Справа № 813/744/14
Суддя: Лейко-Журомська Майя Вікторівна
Дата ухвалення: 2014-03-24 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ЛЬВІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ
І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И
24 березня 2014 року
№ 813/744/14
Львівський окружний адміністративний
суд у складі:
головуючого судді Лейко-Журомської
секретар судового засідання Сільник
за участю представників позивача
Семенюти Д.В., Тарасової О.Л., Кавин М.Ф.
Патер У.Ю., представників відповідача
Міклюша Т.Р., Дриганюка С.Є., розглянувши
у відкритому судовому засіданні
адміністративну справу за позовом
Товариства з обмеженою
відповідальністю «Електроконтакт
Україна» до Золочівської об'єднаної
державної податкової інспекції
Головного управління Міндоходів у
Львівській області про визнання
протиправним та скасування
податкового повідомлення-рішення,-
Товариство з обмеженою
відповідальністю «Електроконтакт
Україна» звернулося до Львівського
окружного адміністративного суду з
позовом до Золочівської об'єднаної
державної податкової інспекції
Головного управління Міндоходів у
Львівській області про визнання
протиправним та скасування
податкового повідомлення-рішення №
обґрунтування позовних вимог
зазначено, що висновки акта перевірки
не відповідають фактичним обставинам,
оскільки за результатами звітних
періодів (кварталів) доходи
підприємства від реалізації товарів
(послуг) перевищують їх собівартість.
Складання калькуляцій за окремі місяці
не враховує специфіки діяльності
позивача, тоді як має бути застосований
системний (а не вибірковий) підхід до
аналізу звітності платника. Вказано, що
ревізором не було взято до уваги, що за
підсумками діяльності підприємства у
звітних періодах (за повних три місяці
кожного кварталу), жодного перевищення
показника «собівартість наданих
послуг» над показником «дохід від
реалізації послуг» не було. Крім того,
позивачем не було занижено доходи,
оскільки суми доходів, відображені у
податковій звітності, відповідають
первинним документам. В свою чергу
класифікація позивачем витрат та
відображення їх у податковій звітності
відповідає обліковій політиці
підприємства, положенням (стандартам)
бухгалтерського обліку та нормам
Податкового кодексу України.
Зазначено, що в акті перевірки не
наведено факти та не обґрунтовано
порушення норм Податкового кодексу
України, а винесення оскаржуваного
податкового - повідомлення-рішення є
Представники позивача в судовому
засіданні позовні вимоги підтримали з
підстав, зазначених у позовній заяві.
Додатково пояснили, що навіть у випадку
встановлення при перевірці
перевищення собівартості наданих
послуг над доходом, чинне
законодавство не передбачає
збільшення доходів до рівня
собівартості. Вказали, що ревізором не
враховано того факту, що етапи надання
договірних послуг містять різні види
витрат, однак за звітний період
(квартал) такі не перевищували доходи.
Зазначили, що доходи відповідали даним
первинних документів, а перевіркою не
встановлено їх невідповідність.
Просили позов задовольнити.
Відповідач позов заперечив, подав
письмові заперечення на позовну заяву.
Представники відповідача в судовому
засіданні подані заперечення
підтримали. Зазначили, що ревізором при
перевірці було встановлено, що у певних
періодах показники собівартості
наданих послуг підприємства
перевищували показники доходу від
реалізації послуг, тому ревізор
включив суму перевищення до складу
доходу у тих періодах, в яких таке
перевищення мало місце. Вказали, що
перевіркою встановлено, що для
розрахунку вартості послуг позивач не
проводив калькуляцію робіт, проте при
складанні фінансового плану
розраховувалася вартість робіт
помісячно з врахуванням планових
витрат та нормативної кількості
реалізації послуг в годинах. Внаслідок
чого зроблено висновок про заниження
підприємством податку на прибуток в
сумі 821 356,00 грн. Також перевіркою
встановлено, що при декларуванні
витрат, що враховуються при визначенні
об'єкта оподаткування, у розділі
витрати на збут позивачем було
включено витрати на транспортування
продукції до замовника тощо, що в
загальному зменшило фінансовий
результат і призвело до збиткової
діяльності підприємства за
Просили у задоволенні позову
Заслухавши пояснення представників
сторін, дослідивши матеріали справи,
всебічно і повно з'ясувавши всі факти,
об'єктивно оцінивши докази, які мають
юридичне значення для вирішення спору
по суті, суд встановив наступні
обставини та надав їм правову оцінку.
З матеріалів справи судом встановлено,
що Золочівською об'єднаною державною
податковою інспекцією Головного
управління Міндоходів у Львівській
області проведено планову виїзну
документальну перевірку Товариства з
обмеженою відповідальністю
«Електроконтакт Україна» з питань
дотримання вимог податкового
законодавства за період з 01.10.2011 року по
31.12.2012 року, валютного та іншого
законодавства за період з 01.10.2011 року по
За результатами перевірки встановлено
порушення підприємством пп. 14.1.36, пп.
14.1.56, пп. 14.1.228 пункту 14.1 статті 14, пункту
135.4 статті 135, пункту 137.1 статті 137,
пункту 138.4 статті 138 Податкового
кодексу України (ПК України), з
висновком, що підприємством занижено
податок на прибуток в сумі 821 356 грн., в
тому числі за 4 квартал 2011 року в сумі 111
678,00 грн., за 1 квартал 2012 року в сумі 83
936,00 грн., за 2 квартал 2012 року в сумі 111
829,00 грн., за 3 квартал 2012 року в сумі 195
118,00 грн., за 4 квартал 2012 року в сумі 318
В акті перевірки від 01.08.2013 року №
3/22/35101874 зазначено, що перевіркою
визначення повноти доходу, який
враховується при обчисленні об'єкта
оподаткування податком на прибуток за
перевірений період встановлено
заниження доходу на суму 3 864 973,00 грн.;
перевіркою визначення витрат, які
враховуються при визначенні об'єкта
оподаткування встановлено заниження
показників собівартості наданих
послуг по переробці давальницької
сировини і, відповідно, показники
«Собівартість придбаних (виготовлених)
реалізованих товарів (робіт, послуг)»,
відображених у рядку 05.1 Декларацій з
податку на прибуток підприємства на
загальну суму 4 982 634,00 грн. у зв'язку з
декларуванням собівартості в інших
видах витрат. Вказано, що підприємством
завищено показники рядка 06.3 Декларацій
з податку на прибуток «Витрати на збут»
на вартість витрат, які повинні бути
віднесені до складу собівартості
наданих послуг на загальну суму 4 982 634,00
На підставі встановлених порушень пп.
14.1.36, пп. 14.1.56, пп. 14.1.228 пункту 14.1 статті
14, пункту 135.4 статті 135, пункту 137.1 статті
137, пункту 138.4 статті 138 ПК України 22.08.2013
року контролюючим органом винесено
податкове повідомлення-рішення №
зобов'язання за платежем податок на
прибуток в сумі 998 777,00 грн. (в т.ч. за
основним платежем 821 356,00 грн. та
штрафними (фінансовими) санкціями
(штрафами) 177 421,00 грн.). За результатами
адміністративного оскарження Головне
управління Міндоходів у Львівській
області скасувало податкове
застосованої штрафної санкції в
На підставі викладеного 08.11.2013 року
відповідачем прийнято податкове
визначено суму грошового зобов'язання
за платежем податок на прибуток в сумі
998 776,00 грн. (в т.ч. за основним платежем 821
356,00 грн. та штрафними (фінансовими)
санкціями (штрафами) 177 420,00 грн.).
Рішенням про результати розгляду
повторної скарги Міністерство доходів
і зборів України залишено без змін
податкове повідомлення-рішення, а
скаргу Товариства без задоволення.

Не погоджуючись з прийнятим податковим
повідомленням-рішенням позивач
звернувся до суду за захистом своїх
прав.

При прийнятті рішення суд виходить з
наступного.

Підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК
України визначено, що господарська
діяльність - діяльність особи, що
пов'язана з виробництвом
(виготовленням) та/або реалізацією
товарів, виконанням робіт, наданням
послуг, спрямована на отримання доходу
і проводиться такою особою самостійно
та/або через свої відокремлені
підрозділи, а також через будь-яку іншу
особу, що діє на користь першої особи,
зокрема за договорами комісії,
доручення та агентськими договорами.

Згідно з підпунктом 14.1.56 пункту 14.1
статті 14 ПК України доходи - загальна
сума доходу платника податку від усіх
видів діяльності, отриманого
(нарахованого) протягом звітного
періоду в грошовій, матеріальній або
нематеріальній формах як на території
України, її континентальному шельфі у
виключній (морській) економічній зоні,
так і за їх межами.

Відповідно до підпункту 14.1.228 пункту 14.1
статті 14 ПК України собівартість
реалізованих товарів, виконаних робіт,
наданих послуг для цілей розділу III
цього Кодексу - витрати, що прямо
пов'язані з виробництвом та/або
придбанням реалізованих протягом
звітного податкового періоду товарів,
виконаних робіт, наданих послуг, які
визначаються відповідно до положень
(стандартів) бухгалтерського обліку, що
застосовуються в частині, яка не
суперечить положенням цього розділу.

Згідно з пунктом 135.4 статті 135 ПК
України дохід від операційної
діяльності визнається в розмірі
договірної (контрактної) вартості, але
не менше ніж сума компенсації, отримана
в будь-якій формі, в тому числі при
зменшенні зобов'язань, та включає:
дохід від реалізації товарів,
виконаних робіт, наданих послуг, у тому
числі винагороди комісіонера
(повіреного, агента тощо); особливості
визначення доходів від реалізації
товарів, виконаних робіт, наданих
послуг для окремих категорій платників
податків або доходів від окремих
операцій встановлюються положеннями
цього розділу (підпункт 135.4.1); дохід
банківських установ (підпункт 135.4.2).

Пунктом 137.1 статті 137 ПК України
визначено, що дохід від реалізації
товарів визнається за датою переходу
покупцеві права власності на такий
товар. Дохід від надання послуг та
виконання робіт визнається за датою
складення акта або іншого документа,
оформленого відповідно до вимог
чинного законодавства, який
підтверджує виконання робіт або
надання послуг.

Відповідно до пункту 138.4 статті 138 ПК
України витрати, що формують
собівартість реалізованих товарів,
виконаних робіт, наданих послуг, крім
нерозподільних постійних
загальновиробничих витрат, які
включаються до складу собівартості
реалізованої продукції в періоді їх
виникнення, визнаються витратами того
звітного періоду, в якому визнано
доходи від реалізації таких товарів,
виконаних робіт, наданих послуг.

Як встановлено судом з матеріалів
справи, основним видом діяльності ТзОВ
«Електроконтакт Україна» у
перевірений період було надання послуг
по переробці давальницької сировини.

Так, між фірмою Електроконтакт ГмбХ
(Замовник) та ТзОВ «Електроконтакт
Україна» (Виконавець) укладено
контракт про переробку давальницької
сировини № 1 від 19.02.2008 року, відповідно
до умов якого виконавець
зобов'язується переробляти
давальницьку сировину замовника у
своїх виробничих приміщеннях.

При перевірці відповідачем
встановлено, що для розрахунку
вартості послуг ТзОВ «Електроконтакт
Україна» не проводило калькулювання
робіт, а при складанні фінансового
плану розраховувало вартість робіт
помісячно з врахуванням планових
витрат та нормативної кількості
реалізації послуг в годину.

Як вбачається з акта перевірки, ревізор
прийшов до висновку про заниження
підприємством податку на прибуток в
сумі 821 356,00 грн., в тому числі за 4
квартал 2011 року в сумі 111 678,00 грн., за 1
квартал 2012 року в сумі 83 936,00 грн., за 2
квартал 2012 року в сумі 111 829,00 грн., за 3
квартал 2012 року в сумі 195 118,00 грн., за 4
квартал 2012 року в сумі 318 794,00 грн. у
зв'язку з тим, що у певних періодах
показник «Собівартість наданих
послуг» підприємства перевищував
показник «Дохід від реалізації
послуг». Тому, ревізор, вважаючи
неправомірним таке перевищення,
включив суму перевищення показника
«Собівартість наданих послуг» над
показником «Дохід від реалізації
послуг» до складу доходу підприємства
у тих звітних періодах, в яких таке
перевищення мало місце.

Як вбачається з таблиці, яка міститься
на сторінці 11 акту перевірки, ревізор
проводив порівняння показника
«Собівартість наданих послуг» та
показника «Дохід від реалізації
послуг» на помісячній основі. Та, на
суму перевищення у певному місяці,
ревізором донараховано за відповідний
квартал цього місяця податок на
прибуток за ставками 23% та 21%, які діяли
у 2011 та 2012 роках відповідно.

Однак, суд зазначає, що пунктом 33.3
статті 33 ПК України визначено, що
базовий податковий звітний період - це
період, за який платник податків
зобов'язаний здійснювати розрахунки
податків, подавати податкові
декларації (звіти, розрахунки тощо) та
сплачувати до бюджету суми податків та
зборів.

Відповідно до пункту 152.9 ПК України (в
редакції, чинній до 01.01.2013 року) для
цілей цього розділу (розділ з податку
на прибуток) використовуються такі
податкові періоди: календарні квартал,
півріччя, три квартали, рік. Базовим
податковим (звітним) періодом для цілей
цього розділу є календарний квартал.

Отже, з положень ПК України випливає, що
для цілей оподаткування податком на
прибуток підприємств базовим
податковим (звітним) періодом є
календарний квартал, але аж ніяк не
місяць. Тому доходи та витрати, що
враховуються для цілей визначення
об'єкта оподаткування податком на
прибуток підприємств, визначаються
платниками податків на квартальній
основі.

Як пояснив у судовому засіданні
представник позивача, з врахуванням
положень Закону України «Про
бухгалтерський облік та фінансову
звітність в Україні», підприємство
здійснює бухгалтерський облік на
помісячній основі. Проте, на виконання
норм розділу III ПК України та
відповідно до облікової політики
підприємства, для цілей податкового
обліку з податку на прибуток
підприємство визначає узагальнені
показники «Собівартість наданих
послуг» та «Дохід від реалізації
послуг» у розрізі кварталів, а не
окремих місяців кварталу, оскільки
звітним періодом з податку на прибуток
підприємств є саме квартал.

В акті перевірки зазначено, що при
перевірці податкового обліку доходів
від реалізації послуг по переробці
давальницької сировини та їх
собівартості виготовлення
встановлено, що вартість послуг по
переробці давальницької сировини
(дохід від реалізації послуг) за
грудень 2011 року; січень, травень,
липень, серпень, листопад, грудень 2012
року є меншою собівартості послуг по
переробці давальницької сировини
(собівартість наданих послуг), що
спричинило заниження доходу, що
враховується при обчисленні об'єкту
оподаткування.

Як вбачається з акта перевірки та не
заперечувалось представником
відповідача, відповідач здійснив
розрахунок доходів та витрат
підприємства помісячно по інвойсу,
оскільки це передбачено обліковою
політикою підприємства.

Однак такий розрахунок суперечить
пункту 152.9 статті 152 ПК України та
пункту 138.4 статті 138 ПК України,
оскільки для цілей оподаткування
податком на прибуток мають братися
показники доходів та витрат
підприємства податкового (звітного)
кварталу. Перевірці підлягали
податкові звітні періоди, а не їх
елементи (частини).

При цьому, ревізором не було взято до
уваги, що за підсумками діяльності
підприємства у звітних періодах (за
повних три місяці кожного кварталу),
жодного перевищення показника
«Собівартість наданих послуг» над
показником «Дохід від реалізації
послуг» не було.

Окрім того, якщо перевіркою
підприємства за підсумками звітних
періодів було б встановлено
перевищення показника «Собівартість
наданих послуг» над показником «Дохід
від реалізації послуг», то чинне
законодавство не передбачає як
наслідок збільшення доходу на суму
такого перевищення.

Відповідно до пункту 135.1 статті 135 ПК
України доходи, що враховуються при
обчисленні об'єкта оподаткування,
включаються до доходів звітного
періоду за датою, визначеною
відповідно до статті 137, на підставі
документів, зазначених у пункті 135.2
цієї статті, та складаються з: доходу
від операційної діяльності, який
визначається відповідно до пункту 135.4
цієї статті; інших доходів, які
визначаються відповідно до пункту 135.5
цієї статті, за винятком доходів,
визначених у пункті 135.3 цієї статті та у
статті 136 цього Кодексу.

Пунктом 135.2 статті 135 ПК України
визначено, що доходи визначаються на
підставі первинних документів, що
підтверджують отримання платником
податку доходів, обов'язковість
ведення і зберігання яких передбачено
правилами ведення бухгалтерського
обліку, та інших документів,
встановлених розділом II цього Кодексу.

Згідно з підпунктом 14.1.27 пункту 14.1
статті 14 ПК України витрати - сума
будь-яких витрат платника податку у
грошовій, матеріальній або
нематеріальній формах, здійснюваних
для провадження господарської
діяльності платника податку, в
результаті яких відбувається
зменшення економічних вигод у вигляді
вибуття активів або збільшення
зобов'язань, внаслідок чого
відбувається зменшення власного
капіталу (крім змін капіталу за рахунок
його вилучення або розподілу
власником).

Пунктом 138.2 статті 138 ПК України
передбачено, що витрати, які
враховуються для визначення об'єкта
оподаткування, визнаються на підставі
первинних документів, що підтверджують
здійснення платником податку витрат,
обов'язковість ведення і зберігання
яких передбачено правилами ведення
бухгалтерського обліку, та інших
документів, встановлених розділом ІІ
цього Кодексу.

Пунктом 44.1 статті 44 ПК України
встановлено, що для цілей
оподаткування платники податків
зобов'язані вести облік доходів, витрат
та інших показників, пов'язаних з
визначенням об'єктів оподаткування
та/або податкових зобов'язань, на
підставі первинних документів,
регістрів бухгалтерського обліку,
фінансової звітності, інших
документів, пов'язаних з обчисленням і
сплатою податків і зборів, ведення яких
передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється
формування показників податкової
звітності, митних декларацій на
підставі даних, не підтверджених
документами, що визначені абзацом
першим цього пункту.

Згідно з пунктом 44.2 статті 44 ПК України
для обрахунку об'єкта оподаткування
платник податку на прибуток
використовує дані бухгалтерського
обліку щодо доходів та витрат з
врахуванням положень цього Кодексу.

Аналізуючи дані бухгалтерського
обліку стосовно показника
«собівартість наданих послуг»,
ревізором не заперечується, що такі
дані є обґрунтованими та достовірними,
а суми доходів, відображені у
податковій звітності відповідають
первинним документам.

Як вбачається з акту перевірки,
перевіркою встановлено, що при
декларуванні витрат, що враховуються
при визначенні об'єкта оподаткування,
Товариством у розділі витрати на збут
було включено витрати на
транспортування продукції до
замовника тощо, що, на думку ревізора, в
загальному зменшило фінансовий
результат і призвело до збиткової
діяльності підприємства за
перевірений період.

Однак, згідно з висновками акту
перевірки встановлено заниження
підприємством податку на прибуток в
сумі 821 356,00 грн., в тому числі за 4
квартал 2011 року в сумі 111 678,00 грн., за 1
квартал 2012 року в сумі 83 936,00 грн., за 2
квартал 2012 року в сумі 111 829,00 грн., за 3
квартал 2012 року в сумі 195 118,00 грн., за 4
квартал 2012 року в сумі 318 794,00 грн., тобто
з мотивів, що у певних періодах
показник «собівартість наданих
послуг» підприємства перевищував
показник «дохід від реалізації
послуг».

Податкове повідомлення-рішення №
від 08.11.2013 року прийняте
відповідачем за результатами
встановленого порушення пп. 14.1.36, пп.
14.1.56, пп. 14.1.228 пункту 14.1 статті 14, пункту
135.4 статті 135, пункту 137.1 статті 137,
пункту 138.4 статті 138 ПК України
(заниження підприємством податку на
прибуток в сумі 821 356,00 грн.) та містить
донарахований податок на суму
перевищення витрат над доходом.

Мотиви порушення вимог податкового
законодавства по декларуванню
підприємством витрат на збут не
знайшли свого відображення у висновках
акту перевірки, не були підставою
донарахування відповідачем
податкового зобов'язання з податку на
прибуток, тому аналізуватись судом не
можуть.

Частиною 2 статті 19 Конституції України
та частиною 3 статті 2 КАС України
передбачено, що органи державної влади
та органи місцевого самоврядування, їх
посадові особи зобов'язані діяти лише
на підставі, в межах повноважень та у
спосіб, що передбачені Конституцією та
законами України.

Відповідно до ст. 71 КАС України, кожна
сторона повинна довести ті обставини,
на яких ґрунтуються її вимоги та
заперечення, а суд, згідно ст. 86 цього
Кодексу, оцінює докази, які є у справі,
за своїм внутрішнім переконанням, що
ґрунтується на їх безпосередньому,
всебічному, повному та об'єктивному
дослідженні.

Виходячи зі змісту наведеної норми,
саме на податкові органи покладається
обов'язок надати достатні докази на
обґрунтування висновків про порушення
платником податків норм податкового
законодавства, на підставі яких такому
платникові визначено відповідні
грошові зобов'язання.

Проте відповідачем конкретних доказів,
на підставі яких можна дійти висновку
про порушення платником податків
положень пп. 14.1.36, пп. 14.1.56, пп. 14.1.228
пункту 14.1 статті 14, пункту 135.4 статті 135,
пункту 137.1 статті 137, пункту 138.4 статті 138
ПК України, суду надано не було.

Згідно зі статтею 162 КАС України суд
вправі постановою визнати
протиправним рішення суб'єкта владних
повноважень чи окремі його положення,
дії чи бездіяльність і скасувати або
визнати нечинним рішення чи окремі
його положення.

Сукупність вищенаведених встановлених
обставин справи дає суду підстави
визнати позовні вимоги обґрунтованими,
доведеними матеріалами справи, і
такими, що підлягають до задоволення.

Відповідно до статті 94 КАС України слід
стягнути з Державного бюджету України
на користь Товариства з обмеженою
відповідальністю «Електроконтакт
Україна» 487,20 грн. судового збору.

Керуючись ст.ст. 7-14, 69-71, 86, 94, 159-163, 167
Кодексу адміністративного судочинства
України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Адміністративний позов задовольнити
повністю.

Визнати протиправним та скасувати
податкове повідомлення-рішення
Золочівської об'єднаної державної
податкової інспекції Головного
управління Міндоходів у Львівській
області № від 08 листопада 2013
року.

Стягнути з Державного бюджету України
на користь Товариства з обмеженою
відповідальністю «Електроконтакт
Україна» 487,20 грн. (чотириста вісімдесят
сім гривень 20 коп.) судового збору.

Апеляційна скарга на постанову суду
подається протягом десяти днів з дня її
проголошення до Львівського
апеляційного адміністративного суду
через Львівський окружний
адміністративний суд.

Копія апеляційної скарги одночасно
надсилається особою, яка її подає, до
Львівського апеляційного
адміністративного суду.

У разі застосування судом частини
третьої статті 160 цього Кодексу, а також
прийняття постанови у письмовому
провадженні апеляційна скарга
подається протягом десяти днів з дня
отримання копії постанови.

Постанова набирає законної сили в
порядку, встановленому ст. 254 КАС
України.

Повний текст постанови виготовлено 31
березня 2014 року.

Суддя
М.В. Лейко-Журомська