ГОСПОДАРСЬКИЙ СУД ЧЕРКАСЬКОЇ ОБЛАСТІ
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ  УКРАЇНИ

Справа №  09/5237а

"25" жовтня 2007 р.,  11 год.  10 хв.                                               м. Черкаси

Господарський суд Черкаської області в складі головуючого - судді Курченко Н.М.,

при секретарі –Лавріненко С.І., за участю  представників сторін: позивача –Носенко Л.Г. за довіреністю, першого відповідача –Чепурний О.П. за довіреністю, другого відповідача –Коваль К.М.  за довіреністю, розглянувши у  відкритому судовому засіданні в м. Черкаси адміністративну справу за позовом Державного підприємства "Златодар" до  Контрольно - ревізійного управління (КРУ) у Черкаській області (перший відповідач) та Золотоніської об’єднаної податкової інспекції (другий відповідач) про  визнання ревізію КРУ протизаконною, недійсним акт ревізії, скасування податкового повідомлення –рішення та рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій, -

ВСТАНОВИВ :

Позивач звернувся до господарського суду з адміністративним позовом, у якому просить: визнати перевірку КРУ у Черкаській області (перший відповідач) протизаконною, недійсним акт ревізії від 18.05.2006 року №06-40/003, скасувати податкове повідомлення - рішення Золотоніської ОДПІ (другий відповідач) від 01.08.2006 року №1429//0 про визначення податкового зобов’язання по податку з доходів фізичних осіб в сумі 53522,46 грн. (далі – спірне податкове повідомлення-рішення) та рішення від 01.08.2006 року №1439/23-304/00952545 про застосування штрафних (фінансових) санкцій за перевищення встановлених строків використання виданої під звіт готівки, а також за видачу готівкових коштів під звіт без повного звітування щодо раніше виданих коштів в сумі 170 113,45 грн. (далі –спірне рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій) з підстав перевищення повноважень, невідповідності висновків чинному законодавству та фактичним обставинам здійснених господарських операцій.

05 грудня 2006 року позивач подав уточнення та доповнення до позовної заяви.

Позовні вимоги мотивовані наступним:

- у відповідності до положень ч.4 ст.11 Закону України „Про державну контрольно-ревізійну службу в Україні” проведення планових виїзних ревізій здійснюється органами державної контрольно-ревізійної служби та проводиться одночасно з іншими органами виконавчої влади, уповноваженими здійснювати контроль за нарахуванням і сплатою податків та зборів (обов’язкових) платежів;

- наприкінці 2005 року податковою інспекцією проведена перевірка підприємства, такі перевірки проводяться кожний рік і на них приходять різні контролюючі служби, як того вимагає законодавство, при складанні плану-графіку на ІІ-й квартал 2006 року КРУ не погодило його з іншими контролюючими службами, тому  фактично проведена повторна перевірка, що є порушенням законодавства;

- при проведенні розрахунків КРУ керувалось тільки йому відомими міркуваннями, а не нормами діючого законодавства;

- при визначенні штрафів за порушення порядку видачі готівки під звіт, КРУ не перевірило первинні документи, не врахувало поточне сальдо по розрахунках з підзвітними особами (рахунок 372), якщо підзвітна особа витратила на виконання завдань власні кошти, то не має значення коли поданий авансовий звіт;

- КРУ взяло лише дані карток підзвітних осіб без аналізу та перевірки первинних документів, штрафні санкції вираховувались із суми взятих під звіт коштів, а не із суми не повернутих коштів, що призвело до неправильних розрахунків, які не перевірила податкова інспекція при прийнятті за результатами ревізії спірних рішень.

У письмових запереченнях на адміністративний  позов:

- перший відповідач (КРУ у Черкаській області) просив у позові відмовити, посилаючись на проведення ревізії з дотриманням вимог чинного законодавства, наявність виявлених ревізією порушень Правил ведення касових операцій, розрахунок штрафних санкцій здійснено відповідно до вимог Указу Президента України від 12.06.1995 року №436 „Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки” та на підставі первинних документів, облікових регістрів, використаних під час перевірки правильності ведення касових операцій, і відповідно до Постанови Кабінету Міністрів України від 20.04.2006 року №550 передані на розгляд податкової інспекції; акт ревізії не може оспорюватись у суді, оскільки він не є актом ненормативного характеру, не  має обов’язкового характеру, не породжує права та обов’язки підконтрольної особи;

- другий відповідач  (Золотоніська ОДПІ) просив у позові відмовити, посилаючись на те, що спірні рішення прийняті відповідно до встановлених перевіркою КРУ обставин та в повній відповідності з існуючими нормами, КРУ перевірялись питання дотримання підприємством касової дисципліни, що ніяким чином не пов’язано із зазначеними в позові нормами ст.11 Закону України „Про контроль-ревізійну службу в Україні”. Подав клопотання про заміну на третю особу, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору, на стороні відповідача –КРУ в Черкаській області.

Клопотання представника другого відповідача про заміну другого відповідача на третю особу, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору, судом відхилено.

За клопотанням представника другого відповідача, погодженим з представниками позивача та першого відповідача  розгляд справи судом продовжений до 01 листопада 2007 року.

Ухвалою суду від 16.01.2007 року у справі призначена судова бухгалтерсько-економічна експертиза, проведення якої доручено Черкаському відділенню Київського науково-дослідного інституту судових експертиз, у зв’язку з чим провадження у справі було зупинено. 08 серпня 2007 року провадження у справі поновлено з призначення справи до судового розгляду на 04 вересня 2007 року.

На вирішення експертизи були поставлені наступні питання:

1. Чи правильно відображені в фінансово-господарських документах та документах ведення касових операцій Державного підприємства "Златодар" (позивача) витрати на відрядження та  видача готівкових грошових коштів під звіт  і їх використання за 2004 –2005 роки та 1 квартал 2006 року?

2. Чи підтверджені ДП «Златодар»витрати на відрядження та використання, виданої під звіт готівки, у  2004 –2005 роках та 1 кварталі 2006 року первинними документами бухгалтерського обліку та розрахунковими документами?

3. Чи вірно відображені в додатку №19 до акту ревізії від 18.05.2006 року №06-40/003 видача готівки під звіт та її використання ДП «Златодар»за період з 01.01.2004 року  по 31.03.2006 року та чи вірно обраховані штрафи в колонках 7, 8, 9 вказаного додатку?

У висновках судово-бухгалтерської експертизи №404-Б від 26 липня 2007 року перше та друге питання визнані ревізійними,  і такими, що не відносяться до компетенції експерта. По третьому питанню зроблений висновок, що за даними дослідження за період з 01.01.2004 року по 31.03.2006 року сума штрафних санкцій, розрахована згідно Указу Президента України від 12.06.1995 року №436/95 склала 165993,41 грн., сума штрафних санкцій згідно Закону України „Про податок з доходів фізичних осіб” від 22.05.2003 року склала 4482,50 грн.

З висновками експертизи сторони не погодились.

За клопотанням представників сторін в судовому засіданні оголошувалась перерва  з 04 по 21 вересня 2007 року та з 12 по 25 жовтня 2007 року.

В судових засіданнях:

- представник позивача підтримав позовні вимоги, просив їх задовольнити, спростовуючи висновки ревізії та доводи представників сторін доказувала необґрунтованість та недоведеність висновків ревізії, які ілюструвала порівняльною таблицею нарахування штрафних санкцій працівникам ДП „Златодар” за порушення норм регулювання обігу готівки, також посилалась на відсутність складу правопорушення, його недоведеність та неправильне застосування норм Господарського кодексу України щодо порядку та строків застосування адміністративно-господарських санкцій, висновки експертизи вважає неправильними;

- представник першого відповідача дотримувався доводів, викладених в акті ревізії та запереченнях на позов, висновки експертизи вважає необгрунтованими;

- представник другого відповідача дотримувався доводів, викладених у письмових запереченнях на позов, також посилався на те, що податкова інспекція не вправі перевіряти акт ревізії, спірні рішення прийняті на підставі розрахунків та висновків КРУ.

Заслухавши представників сторін, дослідивши матеріалі справи, судом встановлено наступне.

На виконання плану роботи КРУ у Черкаській області  на ІІ квартал 2006 року, на підставі направлень №128 та №129, виданих КРУ у Черкаській області 27 березня 2006 року та №28, виданого КРВ у місті Золотоноша та Золотоніському районі  05 квітня 2006 року,  ревізорами першого відповідача та його відділення у місті Золотоноша та Золотоніському районі, у період з 03.04 по 18.05.2006 року  проведена ревізія фінансово-господарської діяльності  позивача за 2004 - 2005 роки та І квартал 2006 року, за результатами якої складений акт від 18 травня 2006 року №06-40/003 (далі –акт ревізії).

Порушення, які не визнає позивач, описані в підпункті г) акту ревізії, аркуші 14-15, додаток №19 „Дотримання порядку видачі готівки під звіт та її використання ДП „Златодар” за період з 01.01.2004 року –31.03.2006”. При цьому в акті ревізії вказано на порушення п.2.15 та п.5.8.11 Положення №72 із змінами, п.2.11 та п.7.4.6 Положення №637 в частині недотримання підприємством порядку видачі готівки під звіт, зокрема, термінів звітування та видачу готівки підзвітним особам без звітування за попередньо отримані ними суми готівки (реєстр виявлених порушень, додаток №19). Згідно додатку №19, колонка 7 –штраф за порушення норм регулювання обігу готівки (25%) визначений по підзвітним особам і становить  170113,45 грн.; штраф згідно наказу ДПА від 19.09.2003 року №440, колонка 8 –15%, становить 53522,46 грн.

На підставі акту ревізії Золотоніською ОДПІ (другий відповідач) прийняті:

- податкове повідомлення - рішення від 01.08.2006 року №1429//0, у якому вказано на порушення п.3 Порядку складання Звіту використання коштів, наданих на відрядження або під звіт, затвердженого Наказом ДПА України від 19.09.2003 року №440, п.9.10 Закону України „Про податок з доходів фізичних осіб” від 22.05.2003 року, зі змінами і доповненнями (далі –ЗУ «Про податок з доходів фізичних осіб»), у зв’язку з чим визначено суму податкового зобов’язання по податку з доходів фізичних осіб в сумі 53522,46 грн. (спірне податкове повідомлення-рішення);

- рішення від 01.08.2006 року №1439/23-304/00952545 про застосування штрафних (фінансових) санкцій, у якому вказано на порушення п.2.15 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затверджене Постановою Правління Національного банку України від 19.02.2001 року №72, зареєстроване в Міністерстві юстиції 15.03.2001 року за №237/5428 із змінами та доповненнями (діяло до 13.02.2005 року)  та п.2.11 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затверджене Постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004 року №637, зареєстроване в Міністерстві юстиції 13.01.2005 року за №40/10320 (діє до 14.02.2005 року) (далі вживається скорочено –Положення НБУ №72, Положення НБУ №637), згідно абз.5 п.1 Указу Президента України від 12.06.1995 року №436/95 „Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки” до ДП „Златодар” застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій: у розмірі 25% виданих під звіт сум за перевищення встановлених строків використання виданої під звіт готівки, а також за видачу готівкових коштів під звіт без повного звітування щодо раніше виданих коштів -  170 113,45 грн. (розрахунок фінансових санкцій проведений КРУ у Черкаській області) (спірне рішення).

До проведення ревізії позивача КРУ у Черкаській області, Золотоніською ОДПІ була проведена комплексна планова документальна  перевірка фінансово-господарської діяльності позивача за період з 01.01.2004 року по 31.03.2005 року, за результатами якої складений акт від 12.09.2005 року №399. У пункті 3.15 акту перевірки описана перевірка дотримання порядку ведення касових операцій в національній валюті України. У висновках (розділ ІУ), у п.5 вказано на встановлене порушення п.2.11 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні – видача готівкових коштів під звіт в розмірі 4532,38 грн. без повного звітування за раніше отримані суми.

Розглянувши матеріали справи, заслухавши доводи сторін, оцінюючи докази у справі в їх сукупності, суд вважає позовні вимоги підлягаючими частковому задоволенню, з огляду на наступне.

Статус Державної контрольно-ревізійної служби в України та правові основи її діяльності  визначені спеціальним Законом України „Про  державну контрольно-ревізійну службу в Україні” від 26.01.1993 року №2939 (ЗУ№2939).

Відповідно до ст.2 ЗУ№2939 головним завданням державної контрольно-ревізійної служби є здійснення фінансового контролю за використанням і збереженням державних фінансових ресурсів, необоротних та інших активів, правильністю визначення потреби в бюджетних коштах та взяття зобов'язань, ефективним використанням коштів і майна, станом і достовірністю бухгалтерського обліку і фінансової звітності в міністерствах та інших органах виконавчої влади, в державних фондах, у бюджетних установах і у суб'єктів господарювання державного сектору економіки, а також на підприємствах і в організаціях, які отримують (отримували в періоді, який перевіряється) кошти з бюджетів усіх рівнів та державних фондів або використовують (використовували у періоді, який перевіряється) державне чи комунальне майно (далі - підконтрольні установи), виконанням місцевих бюджетів, розроблення пропозицій щодо усунення виявлених недоліків і порушень та запобігання їм у подальшому.

Державний фінансовий контроль реалізується державною контрольно-ревізійною службою через проведення державного фінансового аудита, перевірки державних закупівель та інспектування.

Порядок проведення державною контрольно-ревізійною службою державного фінансового аудиту та інспектування встановлюється Кабінетом Міністрів.

Відповідно до ст.2 ЗУ №2939  Кабінет Міністрів України Постановою  від 20 квітня 2006 року № 550, затвердив Порядок проведення інспектування державною контрольно –ревізійною службою (далі –Постанова КМУ № 550)

Позивач підпадає під ознаки підконтрольного підприємства державної контрольно - ревізійної служби в розумінні ст.2 ЗУ №2939. Постанова КМУ №550 у період проведення ревізії позивача набула чинності.

Видом контролю позивача перший відповідач визначив планову ревізію, яка включена до плану роботи на ІІ квартал 2006 року і за результатами якої складений Акт.

Постановою КМУ №550 також встановлений порядок реалізації результатів ревізії. Зокрема,  встановлено, що у міру виявлення ревізією порушень законодавства посадові особи служби, не чекаючи закінчення ревізії, мають право усно рекомендувати керівникам об'єкта контролю невідкладно вжити заходів для їх усунення та запобігання у подальшому (п.45 Постанови КМУ №550).

Якщо вжитими в період ревізії заходами не забезпечено повне усунення виявлених порушень, органом служби у строк не пізніше ніж 10 робочих днів після реєстрації акта ревізії, а у разі надходження заперечень (зауважень) до нього - не пізніше ніж 3 робочих дні після надіслання висновків на такі заперечення (зауваження) надсилається об'єкту контролю письмова вимога щодо усунення виявлених ревізією порушень законодавства із зазначенням строку зворотного інформування.

Про усунення виявлених ревізією фактів порушення законодавства цей об'єкт контролю у строк, визначений вимогою про їх усунення, повинен інформувати відповідний орган служби з поданням завірених копій первинних, розпорядчих та інших документів, що підтверджують усунення порушень (п.46 Постанови КМУ №550).

Про результати ревізії, якою виявлено порушення законів та інших нормативно-правових актів, у визначені в пункті 46 цього Порядку строки інформуються органи управління об'єкта контролю та за необхідності відповідні органи державної влади та органи місцевого самоврядування (пункт 47 Постанови КМУ №550).

Відповідно до п.47 Постанови КМУ №550 про результати ревізії, якою виявлені порушення ЗУ «Про податок з доходів фізичних осіб» та Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, повідомлено Золотоніську ОДПІ.

Згідно ст.13 ЗУ №2939 дії або бездіяльність службових осіб державної контрольно-ревізійної служби можуть бути оскаржені в судовому або адміністративному порядку. Скарги на дії службових осіб в районах, містах, районах у містах та службових осіб контрольно-ревізійних управлінь розглядаються і вирішуються начальниками цих управлінь. Скарги на дію службових осіб Головного контрольно-ревізійного управління України та начальників контрольно-ревізійних управлінь Республіки Крим, областей, міст Києва і Севастополя розглядаються та вирішуються начальником Головного контрольно-ревізійного управління України.

Виходячи з наведених приписів спеціального ЗУ №2939 та норм Кодексу адміністративного судочинства оскарження дій щодо факту складення акту ревізії, визнання недійсним акту ревізії та його висновків, які не встановлюють для позивача будь-яких обов’язків, крім рекомендації усунути виявлені порушення, не передбачено діючим законодавством як спосіб захисту порушеного права. Акт ревізії є доказом при вирішенні спору про оскарження  рішень, дій в порядку реалізації результатів ревізії. На підставі акту ревізії другим відповідачем прийняті спірні податкове повідомлення рішення та рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій.

За таких обставин, позовні вимоги про визнання недійсним акту ревізії задоволенню не підлягає.

Стосовно позовних вимог про незаконність ревізії та необґрунтованість її висновків, суд виходить з наступного:

Згідно з приписами Постанови КМУ №550  результати ревізії оформляються актом, який складається на паперовому носії державною мовою і повинен мати наскрізну нумерацію сторінок. На першому титульному аркуші акта ревізії, який оформляється на бланку органу служби, зазначається назва документа (акт), дата і номер, місце складення (назва міста, села чи селища) та номер примірника.

Акт ревізії містить:

вступну частину, в якій зазначаються підстава для проведення ревізії, тема ревізії, повна назва об'єкта контролю, його місцезнаходження, відомості про організаційно-правову форму та форму власності, дати початку і закінчення ревізії, період, який підлягав ревізії, перелік посадових осіб служби та залучених спеціалістів, що проводили ревізію, перелік посадових осіб, які відповідали за фінансово-господарську діяльність об'єкта контролю у період, що підлягав ревізії;

констатуючу частину, в якій наведено інформацію про результати ревізії в розрізі кожного питання програми із зазначенням, за який період, яким способом (вибірковим, суцільним) та за якими документами перевірено ці питання, а також висновок про наявність або відсутність порушень законодавства.

Виявлені допущені об'єктом контролю порушення законодавства, контроль за дотриманням якого віднесено до компетенції служби, фіксуються в констатуючій частині акта ревізії з обов'язковим посиланням на норми законів чи інших нормативно-правових актів, які порушено, та зазначенням винних у їх допущенні осіб.

За результатами проведення ревізії з окремих питань програми посадовими особами служби та залученими спеціалістами, що проводили ревізію в складі групи, можуть за рішенням керівника групи складатися довідки, які підписуються відповідною посадовою особою служби чи спеціалістом та працівниками об'єкта контролю, що є відповідальні з цих питань. Довідки складаються в одному примірнику, видаються керівнику групи для прийняття рішення щодо включення до акта ревізії викладених в них фактів та долучаються до матеріалів ревізії. На вимогу об'єкта контролю йому можуть бути видані копії довідок.

Порядок погодження органами державної контрольно-ревізійної служби з органами державної податкової служби планів-графіків проведення перевірок суб’єктів господарювання, встановлений Наказом Головного контрольно-ревізійного управління України, Державної податкової адміністрації України від 13 вересня 2004 року №252/531, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 30 вересня 2004 року за №1241/9840 (далі скорочено  –Порядок погодження планів графіків проведення перевірок).

Питання порядку ведення касових операцій в національній валюті України за період 2004 року на І квартал 2005 року перевірене  Золотоніською ОДПІ, про що був складений акт від 12.09.2005 року №399. Отже доводи позивача про повторну перевірку 2004 року та 1 кварталу 2005 року,  відповідають дійсним обставинам.

Пункти 2.15, 5.8.11 Положення НБУ №72, на порушення яких вказують відповідачі, встановлюють  наступне:

Пункт 2.15 -  «Видача готівкових коштів під звіт на відрядження здійснюється відповідно до чинних нормативно-правових актів України.

Видача готівкових коштів під звіт з каси підприємства на закупівлю сільськогосподарської продукції, продуктів її переробки та заготівлю вторинної сировини, крім металобрухту (далі - закупівля сільгосппродукції та заготівля вторсировини), дозволяється на строк не більше 10 робочих днів від дня видачі готівкових коштів під звіт, а на всі інші виробничі (господарські) потреби на строк не більше двох робочих днів, уключаючи день отримання готівкових коштів під звіт.

Якщо з каси підприємства підзвітній особі одночасно видана готівка як на відрядження, так і для вирішення в цьому відрядженні виробничих (господарських) питань (у тому числі й для закупівлі в населення сільгосппродукції та заготівлі вторсировини), то строк, на який видана готівка під звіт на ці цілі, може бути продовжено до завершення терміну відрядження.

Видача готівкових коштів під звіт проводиться з кас підприємств за умови звітування у встановленому порядку відповідної особи за раніше виданими під звіт сумами.

Звітування за одержані під звіт готівкові кошти здійснюється відповідно до чинного законодавства.

У разі придбання працівником підприємства за власні готівкові кошти товарів (продукції, послуг) або використання цих коштів у відрядженні для потреб підприємства він звітує за витрачені кошти згідно із чинним законодавством».

Пункт 5.8.11 –«Дані про виявлені під час перевірки порушення зазначаються в розділі VII акта перевірки».

Пункти 2.1, 7.4.6 Положення НБУ №637, на порушення яких вказують відповідачі, встановлюють наступне:

2.1. –«Підприємства (підприємці), які відкрили поточні рахунки в банках і зберігають на цих рахунках свої кошти, здійснюють розрахунки за своїми грошовими зобов'язаннями, що виникають у господарських відносинах, пріоритетно в безготівковій формі, а також у готівковій формі (з дотриманням чинних обмежень) у порядку, установленому законодавством України».

Пункт 7.4.6, в Положення відсутній. Має місце пункт 7.46, який в редакції на час прийняття Положення, встановлює, наступне: «Факти подання звіту про використання коштів до бухгалтерії в установлені строки без одночасного повернення до каси невикористаних підзвітних сум є порушенням порядку видачі готівки під звіт і її використання».

Пункт 9.10 ст.9 ЗУ „Про податок з доходів фізичних осіб”, на порушення якого вказують відповідачі, визначає оподаткування сум надміру витрачених коштів, отриманих платником податку на відрядження або під звіт та не повернутих у встановлений строк, містить підпункти:

- підпункт 9.10.1. встановлює, що податковим агентом платника податку при оподаткуванні сум, отриманих на відрядження або під звіт, не повернутих таким платником податку протягом встановленого підпунктом 9.10.3 цього пункту строку, є особа, що надала такі суми, а саме:

а) на відрядження у сумі перевищення над сумою витрат платника податку на таке відрядження, розрахованою згідно з підпунктом 5.4.8 пункту 5.4 статті 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств";

б) під звіт для здійснення окремих цивільно-правових дій від імені та за рахунок особи, що їх надала, у сумі перевищення над сумою фактичних витрат платника податку на здійснення таких дій.

Сума податку, нарахована на суму такого перевищення, утримується особою, що надала такі кошти, за рахунок будь-якого оподатковуваного доходу (після його оподаткування) платника податку за відповідний місяць, а при недостатності суми такого доходу - за рахунок оподатковуваних доходів наступних звітних місяців, до повної сплати суми такого податку.

Якщо платник податку припиняє трудові або цивільно-правові відносини з особою, що надала такі кошти, то така сума податку утримується за рахунок останньої виплати оподатковуваного доходу під час проведення остаточного розрахунку, а при недостатності суми такого доходу непогашена частина податку включається до складу податкового зобов'язання платника податку за наслідками звітного податкового року.

Якщо повне утримання такої суми податку є неможливим внаслідок смерті платника податку або визнання його за рішенням суду безвісно відсутнім або померлим, то така сума утримується при нарахуванні доходу за останній для такого платника податку податковий період, а в непогашеній частині визнається безнадійною до сплати;

- підпункт 9.10.2. - встановлює, що звіт про використання коштів, наданих на відрядження або під звіт, надається за формою, встановленою центральним податковим органом, до закінчення третього банківського дня, наступного за днем, у якому платник податку:

а) завершує таке відрядження;

б) завершує виконання окремої цивільно-правової дії за дорученням та за рахунок особи, що надала кошти під звіт.

За наявності надміру витрачених коштів їх сума повертається платником податку у касу або зараховується на банківський рахунок особи, що їх надала, до або під час подання зазначеного звіту;

- підпункт 9.10.3. - визначає, що якщо платник податку повертає суму надміру витрачених коштів пізніше граничного строку, встановленого підпунктом 9.10.2 цього пункту, але не пізніше звітного місяця, на який припадає останній день такого граничного строку, то такий платник податку сплачує штраф у розмірі 15 відсотків суми таких надміру витрачених коштів, який стягується за процедурою утримання податку, встановленою підпунктом 9.10.1 цього пункту.

Якщо платник податку не повертає суму надміру витрачених коштів протягом звітного місяця, на який припадає такий граничний строк, то така сума підлягає оподаткуванню за правилами, встановленими підпунктом 9.10.1 цього пункту, та платник податку сплачує штраф, встановлений абзацом першим цього підпункту.

Якщо у майбутніх податкових періодах платник податку повертає суму надміру витрачених коштів або вона стягується з такого платника податку за рішенням суду, перерахунок податкових зобов'язань такого платника податку не здійснюється, а сума штрафу не відшкодовується».

- підпункт 9.10.4. передбачає, що норми цього пункту поширюються також на витрати, пов'язані з відрядженням чи виконанням окремих цивільно-правових дій, які були оплачені з використанням корпоративних платіжних карток, дорожніх, банківських або персональних чеків, інших платіжних документів, з урахуванням встановлених цим підпунктом особливостей.

Наказом ДПА України від 19.09.2003 року №440, на який посилання в акті ревізії, як на підставу застосування до платника податку штрафу у розмірі 15 відсотків, затверджено форми Звіту про використання коштів, наданих на відрядження або під звіт, та Порядку складання вказаного Звіту, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 9 жовтня 2003 р. за № 915/8236 (далі –Наказ ДПА №440).

У додатку до Наказу ДПА №440  наведена форма Звіту, розрахунок штрафу та сума утриманого податку за несвоєчасно повернуті витрачені кошти на відрядження або під звіт, який підписується особою, що його склала та вручається платнику податку –фізичній особі, якій видавались кошти під звіт.  Зокрема, зазначено, що при несвоєчасності повернення суми надміру сплачених коштів пізніше граничного терміну (до закінчення третього банківського дня, наступного за днем, у якому платник податку завершує таке відрядження або завершує виконання окремої цивільно-правової дії за дорученням та за рахунок особи, що надала кошти під звіт), але не пізніше звітного місяця, на який припадає останній день такого граничного терміну.

Розрахунок у додатку №19 до акту ревізії штрафу згідно наказу ДПА від 19.09.03 №440 знаходиться поза межами функцій КРУ, встановлених ст.8 ЗУ №2939.

Застосовуючи норми ЗУ „Про податок з доходів фізичних осіб” відповідачі не врахували  норми цього закону в їх сукупності. Так, з акту ревізії вбачається, що грошові кошти видавались під звіт особам, які займались постачанням товарно-матеріальних цінностей (аркуш 15). Отже, строк звіту відповідно до п.п.9.10.2 ЗУ „Про податок з доходів фізичних осіб” підлягає обчисленню до закінчення третього банківського дня, наступного за днем, у якому платник податку (фізична особа) завершує виконання окремої цивільно-правової дії за дорученням та за рахунок особи, що надала кошти під звіт.

Акт ревізії та додаток №19 до акту ревізії, на який посилання, як на підставу розрахунків штрафних санкцій, не містить аналізу фактичного використання одержаних під звіт коштів, ревізія їх фактичного використання підзвітними особами по бухгалтерських первинних документах не проводилась, в акті не зазначено посадових осіб, відповідальних за складення розрахунку штрафів, також не ревізувались  укладення договорів та вчинення розрахунків. Розрахунки штрафів за формою відповідно до Наказу ДПА №440 по кожній підзвітній особі не складені.  У розрахунку (додаток №19 до акту ревізії) зафіксовані дати здачі авансових звітів про використання коштів по кожній підзвітній особі, прострочення здачі визначено без врахування підстав використання коштів, що унеможливлює спростування доводів позивача про неправильність визначення першим відповідачем граничного терміну повернення взятих фізичними особами під звіт коштів на виконання цивільно-правових дій. Таким чином, ревізія фінансово-господарської діяльності, з якої випливають порушення, за які застосовані штрафні санкції за спірними рішеннями, є   неповною, а висновки необґрунтованими.

За таких обставин, доводи позивача про невідповідність висновків ревізії фактичним обставинам здійснених господарських операцій, суд вважає обґрунтованими, а застосування штрафу, передбаченого п.9.10.3 ЗУ „Про податок з доходів фізичних осіб”, є не доведеним. У спірному податковому повідомленні-рішенні та акті ревізії відсутні обґрунтування та склад правопорушення позивача, як податкового агента.

Абзац 5 п.1 Указу Президента «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки», на який посилання у спірному рішенні та акті ревізії, як на підставу застосування штрафних(фінансових) санкцій за спірним рішенням, встановлює, що у разі порушення юридичними особами всіх форм власності, фізичними особами - громадянами України, іноземними громадянами та особами без громадянства, які є суб'єктами підприємницької діяльності, а також постійними представництвами нерезидентів, через які повністю або частково здійснюється підприємницька діяльність, норм з регулювання обігу готівки у національній валюті, що встановлюються Національним банком України, до них застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафу:

- за перевищення встановлених строків використання виданої під звіт готівки, а також за видачу готівкових коштів під звіт без повного звітування щодо раніше виданих коштів - у розмірі 25 відсотків виданих під звіт сум.

За викладених в акті ревізії обставин, суб’єктом відповідальності за перевищення строків використання виданої під звіт готівки - є матеріально-відповідальні фізичні особи –громадяни України, які отримували під звіт готівку; суб’єктами відповідальності за видачу готівкових коштів під звіт без повного звітування щодо раніше виданих, може бути посадова особа юридичної особи, яка в акті ревізії не встановлена, як і не встановлені обставини підстав видачі та використання готівкових коштів матеріально-відповідальних осіб.

Порушення, що виникають у сфері використання готівкових коштів господарюючими суб’єктами регулюються вищевказаним Указом Президента України та відносяться до адміністративно-господарських санкцій.

Згідно ч.1, 2 статті 216 ГК України учасники господарських відносин несуть господарсько-правову відповідальність за правопорушення у сфері господарювання шляхом застосування до правопорушників господарських санкцій на підставах і в порядку, передбачених цим Кодексом, іншими законами та договором.  Застосування господарських санкцій повинно гарантувати захист прав і законних інтересів громадян, організацій та держави, в тому числі відшкодування збитків учасникам господарських відносин, завданих внаслідок правопорушення, та забезпечувати правопорядок у сфері господарювання.

Відповідно до ч.2 ст. 223 ГК України строки застосування адміністративно-господарських санкцій до суб'єктів господарювання встановлюються цим Кодексом.

Згідно ст. 238 ГК України за порушення встановлених законодавчими актами правил здійснення господарської діяльності до суб'єктів господарювання можуть бути застосовані уповноваженими органами державної влади або органами місцевого самоврядування адміністративно-господарські санкції, тобто заходи організаційно-правового або майнового характеру, спрямовані на припинення правопорушення суб'єкта господарювання та ліквідацію його наслідків. Види адміністративно-господарських санкцій, умови та порядок їх застосування визначаються цим Кодексом, іншими законодавчими актами. Адміністративно-господарські санкції можуть бути встановлені виключно законами.

Відповідно до пункту 4 Перехідних положень Конституції України  Президент України протягом трьох років після набуття чинності Конституцією України має право видавати схвалені Кабінетом Міністрів України і скріплені підписом Прем'єр-міністра України укази з економічних питань, не врегульованих законами, з одночасним поданням відповідного законопроекту до Верховної Ради України в порядку, встановленому статтею 93 цієї Конституції.

Господарський кодекс України, яким встановлена адміністративно-господарська відповідальність, набув чинності 01.01.2004 року.

Відповідно до пункту 5 Прикінцевих положень положення Господарського кодексу України щодо відповідальності за порушення правил здійснення господарської діяльності, а також за порушення господарських зобов'язань застосовуються у разі, якщо ці порушення були вчинені після набрання чинності зазначеними положеннями, крім випадків, коли за порушення господарських зобов'язань була встановлена інша відповідальність договором, укладеним до зазначеного в пункті 1 цього розділу строку.

Положення Господарського кодексу України щодо відповідальності за порушення, зазначені в абзаці першому цього пункту, вчинені до набрання чинності відповідними положеннями цього Кодексу стосовно відповідальності учасників господарських відносин, застосовуються у разі якщо вони пом'якшують відповідальність за вказані порушення.

Стаття 241 ГК України визначає штраф як адміністративно-господарську санкцію і встановлює, що адміністративно-господарський штраф - це грошова сума, що сплачується суб'єктом господарювання до відповідного бюджету у разі порушення ним встановлених правил здійснення господарської діяльності. Перелік порушень, за які з суб'єкта господарювання стягується штраф, розмір і порядок його стягнення визначаються законами, що регулюють податкові та інші відносини, в яких допущено правопорушення. Адміністративно-господарський штраф може застосовуватися у визначених законом випадках одночасно з іншими адміністративно-господарськими санкціями, передбаченими статтею 239 цього Кодексу

Відповідно до ст. 250 ГК України адміністративно-господарські санкції можуть бути застосовані до суб'єкта господарювання протягом шести місяців з дня виявлення порушення, але не пізніш як через один рік з дня порушення цим суб'єктом встановлених законодавчими актами правил здійснення господарської діяльності, крім випадків, передбачених законом.

Відповідачі порушили вищенаведені приписи ГК України: не визначили склад правопорушення суб’єкта господарювання - позивача, його вину,  строк, за який визначені санкції, перевищує один рік з дня порушення.

Неповнота та необґрунтованість висновків ревізії не усунута судовою експертизою, оскільки основні питання, які поставлені на вирішення експертизи, визначені експертизою як ревізійні, тому висновки по них не зроблені з посиланням на те, що вони знаходяться поза межами компетенції експертів.

Відповідно до ч.5 ст.82 КАС України висновок експерта для суду не є обов’язковим. Суд не приймає до уваги висновки експертизи, оскільки у них відсутні висновки за основними питаннями, поставленими судом на вирішення експертизи.

Статтею 19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до ч.3 ст.2 КАС України  у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони:

1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України;

2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано;

3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії);

4) безсторонньо (неупереджено);

5) добросовісно;

6) розсудливо;

7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації;

8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія);

9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення;

10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Відповідно до ст.71 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб’єкта владних повноважень обов’язок щодо доказування правомірності свого рішення дій чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти позову. Відповідачі не спростували доводи позивача та не довели законність спірних рішень.

Враховуючи вищевикладені обставини, суд вважає, що спірні податкове повідомлення - рішення та рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій другого відповідача ґрунтуються на висновках ревізії першого відповідача, які не відповідають фактичним обставинам,  з окремих питань вчинені поза межами повноважень, без врахування та перевірки усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення, ґрунтуються на неправильному застосуванні та тлумаченні чинного законодавства, отже є протиправними,  тому підлягають скасуванню.

Таким чином, позовні вимоги про скасування спірних податкового повідомлення-рішення та рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій підлягають задоволенню.

Відповідно до ст.94 КАС України з Державного бюджету на користь позивача підлягають стягненню здійснені та документально підтверджені судові витрати: судовий збір у розмірі встановленому КАС України –3,40 грн. та сплачена платіжним дорученням від 21 березня 2007 року №8461 сума 4360,00 грн. за проведення судово-бухгалтерської експертизи, а всього: 4363,40 грн.

Керуючись ст. ст. 94, 160-163 КАС України, суд, -

П О С Т А Н О В И В :

Адміністративний позов задовольнити частково.

Скасувати рішення Золотоніської об’єднаної державної податкової інспекції про застосування штрафних (фінансових) санкцій від 01 серпня 2006 року №1430/23-304/00952545.

Скасувати податкове повідомлення-рішення Золотоніської об’єднаної державної податкової інспекції від 01 серпня 2006 року №1429//0.

Стягнути з Державного бюджету України через Головне Управління державного казначейства України в Черкаській області на користь Державного підприємства "Златодар", Черкаська область, м. Золотоноша, вул. Шевченка, 47, ідентифікаційний код 00952545 –4363,40 грн. судових витрат.

В решті позовних вимог відмовити.

Постанова набирає законної сили після закінчення строку подання заяви про апеляційне оскарження, яка підлягає поданню до Київського апеляційного адміністративного суду через господарський суд Черкаської області. Заява про апеляційне оскарження постанови суду подається протягом десяти днів з  дня складення постанови в повному обсязі.. Апеляційна скарга на постанову подається протягом двадцяти днів після подання заяви про апеляційне оскарження.

Суддя                                                                                Н.М.Курченко

Повний текст постанови складений 30 жовтня 2007 року