Справа № К-21722/06
Суддя: Карась О.В.
Дата ухвалення: 2008-02-19 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ
СУД УКРАЇНИ
У Х В А Л А
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

19.02.2008
№ К-21722/06

Вищий адміністративний с
уд України у складі колегії с
уддів:
Карася О.В. (головуючого),

Брайка А.І., Голубєва Г.К., Ри
бченка А.О., Федорова М.О.
при секретарі: Міненко О.М.

за участі представників ві
дповідача: Гуменюк І.О., Семен
нікової Г.І.
розглянувши у відкритому с
удовому засіданні касаційну
скаргу Житомирської об
єднаної державної податково
ї інспекції на постанову Жит
омирського апеляційного гос
подарського суду від 16.05.2006 по с
праві № 7/58 «НА»
за позовом Відкри
того акціонерного товариств
а «Державний ощадний банк Ук
раїни» в особі філії Богунсь
кого відділення № 75 м. Житомир

до Житомир
ської обєднаної державної
податкової інспекції
про визнання н
едійсним рішення
ВСТАНОВИВ:
Заявлено позовні вимо
ги про визнання недійсним рі
шення Житомирської ОДПІ (дал
і ДПІ) від 20.03.2001 № 51/7546/02759462 в части
ні донарахування ВАТ «Держа
вний ощадний банк України» в
особі філії - Богунському від
діленню №75 5664,30 грн. податку на п
рибуток (30% від суми 18 881 грн.) та з
астосовані фінансові санкці
ї в сумі 1699,29 грн., прийнятого на
підставі Акту від 13.03.2001 № 45/22-ОК, с
кладеного за наслідками пров
еденої перевірки діяльності
позивача з питань дотриманн
я вимог податкового та валют
ного законодавства України з
а період з 01.07.1998 по 31.12.2000, в якому за
значено про заниження валово
го доходу на 18 881 грн. у звязку
з тим, що до валового доходу н
е включено суми коштів, що пов
ертаються із страхових резер
вів у порядку, передбаченому
пп. 12.2.4 Закону України «Про опо
даткування прибутку підприє
мств», а саме надлишкову суму
страхового резерву, яка вини
кла в результаті зменшення с
ум боргових вимог, що викорис
товуються як база для визнач
ення обмежень, встановлених
підпунктом 12.2.3 п.12.2 ст.12 цього Зак
ону. Розрахунок заниженого о
податковуваного прибутку (до
даток №7 до акту) проведений за
порівнянням суми резерву за
весь період, що перевірявся, з
сумою сукупної заборгованос
ті за кредитами.
Справа № 7/58 «НА» розгляда
лась неодноразово.
Постановою Господарськ
ого суду Житомирської област
і від 23.01.2006 по справі №7/58 «НА» від
мовлено в позові ВАТ «Держав
ний ощадний банк України» в о
собі філії - Богунському відд
іленню №75 про визнання недійс
ним рішення Житомирської ОДП
І (далі ДПІ) від 20.03.2001 № 51/7546/02759462 в
частині донарахування подат
ку на прибуток в сумі 5654,30 грн. т
а застосування штрафних (фін
ансових) санкцій в розмірі 1699,29
грн.
Відмовляючи в позові, госпо
дарський суд першої інстанці
ї виходив з того, що в порушенн
я пп.4.1.6 п. 4.1 ст. 4 Закону України «
Про оподаткування прибутку п
ідприємств», до валового дох
оду не включено суму коштів, щ
о повертаються із страхових
резервів порядку, передбачен
ому пп. 12.2.4 п. 12.2 ст. 12 цього Закону
, а саме: надлишкову сум, страх
ового резерву, яка виникла в р
езультаті зменшення суми бор
гових вимог, що використовую
ться як база для визначення о
бмежень, встановлених пп. 12.2.3 п
. 12.2 ст. 1 вищевказаного Закону.

Постановою Житомирського
апеляційного господарськог
о суду від 16.05.2006 по справі № 7/58 «Н
А» постанову Господарського
суду Житомирської області в
ід 23.01.2006 скасовано та задоволен
о позов.
Визнано протиправним та ск
асовано рішення Житомирсько
ї ОДПІ від 20.03.2001 № 51/7546/02759462 в частині
донарахування податку на пр
ибуток в сумі 5654,30 грн. та застос
ування штрафних (фінансових)
санкцій в розмірі 1699,29 грн.
Державну податкову інспек
цію у м. Житомирі визнано прав
онаступником Житомирської о
бєднаної державної податк
ової інспекції.
Задовольняючи позов, суд ап
еляційної інстанції пославс
я на ст. 4, пп. 5.2.4 п. 5.2 ст. 5, пп. 12.2.1 п. 12.2
ст. 12 Закону України «Про опод
аткування прибутку підприєм
ств» та Інструкцію про засто
сування плану рахунків бухга
лтерського обліку комерційн
их банків України, затвердже
ну Постановою Правління НБУ
від 21.11.1997 №38, якою затверджено пл
ан рахунків, який розроблени
й для забезпечення потреб ск
ладання фінансової звітност
і.
Відповідно зазначивши Пор
ядок складання декларації за
тверджений наказом ДПА Украї
ни від 31.07.1997 № 273 (із змінами та до
повненнями) судом встановлен
о, що в додатку № 7 до Акту перев
ірки "Розрахунок заниженого
оподаткування прибутку резу
льтаті формування страхових
резервів по Богунському від
діленню Ощадного банку Украї
ни" відображено фактично сфо
рмований страховий резерв за
рахунок валових витрат, який
не відповідає рядку 22 Деклара
ції, оскільки ДПІ в даній коло
нці відображає залишок резер
ву відповідно до рахунку 2400 на
звітну дату, а не за рахунком
7702, на якому відображається фа
ктична сума витрат звітних п
одаткових періодів (квартал,
рік).
Свій висновок суд апеляцій
ної інстанції обґрунтував ти
м, що такий розрахунок є непра
вомірним виходячи з пп. 12.2.3, п. 22.
13 ст. 22 Закону України «Про опо
даткування прибутку підприє
мств», так як ДПІ показує факт
ично сформований резерв не з
а даними рядка 22 Декларації п
ро прибуток, а з наростаючим п
ідсумком, починаючи з дня наб
рання чинності Закону Україн
и «Про оподаткування прибутк
у підприємств». Таким чином, с
уд апеляційної інстанції виз
нав, що розрахунок ДПІ не відп
овідає вимогам п.2.3 та п.4.6 Поряд
ку складання декларації про
прибуток банківської устано
ви, затвердженого Наказ держ
авної податкової адміністра
ції України від 16.01.1998 № 21 та ст. 11 З
акону України «Про оподаткув
ання прибутку підприємств»,
оскільки за рахунком №2400 відо
бражається сума резервного ф
онду, який визначає кредитни
й ризик за кожною категорією
кредитної операції "під конт
ролем", "субстандартна", "сумні
вна", "безнадійна".
Судом апеляційної інстанц
ії досліджені дані деклараці
ї банку, складені відповідно
до Порядку складання деклар
ації про прибуток банківсько
ї установи, затвердженого на
казом Державної податкової а
дміністрації України від 16.01.19
98 № 21 та з врахуванням вимог ст
. 12 Закону України «Про оподат
кування прибутку підприємст
в», якою передбачено обмежен
ня сум резерву, що створюєтьс
я за рахунок валових витрат у
звітному періоді (квартал, рі
к), в розмірах за 1998-1999р.р. - 40%, 2000р. - 30% з
агальних боргових вимог банк
у на останній день звітного п
еріоду, сума резерву, яку банк
мав право віднести на валові
витрати у звітному періоді. С
вою думку суд апеляційної ін
станції підсумував тим, що ре
зерв має бути сформованим у п
овному обсязі відповідно до
сум фактичної кредитної забо
ргованості за групами ризику
та згідно встановленого кое
фіцієнта резервування (п.2.8-2.10 п
останови Національного Банк
у України від 29.09.1997 № 323). Відповід
но пославшись на ст. 11 Закону У
країни «Про оподаткування пр
ибутку підприємств» суд апел
яційної інстанції зазначив,
що для цілей цього Закону вик
ористовуються звітні період
и рік та квартал, а тому підста
ви для визначення страхового
резерву, який фінансова уста
нова може віднести на збільш
ення валових витрат, виходяч
и з його загального обсягу за
кілька податкових періодів,
відсутні.
Відповідно до зазначеного
судом апеляційної інстанції
зроблено висновком про те, що
позивачу неправомірно донар
аховано податок на прибуток
в сумі 5664,30 грн. та відповідно, н
еправомірно застосовані фін
ансові санкції сумі 1699,29 грн.
Не погодившись із постанов
ою Житомирського апеляційно
го господарського суду від 16.
05.2006 по справі № 7/58 «НА» відпові
дач (ДПІ) подав касаційну скар
гу, в якій просить скасувати с
удове рішення та відмовити в
позові, оскільки рішення вин
есено із порушенням та непра
вильним застосуванням норм м
атеріального права і судом н
е прийнято до уваги норму пп.
12.2.1, пп. 12.2.2, пп. 12.2.3 п 12.2 ст. 12 Закону Ук
раїни «Про оподаткування при
бутку підприємств», Положенн
я про порядок формування та в
икористання резерву для відш
кодування можливих втрат за
кредитними операціями банкі
в, затвердженого постановою
Правління НБУ від 29.09.1997 № 323 в ред
акції постанови Правління НБ
У від 06.07.2000 № 122 (з врахуванням змі
н і доповнень від 06.07.2000 № 279).
На думку скаржника усі к
омерційні банки, починаючи з
01.07.1997, обов'язково здійснюють ф
ормування резерву для відшко
дування можливих витрат за п
озиками комерційних банків з
а рахунок збільшення валових
витрат у розмірі, передбачен
ому пп. 12.2.3 та п. 22.13 Закону Україн
и «Про оподаткування прибутк
у підприємств».
Таким чином скаржник за
значив про помилкове твердже
ння апеляційного господарсь
кого суду про те, що до складу
валових витрат відноситься т
ільки сума безнадійної креди
тної заборгованості, оскільк
и формування страхового резе
рву, що створюється за рахуно
к збільшення валових витрат,
воно здійснюється відповідн
о до вимог Закону наступним ч
ином: для встановлення грани
чного розміру страхового рез
ерву, що утворюється за рахун
ок валових витрат, необхідно
, суму боргових вимог, яка є на
останній день звітного пері
оду, помножити на обмеження в
становлені п. 12.2.3 Закону.
Відповідно скаржник вважа
є, що апеляційний господарсь
кий суд неправильно застосов
ує правило звітного податков
ого періоду, встановленого с
т. 11 Закону України «Про опода
ткування прибутку підприємс
тв», так як не враховує, що ком
ерційний банк при розрахунку
страхового резерву враховує
сукупну заборгованість, що і
снує з початку ведення Закон
у в дію, а не сукупну заборгова
ність, що виникла в звітному п
еріоді.
Позивач надав заперечен
ня на касаційну скаргу в яком
у зазначив про звітні період
и, встановлені пп. 22.12 ст. 22 Закон
у України «Про оподаткування
прибутку підприємств», та вк
азав на необхідність зменшен
ня суми страхового резерву у
звязку зі списанням неста
ндартних або безнадійних кре
дитів.
Таким чином позивач наголо
сив на тому, що ДПІ неправомір
но розраховував страховий ре
зерв за рахунок валових витр
ат наростаючим підсумком з м
оменту введення в дію Закону
, а не за звітний (податковий) п
еріод, що і є порушенням чинно
го законодавства.
В судове засідання предста
вник позивача не зявився, п
ро час і місце судового засід
ання повідомлений належним ч
ином за адресою вказаною в за
переченні.
Перевіривши правильн
ість застосування судами пер
шої та апеляційної інстанцій
норм матеріального та проце
суального права, юридичної о
цінки обставин справи, довод
и касаційної скарги, запереч
ення на неї та пояснення пред
ставників відповідача, колег
ія суддів вважає, що касаційн
а скарга не підлягає задовол
енню з наступних підстав.
Як визначено ст. 4 Закону Ук
раїни від 28.12.1994 № 334 (в редакції ві
д 22.05.1997 № 283 зі змінами) «Про опода
ткування прибутку підприємс
тв» визначено, що валовий дох
од - це загальна сума доходу пл
атника податку від усіх виді
в діяльності, отриманого (нар
ахованого) протягом звітного
періоду в грошовій, матеріал
ьній нематеріальній формах.

Згідно пп. 5.2.4 п. 5.2 ст. 5 Закон
у України «Про оподаткував п
рибутку підприємств» до скла
ду валових витрат включаютьс
я суми коштів внесені до стра
хових резервів у порядку, пер
едбаченому ст. 12 цього Закону
, де п.п.12.2.1 визначено, що будь-як
ий банк, а також будь-які небан
ківська фінансова установа,
створена згідно з нормами ві
дповідних законів, крім стра
хових компаній (далі - фінансо
ві установи), зобов'язані ство
рювати страховий резерв для
відшкодування можливих втра
т по основному боргу (без проц
ентів та комісій) за всіма вид
ами кредитів та інших активн
их операцій, які відносяться
до їх господарської діяльно
сті згідно з законодавством.

Розглядаючи порядок форму
вання страхового резерву, не
обхідно зазначити пп. 12.2.2. Зако
ну України «Про оподаткував
прибутку підприємств», в яко
му зазначено, що з урахування
м положень підпункту 12.2.3 цієї с
татті створення страхового р
езерву здійснюється фінансо
вою установою самостійно у р
озмірі, достатньому для повн
ого покриття ризиків неповер
нення основного боргу за кре
дитами, гарантіями, поруками
, придбаними цінними паперам
и, іншими видами заборговано
сті, визнаними нестандартним
и за методикою, яка встановлю
ється для банків Національни
м банком України, а для небанк
івських фінансових установ -
спеціально уповноваженим ор
ганом виконавчої влади у сфе
рі регулювання ринків фінанс
ових послуг, а також за кредит
ами, гарантіями, поруками, при
дбаними цінними паперами, ін
шими видами заборгованості,
визнаними безнадійними згід
но з нормами цього Закону.
Підпунктом 12.2.3 п. 12.2 ст.12 Закону
України «По оподаткування п
рибутку підприємств» (чинног
о на момент проведених розра
хунків) встановлено розмір с
трахового резерву, що створю
ється за рахунок збільшення
валових витрат - 40% до 31.12.1999 включ
но, 30% до 31.12.2001 включно 20% починаюч
и - 01.01.2002 від суми боргових вимог
, а саме сукупної заборговано
сті з кредитами, гарантіями і
поруками, фактично наданими
на останній робочий день зві
тного податкового періоду, я
ким згідно ст. 11 Закону є рік та
квартал. Отже, в різні податко
ві періоди встановлені різні
нормативи формування страхо
вого резерву.
Відповідно розглядаючи да
ний спір, необхідно врахуват
и Інструкцію про застосуванн
я плану рахунків бухгалтерсь
кого обліку комерційних банк
ів України, затверджену Пост
ановою Правління НБУ від 21.11.1997
№38, якою затверджено план раху
нків, який розроблений для за
безпечення потреб складання
фінансової звітності. Так, на
рахунку "7702" "Відрахування в ре
зерв під заборгованість за н
аданим кредитами клієнтам" в
ідображаються суми сформова
ного резерву з звітний подат
ковий період, які відображаю
ться у рядку 22 Декларації про
прибуток банківської устано
ви, порядок складання якої за
тверджений наказом Державно
ї Податкової Адміністрації У
країни від 31.07.1997 №273 (із змінами т
а доповненнями).
Оскільки судом встановлен
о, що в додатку № 7 до Акту перев
ірки "Розрахунок заниженого
оподаткування прибутку резу
льтаті формування страхових
резервів по Богунському від
діленню Ощадного банку Украї
ни" відображено фактично сфо
рмований страховий резерв за
рахунок валових витрат, який
не відповідає рядку 22 Деклара
ції, тому є вірним висновок пр
о те, що ДПІ в даній колонці ві
дображає залишок резерву від
повідно до рахунку "2400" на звіт
ну дату, а не за рахунком "7702", на
якому відображається фактич
на сума витрат звітних подат
кових періодів (квартал, рік).

Отже висновок суд апеляцій
ної інстанції про те, що такий
розрахунок є неправомірним
законно обґрунтовано пп. 12.2.3, п
. 22.13 ст. 22 Закону України «Про оп
одаткування прибутку підпри
ємств», так як ДПІ показує фак
тично сформований резерв не
за даними рядка 22 Декларації
про прибуток, а за наростаючи
м підсумком, починаючи з дня н
абрання чинності Закону Укра
їни «Про оподаткування прибу
тку підприємств». Таким чино
м, суд апеляційної інстанції
також вірно визнав, що розрах
унок ДПІ не відповідає вимог
ам п.2.3 та п.4.6 Порядку складання
декларації про прибуток бан
ківської установи, затвердже
ного наказом Державної подат
кової адміністрації України
від 16.01.1998 № 21 та ст. 11 Закону Украї
ни «Про оподаткування прибут
ку підприємств», оскільки за
рахунком "2400" відображається с
ума резервного фонду, який ви
значає кредитний ризик за ко
жною категорією кредитної оп
ерації "під контролем", "субста
ндартна", "сумнівна", "безнадій
на".
Тобто на противагу помилко
вих заперечень скаржника нео
бхідно звернути увагу на те, щ
о до складу валових витрат ві
дноситься тільки сума безнад
ійної кредитної заборговано
сті, яка відшкодовується бан
ком за рахунок резерву під не
стандартну заборгованість з
а умови виконання ст. 12 Закону
. Також необхідно врахувати н
орму ст. 11 Закону України «Про
оподаткування прибутку підп
риємств», де зазначено, що для
цілей цього Закону використ
овуються звітні періоди рік
та квартал, тобто банк розрах
овує податкові зобов'язання,
виходячи з валових витрат, як
і визначаються наростаючим п
ідсумком з початку фінансово
го року незалежно в показник
ів декларацій за попередні р
оки. Враховуючи зазначене, не
обхідно погодитись із виснов
ком суду апеляційної інстанц
ії, що підстави для визначенн
я страхового резерву, який фі
нансова установа може віднес
ти на збільшення валових вит
рат, виходячи з його загально
го обсягу за кілька податков
их періодів, відсутні.
Також спростовуючи помилк
ові міркування скаржника нео
бхідно зазначити, що у ІІ, ІІІ
і ІV кварталах 2000 року сума бор
гових вимог банку зменшувала
сь, що вбачається з розрахунк
у (додатку №7) до акту перевірк
и, відповідно зменшувалась с
ума, що використовувалась як
база для визначення обмежен
ня встановлених пп. 12.2.3 п. 12.2 ст. 1
2 Закону України «Про оподатк
ував прибутку підприємств».
В той же час перевищення гран
ичного розміру страхового ре
зерв що віднесений на валові
витрати у звітних періодах II-
IVквартали 2000 року не відбулос
я, отже і не виник надлишок стр
ахового резерву.
З огляду на встановлене суд
ом та враховуючи зазначене в
ище, суд касаційної інстанці
ї погоджується із висновком
суду апеляційної інстанції п
ро те, що позивачу неправомір
но донараховано податок на п
рибуток в сумі 5664,30 грн. та відпо
відно, неправомірно застосов
ані фінансові санкції в сумі
1699,29 грн.
Суд касаційної інстанці
ї не вбачає порушень судом ап
еляційної інстанцій норм мат
еріального права, на які поси
лається відповідач у касацій
ній скарзі, та вважає, що судом
повно встановлені обставини
у справі, яким надана правиль
на правова оцінка та вирішен
о спір на підставі законодав
ства, яке врегульовує спірні
відносини, відповідно поста
нова Житомирського апеляцій
ного господарського суду від
16.05.2006 по справі № 7/58 «НА» скасув
анню не підлягає, як така, що в
инесена за вичерпних юридичн
их висновків.
Керуючись ст. ст. 160, 220, 221, 223, 224
, 230 Кодексу адміністративн
ого судочинства України, суд
, -
УХВАЛИВ:
Касаційну скаргу Житом
ирської обєднаної державн
ої податкової інспекції зали
шити без задоволення.
Постанову Житомирського а
пеляційного господарського
суду від 16.05.2006 по справі № 7/58 «НА
» залишити без змін.
Ухвала набирає законної си
ли з моменту проголошення і о
скарженню не підлягає, крім я
к з підстав, у строк та в поряд
ку, визначеними ст. ст. 237-239 КАС У
країни.

Головуючий
О.В. Карась

Судді
А.І. Бра
йко

Г.К. Голуб
єва

А.О. Рибче
нко

М.О. Федор
ов