Служба внутреннего аудита: цели, задачи и принципы функционирования

Хахонова Н.Н., Щербакова Е.П.

СЛУЖБА ВНУТРЕННЕГО АУДИТА: ЦЕЛИ, ЗАДАЧИ И ПРИНЦИПЫ ФУНКЦИОНИРОВАНИЯ

Чтобы принимать и реализовывать наиболее эффективные, с точки зрения стратегического развития экономического субъекта, управленческие решения, необходим постоянный и эффективный внутренний контроль на всех этапах процесса управления. Еще в период СССР контроль занимал особое место в деле повышения эффективности общественного производства и обеспечения сохранности социалистической собственности. Бухгалтерская (финансовая) информация служила только одному государственному пользователю, от лица которого выступали различные министерства и ведомства, а также государственные планирующие, статистические и финансовые органы. С одной стороны, бухгалтерский учет собирал, регистрировал и систематизировал различную информацию о совершающихся финансово-хозяйственных фактах, операциях и событиях, что позволяло создать качественную и количественную характеристики экономического субъекта. С другой стороны, с помощью полученной учетной информации осуществлялся непосредственный контроль над экономическим субъектом в соответствии с заданной ему целью, над экономической целесообразностью финансово-хозяйственных операций, за соблюдением им административно-командного режима экономики и сохранностью социалистиче-

ской собственности. При этом система государственного контроля строилась главным образом на решении задач выявления отклонений от жестко установленных государством моделей финансово-хозяйственной деятельности любых экономических субъектов.

Уход общества от системы планово-директивного хозяйствования и вступление в рыночные отношения коренным образом изменили условия функционирования экономических субъектов. Это, в свою очередь, потребовало от них коренным образом изменить уровень и направленность принимаемых ими управленческих решений. Одним словом, возникла первостепенная необходимость в разработке научно обоснованной, адекватной современным требованиям системы формирования как бухгалтерской (финансовой), так и иной информации, без которой невозможно дальнейшее обеспечение условий взаимоотношений экономических субъектов с внешней средой.

В рыночных условиях основой стабильного положения любого экономического субъекта является его финансовое состояние, мерой которого служит его финансовая устойчивость.

Именно финансовое состояние определяет конкурентоспособность экономического субъекта, его потенциал в деловом сотрудничестве, позволяет оценить

степень гарантий экономических интересов как самого экономического субъекта, так и его партнеров по финансовым и иным отношениям.

Таким образом, на первый план в современных условиях выходит вопрос управления финансовыми ресурсами экономического субъекта как основным и приоритетным видом ресурсов.

В традиционном понимании, чтобы эффективно управлять финансовыми ресурсами управленческому персоналу, необходимо прежде всего уметь реально оценивать финансовое состояние как своего экономического субъекта, так и его существующих и потенциальных партнеров.

Рассматривая этапы принятия и реализации управленческих решений, можно отметить, что весь процесс управления строится на определенного рода информационных потоках, основу которых составляет бухгалтерская (финансовая) информация. По мнению ряда авторов, процесс управления представляет собой процесс преобразования информации. При этом, чем сложнее структура внутренней среды экономического субъекта и чем сложнее и изменчивее взаимоотношения с внешней средой, тем больше информации необходимо для принятия эффективных управленческих решений.

В связи с этим возрастает роль современной системы бухгалтерского учета, являющейся основным информационным источником процесса управления.

В то же время следует отметить, что существуют некоторые ограничения, связанные с интерпретацией получаемых учетных данных, входящих в основной информационный поток, на основе которого принимаются управленческие решения.

Несмотря на то что система бухгалтерского учета постоянно совершенствуется, ее прямые функции, а также постоянно меняющаяся нормативно-регулирующая база не позволяют в достаточной мере сформировать достоверную, отражающую объективные финансово-хозяйственные процессы бухгалтерскую (финансовую) информацию.

По этой причине в современных условиях возникла необходимость создания независимых контрольных органов, которые, осуществляя последовательный контроль правильности ведения бухгалтерского учета, подтверждая достоверность бухгалтерской (финансовой) информации, могут оказывать и квалифицированные консультационные услуги по улучшению методологии бухгалтерского учета, а также финансового состояния экономического субъекта.

Важной вехой в развитии методов контроля стало внедрение в российскую экономику аудита.

Несмотря на то что, по мнению ряда авторов [5-14], аудит в России состоялся (об этом свидетельствует и принятый Федеральный закон от 7 августа 2001 г. №119-ФЗ «Об аудиторской деятельности»), все существующие теоретические разработки отечественной научной мысли направлены главным образом на организацию внешнего аудита.

Однако, так как процесс управления экономическим субъектом и надлежащим образом организованную систему внутреннего контроля невозможно отделить друг от друга, не нарушив при этом стройность и эффективность всей системы управления, то, как следствие, возникает потребность не в эпизодическом применении независимого внешнего аудита, а в постоянно действующей и эффективной структуре, входящей в систему внутреннего контроля в качестве неотъемлемой ее части.

Весьма эффективным механизмом обеспечения собственников и руководителей информацией по функционированию практически всех ее подсистем, в том числе и финансовой, является служба внутреннего аудита.

В официальных российских нормативных актах в области аудиторской деятельности под внутренним аудитом понимается «...организованная экономическим субъектом, действующая в интересах его руководства и (или) собственников, регламентированная внутренними документами система контроля за соблю-

дением установленного порядка ведения бухгалтерского учета и надежностью функционирования системы внутреннего контроля» или «...один из способов контроля за эффективностью деятельности звеньев структуры экономического субъекта» [15, с. 218].

Международный Институт внутренних аудиторов дает внутреннему ауди -ту следующее определение: «Внутренний аудит есть деятельность по предоставлению независимых и объективных гарантий и консультаций, направленных на совершенствование деятельности организации. Внутренний аудит помогает организации достичь поставленных целей, используя систематизированный и последовательный подход к оценке и повышению эффективности процессов управления рисками, контроля и корпоративного управления» [14].

В экономической литературе понятие внутреннего аудита по-разному трактуется как отечественными, так и зарубежными авторами.

Так, например, Бычкова С.М. считает, что «внутренний аудит представляет собой элемент системы внутреннего контроля, организованный руководством предприятия в целях анализа учетных и других контрольных данных» [4, с.21].

По мнению Бурцева В.В., «внутренний аудит — это регламентированная внутренними документами организации деятельность по контролю звеньев управления и различных аспектов функционирования организации, осуществляемая представителями специального контрольного органа в рамках помощи органам управления организации...» [3, с.212].

С точки зрения Богомолова А.М. и Голощапова Н.А., «внутренний аудит (внутрихозяйственный, внутрифирменный) — составная часть общего аудита, организованного на экономическом субъекте в интересах его собственников и регламентированного его внутренними документами по соблюдению установленного порядка ведения бухгалтерского учета, охраны собственности и надежности

функционирования системы внутреннего контроля» [2, с.6].

Известный английский ученый Додж Р., представивший в России одну из первых работ, связанных с международным аудитом, дает свое понимание внутреннего аудита: «Внутренний аудит является составной частью внутреннего контроля; осуществляется по решению органов управления фирмы для целей контроля и анализа хозяйственной деятельности» [6, с.87].

По мнению известных американских ученых Аренса Э. А. и Лоббе-ка Дж.К., внутренний аудит — это внутрихозяйственный аудит, обеспечивающий администрацию «ценной информацией для принятия решений, касающихся эффективного функционирования их бизнеса» [1, с.14].

Внутренний аудит может существовать в разных организационных формах: служба или департамент аудита, контрольно-ревизионная комиссия или управление и пр. Контрольно-ревизионная комиссия формируется согласно требованиям закона об акционерных обществах, им же во многом регламентируется и ее деятельность. Служба внутреннего аудита создается по решению совета директоров общества, который ставит задачи подразделению и принимает решения по кадровым вопросам.

Что касается подчиненности, то важнейшим фактором успешной деятельности службы внутреннего аудита является ее относительная независимость. Как уже отмечалось, служба внутреннего аудита работает на основании положения (регламента), утвержденного высшим руководством, собственниками, им же поставляет информацию. Таким образом, невозможна ситуация, при которой финансовый директор мог бы приостановить выполнение аудиторской программы, отказав в выделении запланированных средств.

Как правило, главная цель службы внутреннего аудита — предоставление совету директоров объективной и своевременной информации о деятельности

менеджмента компании по достижению общекорпоративных целей и соблюдению стандартов ведения бизнеса. Кроме того, важное место занимает информация о достоверности данных консолидированной отчетности и ведении учета в компании, о деятельности ее функциональных и региональных подразделений.

Укрупненно функции службы внутреннего аудита можно разделить на контрольные, информационно-аналитические, методологические и консультационные.

Контрольные функции включают:

- изучение, оценку и мониторинг адекватности и эффективности систем внутреннего контроля;

- контроль над соблюдением порядка проведения финансово-хозяйственных операций, внутренних регламентов, в том числе в части превышения полномочий руководством;

- проверку соблюдения законодательных и нормативных требований к ведению бухгалтерского, налогового учета и формированию финансовой, налоговой отчетности;

- оценку целесообразности управленческих решений, принимаемых по результатам проверки, выявление резервов повышения эффективности;

- проверку наличия и сохранности активов;

- взаимодействие с внешним независимым аудитом и контролирующими органами.

К информационно-аналитическим функциям относится информирование руководства о выявленных обстоятельствах и тенденциях, экспертиза разрабатываемых управленческих решений, анализ внутренних потоков материальных средств, анализ исполнения планов и смет.

Участие службы внутреннего аудита в разработке методик учета, их анализе на предмет соответствия бухгалтерскому или налоговому законодательству, анализ эффективности системы управленческого учета, тарифной политики и пр. составляют методологическую и консультационную деятельность службы внутреннего аудита.

Вышеперечисленные функции закрепляются в Положении о деятельности службы внутреннего аудита.

Наиболее эффективным и приемлемым механизмом оперативной адаптации экономического субъекта к постоянно меняющимся внутренним и внешним условиям является комплексное применение контролирующей и консультационной функций внутреннего аудита. Важно учитывать различия в организации работ по контрольной и консультационной деятельности (табл. 1).

Таблица 1. Сравнительные характеристики контрольной и консультационной деятельности

СВА

Основные характеристики Контрольная деятельность Консультационная деятельность

Отношения (стороны — участники) Заказчик (совет директоров, исполнительное руководство) — СВА — объект проверки Клиент (линейный или операционный менеджмент) — СВА

Цель действий Контроль объектов проверки по направлениям, предусмотренным регламентами СВА Содействие в повышении эффективности деятельности, оценка нововведений с точки зрения рисков

Характер и объем работы Определяется СВА; отражается в планах и программах проверки Определяется клиентом, как правило, в форме технического задания

Завершающие документы Отчет, акт с мнением аудитора, указанием выявленных недостатков и нарушений Рекомендации в виде аналитической записки, отчета или в иных формах, согласованных с клиентом

Последующий контроль Является обязательной частью контрольной деятельности Выполняется по желанию клиента

Консультационный внутренний аудит предполагает участие внутренних аудиторов в постановке бухгалтерского учета экономического субъекта, консультациях сотрудников системы управления по осуществлению различных финансово-хозяйственных операций, по различным аспектам нормативно-правового поля, по разработке и проведению программ повышения квалификации персонала и многим другим проблемам, возникающим в результате функционирования любого экономического субъекта.

Задачи, решаемые внутренним аудитом, можно сформулировать следующим образом:

- регулярный контроль над финансово-хозяйственной деятельностью экономического субъекта и его филиалов;

- контроль своевременности и полноты отражения финансово-хозяйственных операций в бухгалтерском учете;

- контроль над сохранностью имущества экономического субъекта и его филиалов;

- контроль за расчетно-платежной дисциплиной;

- контроль над соблюдением законодательства и иных нормативно-правовых актов;

- контроль над своевременностью расчетов с бюджетом разных уровней и внебюджетными фондами;

- выявление или предотвращение и контроль над исправлением искажений в учетной информации вследствие непреднамеренных ошибок и злоупотреблений;

- проверка учета затрат на производство, полноты и правильности отражения выручки от реализации продукции, работ (услуг), а также формирования финансовых результатов экономического субъекта и его филиалов;

- оценка степени эффективности систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля экономического субъекта и его филиалов;

- контроль над соблюдением политики экономического субъекта и обеспечение эффективности его финансово-хозяйственной деятельности;

- анализ финансово-хозяйственной деятельности экономического субъекта и его филиалов;

- оценка экономической безопасности;

- оценка инвестиционных и иных экономических проектов;

- выявление и мобилизация имеющихся резервов ограниченных ресурсов;

- консультирование персонала экономического субъекта и его филиалов по всем аспектам, входящим в компетенцию внутреннего аудита;

- научные разработки и подготовка методических рекомендаций и пособий по бухгалтерскому учету и иным, входящим в его компетенцию, направлениям;

- компьютеризация бухгалтерского учета, подготовки и формирования бухгалтерской (финансовой) отчетности, расчетов по налогообложению, финансовому и экономическому анализу и прочим направлениям, входящим в компетенцию внутреннего аудита экономического субъекта;

- контроль исполнения решений по устранению выявленных искажений и иных недостатков;

- оценка степени надежности информации, предоставляемой системе управления;

- организация служебных расследований по различным чрезвычайным происшествиям и обстоятельствам;

- взаимодействие при необходимости с внешними аудиторами, представителями налоговых и иных контролирующих органов.

Приведенный, хотя и не претендующий на полноту, перечень задач, стоящих перед внутренним аудитом, может меняться в зависимости от возникающей необходимости в процессе управления. В то же время его разнообразие подтверждает многофункциональные возможности внутреннего аудита. При этом все эти задачи можно объединить в обобщенное понятие. Иными словами, задачей внутреннего аудита на современном этапе его развития является обеспечение процесса управления экономиче-

ским субъектом достаточной и уместной контрольно-регулирующей информацией, позволяющей принимать наиболее эффективные управленческие решения, а также оперативно и своевременно проводить корректировку ранее принятых решений.

Основными характеристиками внутреннего аудита являются:

1. Независимость и объективность. Независимость — в данном случае понятие организационное, которое в значительной степени определяется уровнем подчиненности службы внутреннего аудита в компании. Под объективностью понимается индивидуальное качество внутреннего аудитора — беспристрастность в оценках и выводах.

2. Совершенствование деятельности организации. Целью внутреннего аудита, как следует из определения, является совершенствование деятельности организации (не выявить нарушения и ошибки для последующих оргвыводов и наказания виновных, не написать отчет на несколько десятков страниц с сотней трудновыполнимых рекомендаций, а увидеть и оценить риски, слабые стороны в работе организации и дать рекомендации, направленные на повышение эффективности систем и процессов).

3. Предоставление гарантий и консультаций. Сущность деятельности внутреннего аудита заключается в предоставлении гарантий и консультаций заказчикам (клиентам) внутреннего аудита. При этом сфера предоставления гарантий и консультаций за последние годы существенно расширилась и на сегодняшний день включает следующие области: управление рисками, внутренний контроль, корпоративное управление.

Весомый аргумент для собственников в пользу создания службы внутреннего аудита в компании — существенно меньшие затраты на содержание по сравнению с привлечением к внутреннему аудиту специалистов извне. Оперативность собственной службы внутреннего аудита выше, поскольку руководители компании могут востребовать ее услуги практически в

любой момент. Кроме того, сотрудники службы внутреннего аудита обладают более глубокими знаниями организационной, экономической и финансовой ситуации в компании, в том числе и за счет привлечения к своей деятельности высококвалифицированных специалистов других структурных подразделений. И, наконец, специалисты службы внутреннего аудита заинтересованы в повышении эффективности деятельности компании: являясь ее подразделением, служба внутреннего аудита должна постоянно подтверждать собственную результативность.

Однако внутренний аудит необходим не только собственникам, но и менеджменту компании. Задача менеджеров — управлять бизнесом, достигая поставленных целей наиболее эффективным образом.

Успешность выполнения этой задачи зависит в значительной степени от двух факторов:

1. Обладает ли менеджер информацией, необходимой для принятия правильных управленческих решений.

2. Существует ли эффективная система контроля выполнения принятых решений. Менеджеры, для которых управление бизнесом является частью повседневной работы, не всегда способны объективно оценить ситуацию. Даже если менеджер считает, что эффективно контролирует все процессы, у него, как правило, нет времени и специфических навыков для сбора и структурирования соответствующей информации. Внутренний аудит, по сути своей работы, обладает информацией по всем аспектам деятельности компании и инструментарием для обобщения и анализа данных, поэтому тесное взаимодействие с внутренним аудитом повышает эффективность принятия решений менеджментом. Именно внутренний аудит является объективным источником информации, помогающим менеджеру по-новому посмотреть на вещи и оценить качество выполнения принятых управленческих решений.

Наиболее общие аспекты целесообразности создания отдела внутреннего

аудита в российских организациях заключаются в следующем:

- во-первых, это позволит совету директоров или исполнительному органу наладить эффективный контроль за автономными подразделениями организации;

- во-вторых, проводимые внутренними аудиторами целевые контрольные проверки и анализ выявляют резервы производства и наиболее перспективные направления развития;

- в-третьих, внутренние аудиторы наряду с контролем часто выполняют и консультативные функции в отношении должностных лиц финансово-экономических, бухгалтерских и иных служб в головной организации, ее филиалах и дочерних компаниях.

Подводя итоги, отметим, что на сегодняшний день складываются благоприятные условия для того, чтобы внутренний аудит продемонстрировал свои широкие возможности и доказал свою необходимость как собственникам, так и менеджменту компаний. А у собственников и менеджмента компаний может появиться мощный инструмент повышения эффективности бизнеса.

Библиографический список

1. Аренс А., Лоббек Дж. Аудит: Пер. с англ. / Гл. редактор серии проф. Я.В. Соколов. — М.: Финансы и статистика, 1995. —

2. Богомолов А.М., Голощапов Н.А. Внутренний аудит. Организация и методика проведения. — М.: Экзамен, 1999.

3. Бурцев В.В. Организация системы внутреннего контроля коммерческой организации. — М.: Экзамен, 2000.

4. Бычкова С. М. Аудиторская деятельность. Теория и практика. — СПб.: Издательство «Лань», 2000. —

5. Данилевский Ю.А. Общий аудит, аудит бирж, внебюджетных фондов и инвестиционных институтов. — М.: Бухгалтерский учет, 1996.

6. Данилевский Ю.А., Шапигузов С.М., Ремизов Н.А., Старовойтова Е.В. Аудит. — М.: ИД ФБК-ПРЕСС, 1999.

7. Додж Р. Краткое руководство по стандартам и нормам аудита / Пер. с англ.; предисловие С.А. Стукова. — М.: Финансы и статистика; ЮНИТИ, 1992. —

8. Иткин Ю.М. Проблемы становления аудита. — М.: Финансы и статистика, 1991.

9. Камышанов П. И. Практическое пособие по аудиту. — М.: ИНФРА-М, 1996.

10. Международные стандарты аудита и Кодекс этики профессиональных бухгалтеров (1999). — М.: МЦРСБУ, 2000.

11. Родионова В.М. и др. Финансы. — М.: Финансы и статистика, 1993.

12. Ситнов А. А. Роль внутреннего аудита в системе управления экономическим субъектом // Менеджмент в России и за рубежом. — 2002. — №4.

13. Соколов Б. Роль службы внутреннего аудита в компании // Финансовый директор. — 2007. — №6.

14. Сонин А. Зачем компании внутренний аудит? // Управление компанией. — 2004. — №10.

15. Стандарты аудиторской деятельности: Учеб. пособие. — М.: ИНФРА-М, 2000. —