Справа № 2а-14015/10/0570
Суддя: Карась О.В.
Дата ухвалення: 2013-11-26 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ
У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"26" листопада 2013 р. м.
Київ К-35318/10

Вищий адміністративний суд України у
складі колегії суддів:

Карася О.В. (головуючого), Голубєвої
Г.К., Рибченка А.О.,

розглянувши у порядку письмового
провадження касаційну скаргу Фізичної
особи - підприємця ОСОБА_4 на постанову
Донецького окружного
адміністративного суду від 05.08.2010 та
ухвалу Донецького апеляційного
адміністративного суду від 12.10.2010 у
справі № 2а-14015/10/0570

за позовом Фізичної особи -
підприємця ОСОБА_4

до Державної податкової
інспекції у Калінінському районі м.
Донецька

про визнання незаконним
рішення про застосування штрафних
(фінансових)
санкцій, -

В С Т А Н О В И В:

Підприємець звернулася до суду з
позовом про визнання незаконним
рішення від 28.12.2009 № , яким
Державною податковою інспекцією до
позивача застосовано штрафні
(фінансові) санкції у сумі 23 268,00 грн.

Обґрунтовуючи позовні вимоги, позивач
посилається на незаконні дії
працівників державного податкового
органу, які полягали у проведенні
перевірки, зокрема, проведення
інвентаризації товарних запасів,
всупереч відмови позивача допустити
посадових осіб органу державної
податкової служби до перевірки. Тому,
на думку позивача, докази, одержані з
грубим порушенням закону є
недопустимими.

Постановою суду першої інстанції у
задоволенні позову відмовлено.

Ухвалюючи судове рішення про відмову у
позові, суд першої інстанції виходив з
того, що вимоги позивача є
необґрунтованими, оскільки обставини
недопуску посадових осіб до перевірки
як підстава неправомірного прийняття
рішення спростовані наявністю запису
про проведення такої перевірки у
журналі реєстрації перевірок платника
податків. Щодо встановлених порушень
під час проведення перевірки, суд
дійшов висновку, що державним
податковим органом доведено факт
порушення позивачем положень Закону
України "Про застосування реєстраторів
розрахункових операцій у сфері
торгівлі, громадського харчування та
послуг".

Апеляційний адміністративний суд
погодився з мотивами суду першої
інстанції та апеляційну скаргу
позивача залишив без задоволення, а
рішення суду першої інстанції - без
змін.

Не погодившись із судовими рішеннями
першої та апеляційної інстанцій в
частині вирішення спору, Підприємець
подала касаційну скаргу, де
посилаючись на порушення судами
попередніх інстанції норм
матеріального права, просить зазначені
судові рішення скасувати в частині
відмови у задоволенні позову про
визнання незаконним рішення від 28.12.2009
№ щодо визначення фінансових
санкцій у сумі 21 028,40 грн. та прийняти
нове рішення, яким в цій частині
позовні вимоги задовольнити.

При цьому позивач вказує на ті ж
підстави, що і в позовній заяві, а також
на те, що станом на момент виникнення
спірних правовідносин нормативно не
визначено самого порядку ведення
обліку товарних запасів фізичною
особою - суб'єктом підприємницької
діяльності, а відтак у приватних
підприємців відсутній обов'язок
ведення обліку саме товарних запасів.

Перевіривши правильність застосування
судами першої та апеляційної інстанцій
норм матеріального та процесуального
права, юридичної оцінки обставин
справи, доводи касаційної скарги,
колегія суддів вважає, що касаційна
скарга підлягає частковому
задоволенню на таких підставах.

Судами встановлено, що за наслідками
перевірки Підприємця щодо дотримання
порядку проведення розрахунків за
товари (послуги), вимог з регулювання
готівки, наявності торгових патентів і
ліцензій державним податковим органом
складено акт від 26.11.2009 (реєстраційний
номер 0622/05/63/23/НОМЕР_2 від 07.12.2009), на
підставі якого ухвалено рішення від
28.12.2009 № , яким до позивача
застосовано штрафні (фінансові)
санкції у сумі 23 268,00 грн. за порушення
Закону України "Про застосування
реєстраторів розрахункових операцій у
сфері торгівлі, громадського
харчування та послуг".

Як вбачається зі змісту касаційної
скарги позивач оскаржує рішення судів
попередніх інстанцій в частині
висновків щодо правомірного
застосування до нього фінансових
санкцій у сумі 21 028,40 грн.

За змістом ч. 1 ст. 220 Кодексу
адміністративного судочинства України
суд касаційної інстанції перевіряє
правильність застосування судами
першої та апеляційної інстанцій норм
матеріального та процесуального права,
правової оцінки обставин у справі і не
може досліджувати докази,
встановлювати та визнавати доведеними
обставини, що не були встановлені в
судовому рішенні, та вирішувати
питання про достовірність того чи
іншого доказу. Суд касаційної
інстанції переглядає судові рішення
судів першої та апеляційної інстанцій
у межах касаційної скарги, але при
цьому може встановлювати порушення
норм матеріального чи процесуального
права, на які не було посилання в
касаційній скарзі.

З матеріалів справи та обставин,
встановлених попередніми судовими
інстанціями, вбачається, що фактичною
підставою для нарахування Підприємцю
оспорюваної суми фінансових санкцій у
розмірі 21 028,40 грн. слугував висновок
фахівців податкового органу,
викладений у акті перевірки від 26.11.2009,
про порушення позивачем п. 12 ст. 3 Закону
України "Про застосування реєстраторів
розрахункових операцій у сфері
торгівлі, громадського харчування та
послуг", яке полягало у незабезпеченні
встановленого обліку товарно
-матеріальних запасів за місцем їх
реалізації, а саме, у наявності товару
без будь-яких документів, що
підтверджують оприбуткування товарних
запасів, на суму 10 514,20 грн.

Так, відповідно до п. 12 ст. 3 Закону
України від 06.07.1995 № 265/95-ВР "Про
застосування реєстраторів
розрахункових операцій у сфері
торгівлі, громадського харчування та
послуг" суб'єкти підприємницької
діяльності, які здійснюють
розрахункові операції в готівковій
формі при продажу товарів у сфері
торгівлі, громадського харчування та
послуг, зобов'язані: вести у порядку,
встановленому законодавством, облік
товарних запасів на складах та/або за
місцем їх реалізації, здійснювати
продаж лише тих товарів, які
відображені в такому обліку, за
винятком продажу товарів особами, які
відповідно до законодавства
оподатковуються за правилами, що не
передбачають ведення обліку обсягів
реалізованих товарів (наданих послуг).

Статтею 6 зазначеного Закону
передбачено, що облік товарних запасів
фізичною особою - суб'єктом
підприємницької діяльності ведеться у
порядку, визначеному чинним
законодавством, а юридичною особою (її
філією, відділенням, іншим
відокремленим підрозділом) - у порядку,
визначеному відповідним національним
положенням (стандартом)
бухгалтерського обліку. Облік ведеться
з урахуванням особливостей,
встановлених для суб'єктів малого
підприємництва. Обов'язок із ведення
обліку товарних запасів не
застосовується до осіб, які відповідно
до законодавства оподатковуються за
правилами, що не передбачають ведення
обліку придбаних або проданих товарів.

Відповідальність фізичної особи -
суб'єкта підприємницької діяльності за
порушення вимог п. 12 ст. 3 Закону №
265/95-ВР встановлена ст. 21 зазначеного
Закону, якою обумовлено, що фінансова
санкція застосовується до суб'єктів
підприємницької діяльності, які не
ведуть або ведуть з порушенням
встановленого порядку облік товарів за
місцем реалізації та зберігання.

В свою чергу на законодавчому рівні
порядок обліку товарних запасів
встановлено виключно для юридичних
осіб, оскільки відповідно до п. 2 ст. 3
Закону України від 16.07.1999 № 996-XIV "Про
бухгалтерський облік та фінансову
звітність в Україні" бухгалтерський
облік є обов'язковим видом обліку, який
ведеться підприємством.

Фізичні ж особи - суб'єкти
підприємницької діяльності ведуть
Книгу обліку доходів і витрат, форма
якої визначена Інструкцією про
оподаткування доходів фізичних осіб
від зайняття підприємницькою
діяльністю, затвердженою наказом
Головної державної податкової
інспекції України від 21.04.1993 № 12, а
порядок ведення - у листі ДПАУ від 05.11.1997
№ 17-0117/10-8886 - через відсутність у
зазначеній Інструкції положень
стосовно правил заповнення Книги, та
Порядком ведення книги обліку доходів
і витрат, затвердженого Постановою
Кабінету Міністрів України від 26.09.2001 №
1269 відповідно до ст. 9 Закону № 265/95-ВР.

Разом з тим слід зазначити, що лист
податкової інспекції носить лише
роз'яснювальний, інформаційний
характер та не має сили нормативно -
правого акта.

За приписами пунктів 1, 5 Порядку
ведення книги обліку доходів і витрат,
затвердженого Постановою Кабінету
Міністрів України від 26.09.2001 № 1269 (в
редакції, чинній на момент виникнення
спірних правовідносин), книга обліку
доходів і витрат ведеться суб'єктами
підприємницької діяльності - фізичними
особами, оподаткування доходів яких
здійснюється згідно із законодавством
з питань оподаткування суб'єктів
малого підприємництва (у тому числі
шляхом отримання свідоцтва про сплату
єдиного податку), а також особами, які
мають пільговий торговий патент для
продажу товарів (крім підакцизних)
(надання послуг) відповідно до
законодавства з питань патентування
деяких видів підприємницької
діяльності, якщо такі особи не є
платниками податку на додану вартість
згідно із законодавством (далі -
суб'єкти підприємницької діяльності).
При цьому до Книги заносяться такі
відомості: порядковий номер запису;
дата здійснення операції, пов'язаної з
проведенням витрат і/або отриманим
доходом; суми витрат за фактом їх
здійснення, в тому числі заробітна
плата найманого працівника; сума
вартості товарів, отриманих для їх
продажу (надання послуг); сума виручки
від продажу товарів (надання послуг) - з
підсумком за день. Також, у Порядку № 1269
не визначено: які витрати повинні бути
відображені в книзі обліку доходів та
витрат, чи повинні понесені витрати
підтверджуватися первинними
документами, всі витрати повинні бути
відображені або тільки ті, які
безпосередньо пов'язані з отриманням
цих доходів.

А книга обліку доходів і витрат, форма
якої визначена Інструкцією про
оподаткування доходів фізичних осіб
від зайняття підприємницькою
діяльністю, затвердженою наказом
Головної державної податкової
інспекції України від 21.04.1993 № 12,
містить наступні розділи: 1 - період
обліку; 2 - кількість виготовленої
продукції (наданих послуг); 3 - витрати
на виробництво продукції, придбання
товару; 4 - кількість проданої продукції
(наданих послуг); 5 - ціна продажу
продукції (послуг); 6 - сума виручки
(доходу); 7 - чистий доход. Крім того,
відповідно до п. 13 Інструкції № 12
сукупний чистий дохід це загальний
оподатковуваний дохід, різниця між
валовим доходом (виручкою у грошовій та
натуральній формі) і документально
підтвердженими витратами,
безпосередньо пов'язаними з одержанням
доходу. Якщо ці витрати не можуть бути
підтверджені документально, то вони
враховуються податковими органами при
проведенні остаточних розрахунків за
нормами у відсотках до валового доходу,
наведеними в додатку № 6 до цієї
Інструкції.

Таким чином, книга обліку доходів і
витрат призначена виключно для обліку
доходів та витрат суб'єктів
підприємницької діяльності - фізичних
осіб, оподаткування доходів яких
здійснюється згідно із законодавством
з питань оподаткування суб'єктів
малого підприємництва, та не
передбачає обліку товарних запасів.

Аналіз наведених вище норм дає
підстави вважати, що обов'язок ведення
обліку товарних запасів не міг бути
покладений на фізичних осіб - суб'єктів
підприємницької діяльності, які
здійснювали підприємницьку діяльність
за спрощеною системою оподаткування
відповідно до Указу Президента України
від 03.07.1998 № 727/98 "Про спрощену систему
оподаткування, обліку та звітності
суб'єктів малого підприємництва"
(чинного на час виникнення спірних
відносин). Натомість фізичні особи -
підприємці, які перебували на
загальній системі оподаткування,
відповідно до вимог п. 12 ст. 3 та ст. 6
Закону № 265/95-ВР були зобов'язані вести
облік товарних запасів у порядку,
визначеному чинним законодавством. При
цьому, незважаючи на те, що для фізичних
осіб - суб'єктів підприємницької
діяльності законодавчо чітко не
визначено порядку ведення обліку
товарних запасів на складах та/або за
місцем їх реалізації, проте мати
первинні документи на товар такі
підприємці повинні.

Аналогічні норми щодо заборони
торгівлі товаром, отриманим без
документів, містяться і в інших
нормативних документах, що регулюють
порядок здійснення торговельної
діяльності, зокрема п. 17 Порядку
провадження торговельної діяльності
та правил торговельного
обслуговування на ринку споживчих
товарів, затвердженого Постановою
Кабінету Міністрів України від 15.06.2006 №
833, згідно з яким заборонена торгівля
товаром, отриманим без документів,
передбачених законодавством, зокрема
які засвідчують їх якість та безпеку, а
п. 4 ст. 16 Закону України від 12.05.1991 №
1023-XII "Про захист прав споживачів"
передбачено, що реалізація товарів, що
підлягають обов'язковій сертифікації,
без сертифікатів відповідності (їх
копій, засвідчених продавцем) або
свідоцтва про визнання іноземних
сертифікатів забороняється.

До документів, що є підставою для
оприбуткування товару, як правило,
належать накладні, податкові накладні
та товарно-транспортні накладні. Такі
документи є підставою для
оприбуткування товарів із внесенням до
облікових бухгалтерських реєстрів та
підтвердження права власності на них.

Вирішуючи спір щодо правомірності
застосування до позивача фінансових
санкцій у сумі 21 028,40 грн. вмотивовано
зазначили про те, що відповідно до
вимог ст. 6 та п. 12 ст. 3 Закону № 265/95-ВР
фізична особа - суб'єкт
підприємницької діяльності
зобов'язана вести облік товарних
запасів з урахуванням особливостей,
встановлених для суб'єктів малого
підприємництва.

Водночас, досліджуючи обставини
справи, суди в порушення ст. 11 та ст. 159
Кодексу адміністративного судочинства
України обмежилися виключно доказами,
що подані сторонами у справі, та не
з'ясували із застосуванням якої
системи оподаткування здійснює свою
діяльність платник податку - позивач.

Ненадання правової оцінки обставинам,
які мають суттєве значення у справі,
виключає можливість для висновку суду
касаційної інстанції щодо
правильності застосування судами
попередніх інстанцій норм
матеріального та процесуального права
при вирішенні спору.

Під час нового розгляду справи
необхідно врахувати викладене,
всебічно і повно з'ясувати і перевірити
всі фактичні обставини справи,
об'єктивно оцінити докази, що мають
юридичне значення для її розгляду та
вирішення спору по суті і, в залежності
від встановленого, правильно визначити
норми матеріального права, що
підлягають застосуванню до спірних
правовідносин та прийняти
обґрунтоване і законне судове рішення.

Оскільки, передбачені процесуальним
законодавством межі перегляду справи в
касаційній інстанції не дають їй права
встановлювати або вважати доведеними
обставини, що не були встановлені
попередніми судовими інстанціями,
судове рішення підлягає скасуванню з
передачею справи на новий розгляд до
суду першої інстанції.

Щодо посилання позивача на дії
державного податкового органу, які
полягали у протиправності проведення
податкової перевірки, під час якої було
встановлено порушення позивачем
Закону № 265/95-ВР, суд першої інстанції, з
думкою якого погодився апеляційний
адміністративний суд, встановивши факт
допуску посадових осіб до перевірки,
обґрунтовано відхилив вказані доводи,
оскільки допуск до перевірки нівелює
правові наслідки процедурних порушень,
допущених при призначенні та/або
проведенні податкової перевірки.

Керуючись ст. ст. 160, 167, 210 - 232 Кодексу
адміністративного судочинства
України, суд, -

У Х В А Л И В:

Касаційну Фізичної особи - підприємця
ОСОБА_4 задовольнити частково.

Постанову Донецького окружного
адміністративного суду від 05.08.2010 та
ухвалу Донецького апеляційного
адміністративного суду від 12.10.2010 у
справі № 2а-14015/10/0570 скасувати в частині
відмови у задоволенні позову про
визнання незаконним рішення від 28.12.2009
№ щодо визначення фінансових
санкцій у сумі 21 028,40 грн., а матеріали
справи в цій частині направити на новий
розгляд до суду першої інстанції, в
іншій частині - залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили через
п'ять днів після направлення її копій
особам, які беруть участь у справі, і
оскарженню не підлягає, крім як з
підстав, у строк та в порядку,
визначеними ст. ст. 237-2391 Кодексу
адміністративного судочинства
України.

Головуючий
О.В. Карась

Судді
Г.К. Голубєва

А.О. Рибченко