Стандартизация финансовой отчетности предприятий малого и среднего бизнеса: опыт Чешской Республики и Украины

ЗАРУБЕЖНЫЙ ОПЫТ

стандартизация финансовой отчетности предприятий малого и среднего бизнеса: опыт чешской республики и Украины

Л В. ЧИЖЕВСКАЯ,

доктор экономических наук, профессор, заведующий кафедрой хозяйственного и финансового контроля

E-mail: chizhev@ztu. edu Житомирский государственный технологический университет,

Украина М. ПАСЕКОВА, доцент кафедры бухгалтерского учета E-mail:pasekova@fame. utb. cz Университет Томаша Бати, г. Злин, Чешская Республика

Л. МЮЛЛЕРОВА, профессор кафедры финансового учета и аудита E-mail: mullerova@vse. cz Высшая экономическая школа, г. Прага, Чешская Республика

В статье проанализировано развитие бухгалтерского учета и отчетности предприятий малого и среднего бизнеса, а также проведено сравнение учетной практики в компаниях, которые отчитываются в соответствии с МСФО, а также сравнение опыта в сфере стандартизации финансовой отчетности предприятий малого и среднего бизнеса в Чешской Республике и Украине.

Ключевые слова: международные стандарты финансовой отчетности (МСФО), предприятия малого и среднего бизнеса (МСБ), Чешская Республика, Украина, финансовая отчетность.

В глобальной мировой экономической среде, характеризующейся непрерывными структурными изменениями и растущим конкурентным давлением, сектор малого и среднего бизнеса (МСБ) имеет большое значение. Он представляет собой движущую силу сферы бизнеса, инноваций, а также конкурентоспособности, играющий решающую роль в создании рабочих мест, является фактором социальной стабильности и экономического развития страны. Кроме того, малое предприятие является школой бизнеса, в которой формируется дух предпри-

нимательства, положенный в основу рыночной экономики. Основное преимущество предприятий МСБ, в особенности малых, заключается в их гибкости и инновационной креативности. Сфера деятельности предприятий МСБ состоит преимущественно в развитии внутреннего рынка товаров и услуг. С другой стороны, предприятия МСБ всегда имели сложности в привлечении заемного капитала, вызванные нежеланием финансовых рынков рисковать из-за недостаточности гарантий со стороны субъектов МСБ. Ограниченные источники финансирования усложняют процесс внедрения новых технологий и выход данных предприятий на потенциальные рынки сбыта.

В Чешской Республике доля МСБ в трудоустройстве составляет около 61,52 %, в добавленной стоимости — 54,57 %. Предприятия МСБ составляют 99,83 % от общего количества активных субъектов ведения хозяйства [3].

В Украине количество малых предприятий составляет 85,1 % от общего количества предприятий. Количество работников, занятых на малых предприятиях, составляет 18,4 % от количества трудоустроенных работников на разных субъектах предпринимательской деятельности. Часть продукции малых предприятий в общем обороте реализованной продукции в 2009 г. составила 4,4 % (в 2000 г. — 8,1 %) [1].

Следует отметить, что одной из основных проблем является несопоставление приведенных статистических данных, поскольку в Украине большая часть малого бизнеса вследствие оптимальных условий налогообложения сосредоточена в руках частных предпринимателей — физических лиц, которые не попадают в статистические выборки. Кроме того, приведенные данные касаются только малого бизнеса.

Определение понятия МСБ. Для поддержки и развития субъектов МСБ Европейский Союз (ЕС) ввел определение предприятий МСБ, действующее с 01.01.2005. Идентификация предприятий МСБ осуществляется по трем основным

критериям: количество работников, ежегодный оборот и общая стоимость активов (табл. 1).

Предприятия МСБ также должны соответствовать критерию независимости, который предусматривает, что другой субъект не должен принимать участие в его уставном капитале или иметь право голоса более чем 25 %.

Понятие «малые и средние предприятия» имеет разные значения в странах мира. Отличия между малым и большим предприятием, как правило, определяются не только по количественным критериям, представленным в табл. 1, но и по качественным критериям. Границы между малыми и большими предприятиями также зависят от различных условий развития отдельных регионов и могут со временем изменяться. Основные отличия предприятий МСБ заключаются в следующем:

— организационно-правовая форма и внутренняя структура;

— отношения между владельцами (предпринимателями) и руководством предприятий;

— возможности реализации и применения маркетинговых стратегий;

— доступность капитала и возможность привлечения внешних источников финансирования.

Совет по МСФО (IASB) 09.07.2009 одобрил международный стандарт, предназначенный для применения малыми и средними предприятиями — «МСФО для малых и средних предприятий» («IFRS for SMEs»). Следует отметить, что этим стандартом не устанавливаются критерии отнесения предприятий к малым или средним, а лишь указывается, что документ может использоваться субъектами, которые не являются эмитентами публичных финансовых инструментов, и составляют финансовую отчетность общего назначения. Круг предприятий, которые имеют право применения «МСФО для малых и средних предприятий», самостоятельно определяется соответствующими органами регулирования бухгалтерского учета в той или иной стране.

Таблица 1

Критерии определения МСБ, принятые ЕС

Размер Количество работников Оборот, евро Валюта баланса, евро

Среднее предприятие 50—249 До 50 млн До 43 млн

Малое предприятие 10—49 От 2 до 10 млн От 2 до 10 млн

Микропредприятие Менее 10 До 2 млн До 2 млн

В Хозяйственном кодексе Украины определено, что к малым предприятиям относятся юридические лица, в которых среднеучетное количество работников за отчетный период не превышает 50, а объем валового дохода от реализации продукции, работ, услуг за этот же период не превышает 70 млн грн. (около 7 млн евро). Именно по этим критериям происходит формирование выборочной совокупности отчетных единиц в обследовании малых предприятий.

Наряду с этим действует норма налогового законодательства. Указом Президента Украины «О государственной поддержке малого предпринимательства» от 12.05.1998 № 456/98, предусмотрено, что упрощенную систему налогообложения могут применять юридические лица с количеством работников не более 50 и годовым объемом выручки не более 1 млн грн. (100 тыс. евро). Таким образом, не каждое малое предприятие в Украине, являющееся таковым по статистической выборке, может перейти на упрощенную систему налогообложения.

Гармонизация финансовой отчетности для малого и среднего бизнеса в Европейском союзе. Предприятия, осуществляющие хозяйственную деятельность в странах — участницах ЕС, ведут бухгалтерский учет и составляют отчетность в соответствии с национальными требованиями, учитывающими историческое развитие, традиции, доминирующую экономическую и правовую среду. При этом если такие предприятия зарегистрированы на европейских рынках капитала, то с 2005 г. в соответствии с дерективой ЕС № 1606/2002 они обязаны составлять финансовую отчетность на основании требований МСФО.

Характерной особенностью европейской бизнес-среды является единый европейский рынок. Причинами низкой интеграции предприятий МСБ на едином рынке (осуществление внешнеэкономической деятельности) по сравнению с крупными предприятиями являются:

— отличия в законодательном регулировании предпринимательской деятельности каждой страны-участницы;

— отсутствие унифицированных стандартов бухгалтерского учета для таких предприятий;

— отсутствие унифицированного налогообложения;

— ограниченность капитала и источников финансирования;

— недостаточная поддержка деятельности предприятий МСБ на едином рынке;

— культурные и языковые отличия;

— недостаточное количество информации [8].

Следовательно, единый рынок ЕС нуждается

в унифицированных стандартах и стандартизации в сфере финансовой отчетности для субъектов МСБ. Поэтому начались важные сдвиги в целях обеспечения субъектов МСБ знаниями и инструментами, необходимыми для преодоления локальных границ и усиления сотрудничества с другими странами ЕС, а также странами, не входящими в ЕС.

Международные стандарты финансовой отчетности для предприятий МСБ. Вопрос, нуждается ли МСБ в последовательной гармонизации с международными стандартами, обсуждается уже более 10 лет. Малый и средний бизнес имеет иностранных инвесторов, для которых существует неотложная потребность в информации, приведенной в финансовой отчетности. Кроме того, некоторые такие предприятия являются частью консолидированных групп, в которых применяются определенные правила учетной политики, общие методики ведения бухгалтерского учета и стандартные процедуры.

В 2003 г. Совет по МСФО начал составлять международные стандарты финансовой отчетности для МСБ. При этом учитывалось соответствие стандартов следующим условиям:

— простота, качество, доступность системы стандартов финансовой отчетности для МСБ всего мира;

— минимизация сложности при составлении финансовой отчетности;

— идентичность с концептуальной основой МСФО;

— постепенный переход к полному применению МСФО для крупных предприятий;

— учет потребностей пользователей финансовой отчетности.

Советом по МСФО был подготовлен проект стандарта, который вступил в силу с 01.01.2008. Наибольшим противником данного стандарта была Европейская консультативная группа по финансовой отчетности (EFRA). Она приняла очень критическую позицию относительно стандарта, разработанного Советом по МСФО для МСБ. Противники этого стандарта указывали, что в нем должны оставаться ссылки на полные

стандарты МСФО и содержаться больше упрощенных правил по сравнению с МСФО.

Стандарт содержит 230 страниц (в 10 раз меньше, чем полный текст МСФО). В состав стандарта включены объяснительный отчет и справочник с примерами финансовых отчетов МСБ, презентация финансовых отчетов и перечень требований к раскрытию информации, а также принципы МСФО относительно определения и оценки активов, обязательств, доходов и расходов. Кроме того, стандарт содержит упрощенные требования относительно раскрытия информации.

Следует отметить, что это полностью самодостаточный документ, однако он не имеет порядкового номера и не является частью остальных МСФО. Стандарт состоит из 35 секций, посвященных группе статей финансовой отчетности (основные средства, запасы, инвестиции и др.); отчетным формам; видам операций (расходы по ссудам, лизинг, операции со связанными сторонами). Данным стандартом также предусмотрены следующие упрощения:

— в отношении к принципам признания и оценки активов (финансовых инструментов, активов, удерживаемых для продажи, и др.);

— при определении выбора альтернативных методов рекомендован для исследования самый простой;

— сокращены объемы раскрытия информации;

— некоторые вопросы не включены из-за того, что они маловероятны для деятельности малых и средних предприятий (прибыль на акцию, отчетность по сегментам) [3, 6].

Совет по МСФО отмечает, что этот стандарт:

— обеспечит лучшую сравниваемость финансовой отчетности для пользователей;

— повысит общее доверие к финансовой отчетности малых и средних предприятий.

Преимущества малых и средних предприятий при переходе на МСФО. В МСФО для МСБ декларируется, что финансовая отчетность, подготовленная в соответствии с международными стандартами, обеспечивает высокий уровень прозрачности и сопоставимости. Следовательно, предприятия получают следующие преимущества:

— использование международных стандартов уменьшит неуверенность инвесторов и тем самым уменьшит стоимость привлекаемого капитала.

Это может существенно улучшить отношения между контрагентами в бизнесе;

— качественная учетная информация будет способствовать принятию своевременных и эффективных управленческих решений в менеджменте;

— расходы по переходу к отчетности в соответствии с международными стандартами могут быть понесены субъектами ведения хозяйства на приемлемом уровне из-за их упрощенности.

Отмеченные преимущества будут способствовать улучшению качества финансовой отчетности, что положительно повлияет на инструменты финансового регулирования и экономической безопасности страны.

Трудности, с которыми сталкиваются предприятия в Чешской Республике и Украине при апробации МСФО. Ключевой проблемой ведения бухгалтерского учета, основанного на МСФО, является налоговая база, исчисляемая с бухгалтерской прибыли в Чешской Республике и с налоговой прибыли в Украине.

Такая ситуация усложняет внедрение международных стандартов, поскольку первостепенную важность приобретает информация о базе налогообложения, а не о финансовом состоянии предприятия для целей управления. Этот факт подтвержден опросом, результаты которого приведены далее.

Исследование законодательного регулирования показателей финансовых отчетов дает основание утверждать, что упрощения процедур определения стоимости активов в МСФО для МСБ фактически не происходит, поскольку для определения первоначальной стоимости и стоимости на дату составления баланса все предприятия независимо от размеров пользуются соответствующими национальными положениями. Кроме того, законодательной базой усиливается несопоставимость показателей финансовой отчетности МСБ из-за объединения информации о разных активах в одну статью.

Исследование, проведенное на факультете менеджмента и экономики Университета Томаша Бати в г. Злине (Чешская Республика) и на учетно-финан-совом факультете Житомирского государственного технологического университета (Украина). В Университете Томаша Бати в г. Злине исследование осуществлялось в рамках проекта, профинансированного чешским научным фондом (грант «Использование МСФО на малых и средних пред-

приятиях и его влияние на оценку деятельности», регистрационный номер - GA CR 402/09/0225). Целью проекта являлось выявление основных проблем, возникающих в процессе применения МСФО для МСБ, и поиск путей их теоретического решения. Усилия были положены в основном на разработку эффективных бухгалтерских процедур и методов, которые базируются на применении МСФО с учетом ведения бухгалтерского учета в Чешской Республике.

Особенное внимание уделялось теоретическим аспектам методологии отражения хозяйственных операций в финансовой отчетности, являющейся основным источником информации для внешних пользователей.

Этот проект также был направлен на сотрудничество с иностранными партнерами стран Центральной и Восточной Европы (Польша, Венгрия, Словения, Украина и Румыния). Кроме того, участниками проекта определялись ключевые проблемные сферы в применении МСФО субъектами малого и среднего бизнеса, которые базируются на возможных расхождениях между бухгалтерскими процедурами, используемыми на данный момент в национальном законодательстве, и рекомендациями относительно применения МСФО, а также на результатах исследования опроса, проведенного в пределах выбранных субъектов малого и среднего бизнеса. Целью проекта являлось получение информации о возможном применении МСФО в предпринимательской сфере и о сложностях, связанных с этим.

Результаты опроса. В исследовании приняли участие 50 предприятий Украины и 115 предприятий Чешской Республики с численностью работников менее 250 чел. (табл. 2).

В структуре исследуемых предприятий Чешской Республики наибольший идеальный вес

Таблица 2

Структура респондентов по видам деятельности, %

Вид деятельности Чешская Республика Украина

Производство 26,1 38,0

Торговля 25,2 30,0

Сфера услуг 48,7 32,0

Рис. 1. Результат опроса относительно связи предприятия с иностранными субъектами ведения хозяйствования в Чешской Республике и в Украине

занимают предприятия сферы услуг (48,7 %), а в Украине - производственные предприятия (38,0 %).

Главный вопрос проведенного исследования касался проблемы составления отчетности: составляет ли фирма какую-либо отчетность, кроме национальной. В результате опроса оказалось, что только три чешских предприятия отчитываются в соответствии с МСФО, а в Украине таких субъектов среди исследуемых не оказалось.

Для изучения предпринимательской среды был включен вопрос: «Связана ли фирма каким-то образом с иностранными субъектами ведения хозяйства» (рис. 1).

Данные опроса свидетельствуют, что около 47 % предприятий Чешской Республики имеют такую связь, в том числе имеют иностранных клиентов 17,4 %, а 10,4 % предприятий — связаны с иностранными материнскими компаниями. В Украине активность МСБ во внешнеэкономической деятельности значительно ниже.

Следующий вопрос заключается в определении статей отчетности, по которым предприятие проводит изменения в процессе перехода на МСФО. Так, чешские предприятия изменили порядок оценки активов, определения доходов и расходов по финансовой аренде, учета обеспечений, исправления ошибок, амортизации. Ни одно из украинских предприятий не составляет отчетности, которая отличается от национальных стандартов. Таким образом, в эту категорию попадают 112 предприятий Чешской Республики и 50 предприятий Украины.

Последующая обработка результатов опроса направлена на отчетность предприятий исключи-

Общий Производство

____Торговля

------- Сфера услуг

Рис. 2. Процент положительных ответов, связанных с будущим применением МСФО в Чешской Республике

Планируют применять

МСФО 70.0

Заинтересованность в учебе

Планируют получить

экономические выгоды от внедрения

МСФО

Общий Производство

----Торговля

------- Сфера услуг

Рис. 3. Процент положительных ответов, связанных с будущим применением МСФО в Украине

----Торговля

------ Сфера услуг

Общий - Производство

Рис. 4. Частота выбора объектов бухгалтерского учета, которые считаются важными для отображения в финансовой отчетности в Чешской Республике

тельно по национальным бухгалтерским стандартам.

Для того чтобы узнать, заинтересованы ли предприятия составлять отчетность согласно МСФО в будущем, были поставлены вопросы об ожиданиях от использования МСФО в будущем, а также, заинтересованы ли бухгалтеры в тренинговых курсах по МСФО. Ответы на эти вопросы были оценены в целом и отдельно для предприятий разных сфер деятельности (рис. 2 и 3).

В обеих странах соотношение положительных ответов является похожим. Заинтересованность в изучении МСФО является очевидной, однако частота положительных ответов на украинских предприятиях почти вдвое превышает частоту ответов чешских бухгалтеров, несмотря на меньшую внешнеэкономическую активность предприятий.

Для определения ключевых проблемных вопросов, возникающих в бухгалтерской практике исследуемых предприятий, в анкеты включены следующие элементы бухгалтерского учета: необоротные активы, финансовые активы, обязательства, запасы, курсовая разница, расходы, дебиторская задолженность, собственный капитал и доходы (рис. 4, 5).

Рейтинги представленных элементов являются очень похожими в двух странах. Украинские, как и чешские предприятия, признают важными в бухгалтерской практике следующие статьи: запасы, расходы, дебиторская задолженность и доходы.

Дебиторская задолженность, запасы и расходы также есть среди статей, которые рассматриваются в виде потенциально проблемных (рис. 6 и 7). К таковым также относятся необоротные активы и курсовые разницы.

Интересно, что доходы, которые признают важными, не считаются проблематичными. Таким образом, чешские предприятия считают проблемными следующие статьи: запасы, финансовые активы и дебиторская задолженность. Для украинских предприятий наиболее проблемными являются статьи — расходы, дебиторская задолженность, доходы, обязательства и запасы.

Общий Производство

Торговля Сфера услуг

Рис. 5. Частота выбора объектов бухгалтерского учета, которые считаются важными для отображения в финансовой отчетности в Украине

Общий Производство

Торговля Сфера услуг

По мнению авторов, нецелесообразной является жесткая регламентация плана счетов для малых предприятий, которая существует в Украине. Счета должны обеспечить регистрацию и обобщение информации по экономическому содержанию таким образом, чтобы отчетность предоставляла пользователю качественную и существенную информацию о результатах работы предприятия. На практике бухгалтеры малых предприятий используют счета обычного плана счетов, но в меньшем количестве. Следовательно, отдельное регулирование порядка ведения бухгалтерского учета в МСБ не оправдывает себя.

Осуществить полный анализ развития малого предпринимательства при формировании макроэкономических показателей в Украине невозможно из-за несовершенства имеющейся информационной базы о состо-янип малых и средних предприятий. Это объясняется тем, что, во-первых, статистические наблюдения проводятся только по субъектам малого предпринимательства — юридическим лицам, не учитывая физических лиц, во-вторых, отсутствует единое законодательное определение сущности и критериев малого предприятия для целей статистического наблюдения, финансового и налогового учета.

Выводы. Применение МСФО для МСБ предполагает изменение отношения малых и средних предприятий

Рис. 6. Объекты бухгалтерского учета, которые расцениваются как проблемные в Чешской Республике

Необоротные активы 100.0

Доходы

Обсуждение результатов исследования. По результатам проведенного исследования можно утверждать, что субъекты МСБ, которые не обязаны составлять финансовую отчетность в соответствии с МСФО, проявляют невысокую заинтересованность в их применении. Причиной является то, что эти предприятия сосредотачивают свое внимание в основном на нынешнем положении, для которого характерен низкий уровень активности во внешнеэкономической деятельности.

Собственный капитал

Дебиторская задолженность

Расходы

Финансовые активы

Ооязательства

Запасы

Общий Производство

Курсовая ра знтща

----Торговля

-------Сфера услуг

Рис. 7. Объекты бухгалтерского учета, которые расцениваются как проблемные в Украине

к высококачественному учету в целом, где целью являются не бухгалтерские процедуры и методы, а представление результатов, т. е. финансовой отчетности. Согласно МСФО для МСБ предприятия будут обязаны составлять отчет о движении денежных средств, отчет об изменениях в собственном капитале (оба отчета являются необязательными в Чешской Республике и Украине, поэтому большинство малых и средних предприятий их не составляют), а также привыкнуть к развернутой дополнительной информации в примечаниях. Акцентирование на окончательном результате бухгалтерского учета — отчетности — требует понимания результатов от операций и порядок их отображения в учете, что зависит от квалификации профессиональных бухгалтеров и изменения их бухгалтерского мышления.

Причиной составления некоторыми малыми предприятиями в Чешской Республике финансовой отчетности, отличающейся от чешских стандартов, являются требования иностранных владельцев в представлении понятной и сравниваемой информации, как правило, для целей консолидации. В этом случае они адаптируют бухгалтерскую информацию, подготовленную в соответствии с чешскими стандартами, в соответствии с МСФО.

В Украине предприятия малого и среднего бизнеса составляют отчетность, требуемую органами статистики. При этом потребность в составлении отчетности по МСФО возникает реже, чем составление отчетности по формам, определенным тем или иным иностранным партнером (инвестором, покупателем, поставщиком, кредитором). При этом перед бухгалтером предприятия стоит задача перевода денежной единицы Украины в валюту другой страны, а также проблема представления отчетных данных в удобном для пользователя виде (от менее лик-

видных активов к более ликвидным или с детализацией по наиболее интересующим пользователя отчетным статьям).

С учетом изменений МСФО и отсутствием единого мнения стран — членов ЕС относительно перспектив применения «МСФО для малых и средних предприятий» считаем необходимым сформировать национальную концепцию стандартизации финансовой отчетности для предприятий малого и среднего бизнеса.

Список литературы

1. Основш показники дiяльностi малих пщприемств / Державний комгтет статистики Украши. URL: http://www. ukrstat. gov. ua.

2. Business Code of Ukraine as of March 16, 2001.

3. Evropsky akt pro male a stredni podniky, podnikani bez barier. [on line] Konference Ministerstva prnmyslu a obchodu CR. [citace 2009-07-08] Dostupne z: URL: http// mpo. cz/dokumnet 56087 html.

4. IFRS for SMEs: Pocket guide 2009. URL: http://www. pwc. com/gx/en/ifrs-reporting/ifrs-for-sme-pwc-pocket-guide. jhtml.

5. International Accounting Standards Board. International Financial Reporting Standard, IFRS for Small and Medium — sized Entities. London: 2009. ISBN 978-1-907026-16-4.

6. Information SME (2008). URL: http://ec. europa. eu/youreurope/nav/ cs/business/shortcus.

7. Nerudova D., Bohusova, H. Prekazky v podnikani SME na jednotnem evropskem trhu. In Evropske financni systemy 2006. Sbornik prispevM z mezinarodni vedecke konference. Brno. Masarykova univerzita, ESF, cerven 2006. str. 199—203. ISBN 80-210-4018 1.

8. The new SME definition. (2006) User guide and model declaration. European Commission. URL: http://ec. europa. eu/enterprise/enterprise_policy/ sme_definition/ sme_user_guide. pdf.

ВНИМАНИЮ КРЕДИТНЫХ И СТРАХОВЫХ ОРГАНИЗАЦИЙ !

Предлагаем публикацию годовой и квартальной отчетности.

Стоимость одной публикации — 6 000 рублей (НДС не облагается) за две журнальные страницы формата А4.

Тел./факс: (495) 721-85-75 www.fin-izdat.rupost@fin-izdat.ru