ПІВНІЧНО-ЗАХІДНИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ ГОСПОДАРСЬКИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

11 березня 2024 року Справа № 906/1015/20

Північно-західний апеляційний господарський суд у складі колегії суддів:

головуючий суддя Філіпова Т.Л., суддя Василишин А.Р. , суддя Маціщук А.В.

розглянувши у порядку письмового провадження без виклику сторін апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Юнайтед Гросервіс" на рішення Господарського суду Житомирської області від 15.11.2023 р. у справі №906/1015/20, ухвалене суддею Прядко О.В., повний текст рішення складено 27.11.2023

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Юнайтед Гросервіс"

до Державної податкової служби України в особі відокремленого підрозділу Головного управління Державної податкової служби у Житомирській області

за участю у справі в якості третьої особи, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору, на стороні відповідача Головного управління Державної казначейської служби України у Житомирській області

про стягнення 219 861,43 грн

Товариство з обмеженою відповідальністю "Юнайтед Гросервіс" звернулось до Господарського суду Житомирської області з позовом до Головного управління Державної податкової служби у Житомирській області про стягнення 219 861,43 грн збитків.

Позовні вимоги обґрунтовано протиправною бездіяльністю Житомирської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Житомирській області (далі ЖОДПІ ГУ ДФС у Житомирській області) (правонаступники - ГУ ДПС у Житомирській області, ДПС України в особі відокремленого підрозділу ГУ ДПС у Житомирській області), яка виразилася у неприйнятті електронних документів ТОВ "Дружні Сходи", що було підтверджено постановою Житомирського окружного адміністративного суду від 07.04.2017 та ухвалою Житомирського апеляційного адміністративного суду від 12.06.2017 у справі №806/755/17. Зазначені обставини позбавили позивача права включити суму ПДВ у розмірі 219861,43 грн до складу податкового кредиту та, відповідно, скористатись правом на зменшення податкового зобов`язання на вказану суму, заявлену позивачем до стягнення як збитки. Відповідач ухиляється від виконання рішення суду, не визнає право позивача на отримання податкового кредиту на підставі податкової накладної від 04.04.2017 №3 (а.с.1-3).

Рішенням Господарського суду Житомирської області від 15.11.2023 р. у справі №906/1015/20 у задоволенні позову відмовлено в повному обсязі.

Не погоджуючись із вказаним рішенням, представник Товариства з обмеженою відповідальністю "Юнайтед Гросервіс" звернувся до апеляційного господарського суду з апеляційною скаргою, в якій просить скасувати рішення Господарського суду Житомирської області від 15 листопада 2023 року у справі №906/1015/20 та ухвалити нове рішення про задоволення позовних вимог Товариства з обмеженою відповідальністю "Юнайтед Гросервіс".

Листом №906/1015/20/8281/23 від 18 грудня 2023 року матеріали справи витребувано з Господарського суду Житомирської області.

26.12.2023 до апеляційного господарського суду надійшли матеріали справи.

Ухвалою Північно-західного апеляційного господарського суду від 28.12.2023 р. відкрито апеляційне провадження за апеляційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю "Юнайтед Гросервіс" на рішення Господарського суду Житомирської області від 15.11.2023 р. у справі №906/1015/20 в порядку письмового провадження.

30.01.2024 р. Державна податкова служба України в особі відокремленого підрозділу Головного управління Державної податкової служби у Житомирській області надіслала на адресу апеляційного господарського суду відзив на апеляційну скаргу, в якому просить апеляційну скаргу ТОВ «Юнайтед Гросервіс» залишити без задоволення, а рішення Господарського суду Житомирської області від 15.11.2023 р. по справі №906/1015/20 без змін.

Відповідно до ч.10 ст.270 ГПК України апеляційна скарга на рішення господарського суду у справах з ціною позову менше ста розмірів прожиткового мінімуму для працездатних осіб, крім тих, які не підлягають розгляду в порядку спрощеного позовного провадження, розглядаються судом апеляційної інстанції без повідомлення учасників справи.

За приписами ч.13 ст.8 ГПК України визначено, що розгляд справи здійснюється в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами, якщо цим Кодексом не передбачено повідомлення учасників справи. У такому випадку судове засідання не проводиться. З урахуванням конкретних обставин справи суд апеляційної інстанції за клопотанням учасника справи або з власної ініціативи може розглянути такі апеляційні скарги у судовому засіданні з повідомленням (викликом) учасників справи ( абзац 2 частина 10 статті 270 ГПК України).

Враховуючи викладене, колегія суддів дійшла висновку про розгляд апеляційної скарги Товариства з обмеженою відповідальністю "Юнайтед Гросервіс" на рішення Господарського суду Житомирської області від 15.11.2023 р. у справі №906/1015/20 без повідомлення учасників справи за наявними у справі матеріалами в порядку письмового провадження.

Розглянувши апеляційну скаргу в межах вимог та доводів наведених в них, вивчивши матеріали справи, наявні в ній докази, перевіривши надану юридичну оцінку обставин справи та повноту їх встановлення місцевим господарським судом, дослідивши правильність застосування судом першої інстанції при винесені оскаржуваного рішення норм матеріального та процесуального права, Північно західний апеляційний господарський суд

ВСТАНОВИВ:

1.Зміст рішення суду першої інстанції.

Суд першої інстанції у задоволенні позову відмовив в повному обсязі. Відмовляючи у позові суд першої інстанції вказав про відсутність підстав для задоволення позовних вимог, оскільки належним способом захисту у такому випадку є звернення з позовом до ТОВ "Дружні Сходи" про відшкодування збитків, завданих внаслідок порушення контрагентом за договором обов`язку щодо складення та реєстрації податкових накладних.

2.Узагальнені доводи апеляційної скарги та заперечення інших учасників справи.

В апеляційній скарзі Товариство з обмеженою відповідальністю "Юнайтед Гросервіс" вказує на те, відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції послався на висновки Великої Палати Верховного Суду у постанові від 01.03.2023 у справі №925/556/21. Однак, апелянт вважає, що в даному випадку неможливо застосувати до вказаних правовідносин висновків Великої Палати Верховного Суду, що викладені у постанові від 01.03.2023 у справі №925/556/21, у зв`язку із їх неподібністю.

Крім того, судом першої інстанції не враховано, що відповідно до п.2 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246 (далі - Порядок №1246), податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі - платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України (далі - Кодекс) в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.

Згідно з п.12 Порядку №1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки.

Пунктом 13 Порядку №1246 передбачено, що за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується; квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).

Згідно п.18 Порядку №1246 квитанція про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування, щодо яких прийнято рішення про їх реєстрацію, одночасно надсилається постачальнику (продавцю) та отримувачу (покупцю) - платнику податку.

Отже такі ознаки правопорушення, як протиправна поведінка (дія чи бездіяльність) особи; причинний зв`язок між протиправною поведінкою та збитками; вина особи, яка заподіяла шкоду, які знаходяться у причинному зв`язку із заподіянням шкоди покупцю у вигляді неотриманого податкового кредиту з ПДВ, можуть міститися в діях (бездіяльності) як продавця так і контролюючого органу. Саме обставин того чиї дії (бездіяльність) та за чиєї вини заподіяно збитки покупцю підлягає встановленню під час розгляду справ даної категорії і від цього залежить належний відповідач у справі - продавець чи контролюючий орган.

З огляду на наведене, звернення покупця з позовом до продавця про стягнення збитків у вигляді неотриманого податкового кредиту з ПДВ у зв`язку бездіяльністю контролюючого органу у внесенні до Єдиного реєстру податкових накладних даних про реєстрацію податкової накладної на виконання чинного судового рішення, що є обов`язком саме контролюючого органу, а не продавця (п.19 Порядку № 1246), призведе до відмови у позові за відсутності в діях продавця складу правопорушення.

При цьому, висновок Великої Палати Верховного Суду у справі №925/556/21 про те, що держава може бути притягнута до відповідальності перед постачальником за спричинену цим шкоду, зокрема, в результаті притягнення продавця до відповідальності його контрагентом, не є застосовним при даних обставинах справи.

Так, згідно 4.2, 3 ст.14 КАС України судові рішення, що набрали законної сили, є обов`язковими до виконання всіма органами державної влади, органами місцевого самоврядування, їх посадовими та службовими особами, фізичними і юридичними особами та їх об`єднаннями на всій території України. Невиконання судового рішення тягне за собою відповідальність, встановлену законом.

Продавець вчинив всі можливі дії, передбачені Порядком №1246, для реєстрації податкової накладної і постановою Житомирського окружного адміністративного суду від 07.04.2017, залишеною без змін ухвалою Житомирського апеляційного адміністративного суду від 12.06.2017 у справі №806/755/17 (з урахуванням ухвали Житомирського окружного адміністративного суду від 27.06.2017 у справі №906/755/17) та постановою Верховного Суду від 02.05.2023, визнано протиправною бездіяльність Житомирської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Житомирській області, що виразилась у неприйнятті електронних документів Товариства з обмеженою відповідальністю "Дружні Сходи"; визнано такою, що подана та зареєстрована, зокрема, 04 квітня 2017 року, податкова накладна №3 від 04.04.2017.

Резолютивна частина судового рішення не містить формулювання, яке підлягає примусовому виконанню у виконавчому провадженні, тому воно повинно було бути обов`язково виконано контролюючим органом на підставі п.19 Порядку № 1246.

Судом першої інстанції встановлено, що відповідач ігнорує виконання судового рішення, яке набрало законної сили, тривалий час, тому саме його бездіяльність та вина у не реєстрації податкової накладної знаходиться в причинному зв`язку із заподіяною покупцю шкодою.

На думку апелянта вірним є висновок Верховного Суду у постанові від 12 грудня 2019 року у справі №925/17/18 про те, що у цьому випадку є прямий причинно-наслідковий зв`язок між бездіяльністю відповідача (контролюючого органу) щодо виконання визначеного законом обов`язку зареєструвати податкові накладні на підставі судового рішення та неможливістю включення сум ПДВ до податкового кредиту позивача, а також, відповідно, зменшення податкового зобов`язання на зазначену суму, яка фактично є збитками цієї особи.

Судом першої інстанції не надано оцінку зазначеному доводу позивача та не викладено мотиви неможливості застосування висновків, викладених у постанові Верховного Суду від 12 грудня 2019 року у справі №925/17/18, не враховано наявність правовідносин між покупцем (платником податку) та контролюючим органом у відносинах реєстрації, адміністрування, контролю правомірності формування та використання податкового кредиту, що регулюється нормами податкового законодавства (підпункт 14.1.1 пункту 14.1 ст.14, ст.ст.198, 201 ПК України тощо), а не господарським зобов`язанням (виникнення права на податковий кредит за фактом реєстрації податкової накладної по господарській операції призводить до трансформування господарського зобов`язання між продавцем та покупцем в публічно-правові відносини між покупцем, як платником податку, та контролюючим органом, як суб`єктом владних повноважень, у сфері оподаткування).

Із встановлених судом першої інстанції обставин справи вбачаються наявними усі елементи складу правопорушення з сторони контролюючого органу, а тому є підстави для задоволення позову.

Заперечуючи доводи апеляційної скарги Державна податкова служба України в особі відокремленого підрозділу Головного управління Державної податкової служби у Житомирській області вказує на те, що ТОВ «Дружні Сходи», продавець за Договором купівлі-продажу №04/04-2017 від 04.04.2017, реалізувало своє право як платник податків у податкових відносинах і вчинило дії, спрямовані на відновлення майнового інтересу контрагента на одержання права на податковий кредит, а саме звернулось до адміністративного суду з позовом у справі №806/755/17.

Станом на дату подання даного відзиву постановою Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 02.03.2023 по справі № 806/755/17 касаційну скаргу Головного управління ДФС у Житомирській області залишено без задоволення, а постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 07.04.2016 та ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 12.06.2017 залишено без змін.

У цій справі ТОВ «Дружні Сходи» не стверджувало, що воно зазнало інших втрат унаслідок протиправного рішення контролюючого органу. Про існування інших перешкод, спричинених незаконними рішеннями, діями чи бездіяльністю контролюючого органу, ТОВ «Дружні Сходи» не стверджувало.

Також, ГУ ДПС зазначає, що ведення Єдиного реєстру податкових накладних (далі - ЄРПН) здійснюється центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, а саме Державною податковою службою України, на яку покладено обов`язок прийняття, реєстрації та обробки податкових накладних, поданих в електронному вигляді платником податків.

Відповідно до пунктів 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246 (зі змінами та доповненнями) (далі - Порядок №1246) податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:

- прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;

- набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення);

- неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

У разі надходження до ДПС рішення суду про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою внесення відомостей до ЄРПН вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду (пункт 20 Порядку №1246).

Таким чином, не передбачена можливість реєстрації на підставі судового рішення податкової накладної Головним управлінням ДПС у Житомирській області, відтак, відповідач вважає, що апеляційна скарга є необґрунтованою та не підлягає задоволенню.

3.Обставини справи, встановлені апеляційним судом.

Як вбачається з позовної заяви та підтверджується матеріалами справи, 04.04.2017 між ТОВ "Юнайтед Гросеріс" (покупець) та ТОВ "Дружні Сходи" (продавець) укладено договір купівлі-продажу №04/04-2017, за умовами якого продавець зобов`язується в погоджені сторонами терміни передати у власність покупця соняшник (товар), а покупець зобов`язується вчасно прийняти товар (а.с.7-8).

Згідно з п.6.1 вказаного договору, продавець своєчасно та достовірно відображає у своїй податковій звітності суми податкових зобов`язань з ПДВ, а також своєчасно та вірно, згідно вимог чинного законодавства, складає електронну податкову накладну або розрахунок коригування до податкової накладної, та реєструє її з відповідним заповненням всіх обов`язкових реквізитів податкової накладної. За недотримання вимог цього пункту продавець зобов`язаний сплатити покупцю штраф у розмірі суми ПДВ, сплаченого покупцем в ціні товару, у разі порушення продавцем умов цього пункту договору, яке приведе до неотримання у відповідному податковому періоді покупцем права на отримання податкового кредиту з ПДВ у зв`язку з придбанням товару у продавця.

На виконання умов договору купівлі-продажу №04/04-2017 від 04.04.2017 ТОВ "Дружні Сходи" передало ТОВ "Юнайтед Гросеріс" товар на суму 1 319 168,57 грн, у т.ч. 219 861,43 грн ПДВ, що підтверджується видатковою накладною №РН-0000012 від 04.04.2017 (а.с.9), а покупець, у свою чергу, оплатив вартість прийнятого товару 22.12.2017, 27.12.2017 у повному обсязі, про що свідчать банківські виписки по рахунку (а.с.10-11).

До справи також долучено копію свідоцтва про реєстрацію сільськогосподарського підприємства ТОВ "Дружні Сходи" як суб`єкта спеціального режиму оподаткування податком на додану вартість №200119201 від 04.04.2013 та копію свідоцтва про реєстрацію платника податку на додану вартість ТОВ "Юнайтед Гросеріс" №200146948 від 28.10.2013 (а.с.12).

Позивач повідомив, що з листа ТОВ "Дружні Сходи" від 25.09.2018 дізнався про неприйняття ОДПІ ГУ ДФС у Житомирській області податкової накладної №3 від 04.04.2017, сформованої продавцем за договором №04/04-2017 від 04.04.2017 на суму ПДВ 219861,43 грн, з мотивів можливого припинення дії договору про визнання електронної звітності, у зв`язку з чим ТОВ "Дружні Сходи" звернулось з позовом до адміністративного суду (а.с.14-15).

Постановою Житомирського окружного адміністративного суду від 07.04.2017, залишеною без змін ухвалою Житомирського апеляційного адміністративного суду від 12.06.2017 у справі №806/755/17 (з урахуванням ухвали Житомирського окружного адміністративного суду від 27.06.2017 у справі №906/755/17), визнано протиправною бездіяльність Житомирської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Житомирській області, що виразилась у неприйнятті електронних документів Товариства з обмеженою відповідальністю "Дружні Сходи"; визнано такою, що подана та зареєстрована, зокрема, 04 квітня 2017 року, податкова накладна №3 від 04.04.2017 (а.с.16-24).

Постановою Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 02.05.2023 у справі №806/755/17 касаційну скаргу Житомирської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Житомирській області залишено без задоволення, а постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 07.04.2017 та ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 12.06.2017 у справі №806/755/17 залишено без змін (а.с.115-118).

У жовтні 2018 року ТОВ "Юнайтед Гросеріс" зверталось до ЖОДПІ ГУ ДФС у Житомирській області із запитом про надання інформації щодо результатів виконання постанови Житомирського окружного адміністративного суду від 07.04.2017 у справі №806/755/17 з направленням підтверджуючих документів, які надають можливість скористатися податковим кредитом у розмірі 223593,43 грн, у протилежному випадку ТОВ "Юнайтед Гросеріс" змушений буде звернутися за захистом свого права до суду (а.с.27).

Листом від 18.10.2018 №853/10/06-25-10 ЖОДПІ ГУ ДФС у Житомирській області повідомила, що ведення ЄРПН здійснюється центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну політику, а саме ДФС України, на яку покладено обов`язок прийняття, реєстрації та обробки податкових накладних, поданих в електронному вигляді платником податків; договір про визнання електронних документів ТОВ "Дружні Сходи" від 13.07.2016 зареєстрований ЖОДПІ 19.07.2016 та був діючим; у ЖОДПІ відсутні функціональні повноваження щодо визнання податкових накладних такими, що подані та зареєстровані від 03.03.2017 №1 та від 04.04.2017 №3, для врегулювання даного питання ЖОДПІ направила лист до ТУ ДФС у Житомирській області (а.с.28).

З огляду на те, що ЖОДПІ ГУ ДФС у Житомирській області (правонаступники - ГУ ДПС у Житомирській області, ДПС України в особі відокремленого підрозділу ГУ ДПС у Житомирській області) так і не було надано доказів виконання судового рішення у справі №806/755/17 та реєстрації у ЄРПН податкової накладної №3 від 04.04.2017, що позбавило позивача можливості скористатись податковим кредитом на суму ПДВ у розмірі 219861,43 грн, позивач звернувся до суду з позовом про стягнення з відповідача вказаної суми як збитків.

4.Правові норми, які застосовуються апеляційним судом до спірних правовідносин.

Згідно з ч.2 ст.19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Статтею 56 Конституції України кожному гарантовано право на відшкодування за рахунок держави чи органів місцевого самоврядування матеріальної та моральної шкоди, завданої незаконними рішеннями, діями чи бездіяльністю органів державної влади, органів місцевого самоврядування, їх посадових і службових осіб при здійсненні ними своїх повноважень.

В силу приписів ст.ст.15, 16 ЦК України, кожна особа має право звернутися до суду за захистом свого особистого немайнового або майнового права та інтересу у разі їх порушення, невизнання чи оспорювання. Одним з способів захисту цивільних прав та інтересів є відшкодування збитків та інші способи відшкодування майнової шкоди.

За приписами ч.ч.1,2 ст.22 ЦК України, особа, якій завдано збитків у результаті порушення її цивільного права, має право на їх відшкодування. Збитками є витрати, які особа зробила або мусить зробити для відновлення свого порушеного права (реальні збитки); доходи, які особа могла б реально одержати за звичайних обставин, якби її право не було порушене (упущена вигода).

Частиною 1 ст.1166 ЦК України визначено, що майнова шкода, завдана неправомірними рішеннями, діями чи бездіяльністю особистим немайновим правам фізичної або юридичної особи, а також шкода, завдана майну фізичної або юридичної особи, відшкодовується в повному обсязі особою, яка її завдала.

Положення ст.ст.1173, 1174 ЦК України передбачають певні особливості, характерні для розгляду справ про деліктну відповідальність органів державної влади та посадових осіб, які відмінні від загальних правил деліктної відповідальності. Так, зокрема, цими правовими нормами передбачено, що для застосування відповідальності посадових осіб та органів державної влади наявність їх вини не є обов`язковою. Утім цими нормами не заперечується обов`язковість наявності інших елементів складу цивільного правопорушення, які є необхідними для доказування у спорах про стягнення збитків.

Необхідною підставою для притягнення органу державної влади до відповідальності у вигляді стягнення шкоди є наявність трьох умов: неправомірні дії цього органу, наявність шкоди та причинний зв`язок між неправомірними діями і заподіяною шкодою, і довести наявність цих умов має позивач, який звернувся з позовом про стягнення шкоди на підставі ст.1173 ЦК України.

Відносини з приводу справляння податку на додану вартість регламентовані, насамперед, приписами розділу V ПК України.

Згідно з п.п. "а" та п.п. "б" п.185.1 ст.185 ПК України, об`єктом оподаткування є, зокрема, операції платників податку з постачання товарів і послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України.

Датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку (п.187.1 ст.187 ПК України).

Відповідно до п.201.1 ст.201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Згідно з п.201.10 ст.201 ПК України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Відсутність факту реєстрації платником податку - продавцем товарів/послуг податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних не дає права покупцю на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов`язку включення суми податку на додану вартість, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов`язань за відповідний звітний період.

5. Правова позиція апеляційного суду стосовно обставин справи і доводів апеляційної скарги.

Проаналізувавши доводи апеляційної скарги, перевіривши правильність юридичної оцінки встановлених фактичних обставин справи, застосування господарським судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права при винесені рішення, колегія суддів вважає за необхідне зазначити наступне.

Згідно з Положенням про Житомирську об`єднану державну податкову інспекцію Головного управління ДФС у Житомирській області та Положенням про Головне управління ДФС у Житомирській області, затверджених наказом ДФС України від 27.03.2017 №202, ЖОДПІ ГУ ДФС у Житомирській області, бездіяльність якої визнана протиправною судовим рішенням у справі №806/755/17, була територіальним органом ДФС України, який підпорядковується ДФС та ГУ ДФС у Житомирській області (а.с.34-43).

Постановою Кабінету Міністрів України від 28.03.2018 №296 Про реформування територіальних органів Державної фіскальної служби реорганізовано, зокрема, ЖОДПІ ГУ ДФС шляхом приєднання її як структурного підрозділу до ГУ ДФС у Житомирській області (а.с.44-45).

Постановою Кабінету Міністрів України від 19.06.2019 №537 Про утворення територіальних органів Державної податкової служби утворено як юридичну особу публічного права, зокрема, ГУ ДПС у Житомирській області, а також реорганізовано, зокрема, ГУ ДФС у Житомирській області шляхом його приєднання до ГУ ДПС у Житомирській області, яке визначено правонаступником майна, прав та обов`язків ГУ ДФС у Житомирській області (а.с.46-48).

Згідно з Положенням про Головне управління ДПС у Житомирській області, затвердженим наказом ДПС України 12.07.2019 №14, ГУ ДПС у Житомирській області є територіальним органом ДПС України, який підпорядковується ДПС, контролюючим органом (органом доходів і зборів), правонаступником усіх прав та обов`язків ГУ ДФС у Житомирській області, юридичною особою публічного права (а.с.49-56).

Постановою Кабінету Міністрів України від 30.09.2020 №893 ліквідовано як юридичні особи публічного права територіальні органи ДПС, у т. ч. ГУ ДПС у Житомирській області, права та обов`язки яких переходять ДПС та її територіальним органам у межах, визначених положеннями про ДПС та її територіальні органи (а.с.126).

Наказом ДПС України від 30.09.2020 №529 Про утворення територіальних органів Державної податкової служби утворено як відокремлені підрозділи ДПС територіальні органи, у т. ч. і ГУ ДПС у Житомирській області (а.с.126 на звороті).

Згідно з п.15 Положення про Державну податкову службу України, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 06.03.2019 №227, ДПС є юридичною особою публічного права, має печатку із зображенням Державного Герба України та своїм найменуванням, власні бланки, рахунки в органах Казначейства і банках (а.с.127-129).

Відповідно до п.п.1, 15 Положення про Головне управління ДПС у Житомирській області, затвердженого наказом ДПС України 12.11.2020 №643, ГУ ДПС у Житомирській області є територіальним органом утвореним на правах відокремленого підрозділу ДПС України; утворюється без статусу юридичної особи та є органом державної влади, має окремий баланс, рахунки в органах, що здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів, печатку та бланк зі своїм найменуванням та із зображенням Державного Герба України, є розпорядником бюджетних коштів (а.с.130-133).

Колегія суддів зазначає, що збитки - це об`єктивне зменшення будь-яких майнових благ сторони, що обмежує його інтереси як учасника певних господарських відносин і проявляється у витратах, зроблених кредитором, втраті або пошкодженні майна, а також у неодержаних кредитором доходах, які він одержав би, якби зобов`язання було виконано боржником.

Доведення факту наявності таких збитків та їх розміру, а також причинно-наслідкового зв`язку між правопорушенням і збитками покладено на позивача.

Причинний зв`язок, як обов`язковий елемент відповідальності за заподіяні збитки полягає в тому, що шкода повинна бути об`єктивним наслідком поведінки завдавача шкоди, отже, доведенню підлягає факт того, що протиправні дії заподіювача є причиною, а збитки є наслідком такої протиправної поведінки (постанова Великої Палати Верховного Суду від 14.04.2020 у справі №925/1196/18).

У ст.114 ПК України, яка регулює особливості відносин з відшкодування шкоди, заподіяної протиправними рішеннями, діями чи бездіяльністю контролюючих органів, п.114.1 визначає, що особа, чиї права та/або законні інтереси порушено, має право на відшкодування шкоди, заподіяної протиправними рішеннями, діями чи бездіяльністю контролюючих органів, їх посадових (службових) осіб. Шкода, заподіяна протиправними рішеннями, діями чи бездіяльністю контролюючих органів, їх посадових (службових) осіб, відшкодовується державою за рахунок коштів державного бюджету незалежно від вини контролюючого органу, його посадових (службових) осіб.

Законний майновий інтерес покупця в отриманні права на податковий кредит з ПДВ випливає з господарської операції, яку він як платник податку здійснює з іншим платником податку, від дій якого залежить, чи буде цей майновий інтерес реалізовано.

Причинно-наслідковий зв`язок як умова відповідальності держави за наслідки неправомірних рішень, дій чи бездіяльності контролюючого органу простежується в розмірі дійсних втрат, пов`язаних з утратою майнового інтересу покупця на отримання права на податковий кредит з ПДВ.

Враховуючи вище наведенні норми чинного законодавства, саме на продавця товарів/послуг покладено обов`язок в установлені терміни скласти податкову накладну та зареєструвати її в ЄРПН, чим зумовлено обґрунтоване сподівання контрагента на те, що це зобов`язання буде виконано, оскільки тільки підтверджені зареєстрованими в ЄРПН податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних суми податку можуть бути віднесені до складу податкового кредиту.

Податковий кредит - сума, на яку платник ПДВ має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розд.V цього Кодексу (п.14.1.181 ст.14 ПК України).

Згідно з пп."а" п.198.1 ст.198 ПК України, до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі ввезення їх на митну територію України) та послуг.

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в ЄРПН податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими п.201.11 ст.201 цього Кодексу (п.198.6 ст.198 ПК України).

Велика Палата Верховного Суду у постанові від 01.03.2023 у справі №925/556/21 відзначила, що з 1 січня 2015 року ПК України не встановлює для платника ПДВ механізм, який би дозволяв йому включити ПДВ за відповідною операцією до складу податкового кредиту за відсутності зареєстрованої його контрагентом у ЄРПН податкової накладної, якщо контрагент за законом мав її зареєструвати.

Такий платник ПДВ також не має у податкових відносинах права самостійно спонукати контрагента до здійснення реєстрації, а також не може спонукати контрагента оскаржити незаконні рішення, дії чи бездіяльність контролюючого органу, якщо вони були перешкодою у реєстрації податкової накладної у ЄРПН. Водночас саме від того, чи здійснить контрагент всі необхідні дії для реєстрації податкової накладної в ЄРПН, а у випадку незаконної перешкоди з боку контролюючого органу для реєстрації - від того, чи зможе контрагент успішно усунути ці перешкоди, фактично залежить виникнення права такого платника податку на податковий кредит з ПДВ.

У зв`язку із цим Велика Палата Верховного Суду зазначила, що в пункті 25 постанови від 05.06.2019 у справі №908/1568/18 вже звертала увагу на те, що обов`язок продавця зареєструвати податкову накладну є обов`язком платника податку у публічно-правових відносинах, а не обов`язком перед покупцем, хоча невиконання цього обов`язку може завдати покупцю збитків. Тому позовна вимога покупця про зобов`язання продавця здійснити таку реєстрацію не є способом захисту у господарських правовідносинах і не підлягає розгляду в суді жодної юрисдикції. Натомість належним способом захисту для покупця може бути звернення до продавця з позовом про відшкодування збитків, завданих порушенням його обов`язку щодо складення та реєстрації податкових накладних (див. також постанову об`єднаної палати КГС ВС від 03.08.2018 у справі №917/877/17).

Враховуючи викладене, Велика Палата Верховного Суду дійшла висновку, що збільшення податкового кредиту є майновим інтересом покупця товарів / послуг, який з 1 січня 2015 року за загальним правилом реалізовується після виконання продавцем в публічно-правових відносинах з державою обов`язку скласти та зареєструвати в ЄРПН податкову накладну, адже із цим пов`язується виникнення у покупця права на віднесення відповідних сум ПДВ до податкового кредиту.

Водночас покупець не є стороною публічно-правових відносин між продавцем і контролюючим органом щодо реєстрації податкових накладних. До моменту виникнення права на включення суми ПДВ за операцію з придбання товарів / послуг до складу податкового кредиту взаємодія держави і покупця зводиться лише до можливості покупця подати на продавця скаргу, що в силу пункту 201.10 статті 201 ПК України зумовлює лише обов`язок контролюючого органу провести документальну перевірку продавця, спонукати виконати який покупець не може.

Як наслідок, такий покупець також не може вимагати від держави відшкодування збитків, спричинених невиконанням контролюючим органом обов`язку з проведення перевірки, оскільки цей обов`язок контролюючий орган має не перед покупцем і його невиконання не вважається таким, що порушує якесь конкретне право платника податків.

Оскільки саме від продавця, який має визначений законом обов`язок вчинити дії, необхідні для реєстрації податкової накладної в ЄРПН (а також може у необхідних випадках ефективно оскаржити рішення, дії чи бездіяльність контролюючого органу, які перешкодили виконати цей обов`язок), залежить реалізація покупцем означеного вище майнового інтересу, пов`язаного з одержанням права на податковий кредит з ПДВ за наслідками господарської операції, він (продавець) залишається відповідальним перед своїм контрагентом у господарській операції за наслідки невчинення цих дій.

Якщо перешкодою для вчинення продавцем дій, необхідних для реєстрації податкової накладної у ЄРПН, було незаконне рішення, дія чи бездіяльність контролюючого органу, то держава може бути притягнута до відповідальності перед постачальником за спричинену цим шкоду, зокрема, в результаті притягнення продавця до відповідальності його контрагентом.

Отже, законодавець установив механізм, за яким платник податків має право вимагати відшкодування шкоди, завданої протиправними рішеннями, діями чи бездіяльністю контролюючих органів, зокрема, якщо це потягло притягнення його до відповідальності контрагентом.

Як зазначалось вище і слідує з матеріалів справи, постановою Житомирського окружного адміністративного суду від 07.04.2017 у справі №806/755/17, яка набрала законної сили, визнано протиправною бездіяльність податкового органу щодо неприйняття електронних документів ТОВ "Дружні Сходи", з огляду на що визнано такою, що подана та зареєстрована у день її подання на реєстрацію, зокрема, податкова накладна №3 від 04.04.2017.

Під час розгляду справи №806/755/17 Житомирський окружний адміністративний суд встановив, що підставами для відмови у прийнятті для реєстрації податкових накладних за №1 від 03.03.2017 та №3 від 04.04.2017 в електронній формі стала квитанція №1, що надійшла на адресу ТОВ "Дружні Сходи" із зазначенням "Можливо, розірвано Договір про визнання електронної звітності". Дана обставина також не заперечувалась в судовому засіданні представником ДФС України. Відповідачем не надано доказів розірвання Договору про визнання електронних документів в односторонньому порядку, окрім того в матеріалах справи відсутні будь-які пояснення податкового органу щодо неприйняття від позивача електронних документів, податкових накладних за №1 від 03.03.2017 та №3 від 04.04.2017, що дає можливість вважати, що в діях відповідача вбачається прямий умисел, спрямований на настання для позивача негативних наслідків. Відсутність реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних впливає на правовий стан платників податків. Покупець товарів позбавляється права на формування податкового кредиту за рахунок відповідних сум, а продавець може зазнати небажаних для нього наслідків у вигляді проведення його позапланової перевірки (а.с.18).

Апеляційним судом враховується, що під час розгляду справи №806/755/17 Житомирським окружним адміністративним судом встановлено неправомірність дій податкового органу, разом з тим резолютивна частина рішення не містить указівки на зобов`язальні дії податкового органу, які він повинен виконати на користь позивача. З огляду на це не можна вважати обґрунтованим твердження про відсутність з боку Державної податкової служби України вжитих заходів щодо виконання рішення суду, оскільки судовим рішенням такі заходи не передбачені.

Стосовно посилання апелянта на висновки КГС ВС у постанові від 12.03.2019 у справі №925/17/18 апеляційний суд вважає, що такі висновки не становлять усталеної судової практики, оскільки не знаходять підтвердження в інших постановах Верховного Суду з подібних правовідносин. Посилання у цій постанові на висновки Об`єднаної палати КГС ВС у постанові від 03.08.2018 у справі №917/877/17 не можуть бути застосовані судом при розгляді цієї справи, оскільки позов у справі № 917/877/17 пред`явлено учаснику господарських правовідносин, а не податковому органу.

У постанові Великої Палати Верховного Суду від 05.06.2019 у справі №908/1568/18, а також у постанові Об`єднаної палати Касаційного господарського суду у складі Верховного Суду від 03.08.2018 року у справі №917/877/17 викладено відповідні висновки та зазначено, що належним способом захисту для позивача може бути звернення до контрагента з позовом про відшкодування збитків, завданих внаслідок порушення контрагентом за договором обов`язку щодо складення та реєстрації податкових накладних.

Відтак, позивачем в порушення приписів чинного законодавства належними і допустимими доказами в розумінні приписів ст. 76,77 ГПК України не було доведено обставин наявності шкоди (збитків) з огляду на ухвалене адміністративним судом рішення, яким визнано такою, що подана та зареєстрована у день її подання на реєстрацію, зокрема, податкова накладна №3 від 04.04.2017.

За таких обставин, суд апеляційної інстанції не знайшов підстав для зміни чи скасування рішення Господарського суду Житомирської області від 15.11.2023 у справі №906/1015/20.

Зважаючи на вищенаведене, колегія суддів Північно-західного апеляційного господарського суду дійшла висновку про те, що рішення Господарського суду Житомирської області від 15.11.2024 у справі №906/1015/20 прийняте з повним та всебічним дослідженням обставин, які мають значення для справи, а також з дотриманням норм матеріального і процесуального права, у зв`язку з чим апеляційна скарга позивача задоволенню не підлягає.

6.Висновки за результатами апеляційного розгляду.

Відтак, у апеляційній скарзі не наведено достатніх та переконливих доводів, на підставі яких колегія суддів могла б прийти до висновку про помилковість рішення суду першої інстанції.

Виходячи з положень статті 11 ГПК України, апеляційний суд виходить з того, що як зазначено у рішенні Європейського суду з прав людини у справі Трофимчук проти України, хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, це не може розумітись як вимога детально відповідати на кожен довід сторін.

Відтак, застосовуючи наведену практику європейського суду, апеляційний суд вважає що, враховуючи зміст статті 269 ГПК України, надавши оцінку основним доводам апеляційної скарги, а також не встановивши у рішенні суду першої інстанції неправильного застосування норм матеріального права в сукупності з відсутніми порушеннями норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, прийшла до висновку про відсутність таких доводів, які б були оцінені як переконливі і достатні для скасування рішення суду.

З огляду на вищевикладене, колегія суддів за наслідком апеляційного перегляду приходить до висновку, що доводами апеляційної скарги висновків господарського суду не спростовано, підстав скасування чи зміни рішення, передбачених ст.277-279 Господарського процесуального кодексу України не встановлено, а відтак апеляційну скаргу слід залишити без задоволення, рішення господарського суду - без змін.

Керуючись ст. ст. 269, 270, 275, 276, 281-284 Господарського процесуального кодексу України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Юнайтед Гросервіс" на рішення Господарського суду Житомирської області від 15.11.2023 р. у справі №906/1015/20 - залишити без задоволення, рішення Господарського суду Житомирської області - залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції в порядку ст.284 Господарського процесуального кодексу України набирає законної сили з дня її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, окрім випадків, визначених у підпунктах а, б, в, г пункту 2 частини 3 статті 287 ГПК України.

Справу №906/1015/20 повернути Господарському суду Житомирської області.

Повний текст постанови складений "11" березня 2024 р.

Головуючий суддя Філіпова Т.Л.

Суддя Василишин А.Р.

Суддя Маціщук А.В.