СЕВАСТОПОЛЬСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ
ГОСПОДАРСЬКИЙ СУД
Постанова

Іменем України

17 квітня 2008 року

Справа № 20-7/113

Севастопольський апеляційний господарський суд у складі колегії суддів:

головуючого судді                                                  Гонтаря В.І.,

суддів                                                                      Борисової Ю.В.,

Щепанської О.А.,

секретар судового засідання                                        Яресько О.В.

за участю представників сторін:

представник позивача - Кузьміна Марія Юріївна, довіреність № 988/09 від 07.04.08 - Відкрите акціонерне товариство "Акціонерний банк "Морський";

представник позивача - Вохмянін Аркадій Миколайович, довіреність № 1060/09 від 14.04.08 - Відкрите акціонерне товариство "Акціонерний банк "Морський";

представник позивача - Кудінова Валентина Данилівна, довіреність № 1059/09 від 14.04.08 - Відкрите акціонерне товариство "Акціонерний банк "Морський";

представник позивача - Онащак Наталя Семенівна, довіреність № 1732/09 від 07.09.07 - Відкрите акціонерне товариство "Акціонерний банк "Морський";

представник відповідача - Федченко Денис Юрійович, довіреність № 2444/10-0 від 16.04.07 - Державна податкова інспекція у Нахімовському районі міста Севастополя;

представник відповідача - Кочкаренко Вікторія Олександрівна, довіреність № 2589/10-0 від 14.05.07 - Державна податкова інспекція у Нахімовському районі міста Севастополя;

представник відповідача - Гормаш Олена Миколаївна, довіреність № 2443/10-0 від 16.04.07 - Державна податкова інспекція у Нахімовському районі міста Севастополя;

розглянувши апеляційні скарги Відкритого акціонерного товариства "Акціонерний банк "Морський" та Державної податкової інспекції у Нахімовському районі міста Севастополя на постанову господарського суду міста Севастополя (суддя Ілюхіна Г.П.) від 21.02.2008 у справі № 20-7/113

за позовом Відкритого акціонерного товариства "Акціонерний банк "Морський" (вул. Брестська, 18а,Севастополь,99001)

до          Державної податкової інспекції у Нахімовському районі міста Севастополя (вул. Гер. Севастополя, 74,Севастополь,99000)

про визнання нечинним податкового повідомлення-рішення відповідача № /1 від 18.01.2007 по податку на прибуток в сумі 806059,40 грн., у тому числі: 537059,45 грн. - основного платежу та 268999,95 грн. - фінансових санкцій; визнання протиправними дій відповідача щодо встановлення обов'язку позивача зменшити у 2006 році збитки в сумі 6142987,53грн. від операцій придбання акцій Відкритого акціонерного товариства "Металургійний комбінат "Укрспецсталь" і Відкритого акціонерного товариства "Нефтеоргсинтез".

ВСТАНОВИВ:

Постановою господарського суду міста Севастополя (суддя Ілюхіна Г.П.) від 21.02.2008 у справі № 20-7/113 позов задоволено частково.

Визнано протиправними дії Державної податкової інспекції у Нахімовському районі міста Севастополя щодо встановлення обов’язку Відкритого акціонерного товариства "Акціонерний Банк "Морський" зменшити у 2006 році збитки в сумі 6142987,53грн. від операцій придбання акцій Відкритого акціонерного товариства "Металургійний комбінат "Укрспецсталь" і Відкритого акціонерного товариства "Нефтеоргсинтез".

В задоволенні позовних вимог в частині визнання нечинним податкового повідомлення-рішення Державної податкової інспекцію у Нахімовському районі міста Севастополя № /1 від 18.01.2007 по податку на прибуток в сумі 806059,40грн., у тому числі: 537059,45грн. – основного платежу та 268999,95 грн. –фінансових санкцій, відмовлено.

Стягнуто з Державного бюджету України на користь Відкритого акціонерного товариства "Акціонерний Банк "Морський" судовий збір в сумі 3,40грн.

Не погодившись з вказаною постановою суду, Відкрите акціонерне товариство "Акціонерний банк "Морський" та Державна податкова інспекція у Нахімовському районі міста Севастополя звернулись до апеляційного господарського суду з апеляційними скаргами.

Державна податкова інспекція у Нахімовському районі міста Севастополя просить скасувати постанову господарського суду в частині визнання протиправними дії Державної податкової інспекції у Нахімовському районі міста Севастополя щодо встановлення обов’язку Відкритого акціонерного товариства "Акціонерний Банк "Морський" зменшити у 2006 році збитки в сумі 6142987,53грн. від операцій придбання акцій Відкритого акціонерного товариства "Металургійний комбінат "Укрспецсталь" і Відкритого акціонерного товариства "Нефтеоргсинтез".

Відкрите акціонерне товариство "Акціонерний банк "Морський" просить постанову господарського суду скасувати, позов задовольнити в повному обсязі.

Розглянувши матеріали справи повторно в порядку передбаченому Кодексом адміністративного судочинства України, судова колегія вважає, що позовні вимоги Відкритого акціонерного товариства "Акціонерний Банк "Морський" підлягають задоволенню в повному обсязі, виходячи з наступного.

Позовні вимоги Відкритого акціонерного товариства "Акціонерний Банк "Морський" щодо визнання нечинним податкового повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у Нахімовському районі міста Севастополя №/1 від 18.01.2007 полягають у тому, що відповідач безпідставно відніс операції з врахування й наступної продажі векселів, за якими Відкритого акціонерного товариства "Акціонерний Банк "Морський" здійснює врахування векселів та відображає в бухгалтерському обліку тільки у кредитному портфелі, є звичайними кредитними операціями по видачі коштів у борг і доходи від таких операцій з векселями, як вважає Відповідач, повинні були відображатись відповідно до загальних норм підпункту 4.1.2 пункту 4.1 статті 4 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" №334/94-ВР від 28.12.1994, а не як операції з цінними паперами по спеціальним правилам окремого податкового обліку фінансових результатів операцій з цінними паперами.

Відповідно до пункту 7.6 статті 7 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" №334/94-ВР від 28.12.1994 операції з цінними паперами та деривативами віднесе ні до операцій особливого виду, оподаткування яких здійснюється по спеціальним правилам, встановленим підпунктами 7.6.1-7.6.5 пункту 7.6 статті 7 цього Закону. Зокрема підпунктом 7.6.1 Закону передбачено, що платник податку веде окремий податковий облік фінансових результатів операцій з цінними паперами (у тому числі іпотечними сертифікатами участі, іпотечними сертифікатами з фіксованою дохідністю та сертифікатами фондів операцій з нерухомістю) і деривативами у розрізі окремих видів цінних паперів, а також фондових та товарних деривативів. При цьому облік операцій з акціями ведеться разом з іншими, ніж цінні папери, корпоративними правами.

Згідно абзацу четвертому підпункту 7.6.1 пункту 7.6 статті 7 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" №334/94-ВР від 28.12.1994 усі інші витрати та доходи такого платника податку, крім витрат та доходів за операціями з цінними паперами (корпоративними правами) та деривативами, визначеними цим підпунктом, беруть участь у визначенні об'єкта оподаткування такого платника податку на загальних умовах, встановлених цим Законом.

Тобто ведення окремого податкового обліку фінансових результатів операцій з цінними паперами є не правом, а прямим обов'язком Відкритого акціонерного товариства "Акціонерний Банк "Морський". Ця обставина не була прийнята до уваги господарським судом міста Севастополя.

При дослідженні доказів справи, господарським судом міста Севастополя було вірно зазначено, що вексель є цінним папером, однак далі суд помилково вказав, що операція придбання векселя і врахування векселя не є тотожними.

Згідно пункту 1.1 статті 1 Положення про порядок здійснення банками операцій з векселями в національній валюті на території України, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 16.12.2002 №508, врахування векселя - це операція придбання банком векселя до настання строку платежу за ним у векселедержателя за грошові кошти з дисконтом. У свою чергу у цьому Положенні окремо зазначено, що придбання векселя - це одержання векселя у власність через купівлю, врахування, заставу (заклад), видачу або дарування, спадщину або іншу угоду, результат якої - майнове право на вексель. Отже придбання векселя згідно законодавству може бути виконано у будь-якій формі, у тому числі й у формі врахування.

Крім того, висновки господарського суду у цій частині внутрішньо суперечливі. Так, зазначаючи в одній частині постанови на той факт, що врахування векселя не є його придбанням, в іншій частині постанові господарський суд вважає встановленими факти придбання врахованих векселів та їх наступної продажі третім особам.

Відповідно до пункту 1.6 статті 1 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" №334/94-ВР від 28.12.1994 товари - матеріальні та нематеріальні активи, а також цінні папери та деривативи, що використовуються у будь-яких операціях, крім операцій з їх випуску (емісії) та погашення. Виходячи з такого визначення товарів, будь-який цінний папір (у тому числі й врахований вексель) з метою оподатковування є товаром на всіх етапах обігу, крім операцій емісії на первинному ринку по видачі векселя й його пред'явлення до платежу.

Відмовляючи у задоволені частини позовних вимог Відкритого акціонерного товариства "Акціонерний Банк "Морський", господарський суд у своїй постанові зазначає, що операція по врахуванню векселів за своїм змістом з метою оподаткування має ознаки конкретної операції залежно від того з якою метою придбався вексель, яка фінансова та облікова політика банку, як вексель був відображений у внутрішніх документах. Тобто суд першої інстанції прийняв рішення, виходячи з того, що оподатковування врахованих векселів повинно здійснюватися на підставах нормативних актів і документів які не містять норм податкового права, а законодавство про оподаткування операції з цінними паперами взагалі не було застосовано судом.

Судова колегія вважає, що у цій частині норми матеріального права застосовані господарським судом помилково, тому, що серед законодавства України, яке суд застосував до правовідносин сторін, присутні численні акти, що не мають ніякого відношення до правил оподаткування.

Принципи побудови системи оподаткування в Україні, податки і збори (обов'язкові платежі) до бюджетів та до державних цільових фондів, а також права, обов'язки і відповідальність платників визначені Законом України „Про систему оподатковування" №1251-XII від 25.06.1991 (зі змінами та доповненнями).

Статтею 1 цього Закону встановлено, що ставки, механізм справляння податків і зборів (обов'язкових платежів), за винятком особливих видів мита та збору у вигляді цільової надбавки до діючого тарифу на електричну та теплову енергію, збору у вигляді цільової надбавки до затвердженого тарифу на природний газ для споживачів усіх форм власності, і пільги щодо оподаткування не можуть встановлюватися або змінюватися іншими законами України, крім законів про оподаткування.

Статтею 3 Закону України "Про систему оподатковування" №1251-ХП від 25.06.1991 також визначені принципи побудови й призначення системи оподатковування, один з них - обов'язковість, що встановлює відповідальність платника податків за порушення податково го законодавства.

Аналогічні норми визначені також статтею 15 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" №334/94-ВР від 28.12.1994 де встановлено, що ставки податку на прибуток, пільги щодо податку, об'єкт оподаткування, порядок обчислення оподатковуваного прибутку, строки і порядок сплати та зарахування податку до бюджетів можуть встановлюватися та змінюватися лише шляхом внесення змін до цього Закону.

При цьому положення та інструкції Національного банку України не можуть регулювати відношення між Відкритим акціонерним товариством "Акціонерний Банк "Морський" і податковим органом в особі Державної податкової інспекції у Нахімовському районі міста Севастополя, оскільки згідно статей 7, 9, 15 Закону України "Про Національний банк України" №679-ХІУ від 20.05.1999 до повноважень Національного банку України та його керівних органів не відноситися встановлення та регулювання будь-яких правил про оподаткування.

Порушення господарським судом першої інстанції норм матеріального права також полягає в тому, що Закон України "Про оподаткування прибутку підприємств" №334/94-ВР від 28.12.1994 має свою, зовсім іншу сферу застосування по відношенню до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" №996-ХІУ від 16.07.1999, положенням та інструкціями Національного банку України, які регулюють бухгалтерський облік операції з векселями, формування резервів та інші операції банків.

Так, відповідно преамбулі Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" №996-ХГУ від 16.07.1999, цей Закон визначає правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні. У свою чергу, Закон України "Про оподаткування прибутку підприємств" №334/94-ВР від 28.12.1994 є законом, який регулює саме правила оподаткування, при цьому в даному законі немає жодного посилання на взаємозв'язок податкового обліку операції з цінними паперами з тим, як саме ці операції були відображені у бухгалтерському обліку банку.

Це твердження підтверджується численними доказами справіи у тому числі висновками судових бухгалтерсько-економічних експертиз №53 від 20 вересня 2007 року та №93 від 20 грудня 2007 року, яка проведена Науково-дослідним експертно-криміналістичним центром при ГУМВС України в АР Крим.

Однак, всупереч пункту 3 статті 163 Кодексу адміністративного судочинства України вказані докази не були спростовані господарським судом міста Севастополя у мотивувальній частині постанові.

Приймаючи постанову господарський суд виходив з того, що Відкрите акціонерне товариство "Акціонерний Банк "Морський" неправомірно відображав операції по врахуванню векселів в окремому податковому обліку фінансових результатів (згідно підпункту.7.6.1 пункту 7.6 статті 7 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" №334/94-ВР від 28.12.1994), оскільки, на думку суду першої інстанції, по фінансовому обліку і політики банку операції врахування векселів віднесені до кредитних.

Судова колегія вважає цей висновок суду необґрунтованим, тому що прийнятий судом на підставі неповно з'ясованих обставин, а також спростовується іншими доказами у справі.

Зокрема, посилаючись на пункт 3 Положення про облікову політику Відкритого акціонерного товариства "Акціонерний Банк "Морський" (затвердженого протоколом Спостережної ради Відкритого акціонерного товариства "Акціонерний Банк "Морський" №136 від 25.12.2003 та №202 від 11.03.2005), господарський суд зазначив, що облік врахованих векселів віднесено до кредитних операцій банку. Однак у тому ж пункті 3 Положення про облікову політику (затвердженого протоколом Спостережної ради Відкритого акціонерного товариства "Акціонерний Банк "Морський", №202 від 11.03.2005) розділ "Операції з цінними паперами", передбачено, що податковий облік операцій з цінними паперами (акціями, векселями, врахованими векселями) ведеться відокремлено згідно з нормами пункту 7.6 статті 7 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств".

Ця обставина не була досліджена і врахована господарським судом, як і те, що відповідачем не заперечується той факт, що в цілях оподаткування Відкрите акціонерне товариство "Акціонерний Банк "Морський" згідно пункту 7.6 статті 7 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" і власної облікової політики веде окремий податковий облік фінансових операції з цінними паперами (стор.15 акту перевірки №1870/10/22-009/20748213 від 03.11.2006, том 1 а.с.37-151).

Згідно пункту 2 статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

На думку судової колегії, ця норма процесуального права була порушена господарським судом, оскільки, Державною податковою інспекцією у Нахімовському районі міста Севастополя не наданий жодний переконливий доказ правомірності свого рішення. Навпаки, докази у справі, у тому числі висновки експертиз однозначно підтвердили протиправність податкового повідомлення-рішення відповідача №/1 від 18.01.2007 по податку на прибуток у сумі 806059,40 грн.

На думку господарського суду, віднесення операції врахування векселів до операцій з цінними паперами повинно базуватись на бухгалтерсь кому фінансовому обліку цих операцій в банку: або в кредитному портфелі, або в портфелі цінних паперів, а облік цих операцій в фінансовому обліку в кредитному портфелі і тільки, а в податковому обліку два рази: і як кредитну операцію і як операцію з цінними паперами приводить до заниження валових доходів та відповідно заниження податку на прибуток підприємства.

Помилковість цього висновку суду першої інстанції полягає у тому, що та класифікація цінних паперів по портфелям на якій наполягає відповідач та яка застосована судом (кредитний портфель, портфель цінних паперів та ін.) у податковому обліку взагалі не передбачена, оскільки згідно підпункту 7.6.1 пункту 7.6 статті 7 Закону України „Про оподаткування прибутку підприємств" №334/ 94-ВР від 28.12.1994 платник податків зобов'язаний вести окремий податковий облік фінансових результатів операцій з цінними паперами в розрізі окремих видів цінних паперів.

На цей обов'язок ніяк не впливає те, у якому портфелі бухгалтерського обліку відображені цінні папери.

Правила ведення окремого податкового обліку фінансових результатів операцій з цінними паперами в розрізі окремих видів цінних паперів (а не класифікації по портфелям) визначені також у Декларації з податку на прибуток банку, форма та порядок складання якої затверджені Наказом Державної податкової адміністрації України від 31 березня 2003 року №148, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 10 квітня 2003 року за №281/7602. Зокрема, додаток К2 до Декларації з податку на прибуток банку підрозділяє прибуток від операцій з цінними паперами на ряд видів: акції та інші, ніж цінні папери, корпоративні права; облігації; векселя; деривативи; іпотечні сертифікати; сертифікатами фондів операцій з нерухомістю; інші цінні папери.

Таким чином, твердження відповідача та висновок суду, що віднесення операції врахування векселів до операцій з цінними паперами повинно базуватись на бухгалтерському фінансовому обліку цих операцій в банку саме в портфелі цінних паперів не має жодного правового обґрунтування, оскільки віднесення операцій врахування векселів в окремому податковому обліку є обов'язок Відкритого акціонерного товариства "Акціонерний Банк "Морський" передбачений підпунктом 7.6.1 пункту 7.6 статті 7 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" №334/94-ВР від 28.12.1994. Цей обов'язок не має ніякого відношення до того факту, як саме відображені врахування векселя в бухгалтерському обліку банку.

У свою чергу, не відповідає фактичним обставинам справи висновок господарського суду про те, що операції врахування векселів в податковому обліку банку відображені два рази: і як кредитні операції і як операції з цінними паперами. Невірне застосування матеріального права судом у цій частині полягає у тому, що враховані векселя взагалі не відображались Відкритим акціонерним товариством "Акціонерний Банк "Морський" у своєму податковому обліку як кредитні операції. Ця помилка зв'язана з тим, що господарський суд ототожнив включення у валові витрати нарахованих страхових резервів з витратами на придбання врахованих векселів в окремому податковому обліку, які фактично не впливають на валові витрати.

Згідно підпункту 12.2.2 пункту 12.2 статті 12 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" №334/94-ВР від 28.12.1994 створення страхового резерву здійснюється фінансовою установою самостійно у розмірі, достатньому для повного покриття ризиків неповернення основного боргу за кредитами, гарантіями, поруками, придбаними цінними паперами, іншими видами заборгованості, визнаними нестандартними за методикою, яка встановлюється для банків Національним банком України.

Судом першої інстанції не враховано, що страхування комерційних ризиків, створення страхового резерву із включенням у валові витрати є окремою господарською операцією, яка регулюється окремими нормами Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" №334/94-ВР від 28.12.1994. Так, підпунктом 5.2.4 пункту 5.2 статті 5 Закону передбачено, що до складу валових витрат включаються суми коштів, внесені до страхових резервів у порядку, передбаченому статтею 12 цього Закону.

Господарський суд міста Севастополя не дав відповідної оцінки тому факту, що у період попередньої перевірки тих же операцій обліку врахованих векселів, а також нарахування страхових резервів, порушень з боку Відкритого акціонерного товариства "Акціонерний Банк "Морський", відповідачем встановлено не було. Дана обставина підтверджується сторінками 15, 24, 25 акту перевірки Державної податкової інспекції у Нахімовському районі міста Севастополя №2329/10/23/20748213/25 від 23.11.2004 (копія у матеріалах справи). Тобто, відповідач, здійснює перевірки у 2004 році й 2006 році, по відношенню до тих же самих операцій врахування векселів застосував положення підпункту 7.6 статті 7, підпунктів 12.2.1, 12.2.2, 12.2.3 статті 12 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" №334/94-ВР від 28.12.1994.

Крім того, вказане в акті Державної податкової інспекції у Нахімовському районі міста Севастополя № 1870/10/22-009/20748213 від 03.11.2006 та податковому повідомленні-рішенні № /1 від 18.01.2007 податкове зобов'язання Відкритого акціонерного товариства "Акціонерний Банк "Морський" по податку на прибуток за період з 01.04.2004 по 30.06.2006, документально обґрунтовано у сумі 61448,82грн., в тому числі основний платіж - 36472,26грн., фінансові санкції - 24976,56грн. Визначена податковим повідомленням-рішенням № /1 від 18.01.2007 сума податкового зобов'язання по податку на прибуток, відповідає висновкам акту перевірки Відкритого акціонерного товариства "Акціонерний Банк "Морський" № 1870/10/22-009/20748213 від 03.11.2006 у сумі 61448,82грн.

Вказане підтверджується висновком судово-економічної експертизи (а.с.127 том 1), а також не заперечується Відкритим акціонерним товариством "Акціонерний Банк "Морський".

На підставі висловленого, судова колегія вважає, що позовні вимоги підлягають задоволенню в повному обсязі, отже постанова господарського суду скасуванню.

Керуючись статтями 24, 195, пунктом 3 частини 1 статті 198, пунктом 4 частини 1 статті 202, 207 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Державної податкової інспекції у Нахімовському районі міста Севастополя залишити без задоволення.

Апеляційну скаргу Відкритого акціонерного товариства "Акціонерний Банк "Морський" задовольнити.

Постанову господарського суду міста Севастополя від 21.02.2008 у справі № 20-7/113 скасувати.

Позов задовольнити.

Визнати протиправними дії Державної податкової інспекції у Нахімовському районі міста Севастополя щодо встановлення обов’язку Відкритого акціонерного товариства "Акціонерний Банк "Морський" зменшити у 2006 році збитки в сумі 6142987,53грн. від операцій придбання акцій Відкритого акціонерного товариства "Металургійний комбінат "Укрспецсталь" і Відкритого акціонерного товариства "Нефтеоргсинтез".

Визнати нечинним податкове повідомлення-рішення Державної податкової інспекцію у Нахімовському районі міста Севастополя № /1 від 18.01.2007 по податку на прибуток в сумі 744610,58грн., у тому числі: 500587,19грн. - основного платежу та 244023,39грн. - фінансових санкцій.

Суд апеляційної інстанції роз`яснює сторонам у справі, що відповідно до пункту 5 статті 254 Кодексу адміністративного судочинства України, постанова або ухвала суду апеляційної чи касаційної інстанції за наслідками перегляду, постанова Верховного Суду України набирають законної сили з моменту проголошення.

Ухвалу або постанову суду апеляційної інстанції може бути оскаржено в порядку та строки, передбачені статтями 211, 212 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя                                                  В.І. Гонтар

Судді                                                                                Ю.В. Борисова

О.А. Щепанська