Справа № 804/13407/13-а
Суддя: Моторний О.А.
Дата ухвалення: 2014-05-12 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ
У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"12" травня 2014 р. м. Київ
К/800/6191/14

Вищий адміністративний суд України у
складі колегії суддів:

Головуючого
Моторного О.А.

Суддів
Борисенко І.В.,

Кошіля В.В.,

за участю секретаря - Бовкуна В.В.

та представників сторін:

від позивача - Гнатюк К.В.,

від відповідача - не з'явився,

розглянувши у відкритому судовому
засіданні касаційну скаргу Товариства
з обмеженою відповідальністю
Дніпровський дослідний завод
"Енергоавтоматика"

на постанову Дніпропетровського
апеляційного адміністративного суду
від 30.01.2014

у справі № 804/13407/13-а

за позовом Товариства з обмеженою
відповідальністю Дніпровський
дослідний завод "Енергоавтоматика"

до Лівобережної об'єднаної державної
податкової інспекції м.
дніпропетровська Головного управління
Міндоходів у Дніпропетровській
області

про визнання протиправними та
скасування податкових
повідомлень-рішень, -

ВСТАНОВИВ:

Постановою Дніпропетровського
окружного адміністративного суду від
27.11.2013 позов задоволено: визнано
протиправними та скасовані податкові
повідомлення-рішення від 01.10.2013 №,
№, №, № та від 30.09.2013
№, прийняті Лівобережною
об'єднаною державною податковою
інспекцією м.Дніпропетровська
Головного управління Міндоходів у
Дніпропетровській області.

Постановою Дніпропетровського
апеляційного адміністративного суду
від 30.01.2014 скасовано постанову
Дніпропетровського окружного
адміністративного суду від 27.11.2013 та
прийнято нову постанову, якою в
задоволенні позову відмовлено.

В касаційній скарзі позивач просить
скасувати постанову
Дніпропетровського апеляційного
адміністративного суду від 30.01.2014,
залишивши в силі постанову суду першої
інстанції, посилаючись на порушення
судом апеляційної інстанції норм
матеріального та процесуального права.

В судове засідання з'явився
представник позивача. Представник
відповідача в судове засідання не
з'явивсь, про дату, час і місце судового
засідання був повідомлений належним
чином.

Перевіривши правильність застосування
судами попередніх інстанцій норм
матеріального права, юридичної оцінки
обставин справи, колегія суддів Вищого
адміністративного суду України вважає,
що касаційна скарга підлягає
задоволенню, враховуючи наступне.

Судами встановлено, що за результатами
проведеної податковим органом
позапланової документальної виїзної
перевірки ТОВ «Дніпропетровський
дослідний завод «Енергоавтоматика» з
питань дотримання вимог податкового
законодавства, валютного та іншого
законодавства за період з 01.10.2011 по
31.12.2012, складено акт № 491/22-1/04793055 від
09.09.2013, у висновках якого зафіксовано
порушення вимог:

- пунктів 14.1.36, 14.1.231 статті 14, статті 44,
підпункту 135.5.4 пункту 135.5 статті 135,
пункту 138.2 статті 138, пункту 139.1.9 статті
139 Податкового кодексу України, в
результаті чого занижено податок на
прибуток у сумі 3261451,00 грн.;

- підпунктів 14.1.36, 14.1.191 пункту 14.1 статті
14, пункту 185.1 статті 185, пункту 198.1,
пунктів 198.3, 198.6 статті 198, пункту 201.1
статті 201 Податкового кодексу України,
в результаті чого встановлено
завищення суми, що підлягає бюджетному
відшкодуванню рядок на суму 4900,00 грн.;

- пункту 164.1, підпункту 164.2.17 статті 164,
пункту 168.1.1, пункту 168.1 статті 168
Податкового кодексу України, в
результаті чого допущено порушення
вимог податкового законодавства під
час перевірки питань правильності
обчислення та своєчасності внесення до
бюджету сум податку з доходів фізичних
осіб в період, що перевірявся, на
загальну суму 3432,81 грн.;

- підпункту 49.18.2 пункту 49.18 статті 49
Податкового кодексу України щодо
порушення порядку декларування
доходів виплачених на користь
нерезидента (не подано до додатки за
формою ПН до декларацій з податку на
прибуток за 1-2 квартал 2012 року, за 1-3
квартал 2012 року та за 1-4 квартал 2012
року);

- статті 5 Закону України «Про порядок
здійснення розрахунків в іноземній
валюті» та пункту 7 розділу третього
постанови Національного банку України
від 10 серпня 2005 року №281 «Про порядок та
умови торгівлі іноземною валютою» в
частині заниження позитивної курсової
ризниці у сумі 16 489,24 грн.

За результатами перевірки,
відповідачем прийнято спірні
податкові повідомлення-рішення:

- № від 30.09.2013, яким визначено
податкове зобов'язання з податку на
доходи фізичних осіб на суму 5149,21 грн.;

- № від 01.10.2013, яким визначено
податкове зобов'язання з податку на
прибуток на суму 4597612,50 грн.;

- № від 01.10.2013, яким нараховано
пеню за порушення термінів розрахунків
у сфері ЗЕД на суму 16489,24 грн.;

- № від 01.10.2013, яким зменшено суму
бюджетного відшкодування з податку на
додану вартість на суму 7250,00 грн.;

- № від 01.10.2013, яким визначено
податкове зобов'язання зі сплати
штрафу у розмірі 510,00 грн.

Відмовляючи у задоволенні позову, суд
апеляційної інстанції погодився з
висновками податкового органу про те,
що позивачем при складанні податкової
звітності з податку на прибуток
безпідставно, без підтверджуючих
документів завищено витрати, пов'язані
з виробництвом продукції на суму 888038
грн. у 4 кварталі 2011 року, чим занижено
оподаткований прибуток. Первинні
документи не підтверджують наявність
поставок від ТОВ «Кові» позивачу, що
призвело до завищення товариством сум
витрат. В ході перевірки не
підтверджено факт придбання
матеріалів та послуг позивача у ФОП
ОСОБА_3 та ПВКП «Спецінструмент». Також,
суд погодився з висновком податкового
органу про завищення товариством
витрат по гарантійним зобов'язанням.

Однак, колегія суддів, переглядаючи
рішення судів попередніх інстанцій в
касаційному порядку, не може
погодитися з такими висновками суду
апеляційної інстанції, беручи до уваги
наступне.

Відповідно до пп. 14.1.27 п. 14.1 ст. 14
Податкового кодексу України,
витрати-сума будь-яких витрат платника
податку у грошовій, матеріальній або
нематеріальній формах, здійснюваних
для провадження господарської
діяльності платника податку, в
результаті яких відбувається
зменшення економічних вигод у вигляді
вибуття активів або збільшення
зобов'язань, внаслідок чого
відбувається зменшення власного
капіталу (крім змін капіталу за рахунок
його вилучення або розподілу
власником).

Пунктом 138.2 ст.138 Податкового кодексу
України передбачено, що витрати, які
враховуються для визначення об'єкта
оподаткування, визнаються на підставі
первинних документів, що підтверджують
здійснення платником податку витрат,
обов'язковість ведення і зберігання
яких передбачено правилами ведення
бухгалтерського обліку, та інших
документів, встановлених розділом II
цього Кодексу.

Згідно із пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139
Податкового кодексу України, не
включаються до складу витрат витрати,
не підтверджені відповідними
розрахунковими, платіжними та іншими
первинними документами, обов'язковість
ведення і зберігання яких передбачена
правилами ведення бухгалтерського
обліку та нарахування податку.

Датою виникнення права платника ПДВ
на віднесення сум податку до
податкового кредиту, згідно з п. 198.2 ст.
198 Податкового кодексу України,
вважається дата тієї події, що
відбулася раніше: дата списання коштів
з банківського рахунка платника
податку на оплату товарів/послуг; дата
отримання платником податку
товарів/послуг, що підтверджено
податковою накладною.

У відповідності із п. 198.6 ст. 198
Податкового кодексу України, не
відносяться до податкового кредиту
суми податку, сплаченого (нарахованого)
у зв'язку з придбанням товарів/послуг,
не підтверджені податковими
накладними (або підтверджені
податковими накладними, оформленими з
порушенням вимог статті 201 цього
Кодексу) чи не підтверджені митними
деклараціями, іншими документами,
передбаченими пунктом 201.11 статті 201
цього Кодексу.

Матеріали справи свідчать, що між ТОВ
«Дніпропетровський дослідний завод
«Енергоавтоматика» (покупець) та ТОВ
«Кові» (постачальник) було укладено
договір №17Д-12 від 01.03.2012, за умовами
якого постачальник зобов'язується
передати у власність, а покупець
прийняти та оплатити брухт кольорових
металів; право власності на товар
переходить в момент відвантаження
товару та оформлення акта приймання
брухту та відходів кольорових металів,
видаткової накладної.

На виконання умов договору, позивач
придбав у ТОВ «Кові»
товарно-матеріальні цінності (брухт
свинцю) на загальну суму 11 995 009,96 грн.,
без ПДВ, що підтверджується
видатковими накладними, податковими
накладними, паспортами, посвідченнями
про радіаційну і вибухову безпеку
брухту та відходів кольорових металів
та сплавів. Також, за період березень -
грудень 2012 року позивачем були
перераховані в рахунок оплати по
договору на користь ТОВ «Кові» -
грошові кошти в сумі 11 995 009,96 грн.

Оприбуткування товарів (брухт свинцю)
від ТОВ «Кові» здійснюється на складі
ТОВ «Укрсплав» (згідно договору
поставки з ТОВ «Кові» №17Д-12 від 01.03.2012
пункт 2.1. «постачання товару
здійснюється на умовах «DAP «ІНКОТЕРМС»
(редакція 2010 р.), тобто, постачальник
зобов'язується здійснити поставку
своїми засобами та за свій рахунок на
адресу погодженого місця призначення і
на умовах вказаних у договорі, згідно
первісних документів (видаткові
накладні).

Придбаний брухт свинцю від ТОВ «Кові»
передавався ТОВ «Укрсплав», в
переробку та на відповідальне
зберігання а саме: в переробку згідно
договору №20212 від 01.02.2012 (стрічка,
сплави, свинець), на підставі первинних
документів (видаткові накладні в
переробку) та на відповідальне
зберігання згідно договору №44Э-10 від
25.01.2010, на підставі первинних
документів (видаткові накладні на
відповідальне зберігання).

Придбана сировина від ТОВ «Укрсплав» в
результаті переробки брухту свинцю
(стрічка свинцево-кальцієва «-» «+»,
свинець RS2S, сплав 2,6 COS) була використана
в виробництво акумуляторних батарей,
які на момент проведення перевірки
були реалізовані.

Таким чином, наведені обставини
свідчать про дійсність руху активів у
процесі здійснення господарських
операцій за договором поставки брухту
свинцю №17Д-12 від 01.03.2012 та за договором
на переробку давальницької сировини
№20212 від 01.02.2012, та встановлення зв'язку
між фактом придбання брухту свинцю та
придбання послуг і господарської
діяльності позивача.

Щодо висновку податкового органу про
завищення позивачем витрат на загальну
суму 2210171,00 грн., у зв'язку зі
здійсненням заміни виготовленої
продукції (акумуляторів) по
гарантійним зобов'язанням без
додержання вимог ПК України, слід
зазначити наступне.

Так, відповідач зазначає, зокрема, про
завищення за 1 квартал 2011 року на 1 590 290
грн., однак, як було вірно встановлено
судом першої інстанції, зазначений
період податковою інспекцією уже
перевірявся, порушення не встановлені,
1 квартал 2011 року не входить в період
перевірки, а тому сума 1 590 290 грн. не може
враховуватися в податкові
зобов'язання.

Твердження відповідача стосовно
завищення витрат ґрунтуються на
забороні врахування у податковому
обліку гарантійних витрат,
«пов'язаних» із юридичними особами
(абз.4 пп.140.1.4. ПК України).

Згідно з вимогами законодавства
України, надання послуг з гарантійного
ремонту є обов'язком продавця
(виробника) товару. Зокрема, ст.678 ЦК
України встановлює, що покупець, якому
передано товар неналежної якості, має
право, незалежно від можливості
використання товару за призначенням,
вимагати від продавця за своїм вибором:
пропорційного зменшення ціни,
безоплатного усунення недоліків
товару в розумний строк (іншими
словами, проведення гарантійного
ремонту), відшкодування витрат на
усунення недоліків товару. Частина 6
ст.269 ГК України визначає, що
постачальник (виробник) зобов'язаний за
свій рахунок усунути дефекти виробу,
виявлені протягом гарантійного строку,
або замінити товари, якщо не доведе, що
дефекти виникли внаслідок порушення
покупцем (споживачем) правил
експлуатації або зберігання виробу.

Як було вірно встановлено судом першої
інстанції, умови гарантійного ремонту,
який здійснювався позивачем,
передбачають повернення неякісних
запасних частин. Зазначений факт
підтверджується даними книги обліку
бракованих товарів та обліку покупців,
що отримали гарантійну заміну
бракованого товару або послуги з
ремонту(обслуговування) за 2012 рік.

Так, ТОВ ДДЗ «Енергоавтоматика»
здійснювало заміну неякісних АКБ,
придбаних юридичними особами, на нові у
відповідності до покладених на нього
законодавством та договірними
зобов'язаннями. Вказана заміна
відбувалась в межах цивільно-правових
відносин між позивачем та відповідними
юридичними особами, у рамках яких
останні сплатили останньому повну
вартість поставленого товару.

Діяльність позивача по здійсненню
гарантійних ремонтів товарів, які були
продані в зв'язку зі здійсненням
останнім своєї господарської
діяльності, також, безпосередньо
відноситься до господарської
діяльності підприємства.

При відображенні операцій з виконання
гарантійних зобов'язань ТОВ «ДДЗ
«Енергоавтоматика» створюється резерв
для відшкодування майбутніх витрат на
виконання гарантійних зобов'язань (п.13
ПБО 11). Згідно затвердженої облікової
політики підприємства (наказ № 06а від
12.01.2009 р.) - забезпечення гарантійного
зобов'язання з реалізованої продукції
встановити в розмірі 2% щомісячних
відрахувань від реалізованої
продукції підприємства з гарантійним
терміном обслуговування 24 місяці (2
роки). Створення резерву враховувати на
балансовому рахунку № 47 «Забезпечення
майбутніх витрат і платежів»,
субрахунок № 473 «Забезпечення
гарантійних зобов'язань» (пп.7.9.3
Облікової політики і згідно Інструкції
№ 291).

У бухгалтерському обліку операції з
заміни акумуляторних батарей за
гарантійним зобов'язанням
відображаються записом (Дт. - 473 Кт. - 26
або 28), а операція з нарахування резерву
на гарантійне обслуговування
відображається записом (Дт. - 93 Кт. - 473).

Відповідно до пп.140.1.4. п.140.1. ст.140
Податкового Кодексу України платник
податку на прибуток має право
відносити на витрати (що вважаються при
визначенні об'єкта оподаткування)
будь-які витрати на гарантійний ремонт
(обслуговування) або гарантійні заміни
товарів, проданих платником податку,
вартість яких не компенсується за
рахунок покупців таких товарів, у
розмірі, що відповідає рівню
гарантійних замін,
прийнятих/оприлюднених платником
податків.

У період, що перевірявся була проведена
заміна акумуляторних батарей, які були
реалізовані через торгівельну точку
ТОВ «ДДЗ «Енергоавтоматика» - магазин
та оптовим покупцям ТОВ «Торговий дім«
Іста» та ТОВ «Укравтозапчастина». У
періоді, що перевіряється, по магазину
була проведена заміна гарантійних АКБ
підтверджені касовими чеками,
гарантійними талонами та актами
дефектації. Дефектні акумуляторні
батареї були здані на склад відходів
для подальшої переробки в свинець.

Відповідач зазначає, що облік покупців,
що отримали гарантійну заміну товарів
або послуги з гарантійного ремонту
повинен здійснюватися відповідно до
наказу ДДПА України від 28.02.2011 №112 «Про
затвердження Порядку обліку покупців,
що отримали гарантійну заміну товарів
або послуги з гарантійного ремонту
(обслуговування)».

Слід зазначити, що вказаний наказ
втратив чинність згідно з наказом
Міністерства фінансів України від
03.12.2012 №1263.

Судом враховано, що гарантійні витрати
- це витрати подвійного призначення, а
тому вони можуть бути віднесені до
податкових при виконанні певних вимог,
визначених п.140.1.4. ПК України.

Саме за таких умов позивач надає
гарантійні послуги: товари, які покупці
повертають для гарантійного ремонту
або заміни, знаходяться на гарантії;
покупець не компенсує витрати на
гарантійний ремонт (обслуговування)
або заміну товарів; умови та термін
гарантійного обслуговування (заміни
товарів) оприлюднені платником податку
(поширене в рекламі, технічній
документації та в договорі); ведеться
облік покупців, що отримали гарантійну
заміну товару або послуги з ремонту
(обслуговування); заміна товару
супроводжується зворотним отриманням
бракованого товару.

Висновки податкового органу щодо
непідтвердження позивачем факту
придбання матеріалів та послуг у ФОП
ОСОБА_3 та ПВКП «Спецінструмент»,
спростовуються наявними в матеріалах
справи первинним документами
бухгалтерського обліку, зокрема це:
видаткові накладні, податкові
накладні, приймальний акт, картка
складського обліку матеріалів,
накладна на переміщення, акт списання,
акти виконаних робіт, платіжні
доручення, товарно-транспортні
накладні, міжнародні транспортні
накладні (СМR).

Слід зазначити, що якщо контрагент
(постачальник по ланцюгу) не виконав
свого зобов'язання по сплаті податку до
бюджету, то це тягне відповідальність
та негативні наслідки саме для цієї
особи. Зазначена обставина не є
підставою для позбавлення платника
податку (покупця товарів, робіт, послуг)
права на відшкодування ПДВ у разі, якщо
останній виконав усі передбачені
законом умови щодо отримання такого
відшкодування і має документальне
підтвердження розміру свого
податкового кредиту.

В матеріалах справи відсутні докази
встановлення податковим органом
обставин на підтвердження того, що
укладаючи спірні договори, учасники
договірних відносин діяли з метою, яка
є завідомо суперечною інтересам
держави та суспільства. Податковим
органом не доведено наявності
протиправного умислу та мети при
укладенні угод позивачем з його
контрагентами, що мали місце під час
здійснення позивачем підприємницької
діяльності.

Щодо доводів відповідача про утримання
податку з доходів фізичних осіб у
розмірі 3 432,81 грн. з вартості придбаних
ліків, враховано наступне.

Згідно зі ст.21 Закону України «Про
охорону праці» від 14.10.1992 № 2694-XII,
роботодавець зобов'язаний створити на
робочому місці в кожному структурному
підрозділі умови праці відповідно
нормативно-правовим актам, а також
забезпечити дотримання вимог
законодавства відносно прав
працівників у галузі охорони праці.

З цією метою роботодавець забезпечує
функціонування системи управління
охороною праці, зокрема, вживає
термінових заходів для допомоги
постраждалим та забезпечує ліками.

Необхідність забезпечення робочих
місць аптечками та ліками випливає з
вимог законодавства про охорону праці,
зокрема, наведених вище норм Закону
України «Про охорону праці» для
окремих галузей і спеціалізацій.

Відповідальність за створення
належних умов праці покладена саме на
роботодавця.

Щодо переліку лікарських засобів,
якими слід укомплектувати аптечку,
Фонд соціального страхування від
нещасних випадків у листі від 16.08.2005 №
261-05-3 робить наступний висновок:
перелік необхідних лікарських засобів,
якими повинні комплектуватися медичні
аптечки, визначається характером
шкідливих і небезпечних виробничих
факторів, які можуть виникнути на
робочому місці і обумовлено специфікою
діяльності.

Відповідно до п.4.5 Наказу про
затвердження Загальних вимог стосовно
забезпечення роботодавцями охорони
праці працівників №67 від 25.01.2012, за
рішенням роботодавця створюється одне
або кілька приміщень для надання
першої медичної допомоги, забезпечених
необхідним устаткуванням і
матеріалами. Ці приміщення повинні
мати позначення відповідно до
Технічного регламенту. Крім того,
засоби, необхідні для надання першої
допомоги, повинні бути в наявності у
всіх тих місцях, де цього вимагають
умови праці. Місця, де знаходяться ці
засоби, повинні бути легкодоступними і
відповідним чином позначеними».

Також, судом першої інстанції було
правомірно спростовано висновок
податкового органу про несплату
позитивної курсової різниці в розмірі
16 489,24 грн., беручи до уваги наступне.

Перерахування позитивної курсової
різниці на користь державного бюджету
України належить до компетенції
суб'єктів ринків, якими є комерційні
банки та уповноважені фінансові
установи. Водночас, обов'язок
підприємства-резидента здійснювати
перерахування до бюджету зазначеної
курсової різниці жодною нормою
законодавства не передбачено,
відповідно, відповідальності за таке
неперерахування курсової різниці від
продажу іноземної валюти чинним
законодавством також не передбачено,
що взагалі виключає можливість
застосування до позивача будь-яких
санкцій.

Також, враховуючи ст.4 Закону України
«Про порядок здійснення розрахунків в
іноземній валюті», якою, зокрема,
передбачено нарахування пені за
порушення резидентами строків,
визначених ст.ст.1, 2 Закону, або
встановлених Національним банком
України, загальний розмір якого не може
перевищувати суми неодержаної виручки
(вартості недопоставленого товару),
позитивна курсова різниця не є
податковим зобов'язанням, штрафною
санкцією або пенею. Отже, є
необґрунтованими доводи відповідача
на те, що позитивна курсова різниця має
бути перерахована до бюджету по коду
бюджетної класифікації 21081000 «Пеня за
порушення термінів розрахунків у сфері
зовнішньоекономічної діяльності, за
невиконання зобов'язань та штрафні
санкції за порушення вимог валютного
законодавства».

Як було вірно враховано судом першої
інстанції, сума позитивної курсової
різниці в розмірі 16 489,24 грн. не є
зобов'язанням платника податків в
розумінні глави 4 Податкового кодексу
України, та, відповідно, не може бути
заявлена до стягнення податковим
органом державної податкової служби на
підставі пп.20.1.28. п.20.1. ст.20 ПК України.

Статтею 5 Закону України «Про порядок
здійснення розрахунків у іноземній
валюті» передбачено обов'язок
уповноважених банків продати протягом
п'яти робочих днів на міжбанківському
валютному ринку України придбану, але
не використану резидентами протягом
десяти робочих днів валюту. Водночас,
зазначеною статтею не встановлено
жодного обов'язку для платників
податків-резидентів, невиконання яких
може призвести до настання
відповідальності для таких платників
податків.

Таким чином, вимоги податкового органу
щодо перерахування до державного
бюджету грошових коштів у розмірі
позитивної курсової різниці внаслідок
порушення позивачем ст.5 Закону України
«Про порядок здійснення розрахунків у
іноземній валюті», є необґрунтованим.
Позивач не є суб'єктом ринку в
розумінні п.7 розділу III Положення про
порядок та умови торгівлі іноземною
валютою, у якого виникає обов'язок
перерахування позитивної курсової
різниці до державного бюджету України,
що узгоджується, також, з положеннями
ст.3 Закону України «Про порядок
здійснення розрахунків в іноземній
валюті» щодо продажу валюти виключно
уповноваженим банком.

Згідно зі статтею 226 Кодексу
адміністративного судочинства
України, суд касаційної інстанції
скасовує судове рішення суду
апеляційної інстанції та залишає в
силі рішення суду першої інстанції, яке
ухвалено відповідно до закону і
скасоване або змінене помилково.

Враховуючи вищевикладене, постанова
Дніпропетровського апеляційного
адміністративного суду від 30.01.2014
підлягає скасуванню із залишенням в
силі постанови суду першої інстанції.

Керуючись статтями 221, 223, 226, 230, 231
Кодексу адміністративного судочинства
України, суд -

УХВАЛИВ:

Касаційну скаргу Товариства з
обмеженою відповідальністю
Дніпровський дослідний завод
"Енергоавтоматика" задовольнити.

Постанову Дніпропетровського
апеляційного адміністративного суду
від 30.01.2014 скасувати, а постанову
Дніпропетровського окружного
адміністративного суду від 27.11.2013
залишити в силі.

Ухвала набирає законної сили з моменту
проголошення та може бути переглянута
Верховним Судом України у випадках,
встановлених Кодексом
адміністративного судочинства
України.

Головуючий суддя: (підпис) О.А.
МоторнийСудді(підпис) І.В. Борисенко
(підпис) В.В. Кошіль