Организационный кризис налоговой системы

ложений и занятости, соответствующее распределение доходов.

Проведенные в 1930-е гг. экономические реформы в США свидетельствовали о связи накопленных теоретических исследований и практических навыков экономистов. Интересно было бы отметить принципы построения современной налоговой системы, заложенные в основу ее реформы:

- справедливость по горизонтали (применение единой налоговой ставки для одних и тех же доходов);

- справедливость по вертикали (соответствие налога материальным возможностям налогоплательщика);

- эффективность (возможности экономического роста и развития предпринимательства);

- нейтральность (независимость от сфер инвестиционного вложения);

- простота (в подсчете, доступности и понимании)13.

Однако для эффективного функционирования налоговой системы не всегда достаточно только знания принципов ее построения, сущности налогов, их видов и форм. Поэтому современные налоговые теории строят свои исследования на решении вопросов анализа конкретной действующей налоговой системы, выявления ее позитивных и негативных последствий и корректировки ее составляющих, осуществляя поиск оптимальных границ действий налогов (что нами уже было рассмотрено).

Эти теории свидетельствуют о том, что практически невозможно определить какие-либо границы, но можно проследить тенденцию взаимосвязи между развитием экономики, долей налоговых поступлений в бюджет и структурой налогов, что помога-

ет избежать негативных последствий действия налогов либо их сгладить в определенной экономической ситуации.

Теоретическим методам и средствам, которые предлагают ученые различных экономических направлений, используемым в макроэкономическом управлении, необходимы согласованность и направленность на решение наиболее важных задач в развитии общества. Иными словами, должен быть тщательно продуман и скорректирован набор экономических регуляторов для успешного достижения желаемого результата.

ПРИМЕЧАНИЯ

1 Смит А. Исследование о природе и причинах богатства народов. М., 1962. Кн. 5. С. 588-589.

2 Кейнс Дж.М. Общая теория занятости, процента и денег. М., 1978. С. 364-365.

3 Юсадчая И.М. Современное кейнсиан-ство. М., 1971. С. 133.

4 Там же.

5 Кравченко И.А. Налоговые реформы 80-х годов в США: Социально-экономический аспект. М., 1989.

6 Там же. С. 9.

7 Пепеляев С.Г. Законы о налогах : элементы структуры. М., 1995. С. 37.

8 Федосов В.М. Современный капитализм и налоги. С. 120.

9 Самуэльсон П. Экономика. М., 1992. Т. 1. С. 159,165.

10 Там же. С. 166.

11 Там же. С. 167.

12 Там же. С. 176.

13 Максимова Л.В. Налоговые реформы в США в 80-е годы: Цели и итоги. М., 1990. С. 104.

А. П. ДИДОВИЧ

докторант БГУЭП

ОРГАНИЗАЦИОННЫЙ КРИЗИС НАЛОГОВОЙ СИСТЕМЫ

Любая система является совокупностью организационных структур по меньшей взаимосвязанных элементов, образующих мере двух уровней — горизонтальных (от-единое целое. Система всегда состоит из ражающих специфическую взаимосвязь

19

элементов системы) и вертикальных (обеспечивающих связь элементов с источником своего существования)1.

Устойчивость горизонтальной организационной структуры будет определяться целевым движением элементов целостной (интегрированной) системы, комплексностью и упорядоченностью процесса интегрированного управления этим движением. А устойчивость вертикальной структуры будет определяться соответствием внешних условий и способов функционирования системы (т.е. ее механизма).

Рассматривая с данных позиций нашу налоговую систему, в настоящее время можно говорить об организационном кризисе налоговой системы, который выражается в несоответствии способов ее функционирования внешним условиям, или формам и способам организации хозяйственной деятельности.

Этот организационный кризис подтверждается следующими противоречиями:

1. Налоговая система направлена на обложение юридических лиц, а современная российская экономика функционирует в большей степени как экономика физических лиц.

2. Налоговая система предусматривает только индивидуальное налогообложение экономических субъектов, в то время как непрерывно увеличивается число интегрированных структур и объем операций внутри них.

3. Налоговая система не может обеспечить эффективный налоговый контроль в рамках действия гражданского законодательства, т.к. правовая регламентация предпринимательской деятельности обеспечивает уклонение от уплаты налогов.

Рассмотрим подробнее, в чем выражается каждое из названных противоречий, указывающих на организационный кризис налоговой системы и неэффективность налогового механизма.

Функционирование современной российской экономики в большей степени как экономики физических лиц и ориентация налоговой системы на обложение юридических лиц

Во-первых, с каждым годом растет количество индивидуальных частных пред-

принимателей, с 1997 г. их численность превысила количество организаций (табл. 1). Но, несмотря на опережающий количественный рост частных предпринимателей, юридические лица остаются главными налогоплательщиками, формирующими подавляющее большинство дохода бюджета.

Таблица 1

Численность организаций и предпринимателей, зарегистрированных в налоговых органах, тыс.

Год Юридические лица Индивидуальные предприниматели

1992 1 473 Нет данных

1993 1 995 523,2

1994 2 348 1 024,0

1995 2 552 1 873,1

1996 2 710 2 696,5

1997 2 887 3 053,5

1998 2 797 3 625,5

1999 2 927 3 592,8

2000 3 167 3 864,7

Во-вторых, многие авторы отмечают в своих публикациях массовость в России такого явления, как использование ресурсов руководимого предприятия в качестве источника для формирования личного капитала. Например, Г.Б. Клейнер отмечает, что основными агентами рыночных и внерыночных взаимодействий являются не предприятия и организации, а в первую очередь физические лица, имеющие возможность принимать решения от имени соответствующих объектов2.

А. Радыгин и И. Сидоров в своей статье констатируют: «К настоящему времени фактический контроль над экспортными отраслями российской промышленности и большинством крупных неэкспортных предприятий принадлежит не акционерам, а группам частных лиц, контролирующих компании на основе сочетания законных и незаконных методов»3.

Направленность налоговой системы только на индивидуальное налогообложение экономических субъектов при увеличении числа интегрированных структур и объемов операций внутри них

В российском законодательстве в качестве налогоплательщиков выделены

две категории: физические лица и организации4.

Кроме собственно физических и юридических лиц в хозяйственной деятельности участвуют следующие субъекты:

— индивидуальные частные предприниматели без образования юридического лица, которые являются по объему прав юридическими лицами, а по объему обязанностей — физическими лицами;

— полные товарищества, которые обладают признаками организации, но не являются при этом налогоплательщиками;

— филиалы и обособленные подразделения предприятий, осуществляющие самостоятельную деятельность, но не являющиеся налогоплательщиками.

Наличие в налоговой системе налогоплательщиков и субъектов, не являющихся налогоплательщиками, является одной из причин существования так называемых организационных структур, которые избегают полного налогообложения. Организационная структура позволяет моделировать величину финансового результата как в целом по группе взаимозависимых лиц, так и в отдельности по каждому их них. Для этой цели могут быть использованы:

— распределение прямых и накладных расходов, включаемых в себестоимость;

— практика расчетов за третьих лиц, помимо счетов реализации;

— трансфертные цены;

— распределение объемов реализации через договорную политику.

Из представленных способов моделирования финансовых результатов в литературе достаточно подробно освещен вопрос применения трансфертных цен. Особенно широко трансфертные цены применяются в топливной промышленности (по данным Минэнерго России, более 90% продаваемой нефти реализуется по трансфертным ценам).

Вопрос применения трансфертных цен изучается не только в экономической литературе, но и налоговой службой и финансовыми органами. Однако знание проблемы не улучшает ситуацию, т.к. отсутствует реальная возможность доначисления налогов. Согласно положениям Нало-

гового кодекса, занижение цен, а соответственно и налогов, необходимо доказывать в судебном порядке, а расплывчатость в определении рыночных цен и наличие многочисленных исключений из правил предоставляют налогоплательщикам законную возможность пользоваться данным способом снижения налогов5.

Влияние трансфертных цен на налоговые поступления от предприятий нефтяной отрасли было проанализировано государственным советником налоговой службы II ранга доктором экономических наук, профессором А.Б. Паскачевым. Проведенные им расчеты на основании статистических данных о производстве, ценах и поставках (в том числе экспорте) нефтепродуктов по основным фракциям показали, что при среднестатистической экспортной цене сырой нефти, которая в 1999 г. составляла 4 560 р. за 1 т, предприятия нефтяной отрасли производили отгрузку по цене 633 р. за 1 т. А при увеличении трансфертной цены на нефть с 633 до 1000 р. дополнительные доходы бюджета составили бы 62,3 млрд р., что превышает общий объем контролируемых МНС налоговых поступлений от топливной промышленности за 1999 г., который составил всего 50,6 млрд р.

Данный вопрос изучается и на федеральном, и на региональном уровне, например финансовое управление администрации Иркутской области проводило расчет влияния трансфертного ценообразования на бюджет области по предприятиям, выпускающим экспортную продукцию. Расчеты показали, что ориентировочные полугодовые потери консолидированного бюджета области от трансферта цен только этими предприятиями составляют 2 370 млн р. (табл. 2).

Вне сферы регулирования налогового права также остаются различные совокупности взаимосвязанных лиц. Понятия «консолидированная группа налогоплательщиков» или «консолидированный налогоплательщик» хотя и встречались в некоторых проектах Налогового кодекса, но в итоге не были закреплены в принятом варианте.

Такие совокупности взаимосвязанных лиц активно функционируют в современной российской экономике. Данные совокупности

Таблица 2

Влияние трансфертного ценообразования на бюджет Иркутской области

Предприятие Экспорт за 1-е полугодие 1999 г., тыс. т Экспортные цены, дол. / т Мировые цены, дол. / т Потери бюджета области, тыс. дол.

Налог на прибыль Налог на пользователей дорог Налог на содержание жилищного фонда Всего

ОАО «Браз» 425 500 1 300 62 339 6 800 5 100 74 239

Филиал «Ирказ» 125 860 1 300 10 084 1 100 825 12 009

ОАО «Усть-Илимский ЛПК» 150 255 500 6 738 735 551 8 024

ОАО «БЦБК» 40 240 500 1 907 208 156 2 271

ОАО «ЦКК» 120 255 500 5 390 588 441 6 419

Всего 86 459 9 431 7 073 102 963

могут носить формальный или неформальный характер. Формальные объединения существуют в виде ФПГ, холдингов или иных юридически оформленных объединений. Неформальные объединения, как правило, существуют в виде устойчивых коммерческих или кооперационных взаимосвязей внешне независимых единиц. Различными могут также быть формы и механизмы интеграции совокупности взаимосвязанных лиц. Данный вопрос подробно исследуется в ряде работ, посвященных управлению в корпоративном секторе, а также вопросам налогового пла-нирования6.

Наиболее общее определение группы взаимосвязанных лиц дано в монографии В.Д. Морозовой, которая выделяет так называемые «промышленно-финансовые системы — совокупность юридических лиц, находящихся в кооперационных и кредитных отношениях либо связанных между собой системой участия в капитале и образующих определенные организационно-хозяйственные формы интеграции»7.

С точки зрения налогообложения все члены группы взаимосвязанных лиц являются самостоятельными налогоплательщиками, поэтому часть операций внутри такой группы уходит из-под налогообложения. Это происходит в силу того, что члены группы, объединенные общими интересами, могут по своему усмотрению варьировать объемы товарно-материальных и финансовых потоков, используя внутренние цены, а также юридические схемы оформления прав собственности на имущество и готовую продукцию.

Холдинговые структуры были заимствованы из экономики развитых стран, где они

давно и эффективно действуют. В мировой практике деятельность холдингового предприятия учитывает не только доходы, полученные материнской компанией, но и результаты хозяйственной деятельности дочерних фирм, холдинга в целом. Действительно, если дочерние предприятия находятся под контролем материнского предприятия, то именно материнская структура имеет практическую возможность распоряжаться активами дочерних фирм. Соответственно, результаты хозяйственной деятельности выявляются на уровне компании. На уровне отдельных фирм они могут быть искажены из-за перераспределения ресурсов и применения внутренних цен.

И в нашей стране, и в развитых странах главной задачей корпоративного контроля в холдинговых компаниях является установление контроля над управлением финансовыми потоками.

В международной практике под управлением финансовыми потоками понимается оптимизация финансового механизма компании, координация финансовых операций, обеспечение их упорядоченности и балансировки. Экономия возникает не только как результат минимизации налогообложения, хотя этот фактор в планировании финансовых потоков играет существенную роль. Основной эффект достигается благодаря оптимизации свободных остатков денежных средств, минимизации финансовых рисков, расширению долгосрочных факторов развития как материнского, так и дочерних обществ.

В российской практике контроль над финансовыми потоками означает «увод» финансовых ресурсов от налогов, от кредито-

ров, от «чужих» акционеров8. При этом речь идет не только о свободных остатках денежных средств, но и об оборотных средствах предприятий. Убыточность и наличие долгов перед контрагентами и бюджетами различных уровней (наряду с другими факторами) свидетельствуют об эффективной организации вывода ресурсов за пределы организации как объекта права. И наличие группы взаимосвязанных лиц служит в данном случае не способом повышения финансовой эффективности компании, а способом изъятия финансовых ресурсов. Минимизация налогов при этом является не столько целью, сколько средством и источником финансовых ресурсов, т.к. сокрытые налоги представляют собой часть выводимых средств.

Невозможность обеспечения налоговой системой эффективного налогового контроля в рамках действия гражданского законодательства

Вопрос результативности налогового контроля является одним из самых острых вопросов налогового администрирования. Рассмотрим данный вопрос следующим образом: в первую очередь рассмотрим условия, при которых налоговый контроль может быть результативным, а затем рассмотрим, располагает ли налоговая система условиями, необходимыми для обеспечения результативного налогового контроля.

Результативный налоговый контроль предполагает выявление и пресечение налоговых нарушений и преступлений. То есть налоговые нарушения и преступления выявляются в ходе проведения налоговых проверок, ущерб, нанесенный государству в виде неуплаченных налогов, возмещается, а виновные штрафуются или при-

влекаются к административной и уголовной ответственности.

Для выявления налоговых нарушений и преступлений необходимо наличие следующих условий:

— возможности проведения регулярных проверок организаций и предпринимателей;

— возможности проверки всех документов, отражающих реальную деятельность проверяемого лица, его филиалов и подразделений;

— возможности проведения встречной проверки группы взаимосвязанных лиц, находящихся в договорных, кооперационных или кредитных отношениях либо связанных между собой системой участия в капитале.

Для пресечения налоговых нарушений и преступлений необходимо наличие следующих условий:

— возможности принудительного взыскания задолженности по налогам с организаций за счет имущества организации, денежных средств или имущества ее дебиторов и личного имущества ее учредителей;

— возможности привлечения должностных и физических лиц к уголовной ответственности за неуплату налогов.

Возможность проведения регулярных проверок зависит от соотношения количества налогоплательщиков и работников налоговых органов. Динамика соотношения количества налогоплательщиков (юридических лиц и частных предпринимателей) со штатной численностью работников налоговой службы рассмотрена в табл. 3. При сравнении численности налогоплательщиков и работников налоговых органов следует отметить, что собственно контрольной работой

Таблица 3

Численность организаций и предпринимателей, зарегистрированных в налоговых органах, и численность работников налоговых органов, тыс. чел.

Год Юридические лица Индивидуальные предприниматели Работники налоговых органов Количество юридических лиц и предпринимателей на одного работника налоговых органов

1993 1 995 523,2 100,0 25,0

1996 2 710 2 696,5 177,0 30,5

1997 2 887 3 053,5 187,1 31,7

1998 2 797 3 625,5 197,0 32,6

2000 3 167 3 864,7 156,0 45,0

занимается только небольшая часть общего числа работников9.

Представленные в табл. 3 данные показывают постоянное увеличение нагрузки на работников налоговых органов. В общей численности работников налоговых органов доля работников, осуществляющих проверки, составляет около 25%, а один человек может проверить в год не более 15 плательщиков. Следовательно, проверить каждого налогоплательщика можно только раз в 12 лет.

Эти средние цифры совпадают с результатами контрольной работы ИМНС РФ по Правобережному округу г. Иркутска, где на 53 инспектора отдела выездных проверок приходилось в 2000 г. 8508 налогоплательщиков — юридических лиц, и за год было проверено 719 налогоплательщиков (около 8%)10.

Учитывая тот факт, что, по данным Всемирного банка, в России из вновь организуемых малых предприятий через год в ряду действующих остается 50%, через три — 7-8%, а через пять лет — не более 3%, вероятность проверки для малых предприятий близка к нулю11.

Таким образом, возможность проведения регулярных проверок организаций и предпринимателей отсутствует, поскольку сравнительно небольшой аппарат работников налоговых органов не в состоянии одновременно проверить значительное число предприятий и частных предпринимателей, состоящих на учете в качестве налогоплательщиков.

Возможность проверки всех документов, отражающих реальную деятельность проверяемого лица, его филиалов и подразделений, определяется наличием в законодательстве норм, регламентирующих порядок хранения документов, их предоставления для проверки. Кроме того, для обеспечения соблюдения налогоплательщиками правил хранения документов должна быть предусмотрена ответственность за нарушение правил.

Хранить документы обязывают налогоплательщиков закон «О бухгалтерском учете» (в течение пяти лет) и Налоговый кодекс РФ (в течение четырех лет). Обеспечение

сохранности документов является одной из обязанностей налогоплательщика, однако, по интересной случайности, за нарушение данной обязанности ответственность не предусмотрена, хотя за нарушение любой другой обязанности есть соответствующая мера ответственности. Есть в налоговом законодательстве и побудительные мотивы для хранения документов, например возможность возврата излишне уплаченных налогов, возмещения НДС по экспортной продукции или возможность получения льготы по налогу на прибыль в течение десяти лет с момента возникновения убыт-ка12. Однако тем, кто не хочет платить налоги, эти «милости» и не нужны.

При отсутствии документального подтверждения фактов финансово-хозяйственной деятельности в большинстве случаев невозможно определить, а что самое главное, доказать факт налогового нарушения.

Таким образом, существующее законодательство не предоставляет налоговым органам возможности проверки всех документов, отражающих реальную деятельность проверяемого лица, и, в свою очередь, позволяет налогоплательщикам пользоваться уничтожением документов для сокрытия налогов.

Возможность проведения встречной проверки группы взаимосвязанных лиц, находящихся в договорных, кооперационных или кредитных отношениях либо связанных между собой системой участия в капитале, связана с:

— наличием в налоговых органах информации о филиалах и подразделениях юридического лица, осуществляющего деятельность на подведомственной территории;

— наличием в группе взаимосвязанных лиц подставных лиц, что делает невозможным проведение результативных встречных проверок;

— законодательным регулированием проведения таких проверок.

Правовая база для налогообложения филиалов и подразделений организаций по месту их деятельности была создана Налоговым кодексом РФ. Однако для практической реализации этого вопроса необходимо обеспечение полноты учета данной ка-

л. п. дидович

тегории плательщиков. Такие механизмы в рамках гражданского законодательства не выработаны. Если в отношении организаций, созданных в соответствии с законодательством РФ, установлена обязанность органа, осуществившего регистрацию данной организации, направить сведения в налоговый орган, то наличие на подведомственной территории обособленного подразделения можно установить только в рамках программы мероприятий по выявлению налогоплательщиков, уклоняющихся от постановки на налоговый учет. Это не позволяет в полной мере обеспечить достоверность сведений о наличии на территории, подведомственной налоговому органу, организаций, осуществляющих деятельность через обособленные подразделения.

Вследствие существования большого числа регистрирующих органов, необходимости прохождения множества регистрационных процедур, отсутствия единых форм учета и контроля практически нет обобщенной информации о субъектах предпринимательской деятельности. В результате не только налоговые органы, но даже Правительство РФ не располагают достоверными данными о количестве хозяйствующих субъектов, осуществляющих деятельность на территории Российской Федерации или отдельных ее регионов. Таким образом, возможность проведения встречных проверок осложняется отсутствием достоверной информации о субъектах предпринимательской деятельности.

Еще более осложняют проведение встречных проверок подставные лица, или, как их называют, фирмы-однодневки.

Отсутствие каких-либо ограничений, связанных с государственной регистрацией организаций, позволяет в настоящее время создавать фирмы-однодневки с использованием утерянных, похищенных документов; недобросовестным налогоплательщикам бросать свои предприятия-недоимщи-ки и беспрепятственно регистрировать на одно лицо десятки фирм; уводить активы недоимщика от налогообложения, создавая дочерние общества. Включение в противоправную схему подставной фирмы влечет отражение мнимой хозяйственной опера-

ции, дает возможность производить налоговые вычеты, увеличивать затраты.

Косвенно о масштабах распространения фирм-однодневок можно судить по данным о динамике роста вновь созданных организаций (рис.), бурный рост которых свидетельствует не столько о подъеме экономики, сколько о легкости создания новой организации.

400 ООО

200 ООО

0 1998 1999 11 мес.2000

С озда но орга низа ций 233 900 263 400 280 961

Л иквидировано 67 400 61 400 63 862

организаций

Динамика количества вновь созданных и ликвидированных организаций за 1998-2000 гг.]3

Проблема использования подставных фирм для сокрытия дохода и налогов исследуется как налоговыми органами, так и экономистами.

Например, схема использования фирм-однодневок в операциях по обналичиванию подробно описывается в статье А. Яковлева с символическим названием «Почему в России возможен безрисковый уход от налогов?»14. Ключевая особенность схем ухода от налогов, основанная на неучтенном наличном обороте и широко распространенная в российском легальном бизнесе, по мнению автора, заключается в систематическом использовании фиктивных операций с привлечением подставных фирм-однодневок.

А. Яковлев подробно описывает сами операции по «обналичиванию», или обмен официально заработанных безналичных денег, находящихся на расчетном счете в банке, на неучтенные наличные, а также направления использования неучтенных денег: для выплат «черной» зарплаты работникам, для формирования личных доходов менеджеров и собственников соответствующих предприятий-налогоплательщиков, на взятки чиновникам и представителям крупных клиентов за выгодные заказы и т.д.

Делая вывод о криминальном характере деятельности по организации фирм-однодневок, А. Яковлев исследует причину практически безрискового существования фирм-однодневок и задает вопрос: «Почему налоговые органы и иные орга-ны исполнительной власти не пресекают бизнес по организации обращения неучтенных наличных?»

В качестве ответа на данный вопрос автор статьи выделяет несколько причин и распределяет их по уровням органов власти.

Для уровня местной налоговой инспекции представляются объективными следующие причины: во-первых, к каждому из сотен тысяч ООО или ИЧП, реализующих свои товары и услуги за наличный расчет, не приставишь налогового полицейского; во-вторых, поиск исчезнувших фирм оказывается сопряжен с высокими издержками при весьма неопределенных результатах.

Для регионального уровня в качестве причины выдвигается тезис о существовании «региональной налоговой конкуренции», которая ведет к тому, что региональным органам власти невыгодно пресечение ухода от налогов. А получение дополнительных доходов регионального бюджета происходит благодаря низким реальным ставкам налогов и возможности неформального изъятия у предприятий части их средств, сэкономленных на уплате налогов.

Бездействие налоговых служб на федеральном уровне А. Яковлев объясняет тем, что в числе клиентов подставных фирм оказываются влиятельные политические фигуры.

Из перечисленных причин, которые, несомненно, имеют место, наиболее объективной (хотя и не самой главной) является первая: отсутствие у налоговых органов способов и стимулов к проверке схем уклонения от уплаты налогов с использованием подставных фирм.

Ни налоговые органы, ни органы Федеральной налоговой полиции не имеют реальных возможностей для борьбы с этим явлением по нескольким причинам.

Во-первых, поиск подставных фирм осуществляют органы налоговой полиции, для которых данный вид деятельности не являет-

ся приоритетным, т.к. уклонение от постановки на учет и непредоставление отчетности не относятся к уголовно наказуемым деяниям. Например, в 2001 г. налоговые органы Иркутской области направили в органы налоговой полиции 4057 материалов в отношении организаций-налогоплательщиков, уклоняющихся от постановки на учет в налоговом органе или не представляющих налоговые декларации и иные документы и сведения. Органами налоговой полиции исполнено только 12% полученных запросов, т.е. установлено 487 местонахождений организаций15.

Во-вторых, в большинстве случаев поиск руководителей подобных организаций заканчивается выявлением учредителей, не имеющих никакого отношения к этим фирмам16.

В-третьих, даже если удается разыскать официального руководителя предприятия, это не приводит к значимым результатам. Например, одной из ИМНС г. Иркутска за 2000 г. переданы в органы ФСНП материалы по розыску 166 руководителей предприятий для установления фактического их места нахождения. По результатам мероприятий, проведенных УФСНП, установлено фактическое местонахождение 137 руководителей организаций, из них явились в ИМНС и представили налоговую отчетность всего 39 человек, т.е. менее 30%. Все явившиеся были привлечены к административной ответственности и заплатили в среднем по 150 р. Возникает вопрос о целесообразности поисков при отсутствии реальной ответственности.

В-четвертых, даже если удастся разыскать подставную фирму, провести проверку в большинстве случаев будет невозможно из-за отсутствия документов, подтверждающих ее финансово-хозяйственную деятельность. Выборочные результаты контрольной работы ИМНС по одному из округов г. Иркутска по видам юридических лиц, представленные в табл. 4, наглядно демонстрируют, что проверка организаций, которые не сдают отчетность в налоговые органы или сдают «нулевые» балансы, не приносит никакого результата. Гораздо больший результат может принести проверка стационарных организаций, например учебных заведений.

Таблица 4

Результаты контрольной работы ИМНС по округу г. Иркутска по видам юридических лиц за 2000 г.

Вид деятельности Количество Количество Сумма доначис- Сумма, фактически

проверен- проверенных лиц, у лении по резуль- поступившая в бюджет,

ных лиц которых выявлены татам проверок, тыс. р., (% от

нарушения тыс. р. доначисленных сумм)

Нефтяные компании 3 2 3 417,0 88,0

Сбор, переработка и вывоз лома 2 2 1 004,0 5,0

черных и цветных металлов

Учебные заведения, оказываю- 8 6 218,0 218,0

щие платные образовательные

услуги

Организации, которые не сдают 21 3 13,0 0

отчетность в налоговые органы

или сдают «нулевые» балансы

Таким образом, налоговые органы не имеют возможностей для пресечения ухода от налогов, что делает данный способ ухода от налогов безопасным как для организаторов самих фирм-однодневок, так и для легально действующих предприятий, прибегающих к их услугам.

Однако вопрос, почему налоговые органы и иные органы исполнительной власти не борются с этим явлением, следует дополнить более общим вопросом: почему вообще в нашей стране возможен подобный бизнес в таких масштабах и как наполняется бюджет в условиях массового уклонения от уплаты налогов?

Возможность принудительного взыскания задолженности по налогам с организаций за счет имущества организации, денежных средств или имущества ее дебиторов и личного имущества ее учредителей

Ранее были рассмотрены возможности налоговых органов по выявлению налоговых нарушений. Система ответственности за совершение налоговых нарушений призвана, во-первых, восстановить справедливость, т.е. вернуть в бюджет недоплаченные налоги, а во-вторых, предупредить дальнейшие нарушения, демонстрируя неотвратимость наказания. Практика контрольной работы налоговых инспекций г. Иркутска показывает, что вернуть в бюджет удается немногим более трети доначисленных налогов (34,4% в 1999 г. и 35,6% в 2000 г.). Эти проценты полностью совпадают с результативностью такого мероприятия по снижению общей задолженности налогоплательщиков, как вру-

чение требований на уплату налогов (35%). Все остальные мероприятия, направленные на снижение недоимки, не приносят заметного результата: выставление инкассовых распоряжений на расчетные счета предприятий, выставление инкассовых распоряжений на валютные счета предприятий, арест имущества в сумме дают не более 5% от суммы предъявленных требований.

Причин непогашения задолженности множество:

- отсутствие денежных средств на расчетных счетах и в кассах предприятий;

- погашение дебиторской и кредиторской задолженности между предприятиями взаимозачетами, а также бартерными сделками;

- устойчивая тенденция роста числа обанкротившихся предприятий и предприятий, находящихся в стадии банкротства, а также рост их недоимки;

- отсутствие у налоговых органов возможности своевременно (на следующий день после истечения срока требования об уплате налогов) наложить арест на имущество должника.

Но главная причина заключается в том, что действующее законодательство предоставляет возможность регистрации предприятий, учреждаемых лицами, являющимися учредителями или руководителями фирм-должников, позволяет мелким коммерческим организациям уклоняться от уплаты налогов, используя процедуры регистрации и ликвидации предприятий, а крупным предприятиям — используя возможность проведения регулярной реструктуризации задол-

женности по налогам. Это приводит к убеждению, что наиболее выгодно и, самое главное, безопасно строить свою деятельность по принципу: «отвечать не придется».

Возможность привлечения должностных и физических лиц к уголовной ответственности за неуплату налогов относится к прерогативе деятельности органов налоговой полиции. Результаты деятельности федеральных органов налоговой полиции РФ показывают крайне незначительный

процент осужденных по налоговым нарушениям и преступлениям (табл. 5). Так, до судебного разбирательства доходит не более 25% возбужденных уголовных дел (в 2000 г. — всего 20,8%), а до осуждения не доходит еще более половины дел, направленных в суд. А если сравнить количество осужденных с количеством выявленных нарушений, то неотвратимость наказания составит не более 5% в среднем по рассматриваемому периоду.

Таблица 5

Результаты деятельности федеральных органов налоговой полиции РФ

за 1993-2000 гг.

Год Выявлено и пресечено Доначислено Возбуждно Направлено Осуждено

нарушении налогового в федеральный уголовных дел в суд человек

законодательства и местный бюджеты, р. дел

1993 32 000 600,0 млрд 600 - -

1994 57 000 3,8 трлн 2 500 441 209

1995 23 700 7,5 трлн 3 793 616 Нет данных

1996 26 500 16,4 трлн 6 727 2 415 1 379

1997 20 979 23,5 трлн 9 373 1 243 605

1998 18 633 4 660,0 млн 8 148 1 818 895

1999 12 380 4 103,0 млн 6 560 1 160 520

2000 38 521 32,7 трлн 9 168 1 914 930

Проведенный анализ показал, что отсутствуют основные условия для выявления и пресечения налоговых нарушений и преступлений и, следовательно, налоговая система не располагает условиями, необходимыми для обеспечения результативного налогового контроля.

Наличие в налоговой системе указанных противоречий позволяет обосновать вывод об организационном кризисе налоговой системы, который выражается в несоответствии способов ее функционирования внешним условиям, или формам и способам организации хозяйственной деятельности.

Таким образом, мы имеем целостную налоговую систему, проработанную в правовом аспекте и по структуре соответствующую налоговым системам развитых стран, однако не имеем механизма взаимодействия налоговой системы с хозяйственной системой, или эффективного налогового механизма.

ПРИМЕЧАНИЯ

1 О бухгалтерском учете: ФЗ РФ от 21 ноября 1996 г. С. 8-10.

2 Клейнер Г.Б., Тамбовцев В.Л., Качалов Р.М. Предприятие в нестабильной экономической среде. М., 1997. С. 189.

3 Радыгин А., Сидоров И. Российская корпоративная экономика: сто лет одиночества? // Вопросы экономики. 2000. № 5.С. 50.

4 Налоговый кодекс РФ: ФЗ РФ от 31 июля 1998 г. № 146-ФЗ. Ч. 1. С. 19.

5 Там же. С. 40.

6 Гончаров М.И. Устойчивость и реформирование корпоративных хозяйствующих структур. СПб., 2000; Щиборщ К. Основные направления налогового планирования на российских предприятиях // Аудитор. 1999. № 10. С. 20-26.

7 Морозова В.Д. Промышленно-финан-совые системы: генезис и методические основы организации. СПб., 2001.

8 Радыгин А., Сидоров И. Российская корпоративная экономика...

9 Тимошенко В.А. Основные вехи новейшей истории налоговых органов: (к 10-летию МНС России) // Налоговый вестник. 2000. Сент. С. 179-184.

10 ИМНС РФ по Правобережному округу г. Иркутска: Аналит. зап. о ходе поступления налогов и функционировании налоговой системы г. Иркутска за 2000 г.

11 Волков Ю.В. Российское предпринимательство. История и возрождение. М., 1997. С.315.

12 Налоговый кодекс РФ. Ч. 2.

13 Рыбак О. Дожить до востребования // Экономика и жизнь. 2001. № 6. С. 1.

14 Вопросы экономики. 2000. № 11. С. 134-152.

15 Пополняя федеральный бюджет // Экономика. Право. Менеджмент. 2002. № 13. С. 4.

16 Долгих Н. Федеральные органы налоговой полиции в системе государственного финансового контроля // Финансовая газета. 2001. № 23. С. 5.

М. Г. ЖИГАС

докторант БГУЭП

_ _ _ _ _

ФИНАНСОВАЯ УСТОЙЧИВОСТЬ СТРАХОВОЙ ОРГАНИЗАЦИИ И ФАКТОРЫ, ОПРЕДЕЛЯЮЩИЕ ЕЕ ХАРАКТЕР

Определенная экономическая целесообразность, особенности оказания страховых услуг страховщиками, а также предназначение страхования в развитии экономики в целом делают вопрос о финансовой устойчивости страховых организаций достаточно актуальным. Проблема снижения устойчивости, ее регулирования становится главной для выживания организаций1.

Оценка финансовой устойчивости достаточно противоречива, поскольку ее результаты связаны с различными подходами и методиками в современной экономической литературе. Различия обусловлены множественностью подходов к общим вопросам управления бизнесом и значению финансов хозяйствующих субъектов. Практически все авторы сходятся во мнении, что финансы играют решающую роль во всех областях деятельности организации: выработке стратегии, определении целей и эффективных способов их достижения, устойчивости.

В последние годы в отечественной научной, учебной и практической литературе проблемам финансового менеджмента уделяется значительное внимание. Можно сказать, что в настоящее время идет активный процесс формирования отечественной научной школы. В связи с развитием рыночных отношений возникла жизненная необходимость в подлинно самостоятельном

управлении финансами хозяйствующих субъектов и были созданы для этого объективные условия. Среди важнейших условий формирования и функционирования системы финансового менеджмента в организации — институт частной собственности, рыночное ценообразование, рынки факторов производства, товаров и услуг, рыночная инфраструктура, четкая система государственного регулирования хозяйственной деятельности.

Зарубежная школа управления финансами начала складываться в начале XX в. в связи с развитием корпоративной формы собственности как наиболее адекватной требованиям развития производительных сил, усилением роли финансового капитала и формированием фондового рынка. Именно в это время управление капиталом стало отдельной функцией управления и выделилось в структуре компаний. Теоретические и прикладные исследования, наиболее значительные для развития финансового менеджмента как науки, проводились в 1950-1970-х гг.

В этот период были сформулированы основополагающие принципы управления финансами субъектов и созданы важнейшие финансовые модели. В числе ведущих зарубежных ученых следует отметить Э.И. Альтмана, Ф. Модильяни, М. Миллера, Г. Марковица и др.