Совершенствование налоговых режимов сельскохозяйственных товаропроизводителей в целях обеспечения продовольственной безопасности страны

Налоговая политика

совершенствование налоговых

режимов сельскохозяйственных товаропроизводителей в целях обеспечения продовольственной безопасности страны

Е.Г. СМИРНОВА, кандидат экономических наук, доцент кафедры финансов и кредита

Н.В. МИРОНЕНКО, преподаватель кафедры финансов и кредита Вологодский государственный технический университет

Несовершенство проводимой в настоящее время налоговой политики России и, в частности, в сфере налогообложения сельскохозяйственных товаропроизводителей, приводит к значительному оттоку финансовых ресурсов из данной отрасли. Это является проблемой в свете тяжелого финансового положения в данной сфере экономики. Государством осуществлен ряд шагов, направленных на ослабление налогового бремени для сельскохозяйственных товаропроизводителей. В частности, им предоставляются обширные льготы по традиционной системе налогообложения, а также введен специальный налоговый режим — Единый сельскохозяйственный налог (ЕСХН). Данный режим регулируется гл. 26.1 НК РФ, вступившей в действие с 2002 г. Он направлен на значительное сокращение налогового бремени в данной отрасли. Однако сравнение преимуществ и недостатков перехода на ЕСХН свидетельствует о том, что вопрос о целесообразности применения общего или специального режима продолжает оставаться дискуссионным до сих пор. Основной проблемой, сдерживающей переход сельскохозяйственных товаропроизводителей на данный режим, является отказ им в возмещении налога на добавленную стоимость (НДС). Это приводит к значительным потерям финансовых ресурсов. Как отмечается в

Бюджетном послании Президента РФ, налоговая политика России в среднесрочной перспективе должна создавать благоприятные условия для модернизации экономики [1]. При этом затрагивается вопрос о необходимости реформирования НДС. В связи с этим приобретает актуальность разработка рекомендаций, направленных на совершенствование применения специального налогового режима для сельскохозяйственных товаропроизводителей в России.

Льготное налогообложение производителя сельскохозяйственной продукции является действенной мерой государственного регулирования в странах с развитым сельским хозяйством. Особенность их налоговой системы состоит в том, что фискальное предназначение налогов отходит на второй план за счет многочисленных налоговых льгот. В сумме все виды налогов в этих странах составляют 2,5 — 6 % всех фермерских затрат [2].

В большинстве зарубежных стран применяется единый сельскохозяйственный налог. Он является альтернативой налогу на прибыль. Представляет собой упрощенный вид промыслового налога, не предъявляющего серьезных требований к ведению учета и представлению отчетности для мелких фермерских хозяйств. Объект обложения рассчитывается как условная рента на единицу площади

земельного участка или чистый доход, рассчитываемый в упрощенном порядке. Ставки налога — пропорциональные, обычно существенно ниже ставки налога на прибыль. В странах Западной Европы значение этого налога невелико, поскольку фермеры получают существенную финансовую поддержку («отрицательный налог») из бюджета.

Преимущества данного режима. Упрощенный учет налоговой базы резко снижает затраты на налоговый контроль. Сельское хозяйство как основа продовольственной безопасности и как сектор семейного хозяйствования (с повышенной долей многодетных семей) получает возможность пользоваться льготным налоговым режимом.

Недостатки. Ввиду наличия режима льготного налогообложения создает возможности для агрессивного налогового планирования (в других, смежных отраслях) [3].

С 2002 г. в России стала действовать гл. 26.1 НК РФ «Система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (ЕСХН)». Нормы данной главы устанавливали единый сель-

скохозяйственный налог регионального уровня. С 1 января 2004 г. ЕСХН был переведен на федеральный уровень, в разряд специальных налоговых режимов. Краткая сравнительная характеристика действующих режимов налогообложения сельскохозяйственных товаропроизводителей, установленная Налоговым кодексом РФ, приведена в табл. 1.

Анализ табл. 1 показывает, что сельскохозяйственным товаропроизводителям предоставляются обширные льготы в области налогообложения. Применение ими системы налогообложения в виде ЕСХН по результатам публикуемых данных позволяет снизить налоговое бремя как минимум на 30 %. Это минимальная граница уменьшения налоговых издержек. Были проведены расчеты, которые показали, что сокращение налогового бремени при переходе на ЕСХН может составлять и большую величину, например, 46,5 %. То есть все зависит от конкретной организации, использующей данный режим. Однако не все организации при наличии возможности применять льготный режим налогообложения используют его. В качестве недостатков

Таблица 1

сравнительный анализ режимов налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей в россии*

Уплачиваемые налоги и взносы при разных режимах

Общий режим спецрежим для сельхозпроизводителей

Налог на прибыль организаций Прибыль от реализации, произведенной и переработанной собственной сельскохозяйственной продукции облагается по следующим ставкам (№ 110-ФЗ от 06.08.2001 в ред. 158-ФЗ от 22.07.2008): 2004 - 2012 гг. - 0 % 2013 - 2015 гг. - 18 % с 2016 г. - 24 % Законами субъектов РФ налоговая ставка может быть понижена для отдельных категорий налогоплательщиков Единый сельскохозяйственный налог (Доходы - Расходы) х 6 % Примечание. Перечень расходов по ЕСХН, в отличие от перечня по налогу на прибыль, является закрытым

Налог на имущество организаций Ставка составляет до 2,2 % от среднегодовой стоимости основных средств. Ряд основных регионов производителям сельхозпродукции ввел льготы для имущества организаций, используемого в производстве и переработке сельхозпродукции Освобождены от уплаты налога на имущество организаций

Налог на добавленную стоимость 0 - 18 % добавленной стоимости или сумма к возврату из бюджета. Величина налога, подлежащая к уплате в бюджет, колеблется вокруг нуля, поскольку «входящий» НДС уплачивается по ставке 18 %, а «исходящий» для производителей большинства видов сельскохозяйственной продукции - по ставке 10 %. Кроме того, суммы к возврату присутствуют у хозяйств, которые приобретают основные средства, занимаются строительством. У таких налогоплательщиков суммы к возмещению достигают нескольких десятков миллионов рублей Налог на добавленную стоимость 10 - 18 % от материальных затрат. Согласно законодательству, освобождены от уплаты данного налога. Фактически НДС уплачивается, поскольку существует «входящий» НДС, уплачиваемый поставщикам ГСМ, сырья, техники и т. д., который не может быть предъявлен затем к вычету или возмещению из бюджета и в итоге увеличивает затраты налогоплательщика

Единый социальный налог Для налогоплательщиков-сельхозтоваропроизводителей максимальная ставка составляет 20 % от выплат в пользу работников. Но с учетом вычета взносов на пенсионное страхование, которые уплачиваются при всех спецрежимах (максимальная ставка - 10,3 %), итоговая ставка ЕСН составит не более 9,7 % Освобождены от уплаты ЕСН, за исключением взносов на обязательное пенсионное страхование работников

Окончание табл. 1

_Основные налоги и взносы, уплачиваемые при всех режимах_

_Федеральные налоги_

Страховые взносы на обязательное пенсионное страхование работников. Максимальная ставка составляет 10,3 % от

выплат работникам_

Налог на добавленную стоимость, взимаемый в составе таможенных платежей. Для экспортеров установлена ставка 0 %. С 01.01.2007 по 01.01.2012 ввоз на территорию России племенных сельскохозяйственных животных

освобождается от налогообложения (№118-ФЗ от 05.08.2000 в ред. от 24.06.2008, ст. 150 НК РФ)_

Государственная пошлина. При наличии объекта обложения_

Налог на добычу полезный ископаемых. При наличии объекта обложения_

Водный налог. Не признается объектом обложения использование водных объектов для полива земель с. -х. назначения, обслуживания и водопоя скота и птицы_

Сборы за пользование объектами животного мира и за пользование объектами водных биологических ресурсов. При наличии объекта обложения_

Выполнение обязанности налогового агента по удержанию НДФЛ. При несвоевременном удержании и перечислении

налога организация выплачивает пени и штрафы за счет собственных средств_

_Региональные налоги_

Транспортный налог. Большая часть сельскохозяйственной техники не является объектом налогообложения

_Местные налоги_

Земельный налог. Уплачивается с 2006 г. по пониженной ставке 0,3 % от кадастровой стоимости земельного участка_

* Примечание: Составлено авторами по источникам: [4, 5, 6].

данного режима налогообложения можно указать следующие причины:

1) ограничения по критериям для перехода на данный режим [7], которые подвержены частым изменениям;

2) проблема отказа в возмещении НДС налогоплательщикам ЕСХН [2, 8, 9, 10].

Рассмотрим, каким образом механизм налогового регулирования реализуется на практике через систему налогообложения сельскохозяйственных предприятий Вологодской области.

Проанализируем структуру налоговых платежей сельскохозяйственных организаций области (табл. 2).

Наибольший удельный вес в структуре платежей (46 % в 2006 г.) занимает НДС, за 4 года его доля выросла на 9 п. п. На втором месте находится ЕСН (26 %), однако его доля снижается, что объясняется снижением ставки налога. Снижение земельного налога (с 2,5 до 0,7 % за исследуемый период) объясняется изменением в 2006 г. законодательства,

регулирующего уплату земельного налога, а также возрастающей задолженностью по этому налогу. Пятую часть платежей составляют платежи по налогу на доходы физических лиц (НДФЛ). В отношении НДФЛ следует отметить, что плательщиками данного налога выступают физические лица, т. е. работники организаций. Однако можно включить этот налог в перечень рассматриваемых платежей по причине специфики отрасли. В данном случае показывается общий отток финансовых ресурсов из села. Кроме того, при несвоевременном перечислении этого налога в бюджет, что имеет место в силу неблагополучного финансового положения сельскохозяйственных организаций, по данному налогу приходится выплачивать значительные суммы пени и штрафов за счет собственных средств организаций.

В разрезе получателей средств, структура которых представлена в табл. 3, наибольший удельный вес приходится на федеральный бюджет — от 37 до 51 % за четыре анализируемых года. Примерно пятая

Таблица 2

Структура платежей в бюджет и во внебюджетные фонды сельскохозяйственных организаций Вологодской области в 2003 — 2006 гг., в %*

Налог 2003 г. 2004 г. 2005 г. 2006 г. Базисные темпы прироста 2006 г. к 2003 г., п. п.

1. НДС 37,2 29,4 38,9 46,2 9,0

2. ЕСН 37,0 36,1 30,3 26,3 -10,7

3. НДФЛ 17,8 15,3 22,0 19,8 2,0

4. Земельный налог 2,5 2,5 2,2 0,7 -1,8

5. Прочие налоги 5,5 16,7 6,6 7,0 1,5

Итого 100,0 100,0 100,0 100,0 х

* Примечание: Рассчитано авторами на основании данных Департамента сельского хозяйства Вологодской области

Таблица 3

Структура получателей налогов, уплачиваемых сельскохозяйственными предприятиями Вологодской области, 2003 — 2006 гг. *

Получатели средств 2003 г. 2004 г. 2005 г. 2006 г.

Млн руб. В % Млн руб. В % Млн руб. В % Млн руб. В %

1. Федеральный бюджет 438,3 49,8 480,4 37,3 482,2 46,6 683,4 50,9

2. Консолидированный бюджет Вологодской области 176,5 20,1 190,1 14,7 200,6 19,4 261,3 19,5

3. Государственные внебюджетные фонды 264,5 30,1 618,9 48,0 351,0 34,0 397,6 29,6

Итого 879,3 100,0 1 289,4 100,0 1 033,8 100,0 1 342,3 100,0

* Примечание: Рассчитано авторами на основании данных Департамента сельского хозяйства Вологодской области.

часть платежей направляется в бюджет Вологодской области, оставшиеся суммы - в государственные внебюджетные фонды

Анализ данных табл. 2 и 4 позволяет сделать вывод о высокой доле косвенных налогов в общей сумме налогов, уплачиваемых сельскохозяйственными организациями области.

Таблица 4

Удельный вес косвенных налогов в общем объеме налоговых платежей сельскохозяйственных организаций Вологодской области, 2003 — 2006 гг. *

Удельный вес косвенных Удельный вес косвенных

Год налогов в общей сумме налогов в общей сумме

уплаченных налогов, уплаченных налогов,

в % за вычетом НДФЛ, в %

2003 38,5 46,8

2004 29,5 34,8

2005 38,9 49,8

2006 46,2 57,7

* Примечание: Рассчитано авторами на основании данных Департамента сельского хозяйства Вологодской области.

Основное место среди косвенных налогов занимает НДС, причем его доля ежегодно увеличивается: с 74 % в 2003 г. до 91 % в 2006 г. Увеличение доли НДС в сумме налогов, уплачиваемых в федеральный бюджет, свидетельствует о неэффективной государственной налоговой политике, так как по международным стандартам налоговая система считается более прогрессивной, если в общей сумме налогов высокий удельный вес составляют прямые налоги.

Анализ данных табл. 5 показывает, что основные суммы налогов сельскохозяйственных организаций области направляются в федеральный бюджет. В отношении регионального уровня можно отметить, что суммы полученных сельхозпредприятиями средств из консолидированного бюджета Вологодской области значительно превышают суммы уплаченных в областной бюджет налогов. Таким образом, понятие «региона-донора» распространяется на область не только по причине

Таблица 5

Соотношение сумм налоговых платежей в бюджет сельскохозяйственными предприятиями Вологодской области в 2003 — 2006 гг. с размерами государственной помощи, млн руб. *

Показатель 2003 г. 2004 г. 2005 г. 2006 г.

1. Получено в отчетном году бюджетных средств - всего 558,8 591,6 646,6 697,4

2. Уплачено налогов в бюджеты всех уровней и во внебюджетные фонды - всего 879,3 1 289,4 1 033,8 1 342,3

3. Превышение сумм налогов, уплаченных в бюджеты всех уровней и в государственные внебюджетные фонды над общей суммой государственной помощи 320,5 697,8 387,2 644,9

4. Получено средств из федерального бюджета 70,7 89,7 85,1 133,1

5. Уплачено налогов в федеральный бюджет 438,3 480,4 482,2 683,4

6. Превышение суммы налогов, уплаченных в федеральный бюджет, над суммами государственной помощи из федерального бюджета 367,6 390,7 397,1 550,3

7. Получено средств из консолидированного бюджета Вологодской области - всего 488,1 501,9 561,5 564,3

8. Уплачено налогов в консолидированный бюджет Вологодской области 176,5 190,1 200,6 261,3

9.Превышение суммы полученных из консолидированного бюджета области средств над суммами уплаченных налогов 311,6 311,8 360,9 303,0

10. Уплачено налогов в государственные внебюджетные фонды 264,5 618,9 351,0 397,6

* Примечание: Рассчитано авторами на основании данных Департамента сельского хозяйства Вологодской области.

наличия развитой промышленной базы, но и за счет перераспределения средств через сельскохозяйственные организации.

Определим налоговую нагрузку на сельскохозяйственные предприятия. Для расчета налогового бремени существует множество различных методик. В данном исследовании использовалась официальная методика, разработанная и применяемая Министерством финансов РФ [11]. В соответствии с данной методикой налоговое бремя рассчитывается как отношение сумм уплаченных налогов к выручке и измеряется в процентах. Расчет налогового бремени по сельскохозяйственным предприятиям Вологодской области приведен в табл. 6. По расчетным данным таблицы, налоговое бремя сельскохозяйственных предприятий за исследуемый период увеличилось в 2 раза и составило порядка 16 %. Следует отметить, что по оценкам ученых, оптимальная величина налогового бремени должна составлять около 30—40 %. Однако сельскохозяйственная отрасль в силу специфики своей деятельности и настоящего положения, по мнению специалистов, должна нести более низкое налоговое бремя.

С 2004 г. сельскохозяйственные предприятия Вологодской области применяют специальный налоговый режим — Единый сельскохозяйственный налог (ЕСХН).

Распределение сельскохозяйственных предприятий области по применяемым режимам налогообложения представлено в табл. 7. Можно отметить, что в области увеличивается количес-

Расчет налогового бремени сельскохозяйственных

тво и удельный вес предприятий, применяющих ЕСХН. Однако в целом по России доля сельскохозяйственных организаций, перешедших на этот режим, составляет около 60 %, что в 2 раза больше, чем по Вологодской области. Данная ситуация объясняется тем, что ряду предприятий региона данный режим невыгоден по причине отказа в возмещении НДС.

Подводя итог изложенному, можно сделать следующие выводы о сложившейся в области системе налогообложения сельхозпредприятий:

1) наибольший удельный вес в структуре налоговых платежей сельскохозяйственных предприятий области занимает НДС, причем его доля ежегодно увеличивается, что говорит о несовершенстве государственной налоговой политики в данной сфере;

2) основные суммы налогов сельскохозяйственных организаций области направляются в федеральный бюджет, а размер средств, выделяемых из федерального бюджета в отношении сельскохозяйственных предприятий, примерно в 5 раз меньше суммы уплачиваемых налогов. Обратная картина сложилась в отношении областного уровня. Суммы средств, выделяемых из консолидированного бюджета Вологодской области, значительно превышают суммы уплаченных в соответствующий бюджет налогов;

3) налоговое бремя сельскохозяйственных предприятий (отношение суммы уплаченных налогов к выручке) за исследуемый период увеличилось в 2 раза и составило порядка 16 %;

Таблица 6

предприятий Вологодской области в 1999 — 2006 гг. *

Год Выручка, тыс. руб. Сумма налогов начисленная, тыс. руб. Сумма налогов уплаченная, тыс. руб. Соотношение уплаченных налогов к начисленным, в % Налоговое бремя, в %

1999 2 486 031 263 354 101 304 38,47 4,1

2000 3 447 544 339 633 302 596 89,09 8,8

2003 5 746 292 1 009 413 879 340 87,11 15,3

2004 6 631 463 1 347 984 1 289 421 95,66 19,4

2005 7 718 088 1 059 082 1 033 781 97,6 13,4

2006 8 452 623 1 306 710 1 342 301 102,72 15,9

* Примечание: Рассчитано авторами на основании данных Департамента сельского хозяйства Вологодской области.

Таблица 7

Распределение сельскохозяйственных предприятий Вологодской области по системам налогообложения*

Показатель 2004 г. 2005 г. 2006 г. 2006 г. к 2004 г., в %

Ед. В % Ед. В % Ед. В %

Всего сельскохозяйственных организаций, ед. 365 100,0 342 100,0 348 100,0 95,3

в том числе:

находящиеся на ЕСХН 95 26,0 106 31,0 118 33,9 124,2

на иных режимах налогообложения 270 74,0 236 69,0 230 66,1 85,2

* Примечание: Рассчитано авторами на основании данных Департамента сельского хозяйства Вологодской области.

4) переход сельскохозяйственных товаропроизводителей на уплату ЕСХН выгоден, но сдерживается отказом им в возмещении уплаченного

НДС.

По мнению специалистов, специальный налоговый режим следует рассматривать с двух методологических позиций, учитывая специфику деятельности: как организационно-финансовую категорию управления объективными налоговыми отношениями между сельскохозяйственными товаропроизводителями и государством и как особую форму или механизм налогового регулирования. При этом в качестве одного из организационных принципов, на основе которых должен формироваться специальный налоговый режим для сельскохозяйственных товаропроизводителей выступает принцип налогового благоприятствования. Содержание указанного принципа сводится к тому, что специальный налоговый режим должен быть для налогоплательщиков единого сельскохозяйственного налога более мягким или преференциальным по сравнению с общим режимом с позиций своей упрощенности и оптимальности налоговой нагрузки. Несоблюдение этого принципа лишает экономического смысла введение специального налогового режима для сельскохозяйственных товаропроизводителей, что в частности, реализуется через отказ в возмещении им НДС [12].

Далее остановимся на вопросе совершенствования режима применения ЕСХН с учетом корректировки НДС.

Как отмечается в ряде исследований [2, 8, 9, 10], для хозяйствующих субъектов, активно ведущих техническое перевооружение (что становится особенно актуальным в рамках реализации национального проекта «Развитие агропромышленного комплекса», преобразованного с 01.01.2008 в Государственную программу развития сельского хозяйства и регулирования рынков сельскохозяйственной продукции, сырья и продовольствия на 2008 - 2010 гг.), применение единого сельскохозяйственного налога оказалось невыгодным вследствие невозможности принятия НДС к зачету. По расчетам, эффект от введения ЕСХН для среднестатистического предприятия в 2005 г. теряется при приобретении основных и оборотных средств на сумму более 35 млн руб. [9]. Основные предложения, высказываемые рядом авторов по устранению данной проблемы, сводятся к двум точкам зрения. Первая - это отказ от практики освобождения по НДС, т. е. данный налог предложено исключить из перечня платежей, от которых освобождается пла-

тельщик НДС. Тем самым организация получает право на возмещение данного налога из бюджета. Вторая точка зрения - это предоставить налогоплательщику право самостоятельно выбирать, когда ему уплачивать НДС, с тем чтобы получать возмещение (например, если производится строительство и т. д.) и отказаться от уплаты НДС, когда не предвидится крупных капиталовложений, и сумма «входного» НДС невелика.

Авторами предложено иное мероприятие по совершенствованию изучаемого вопроса. В частности, исключить НДС из перечня налогов, от которых освобождаются налогоплательщики ЕСХН, и ввести по данному налогу для них нулевую ставку. Данный режим (нулевая ставка по НДС) уже давно применяется в российском налоговом законодательстве для экспортеров продукции. Остановимся на рассмотрении преимуществ, которые может дать такое нововведение для плательщиков ЕСХН. Для этого обратимся к исследованию налоговых последствий (табл. 8), которые ожидают льготников по НДС и налогоплательщиков, уплачивающих этот налог по нулевой ставке.

Таблица 8

сравнительная характеристика режимов исчисления налога на добавленную стоимость согласно Налоговому кодексу Российской Федерации [5, 13]

Применение нулевой ставки по НДс использование освобождения по НДс

По операциям, облагаемым по нулевой ставке, по которым при составлении счетов-фактур в графе «ставка НДС» указывается 0 %, формируется налоговая база. Суммы «входящего» НДС, уплаченные по товарам (работам, услугам), подлежат вычету По операциям, освобождаемым от налогообложения (при составлении счетов-фактур в графе «ставка НДС» указывается «Без налога (НДС)»), налоговая база не формируется. Суммы «входящего» НДС, уплаченные по товарам (работам, услугам), не вычитаются, а в установленном порядке относятся на издержки производства и обращения

Анализ табл. 8 показал, что по операциям, облагаемым по нулевой ставке, и по операциям, освобождаемым от налогообложения, НДС не уплачивается. Вместе с тем указанные различия в данных режимах приводят к тому, что применение нулевой ставки имеет значительные преимущества над освобождением от НДС. Они заключаются в том, что применение нулевой ставки по НДС позволяет не уплачивать налог в бюджет, и одновременно производится его возмещение из бюджета по приобретенным товарам, работам, услугам (возмещение «входящего» НДС). Налогоплательщики,

использующие льготы по налогу, обязаны относить «входной» НДС на издержки производства и обращения. Это приводит к увеличению стоимости продукции и снижению ее конкурентоспособности.

Таким образом, проведенный анализ показывает, что государство финансирует налогоплательщиков, которые используют нулевую ставку по НДС. Это становится особенно актуальным для сельскохозяйственных товаропроизводителей, так как позволит им: во-первых, применять льготный спецрежим и сократить налоговое бремя как минимум на 30 %, во-вторых, возникает возможность получить дополнительные оборотные средства в виде возмещения «входящего НДС» и использовать их для осуществления своей деятельности, что сократит потребность в кредитных ресурсах. В законодательстве можно указать необходимость целевого использования высвободившихся финансовых ресурсов на осуществление уставной деятельности либо по конкретному перечню операций.

Однако в целом данные изменения в налоговом законодательстве позволят сельскохозяйственным товаропроизводителям высвободить значительные финансовые ресурсы (на треть сократить налоговое бремя и на 18 % пополнить оборотные средства за счет возмещения уплаченного поставщикам НДС). Это является крайне актуальным в свете проводимой в стране политики по государственному регулированию аграрного сектора, так как доступ к кредитным ресурсам для финансово неустойчивых организаций затруднен. Потери федерального бюджета от недополучения НДС перекроются расширением производственной базы финансово устойчивых товаропроизводителей и финансовой бюджетной поддержкой убыточных организаций. В свою очередь это приведет к увеличению выпускаемой отечественной сельхозпродукции и снижению импортозамещения для обеспечения продовольственной безопасности страны.

Список литературы

1. Бюджетное послание Президента Российской Федерации Федеральному Собранию Российской Федерации от 23 июня 2008 г. // Консуль-тантПлюс.

2. Касторнов Н. П. Механизм налогообложения в системе государственного регулирования АПК // Экономика сельскохозяйственных и перерабатывающих предприятий, 2007. — № 2.

3. Кашин В. А. Налоги и налогообложение: Учеб. пособие / В. А. Кашин. — М.: Магистр, 2008. — 365 с.

4. Налоговый кодекс РФ (часть первая): Федеральный закон от 31.07.1998 № 146-ФЗ.

5. Налоговый кодекс РФ (часть вторая): Федеральный закон от 05.08.2000 № 117-ФЗ.

6. Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации: Федеральный закон от 15.12.2001 № 167-ФЗ.

7. Гайдар Е, Мау В., Синельников-Мурылев С., Главицкая Н. и др. Российская экономика в 2007 году. Тенденции и перспективы. (Выпуск 29). - М.: ИЭПП, 2007. - 657 с.

8. Бочарова О. Ф. Развитие регулирующей функции налогов в налогообложении сельскохозяйственных товаропроизводителей (по материалам Краснодарского края) / Дис. канд. экон. наук. - Краснодар, 2007.

9. Забегалова Е. Л. Совершенствовать порядок применения единого сельскохозяйственного налога // Экономика сельскохозяйственных и перерабатывающих предприятий, 2007. - № 1.

10. Федотова Е. Единый сельскохозяйственный налог: за и против // АПК: Экономика и управление, 2007. - № 10.

11. Злобина Л. А, Стажкова М. М. Практика оптимизации налоговой нагрузки экономического субъекта: Учеб. пособие для студентов высших и средних специальных заведений. -М.: Академический Проект, 2003. — 112 с. — («Gaudeamus»).

12. Липатова И. В. Специальный налоговый режим в аграрном секторе экономики: теоретические и организационные вопросы // Все для бухгалтера, 2008. - № 4.

13. Брызгалин А. В., Берник В. Р., Головкин А. Н. Комментарий к Налоговому кодексу Российской Федерации, части второй. Том 1. Налог на добавленную стоимость / Под ред. А. В. Брыз-галина и А. Н. Головкина. — М.: Аналитика-Пресса, 2001. - 448 с.