки,
на переконання відповідача, правочини
укладені позивачем з вказаними
контрагентами є нікчемним. Вказані
доводи були зроблені відповідачем на
підставі інформації вказаної в довідці
Кіровоградської ОДПІ від 17.03.2011 р. №
134/1520/37231923 про результати
документальної невиїзної перевірки
ТОВ «Алтея-Транссервіс», та актів ДПІ у
Суворовському районі м. Одеси від 27.04.2011
р. № 421/23-1/37222683, від 15.03.2011 р. № 1067/23-1/37222683
про результати невиїзної
документальної перевірки ТОВ «Фірма
«Юквар», згідно з якими встановлено
відсутність у вказаних контрагентів
позивача реальної можливості
займатись господарською діяльністю.

Суди першої та апеляційної інстанцій,
відмовляючи у задоволенні позову в
частині визнання недійсними спірних
податкових повідомлень-рішень
виходили з того, що позивачем не
доведено реальності здійснення
господарських операцій із зазначеними
в акті перевірки контрагентами,
висновки податкового органу викладені
в акті перевірки є обґрунтованими, а
тому оскаржувані податкові
повідомлення-рішення не підлягають
скасуванню.

Однак, колегія суддів касаційної
інстанції вважає такі висновки судів
попередніх інстанцій передчасними та
такими, що зроблені без повного та
всебічного з'ясування обставин у
справі виходячи з наступного.

Відповідно до підпункту 7.4.1 пункту 7.4
статті 7 Закону України «Про податок на
додану вартість» податковий кредит
звітного періоду визначається
виходячи із договірної (контрактної)
вартості товарів (послуг), але не вище
рівня звичайних цін, у разі якщо
договірна ціна на такі товари (послуги)
відрізняється більше ніж на 20
відсотків від звичайної ціни на такі
товари (послуги), та складається із сум
податків, нарахованих (сплачених)
платником податку за ставкою,
встановленою пунктом 6.1 статті 6 та
статтею 81 цього Закону, протягом такого
звітного періоду у зв'язку з: -
придбанням або виготовленням товарів
(у тому числі при їх імпорті) та послуг з
метою їх подальшого використання в
оподатковуваних операціях у межах
господарської діяльності платника
податку; - придбанням (будівництвом,
спорудженням) основних фондів
(основних засобів, у тому числі інших
необоротних матеріальних активів та
незавершених капітальних інвестицій в
необоротні капітальні активи), у тому
числі при їх імпорті, з метою
подальшого використання у виробництві
та/або поставці товарів (послуг) для
оподатковуваних операцій у межах
господарської діяльності платника
податку.

Датою виникнення права платника
податку на податковий кредит, згідно
підпункту 7.5.1 пункту 7.5 статті 7 Закону
України «Про податок на додану
вартість», вважається дата здійснення
першої з подій: - або дата списання
коштів з банківського рахунку платника
податку в оплату товарів (робіт,
послуг), дата виписки відповідного
рахунку (товарного чека) - в разі
розрахунків з використанням кредитних
дебетових карток або комерційних
чеків; - або дата отримання податкової
накладної, що засвідчує факт придбання
платником податку товарів (робіт,
послуг).

Відповідно до підпункту 7.2.4 пункту 7.2
статті 7 Закону України «Про податок на
додану вартість», право на нарахування
податку та складання податкових
накладних надається виключно особам,
зареєстрованим як платники податку у
порядку, передбаченому статтею 9 цього
Закону.

Згідно з підпунктом 7.2.3 пункту 7.2 статті
7 Закону України «Про податок на додану
вартість» податкова накладна
складається у момент виникнення
податкових зобов'язань продавця у двох
примірниках. Оригінал податкової
накладної надаються покупцю, копія
залишається у продавця товарів (робіт,
послуг). Податкова накладна є звітним
податковим документом і одночасно
розрахунковим документом. Податкова
накладна виписується на кожну повну
або часткову поставку товарів (робіт,
послуг).

Підпунктом 7.4.4. пункту 7.4 статті 7 Закону
України «Про податок на додану
вартість» передбачено, якщо платник
податку придбаває (виготовляє)
матеріальні та нематеріальні активи
(послуги), які не призначаються для їх
використання в господарській
діяльності такого платника, то сума
податку, сплаченого у зв'язку з таким
придбанням (виготовленням), не
включається до складу податкового
кредиту.

Відповідно до підпункту 7.4.5 пункту 7.4
статті 7 Закону України «Про податок на
додану вартість» не підлягають
включенню до складу податкового
кредиту суми сплаченого (нарахованого)
податку у зв'язку з придбанням товарів
(послуг), не підтверджені податковими
накладними чи митними деклараціями.

Згідно із положеннями статті 7 закону
України «Про податок на додану
вартість» платник податку виключно на
підставі проведеної оподаткованої
операції та належним чином оформленої
контрагентом податкової накладної має
право відносити суми витрат на сплату
податку на додану вартість до складу
податкового кредиту звітного періоду,
незважаючи на сплату контрагентом сум
податку на додану вартість до бюджету
за відповідною оподаткованою
операцією і виходячи з цього визначати
суму податкового зобов'язання з
податку на додану вартість за звітний
період.

Сама по собі несплата податку
продавцем при фактичному здійсненні
господарської операції не впливає на
податковий кредит покупця.

Таким чином, формування суб'єктом
господарювання податкового кредиту не
може ставитись у пряму залежність від
додержання податкової дисципліни
третіми особами, а пов'язане з
призначенням придбаних товарів
(послуг) для використання у
господарській діяльності та наявності
податкової накладної (накладних).

Отже, аналіз реальності господарської
діяльності повинен здійснюватися на
підставі даних податкового,
бухгалтерського обліку платника
податків та відповідності їх дійсному
економічному змісту.

При цьому необхідною умовою для
віднесення сплачених (нарахованих) у
ціні товарів сум податку на додану
вартість до податкового кредиту є факт
реальності придбання товарів, вартість
яких відноситься до податкового
кредиту з податку на додану вартість.
Для цілей визначення об'єкта
оподаткування податком на додану
вартість витрати платника щодо сплати
(нарахування) відповідної суми податку
у складі ціни товару мають бути
підтверджені належним чином
складеними первинними документами, що
відображають реальність господарської
операції та є підставою для формування
податкового обліку платника податків.

Ухвалюючи судові рішення по справі,
суди попередніх інстанцій посилались
на докази, які є обов'язковими але не
вичерпними, оскільки предмет
доказування у справі, що розглядається,
становлять обставини, що підтверджують
або спростовують реальність
здійснення самих господарських
операцій (виконання робіт, придбання
товарів), а відтак і обґрунтованість
визначення податкового кредиту з
податку на додану вартість.

Відповідно до частин четвертої та
п'ятої статті 11 Кодексу
адміністративного судочинства України
суд вживає передбачені законом заходи,
необхідні для з'ясування всіх обставин
у справі, у тому числі щодо виявлення та
витребування доказів з власної
ініціативи. Суд повинен запропонувати
особам, які беруть участь у справі,
подати докази або з власної ініціативи
витребувати докази, яких, на думку суду,
не вистачає.

В даному випадку, при дослідженні
характеру спірних господарських
операцій суди обмежилися дослідженням
їх реальності без ретельного
дослідження обставин виконання цих
операцій.

Крім того, викладені в акті перевірки
висновки про порушення позивачем вимог
статей 203, 215, 216 Цивільного кодексу
України зроблені відповідачем з
перевищенням компетенції органів
державної податкової служби, оскільки
Податковий кодекс України та Закон
України «Про державну податкову службу
в Україні» не надають податковим
органам повноважень на встановлення
фактів порушення платниками податків
норм цивільного або господарського
законодавства. Зазначені
нормативно-правові акти не містять
норм, які б наділяли відповідача
повноваженнями на визнання правочинів
нікчемними або такими, що не
відповідають вимогам законодавства та
повноваженнями на оцінку
відповідності будь-якого правочину
вимогам положень Цивільного кодексу
України. Повноваження на встановлення
законності правочинів, вчинених
позивачем за тими критеріями ознак, що
містяться в складеному відповідачем
акті перевірки, належать виключно до
компетенції суду.

Згідно з частиною другою статті 227
Кодексу адміністративного судочинства
України підставою для скасування
судових рішень судів першої та (або)
апеляційної інстанцій і направлення
справи на новий судовий розгляд є
порушення норм процесуального права,
які унеможливили встановлення
фактичних обставин, що мають значення
для правильного вирішення справи.

За вказаних обставин, Вищий
адміністративний суд України
приходить до висновку про необхідність
скасування рішень судів попередніх
інстанцій та направлення справи на
новий судовий розгляд до суду першої
інстанції.

При новому розгляді слід взяти до уваги
вищезазначене та прийняти законне і
обґрунтоване рішення відповідно до
норм матеріального та процесуального
права, надати належну правову оцінку
обставинам у справі.

На підставі викладеного, керуючись
статтями 160, 210 - 232 Кодексу
адміністративного судочинства
України, колегія суддів, -

У Х В А Л И Л А:

Касаційну скаргу фізичної
особи-підприємця ОСОБА_4 задовольнити
частково.

Постанову Дніпропетровського
окружного адміністративного суду від
29.09.2011 р. та ухвалу Дніпропетровського
апеляційного адміністративного суду
від 29.05.2012 р. у справі № 2а/0470/11117/11 в
частині відмови у задоволенні позовних
вимог про визнання неправомірними дії
Південної МДПІ у м. Кривому Розі щодо
проведення перевірки та складання акта
№ 1095/17-323/2-НОМЕР_1 від 25.08.2011 р. -
залишити без змін.

Скасувати постанову
Дніпропетровського окружного
адміністративного суду від 29.09.2011 р. та
ухвалу Дніпропетровського
апеляційного адміністративного суду
від 29.05.2012 р. у справі № 2а/0470/11117/11 в
частині відмови у задоволенні позовних
вимог про визнання недійсними
податкових повідомлень-рішень від
02.09.2011 р. № /0 та № /0, справу в
цій частині позовних вимог направити
на новий розгляд до Дніпропетровського
окружного адміністративного суду.

Ухвала набирає законної сили через
п'ять днів після направлення її копій
особам, які беруть участь у справі та
оскарженню не підлягає.

Головуючий суддя(підпис) І.В.
Приходько Судді: (підпис) І.О.
Бухтіярова (підпис) М.І. Костенко