Оценка распределения налоговой нагрузки: формулировка задач и выбор исходной информационной базы

Налоговая политика

оценка распределения налоговой нагрузки: формулировка задач и выбор исходной информационной базы

В.Н. ЕДРОНОВА, доктор экономических наук, профессор, Нижегородский государственный университет

им. Н. И. Лобачевского

И.В. ГАРАХИНА, Волжская государственная академия водного транспорта, г. Нижний Новгород

Для формулировки задач оценки распределения налоговой нагрузки необходимо обратиться к содержанию данного показателя. Налоговая нагрузка показывает сумму налогов, приходящуюся на 1 руб. валового внутреннего продукта (ВВП) — федеральный уровень, на 1 руб. валового регионального продукта (ВРП) — уровень субъекта РФ или на 1 руб. объема реализованной продукции, работ, услуг — уровень хозяйствующего субъекта, вида экономической деятельности.

Налоговая нагрузка представляет собой отношение суммы уплаченных налогов к произведенному продукту (продукции, работам, услугам) в целом по Федерации (ВВП), в субъекте РФ (ВРП), по виду экономической деятельности (ПВЭд) или экономическому субъекту (П или В — выручка от реализации).

В дальнейшем экономический субъект будет исключен из рассмотрения, поскольку исследованию распределения налоговой нагрузки на предприятии посвящено достаточно много работ. В настоящей статье задачи оценки распределения налоговой нагрузки формулируются на уровне национальной экономики в целом и экономики отдельных субъектов Федерации.

Для выявления задач обратимся к структуре показателей, участвующих в расчете налоговой нагрузки. Числитель формулы — сумма налогов, уплачиваемых в консолидированный бюджет РФ, по их видам, определяемым Налоговым кодексом РФ.

Знаменатель формулы расчета налоговой нагрузки зависит от объекта рассмотрения (национальная или региональная экономика). В первом случае базой расчета выступает ВВП, во втором — ВРП. Учитывая, что ВВП включает ВРП отдельных субъектов, можно сформулировать задачу оценки распределения налоговой нагрузки по субъектам РФ.

ВВП создается субъектами, занимающимися определенными видами деятельности, что ставит задачу оценки распределения налоговой нагрузки на экономику по видам экономической деятельности.

Таким образом, исходя из содержания налоговой нагрузки, оценку ее распределения необходимо производить:

• по видам налогов в целом по Федерации и ее субъектам;

• по видам экономической деятельности (ВЭД) в целом по Федерации и ее субъектам;

• по субъектам Федерации по всем видам налогов.

На рисунке отражены основания выбора направлений исследования распределения налоговой нагрузки, исходя из содержания показателя налогового бремени.

Отметим, что задача распределения налоговой нагрузки по видам экономической деятельности в настоящее время особенно актуальна, поскольку приказом ФНС России от 30.05 2007 № НН-3-

Основания выбора направлений исследования распределения налоговой нагрузки

06/333 утверждена Концепция системы планирования выездных налоговых проверок, базирующаяся на общедоступных критериях самостоятельной оценки рисков для налогоплательщиков, используемых налоговыми органами в процессе отбора объектов для проведения выездных налоговых проверок. Одним из таких критериев выступает налоговая нагрузка по видам экономической деятельности (табл. 1).

Таблица 1

Налоговая нагрузка по видам экономической деятельности в 2006 — 2007 гг., %

Вид экономической деятельности Налоговая нагрузка, %

2006 2007

Всего 11,6 14,4

Сельское хозяйство, охота и лесное хозяйство — всего 5,5 8,7

Рыболовство, рыбоводство 13,7 15,3

Добыча полезных ископаемых — всего 45,1 54,8

Добыча топливно-энергетических полезных ископаемых — всего 49,4 60,2

Добыча полезных ископаемых, кроме топливно-энергетических 14,4 17,9

Обрабатывающие производства — всего 7,2 10,5

Производство пищевых продуктов, включая напитки 13,1 15,7

Текстильное и швейное производство 5,7 12,3

Производство кожи, изделий из кожи и производство обуви 4,9 7,6

Обработка древесины и производство изделий из дерева и пробки, кроме мебели 3,5 8,0

Производство целлюлозы, древесной массы, бумаги, картона и изделий из них 3,7 5,1

Издательская и полиграфическая деятельность, тиражирование записанных носителей информации 12,5 16,5

Производство кокса и нефтепродуктов 3,2 8,6

Химическое производство 4,4 7,2

Производство резиновых и пластмассовых изделий 4,7 7,1

Производство прочих неметаллических минеральных продуктов 8,9 12,3

Металлургическое производство и производство готовых металлических изделий 6,7 9,0

Производство машин и оборудования 11,8 17,2

Производство электронного и электрооборудования 7,8 12,3

Прочие производства 4,8 6,3

Производство и распределение электроэнергии, газа и воды — всего 7,3 9,0

Производство, передача и распределение электрической энергии 7,0 8,4

Производство и распределение газообразного топлива 4,2 6,1

Производство, передача и распределение пара и горячей воды (тепловой энергии) 1,1 8,1

Строительство 11,9 15,9

Оптовая и розничная торговля; ремонт автотранспортных средств, мотоциклов, бытовых изделий и предметов личного пользования 3,8 3,9

Гостиницы и рестораны 10,7 16,3

Транспорт и связь — всего 11,7 15,0

Из него — деятельность железнодорожного транспорта 8,1 15,5

Связь 16,5 18,0

Операции с недвижимым имуществом, аренда и предоставление услуг 18,2 29,5

Предоставление прочих коммунальных, социальных и персональных услуг 16,8 18,2

Из них — деятельность по организации отдыха и развлечений, культуры и спорта 15,3 21,9

Источник: приложение 3 «Налоговая нагрузка по видам экономической деятельности, в процентах» к приказу ФНС от 14.10.2008 № МН-3-2/467@ «О внесении изменений в приказ ФНС России от 30.05.2007 № МН-3-06-333 @ «Об утверждении концепции системы планирования выездных налоговых проверок».

Каждая задача оценки распределения налоговой нагрузки должна решаться как в статике (за текущий период), так и в динамике (за ряд периодов). Сформулируем эти задачи: оценка распределения налоговой нагрузки в разрезе видов налогов на федеральном уровне в текущем периоде;

оценка динамики распределения налоговой нагрузки в разрезе видов налогов на федеральном уровне;

оценка распределения налоговой нагрузки в разрезе видов налогов на уровне субъекта РФ в текущем периоде;

оценка динамики распределения налоговой нагрузки в разрезе видов налогов на уровне субъекта РФ;

оценка распределения налоговой нагрузки по видам экономической деятельности на федеральном уровне в текущем периоде; оценка динамики распределения налоговой нагрузки по видам экономической деятельности на федеральном уровне;

оценка распределения налоговой нагрузки по видам экономической деятельности на уровне субъекта РФ в текущем периоде; оценка динамики распределения налоговой нагрузки по видам экономической деятельности на уровне субъекта РФ;

оценка распределения налоговой нагрузки по субъектам Федерации;

оценка динамики распределения налоговой нагрузки по субъектам Федерации. Совершенно очевидно, что глубина и качество анализа распределения налоговой нагрузки напрямую зависят от наличия исходных официальных данных, публикуемых в печати и на сайтах Федеральной службы государственной статистики

(ФСГС) и Федеральной налоговой службы (ФНС России). В свою очередь содержание и объективность официальных данных о функционировании налоговой системы в целом и распределении налоговой нагрузки в частности определяется уровнем информационного взаимодействия Федеральной службы государственной статистики и Федеральной налоговой службы.

О том, что указанная проблема требует решения, свидетельствует Приказ ФНС РФ и ФСГС № 5/МН-3-11/14@ от 18.01 2008 г. «О совершенствовании информационного взаимодействия Федеральной службы государственной статистики и Федеральной налоговой службы».

Приказом определены следующие положения: перечень информации статистической налоговой отчетности, передаваемой ФНС в ФСГС;

перечень информации статистической отчетности, передаваемой ФСГС в ФНС;

перечень взаимодействующих территориальных органов ФНС (82 органа) и территориальных органов ФСГС;

порядок передачи информации в электронном виде на безвозмездной основе;

двухуровневый обмен информацией: на федеральном и региональном уровнях.

В табл. 2 отражен порядок обмена информацией на федеральном уровне.

Перечень статистической налоговой отчетности, передаваемой Федеральной налоговой службой в Федеральную службу государственной статистики, включает отчетность:

• о начислении и поступлении налогов и иных обязательных платежей в бюджетную систему РФ (ф. № 1-НМ) по России, субъектам РФ, федеральным округам, видам налоговых платежей;

Обмен информацией между ФНС России и ФСгС

Таблица 2

Перечень сведений

передаваемых ФНС России в ФСгС передаваемых ФСгС в ФНС России

Статистическая налоговая отчетность Сведения о произведенной и отгруженной продукции

Перечень налогоплательщиков, осуществляющих вывоз товаров с территории РФ в РБ Сводные данные о финансовом состоянии крупных и средних компаний

Перечень налогоплательщиков, не представляющих налоговую отчетность в течение отчетного года Данные о затратах на производство и продажу продукции, структуре затрат ряда организаций

Данные о численности и начисленной заработной плате работников

Данные баланса затрат труда

Средние цены производителей и индексы цен

Сведения о продаже алкогольной продукции

Данные о поступлении, расходе и остатках рыботоваров

Данные о деятельности водопроводных организаций

• о поступлении налогов и сборов в бюджетную систему РФ по основным видам экономической деятельности (ф. № 1-НОМ);

• о задолженности по налогам и сборам, пеням и налоговым санкциям в бюджетную систему РФ, федерального округа, субъекта РФ, видам налогов и сборов (ф. № 4-НМ);

• о задолженности по налогам и сборам, пеням и налоговым санкциям по основным видам экономической деятельности (ф. № 4-НОМ);

• о начислении налога на добавленную стоимость (ф. №1-НДС);

• о налоговой базе и структуре начислений по единому социальному налогу и страховым взносам на обязательное пенсионное страхование (ф. № 5-ЕСН);

• о налоговой базе и структуре начислений по налогу на доходы физических лиц (ф. № 5-НДФЛ);

• о декларировании доходов физическими лицами (ф. № 1-ДДК);

• о налоговой базе и структуре начислений по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения (ф. № 5-УСН);

• о налоговой базе и структуре начислений по единому налогу на вмененный доход для отдельных видов деятельности (ф. № 5-ЕНВД);

• о налоговой базе и структуре начислений по единому сельскохозяйственному налогу (ф. № 5-ЕСХН);

• о налоговой базе и структуре начислений по местным налогам (земельный налог, налог на имущество физических лиц) (ф. № 5-МН);

• о налоговой базе и структуре начислений по налогам на прибыль организаций (ф. № 5-П);

• о результатах контрольной работы налоговых органов (ф. № 2-НК);

• о работе по государственной регистрации индивидуальных предпринимателей (ф. № 1-ИП);

• о работе по учету налогоплательщиков (ф. № 1-УЧ);

• о числе прошедших государственную регистрацию юридических лиц и индивидуальных предпринимателей (ф. № 1-ЮР и №1-ИП). Анализ приведенного перечня позволяет сделать вывод о том, что ФНС России представляет в систему государственной статистики достаточно полную и разностороннюю информацию, отражающую поступление налогов в бюджетную систему в различных разрезах, необходимых для анализа дифференциации налоговой нагрузки по видам налоговых платежей; субъектам РФ, федераль-

ным округам; основным видам экономической деятельности.

Обратимся к официальной статистической информации по налогам, размещаемой на сайтах Федеральной службы государственной статистики — http://www.gks.ru/ раздел «Финансы».

Консолидированный бюджет Российской Федерации содержит данные об отношении налоговых доходов по их видам (налог на прибыль организаций, налог на доходы физических лиц, единый социальный налог, налог на добавленную стоимость, акцизы, налоги на совокупный доход, налоги на имущество, налоги, сборы и регулярные платежи за пользование природными ресурсами) в процентах к ВВП.

В разделе «Основные показатели системы национальных счетов» (специальный стандарт распространения данных ФСГС) — http: //www. gks. ru/bgd/free/b01_19/IssWWW. exe/Stg/d000/i000610r. htm — приведены следующие данные, которые можно использовать при анализе налоговой нагрузки: «Номинальный объем произведенного ВВП в текущих ценах, млрд руб.» Сведения содержат информацию о номинальном объеме произведенного ВВП в разрезе основных видов деятельности по годам, суммарную добавленную стоимость по всем видам экономической деятельности, сумму чистых налогов на продукты и ВВП в рыночных ценах.

На официальном сайте Федеральной налоговой службы (www.nalog.ru <Статистика>) с позиций оценки дифференциации налоговой нагрузки представляют интерес сведения «Поступление администрируемых ФНС России доходов в бюджетную систему Российской Федерации, включая государственные внебюджетные фонды в разрезе видов налогов.

Наконец, непосредственно уровни налоговой нагрузки по видам экономической деятельности приведены в Приложении 3 к приказу ФНС России от 14.10.2008 № МН-3-2/467@ «О внесении изменений в приказ ФНС России от 30.05.2007 № МН-3-06/333@ «Об утверждении концепции системы планирования выездных налоговых проверок».

Анализ официальных данных позволяет сделать ряд выводов, свидетельствующих о недостаточности статистической информации с позиций оценки распределения налоговой нагрузки:

1. Отсутствие данных о налоговых поступлениях в разрезе видов экономической деятельности. На официальных сайтах ФСГС такие данные отсутствуют. В то же время анализ состава первичных данных, поступающих в ФСГС от ФНС России,

приведенных выше, показывает, что в налоговой отчетности имеются необходимые данные — форма № 1-НОН «Отчет о поступлении налогов и сборов в бюджетную систему по основным видам экономической деятельности»; ф. № 4-НОН «Отчет о задолженности по налогам и сборам, пеням и налоговым санкциям по основным видам экономической деятельности».

2. отсутствие в открытом доступе данных о налоговых сборах в разрезе субъектов рФ. В первичных данных системы государственной статистики такая информация имеется — «Отчет о начислении и поступлении налогов, сборов и иных обязательных платежей в бюджетную систему Российской Федерации по России, субъектам РФ, федеральным округам» (ф. № 1-НН).

3. отсутствие расчетных данных о налоговой нагрузке в различных разрезах в свободном доступе. Фактически только один официальный статистический документ «Консолидированный бюджет Российской Федерации» содержит показатель «Доходы в % к ВВП», по сути отражающий налоговую нагрузку по различным видам налогов. Ниже приведен фрагмент бюджета за 2007 год в части налоговых доходов (табл. 3).

4. несопоставимость одноименной официальной информации за текущий и предыдущий периоды по набору показателей. Так, в «Консолидированном бюджете РФ в текущем году» (2007 г.) налоги по их видам отражены и в абсолютном выражении (млрд руб.) и в % к ВВП, а в предыдущие годы (например, 2005 — 2006 гг.) — только в стоимостном выражении. Указанная ограниченность официальной информации требует привлечения дополнительных документов для расчета налоговой нагрузки за предыдущие годы (в данном конкретном случае — информации об объеме ВВП).

5. отсутствие четко заданной методологии расчета налоговой нагрузки в различных разрезах с указанием не только методики расчета, но и состава первичных и официальных итоговых статистических данных. Федеральной службой государственной статистики до настоящего времени не разработано нормативного документа, позволяющего исследовать налоговую нагрузку в различных разрезах.

В отличие от ФСГС Федеральная налоговая служба в документе «Общедоступные критерии самостоятельной оценки рисков для налогоплательщиков» указывает, что средний уровень налоговой нагрузки по конкретному виду экономической деятельности рассчитывается как соотношение суммы уплаченных налогов по данным отчетности налоговых органов и

Таблица 3

доходы консолидированного бюджета российской Федерации в 2007 г.

Виды налогов млрд руб. В % к ВВП

Доходы— всего 13 250,7 40,2

из них:

налог на прибыль органи- 2 172,0 6,6

заций

налог на доходы физических 1 266,6 3,8

лиц

единый социальный налог 656,7 2,0

налог на добавленную сто-

имость:

— на товары (работы, услуги), 1 390,6 4,2

реализуемые на территории Российской Федерации

— на товары, ввозимые на территорию Российской Федера- 871,1 2,6

ции

акцизы по подакцизным товарам (продукции):

— производимым на территории Российской Федерации 288,2 0,9

— ввозимым на территорию Российской Федерации 26,2 0,1

налоги на совокупный доход 141,8 0,4

налоги на имущество 411,2 1,2

налоги, сборы и регулярные 1 235,1 3,7

платежи за пользование

природными ресурсами

Источник: URL:http://www.gks.гu/bgd/гegl/b08_11/IssWWW. exe/Stg/d03/23-01.htm — Согласно оперативным данным Федерального казначейства. Данные приведены с учетом бюджетов государственных внебюджетных фондов.

оборота (выручки) организаций, занимающихся данным видом деятельности, по данным Федеральной службы государственной статистики.

В то же время отсутствует информация о конкретных источниках данных, имеется лишь указание на субъекты, ее формирующие.

6. несопоставимость группировок Фнс россии и Фсгс.

Чтобы обосновать данное утверждение, приведем официальные статистические данные о номинальном объеме произведенного ВВП (табл. 4), содержащие информацию о чистых налогах на продукты и ВВП, и сопоставим информацию табл. 1 и 4.

Сравнительный анализ данных табл. 1 Федеральной налоговой службы и табл. 4 Федеральной службы государственной статистики показывает, что перечень видов экономической деятельности имеет существенные различия (табл. 5).

Перечень Федеральной налоговой службы включает 11 видов экономической деятельности, Федеральной службы государственной статистики —

Таблица 4

Номинальный объем произведенного ВВП в текущих ценах, млрд руб.

Раздел 2002 2003 2004 2005 2006 2007

Раздел А Сельское хозяйство, охота и лесное хозяйство 615,5 730,1 850,5 962,4 1 096,1 1 275,9

Раздел В Рыболовство, рыбоводство 29,6 61,0 62,5 65,5 68,3 72,8

Раздел С Добыча полезных ископаемых 650,6 785,0 1 426,9 2 084,9 2 556,8 2 952,8

Раздел D Обрабатывающие производства 1 690,9 1 976,3 2 687,6 3521,0 4 185,6 5 387,4

Раздел Е Производство и распределение электроэнергии, газа и воды 359,6 428,0 566,5 632,5 754,8 886,2

Раздел F Строительство 522,6 716,2 863,1 1 012,0 1 211,4 1 671,0

Раздел G Оптовая и розничная торговля; ремонт автотранспортных средств, мотоциклов, бытовых изделий и предметов личного пользования 2 207,7 2 589,5 3040,3 3 649,4 4 761,9 5 840,9

Раздел Н Гостиницы и рестораны 89,0 95,1 141,6 170,6 199,4 256,9

Раздел I Транспорт и связь 993,7 1 261,6 1 662,0 1 925,1 2 282,2 2 669,6

Раздел J Финансовая деятельность 298,0 397,6 511,4 759,0 1 050,1 1 347,9

Раздел К Операции с недвижимым имуществом, аренда и предоставление услуг 1 029,0 1 259,3 1 421,4 1 848,2 2 344,8 2 936,9

Раздел L Государственное управление и обеспечение военной безопасности; обязательное социальное обеспечение 488,8 651,3 802,5 959,1 1 189,2 1 495,4

Раздел М Образование 280,3 318,5 400,8 494,1 621,8 790,1

Раздел N Здравоохранение и предоставление социальных услуг 322,3 376,7 473,9 566,3 770,2 968,8

Раздел О Предоставление прочих коммунальных, социальных и персональных услуг 183,1 220,0 276,0 326,0 428,4 548,3

Косвенно измеряемые услуги финансо- -179,3 -211,6 -307,1 -442,9 -578,6 -772,3

вого посредничества

Итого добавленная стоимость по видам 9 581,3 11 654,8 14 879,7 18 533,3 22 942,5 28 328,6

экономической деятельности (в основ-

ных ценах)

Чистые налоги на продукты 1 249,2 1 588,5 2 168,4 3092,1 3 937,3 4 658,7

Валовой внутренний продукт 10 830,5 13 243,2 17 048,1 21 625,4 26 879,8 32 987,4

Виды экономической деятельности

Таблица 5

По перечню ФНС России

По перечню ФСГС

1. Сельское хозяйство, охота и лесное хозяйство

2. Рыболовство, рыбоводство

3. Добыча полезных ископаемых

4. Обрабатывающие производства

5. Производство и распределение электроэнергии, газа и воды

6. Строительство

7. Оптовая и розничная торговля; ремонт автотранспортных средств, мотоциклов, бытовых изделий и предметов личного пользования

8. Гостиницы и рестораны

9. Транспорт и связь

10. Операции с недвижимым имуществом, аренда и предоставление услуг

11. Предоставление прочих коммунальных, социальных и персональных услуг

12. Финансовая деятельность

13. Государственное управление и обеспечение военной безопасности; обязательное социальное обеспечение

14. Образование

15. Здравоохранение и предоставление социальных услуг

ФИНАНсы И кРЕдИт

69

15 видов. В Общероссийском классификаторе видов экономической деятельности (ОКВЭД), принятом и введенном в действие Постановлением Госстандарта России от 06.11.2001 № 454-СТ взамен Общесоюзного классификатора отраслей народного хозяйства (ОКОНХ) и Общероссийского классификатора видов экономической деятельности, продукции и услуг (ОКДП), выделено 17 классов (16-й класс — раздел Р «Предоставление услуг по ведению домашнего хозяйства», 17-й класс— раздел Q «Деятельность экстерриториальных (международных) организаций»).

7. Неполнота отражения видов экономической деятельности в официальной информации Федеральной налоговой службы. В ОКВЭД использован иерархический метод классификации с выделением классов, подклассов, групп, подгрупп и видов экономической деятельности. Федеральная налоговая служба ограничилась выделением классов и подклассов, причем подклассы выделены только внутри следующих классов:

• добыча полезных ископаемых;

• обрабатывающие производства;

• производство и распределение электроэнергии, газа и воды;

• предоставление прочих коммунальных, социальных и персональных услуг.

Оставшиеся семь видов деятельности представлены только классами.

Вполне очевидно, что перечень видов деятельности, приводимый ФНС России, достаточно краток и общ, не содержит информации о налоговой нагрузке по конкретным видам деятельности.

8. Нечеткость предоставления отдельных показателей официальной информации. В документах ФНС России «Налоговая нагрузка по видам экономической деятельности» (табл. 1) не ясно, к какому объекту относится графа «Всего» — к перечисленным в табл. 1 или ко всем видам деятельности.

9. Расхождение в расчетных показателях, приводимых ФНс России и Фсгс и относящихся к одному периоду. Расчет средней налоговой нагрузки по табл. 4 дает 14,1 %; в табл. 1 значение данного показателя — 14,4 %.

В целом можно сделать вывод о необходимости совершенствования официальной информации о налоговой нагрузке в целях получения достоверных и полных сведений о распределении налоговой нагрузки по видам налогов, видам экономической деятельности, субъектам Федерации.

Не успели оформить

подписку на 2009 год?

Оформить подписку на журналы Издательского дома «Финансы и Кредит» можно с любого номера в редакции или в одном из агентств альтернативной подписки.

Полный список агентств альтернативной подписки можно посмотреть на сайте : www.financepress.ru.

Тел./факс: (495) 621-69-49, Http://www.fin-izdat.ru

(495) 621-91-90 E-mail: post@fin-izdat.ru