Дебиторская задолженность в бухгалтерском учете

3 (243) - 2010

ДЕБИТОРСКАЯ ЗАДОЛЖЕННОСТЬ В БУХГАЛТЕРСКОМ УЧЕТЕ

В. В. СЕМЕНИХИН, руководитель «Экспертбюро Семенихина»

Входе осуществления предпринимательской деятельности у хозяйствующих субъектов нередко возникают ситуации, когда по тем или иным причинам они не имеют возможности взыскать долги с контрагентов. При этом возникает дебиторская задолженность. Как правило, причинами возникновения дебиторской задолженности является неплатежеспособность должника либо недобросовестность организаций.

Рассмотрим понятие дебиторской задолженности, виды дебиторской задолженности, а также порядок ее отражения в бухгалтерском учете организации.

Дебиторская задолженность представляет собой задолженность других лиц (организаций, предпринимателей, работников, физических лиц) передданной организацией, отражение которой в бухгалтерском учете выражено как имущество организации.

Право организации на получение определенной денежной суммы, товара или услуги с должника является имущественным правом, а в соответствии со ст. 128 Гражданского кодекса РФ (ГК РФ) имущественные права являются одним из видов имущества, следовательно, дебиторская задолженность является частью имущества организации.

Дебиторская задолженность возникает при совершении организацией финансово-хозяйственных операций, которые связаны с движением товарно-материальных ценностей, денежных средств или принятием на себя определенных обязательств. Кроме того, дебиторская задолженность возникает при отражении в учете сумм задолженности по взносам учредителей и участников, а также по суммам, подлежащим получению в рамках финансирования различных мероприятий.

В бухгалтерском учете дебиторская задолженность, как правило, формируется на счетах 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». Кроме того, дебиторская задолженность многолетней давности числится также на счетах 60 «Расчеты

с поставщиками и подрядчиками», 71 «Расчеты с подотчетными лицами», 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям».

В ряде случаев возникает вопрос о включении в объем требований кредитора не только сумм основного долга, но и иных денежных обязательств, возникших в рамках существующих гражданско-правовых отношений. Предположим, кредитор на основании договора начислил должнику финансовые санкции. При этом возникает законный вопрос: будут ли финансовые санкции учитываться при определении размера дебиторской задолженности?

При формировании задолженности по денежному обязательству необходимо исходить из того, что в соответствии с ГК РФ требования кредитора не ограничиваются только суммой основного долга. В составе денежного обязательства учитываются также финансовые санкции, подлежащие уплате по договору, и расходы кредитора по получению исполнения обязательства.

В соответствии со ст. 319 ГК РФ сумма произведенного платежа, не достаточная для исполнения денежного обязательства полностью, при отсутствии иного соглашения погашает, прежде всего, издержки кредитора по получению исполнения, затем — проценты, а в оставшейся части — основную сумму долга.

Выявление не погашенной своевременно дебиторской задолженности осуществляется обычно в ходе инвентаризации имущества и финансовых обязательств организации. Инвентаризация расчетов с дебиторами непосредственно заключается в проверке правильности и обоснованности числящихся на счетах бухгалтерского учета сумм дебиторской задолженности. По итогам проведенного анализа выявляютдве группы обязательств:

— задолженности, которые будутпогашены;

— долги, не реальные для взыскания.

В соответствии с п. 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом

Минфина России от29.07.1998 № 34н «Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации» (далее — приказ № 34н), дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, другие долги, не реальные к взысканию, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа руководителя организации.

При этом документами, подтверждающими обоснованность расходов по списанию дебиторской задолженности, являются:

— акт инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами (форма № ИНВ-17, утвержденная постановлением Госкомстата России от 18.08.1998 № 88) за период, в котором возникли обстоятельства, свидетельствующие о безнадежности ко взысканию задолженности (ликвидация организации-должника, истечение срока исковой давности и тому подобное);

— приказ о списании безнадежной ко взысканию задолженности.

Кроме того, для признания долга безнадежным в связи с истечением срока исковой давности необходимы документы, позволяющие точно установить дату возникновения дебиторской задолженности и истечения срока исковой давности. Такими документами могут быть, например, договор, счет на оплату, акт выполненных работ, оказанных услуг (постановления ФАС Северо-Западного округа от 11.06.2008 по делу № А56-54758/2007, ЗападноСибирского округа от 14.04.2008 по делу № Ф04-2371/2008(3518-А75-26)).

Порядок отражения в бухгалтерском учете списания дебиторской задолженности зависит от того, создается резерв по сомнительным долгам или нет.

Резерв по сомнительным долгам создавался. В бухгалтерском учете под сомнительным долгом понимается дебиторская задолженность организации, которая не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями.

Порядок списания дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности, а также другие долги, не реальные для взыскания, урегулирован п. 77 приказа № 34н. В соответствии с указанной нормой бухгалтерского стандарта дебиторская задолженность с истекшим сроком годности, а также другие долги, не реальные для взыскания, могут списываться организацией за счет созданного резерва.

Одновременно за балансом учитывается сумма списанной задолженности. В бухгалтерском учете

3(243)-2010

списание дебиторской задолженности в данном случае отражается следующими бухгалтерскими записями:

— Д-т сч. 63 «Резервы по сомнительным долгам» К-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» (60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами») — списана за счет созданного резерва сумма дебиторской задолженности;

— Д-т сч. 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов» — учтена за балансом сумма списанной дебиторской задолженности.

Несколько слов следует сказать в отношении сроков исковой давности. Как следует из ст. 195 ГК РФ, под сроком исковой давности понимается срок для защиты права по иску лица, право которого нарушено. По общему правилу, установленному ст. 196 ГК РФ, срок исковой давности составляет три года. Статьей 200 ГК РФ установлено, что течение срока исковой давности начинается со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права. Пунктом 2 ст. 200 ГК РФ определено, что по обязательствам с определенным сроком исполнения течение исковой давности начинается по окончании срока исполнения.

По обязательствам, срок исполнения которых не определен либо определен моментом востребования, течение исковой давности начинается с момента, когда у кредитора возникает право предъявить требование об исполнении обязательства, а если должнику предоставляется льготный срок для исполнения такого требования, исчисление исковой давности начинается по окончании указанного срока.

Следует заметить, что срок исковой давности может быть прерван (ст. 202 ГК РФ).

Резерв по сомнительным долгам не создавался. Если резерв не создавался, то списанная задолженность, причем в сумме, в которой она была отражена в бухгалтерском учете (с учетом НДС), относится на финансовые результаты. В соответствии с пп. 11 и 14.3 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ10/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 № ЗЗн, списанная дебиторская задолженность включается в состав прочих расходов.

При этом следует иметь в виду, что списание долга в убыток вследствие неплатежеспособности должника не является аннулированием задолженности. Эта задолженность должна отражаться за бухгалтерским балансом в течение пяти лет с момента списания. При этом она учитывается за балансом на счете 007 «Списанная в убыток задол-

женность неплатежеспособных дебиторов». Аналитический учет по счету 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов» ведется по каждому должнику, чья задолженность списана в убыток, и каждому списанному в убыток долгу. Такие действия необходимы для наблюдения за возможностью ее взыскания в случае изменения имущественного положения должника.

В бухгалтерском учете списание дебиторской задолженности в данном случае отражается следующими записями:

—Д-т сч. 91-2 «Прочие расходы» К-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» (60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами») — списана суммадебиторской задолженности (с НДС);

— Д-т сч. 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов» — учтена за балансом сумма списанной дебиторской задолженности.

Если списанная дебиторская задолженность погашена. Если от покупателей в порядке взыскания поступили причитающиеся организации суммы, то суммадебиторской задолженности списывается с забалансового учета и отражается в составе прочих доходов организации на основании п. 7 ПБУ 9/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 № 32н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99».

При этом в бухгалтерском учете организации делаются следующие записи:

— Д-т сч. 51 «Расчетные счета» (50 «Касса») К-т сч. 91-1 «Прочие доходы» — отражена сумма списанного долга, возвращенного должником, в составе прочихдоходов;

— К-т сч. 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов» — списана сумма возвращенного долга с забалансового счета.

Если дебиторская задолженность не списана, но подданную задолженность был создан резерв по сомнительным долгам, а должник погашает долг, сумму резерва необходимо восстановить.

При этом в бухгалтерском учете организации должна быть сделана запись: Д-т сч. 63 «Резервы по сомнительным долгам» К-т сч. 91-1 «Прочие доходы» — восстановлена сумма созданного резерва при погашении должником дебиторской задолженности.

3(243)-2010

Рассмотрим на конкретном примере порядок списания дебиторской задолженности.

Пример. В ноябре организация «А» реализовала товар покупателю на сумму 120 000 руб., в том числе НДС — 18 305 руб. Покупная стоимость товара — 70 000 руб., издержки обращения — 20 00 руб.

В декабре между покупателем и кредитором подписано соглашение о прощении долга.

В бухгалтерском учете организации «А» данные хозяйственные операции будут отражены следующим образом:

ноябрь:

Д-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» К-т сч. 90-1 «Выручка» — 120 000 руб.

— отражена выручка от реализации товара;

Д-т сч. 90-3 «НДС» К-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» — 18 305 руб.

— начислена сумма НДС по отгруженным, но не оплаченным товарам;

Д-т сч. 90-2 «Себестоимость продаж» К-т сч. 41 «Товары» — 70 000 руб. — списана покупная стоимость реализованного товара;

Д-т сч. 90-2 «Себестоимость продаж» К-т сч. 44 «Расходы на продажу» — 20 000 руб. — списаны издержки обращения по реализованным товарам;

Д-т сч. 90-9 «Прибыль/убыток от продаж» К-т сч. 99 «Прибыли и убытки» — И 695 руб. — отражен финансовый результат от реализации товаров;

декабрь:

Д-т сч. 91-2 «Прочие расходы» К-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» — 120 000 руб. — включена в состав прочих расходов сумма дебиторской задолженности;

Д-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» К-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам» — 18 305 руб. — исполнено налоговое обязательство по уплате в бюджет НДС с суммы дебиторской задолженности.

Список литературы

1. Гражданский кодекс РФ (часть первая): Федеральный закон от 30.11.1994 № 51-ФЗ.

2. Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99: приказ Минфина России от 06.05.1999 № ЗЗн.

3. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации: приказ Минфина России от 29.07.1998 № 34н.

❖ ❖ ❖