Порядок документального оформления государственными учреждениями возврата (замены) товаров

Учет и отчетность бюджетных учреждений

ПОРЯДОК ДОКУМЕНТАЛЬНОГО ОФОРМЛЕНИЯ ГОСУДАРСТВЕННЫМИ УЧРЕЖДЕНИЯМИ ВОЗВРАТА (ЗАМЕНЫ) ТОВАРОВ

А. Л. СЕМЕНЮК, эксперт службы правового консалтинга ГАРАНТ

Документальное оформление возврата (замены) товаров. В настоящее время порядок документального оформления государственными учреждениями возврата (замены) товаров (в том числе в течение действия гарантийного срока) законодательством не определен. Вместе с тем очевидно следующее: чтобы исключить какие-либо разногласия с контрагентом и контролирующими органами, государственное бюджетное учреждение должно оформлять возврат (замену) товаров в порядке, предусмотренном для документального оформления отгрузки товаров (готовой продукции). Рассмотрим пример.

Пример. В декабре 2012 г. Бюджетное учреждение приобрело за счет субсидий на выполнение государственного задания и списало на нужды учреждения запасную часть на автомобиль. «Входной» налог на добавленную стоимость (НДС) включен в стоимость товара. В феврале 2013 г. в процессе эксплуатации в течение срока годности обнаружились недостатки товара. Согласно договору некачественный товар будет возвращен поставщику.

Нужно ли начислять НДС при возврате бракованного товара? Какие необходимо оформить документы, и какими бухгалтерскими проводками следует отразить возврат товара в следующих ситуациях: если товар был заменен и если поставщик вернул деньги?

При возврате товара продавцу, руководствуясь положениями пп. 36 и 37 Инструкции по примене-

нию Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений, утвержденной приказом Минфина России от 16.12.2010 № 174н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений и Инструкции по его применению» (далее — Инструкция № 174н), в рассматриваемой в примере ситуации должностные лица могут принять решение об оформлении следующих документов:

1) Требования-накладной (форма 0315006) или Накладной на отпуск материалов на сторону (форма 0315007) (исходя из данных, указанных в первичных документах поставщиком при отгрузке товара);

2) Товарной накладной (форма № ТОРГ-12) с пометкой «Возврат товара» (ее можно оформлять только по требованию контрагента);

3) претензионного письма (в нем может быть указано на необходимость замены товара, даны ссылки на положения договора, которые нарушены и т. д.).

Кроме того, необходимо учитывать, что в соответствии с положениями п. 349 Инструкции, утвержденной приказом Минфина России от 01.12.2010 № 157н «Об утверждении Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений и Инструкции по его применению» (далее — Инструкция № 157н),

запасные части к транспортным средствам (аккумуляторы, шины и покрышки и т. п.), выданные в эксплуатацию, списываются с балансового учета и учитываются на забалансовом счете 09 «Запасные части к транспортным средствам, выданные взамен изношенных».

Соответствующее списание запчастей с забалансового учета осуществляется на основании Акта приема-сдачи выполненных работ, подтверждающего их замену.

Например, учетной политикой учреждения может быть предусмотрено оформление решения профильной комиссии о списании с учета пришедших в негодность комплектующих (аккумуляторов, шин и т. д.) Актом о списании материальных запасов (форма 0504230).

Кроме того, в момент, когда запасная часть снимается с эксплуатации (списывается), в Карточке количественно-суммового учета (форма 0504041), в которой была учтена эксплуатируемая запасная часть, могут быть указаны следующие сведения:

— дата демонтажа;

— причина замены, определяемая комиссией;

— запись о дальнейшем направлении запасной части (в ремонт, на утилизацию и т. д.).

Поступление нового товара взамен вышедшего из строя в дальнейшем будет отражено учреждением на основании документов поставщика.

Бухгалтерский учет. В случае замены товара продавцом при наступлении гарантийного случая отдельные специалисты финансового ведомства в прошлые годы рекомендовали отражать в бухгалтерском учете исправительные бухгалтерские записи методом «Красное сторно».

Однако в рассматриваемом в примере случае, на взгляд автора, применение данного порядка организации бухгалтерского учета представляется не совсем корректным. Дело в том, что в текущем году в учете учреждения не числятся расходы, которые могут быть откорректированы (запчасти получены и списаны с балансового учета при выдаче в эксплуатацию в прошлом году), и, следовательно, нет оснований для отражения в учете сторнировочных записей. Кроме того, бухгалтерские записи должны быть обоснованы с экономической точки зрения.

Кроме того, отметим, что положениями Инструкции № 157н и Инструкции № 174н прямо не предусмотрен счет, на котором следует осуществлять расчеты с продавцом при возврате товара. По мнению автора, задолженность продавца при возврате ему товара ненадлежащего качества в

течение гарантийного срока может учитываться на счете 210 05 «Расчеты с прочими дебиторами».

И наконец, немаловажным является момент применения в бухгалтерских записях вида финансового обеспечения — вид 2 или вид 4, в рамках которого будут осуществляться рассматриваемые операции. По мнению автора, данные операции могут рассматриваться в рамках приносящей доход деятельности (вид 2), поскольку демонтаж бракованной запчасти, ее «обратная» реализация и операции с НДС, по сути, выходят за рамки выполнения учреждением государственного задания (подобным образом, например, производится реализация металлолома, полученного от разборки активов, числящихся в учете бюджетного учреждения по основной деятельности — вид 4).

Вместе с тем не исключаем возможности принятия решения, в соответствии с которым рассматриваемые операции отражались бы в бухгалтерском учете с видом 4 (например в случае, если бюджетное учреждение не осуществляет иной деятельности, приносящей доход, и уплата НДС будет осуществляться за счет средств субсидии на выполнение государственного задания).

При этом важно понимать, что возвращенные продавцом за товар, приобретенный бюджетным учреждением в рамках основной деятельности, денежные средства (новые товары) должны использоваться учреждением для достижения тех же целей, что и средства субсидии на выполнение государственного задания. Иными словами, подобный возврат не должен становиться способом манипулирования средствами субсидии и превращения денежных средств, предназначенных для выполнения государственного задания в средства, используемые бюджетным учреждением на иные нужды.

Учитывая положения Инструкции № 174н, в рассматриваемой ситуации представляется возможным оформить следующие бухгалтерские записи: • уменьшение по забалансовому счету 09 «Запасные части к транспортным средствам, выданные взамен изношенных» — отражено списание бракованной запчасти, подлежащей возврату продавцу:

Д-т сч. 2 105 36 340 К-т сч. 2 401 10 172 — в

учете отражена запасная часть, снятая с транспортного средства, подлежащая возврату продавцу;

Д-т сч. 2 210 05 560 К-т сч. 2 105 36 440 — отражен возврат имущества продавцу, учтена задолженность продавца по предоставлению

нового товара взамен возвращенного (возврату средств);

Д-т сч. 2 401 10 130 К-т сч. 2 303 04 730 — в

учете отражена задолженность по уплате НДС (на основании счета-фактуры, выставленного учреждением при возврате товара); Д-т сч. 2 303 04 830 К-т сч. 2 201 11 610 — НДС

перечислен в доход бюджета, одновременно отражено уменьшение по забалансовому счету 17 (ст. 130 КОСГУ).

Далее бухгалтерские записи оформляются в зависимости от договоренности учреждения и продавца.

Вариант 1. Продавец выдает другой товар взамен возвращенного:

Д-т сч. 2 106 34 340 К-т сч. 2 210 05 660 — от продавца получен новый товар взамен возвращенного (на сумму стоимости возвращенного имущества);

Д-т сч. 2 106 34 340 К-т сч. 2 401 10 172 — отражено превышение стоимости нового товара (указанной в сопроводительных документах, оформленных поставщиком) над стоимостью возвращенного имущества или Д-т сч. 2 401 10 172 К-т сч. 2 210 05 660—отражено превышение стоимости возвращенного имущества над стоимостью нового товара (указанной в сопроводительных документах, оформленных поставщиком);

Д-т сч. 2 105 36 340 К-т сч. 2 106 34 340 — новая запасная часть принята к учету.

Вариант 2. Продавец возвращает стоимость товара:

Д-т сч. 2 201 11 510 К-т сч. 2 210 05 660 — поступил возврат средств от продавца, одновременно отражено увеличение по забалансовому счету 1 7 (ст. 440 КОСГУ).

Налог на добавленную стоимость. Основные разногласия как с поставщиком, так и с налоговым органом в рассматриваемой ситуации могут возникнуть по вопросу уплаты НДС и оформлению счетов-фактур

По мнению специалистов Минфина России, при возврате товаров, принятых покупателем к учету, необходимо руководствоваться подп. «а» п. 7 Правил ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, применяемых при расчетах по НДС, утвержденных постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137 «О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость» (далее — Правила № 1137), которым

установлено, что в ч. 1 «Выставленные счета-фактуры» журнала учета отражаются показатели счетов-фактур, выставленных покупателем — плательщиком НДС продавцу при возврате ему принятых покупателем на учет товаров.

Кроме того, в соответствии с п. 3 Правил № 1137 покупатель должен зарегистрировать этот счет-фактуру в книге продаж. Полученный от покупателя при возврате товара счет-фактура регистрируется продавцом в журнале учета полученных и выставленных счетов-фактур, применяемых при расчетах по НДС, и является основанием для налогового вычета НДС (п. 11 Правил № 1137).

Таким образом, при возврате товаров, принятых учреждением — покупателем, являющимся плательщиком НДС, на учет, счет-фактура по возвращаемым товарам выставляется учреждением-покупателем. Корректировочные счета-фактуры продавцом в данном случае не выставляются (см. письма Минфина России от 03.07.2012 № 03-0709/64, от 21.05.2012 № 03-07-09/58, ФНС России от 11.04.2012 № ЕД-4-3/6103@).

При этом в налоговом законодательстве обязанность покупателя по исчислению НДС и выставлению счета-фактуры в подобной ситуации никак не увязывается с приобретением возвращаемого товара исключительно для осуществления операций, не облагаемых НДС.

По мнению автора, в рассматриваемой ситуации учреждению желательно следовать разъяснениям специалистов финансового ведомства и выставить при возврате имущества счет-фактуру, в котором налоговая база по НДС будет указана исходя из информации, ранее отраженной в счете-фактуре продавца имущества (письмо Минфина России от 23.03.2010 № 03-07-05/14). В противном случае иную позицию учреждению, вероятно, придется отстаивать в судебном порядке.

Возникающая в данном случае задолженность по НДС может быть погашена за счет собственных средств учреждения (как средств от приносящей доход деятельности, так и средств субсидии на выполнение государственного задания). При необходимости в этих целях бюджетным учреждением может быть осуществлено необходимое перераспределение между статьями расходов в плане финансово-хозяйственной деятельности.

Данный порядок, по мнению автора, применим как в том случае, когда взамен возвращаемого товара продавцом будет выдан новый, так и в случае, когда продавцом за некачественный товар будут

возвращены денежные средства, поскольку при возврате бракованной продукции покупатель вправе требовать возмещения всей суммы денежных затрат с учетом соответствующей суммы НДС (см. постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 21.07.2009 № 3474/09).

Список литературы

1. О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость: постановление Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137.

2. Об утверждении Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных

академий наук, государственных (муниципальных) учреждений и Инструкции по его применению: приказ Минфина России от 01.12.2010 № 157н.

3. Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений и Инструкции по его применению: приказ Минфина России от 16.12.2010 № 174н.

4. Письмо Минфина России от 23.03.2010 № 03-07-05/14.

5. Письмо Минфина России от 21.05.2012 № 03-07-09/58.

6. Письмо Минфина России от 03.07.2012 № 03-07-09/64.

7. Письмо ФНС России от 11.04.2012 № ЕД-4-3/6103@.

8. Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 21.07.2009 № 3474/09.

БЕСПЛАТНАЯ практическая конференция

«ОТЧЕТНОСТЬ ЗА I ПОЛУГОДИЕ: актуальные вопросы подготовки и требования законодательства»

27 июня 2013 г.

УЧАСТИЕ БЕСПЛАТНОЕ

Количество мест ограничено!

Мероприятие пройдет в Центральном доме предпринимателя

Регистрация: www.ifrs-professional.com

По вопросам участия также обращайтесь по тел: 8 (495) 502 21 95 или e-mail: info@ifrs-professional.com