Справа № 2а-2709/12/2070
Суддя: Блажівська Н.Є.
Дата ухвалення: 2014-03-27 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ
У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"27" березня 2014 р. м. Київ
К/800/30585/13

Вищий адміністративний суд України в
складі колегії суддів:

головуючої: суддів: Блажівської Н.Є.,
Сіроша М.В., Усенко Є.А.,розглянувши у
порядку письмового провадження
касаційну скаргу Фізичної
особи-підприємця ОСОБА_4 на постанову
Харківського окружного
адміністративного суду від 31 травня 2012
року та ухвалу Харківського
апеляційного адміністративного суду
від 16 жовтня 2012 року

у справі№ 2а-2709/12/2070 за позовомФізичної
особи-підприємця ОСОБА_4 доДержавної
податкової інспекція у Дзержинському
районі м.
Харкова Державної податкової служби
провизнання недійсними та скасування
рішень, -В С Т А Н О В И В

Фізична особа-підприємець ОСОБА_4
(надалі також - позивач, ФОП ОСОБА_4)
звернулася до суду з адміністративним
позовом до Державної податкової
інспекції у Дзержинському районі м.
Харкова Державної податкової служби
(надалі також - відповідач, ДПІ про
визнання недійсними та скасування
податкових повідомлень-рішень від 27
січня 2010 року № /0 на суму 93 021,53
грн. та рішення про застосування
штрафних (фінансових) санкцій від 25
травня 2010 року № /0 на суму
710 000 грн.

Постановою Харківського окружного
адміністративного суду від 31 травня 2012
року в задоволені адміністративного
позову відмовлено.

Ухвалою Харківського апеляційного
адміністративного суду від 16 жовтня 2012
року апеляційну скаргу Фізичної
особи-підприємця ОСОБА_4 залишено без
задоволення, а постанову Харківського
окружного адміністративного суду від 31
травня 2012 року по справі № 2а-2709/12/2070 -
без змін.

Позивач в касаційній скарзі, вказуючи
на допущені судами першої та
апеляційної інстанцій порушення вимог
матеріального та процесуального права,
що призвело до неправильного вирішення
спору, просить скасувати постанову
Харківського окружного
адміністративного суду від 31 травня 2012
року та ухвалу Харківського
апеляційного адміністративного суду
від 16 жовтня 2012 року і направити справу
на новий розгляд.

Заслухавши суддю-доповідача,
обговоривши доводи касаційної скарги
та перевіривши за матеріалами справи
правильність застосування судами
попередніх інстанцій норм
матеріального та процесуального права,
правової оцінки обставин у справі, суд
звертає увагу на наступне.

Відповідно до частини 1 статті 220
Кодексу адміністративного судочинства
України суд касаційної інстанції
перевіряє правильність застосування
судами першої та апеляційної інстанцій
норм матеріального та процесуального
права, правової оцінки обставин у
справі і не може досліджувати докази,
встановлювати та визнавати доведеними
обставини, які не були встановлені в
судовому рішенні, та вирішувати
питання про достовірність того чи
іншого доказу.

Фактичною підставою для донарахування
грошового зобов'язання на підставі
податкових повідомлень-рішень, з
приводу правомірності яких виник спір,
стали висновки відповідача, викладені
в акті перевірки від 13 січня 2010 року №
42/1702/НОМЕР_1, про порушення позивачем
вимог статті 13 Декрету Кабінету
Міністрів України «Про прибутковий
податок з громадян» від 26 грудня 1992
року № 13-92 (чинний на час виникнення
спірних правовідносин), в результаті
чого донараховано податок з доходів
фізичних осіб від здійснення
підприємницької діяльності на
загальну суму 93 021,53 грн., а саме: у 2008
році на суму 27 077,34 грн., у 2009 році на суму
65 944,19 грн.; статті 1 Указу Президента
України «Про спрощену систему
оподаткування, обліку та звітності
суб'єктів малого підприємництва» від 3
липня 1998 року № 727/98 (чинний на час
виникнення спірних правовідносин);
пунктів 1, 2 статті 3, пунктів 6, 12 статті 9
Закону України «Про застосування
реєстраторів розрахункових операцій у
сфері торгівлі, громадського
харчування та послуг» від 6 липня 1995
року №265/95-ВР, внаслідок не
застосування реєстраторів
розрахункових операцій на суму 154 100
грн.

Вказані висновки відповідача
ґрунтуються на тому, що позивач,
застосовуючи спрощену систему
оподаткування обліку та звітності
суб'єктів малого підприємництва, за
підсумками третього кварталу 2008 року 29
вересня 2008 року перевищила гранично
допустиму суму визначену статтею 1
Указу Президента України «Про спрощену
систему оподаткування, обліку та
звітності суб'єктів малого
підприємництва» (500 тис. гривень) на 91
377,16 грн.

Позивач ФОП ОСОБА_4 у правовідносинах
виступала комісіонером, який за
дорученням комітентів за плату
здійснювала продаж кузовів, які
належали комітентам. За здійснення
продажу та перерахування виручки від
реалізації товару на адресу комітентів
позивач ФОП ОСОБА_4 отримувала грошову
винагороду у розмірі від 5 до 26,5 % від
суми, отриманої від продажу товару,
згідно договорів комісії, що зазначено
в пунктах 2.6, 2.21 акту перевірки.

Статтею 1011 Цивільного кодексу України
передбачено, що за договором комісії
одна сторона (комісіонер)
зобов'язується за дорученням другої
сторони (комітента) за плату вчинити
один або кілька правочинів від свого
імені, але за рахунок комітента.

Економічна сутність продажу товару
комісіонером полягає в тому, що
комісіонер здійснює продаж покупцю
товару, право власності на який реально
належить комітенту. Тобто фактично
комісіонер є представником комітента і
виконує його доручення. Відповідно,
сума грошових коштів, отримана
комісіонером від покупця не належить
комісіонеру, та належить комітенту,
який був реальним власником товару,
продаж якого здійснювався
комісіонером, та реальним вигодо
набувачем операції з продажу товару
комісіонером. Комісіонер має право на
отримання від комітента лише
комісійної винагороди, розмір якої
визначається договором комісії. І саме
розмір комісійної винагороди
комісіонера, а не вся сума грошових
коштів, отримана від продажу товарів,
які належали комітенту, має вважатися
доходом (виручкою) комісіонера для
цілей оподаткування.

Зазначений висновок підтверджується й
стандартами бухгалтерського обліку.
Зокрема, пунктом 6.2 Положення
(стандарту) бухгалтерського обліку 15
«Дохід», затвердженого наказом
Міністерства фінансів України N 290 від 29
листопада 1999 року (із змінами та
доповненнями) (який був чинним на дату
здійснення відповідних операцій
комісіонером) передбачено, що «не
визнаються доходами такі надходження
від інших осіб: … 6.2. Сума надходжень за
договором комісії, агентським та іншим
аналогічним договором на користь
комітента, принципала тощо».

Аналогічний підхід використовується й
у Міжнародних стандартах
бухгалтерського обліку. Цей документ
не підлягав безпосередньо
застосуванню позивачем, але він, на
думку суду, достатньо чітко визначає
правила ведення бухгалтерського
обліку та дає можливість визначити
наслідки здійснення відповідних
операцій для цілей оподаткування.

Зокрема, пунктом 8 Міжнародного
стандарту бухгалтерського обліку 18
(МСБО 18) «Дохід» передбачено наступне.
«Дохід включає тільки валові
надходження економічних вигід, які
отримані чи підлягають отриманню
суб'єктом господарювання на його
власний рахунок. Суми, отримані від
імені третіх сторін (такі, як податок з
продажу, податки на товари та послуги і
податок на додану вартість), не є
економічними вигодами, що надходять до
суб'єкта господарювання, і не ведуть до
збільшення власного капіталу. Отже,
вони виключаються з доходу. Подібним
чином у будь-яких агентських
відносинах валове надходження
економічних вигід включає суми, які
отримані від імені принципала, але не
спричиняють збільшення власного
капіталу підприємства. Суми, отримані
від імені принципала, не є доходом.
Натомість доходом є сума комісійних».

Відповідно, враховуючи вищезазначене,
під виручкою позивача від операцій,
пов'язаних із договорами комісії, слід
розуміти суми комісійної винагороди,
отриманої позивачем як комісіонером
від комітента, чи утримані
комісіонером, а не сума грошових
надходжень, отриманих комісіонером від
покупців відповідного товару.

Суд повторно акцентує увагу на тому, що
відповідно до статті 1011 Цивільного
кодексу України за договором комісії
одна сторона (комісіонер)
зобов'язується за дорученням другої
сторони (комітента) за плату вчинити
один або кілька правочинів від свого
імені, але за рахунок комітента.

Статтею 1018 ЦК України встановлено, що
майно, придбане комісіонером за
рахунок комітента, є власністю
комітента.

Із даних правових норм вбачається, що
комітент залишається власником коштів
для вчинення правочину та стає
власником придбаного майна.

Відповідно до статті 1013 ЦК України,
комітент повинен виплатити
комісіонерові плату в розмірі та
порядку, встановлених у договорі
комісії. Тобто комісіонер отримує у
власність лише винагороду за надані
послуги.

Відповідно до підпункту 4.4.2 пункту 4.2
статті 4 Закону України від 21 грудня 2000
року №2181-ІІІ «Про порядок погашення
зобов'язань платників податків перед
бюджетами та державними цільовими
фондами» податкове роз'яснення є
оприлюдненням офіційного розуміння
окремих положень податкового
законодавства контролюючими органами
у межах їх компетенції, яке
використовується при обґрунтуванні їх
рішень під час проведення апеляційних
процедур.

Листом Державної податкової
адміністрації України від 18 грудня 2009
року №15700/5-0116 встановлено, що кошти,
які надходять на розрахунковий рахунок
платників єдиного податку, які
здійснюють комісійну торгівлю, надають
експедиторські, брокерські, агентські
послуги, є транзитними і вони не мають
права власності на такі кошти. З метою
визначення права перебування на
спрощеній системі оподаткування,
обліку та звітності суб'єкти малого
підприємництва, які здійснюють
комісійну торгівлю, надають
експедиторські, брокерські та
агентські послуги, повинні враховувати
надходження коштів у вигляді
комісійної (агентської) винагороди,
отриманої від здійснення таких видів
діяльності, на розрахунковий рахунок
та/або в касу без урахування коштів, що
є транзитними і на які ці суб'єкти не
мають права власності.

Так, відповідно до статті 1 Указу
Президента України «Про спрощену
систему оподаткування, обліку та
звітності суб'єктів малого
підприємництва» спрощена система
оподаткування, обліку та звітності
запроваджується для фізичних осіб, які
здійснюють підприємницьку діяльність
без створення юридичної особи і у
трудових відносинах з якими, включаючи
членів їх сімей, протягом року
перебуває не більше 10 осіб та обсяг
виручки яких від реалізації продукції
(товарів, робіт, послуг) за рік не
перевищує 500 тис. гривень.

Виручкою від реалізації продукції
(товарів, робіт, послуг) вважається
сума, фактично отримана суб'єктом
підприємницької діяльності на
розрахунковий рахунок або (та) в касу за
здійснення операцій з продажу
продукції (товарів, робіт, послуг).

За змістом вказаних норм суд, при
вирішенні питання щодо права особи
перебувати на спрощеній системі
оподаткування мав встановити чи
отримана такою особою виручка за
здійснення операцій з продажу
продукції (товарів, робіт, послуг)
перевищувала 500 тис. гривень. В той же
час, суд попередніх інстанцій при
розгляді справи не встановили яка сума
виручки отримана позивачем за
перевірений період та хибно ототожнив
всю суму,яка надходила на
розрахунковий рахунок платника
єдиного податку з виручкою.

Вказані обставини відповідно до
частини 1 статті 138 Кодексу
адміністративного судочинства України
входять до предмета доказування при
розгляді судом даної категорії
адміністративних спорів.

Частиною 1 статті 69 цього Кодексу
встановлено, що доказами в
адміністративному судочинстві є
будь-які фактичні дані, на підставі
яких суд встановлює наявність або
відсутність обставин, що обґрунтовують
вимоги і заперечення осіб, які беруть
участь у справі, та інші обставини, що
мають значення для правильного
вирішення справи. Ці дані
встановлюються судом на підставі
пояснень сторін, третіх осіб та їхніх
представників, показань свідків,
письмових і речових доказів, висновків
експертів (частина 2 цієї статті).

Таким чином, Вищий адміністративний
суд України не може погодитися із
зазначеними висновками судів
попередніх інстанцій, оскільки вони є
передчасними та такими, що зроблені без
дотримання принципу офіційного
засування всіх обставин, що мають
значення для розгляду справи, а, відтак,
вказані судові рішення не відповідають
вимозі обґрунтованості, що визначена
положеннями статті 159 Кодексу
адміністративного судочинства
України.

Крім того, суди попередніх інстанцій
при прийняті судових рішень не
дотрималися принципу офіційного
з'ясування обставин, що мають значення
для вирішення спору, не надали оцінки
наданим позивачем доказам та на
підставі належних доказів не
встановили чи дійсно перевищено
позивачем гранично допустиму статтею 1
Указу Президента України «Про спрощену
систему оподаткування, обліку та
звітності суб'єктів малого
підприємництва» суму виручки від
реалізації продукції.

Згідно з частиною 2 статті 220 Кодексу
адміністративного судочинства України
суд касаційної інстанції переглядає
судові рішення судів першої та
апеляційної інстанцій у межах
касаційної скарги, але при цьому може
встановлювати порушення норм
матеріального чи процесуального права,
на які не було посилання в касаційній
скарзі.

Відповідно до частини 2 статті 227
Кодексу адміністративного судочинства
України підставою для скасування
судових рішень судів першої та (або)
апеляційної інстанцій і направлення
справи на новий судовий розгляд є
порушення норм процесуального права,
які унеможливили встановлення
фактичних обставин, що мають значення
для правильного вирішення справи.

Враховуючи те, що судами попередніх
інстанцій не було встановлено всіх
важливих обставин справи, що призвело
до не обґрунтованих належним чином
висновків щодо прав і обов'язків сторін
у даному спорі, а також те, що
передбачені процесуальним
законодавством межі перегляду справи в
касаційній інстанції не дають їй права
встановлювати та визнавати доведеними
обставини, що не були встановлені
попередніми судовими інстанціями,
оскаржувані судові рішення у справі
підлягають скасуванню з направленням
справи на новий судовий розгляд до суду
першої інстанції відповідно до
положень частини 2 статті 227 Кодексу
адміністративного судочинства
України.

При новому розгляді справи судам слід
звернути увагу на правову позицію,
викладену в постанові Верховного Суду
України від 17 жовтня 2011 року у справі №
21-209а11 за позовом фізичної
особи-підприємця ОСОБА_5 (яка згідно з
договором комісії здійснювала
закупівлю молока від населення) до
Лозівської об'єднаної державної
податкової інспекції у Харківській
області про визнання протиправними та
скасування податкових
повідомлень-рішень та рішення про
застосування штрафних (фінансових)
санкцій.

Враховуючи вищевикладене та керуючись
статтями 222, 223, 227, 230 Кодексу
адміністративного судочинства
України, суд -

У Х В А Л И В

Касаційну скаргу Фізичної
особи-підприємця ОСОБА_4 задовольнити.

Постанову Харківського окружного
адміністративного суду від 31 травня 2012
року та ухвалу Харківського
апеляційного адміністративного суду
від 16 жовтня 2012 року скасувати.

Справу 2а-2709/12/2070 направити на новий
розгляд до суду першої інстанції.

Ухвала набирає законної сили через
п'ять днів після направлення копій
особам, що беруть участь у справі.

Головуюча:
Н. Є. Блажівська

Судді:
М.В. Сірош

Є.А. Усенко