ГОСПОДАРСЬКИЙ СУД ДОНЕЦЬКОЇ ОБЛАСТІ
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

11.01.08 р.                     Справа № 29/368а

Колегія суддів господарського суду Донецької області у складі: головуючого судді - УшенкоЛ.В., суддів - Гаврищук Т.Г., Кододова О.В., при секретарі судового засідання Лазебна Н.Ю., розглянувши у відкритому судовому засіданні матеріали за позовною заявою Державного підприємства „Донецька залізниця”

до відповідача: Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Донецьк

про визнання нечинними податкових повідомлень - рішень від 09.11.2005р. №/3/33588/10/15-16-23/4 в частині визначення податку на прибуток у сумі 12 187 821грн та штрафної санкції у сумі 8833391,2 грн. та від 09.11.2005р. № /3/33587/10/15-16-23/4 в частині визначення податку на додану вартість у сумі 12 400 208 грн. та штрафної санкції у сумі 7085142,5 грн.

В присутності представників сторін:

Прокурора – Варламова О.М. - посвідчення

від позивача: Чмелевська М.О. – довіреність

Чаленко М.В. – довіреність

від відповідача: Яковенко О.В. – довіреність

Маркітанова С.В. – довіреність

Гой В.П. – довіреність

В судовому засіданні 27.12.07р. та 08.01.08р.

оголошувалась перерва

ВСТАНОВИВ:

Державне підприємство „Донецька залізниця” звернулось із позовом до Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків м. Донецьк про визнання нечинними податкових повідомлень - рішень від 09.11.2005р. №/3/33588/10/15-16-23/4 в частині визначення податку на прибуток у сумі 12 393 526грн та штрафної санкції у сумі 7 084 266,5 грн та від 09.11.2005р. № /3/33587/10/15-16-23/4 в частині визначення податку на додану вартість у сумі 12 187 821 грн. та штрафної санкції у сумі 8 833 391,2 грн.

Заявою № НЗЕ -10/929 от 19.12.2005р. позивач уточнив позовні вимоги та просив визнати нечинними податкові повідомлення – рішення від 09.11.2005р. №/3/33588/10/15-16-23/4 в частині визначення податку на прибуток у сумі - 12 187 821 грн. та штрафних санкцій – у загальній сумі 8 833 391,2грн. та № /3/33587/10/15-16-23/4 в частині визначення податку на додану вартість у сумі - 12 400 208 грн. та штрафних санкцій у сумі- 7 070 332 грн.

Заявою від 20.01.06р. (вих№2022/27) позивач остаточно визначився з позовними вимогами та просить визнати нечинними податкові повідомлення - рішення від 09.11.2005р. №/3/33588/10/15-16-23/4 в частині визначення податку на прибуток у сумі 12 187 821грн та штрафної санкції у сумі 8 833 391,20грн та від 09.11.2005р. №/3/33587/10/15-16-23/4 в частині визначення податку на додану вартість у сумі 12 400 208грн та штрафної санкції у сумі 7 085 142,50 грн.

В обґрунтування позовних вимог позивач посилається на те, що СДПІ по роботі з великими платниками податків у м. Донецьку в акті перевірки зроблені висновки без врахування всіх обставин, що мають суттєве значення для прийняття рішень, невірно застосовані норми матеріального права, які зазначені в якості правових підстав у спірних повідомленнях – рішеннях.

Позивач не згоден із зменшенням валових витрат та податкового кредиту по операціях з підприємством „Укрінвопромінвест” щодо проведення екологічної експертизи, оцінки стану пожежної безпеки та охорони праці, а також рекламних послуг під час проведення конкурсу краси „Міс транспорт України”, оскільки вони безпосередньо пов’язані з господарською діяльністю, а висновок СДПІ щодо відсутності зв’язку цих витрат з виробничою діяльністю ґрунтується на припущеннях і є суб’єктивною думкою відповідача. Позивач також вважає, що СДПІ безпідставно зменшила валові витрати по договору страхування майна залізниці і при цьому в обґрунтування своїх доводів посилається на умови договору, укладеного із ЗАТ „Дніпроінмед” від 01.04.04р. щодо порядку сплати страхових платежів, їх розміру, який не змінювався сторонами та на Закон України „Про страхування”, а також на відсутність підстав для коригування валових витрат.

Позивач також оспорює правомірність збільшення валових доходів на суму заниження балансової вартості запасів на кінець 2004р.

Позивач також не згоден з висновком СДПІ про заниження ним податкового зобов’язання з ПДВ на суму 106714 грн. по договорам доручення (агентські угоди), укладених із ЗАТ „Інтер-Поліс”, ЗАТ „ІнтертрасПоліс” та ЗАТ „Українська пожежно- страхова компанія”, вважаючи, що він, як страховий агент, надавав послуги із страхування та перестрахування і в силу п.3.2.3 ст.3 Закону України „Про податок на додану вартість”, ці операції не є об’єктом оподаткування ПДВ.

Позивач у доповненнях до адміністративного позову від 15.05.2007р. додатково обґрунтовав неправомірність застосування відповідачем штрафних (фінансових) санкцій з податку на прибуток та з податку на додану вартість. Зокрема, вказує на те, що у відповідача були відсутні підстави для застосування штрафної санкції з податку на додану вартість у сумі 1 000 000,0 грн. у зв’язку зі встановленим порушенням правил ведення податкового обліку по господарській операції з придбання аєрофотознімальних робіт, виконаних ЗАТ „Авіакомпанія „Вітаїр”, оскільки недоплата податку контролюючим органом не виявлена, а сам позивач не здійснював самостійне виправлення помилки. Також зазначає, що відповідачем безпідставно застосовані штрафні (фінансові) санкції з податку на прибуток на підставі пп. 17.1.6. п.17.1. ст. 17 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами». Він також не згодний із зменшенням сум податкового кредиту з підстав неприйняття податковим органом податкових накладних, які, на думку СДПІ мають недоліки в оформленні.

У наданих суду запереченнях та додаткових поясненнях до нього відповідач проти позову заперечує в повному обсязі.

В обґрунтування своїх доводів відповідач посилається на акт перевірки, в якому зафіксовані порушення при формуванні валових доходів та валових витрат, податкових зобов’язань і податкового кредиту з ПДВ, що спричинило спірні донарахування позивачу податку на прибуток та ПДВ за 2004р. та застосування штрафних санкцій.

Відповідач вважає, що витрати позивача на оплату робіт по договорам з підприємством „Укрінвопромінвест”, а саме договорів підряду на проведення оцінки протипожежного стану, проведення екологічної експертизи та договору на виконання робіт по обстеженню управління охороною праці, не можуть розцінюватися як такі, що пов’язані з господарською діяльністю Донецької залізниці і не є валовими витратами пов’язаними з підготовкою, організацією і веденням виробництва, продажем продукції, в зв’язку з чим були зменшені валові витрати та податковий кредит з ПДВ.

Стосовно зменшення валових витрат по договору страхування майна, укладеного позивачем із ЗАТ „Дніпроінмед”, то відповідач в обґрунтування своїх доводів посилається на п.5.4.6 ст.5 Закону України „Про оподаткування прибутку підприємств” і вважає, що суттєвою умовою віднесення страхових виплат до складу валових витрат є належність майна платнику податку. Оскільки позивач відносив до складу валових витрат витрати на страхування майна, яке на момент понесення цих витрат не належало платнику податків, то у позивача не було підстав відносити до складу валових витрат 2421552 грн. як витрати на страхування об’єктів рухомого складу, які на момент понесення таких витрат йому не належали.

При перевірці Вагонного депо м. Луганськ встановлено заниження суми скоригованого валового доходу за 2004р. у сумі 363007р., оскільки позивач у порушення п.4.1.1 ст.4 Закону України „Про оподаткування прибутку підприємств” не включив до складу валових доходів суми отримані з працівників залізниці за фірмовий одяг на суму 11018 грн. і при цьому до складу валових витрат підприємство віднесло в повному обсязі витрати на придбання цього спецодягу.

Крім того, позивачем занижена балансова вартість запасів на кінець звітного 2004р. на 351989,26 грн., чим порушені вимоги п.5.9 ст.5 Закону України „Про оподаткування прибутку підприємств”.

Відповідач також вважає правомірним зменшення валових витрат та податкового кредиту за результатами виконання договору із ЗАТ „Інтертранс” на проведення рекламних заходів під час проведення конкурсу краси „Міс Транспорт України”. СДПІ вважає, що позивач порушив вимоги п.5.4.4 ст.5 Закону України „Про оподаткування прибутку підприємств”, ст.9 Закону України „Про рекламу” та п.7.4.4 ст.7 Закону України „Про податок на додану вартість”, оскільки реклама назви підприємства не є рекламою товарів, робіт, послуг, що здійснює підприємство.

Стосовно донарахування ПДВ у сумі 75171,96 грн. по операції з безоплатної передачі основних невиробничих фондів (житла) фізичним особам, які здійснили його приватизацію, то відповідач вважає, що для цілей оподаткування така операція згідно п.4.9 ст.4 розцінюються як продаж основних фондів і на них не поширюються положення п.5.1.19 ст.5 Закону України „Про податок на додану вартість”.

Відповідач також заперечує доводи позивача щодо неправомірності зменшення податкового кредиту з ПДВ на суму 3025149,36 грн., (СП „Енергозбут” оскільки податкові накладні оформлені з порушенням вимог п.7.2.1 ст.7 Закону України „Про податок на додану вартість”, а також були відсутні оригінали податкових накладних, суми ПДВ по яким включені до податкового кредиту на підставі ксерокопій податкових накладних.

Відповідач також вважає обґрунтованим донарахування ПДВ у сумі 106714 грн. по договорам-дорученням із ЗАТ „ІнтерТрансПоліс”, ЗАТ „Інтер-Поліс”, а також Акціонерним товариством „Українська пожежно-страхова компанія, оскільки операції з отримання винагороди за виконання агентських послуг не належать до операцій зі страхування, передбачених Законом України „Про страхування”, а являють собою окремий вид цивільно-правових відносин між страховиком та страховим агентом.

Відповідач також вважає правомірним нарахування ним штрафних санкцій в результаті допущеного позивачем порушення п.4.7 ст.4 Закону України „Про податок на додану вартість” у сумі 1000000 грн. по п.17.2 ст.17 Закону України „Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами” (по договору із ЗАТ „Авіакомпанія „Вітаір”), незалежно від того, що зазначене порушення порядку введення податкового обліку не спричинило донарахування ПДВ.

Відповідач просить відмовити в задоволенні позову.

Розпорядженням голови суду від 01.12.05р. справа була передана для розгляду в колегіальному складі суддів.

При подачі позову позивач звертався з клопотанням щодо зупинення стягнення за спірними податковими повідомленнями-рішеннями. Ухвалою суду від 5.12.2005р. на стадії підготовчого провадження в задоволенні клопотання було відмовлено в зв’язку з тим, що спірні донарахування не є узгодженими в силу ст.5 Закону України „Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами” і підстави для стягнення цих сум відсутні.

16.01.06р. в порядку ст.60 КАС України із заявою про вступ у справу звернувся прокурор (заява заступника прокурора Донецької області В. Боян – вих..№05/1-12-29/368а-1) і на стадії підготовчого провадження прокурор вступив у справу з 16.01.06р. На стадіях підготовчого та судового провадження прокурор підтримував доводи відповідача та просив відмовити в позові.

Провадження у справі зупинялось в зв’язку з призначенням у справі судової експертизи (ухвала суду від 25.01.06р.) та повторної судової експертизи (ухвала суду від 15.05.07р.).

Призначення повторної судової експертизи було пов’язано з тим, що експертом Синявським В.І. не було фактично здійснене дослідження первинних документів бухгалтерського та податкового обліку. Окремі висновки експерта ґрунтувались на припущеннях.

Позивачем було заявлене клопотання про призначення повторної судової експертизи і відповідно до ст.85 КАС України дане клопотання було задоволено, оскільки висновок експерта викликав сумнів у його правильності і обґрунтованості.

Провадження у справі також зупинилось за клопотанням сторін відповідно до ч.2 п.4 ст.156 КАС України.

Зі стадії судового розгляду здійснювалась фіксація судового процесу технічними засобами.

Розглянувши матеріали справи, заслухавши пояснення сторін та додатково надані документи, суд встановив:

Відповідачем у відповідності до розпорядження Кабінету Міністрів України від 12.03.2005р. № 64-р „Про проведення перевірки фінансово –господарської діяльності підприємств державного сектору економіки” була здійснена виїзна документальна перевірка дотримання Державним підприємством „Донецька залізниця” вимог податкового та валютного законодавства за період з 01.01.2004р. по 31.12.2004р. Результати перевірки оформлені актом №123-13-32-1/01074957 від 15.04.2005.

За результатами перевірки відповідачем були прийняті податкові повідомлення - рішення від 19 квітня 2005 року:

- №/0/11425/10/13-32-1 про визначення податку на прибуток у загальній сумі - 21 047 194,7 в тому числі з податку - 12 202 185 грн. та штрафні санкції - 8 845 009,7грн.

- № /0/11426/10/13-32-1 про визначення податку на додану вартість у загальній сумі 19 531 741,5 грн., у тому числі ПДВ - 12 429 492 грн., штрафні санкції - 7 102 249,5 грн.

Позивач оскаржив податкові повідомлення-рішення на всіх рівнях апеляційного оскарження. Скарги були залишені без задоволення . За результатом оскарження до ДПА України відповідачем направлені податкові повідомлення-рішення від 09 листопада 2005р.:

№/3/33588/10/15-16-23/4 про визначення податку на прибуток у сумі 12 202 185 грн. та штрафної санкції у сумі 8 845 009,7грн.

/3/33587/10/15-16-23/4 про визначення податку на додану вартість у сумі 12 429 492грн. та штрафної санкції - 7 102 249,5 грн.

Дані податкові повідомлення-рішення є предметом спору у даній справі в частині визначення податкового зобов’язання з податку на прибуток у сумі 12187821 грн. та штрафної санкції у сумі 8833391,20 грн. та ПДВ у сумі 12400208 грн., та штрафних санкцій у сумі 7085142,50 грн.

1.          Стосовно податку на прибуток

Позивачем оскаржується визначення податкового зобов’язання з податку на прибуток у сумі 12187821 грн.. та штрафної санкції у сумі 8833391,2грн.

Донарахування податку здійснене за порушення позивачем вимог п.4.1.1, 4.1.6 ст.4, п.5.9 ст.5 Закону України „Про оподаткування прибутку підприємств” в зв’язку з заниженням валових доходів на суму 363007 грн.(донараховано податку 90752грн., штрафних санкцій у сумі 63005грн. по п.17.1.3, 17.1.6 ст.17 Закону України „Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами”), порушення п. 5.2.1, 5.4.1, 5.4.4, 5.4.6, 5.6.1, 5.7.1, ст. 5 Закону України „Про оподаткування прибутку підприємств” в результаті чого завищені валові витрати на суму 45 572 123грн. та донараховано податок у загальній сумі 12 097069грн. та застосовано штрафну санкцію у загальній сумі 8770386,2 грн. по п.17.1.3 та по п.17.1.6 ст.17 Закону України „Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами”.

1.1.Щодо порушень, пов’язаних з формуванням валових доходів на суму 363007грн. та донарахування податку на прибуток у сумі 90752грн. та застосування штрафної санкції у загальній сумі 63005грн. встановлено наступне.

Згідно акту перевірки позивач в порушення вимог п.4.1.1, 4.1.6 ст. 4 Закону України „Про оподаткування прибутку підприємств” по вагонному депо Луганськ не включив до складу валових доходів доходи у розмірі 50 відсотків вартості форменого одягу, що отримані від робітників. При цьому до складу валових витрат віднесено в повному обсязі витрати, пов’язані з придбанням форменого одягу. Крім того, в порушення вимог п.5.9 ст.5 Закону України „Про оподаткування прибутку підприємств” позивач невірно здійснював облік запасів, в зв’язку з чим підприємством занижена балансова вартість запасів на кінець звітного2004р. і різниця перевищення між балансовою вартістю на кінець звітного періоду та початок того ж звітного періоду не включена до валових доходів у сумі 351989,26грн.

Позивач з даним висновком не згоден і зазначає, що ним до валових витрат на придбання фірмового одягу було віднесено в 2004р. лише 50 відсотків понесених витрат, а суми, утримані з працівників як компенсація (50 відсотків вартості фірмового одягу), він дійсно не включив до складу валових доходів, однак в кінцевому рахунку це не призвело до заниження оподатковуваного прибутку і не спричинило донарахування податку на прибуток.

Судова колегія зазначає наступне.

Відповідно до п.4.1.1 ст.4 Закону України „Про оподаткування прибутку підприємств” валовий доход включає загальні доходи від продажу товарів (робіт, послуг), в тому числі допоміжних та обслуговуючих виробництв, що не мають статусу юридичної особи, а також доходи від продажу цінних паперів (крім операцій з їх первинного випуску (розміщення) та операцій з їх кінцевого погашення.

Постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.96р. №1508 „Про знаки розрізнення і формений одяг працівників залізничного транспорту” встановлено перелік та граничні строки використання форменого одягу, а також визначена знижка вартості форменого одягу для осіб рядового і молодшого начальницького складу працівників залізничного транспорту в розмірі 50 відсотків, а для осіб середнього складу в розмірі 30 відсотків, яка здійснюється за рахунок підприємств і організацій, де вони працюють.

Відповідно до підпункту 5.4.1 пункту 5.4 ст.5 Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств” до валових витрат включаються витрати підприємств по забезпеченню найманих працівників спецодягом, взуттям, обмундируванням, що необхідні для виконання професійних обов’язків за переліком, що встановлюється КМУ. На виконання вказаного пункту Закону Кабінетом Міністрів України було прийнято Розпорядження №462-р, яким встановлено, що до валових витрат включаються витрати платника податку на забезпечення найманих працівників обмундируванням.

Відповідач у акті перевірки зазначив, що в ході перевірки встановлено, що витрати на придбання форменого одягу включені до складу валових витрат в повному обсязі згідно з первинними документами (авізо).

Номенклатурою витрат по основній діяльності залізничного транспорту для обліку знижки вартості форменого одягу передбачена ст. 503 рахунку 91 „Загальновиробничі витрати”. Формений одяг, отриманий від постачальника, обліковувався на рахунку 2014 відповідно до плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій підприємств і організацій залізничного транспорту України, затвердженого наказом Укрзалізниці від 19.01.2000р. № 17Ц. При видачі форменого одягу працівникам підприємства Луганським вагонним депо були здійснені наступні бухгалтерські записи:

Дт.91 (ст. 503)          Кт.2014 – сума знижки по постанові КМУ № 1508

Дт3772                    Кт2014 – сума, яка підлягає утриманню з працівника

Дт6610                    Кт3772 – погашення заборгованості за формений одяг

Формування валового доходу повинно здійснюватися за правилами передбаченими п.п.11.3.1 п.11.3 ст.11 Закону України „Про оподаткування прибутку підприємств” за першою подією, яка сталася раніше: або дата зарахування коштів від покупця (замовника) на банківський рахунок платника податку в оплату товарів (робіт, послуг), що підлягають продажу, у разі продажу товарів (робіт, послуг) за готівку - дата її оприбуткування в касі платника податку, а за відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; або дата відвантаження товарів, а для робіт (послуг) - дата фактичного надання результатів робіт (послуг) платником податку.

Позивач в порушення п.4.1.1 ст.4 Закону України „Про оподаткування прибутку підприємств” не сформував валові доходи в 2004р. на суму, утриману з робітників за формений одяг, чим занизив валові доходи за І квартал 2004р. на 5169грн. за І півріччя 2004р. на 7,038 тис. грн.., за 9 місяців 2004р- на 9, 610 тис. грн, за 2004р – на 11,018 тис. грн.

Відповідно до п.п.5.2.1 п.5.2 ст.5 Закону України „Про оподаткування прибутку підприємств” до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.8 цієї статті.

Позивачем фактично сформовані валові витрати у розмірі 50% витрат, які пов’язані із придбанням спеціального одягу, що підтверджено висновком судово-економічної експертизи (повторної), проведеної у даній справі відповідно до ухвали суду від 15.05.07р.

Експертами зазначено, що сам факт наявності доходів, пов’язаних з продажем надає платнику податку право декларувати витрати у повному обсязі.

Експертами було встановлено, що валові витрати позивачем у порушення п.п.5.2.1 п.5.2 ст.5 Закону України „Про оподаткування прибутку підприємств” були занижені на суму, яка дорівнює вартості форменого одягу, по якій він був переданий робітникам згідно відомостей видачі форменого одягу (оборот дт. 3772 – кт. 2014), тобто у тій сумі, яка була документально обгрунтовано віднесена ДПІ до порушення пп. 4.1.1. п.4.1. ст. 4 Закону України „Про оподаткування прибутку підприємств”.

Відповідно до п.п.4.2.2 „б” п.4.2 ст.4 Закону України від 21.12.2000року №2181 „Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами” контролюючий орган зобов'язаний самостійно визначити суму податкового зобов'язання платника податків у разі якщо дані документальних перевірок результатів діяльності платника податків свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов'язань, заявлених у податкових деклараціях.

Як заниження валових доходів так і заниження валових витрат, пов’язаних з придбанням фірмового одягу, є взаємно компенсуючими і не вплинули на заниження бази оподаткування.

Суд погоджується з висновком експертів в цій частині.

Стосовно встановленого в акті перевірки заниження валових доходів за 2004р. на суму 351 989,26 грн. через порушення п. 5.9. ст. 5 закону України „Про оподаткування прибутку підприємств” суд зазначає наступне.

Відповідно до п. 5.1 ст. 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" валові витрати виробництва - це сума будь - яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних, як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовлюються) таким платником податків для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

Згідно з п. 5.2.1 п. 5.2 ст. 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" до складу валових витрат включаються суми будь - яких витрат, сплачених протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії, з урахуванням обмежень, встановлених п. 5.3- 5.7 цієї статті.

Підпунктом 11.2.1 п. 11.2 ст. 11 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" визначено, що датою збільшення валових витрат вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь - яка з подій, що сталася раніше: або дата списання коштів з банківських рахунків платника податку на оплату товарів (робіт, послуг) , а у випадку їх отримання за готівкові кошти - день їх видачі з каси платника податків, або дата оприбуткування платником податку товарів, а для робіт (послуг) – дата фактичного отримання платником податку результатів робіт (послуг).

Експерти зазначають, що у зв’язку з тим, що Вагонним депо Луганськ Донецької залізниці облік витрат на придбання запасів у порушення п.п.5.2.1 п.5.2 ст.5 та пп. 11.2.1 п.11.2 ст.11 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» проводився не по даті їх придбання, а по фактичних їх витратах у виробництві, розрахунок приросту (убутку) балансової вартості запасів відповідно до вимог пю 5.9. ст.5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», як механізм компенсації залишків активів на балансі втрачав свій сенс, тобто не працює.

Позивачем матеріальні витрати не відносились у валові витрати у момент придбання. Валові витрати формувались по фактичним витратам матеріалів, одночасно з їх списанням на виробництво.

Щоб уникнути перекручування (заниження або завищення) об’єкту оподаткування Вагонним депо Луганськ ДП „Донецька залізниця” заповнювався рядок 04.1. „Витрати на придбання товарів (робіт, послуг) Декларації з податку на прибуток з урахуванням застосованої специфіки відображення вартості матеріальних видатків у складі валових витрат. Якщо на кінець звітного періоду формується приріст балансової вартості запасів – одночасно з відображенням приросту вартості запасів по рядку 01.2 Декларації додається та ж сума до вартості запасів, списаних у виробництво та включається отриманий результат до рядку 04.1. Декларації. У випадку, якщо на кінець звітного періоду формується убуток балансової вартості запасів, сума якого відображається по рядку 04.1. Декларації, одночасно на ту ж суму зменшується вартість запасів, списаних у виробництво та отриманий результат відображається по рядку 04.1. Декларації з податку на прибуток підприємства.

Таким чином, визначена підприємством сума приросту балансової вартості запасів у тому ж об’ємі відображається по рядку 04.1. у вигляді корегування у сторону збільшення балансової вартості списаних запасів, яка визначена розрахунковим шляхом; сума убутку балансової вартості запасів також враховується по рядку 04.1., як корегування в сторону зменшення балансової вартості списаних запасів.

Експертами зроблений висновок, що будь – яке корегування (приріст або убуток запасів) за методикою, яка застосовується Вагонним депо Луганськ ДП „Донецька залізниця” знаходить відображення як по рядкам 04.2. та 01.2.Декларації, так і в обов’язковому порядку по рядку 04.1. у зв’язку з чим не змінюється об’єкт оподаткування даного звітного періоду, не зважаючи на зміну розміру приросту (убутку) ТМЦ. Отже, не зважаючи на те, що залишки запасів по даним перевірки ДПІ відрізняються від даних Вагонного депо Луганськ ДП „Донецька залізниця” – цей факт не впливає на об’єкт оподаткування через застосовану методику підприємства: вона хоча й не відповідає нормам п. 5.9. Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» та Порядку заповнення декларації з податку на прибуток підприємства, але прибуток який підлягає оподаткуванню від цього не перекручується.

Таким чином, зміна залишків запасів, виявлена відповідачем в розрахунку приросту запасів, не вплинула на оподатковуваний прибуток, оскільки коригування доходів і витрат робиться на рівнозначні цифри.

Підпунктом 11.2.1 п.11.2 ст.11 Закону України „ Про оподаткування прибутку підприємств” визначена дата збільшення валових витрат на вартість придбаних запасів по першій події. Ця їх вартість коригується на приріст чи убуток залишків запасів на початок і кінець звітного періоду, по п.5.9 ст.5 Закону, чим доводиться до фактичних витрат т.м.ц. у власній господарській діяльності.

Суд погоджується із висновком експертів, що не звертаючи увагу на технічно різні методи включення вартості запасів в валові витрати, у кінцевому результаті в валові витрати попадає фактична вартість цих запасів, використаних в господарській діяльності Вагонного депо Луганськ ДП „Донецька залізниця”, що відповідає нормі Закону по формуванню валових витрат підприємства (5.1, 5,2 ст.5 Закону) і не спричинює донарахування податку на прибуток.

На підставі вищенаведеного, суд вважає безпідставним донарахування позивачу податку на прибуток на суму 90 752,0 грн. грн. на підставі пп.4.1.1. п.4.1. ст.4., п.5.9. ст. 5 Закону України „Про оподаткування прибутку підприємств” та застосування штрафної (фінансової) санкції у розмірі 63 005,0грн..

1.2. В акті перевірки (стор. 41-42) відповідачем встановлено порушення ДП „Донецька залізниця” вимог пп. 5.4.4. п.5.4. ст. 5. Закону України „Про оподаткування прибутку підприємств”, щодо віднесення до валових витрат за 9 місяців 2004р. 66 722,0 грн., сплачених ЗАТ „Інтертранс” за договором № ВЮ260/Д/НА-041264/НЮ від 13.08.2004р. за придбання рекламних послуг при проведенні конкурсу краси „ Міс транспорт України”. На думку податкового органу проведена реклама ДП „Донецька залізниця, як підприємства, а не реклама послуг, які нею надаються. Встановлене порушення обумовило донарахування позивачу податку на прибуток у сумі 16 680,0 грн. та застосування штрафної (фінансової) санкції у сумі 13 344,0 грн.

Суд погоджується з висновками відповідача, зробленими в акті перевірки, виходячи з наступного.

Позивачем та ЗАТ „Інтертранс” (Розповсюджувач) на виконання завдання Міністра транспорту України щодо проведення конкурсу краси „Міс транспорт України 2004” та забезпечення підтримки конкурсу за рахунок розміщення реклами укладено договір ВЮ260/Д/НА-041264/НЮ від 13.08.2004р. Розповсюджувач за дорученням та в інтересах позивача проводить рекламну компанію під час проведення конкурсу краси „Міс транспорт України 2004”.

Пунктом 2 Договору передбачено, що Розповсюджувач зобов’язується розмістити надану Рекламодавцем рекламу під час проведення конкурсу краси, а саме:

банер (або прапор, панно, стенд) Рекламодавця;

трансляцію назви підприємства або торгової марки Рекламодавця на встановленому в залі великому телевізійному екрані;

згадування ведучими конкурсу назви підприємства або торгової марки Рекламодавця;

розміщення назви підприємства або торгової марки Рекламодавця в усіх друкованих рекламних матеріалах, які анонсують проведення конкурсу.

Фактичне надання рекламних послуг підтверджується актом здачі – прийняття робіт від 10.11.2004р., відповідно до якого Розповсюджувач здійснив розміщення реклами під час проведення конкурсу краси „Міс транспорт України 2004”. Вартість рекламних послуг прийнятих по акту складає 66 722,0 грн. без врахування ПДВ та податку на рекламу.

У бухгалтерському обліку витрати на рекламні послуги віднесені на рахунок 934 „Витрати на збут”.

Відповідно до пп. 5.2.1 п. 5.2 ст. 5 Закону України „Про оподаткування прибутку підприємств”, до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.8 цієї статті.

Згідно пп.5.4.4. п. 5.4. ст. 5. Закону України „Про оподаткування прибутку підприємств”, до валових витрат включаються витрати платника податку на проведення передпродажних та рекламних заходів стосовно товарів (робіт, послуг), що продаються (надаються) такими платниками податку.

У висновку судово – економічної експертизи експерти зазначили, що згідно ст. 5 Закону України „Про рекламу” у теле-, радіопередачах, матеріалах в інших засобах масової інформації, видовищних та інших заходах, які створені і проводяться за участю спонсорів, забороняється наводити будь-яку інформацію рекламного характеру про спонсора та/або його товари, крім імені або найменування та знака для товарів і послуг спонсорів”, тобто реклама спонсора його товарів (послуг) під час проведення видовищного заходу може здійснюватися виключно шляхом згадування найменування спонсору та розміщення знаку для товарів та послуг спонсора.

Експерти дійшли висновку, оскільки у відповідності до вищенаведеної статті закону України „Про рекламу” рекламою спонсора та/або його товару вважається розповсюджування його імені або найменування знака для товарів та послуг під час проведення видовищного заходу, то витрати, які були понесені по договору ВЮ260/Д/НА-041264/НЮ від 13.08.2004р. між ЗАТ „Інтертранс” та ДП „Донецька залізниця” у сумі 66 722 грн. підлягають урахуванню у складі валових витрат позивача.

З наведеним висновком суд не погоджується, оскільки п.1. ст. 5 Закону „Про рекламу” прямо забороняє при проведені видовищних заходів розповсюджувати рекламу товарів (робіт, послуг) спонсора. За цією нормою дозволяється лише реклама імені або найменування та знака для товарів і послуг спонсорів, яка здійснюється шляхом наведення імені або найменування та знака для товарів і послуг спонсорів.

Наведений перелік конкретних рекламних заходів, що здійснений Розповсюджувачем, а саме трансляція назви підприємства або торгової марки Рекламодавця на встановленому в залі великому телевізійному екрані; згадування ведучими конкурсу назви підприємства або торгової марки Рекламодавця; розміщення назви підприємства або торгової марки Рекламодавця в усіх друкованих рекламних матеріалах, які анонсують проведення конкурсу, свідчить про рекламу саме юридичної особи - ДП „Донецька залізниця”, як спонсора, а не послуг, які ним надаються.

За таких обставин, висновки податкового органу про порушення позивачем вимог пп. 5.4.4. п.5.4. ст. 5. Закону України „Про оподаткування прибутку підприємств”, пп. 7.4.4. п.7.4. ст.7 Закону України „Про податок на додану вартість” при оподаткуванні господарської операції з придбання рекламних послуг, відповідають чинному законодавству, а вимоги позивача в частині донарахування податку у сумі 16680грн. задоволенню не підлягають.

Щодо застосування штрафної санкції у сумі 13344грн., то вона складається із штрафної санкції по п.17.1.3 ст.17 Закону України „Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами” у сумі 5004грн. та по п.17.1.6 ст. 17 цього Закону у сумі 8340грн.

Визнання неправомірним донарахування податку у сумі 16680грн. обумовлює визнання неправомірним застосування штрафної санкції по п.17.1.3 ст.17 Закону України „Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами” у сумі 5004грн., а щодо застосування штрафної санкції по п.17.1.6 ст. 17 цього Закону, то судова колегія вважає її застосування також не правомірним, оскільки позивачем в результаті завищення валових витрат занижений об’єкт оподаткування податком на прибуток (ст.3 Закону України „Про оподаткування прибутку підприємств”), що є фактичною недооцінкою об’єкту оподаткування в розумінні п.6.1.6 п.6 Інструкції про порядок застосування штрафної (фінансової) санкції органами Державної податкової служби, затвердженої наказом ДПА України від 17.03.01р. №110, зареєстрованого в Мін’юсті 23.03.2001р. за №268/5459.

1.3. Відповідачем у акті перевірки встановлено, що позивачем в порушення пп.5.4.6 п.5.4. ст.5. Закону України „Про оподаткування прибутку підприємств” завищено валові витрати за 9 місяців 2004 р. у сумі 383 600,0 грн. та за 4 квартал 2004р – на 2 038 000,0 грн. , що вплинуло на донарахування податку на прибуток у розмірі 605 400,0 грн. та застосування штрафної санкції у сумі 433 370,0грн.

Завищення валових витрат відповідач вбачає у віднесені до валових витрат частини страхових платежів у сумі 2 421 600,0 грн. за договором страхування залізничного транспорту №Д/НФ-04508/НЮ від 01.04.2004 р., укладеним позивачем з акціонерним страховим товариством закритого типу «Дніпроінмед», оскільки під час дії договору страхування здійснювалося відчуження застрахованих напіввагонів позивача.

З даним висновком перевірки суд не може погодитися за наступних підстав:

ДП „Донецька залізниця” укладений договір страхування залізничного транспорту №Д/НФ-04508/НЮ від 01.04.2004 р. з акціонерним страховим товариством закритого типу «Дніпроінмед». Страхова сума за цим договором складає 1 654 802 402 грн., а страховий платіж (з урахуванням додаткової угоди №1 від 14.05.2004 р.) – 99 288 144грн., який повинен бути перерахований страховику в сумі 42 197 461грн з 01.04.2004р. до 26.06.2004 р., а сума, що залишилася – 57 090 683грн. з 01.12. до 31.12.2004 року. Тобто Донецька залізниця застрахувала залізничний транспорт, що був в наявності на момент складання договору у вищезгаданій страховій сумі і на строк, визначений у договорі страхування.

Згідно умов укладеного договору не є обов’язковою умовою те, що кількість застрахованих одиниць майна має залишатися незмінною протягом дії договору страхування, а за умови зменшення кількості майна розмір страхового платежу підлягає перерахунку за кожним випадком відчуження майна.

При цьому страховий платіж за страхування майна розрахований при укладанні договору відповідно до його умов шляхом помноження страхового тарифу на страхову суму, а умови сплати страхового платежу визначені за погодженням сторін не одноразовим платежем, а в розстрочку з встановленою періодичністю.

Статтею 9 Закону України «Про страхування» передбачено, що при страхуванні майна страхова сума встановлюється в межах вартості майна за цінами і тарифами, які діють, на момент складання договору.

У свою чергу страховий платіж становить 6% від страхової суми, визначеної на момент укладання договору (з урахуванням змін, внесених додатковою угодою №1 від 14.05.2004р).

Фактична сплата страхового платежу у сумі 99 288 144грн. підтверджується виписками з банківського рахунку позивача. Між сторонами відсутній спір щодо розміру фактично сплаченої суми страхового платежу.

Розраховуючи суму завищення валових витрат податковий орган здійснив перерахунок страхового платежу виходячи з вартості застрахованих вагонів, що змінилася у зв’язку з їх вибуттям протягом дії договору страхування.

У висновку судово- економічної експертизи встановлено, що позивач відносив до складу валових витрат сплачені суми страхового платежу двома частинами: у декларацію з податку на прибуток підприємств за півріччя 2004р. – 42 197 461,27 грн, у декларацію за 12 місяців 2004р. – 99 288144,16 грн. (наростаючим підсумком)

Експерти вказують на те, що згідно пп. 5.1.1. договору страхування при частковій сплаті страхового платежу Страховик несе відповідальність пропорційно частці платежу, яка фактично надійшла на його поточний рахунок.” Тобто, сплата страхової суми по частині майна яка не „покрита” страховим платежем у разі сплати частини його вартості не передбачена.

За розрахунками експертів, вартість майна, яке є фактично застрахованим пропорційно сумі сплаченого страхового платежу становить 42,5%, а вартість відчуженого майна становить 4,2%, Таким чином, незалежно від того, вибуло застраховане майно або майно, що не „покрите” страхуванням у позивача не було підстав для коригування у бік зменшення валових витрат на 383 600,0грн. по результатам роботи за 9 місяців.

Крім того, суд зазначає, що позивачем за результатами діяльності підприємства у з кварталі 2004р. в декларацію з податку на прибуток підприємств за 9 місяців 2004р. до складу валових витрат суми страхового платежу не відносилися. По декларації за півріччя 2004р. (фактичне віднесення до валових витрат суми сплаченого страхового платежу) податковим органом порушень формування валових витрат не встановлено.

Отже, передбачені законом підстави для виключення зі складу валових витрат декларації з податку на прибуток підприємств за 9 місяців 2004р. сум страхового платежу були відсутні.

Стосовно висновків відповідача щодо завищення валових витрат по декларації за 2004р. на суму 2 038 000,0 грн. (за результатами роботи підприємства у грудні 2004р.) суд зазначає наступне.

Сплачуючи у грудні 2004р. страхові платежі позивач виконував прийняті на себе договірні зобов’язання. Законом „Про страхування”, главою 67 ЦК України, Правилами добровільного страхування залізничного транспорту АСТЗТ „Дніпроінмед” та укладеним договором не передбачене ані сплата залізницею страхового платежу у меншій сумі, ніж визначено сторонами, ані припинення зобов’язань страхової компанії у зв’язку зі списанням з балансу залізниці застрахованого майна. Крім того, вибуття застрахованого майна не є підставою для припинення (навіть частково) дії договору страхування, оскільки така підстава не передбачена ст. 28 Закону України „Про страхування”, ст. 997 ЦК України, Правилами добровільного страхування залізничного транспорту та умовами укладеного договору.

Наведеними в акті перевірки та у висновку експертизи переліком платіжних доручень ( первинними розрахунковими документами) підтверджується фактична сплата залізницею страхового платежу у сумі 99 288 144грн., отже у позивача були відсутні підстави відносити до складу валових витрат не всю повністю, а лише певну частину сплаченої за договором суми.

Закон України „Про оподаткування прибутку підприємств” визначає лише два випадки, коли платник податку зобов’язаний відкоригувати свої валові витрати:

- при здійснені коригування валових витрат внаслідок проведення процедур урегулювання сумнівної або безнадійної заборгованості чи визнання боргу покупця безнадійним, що визначаються статтею 12 цього Закону.

–          коли після продажу здійснюється зміна суми компенсації вартості товарів (робіт, послуг) (п. 5.10. ст. 5 Закону України „Про оподаткування прибутку підприємств”).

Пункт 5.10. ст. 5 закону передбачає, що „у разі коли після продажу товарів (робіт, послуг) здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи перерахунок у випадках повернення проданих товарів чи права власності на такі товари (результати робіт, послуг) продавцю, платник податку - продавець та платник податку - покупець здійснюють відповідний перерахунок валових доходів або валових витрат (балансової вартості основних фондів) у звітному періоді, в якому сталася така зміна суми компенсації.

Оскільки зміна суми компенсації вартості послуги зі страхування залізничного майна за договором страхування залізничного транспорту №Д/НФ-04508/НЮ від 01.04.2004 р. не відбувалася (відсутня відповідна додаткова угода про зміни до договору), заходи, передбачені ст. 12 закону України „Про оподаткування прибутку підприємств” позивачем стосовно сплаченого страхового платежу також не здійснювалися, то немає підстав для неврахування у складі валових витрат фактично сплаченого за договором страхування страхового платежу.

В дослідницькій частині висновку судово-економічної експертизи з цього питання вказано, що „якщо відчуження майна проведене у період дії договору страхування, то вартість страхового платежу пропорційна строку який залишився до кінця дії договору з моменту відчуження майна є витраченою не у зв’язку із страхуванням майна платника податку в означений строк і не може враховуватись у складі валових витрат Страхувальника”. Експертами робиться висновок, що визначена в акті перевірки сума страхового платежу повинна бути виключена зі складу валових витрат підприємства за 2004р., за умови якщо відчужене майно було зазначене у переліку застрахованого майна згідно додатку № 1.

При цьому, експерти зазначають, що акт перевірки не містить відомостей відносно співставлення індивідуальних ознак відчуженого майна з індивідуальними ознаками застрахованого майна (згідно додатку до акту).

Відповідачем зменшення валових витрат позивача по Декларації з податку на прибуток підприємств за 2004 здійснене саме у зв’язку з тим, що під час дії договору страхування застраховане майно позивачем відчужувалося.

Згідно ч. 2 статті 71. КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

У свою чергу ч. 4. ст. 70 КАС України встановлює дустимість доказів. тобто обставини, які за законом повинні бути підтверджені певними засобами доказування, не можуть підтверджуватися ніякими іншими засобами доказування.

Пунктом 10 Інструкції про порядок застосування та стягнення сум штрафних (фінансових) санкції органами державної податкової служби, що затверджена наказом ДПА України № 110 від 17.03.2001 р. (зі змінами та доповненнями) передбачено, що належним доказом факту порушення податкового та іншого законодавства є акт перевірки. Тільки у ньому може бути відображені порушення підприємством законодавства., що призвели до несплати відповідних податків та зборів.

Як вже зазначалося, акт перевірки не містить даних про індивідуальні ознаки майна, яке вибуло.

Таким чином, відповідачем не надано належних доказів того, що позивачем було відчужено саме те майно, яке було застраховано за договором страхування залізничного транспорту №Д/НФ-04508/НЮ від 01.04.2004 р.

Пп. 5.4.6. п. 5.4. ст. 5 Закону України „Про оподаткування прибутку підприємств” передбачає право платника податків на включення до валових витрат будь-яких витрат зі страхування майна платника податку. За договором страхування залізничного транспорту №Д/НФ-04508/НЮ від 01.04.2004 р. позивачем було застраховане належне йому майно. Спірні суми витрат, віднесених до складу валових, сплачені позивачем як страхові платежі за договором страхування належного позивачу майна.

Таким чином, позивач правомірно відніс суми страхових платежів до складу валових витрат. Отже. донарахування відповідачем за порушення пп. 5.4.6. п. 5.4. ст. 5 Закону України „Про оподаткування прибутку підприємств” податку на прибуток у сумі 605 400 грн. та застосування штрафної санкції у сумі 433 370,0 грн. здійснене СДПІ неправомірно.

1.4. В акті перевірки відповідачем встановлене порушення пп.5.2.1. п. 5.2. ст.5 Закону України „Про оподаткування прибутку підприємств” в частині віднесення до валових витрат по Декларації з податку на прибуток підприємства за 9 місяців 2004р. 11 416 667,0 грн., сплачених підприємству «Укрінвопромінвест» у зв’язку з придбанням робіт з оцінки протипожежного стану, відповідно до договору від 30.04.04. №Д/НО-04708/НЮ на загальну суму 13 700 000грн.

За дане порушення СДПІ по роботі з великими платниками податків донараховано податок на прибуток у сумі 2 854 167,0 грн. та застосована штрафна санкція у розмірі 2 284 333, 6 грн.

При виключенні зі складу валових витрат 11416667 грн. СДПІ виходила з того, що підприємством порушені норми п.п.5.2.1 п.5.2 ст.5 Закону України „Про оподаткування прибутку підприємств”, ст.4 и 9 Закону України „Про ліцензування певних видів господарської діяльності”, оскільки не підтверджений зв’язок з проведенням оцінки протипожежного стану з господарською діяльністю ДП „Донецька залізниця”. Виконання робіт проведено неналежним виконавцем (відсутнє посилання на наявність ліцензії у виконавця робіт); результати робіт (аналітичний звіт у 12 томах) не містить інформації про фактичних виконавців робіт, 11 томів роботи не підписані та не затверджені, фактичні виконавці не зазначені.

Судовою колегією встановлено наступне.

Вирішальним фактором укладання підприємством угоди по проведенню незалежної оцінки протипожежного стану адміністративних, виробничих, складських, техногенно-небезпечних і інших об'єктів виробничого призначення стала вказівка Укрзалізниці, доведена у листі від 22.03.2004 року №ЦЗМ – 18/494, яким цю оцінку зобов’язувалися провести всі залізниці України (посилання на цей лист є в акті перевірки).

У листі вказується доцільність такого рішення керівництва Укрзалізниці, оскільки перед цим проводилось пожежно-технічне обстеження, в результаті якого виявлені факти, що свідчать, що стан утримання електрогосподарства, систем протипожежного захисту об'єктів, обслуговування протипожежної автоматики об'єктів здійснюється на неналежному рівні, довільно здійснюються заходи по устаткуванню приміщень системами автоматичного виявлення і гасіння пожеж, не відповідає встановленим нормам оснащення об'єктів первинними засобами пожежегасіння та ін. недоліки.

Підприємство «Укрінвопромінвест» було обрано Донецькою залізницею для проведення оцінки протипожежного стану після розгляду його комерційною службою пропозиції - листа від 9.04.2004 р. №07-0904. В ньому було запропоновано проведення аналізу і перевірки дотримання державних стандартів, норм і правил пожежної безпеки, передбачених внутрішніми документами координаційних робіт, направлених на попередження і ліквідацію пожежної безпеки, оцінка забезпечення заходами протипожежного захисту і зв'язку, пожежної техніки, устаткування і пожежного інвентарю та ін. заходи. Укладений з підприємством «Укрінвопромінвест» за результатом розгляду його пропозицій договір Д/НО – 04708/НЮ є договором підряду, який регулюється гл.61 ЦКУ. Відповідно до частини 1 ст.837 ЦКУ за договором підряду одна сторона (підрядник) зобов'язується на свій ризик виконати певну роботу за завданням другої сторони (замовника), а замовник зобов'язується прийняти та оплатити виконану роботу.

Частиною 3 цієї норми передбачено, що для виконання окремих видів робіт, встановлених законом, підрядник (субпідрядник) зобов'язаний одержати спеціальний дозвіл.

Стосовно відсутності ліцензії у підприємства «Укрінвопромінвест» на проведення таких робіт, недостатньої кількості працівників для їх виконання суд зазначає, що вказане підприємство повідомило Замовника (Залізницю) про широке залучення для виконання договірних робіт фахівців зі всіма необхідними ліцензіями і дозволами, передбаченими чинним законодавством України.

За змістом статті 838 ЦКУ підрядник має право, якщо інше не встановлено договором, залучити до виконання роботи інших осіб (субпідрядників), залишаючись відповідальним перед замовником за результат їхньої роботи.

Пунктом 4.5 договору передбачено право підприємства «Укрінвопромінвест» залучати інших фізичних та юридичних осіб, суб’єктів підприємницької діяльності, що мають спеціальні ліцензії для забезпечення виконання робіт, які визначені у цьому договорі, додатках і додаткових угодах до цього договору.

Так, були залучені до виконання робіт спеціалісти товариства з обмеженою відповідальністю „Вінсет” (ліцензія державного департаменту пожежної безпеки МВС України від 13.12.2002р), фізична особа – СПД Рожков А.П., ліцензія державного департаменту пожежної безпеки МВС України від 15.02.2002р.). В акті перевірки податковий орган вказує про не встановлення у ході перевірки документів, які підтверджують взаємовідносини між вищевказаними особами та підприємством «Укрінвопромінвест». Втім, такі документи не повинні бути у ДП „Донецька залізниця”, оскільки вона не приймала безпосередню участь у таких взаємовідносинах.

У цьому випадку підрядник виступає перед замовником як генеральний підрядник, а перед субпідрядником - як замовник. Умови зазначеного договору передбачають можливість виконання робіт іншими особами – субпідрядниками. При цьому, відповідно до п.п.2.3, 2.4 2.7 розділу 2, п. 3.2 розділу 3, п.п.4.1, 4.3 розділу 4, пп. 5.1.3 розділу 5 договору саме виконавець є відповідальним за якість та строки виконання робіт.

Отже, приписи зазначених норм передбачають, що наявність спеціального дозволу є обов’язковою умовою для здійснення відповідного виду діяльності, разом з тим це не є суттєвою умовою самого договору підряду, оскільки відповідну ліцензію може мати як безпосередньо підприємство «Укрінвопромінвест» – сторона за договором, так і виконавець – субпідрядник, якого залучено до виконання робіт згідно з умовами договору.

З цього питання судовими експертами у висновку судово-економічної експертизи зазначено, що Законом України „Про оподаткування прибутку підприємств” не встановлено особливого порядку або будь-яких обмежень, щодо урахування у складі валових витрат, витрат які понесені платником податку у зв’язку з придбанням товарів (робіт, послуг), постачання яких потребує від постачальника (Виконавця) спеціального дозволу (ліцензії). При цьому згідно п. 5.11. ст. 5 вказаного Закону встановлення додаткових обмежень щодо віднесення витрат до складу валових витрат платника податку, крім тих, що зазначені в цьому законі не дозволяється.

Щодо відсутності в аналітичному звіті протипожежного стану вказівки на фактичних виконавців робіт, а також підписів, слід зазначити наступне.

У відповідності до пунктів 1.3. і 3.1. Договору виконавець зобов’язується оформити результати обстеження у вигляді окремого тому (книги) документації у розрізі груп структурних підрозділів залізниці та передати їх замовнику з обов’язковим складанням відповідного акту прийому – передачі.

Оформлення результатів обстеження об’єктів саме у формі висновку, умовами укладеного договору не передбачене.

Отже, відповідний аналітичний звіт є саме результатом виконаних підрядником робіт і не може розглядатися як первинний бухгалтерський документ, на підставі якого вносяться зміни до бухгалтерського та податкового обліку підприємства, тому вимоги, які звичайно ставляться до первинних документів бухгалтерського обліку (стосовно, затвердження та вказівки на фактичних виконавців робіт та їхні підписи) на книги аналітичного звіту не розповсюджуються

До того ж, стверджувати про невідповідність змісту наданих результатів виконаних робіт предмету договору може виключно фахівець при детальному їх вивченні, якими працівники податкової служби не являються.

На підставі виконаного підприємством «Укрінвопромінвест» комплексу аналітичних, інформаційних і перевірочних робіт на залізниці розроблений «Комплексний план по поліпшенню пожежної безпеки на об'єктах і в рухомому складі Донецької залізниці в 2005-2010 роках», що є безумовним підтвердженням використання робіт з проведення оцінки протипожежного стану у господарській діяльності Донецької залізниці.

Акт приймання – передачі звіту є документом, який фіксує факт здійснення господарської операції.

Відповідно до ч. 1 та ч. 2 ст. 9 Закону України “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні” від 16.07.1999 р. № 996-XIV (зі змінами та доповненнями) підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.

Результати проведених Виконавцем робіт за договором підряду на проведення оцінки протипожежного стану прийняті 21.08.2004р. позивачем (Замовником) по акту приймання - передачі звіту від 30.04.2004р., в якому замовник підтвердив виконання робіт своєчасно і в повному обсязі.

Сплата вартості робіт здійснена Замовником – Донецькою залізницею на умовах попередньої оплати у сумі 13 700 000,0грн, у т.ч. ПДВ 2 283 333,0 грн., що підтверджується відповідними платіжними дорученнями, перелік яких наведений в акті перевірки ( стор.88).

Вказаний акт приймання – передачі містить у собі всі необхідні реквізити первинного облікового документу, передбачені ст. 9 Закону України „Про бухгалтерський облік та фінансові звітність в Україні” та п. 2.4. Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 р. N 88, а, отже, є підставою для відображення здійсненої господарської операції в бухгалтерському та податковому обліку ДП „Донецька залізниця”

При проведенні експертного дослідження встановлено, що витрати підприємства по вказаній господарській операції відображені по дебету балансового рахунку 9110 „Загальногосподарські витрати”.

У відповідності до Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку по рахунку 91 „загальновиробничі витрати” ведеться облік виробничих накладних витрат на організацію виробництва та управління цехами, дільницями, відділеннями, бригадами та іншими підрозділами основного та допоміжного виробництва, а також витрати на утримання та експлуатацію машин та устаткування.

З огляду на те, що в судовому порядку даний договір не визнаний недійсним, а передані результати робіт є такими, що виконані належним чином і витрати позивача по виконанню договору підряду на проведення оцінки протипожежного стану № Д/НО -04708/НЮ від 30.04.2004р. підтверджуються первинними документами бухгалтерського обліку, судовими експертами зроблений висновок про підтвердження валових витрат позивача за наведеним договором у сумі 11 416 667 грн. у 3-му кварталі 2004р.

Відповідно до пункту 5.1 ст. 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" валові витрати виробництва та обігу - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

Згідно підпункту 5.2.1 пункту 5.2 цієї статті до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, з урахуванням обмежень, встановлених пунктами 5.3 - 5.8 цієї статті.

Підпунктом 5.3.9 пункту 5.3 зазначеної статті встановлено, що не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.

Витрати позивача у сумі 11416667грн. підтверджені належними первинними документами і відносяться до складу валових витрат.

Враховуючи все вищевикладене, витрати по договору на проведення оцінки протипожежного стану у розмірі 11 416 667,0 грн. є такими, що пов’язані з господарською діяльністю позивача і правомірно віднесені до складу валових витрат відповідно до пп.5.2.1 п. 5.2 ст. 5 Закону України „Про оподаткування прибутку підприємств”, тому відповідач безпідставно донарахував податок на прибуток у розмірі 2 854 167,0 грн. і застосував штрафні (фінансові) санкції у розмірі 2 284 333,6 грн.

1.5 В акті перевірки відповідачем встановлене порушення пп. 5.2.1. п. 5.2., пп.5.4.5. п. 5.4. ст. 5 Закону України „Про оподаткування прибутку підприємств” в частині віднесення до валових витрат по Декларації з податку на прибуток підприємства за 2004р. 17 566 667,0 грн., сплачених підприємству «Укрінвопромінвест» у зв’язку з придбанням робіт по проведенню екологічної експертизи, відповідно до договору від 30.04.04. №Д/НА-04709/НЮ на загальну суму 21 080 000грн.

У зв’язку з цим відповідачем донараховано податок на прибуток у сумі 4 391 667,0 грн. та застосовано штрафну санкцію у загальній сумі 3 074 166,9 грн..

Як зазначено в акті перевірки, листом від 09.03.2004р. №ЦРБ-39/52Е Укрзалізниця запропонувала розглянути питання щодо можливості проведення екологічного аудиту на залізниці.

На засіданні експертно-договірної комісії Донецької залізниці по розгляду проектів договорів 18.05.04р. був розглянутий проект договору з підприємством „Укрінвопромінвест” і дана згода на його укладання.

Між позивачем та підприємством „Укрінвопромінвест” був укладений договір підряду №Д/НА – 0409/НЮ від 30.04.04р. на проведення екологічної експертизи.

Згідно даного договору, для виконання зазначених робіт Замовник (Донецька залізниця) зобов’язувалась надати Виконавцю („Укрінвопромінвест”) належну документацію, а Виконавець зобов’язується виконати всі роботи в об’ємі і строки, передбачені договором. Робота вважається виконаною після підписання акту приймання – передачі. Оплата послуг та робіт здійснюється на умовах 100 відсоткової попередньої оплати. Вартість за договором складала 15600000грн., а додатковою угодою від 26.05.04р. №1 була збільшена сума договору на 5480000грн.

На виконання договору позивачем на рахунок підприємства „Укрінвопромінвест” було перераховано 21080000грн., що підтверджується платіжними дорученнями.

Приймання виконаних робіт (звіту) було здійснено по акту приймання – передачі від 30.09.2004р. згідно якого Виконавець передав, а Замовник прийняв результати виконаної роботи у вигляді 9 книг документації по структурним підрозділам Донецької залізниці, вартість робіт склала 21080000грн. (з ПДВ), замовником вартість робіт сплачена і сторони не мають взаємних претензій.

Витрати на проведення екологічної експертизи позивачем були віднесені до складу валових витрат в жовтні 2004р. у сумі 17566666,57грн. і включені до декларації з податку на прибуток за 2004р.

СДПІ в акті перевірки дійшли висновку, що позивач у порушення ст.17 Закону України „Про екологічну експертизу” уклав договір на виконання екологічної експертизи не із спеціалізованими еколого-експертними органами, а з підприємством, яке створене громадською організацією (об’єднанням) і не має ліцензії (договору) на виконання таких робіт. Крім того, предмет договору суперечить вимогам ст. 17 зазначеного Закону і результати робіт оформлені з порушенням вимог ст. 43 цього Закону і за таких підстав надані документи щодо виконання зазначеного договору не можуть розглядатись як результати експертизи.

З урахуванням зазначених обставин СДПІ вважає, що позивач не надав достатньо документів щодо підтвердження зв’язку проведення даних робіт з господарською діяльністю Донецької залізниці або з утриманням та експлуатацією фондів природоохоронного призначення та іншими витратами на збереження екологічних систем, проведення таких робіт належним експертом та зв’язку змісту виконаних робіт з предметом договору і таким чином дійшла висновку, що витрати за договором №Д/НА -04709/НЮ від 30.04.04р. не можуть розглядатись як витрати, пов’язані з господарською діяльністю позивача та як витрати понесені в зв’язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції і охороною праці.

Господарський суд вважає, що такий висновок зроблений відповідачем без достатніх підстав і ґрунтується на суб’єктивній думці осіб, що проводили перевірку.

Зокрема, відповідачем в акті перевірки зазначено, що виконані підприємством «Укрінвопромінвест» роботи за договором №Д/НА-04709/НЮ від 30.04.2004 р. є аналогічними тим, які проводяться спеціальною службою Донецької залізниці (сектор екології), тобто необхідності у замовленні та оплаті таких саме за призначенням робіт будь – якій іншій особі, зокрема підприємству «Укрінвопромінвест», не існує.

Такий висновок податкового органу необґрунтований відповідними документами, оскільки спеціальна служба залізниці здійснює контроль за проведенням природоохоронних робіт, з урахуванням дозволів, виданих Державним управлінням навколишнього природного середовища, але не комплекс аналітичних і експертних послуг передбачених договором. Функції контролю, які покладені на сектор екології Донецької залізниці та завдання екологічної експертизи, визначені у ст. 5 Закону України ”Про екологічну експертизу” зовсім не ідентичні.

Стосовно проведення робіт належним експертом суд зазначає наступне.

Відповідно до п.4.5 вказаного договору Виконавець зобов'язується виконати весь обсяг договірних робіт у встановлені терміни не тільки своїми силами, на що робиться акцент в акті перевірки, але й має право залучити інших фізичних, юридичних осіб і суб'єктів підприємницької діяльності для виконання робіт, що визначені в договорі та додаткових угодах до нього. Тобто можливість виконання певних обсягів робіт за договором із залученням третіх осіб була передбачена в договорі.

Законом України „Про оподаткування прибутку підприємств” не встановлено особливого порядку або будь-яких обмежень, щодо врахування у складі валових витрат, витрат які понесені платником податку у зв’язку з придбанням товарів (робіт, послуг), виконання (отримання) яких потребує від постачальника (Виконавця) спеціального дозволу (ліцензії) або наявності фахівців у штаті „Виконавця”. Згідно п. 5.11. ст. 5 вказаного закону ”Встановлення додаткових обмежень щодо віднесення витрат до складу валових витрат платника податку, крім тих, що зазначені в цьому законі. не дозволяється.

СДПІ зазначено в акті перевірки, що позивачем не надано достатніх документів на підтвердження зв’язку змісту виконаних робіт з предметом договору, з приводу чого зроблений висновок, що витрати за договором на проведення екологічної експертизи не можуть розглядатися як витрати, пов’язані з господарською діяльністю Донецької Залізниці.

До перевірки були надані результати робіт за вказаним договором, які оформлені у вигляді звіту у 9 томах (книгах):

1.          Звіт з екологічного аудиту підприємства: Донецька залізниця;

2.          Книга 1. Донецька залізниця. Дистанції цивільних споруд та водопостачання.

3.          Книга 2. Донецька залізниця. Локомотивні депо.

4.          Книга 3. Донецька залізниця. Вагонні депо.

5.          Книга 4. Донецька залізниця. Дистанції колії.

6.          Книга 5. Донецька залізниця. Будівельно – монтажні поїзди.

7.          Книга 6. Донецька залізниця. Пасажирські вагонні депо.

8.          Книга 7. Донецька залізниця. Колійні машинні станції.

9.          Книга 8. Донецька залізниця. Дистанції захисних лісонасаджень.

Як вказано безпосередньо в акті перевірки (стор 95 акту) звіт містить коментарі щодо проведеної роботи, виявлених порушеннях, котрі потребують усунення та окремі висновки, а також рекомендації щодо проведення природоохоронної роботи Залізниці по встановленим нормам згідно діючого природоохоронного законодавства.

Вказані роботи прийняті позивачем та на їх підставі розроблені відповідні заходи на усунення встановлених недоліків та удосконалення природоохоронної роботи, що свідчить про їх використання у господарській діяльності позивача.

Податковий орган наголошує на невідповідності оформлення результатів виконаних робіт по екологічній експертизі вимогам ст. 43 Закону України „Про екологічну експертизу” (зміст висновків екологічної експертизи). Втім, замовник, який має виключне право на висування претензій до виконавця з приводу якості виконаних робіт, прийняв звіт без заперечень і претензій, отже, позивача, як замовника таких робіт, (послуг) їх рівень, якість задовольняє та він вважає їх придатними для використання у власній господарській діяльності.

До того ж, стверджувати про невідповідність змісту наданих результатів виконаних робіт предмету договору може виключно фахівець (експерт) при детальному їх вивченні, якими працівники податкової служби не являються і дане питання до їх компетенції не відноситься.

Згідно п. 5.1. ст. 5 Закону України „Про оподаткування прибутку підприємств”, визначальним критерієм для віднесення витрат у зв’язку з придбанням робіт (послуг) до складу валових є можливість використання їх у власній господарській діяльності платника податків, а не відповідність (чи невідповідність) вимогам діючого законодавства з якості та оформлення придбаних робіт, послуг.

Щодо порушення позивачем вимог ст. 17 Закону України „Про екологічну експертизу” стосовно неналежного виконавця та не затвердження примірного договору спеціально уповноваженим центральним органом виконавчої влади з питань екології та природних ресурсів, то судова колегія зазначила наступне.

У відповідності до ст.44 ГКУ одним з принципів здійснення підприємництва є самостійне формування підприємством програми діяльності, вибір постачальників і споживачів продукції що виробляється, залучення матеріально-технічних, фінансових та інших видів ресурсів, використання яких не обмежене законом.

- відносини підприємства з іншими підприємствами, організаціями, громадянами в усіх сферах господарської діяльності здійснюється на підставі договорів. Підприємства вільні у виборі предмету договору, визначенні зобов’язань, інших умов господарських зобов’язань, що не суперечать законодавству України (ст. 67 ГКУ).

Аналогічні принципи містить ст. 627 ЦКУ, відповідно до якої сторони є вільними в укладенні договору, виборі контрагента та визначенні умов договору з урахуванням вимог цього Кодексу, інших актів цивільного законодавства, звичаїв ділового обороту, вимог розумності та справедливості.

Таким чином, законодавством не встановлені обмеження в виборі предмету договору, умов його виконання та контрагента, який буде виконувати зобов’язання по договору.

Закон України „Про екологічну експертизу” не містить у собі визначення спеціалізованих еколого-експертних органів і формувань. Ст. 9. цього закону передбачає, що суб’єктами екологічної експертизи є не тільки спеціально уповноважений центральний орган виконавчої влади з питань екології та природних ресурсів, його органи на місцях, створювані ними спеціалізовані установи, організації та еколого-експертні підрозділи чи комісії; інші державні органи, місцеві Ради і органи виконавчої влади на місцях відповідно до законодавства; громадські організації екологічного спрямування чи створювані ними спеціалізовані формування; інші установи, організації та підприємства, в тому числі іноземні юридичні і фізичні особи, які залучаються до проведення екологічної експертизи; окремі громадяни в порядку, передбаченому цим Законом та іншими актами законодавства.

Таким чином, договір на виконання таких робіт може бути укладений з будь – яким суб’єктом, за умови залучення ним до безпосереднього виконання цієї роботи особи, яка відповідає вимогам ст. 27 Закону України „Про екологічну експертизу”. Як зазначалося вище, підприємство „Укрінвопромінвест” в договорі вказало на залучення до безпосереднього виконання робіт кваліфікованих фахівців.

Відповідно до п.п. 2, 4 статті 179 Господарського кодексу України, яка визначає загальні умови укладання договорів, що породжують господарські зобов'язання, Кабінет Міністрів України, уповноважені ним органи виконавчої влади можуть рекомендувати суб'єктам господарювання орієнтовні умови господарських договорів (примірні договори), а у визначених законом випадках - затверджувати типові договори.

У будь – якому разі, зазначене в акті порушення ст. 17 Закону України „Про екологічну експертизу”, пов’язане з недотриманням типової форми договору, про який йдеться в акті перевірки, не є підставою для зменшення валових витрат платника податків, і не свідчить про відсутність зв’язку витрат на проведення екологічної експертизи з господарською діяльністю Залізниці.

Як вже зазначалось, результати проведених Виконавцем робіт за договором підряду на проведення екологічної експертизи прийняті 30.09.2004р. Замовником (Залізницею) по акту приймання - передачі звіту за договором підряду на проведення екологічної експертизи № Д/НА -04709/НЮ від 30.04.2004р., в якому замовник підтвердив виконання робіт своєчасно і в повному обсязі.

Сплата вартості робіт здійснена Замовником – Донецькою залізницею на умовах попередньої оплати у сумі 21 080 000,0грн, у т.ч. ПДВ 3 513 333 грн., що підтверджується відповідними платіжними дорученнями.

Вказаний акт приймання – передачі містить у собі всі необхідні реквізити первинного облікового документу, передбачені ст. 9 Закону України „Про бухгалтерський облік та фінансові звітність в Україні” та п. 2.4. Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 р. N 88, а, отже, є підставою для відображення здійсненої господарської операції в бухгалтерському та податковому обліку ДП „Донецька залізниця”

При проведенні експертного дослідження встановлено, що витрати підприємства по вказаній господарській операції відображені по дебету балансового рахунку 9110 „Загальногосподарські витрати”.

Експертами зроблений висновок, що застосований підприємством порядок бухгалтерського обліку вказаної господарської операції вказує на її зв’язок з господарською діяльністю підприємства.

З огляду на те, що відповідачем ненадано доказів про визнання вказаного договору недійсним, а передані результати робіт є такими, що виконані належним чином і витрати позивача по виконанню договору підряду на проведення екологічної експертизи № Д/НА -04709/НЮ від 30.04.2004р. підтверджуються первинними документами бухгалтерського обліку, то судовими експертами зроблений висновок про підтвердження валових витрат позивача за наведеним договором у сумі 17 566 667,0 грн., грн. у 2004р.

Судова колегія погоджується з висновком експертів і вважає, що витрати по договору на проведення оцінки протипожежного стану у розмірі 17 566 667,0 грн., є валовими витратами відповідно до пп.5.2.1 п. 5.2 ст. 5 Закону України „Про оподаткування прибутку підприємств” і відповідач неправомірно виключив цю суму із складу валових витрат і донарахував податок на прибуток у розмірі 4 391 667,0 грн. та застосував штрафну санкцію у загальному розмірі 3 074 166,9 грн., тобто вимоги позивача у цій частині обґрунтовані та підлягають задоволенню.

1.6 Позивачем також оспорюється порушення пп.5.2.1. п. 5.2. ст. 5 Закону України „Про оподаткування прибутку підприємств” щодо зменшення йому валових витрат по Декларації з податку на прибуток підприємства за 2004р. у сумі 16 916 667,0 грн., сплачених підприємству «Укрінвопромінвест» у зв’язку з придбанням робіт по обстеженню системи управління охороною праці, відповідно до договору від 30.04.04. №Д/НА-04707/НЮ на загальну суму 20 300 000,0 грн.

По даному порушенню відповідач зменшив валові витрати у сумі 16916667грн. та донарахував податок на прибуток у сумі 4229167грн. та застосував штрафну санкцію у загальній сумі 2960416,9грн.

З висновком відповідача суд не погоджується за наступних підстав.

У зв'язку з нестабільністю роботи в питаннях охорони праці і в цілях забезпечення ефективного функціонування системи управління охороною праці і приведення її у відповідність з міжнародними стандартами, Укрзалізниця, листом від 02.03.2004 р. № ЦЗП-6/4 зобов'язала ДП „Донецька залізниця” організувати проведення аудиту стану охорони праці.

За результатами розгляду комерційної пропозиції підприємства „Укрінвопромінвест” м. Київ, в якій зокрема, повідомлялося про широке залучення до безпосереднього виконання робіт висококваліфікованих фахівців із всіма необхідними ліцензіями та дозволами, передбаченими законодавством України, позивачем був укладений договір підряду на обстеження системи управління охороною праці від 30.04.04. №Д/НА-04707/НЮ Підприємство „Укрінвопромінвест” прийняло на себе зобов’язання провести обстеження структурного підрозділу з питань дотримання вимог чинного законодавства України про охорону праці (п. 1.1. договору), зокрема щодо:

-          оцінки рівня промислової безпеки, технічного стану виробничого обладнання та устаткування;

-          атестації робочих місць за умовами праці,

-          оцінки відповідності документації щодо організації роботи з охорони праці вимогам нормативно – правових актів з охорони праці,

-          перевірки врахування вимог охорони праці в технологічних процесах,

-          організації навчання з питань охорони праці працівників, які працюють на об’єктах, що представляють собою підвищений ризик здоров’ю та життю,

-          оцінки рівня контролю за станом охорони праці,

-          аналізу комплексності планування заходів попередження виробничого травматизму та її ефективність,

-          оцінки умов праці на кожному робочому місці.

Вартість робіт становить 20 300 000 грн., в тому числі податок на додану вартість в сумі 3 383 333 грн.. Оплата робіт здійснена на умовах 100% передплати шляхом перерахування відповідних сум протягом квітня – червня 2004р., що підтверджується платіжними дорученнями, перелік яких наведений в акті перевірки (стор 99) та у висновку експертизи.

Відповідно до акту від 15.09.2004 р. б/н приймання – передачі звіту за договором підряду на обстеження системи управління охороною праці виконавець передав, а замовник прийняв результати виконаної роботи у вигляді 8 книг документацій у розрізі структурних підрозділів Донецької залізниці. Вартість робіт склала 20 300 000,0 грн. з ПДВ, замовником сплачено за роботу повністю, сторони претензій одна до одної не мають.

Вказаний акт приймання – передачі містить у собі всі необхідні реквізити первинного облікового документу, передбачені ст. 9 Закону України „Про бухгалтерський облік та фінансові звітність в Україні” та п. 2.4. Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 р. N 88 і є підставою для відображення здійсненої господарської операції в бухгалтерському та податковому обліку ДП „Донецька залізниця”

В результаті виконання договірних зобов’язань ДП „Донецька залізниця” отримала Звіт за результатами проведення аудиту системи управління охороною праці на Донецькій залізниці, виконаний Держаним підприємством „Київський експертно-технічний центр” Держнаглядохоронпраці України.

Зазначений Звіт затверджено 25.08.2004 р. начальником Київського ЕТЦ „Держнаглядохоронпраці” Прохоровим В.В.

Податковий орган вважає, що оскільки роботу було проведено іншим підприємством, а не виконавцем за договором - Підприємством „Укрінвопромінвест”, а також до перевірки не було надано ніякої інформації стосовно фактичного виконання робіт фахівцями ДП „Київський експертно – технічний центр„ Держнаглядохоронпраці України, то СДПІ дійшла висновку, що позивач не надав достатньо документів, які б підтверджували

·          проведення даних робіт у зв’язку з господарською діяльністю Донецької залізниці або з охороною праці;

·          зв’язок змісту виконаних робіт з предметом договору та

·          виконання даного договору підприємством „Укрінвопромінвест” з залученням державного підприємства „Київський експертно – технічний центр„ Держнаглядохоронпраці України.

Відповідач в акті перевірки, посилаючись на п. 4.5. договору підряду, не заперечував право підприємства „Укрінвопромінвест” залучати до виконання робіт сторонні організації та фізичних осіб.

Умовами договору не передбачений обов’язок Виконавця повідомляти замовника про факт залучення до виконання робіт певних осіб, з наданням відповідних письмових підтверджень, а також документів, які б визначали відносини між підприємством „Укрінвопромінвест” та залученими ним особами, зокрема з Київським експертно – технічним центром „ Держнаглядохоронпраці” України по виконанню робіт за договором від 30.04.04. №Д/НА-04707/НЮ, тому у позивача відсутні вищевказані документи, оскільки вони стосуються безпосередньо взаємних відносин між підприємством „Укрінвопромінвест” та Київським експертно – технічним центром „Держнаглядохоронпраці” України і повинні зберігатись та обліковуватись у Виконавця, а не у Замовника.

Той факт, що роботи за договором виконувались Державним підприємством „Київський експертно-технічний центр Держнаглядохоронпраці” України не є достатньою підставою вважати, що понесені позивачем витрати по сплаті вартості цих робіт не пов’язані з господарською діяльністю позивача.

Зв’язок витрат на проведення обстеження системи управління охороною праці Донецької залізниці підтверджується зокрема вимогами ст. 13 Закону України „Про охорону праці”. Статтею 13 Закону України „Про охорону праці” від 14.10.1992 р. № 2694-ХП встановлено обов’язок власника щодо організації проведення аудиту охорони праці, лабораторних досліджень умов праці, оцінки технічного стану виробничого обладнання та устаткування, атестацій робочих місць на відповідність нормативно-правовим актам з охорони праці в порядку і строки, що визначаються законодавством, та вжиття заходів до усунення небезпечних і шкідливих для здоров'я виробничних факторів.

З довідки про результати розгляду матеріалів по проведенню зовнішнього аудиту охорони праці на об’єктах Донецької залізниці, складеною технічними експертами ДП „Донецький експертно – технічний центр Держнаглядохоронпраці” слідує, що зовнішній аудит проведений на підставі міжнародних стандартів і нормативно-правових актів по охороні праці і промислової безпеки на достатньо високому технічному рівні, якісно і в повному обсязі.

Висновки перевіряючих про ненадання підприємством достатньо документів на підтвердження зв’язку понесених витрат по даному договору з господарською діяльністю позивача ґрунтуються на припущенні і суб’єктивній оцінці перевіряючих.

Податковий орган не навів перелік достатніх документів, які б, на його думку, підтверджували зв’язок витрат з господарською діяльністю платника податку та правомірність включення до валових витрат вартості відповідних робіт, сплачених за договором підряду, у сумі 16 916 667,0 грн. та не зробив посилання на будь – який нормативний документ, який визначає коло (перелік) достатніх документів.

У висновку судово-економічної експертизи підтверджено, що застосований підприємством порядок бухгалтерського обліку вказаної господарської операції вказує на її зв’язок з господарською діяльністю підприємства.

У висновку судово-економічної експертизи (повторної) зазначено, що оскільки для проведення експертного дослідження не надано рішень суду про визнання вказаного договору недійсним, а переданих результатів робіт таким, що виконані неналежним чином, витрати позивача по виконанню договору підряду на проведення екологічної експертизи № Д/НА -04707/НЮ від 30.04.2004р. підтверджуються первинними документами бухгалтерського обліку, то експертами зроблений висновок про підтвердження валових витрат позивача за наведеним договором у сумі 16 916 667,0 грн. у 2004р.

Як вбачається з фактичних обставин виконання відповідних робіт за договором підряду на обстеження системи управління охороною праці підтверджується відповідними первинними бухгалтерськими документами (акт приймання – передачі звіту у 8-ми книгах, рахунки, податкові накладні, виписки з банківського рахунку про оплату робіт) .

Враховуючи все вищевикладене, витрати по договору на проведення оцінки протипожежного стану у розмірі 16 916 667грн віднесені до складу валових витрат відповідно до пп.5.2.1 п. 5.2 ст. 5 Закону України „Про оподаткування прибутку підприємств” і відповідач неправомірно виключив цю суму із складу валових витрат і донарахував податок на прибуток у сумі 4 229 167 грн. та застосував штрафну санкцію у загальній сумі 2 960 416,9 грн.

Таким чином за результатами судового розгляду справи судовою колегією визнається неправомірним донарахування спірним податковим повідомленням-рішенням від 09.11.05р. податкового зобов’язання з податку на прибуток у загальній сумі 12171141грн. та штрафної санкції у загальній сумі 8820047,20грн. (п.17.1.3, 17.1.6 ст. 17 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами») і вимоги позивача в цій частині вимог підлягають задоволенню.

В іншій частині позову щодо донарахування податку на прибуток у сумі 16680грн. (п 1.2 постанови суду) та штрафної санкції у сумі 13344 грн., то вимоги позивача в цій частині задоволенню не підлягають.

2. Щодо донарахування податку на додану варстість

2.1. Відповідачем в акті перевірки (стор. 80-84) встановлено порушення п.п.3.1.1 п.3.1 ст.3 Закону України «Про податок на додану вартість» від 03.04.1997 г.№168/97-ВР, яке полягає в занижені у 2004р. обсягу поставки послуг в сумі 533 568грн.при виконанні договорів із ЗАТ Страхова компанія «Інтер-Поліс» від 11.02.2002р. № Д/Л-02099/НЮ та від 09.09.2002р. № Д/М-02999/НЮ, а також із ЗАТ АСК «ІнтерТрансПоліс» від 06.08.2002р. № Д/Л-04092/НЮ, внаслідок чого позивачу визначене податкове зобов'язання з податку на додану вартість на суму 106 714грн. та застосована штрафна санкція у сумі 53357 грн.

Позивач з встановленим порушенням не згодний, вважає, що ним по вищевказаним договорам, як страховим агентом від імені та в інтересах Страховика надавалися послуги зі страхування і тому відповідно до п.п.3.2.3 п.3.2 ст.3 Закону України «Про податок на додану вартість» операції з надання послуг із страхування і перестрахування, передбачених Законом України «Про страхування», не є об'єктом оподаткування ПДВ.

Як встановлено судовою колегією позивачем укладені договори – доручення із ЗАТ Страхова компанія «Інтер-Поліс» від 11.02.2002р. № Д/Л-02099/НЮ та від 09.09.2002р. № Д/М-02999/НЮ, а також з ЗАТ СК «ІнтерТрансПоліс» від 06.08.2002р. № Д/Л-04092/НЮ, та з АТ „Українська пожежно - страхова компанія” № Д/М -02981/НЮ від 04.09.2002р.

За умовами договорів Страховики (ЗАТ СК «ІнтерТрансПоліс» та ЗАТ СК „Інтер-Поліс”) доручають, а Донецька залізниця (страховий агент) приймає на себе зобов’язання по виконанню функцій страхового посередника щодо укладання договорів страхування та одержання страхових платежів по обов’язковому особистому страхуванню пасажирів.

По договору доручення (агентській угоді) ДМ 02981/НЮ від 04.09.02р., укладеному Донецькою залізницею (Повірений) із АТ „Українська пожежно-страхова компанія” (Довіритель-Страховик) сторони зобов’язалися скоординувати діяльність в області страхування відповідальності учасників перевезення на випадок настання негативних наслідків перевезення небезпечних вантажів, в т.ч виконувати функції агента щодо страхування відповідальності учасників перевезень небезпечних вантажів у випадку настання негативних наслідків.

Відповідно до статті 15 Закону України „Про страхування” від 7 березня 1996 року N 85/96-ВР страхова діяльність в Україні може проводитися за участю страхових посередників. Страховими посередниками можуть бути страхові або перестрахові брокери, страхові агенти.

Згідно з вищенаведеної статті Закону страхові агенти - громадяни або юридичні особи, які діють від імені та за дорученням страховика і виконують частину його страхової діяльності, а саме: укладають договори страхування, одержують страхові платежі, виконують роботи, пов'язані із здійсненням страхових виплат та страхових відшкодувань. Страхові агенти є представниками страховика і діють в його інтересах за винагороду на підставі договору доручення із страховиком.

Порядок здійснення діяльності страхових агентів врегульовано „Положенням про порядок здійснення діяльності страховими посередниками”, затвердженим Постановою КМУ від 18.12.1996р. № 1523 зі змінами і доповненнями від 29.04.1999р. (далі Положення).

Страховий агент, що отримує страхові платежі від страхувальників, зобов'язаний перерахувати ці кошти на рахунок страховика протягом двох робочих днів після отримання відповідних страхових платежів, а також оформити договір страхування не пізніше одного робочого дня з моменту отримання страхового платежу.

Оскільки, Донецька залізниця як транспортна організація є одночасно і страховим агентом, надає послуги з обов’язкового страхування від нещасних випадків на транспорті, то на неї поширюється дія Положення про обов'язкове особисте страхування від нещасних випадків на транспорті, яке затверджене Постановою КМУ № 959 від 14.08.1996р. Відповідно до п.3 зазначеного Положення, кожному застрахованому Донецька залізниця видає страховий поліс, який міститься на зворотному боці квитка.

Також позивачем надаються агентські послуги зі страхування відповідальності на випадок настання негативних наслідків перевезення небезпечних вантажів, обов’язковість такого страхування передбачена Законом України „Про перевезення небезпечних вантажів” № 1644-III від 06.04.2000р. та Постановою КМУ № 733 від 01.06.2002р. „Про затвердження Порядку і правил проведення обов'язкового страхування відповідальності суб'єктів перевезення небезпечних вантажів на випадок настання негативних наслідків під час перевезення небезпечних вантажів”.

Укладені Донецькою залізницею агентські договори та діяльність з їх виконання відповідає вищенаведеним нормам діючого законодавства України. Донецька залізниця, відповідно до вимог вищезгаданих законодавчих і нормативних документів була «страховим агентом», діяла від імені і за дорученням страховика, виконувала частину його страхової діяльності, тобто укладала договори страхування і одержувала страхові платежі, з подальшим перерахуванням їх страховику, що має відповідну ліцензію, одержувала відповідно до умов вказаних договорів страхування, винагороду зі страхових платежів, залишаючи собі 10 % від цих платежів.

Відповідно до п.п.3.2.3 п.3.2 ст.3 Закону України «Про податок на додану вартість» операції з надання послуг із страхування і перестрахування, передбачених Законом України «Про страхування», не є об'єктом оподаткування ПДВ.

Згідно висновку повторної судово-економічної експертизи, проведеної Донецьким науково – дослідним інститутом судових експертиз № 2636/25/5998/24 від 28.11.2007р. експертами не підтверджений висновок СДПІ про заниження податкових зобов’язань у сумі 106714 грн. Експертами зазначено, що виплата агентам комісійної винагороди як страховому агенту, так і страховому брокеру здійснюється за рахунок страхового платежу, тому вона не буде підлягати оподаткуванню податком на додану вартість на підставі пп. 3.2.3. п. 3.2. ст. 3 закону України „Про ПДВ”. Суд погоджується з доводами позивача та висновком експерта в цій частині і вважає неправомірними донарахування податку на додану вартість у сумі 106 714,0 грн. та застосування штрафної санкції у сумі 53 357,0 грн., тобто вимоги позивача у цій частині обґрунтовані та підлягають задоволенню.

2.2. В акті перевірки (стор. 83-84) відповідачем встановлено порушення ч.3 п .4.7. ст. 4 3 Закону України «Про податок на додану вартість», а саме завищення податкового кредиту в липні 2004р. та заниження податкового кредиту у грудні 2004р. в зв’язку із віднесенням до податкового кредиту ПДВ у сумі 2 000 000,0грн., сплачених АТЗТ „Авіакомпанія „Вітаір” за фактом здійснення попередньої оплати (липень 2004р.), а не по факту отримання послуг - у грудні 2004р. Вказане порушення не потягло за собою донарахування податкового зобов’язання з податку на додану вартість, однак згідно наданого розрахунку сум штрафних санкцій встановлено, що відповідач за дане порушення застосував штрафну санкцію у розмірі 1 000 000,0 грн. з посиланням на п.17.2 ст. 17 Закону України „Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами”.

Матеріали справи свідчать про наступне.

Позивач та АТЗТ „Авіакомпанія «Вітаїр» уклали договір від 23.06.2004р. №Д/П-041016, предметом якого є виконання аерофотознімальних робіт.

Пунктом 1 договору передбачено, що Замовник, яким є ДП „Донецька залізниця”, замовляє, а виконавець - ЗАТ Авіакомпанія «Вітаїр»- організовує весь комплекс заходів щодо виконання аерофотознімальних робіт конкретних об’єктів на території України по маршрутах введення швидкісного руху, згідно наказу Укрзалізниці №480-ЦЗ від 21.06.2004р. „Про підготовку дільниць до впровадження швидкісного руху поїздів”.

За умовами договору (п.3.2) Донецька залізниця, здійснила попередню оплату робіт у сумі 12 000 000грн. у квітні і липні 2004р. у тому числі ПДВ – 2 000 000грн. та отримала податкові накладні №№ 3,5,6,7,9,13 в липні 2004р.

Відповідно до п.п.7.4.1 п.7.4 ст.7Закону України „Про податок на додану вартість” податковий кредит звітного періоду складається із сум податків, сплачених (нарахованих) платником податку у звітному періоді у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг), вартість яких відноситься до складу валових витрат виробництва (обігу). Аерофотознімальні роботи придбані для безпосереднього використання у господарській діяльності Донецької залізниці, тому витрати на їх придбання відносяться до складу валових витрат на підставі п.5.1, п.п.5.2.1 п.5.2 ст.5 Закону України „Про оподаткування прибутку підприємств”, в зв’язку з чим сплачений у вартості робіт податок на додану вартість правомірно віднесений підприємством до податкового кредиту.

Податковим органом в акті перевірки встановлено як завищення податкового кредиту у липні 2004р. у сумі 2000 000грн., так і заниження у рівнозначній сумі податкового кредиту у грудні цього року, тобто відсутній факт недоплати ПДВ за господарською операцією, що розглядається. Виходячи з цього відповідачем донарахування податку на додану вартість у сумі 2 000 000,0 грн. за операцією з придбання аерофотознімальних робіт спірним податковим повідомленням – рішенням не здійснювалось, однак СДПІ застосувала штрафну санкцію у сумі 1000000 грн. з посиланням на п.17.2 ст.17 Закону України „Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами”

Позивачем виправлення помилки в податковій декларації зі спірного питання у порядку передбаченому п.5.1. ст. 5 та п. 17.2. ст. 17 Закону України „Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами” не здійснювалося, штрафна санкція по п.17.2 ст.17 не нараховувалась.

Суд вважає, що відповідач не мав правових підстав для застосовування штрафної санкції у розмірі 1 000 000,0 грн. на підставі п. 17.2. ст. 17 Закону України „Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами”, оскільки за приписами цієї норми саме платник податку зобов’язаний самостійно нарахувати собі штраф і тільки у разі виправлення помилки в декларації. За змістом частини 2 п 17.1. ст. 17 Закону України „Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами” штрафні санкції застосовуються контролюючими органами по п.17.1 (п.п.17.1.1-17.1.9), а у випадку, передбаченому пунктом 17.2 цієї статті, самостійно нараховуються та сплачуються платником податків.

Відповідно до ч.3 ст.2 КАСУ у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Суд дійшов висновку, що у відповідача були відсутні як підстави так і повноваження для застосування штрафної санкції відповідно до п.17.2 ст.17 Закону України „Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами” у сумі 1000000 грн. і позовні вимоги позивача в цій частині підлягають задоволенню.

2.3. В акті перевірки (стор.54) податковим органом встановлено заниження податку на додану вартість за березень 2004р. – у сумі 5526,58 грн., за червень 2004р. – у сумі 20770,69 грн., за грудень 2004р. – у сумі 48874,69 грн., а всього у сумі 75 171,96 грн. внаслідок порушення позивачем п.4.9. ст.4 Закону України "Про податок на додану вартість" при передачі громадянам приватизованих ними малоквартирних житлових будинків по структурному підрозділу позивача - Донецькій дистанції колії.

В результаті податковим органом було донараховане податкове зобов’язання з ПДВ у сумі 75171,96 грн. та застосована штрафна санкція по п.17.1.3 ст.17 Закону України „Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами” у розмірі 50% (за березень та червень 2004р.) у сумі 13 148,64 грн.

Позивач вважає таке нарахування безпідставним, посилаючись на те, що пункт 4.9 ст.4 Закону Про податок на додану вартість” не може бути застосований у цьому випадку, тому що невиробничі фонди (житло) були списані з балансу як вже приватизовані, і не "за самостійним рішенням платника податку", а відповідно до Закону України "Про приватизацію державного житлового фонду" № 2482 від 19.06.1992р., з урахуванням вимог постанови Кабінету Міністрів України № 1521 від 11.10.2002р. по оформленню всіх документів.

Суд дійшов висновку, що вимоги позивача в цій частині обґрунтовані і підлягають задоволенню з огляду на наступне.

Відповідно до ст. 1 Закону України „Про приватизацію державного житлового фонду” під приватизацією державного житлового фонду слід розуміти відчуження квартир (будинків), кімнат у квартирах та одноквартирних будинках, де мешкають два і більше наймачів, та належних до них господарських споруд і приміщень (підвалів, сараїв і т. ін.) державного житлового фонду на користь громадян України.

Згідно зі ст. 8. Закону України „Про приватизацію державного житлового фонду” приватизація державного житлового фонду здійснюється уповноваженими на це органами, створеними місцевою державною адміністрацією, та органами місцевого самоврядування, державними підприємствами, організаціями, установами, у повному господарському віданні або оперативному управлінні яких знаходиться державний житловий фонд.

Передача квартир (будинків) у власність громадян здійснюється на підставі рішень відповідних органів приватизації, що приймаються не пізніше місяця з дня одержання заяви громадянина.

Таким чином, оскільки житловий фонд знаходився у повному господарському віданні Державного підприємства „Донецька залізниця” (обліковувався на балансі Донецької дистанції колії), то позивач є органом приватизації щодо житла, яке знаходиться в його господарському віданні.

В 2004р на підставі наказів начальника Донецької дистанції колії "Про передачу житла у приватну власність" від 22.03.2004р. №159, від 23.04.2004р. №208, від 27.12.2004р. №015, що видані у відповідності до Закону України "Про приватизацію державного житлового фонду" від 19.06.1992р. №2482 та Наказу № № 26Ц від 21.01.2003р. „ Про введення в дію рішень 54 засідання Ради Укрзалізниці від 24.01.2003р.”, які були перевірені податковим органом під час проведення перевірки та описані в акті перевірки, підприємством проведено передачу у приватну власність приватизованих малоквартирних житлових будинків і як наслідок списання їх вартості з балансу підприємства, як невиробничих фондів, на загальну суму 375859,80 грн, у т.ч. в березні 2004р.-27632,89грн, в червні 2004р.-103853,45грн., в грудні 2004р.-244373,46грн., в зв’язку з приватизацією.

Порядок передачі квартир громадянам у власність передбачений „Положенням про порядок передачі квартир (будинків) у власність громадян, затвердженим наказом Державного комітету України по житлово-комунальному господарству від 15 вересня 1992 р. N 56. (далі – Положення).

Положенням передбачено, що державні комунальні підприємства по обслуговуванню та ремонту житлових будинків (як балансоутримувачі) щомісяця на підставі прийнятих рішень про передачу квартир (будинків) у власність громадян здійснюють списання приватизованого житла з балансу основної діяльності. Вартість приватизованого житла, яке підлягає списанню, визначається балансовою вартістю одного квадратного метра загальної площі житлового будинку на момент списання і загальної площі приватизованого житла.(п. 36, 37). Вимоги вказаного положення поширюються і на ДП „Донецька залізниця”, яка також є балансоутримувачем державного житлового фонду.

Таким чином спірним між сторонами є питання щодо характеру здійсненої позивачем операції та її відповідного оподаткування: безоплатна передача особі, не зареєстрованій платником податку за самостійним рішенням позивача чи безоплатна приватизація житлового фонду.

Наведена господарська операція Донецької дистанції колії підпадає під дію п.п.5.1.19 п.5.1. ст.5 Закону України "Про податок на додану вартість", який визначає що операції по приватизації державного і комунального майна, „ операції з безоплатної приватизації житлового фонду, включаючи місця загального користування (у тому числі підвали та горища) у багатоквартирних будинках, присадибних ділянок та земельних паїв відповідно до законодавства” звільнені від оподаткування ПДВ.

На думку суду, звільнення від оподаткування ПДВ, передбачене пп. 5.1.19 вищевказаного Закону, поширюється на операції з приватизації державного житлового фонду, здійснювані особами, на яких у законодавчому порядку покладені функції по приватизації житлового фонду, тобто на осіб, визначених п. 1 ст. 8 Закону України "Про приватизацію державного житлового фонду .”

Положення пункту 4.9 ст.4 Закону „ Про податок на додану вартість” регулюють питання оподаткування інших, відмінних від приватизації житла, господарських операцій, зокрема коли безоплатна передача невиробничих фондів здійснюється внаслідок вільного волевиявлення підприємства на таку передачу (а не у відповідності до імперативних положень законодавства про приватизацію), у разі ліквідації основних засобів, в зв’язку з фізичним та моральним зносом тощо.

Таким чином, оскільки житло було приватизоване громадянами у відповідності до Закону України "Про приватизацію державного житлового фонду" № 2482 від 19.06.1992р. (передане їм у приватну власність), внаслідок чого списані з балансу ДП „Донецька залізниця”, попереднього балансоутримувача, як вже приватизовані – тобто такі, що юридично не належать підприємству, тому вважати, що ці невиробничі фонди (житло) були "безоплатно передані особі, не зареєстрованій платником податку, за самостійним рішенням позивача, не має законних підстав.

У висновку судово-економічної експертизи експертами зазначено, що господарська операція з безкоштовної передачі житлових будинків у приватну власність відображена у податковому обліку позивача належним чином, тому що списання з балансу підприємства невиробничих фондів відбувалося в межах дії Закону України „Про приватизацію державного житлового фонду”, а така операція у відповідності до пп.5.1.19. п. 5.1. ст. 5 закону України „Про податок на додану вартість” звільняється від оподаткування ПДВ.

З таким висновком експертів суд погоджується виходячи з вищенаведених обставин.

2.4. Відповідачем за результатами документальної перевірки фінансово-господарської діяльності структурного підрозділу залізниці - СП „Енергозбут” встановлені порушення п.п.7.2.1., 7.2.3, п.7.2, пп.7.4.5. ст.7 Закону України “Про податок на додану вартість” внаслідок чого відповідачем зменшено податковий кредит з ПДВ, сформований по податковим накладним, оформленим з недоліками, та по копіям податкових накладних на загальну суму 3 025149,36 грн. За вказане порушення відповідачем визначене податкове зобов’язання з ПДВ у сумі 3018354,41 грн. та застосована штрафна (фінансова) санкція у сумі 1 435 744,7 грн.

Крім того, за результатами перевірки встановлено порушення пп3.4 п.3 „Порядку оформлення декларації з податку на додану вартість”, затвердженого наказом ДПА України від 30.05.1997р. № 116, яке полягає в тому, що дані податкових зобов’язань по рядку 9 „Б” податкових декларацій СП „Енергозбут” Донецької залізниці не відповідають даним бухгалтерського обліку підприємства, а саме завищені на суму ПДВ 6 794,95 грн.

З вказаним порушенням позивач погодився та його не оспорює.

Сума завищення податкових зобов’язань (6 794,95 грн.) врахована податковим органом при визначенні суми заниження податкових зобов’язань з ПДВ через вищенаведені порушення. Таким чином, донарахована сума ПДВ, яка увійшла до оспорюваного податкового повідомлення – рішення становить 3 025 149,36 - 6 794,95=3 018 354,41 грн.

Відповідно до пп.7.2.3 п.7.2 ст.7 Закону України № 168/97-ВР від 03.04.1997р. “Про податок на додану вартість” (із змінами та доповненнями), податкова накладна складається у момент виникнення податкових зобов’язань продавця. Податкова накладна є звітним податковим документом і одночасно розрахунковим документом.

Згідно пп.7.2.1 п.7.2 ст.7 Закону України № 168/97-ВР від 03.04.1997р. “Про податок на додану вартість” (із змінами та доповненнями) платник податку зобов’язаний надати покупцю податкову накладну, що має містити інформацію, зазначену окремими рядками:

а) порядковий номер податкової накладної;

б) дату виписування податкової накладної;

в) назву юридичної особи або прізвище, ім'я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість;

г)податковий номер платника податку (продавця та покупця);

д)місце розташування юридичної особи або місце податкової адреси фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість;

е) опис (номенклатуру) товарів (робіт, послуг) та їх кількість (обсяг, об'єм);

є) повну назву отримувача;

ж) ціну поставки без врахування податку;

з) ставку податку та відповідну суму податку у цифровому значенні;

и) загальну суму коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку.

Відповідно до п.7.2.4 ст.7 Закону України „Про податок на додану вартість” право на нарахування та складання податкових накладних” надається виключно особам зареєстрованим як платники податку у порядку передбаченому ст.9 цього Закону.

У акті перевірки відсутні відомості, що податкові накладні виписані особами, які не мали право виписувати податкові накладні.

Під час перевірки відповідачем встановлено, що згідно даних Книги придбання товарів (робіт, послуг) суми ПДВ по всім податковим накладним, які на думку СДПІ не відповідають вимогам п.7.2.1 Закону України „Про податок на додану вартість”, увійшли до складу податкового кредиту.

Крім того, позивач надав суду листи контрагентів, що підтверджують формування ними податкових зобов’язань з ПДВ за такими податковими накладними.

Основні недоліки, які виявлені СДПІ при заповненні податкових накладних, зводяться до наступного: в податкових накладних зазначений старий номер свідоцтва платника ПДВ, в окремих податкових накладних невірно вказана адреса покупця або скріплені печаткою продавця, в якій код ЄДРПОУ не відповідає ідентифікаційному номеру платника податків.

Відповідно до п.7.2.1 ст.7 Закону України „Про податок на додану вартість” у переліку обов’язкових реквізитів не міститься вимоги щодо печатки продавця та змісту відомостей, які повинні бути в ній зазначені.

Податкові накладні містять необхідні реквізити, що дозволяє врахувати їх при формуванні податкового кредиту з ПДВ. Ці податкові накладні з урахуванням оцінки всіх доказів у справі, дають можливість ідентифікувати покупця (позивача), так і його контрагентів (продавців), які видали ці податкові накладні, та підтвердили фактичне здійснення господарських операцій, щодо яких видані дані податкові накладні.

При цьому суд не приймає до уваги посилання відповідача на недотримання позивачем п.7.2.6 ст.7 Закону України „Про податок на додану вартість”.

За приписами даної норми податкова накладна видається у разі продажу товарів (робіт, послуг) покупцю на його вимогу. У будь-якому випадку видається товарний чек, інший розрахунок або платіжний документ, підтверджує передачу товарів (робіт, послуг) та або прийняття платежу із зазначенням суми податку.

У разі порушення продавцем порядку виписування податкової накладної на вимогу покупця згідно з ч.1 п.7.2.6 цього Закону покупець має право звернутися до кінця поточного податкового періоду з відповідною заявою до органу державної податкової служби за своїм місцезнаходженням.

До заяви додаються копії товарних чеків або інших розрахункових документів, що засвідчують придбання товарів (робіт, послуг). Своєчасно подана заява є підставою для включення до податкового кредиту суми ПДВ, сплачену у зв’язку з придбанням товарів.

Таким чином, обов’язок покупця надати заяву до податкового органу стосується випадку, коли продавець не видав податкову накладну на вимогу покупця. Закон України „Про податок на додану вартість” не передбачає можливості та підстав для заміни податкової накладної у разі, якщо в ній є окремі недоліки, в т.ч. і такі, що не стосуються обов’язкових реквізитів.

Стосовно встановлення при проведенні СДПІ перевірки факту віднесення до податкового кредиту сум ПДВ по копіям податкових накладних на суму 439165,01 грн., то суд зазначає, що позивачем надані оригінали податкових накладних №290/005 від 31.03.04р. та №1735 від 30.11.04р..

При цьому встановлено, що до складання акту перевірки СДПІ по структурному підрозділу „Енергозбут”, де виявлений зазначений факт, позивачем були надані оригінали податкових накладних, але дана обставина відповідачем не врахована при складанні акту перевірки.

По даним податковим накладним продавцем сформовані податкові зобов’язання, включені до декларації, а покупцем (позивачем) сформований податковий кредит.

Відповідачем не спростований факт відсутності взагалі оригіналу даних податкових накладних у позивача на момент формування податкового кредиту.

З урахуванням встановлених в судовому засіданні обставин і наявності фактично на момент прийняття спірного податкового повідомлення - рішення оригіналів спірних податкових накладних, зменшення відповідачем податкового кредиту на суму 439165,01 грн. з посиланням на п.7.4.5 ст.7 Закону України „Про податок на додану вартість” є безпідставним.

Стосовно зменшення податкового кредиту у сумі 10917,87 грн. по податковій накладній №37/2/3 від 30.03.04р. виданої ТОВ „Луганське енергетичне об’єднання”, в якій відсутній підпис посадової особи – продавця, і донарахування ПДВ у сумі 10917,87грн. та штрафної санкції у сумі 5458,94грн., то господарський суд дійшов висновку про правомірність такого зменшення і донарахування податкового зобов’язання і в цій частині вимоги позивача задоволенню не підлягають з огляду на наступне.

У відповідності до ч.3 п.7.2.3 ст.7 Закону України „Про податок на додану вартість” податкова накладна є звітним податковим документом і одночасно розрахунковим документом.

У відповідності до п.2 ст.9 Закону України „Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні” однією із ознак первинного документу є наявність особистого підпису особи, яка його видала. За таких обставин заповнений таким чином бланк податкової накладної не є первинним документом як бухгалтерського так і податкового обліку і не є належним доказом в підтвердження права платника податку на віднесення суми ПДВ по такій податковій накладній до податкового кредиту.

Надання позивачем на момент проведення експертизи даної податкової накладної з підписом посадової особи продавця не спростовує висновку СДПІ про відсутність належного документу (оригіналу податкової накладної з підписом особи, що її видала) в момент формування податкового кредиту на суму 10917,87 грн. в квітні 2004р.

2.5 Стосовно зменшення податкового кредиту по п.7.4.1 ст.7 Закону України „Про податок на додану вартість” по господарським операціям з наданням послуг по договорам, укладеним з підприємством „Укрінвопромінвест” від 30.04.04р. №Д/НО 04708/НЮ, від 30.04.04р. №Д/НА №04709/НЮ, від 30.04.04р. №Д/НА№04707/НЮ пов’язаними з проведенням екологічної експертизи виробничих комплексів, територій та об’єктів промислового призначення ДП „Донецька залізниця” та обстеженням з питань охорони праці та оцінки протипожежного стану виробничих комплексів, територій та об’єктів промислового і не промислового значення Донецької залізниці, то суд вважає таке зменшення необґрунтованим з огляду на те, що судом визнано, що витрати, пов’язані з виконанням зазначених договорів, пов’язані з виробничою діяльністю позивача і відносяться до валових витрат, отже позивач мав право віднести до складу податкового кредиту суми нарахованого ПДВ по цим операціям і тому вимоги позивача підлягають в цій частині задоволенню.

2.6 Відповідно до п.7.4.1 ст.7 Закону України „Про податок на додану вартість” (в редакції, чинній на момент спірних правовідносин) податковий кредит звітного податкового періоду складається із сум податку, сплачених (нарахованих) платником податків у звітному періоді у зв’язку з придбанням товарів (робіт, послуг) вартість яких відноситься до складу валових витрат виробництва (обігу) та основних фондів чи нематеріальних активів, що підлягають амортизації.

Судом визначено, що позивач неправомірно сформував валові витрати пов’язані з виконанням договору на надання рекламних послуг під час проведення конкурсу краси „Міс транспорт України”, укладеного із ЗАТ „Інтертранс”, оскільки вони не є витратами в розумінні п.5.2.1 ст.5 Закону України „Про оподаткування прибутку підприємств”, що пов’язані із веденням виробництва, продажем послуг, що придбаваються для подальшого використання у власній господарський діяльності.

Оскільки за змістом п.7.4.1 ст.7 Закону України „Про податок на додану вартість” до податкового кредиту відносяться тільки ті суми ПДВ, які були нараховані (сплачені) у зв’язку з придбанням товарів (робіт, послуг) вартість яких відноситься до валових витрат, то ПДВ, який був нарахований (сплачений) у сумі 13278,01грн. по зазначеним господарським операціям не підлягав включенню до податкового кредиту в серпні 2004р. у відповідності до п.7.4.4 ст.7 Закону України „Про податок на додану вартість”, яка передбачила, що уразі коли платник податку придбає товари (роботи, послуги) вартість яких не відноситься до складу валових витрат виробництва (обігу) і не підлягає амортизації, податки, що сплачені у зв’язку з таким придбанням, відшкодовуються за рахунок відповідних джерел і до складу податкового кредиту не включаються.

Таким чином, вимоги позивача в частині донарахування ПДВ у сумі 13278,01 грн. та штрафної санкції у сумі 6639 грн. задоволенню не підлягають.

На підставі викладеного, позовні вимоги позивача про визнання недійсним податкового повідомлення-рішення від 09.11.05р. №000370521/3/33587/10/15-16-23/4 підлягають задоволенню в частині визначення податку на додану вартість у сумі 12376012,12 грн. та штрафної санкції у сумі 7073044,56 грн., а в частині донарахування ПДВ у сумі 24195,88 грн. та штрафної санкції у сумі 12097,94 грн. в задоволенні позовних вимог відмовити.

Судові витрати у справі розподілити пропорційно задоволених вимог.

Керуючись ст.. 5.2.1, 5.4.4 ст.5 Закону України „Про оподаткування прибутків підприємств”, п.3.2 ст.3, п.5.1.19 ст.5, 7.4.1, 7.2.1 ст.7 Закону України „Про податок на додану вартість”, п.17.1.3, п.17.1.6, п.17.2. ст.17 Закону України „Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами”, ст.ст. 2, 17, 81, 85-86, 87, 92, 94, 161-163, 185-186 КАС України, господарський суд,-

ПОСТАНОВИВ:

Позов Державного підприємства „Донецька залізниця” до Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Донецьк Жовтневої міжрайонної державної податкової інспекції м.Маріуполя про визнання нечинними податкових повідомлень - рішень від 09.11.2005р. №/3/33588/10/15-16-23/4 в частині визначення податку на прибуток у сумі 12 187 821 грн. та штрафної санкції у сумі 8 833 391,20 грн. та № /3/33587/10/15-16-23/4 в частині визначення податку на додану вартість у сумі 12 400 208 грн. та штрафної санкції у сумі 7 085 142,50 грн. задовольнити частково.

Визнати недійсними податкові повідомлення – рішення від 09.11.05р. №/3/33588/10/15-16-23/4 в частині визначення податку на прибуток у сумі 12 171 141 грн. та штрафної санкції у сумі 8 820 047,2 грн., та податкового повідомлення-рішення №/3/33587/10/15-16-23/4 в частині визначення податку на додану вартість у сумі 12376012,12 грн. та штрафної санкції у сумі 7073014,55 грн.

В іншій частині позову в задоволені відмовити.

Присудити з коштів Державного бюджету України на користь Державного підприємства „Донецька залізниця” судовий збір – у сумі 3 грн. 40 коп..

Присудити з коштів Державного бюджету України на користь Донецького науково-дослідного інституту судових експертиз витрати на проведення судово-економічної експертизи у справі у сумі 9381,20 грн.

Стягнути з Державного підприємства „Донецька залізниця” м. Донецьк на користь Донецького науково-дослідного інституту судових експертиз (м. Донецьк, вул. Лисенко,4) витрати на проведення судово-економічної експертизи у справі у сумі 18,80 грн.

Вступну та резолютивну частини постанови залучити до справи.

Постанова може бути оскаржена до Донецького апеляційного господарського суду шляхом подачі через господарський суд Донецької області заяви про апеляційне оскарження протягом 10 днів з дня виготовлення повного тексту постанови та наступного подання апеляційної скарги протягом 20 днів після подання заяви про апеляційне оскарження.

Апеляційна скарга може бути подана без попереднього подання заяви про апеляційне оскарження.

Повний текст постанови виготовлений 16.01.08р.

Суддя Ушенко Л.В.

Суддя Гаврищук Т.Г.

Суддя Кододова О.В.