ЦЕНТРАЛЬНИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ
ГОСПОДАРСЬКИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

16.10.2023 року м.Дніпро

Справа № 912/1530/22

Центральний апеляційний господарський суд у складі колегії суддів:

головуючого судді Коваль Л.А. (доповідач)

суддів: Мороза В.Ф., Чередка А.Є.,

розглянувши в порядку письмового провадження без повідомлення учасників справи апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Кіровоградській області на рішення Господарського суду Кіровоградської області від 15.05.2023 (прийняте суддею Кабаковою В.Г., повне судове рішення складено 25.05.2023) у справі № 912/1530/22

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Машинно-технологічна станція Ятрань"

до відповідачів

1. Головного управління Державної податкової служби у Кіровоградській області

2. Головного управління Державної казначейської служби України у Кіровоградській області

за участі третьої особи, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору на стороні позивача - Товариства з обмеженою відповідальністю "Кернел-Трейд"

про стягнення 137 262,72 грн

ВСТАНОВИВ:

1. Короткий зміст заявлених вимог.

До Господарського суду Кіровоградської області звернулось Товариство з обмеженою відповідальністю "Машинно-технологічна станція Ятрань" із позовною заявою до Головного управління Державної податкової служби у Кіровоградській області та Головного управління Державної казначейської служби України у Кіровоградській області про стягнення 137262,72 грн майнової шкоди.

2.Короткий зміст оскаржуваного судового рішення у справі та мотиви його прийняття.

Рішенням Господарського суду Кіровоградської області від 21.06.2023 у цій справі, позовні вимоги задоволено; стягнуто з Державного бюджету України на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Машинно-технологічна станція Ятрань" 137 262,72 грн майнової шкоди.

Приймаючи вказане рішення суд першої інстанції виходив з тих обставин, що через протиправні рішення відповідача 1, позивач отримав кошти лише 03.01.2023. Вартість таких коштів через інфляційні процеси зменшилась. Зазначені втрати є майновою шкодою завданою позивачу неправомірними рішеннями відповідача 1.

3. Короткий зміст вимог апеляційної скарги.

Не погоджуючись з прийнятим судовим рішенням, Головне управління Державної податкової служби у Кіровоградській області звернулось до Центрального апеляційного господарського суду із апеляційною скаргою на рішення Господарського суду Кіровоградської області від 15.05.2023 у справі № 912/1530/22, в якій просить скасувати оскаржуване рішення та прийняти нове про відмову у задоволенні позову.

4. Узагальнені доводи особи, яка подала апеляційну скаргу.

В обґрунтування апеляційної скарги скаржник зазначає, що рішенням Кіровоградського окружного адміністративного суду від 29.06.2022 по справі № 340/9584/21 визнано протиправним та скасовано лише рішення Комісії Головного управління ДПС у Кіровоградській області, при цьому дії податкового органу не визнано неправовірними, не встановлено причинного зв`язку між зобов`язаннями вчинити дії щодо реєстрації податкових накладних та шкодою.

На переконання апелянта, майнова шкода безпосередньо пов`язана з виконанням умовами договору поставки КРП20-4759, при цьому сторони погодили в п.4.1 Договору, що залишок суми у розмірі 280 803,87 грн підлягає сплаті після реєстрації позивачем податкової накладної.

За доводами скаржника, згідно з п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України на продавця товарів/послуг покладено обов`язок в установленні терміни скласти податкову накладну та зареєструвати її в Єдиному реєстри податкових накладних, чим зумовлено обґрунтоване сподівання контрагента, що це зобов`язання буде виконано, остільки тільки підтвердженні зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних суми податку можуть бути віднесені до складу податкового кредиту.

Апелянт вказує, що із матеріалів справи вбачається, що для відображення у податковому обліку операції з поставки товару позивачем як продавцям було складено податкові накладні та направлено їх на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних у встановлений законом строк, при цьому згідно положень п.198.6 ст.198 Податкового кодексу України податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, до відносяться до податкового кредиту.

За доводами апелянта, третя особа не втратила права на податковий кредит, оскільки таке право зберігається за нею протягом 1095 календарних днів з дати складення податкових накладних від 19.09.2021 Товариством з обмеженою відповідальністю "Машинно-технологічна станція Ятрань ".

Скаржник вказує, що аналізуючи судове рішення господарського суду Кіровоградської області від 15.05.2023, слід звернути увагу, до позиція Великої Палати Верховного Суду у справі № 925/556/21 підтвердила твердження податкового органу, що рішенням Кіровоградського Окружного адміністративного суду від 29.06.2022 у справі №340/95 84/21 не було встановлено неправомірність дій податкового органу, а лише скасовано рішення комісії та зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати податкові накладні № 2 від 19.09.2021 та №3 від 24.09.2022 датою її фактичного подання - 27.09.2021, тобто порушення позивачем порядку складання податкової накладної/розрахунку коригування та терміну її реєстрації у Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлених Податковим кодексом України в даному випадку не відбулося.

5. Рух справи у суді апеляційної інстанції.

Згідно відзиву на апеляційну скаргу Товариство з обмеженою відповідальністю "Кернел-Трейд" просить залишити апеляційну скаргу без задоволення, а оскаржуване рішення без змін. В обґрунтування відзиву позивач зазначає, що рішенням Кіровоградського окружного адміністративного суду від 29.06.2022 у справі № 340/9584/21 визнані протиправними і скасовані рішення Комісії Головного управління Державної податкової служби у Кіровоградській області про відмову у реєстрації податкових накладних.

Позивач вказує, що Комісія Головного управління Державної податкової служби у Кіровоградській області не є окремою юридичною особою, а складається із посадових осіб Відповідача-1, склад цієї комісії затверджується керівником Відповідача-1, діяльність комісії спрямована на реалізацію повноважень контролюючого органу.

Єдиною відмінністю з реалізацією інших повноважень Відповідача-1 є те, що рішення приймається колегіально, а не окремими посадовими особами.

На думку скаржника, наведене є підставою для визнання протиправними та скасування рішень комісії регіонального рівня є підставою для стягнення збитків, заподіяних такими протиправними рішеннями.

На переконання позивача, він як добросовісний учасник правовідносин, мав правомірні очікування, що якщо ним будуть дотримані усі вимоги чинного законодавства щодо складення та направлення на реєстрацію податкових накладних, то Держава, в особі податкового органу, так само буде діяти правомірно по відношенню до позивача.

В даній справі сторони договору вирішили, що позивач не буде нести відповідальність перед ТОВ "КЕРНЕЛ ТРЕЙД" у вигляді неустойки, а позивач отримає повну оплату за договором після реєстрації податкових накладних. Таким чином, інтерес ТОВ "КЕРНЕЛ ТРЕЙД" в отриманні податкового кредиту був захищений, оскільки у випадку відмови у реєстрації податкових накладних воно не сплачувало б позивачу суму ПДВ за договором і залишило її собі.

Позивач же, в свою чергу, розраховуючи на принцип належного урядування, мав правомірні очікування, що податковий орган буде діяти в межах чинного законодавства і Позивач зможе отримати повну плату за договором протягом операційного дня, коли податкові накладні були складені та направлені Позивачем - 19 та 24 вересня 2021 року (пункт 201.10 ст. 201 ПК України у редакції на момент виникнення спірних правовідносин).

Але внаслідок протиправних рішень відповідача-1 податкові накладні були зареєстровані лише 21.12.2022, що на думку позивача, призвело до завдання позивачу шкоди внаслідок інфляційних втрат.

Скаржник зазначає, що 21.12.2022 ДПС України виконало обов`язок, встановлений рішенням Кіровоградського окружного адміністративного суду від 29.06.2022 у справі № 340/9584/21 та зареєструвало податкові накладні і тільки після цього, ТОВ "КЕРНЕЛ ТРЕЙД" сплатило позивачу 557 369,60 грн.

Проте, позивач розраховував його отримати у вересні 2021 року, а не у січні 2023р. За цей період національна валюта України значно знецінилась внаслідок інфляційних процесів.

Щодо посилання апелянта на висновки Великої Палати Верховного Суду викладені у постанові від 01.03.2023 по справі № 925/556/21 позивач вказує, що обставини вказаної справи не є тотожними обставинам справи № 912/1530/22.

Згідно поданого відзиву Головне управління Державної податкової служби у Кіровоградській області вважає, що підстави для задоволення судом позовних вимог у частині стягнення шкоди відсутні. В обґрунтування відзиву відповідач-1 зазначає, що необхідною підставою для притягнення органу державної влади або місцевого самоврядування до відповідальності у вигляді стягнення шкоди є наявність трьох елементів цивільного правопорушення: неправомірні дії цього органу, наявність шкоди та причинний зв`язок між неправомірними діями і заподіяною шкодою, і довести наявність цих елементів має позивач, який звернувся з позовом про стягнення шкоди на підставі ст.1173 Цивільного кодексу України. Відсутність хоча б одного з цих елементів виключає відповідальність за заподіяну шкоду.

Відповідач-1 вважає, що в матеріалах справи відсутні достатні обґрунтування наявності, як самих протиправних дій з боку ГУ ДПС у Кіровоградській області, так і причинно-наслідкового зв`язку між діями ГУ ДПС у Кіровоградській області та майновими втратами, які позивач міг зазнати через знецінення грошових кошті через інфляційні процеси.

При цьому, причинний зв`язок як обов`язковий елемент відповідальності за заподіяні збитки полягає в тому, що шкода повинна бути об`єктивним наслідком поведінки завдавано шкоди, отже, доведенню підлягає факт того, що протиправні дії заподіювача є причиною, а збитки є наслідком такої протиправної поведінки.

6. Рух справи у суді апеляційної інстанції.

Ухвалою Центрального апеляційного господарського суду від 03.07.2023 відкрито апеляційне провадження за апеляційною скаргою Головного управління Державної податкової служби у Кіровоградській області на рішення Господарського суду Кіровоградської області від 15.05.2023 у справі № 912/1530/22; постановлено розгляд справи провести в порядку письмового провадження без виклику (повідомлення) сторін.

7. Встановлені судом обставини справи.

26.06.2020 ТОВ "Машинно-технологічна станція Ятрань" (постачальник) та ТОВ "КЕРНЕЛ-ТРЕЙД" (покупець) уклали договір поставки КРП20-4759 (далі - Договір, а.с. 13-14), за умовами якого постачальник зобов`язався поставити, а покупець прийняти та оплатити товар українського походження, врожаю #рік_врожаю# року (товар) на умовах Договору (п. 1.1. Договору).

У п. 1.2. Договору сторони погодили характеристики, кількість, ціну та вартість товару.

Строк поставки товару - до 31.10.2020 (п. 2.1. Договору).

Відповідно до п. 2.6 Договору при поставці товару постачальник забезпечує:

1) надання покупцю: оригіналу рахунку; оригіналу видаткової накладної (виписується датою поставки товару по остаточній ціні, яка визначається згідно п. 1.4 Договору); завірену постачальником копію чинного (актуального) документу встановленої форми (акту або будь-якого іншого документу), що підтверджує повірку ваг; належним чином оформленої товарно-транспортної накладної; копію свідоцтва платника ПДВ або копію витягу з реєстру платників ПДВ;

2) реєстрацію в Єдиному державному реєстрі податкових накладних податкової накладної та/або розрахунку коригування кількісних та вартісних показників до податкової накладної у відповідності до вимог податкового законодавства, в тому числі при складанні податкової накладної та/або розрахунку коригування кількісних та вартісних показників до податкової накладної обов`язково вказує не менше перших 4 (чотирьох) цифр коду УКТ ЗЕД у відповідності до п. 1.2 Договору.

Згідно п. 4.1 Договору оплата товару здійснюється покупцем у безготівковій формі шляхом перерахування коштів на рахунок постачальника впродовж 3 (трьох) банківських днів з дати поставки товару та після отримання покупцем від постачальника документів та здійснення постачальником дій, зазначених у п. 2.6 та 5.4 Договору. У разі ненадання зазначених документів (та/або не здійснення дії) або неповного їх надання (та/або здійснення), покупець має право затримати оплату товару або здійснити часткову оплату товару.

25.01.2021 сторонами підписано Додаткову угоду № КРП20-4759/1 (а.с. 15), за умовами якої строк поставки товару погоджено до 31.10.2021.

Додатковою угодою № ЗП20-64783 від 19.09.2021 (а.с. 16) сторони, керуючись умовами Договору, погодили, що остаточна ціна та вартість товару на нижче визначений об`єм (кількість) товару в межах загальної кількості товару, визначеної у п. 1.2 Договору, є наступною: найменування товару - насіння соняшнику, кількість 241,400 т; остаточна загальна вартість - 2 286 545,78 грн з ПДВ.

За видатковою накладною № 9 від 19.09.2021 ТОВ "Машинно-технологічна станція Ятрань" відвантажило ТОВ "КЕРНЕЛ-ТРЕЙД" насіння соняшнику у кількості 241,4 т та виставило рахунок на оплату № 7 від 19.09.2021 на суму 2 286 545,78 грн з ПДВ.

ТОВ "КЕРНЕЛ-ТРЕЙД" платіжним дорученням № 1276707 від 22.09.2021 сплатило ТОВ "Машинно-технологічна станція Ятрань" 2 005 741,91 грн - вартість товару без ПДВ.

Додатковою угодою № ЗП20-64810 від 24.09.2021 (а.с. 17) сторони, керуючись умовами Договору, погодили, що остаточна ціна та вартість товару на нижче визначений об`єм (кількість) товару в межах загальної кількості товару, визначеної у п. 1.2 Договору є наступною: найменування товару - насіння соняшнику, кількість 242,460 т, остаточна загальна вартість - 2 252 035,25 грн з ПДВ.

За видатковою накладною № 19 від 24.09.2021 ТОВ "Машинно-технологічна станція Ятрань" відвантажило ТОВ "КЕРНЕЛ-ТРЕЙД" насіння соняшнику у кількості 242,460 т та виставило рахунок на оплату № 8 від 24.09.2021 на суму 2 252 035,25 грн з ПДВ.

ТОВ "КЕРНЕЛ-ТРЕЙД" платіжним дорученням № 1279253 від 27.09.2021 сплатило ТОВ "Машинно-технологічна станція Ятрань" 1 975 469,52 грн - вартість товару без ПДВ.

ТОВ "Машинно-технологічна станція Ятрань" складено податкову накладну № 2 від 19.09.2021, яку направлено для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (щодо видаткової накладної № 9 від 19.09.2021) та податкову накладну № 3 від 24.09.2021, яку направлено для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (щодо видаткової накладної № 10 від 24.09.2021).

27.09.2021 ГУ ДПС у Кіровоградській області зупинило реєстрації податкових накладних № 2 від 19.09.2021 та № 3 від 24.09.2021.

Кіровоградський окружний адміністративний суд ухвалив рішення від 29.06.2022 у справі № 340/9584/21, яким вирішив:

визнати протиправним та скасувати рішення Комісії Головного управління Державної податкової служби у Кіровоградській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації від 07.10.2021 року № 3217465/30462456 про відмову в реєстрації податкової накладної № 2 від 19.09.2021 року в Єдиному реєстрі податкових накладних;

визнати протиправним та скасувати рішення Комісії Головного управління Державної податкової служби у Кіровоградській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації від 07 жовтня 2021 року № 3217464/30462456 про відмову в реєстрації податкової накладної № 3 від 24 вересня 2021 року в Єдиному реєстрі податкових накладних;

зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 2 від 19 вересня 2021 року, подану Товариством з обмеженою відповідальністю "Машинно-технологічна станція Ятрань", , за датою фактичного подання - 27 вересня 2021 року;

зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 3 від 24 вересня 2021 року, подану Товариством з обмеженою відповідальністю "Машинно-технологічна станція Ятрань", , за датою фактичного подання - 27 вересня 2021 року.

Отже позивач зазначає, що у зв`язку з протиправними діями відповідача 1, а саме: протиправною відмовою у реєстрації податкових накладних № 2 і № 3 більше 12 місяців, позивач був позбавлений можливості отримати кошти в розмірі 557 369,60 грн, на які розраховував при укладенні Договору. Тому за період з жовтня 2021 року по вересень 2022 року позивач заявляє до стягнення шкоду в розмірі 137 262,72 грн інфляційних втрат, що і стало підставою для звернення до суду з даним позовом.

8. Оцінка аргументів учасників справи і висновків суду першої інстанції.

Спірним у даній справі є питання щодо наявності підстав притягнення податкового органу до відповідальності у вигляді стягнення збитків, а саме, доведеність обставин протиправної поведінки Державної податкової служби України, наявність у продавця збитків і причинний зв`язок між неправомірними діями Державної податкової служби України і завданими збитками.

Статтею 56 Конституції України кожному гарантовано право на відшкодування за рахунок держави чи органів місцевого самоврядування матеріальної та моральної шкоди, завданої незаконними рішеннями, діями чи бездіяльністю органів державної влади, органів місцевого самоврядування, їх посадових і службових осіб при здійсненні ними своїх повноважень.

Відповідно до ст. 22 Цивільного кодексу України (далі - ЦК України) особа, якій завдано збитків у результаті порушення її цивільного права, має право на їх відшкодування. Збитками згідно із частиною другої цієї статті є, зокрема, витрати, які особа зробила або мусить зробити для відновлення свого порушеного права (реальні збитки), доходи, які особа могла б реально одержати за звичайних обставин, якби її право не було порушене (упущена вигода).

Частиною першою статті 1166 ЦК України унормовано, що майнова шкода, завдана неправомірними рішеннями, діями чи бездіяльністю особистим немайновим правам фізичної або юридичної особи, а також шкода, завдана майну фізичної або юридичної особи, відшкодовується в повному обсязі особою, яка її завдала.

Статті 1173, 1174 ЦК України передбачають певні особливості, характерні для розгляду справ про деліктну відповідальність органів державної влади та посадових осіб, які відмінні від загальних правил деліктної відповідальності. Так, зокрема, цими правовими нормами передбачено, що для застосування відповідальності посадових осіб та органів державної влади наявність їх вини не є обов`язковою. Утім, цими нормами не заперечується обов`язковість наявності інших елементів складу цивільного правопорушення, які є необхідними для доказування у спорах про стягнення збитків.

Необхідною підставою для притягнення органу державної влади до відповідальності у вигляді стягнення шкоди є наявність трьох умов: неправомірні дії цього органу, наявність шкоди та причинний зв`язок між неправомірними діями і заподіяною шкодою, і довести наявність цих умов має позивач, який звернувся з позовом про стягнення шкоди на підставі ст. 1173 ЦК України.

Причинний зв`язок як обов`язковий елемент відповідальності за заподіяні збитки полягає в тому, що шкода повинна бути об`єктивним наслідком поведінки заподіювача шкоди, а отже, доведенню підлягає факт того, що його протиправні дії є причиною, а збитки - наслідком такої протиправної поведінки.

Відповідно до п. 114.1 статті 114 Податкового кодексу України (далі - ПК України) України особа, чиї права та/або законні інтереси порушено, має право на відшкодування шкоди, заподіяної протиправними рішеннями, діями чи бездіяльністю контролюючих органів, їх посадових (службових) осіб.

Шкода, заподіяна протиправними рішеннями, діями чи бездіяльністю контролюючих органів, їх посадових (службових) осіб, відшкодовується державою за рахунок коштів державного бюджету незалежно від вини контролюючого органу, його посадових (службових) осіб.

Законний майновий інтерес покупця в отриманні права на податковий кредит з ПДВ випливає з господарської операції, яку він як платник податку здійснює з іншим платником податку, від дій якого залежить, чи буде цей майновий інтерес реалізовано.

Причинно-наслідковий зв`язок як умова відповідальності держави за наслідки неправомірних рішень, дій чи бездіяльності контролюючого органу простежується в розмірі дійсних втрат, пов`язаних з утратою майнового інтересу покупця на отримання права на податковий кредит з ПДВ.

Згідно з п. 114.1 ст. 114 Податкового кодексу України особа, чиї права та/або законні інтереси порушено, має право на відшкодування шкоди, заподіяної протиправними рішеннями, діями чи бездіяльністю контролюючих органів, їх посадових (службових) осіб. Шкода, заподіяна протиправними рішеннями, діями чи бездіяльністю контролюючих органів, їх посадових (службових) осіб, відшкодовується державою за рахунок коштів державного бюджету незалежно від вини контролюючого органу, його посадових (службових) осіб.

Відповідно до п. 109.1 ст. 109 ПК України податковим правопорушенням є протиправне, винне (у випадках, прямо передбачених цим Кодексом) діяння (дія чи бездіяльність) платника податку (в тому числі осіб, прирівняних до нього), контролюючих органів та/або їх посадових (службових) осіб, інших суб`єктів у випадках, прямо передбачених цим Кодексом.

Пунктом 114.2 ст. 114 ПК України передбачено, що шкода, заподіяна протиправними рішеннями, діями чи бездіяльністю контролюючих органів, їх посадових (службових) осіб, що визнаються податковими правопорушеннями відповідно до цього Кодексу, відшкодовується в повному обсязі в порядку, передбаченому законодавством про відшкодування шкоди.

Згідно з п. 114.4 ст. 114 ПК України шкода, заподіяна платнику податків внаслідок податкового правопорушення контролюючого органу, відшкодовується за рішенням суду.

Згідно з п.п. "а" п. 185.1 ст. 185 та п.п. "б" п. 185.1 ст. 185 ПП України об`єктом оподаткування є, зокрема, операції платників податку з постачання товарів і послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України.

Відповідно до п. 187.1 ст. 187 ПП України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Пунктом 201.1 статті 201 ПП України передбачено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Відповідно до п. 201.16 ст. 201 ПП України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Функціонування Єдиного реєстру податкових накладних (далі за текстом Реєстр) відбувається в автоматизованому режимі за правилами Порядку ведення єдиного реєстру податкових накладних (затверджено постановою КМУ від 29.12.2010 №1246 із змінами та доповненнями; далі за текстом - Порядок №1246), а також Порядку електронного адміністрування податку на додану вартість (затверджено постановою КМУ від 16.10.2014 із змінами та доповненнями; далі за текстом - Порядок №569).

За правилами п.12 Порядку ведення Реєстру №1246 контролюючим органом в автоматичному режимі (тобто без фізичної участі конкретного працівника, а виключно за раніше створеними налаштуваннями продукту програмного забезпечення - інформаційно телекомунікаційної системи) вчиняється управлінське волевиявлення першого рівня процедури моніторингу податкових накладних з приводу прийняття податкової накладної до Реєстру або з приводу відмови у прийнятті податкової накладної до Реєстру.

Постановою Кабінету Міністрів України затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 11.12.2019 №1165 (далі Порядок зупинення реєстрації №1165), а наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520 затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі за текстом - Порядок прийняття рішень №520).

Пунктом 6 Порядку зупинення реєстрації №1165 передбачено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено та/або подано податкову накладну/розрахунок коригування для реєстрації в Реєстрі, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація такої податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Таким чином, з наведених положень законодавства вбачається, що прийняття контролюючим органом рішення про присвоєння особі ознаки ризикового платника податків (у спосіб прийняття рішення про визнання відповідності платника податків критеріям ризиковості платника податків) змінює правовий режим моніторингу реєстрації податкових накладних в Реєстрі, призводить до зупинення реєстрації будь-якої складеної цією особою податкової накладної в Реєстрі. В той же час, продавець у господарських правовідносинах має скласти та зареєструвати в ЄРПН податкову накладну, адже, із цим пов`язується виникнення у покупця права віднесення відповідних сум ПДВ до податкового кредиту. Факт прийняття податковим органом рішення з приводу відповідності заявника критеріям ризиковості платника податків фактично призводить до відмови органами ДФС у реєстрації податкової накладної, що унеможливлює отримання позивачем податкового кредиту відповідно до ст. 198 ПК України.

Комісією Головного управління Державної податкової служби у Кіровоградській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації 07.10.2021 прийнято рішення № 3217465/30462456, № 3217464/30462456 про відмову в реєстрації податкової накладної № 2 від 19.09.2021 та податкової накладної № 3 від 24.09.2021 відповідно в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Кіровоградський окружний адміністративний суд у справі № 340/9584/21 рішенням від 29.06.2022, яке постановою від 23.02.2023 Третім апеляційним адміністративним судом залишено без змін, встановив протиправність рішень комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкових накладних позивача у даній справі в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Дані обставини свідчать про грубе порушення Державною податковою службою України чинного законодавства України.

21.12.2022 ДПС України виконало обов`язок, встановлений рішенням Кіровоградського окружного адміністративного суду від 29.06.2022 у справі № 340/9584/21 та зареєструвало податкові накладні датою їх подання.

Разом з тим, як зазначено вище, за умовами п. 4.1 Договору суми у розмірі 280 803,87 грн та 276 565,73 грн (всього 557369,60 грн) за вказаними поставками підлягали сплаті після реєстрації позивачем податкової накладної у Єдиному державному реєстрі податкових накладних.

Матеріали справи свідчать, що ТОВ "КЕРНЕЛ ТРЕЙД" сплатило позивачу 557 369,60 грн за платіжними інструкціями №1435288 від 03.01.2023 та № 1435289 від 03.01.2023. Тобто, вже після реєстрації податковим органом податкових накладних.

Внаслідок цього, позивач не отримав 557 369,60 грн, на які розраховував при укладенні Договору. Із зазначеної суми позивач зобов`язаний був сплатити 14% ПДВ та виконати інші податкові зобов`язання, а решта суми це прибуток позивача.

Позивач стверджує, що унаслідок протиправного рішення контролюючого органу, які виявились у протиправній відмові у реєстрації податкових накладних № 2 і № 3 більше 12 місяців, позивач був позбавлений можливості отримати кошти, на які розраховував при укладенні Договору, що призвело до зменшення вартості отриманих коштів через інфляційні процеси на 25%.

Колегія суддів також зазначає, що збитки - це об`єктивне зменшення будь-яких майнових благ сторони, що обмежує його інтереси як учасника певних господарських відносин і проявляється у витратах, зроблених кредитором, втраті або пошкодженні майна, а також у не одержаних кредитором доходах, які б він одержав, якби зобов`язання було виконано боржником.

Доведення факту наявності таких збитків та їх розміру, а також причинно-наслідкового зв`язку між правопорушенням і збитками покладено на позивача. Причинний зв`язок, як обов`язковий елемент відповідальності за заподіяні збитки полягає в тому, що шкода повинна бути об`єктивним наслідком поведінки завдавача шкоди, отже, доведенню підлягає факт того, що протиправні дії заподіювача є причиною, а збитки є наслідком такої протиправної поведінки (постанова Великої Палати Верховного Суду від 14.04.2020 у справі № 925/1196/18).

Зважаючи на зазначені норми, для застосування такого заходу відповідальності, як стягнення збитків, необхідна наявність усіх елементів складу господарського правопорушення: 1) протиправної поведінки (дії чи бездіяльності) особи (порушення зобов`язання); 2) шкідливого результату такої поведінки - збитків; 3) причинного зв`язку між протиправною поведінкою та збитками; 4) вини особи, яка заподіяла шкоду. У разі відсутності хоча б одного із цих елементів відповідальність у вигляді відшкодування збитків не настає (постанова Верховного Суду від 03.08.2018 року у справі №917/877/17).

Податкові накладні складені та направлені позивачем ГУ ДПС у Кіровоградській області 19.09.2021 та 24.09.2021.

А отже, позивач мав правомірні очікування, що дії ГУ ДПС у Кіровоградській області по реєстрації податкових накладних будуть вчинені в межах чинного законодавства протягом операційного дня згідно п. 201.10 ст. 201 ПК України і позивач отримає повну оплату за Договором.

Однак через протиправні рішення відповідача 1, позивач отримав кошти лише 03.01.2023. Вартість таких коштів через інфляційні процеси зменшилась. Зазначені втрати є майновою шкодою завданою позивачу неправомірними рішеннями відповідача 1.

При цьому, протиправність рішень Комісії ГУ ДПС у Кіровоградській області від 07.10.2021 про відмову у реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних встановлена Кіровоградським окружним адміністративним судом у справі № 340/9584/21 рішенням від 29.06.2022, яке постановою від 23.02.2023 Третім апеляційним адміністративним судом залишено без змін.

За період з жовтня 2021 року по вересень 2022 року інфляційні втрати з несвоєчасно отриманої суми 557 369,60 грн за Договором, через неправомірні рішення відповідача 1, становлять 137 262,72 грн.

Велика Палата Верховного Суду у постанові від 01.03.2023 в справі № 925/556/21 вказала, що "Статті 1173, 1174 ЦК України передбачають певні особливості, характерні для розгляду справ про деліктну відповідальність органів державної влади та посадових осіб, які відмінні від загальних правил деліктної відповідальності. Так, зокрема, цими правовими нормами передбачено, що для застосування відповідальності посадових осіб та органів державної влади наявність їх вини не є обов`язковою. Утім, цими нормами не заперечується обов`язковість наявності інших елементів складу цивільного правопорушення, які є необхідними для доказування у спорах про стягнення збитків".

З огляду на доведення позивачем неправомірності дій відповідача 1 про прийняттю протиправних рішень, наявність заподіяної шкоди та причинний зв`язок між неправомірними діями і заподіяною шкодою, колегія суддів погоджується із висновком суду першої інстанції про наявність підстав для задоволення позовних вимог та стягнення з Державного бюджету України заподіяних позивачу збитків у розмірі 137 262,72 грн.

Доводи скаржника стосовно того, що третьою особою не було втрачено право на податковий кредит відхиляються судом, оскільки безпосередньо не стосуються предмету даного спору.

Посилання скаржника на те, що укладаючи договір поставки сторонами було досягнуто всіх достатніх істотних для укладання договору умов, і позивач був усвідомлений про настання наслідків їх невиконання є необґрунтованими, оскільки позивач мав правомірні очікування, що податковий орган буде діяти в межах чинного законодавства і позивач зможе отримати повну оплату за договором вчасно, а саме після реєстрації податкових накладних, які були складені та направлені позивачем 19.09.2021 та 24.09.2021, але внаслідок протиправних рішень відповідача-1 податкові накладні були зареєстровані лише 21.12.2022, що і призвело до завдання позивачу шкоди внаслідок інфляційних втрат.

Щодо посилання апелянта на висновки Великої Палати Верховного Суду викладені у постанові від 01.03.2023 по справі № 925/556/21 колегія суддів зазначає, що обставини вказаної справи не є тотожними обставинам справи № 912/1530/22, тому не беруться судом до уваги.

Також необґрунтованими є і вимоги апелянта стосовно того, що рішенням Кіровоградського окружного адміністративного суду від 29.06.2022 по справі № 340/9584/21 визнано протиправним та скасовано лише рішення Комісії Головного управління ДПС у Кіровоградській області, при цьому дії податкового органу не визнано неправовірними, з огляду на наступне.

Стосовно висновку про неправомірність рішень, дій або бездіяльності контролюючого органу як умови деліктної відповідальності колегія суддів звертається mutatis mutandis до висновків, викладених у підпункті 9.9 постанови Великої Палати Верховного Суду від 16.11.2022 у справі № 910/6355/20, та відзначає, що ухвалення попереднього судового рішення про визнання протиправними дій (бездіяльності) контролюючого органу (його посадових (службових) осіб) не є необхідним для вирішення іншої справи, а господарський суд може самостійно встановити наявність чи відсутність складу відповідного цивільного правопорушення, яке стало підставою для звернення до суду, шляхом оцінки наданих сторонами доказів.

9. Висновки за результатами розгляду апеляційної скарги.

Відповідно до частини 1 статті 269 Господарського процесуального кодексу України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Суд апеляційної інстанції не обмежений доводами та вимогами апеляційної скарги, якщо під час розгляду справи буде встановлено порушення норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права (частина 4 статті 269 Господарського процесуального кодексу України).

Відповідно до статті 276 Господарського процесуального кодексу України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

За встановлених обставин справи, апеляційна скарга не підлягає задоволенню, а оскаржуване судове рішення місцевого господарського суду зміні або скасуванню.

Відповідно до статті 129 Господарського процесуального кодексу України судові витрати по сплаті судового збору за подання апеляційної скарги покладаються на скаржника.

Керуючись статтями 129, 269, 275, 276, 281-283 Господарського процесуального кодексу України, апеляційний господарський суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Кіровоградській області на рішення Господарського суду Кіровоградської області від 15.05.2023 у справі № 912/1530/22 залишити без задоволення.

Рішення Господарського суду Кіровоградської області від 15.05.2023 у справі № 912/1530/22 залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дня її прийняття та не підлягає оскарженню в касаційному порядку, за винятком випадків передбачених п. 2 ч. 1 ст. 286 ГПК України.

Головуючий суддя Л.А. Коваль

Суддя В.Ф. Мороз

Суддя А.Є. Чередко