Проблемы конвергенции финансовой отчетности

ФИНАНСОВАЯ ОТЧЕТНОСТЬ

ПРОБЛЕМЫ КОНВЕРГЕНЦИИ ФИНАНСОВОЙ

ОТЧЕТНОСТИ*

Н.П. Мощенко,

старший преподаватель Российского государственного университета

Как известно, формирование финансовой отчетности в разных странах происходит по-раз-ному. Очевидно, что само назначение концепции при формировании финансовой отчетности не всегда трактуется однозначно российскими специалистами по бухгалтерскому учету. Так, в США Положения о концепциях финансового учета отражают концептуальные основы стандартов (ГААП США), но самими стандартами не являются. В системе Международных стандартов финансовой отчетности (МСФО) также выделен концептуальный уровень в разделе МСФО «Принципы подготовки и представления финансовой отчетности». А в российской системе формирования бухгалтерской отчетности организаций концептуальный уровень формирования финансовой отчетности не выделен. В системе МСФО концептуальные положения используются для составления национальной отчетности в формате МСФО. Напомним, что IAS (International Accounting Standards) - это международные стандарты финансовой отчетности, а не бухгалтерского учета, что подчеркивает наличие в составе системы Международных стандартов финансовой отчетности раздела «Принципы подготовки и представления финансовой отчетности». Таким образом, финансовая отчетность, сформированная по национальным правилам, при ее трансформации в финансовую отчетность по МСФО, требует изменений учетных данных по базовым правилам, закрепленным в разделе «Принципы подготовки и представления финансовой отчетности».

* Окончание. Начало см. в № 3(51) - 12(60) 2003 г.

В Российской Федерации формирование финансовой отчетности осуществляется в учете на основе Положений по бухгалтерскому учету, что делает процесс формирования национальной финансовой отчетности сходным с ГААП США (СААР Ш). В то же время закрепленные в Положении по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ1/98) допущения и требования имеют отношение к основам формирования (выбора и обоснования) и раскрытия (придания гласности) учетной политики организации.

Очевидно, что российскому финансовому учету недостает нормативного документа, определяющего базовые правила формирования финансовой отчетности в финансовом учете экономики переходного (крынку) периода. Учитывая, что в ГААП США, системе Международных стандартов финансовой отчетности, Российской системе бухгалтерского учета отсутствуют определения понятий «концепция финансового учета» и «концепция финансовой отчетности», автор предлагает определение концепции формирования финансовой отчетности в финансовом учете.

Экономическая сущность современных концепций финансового учета и финансовой отчетности определяется их целью и экономическими условиями, в которых они применяются. Так, Положения о концепциях финансового учета ГААП США рассчитаны на формирование финансовой отчетности компаний, действующих в рыночных условиях, одним из показателей которых является годовая инфляция 2-5%. Система МСФО предназначена для предоставления прозрачной и полезной информации об участниках рынка и совершаемых ими сделках в условиях

организованного рынка. Рынки, предоставленные сами себе, не могут обеспечивать достаточного уровня раскрытия информации о финансовом положении, результатах деятельности и изменениях в финансовом положении субъектов рынка, и, значит - цель формирования финансовой отчетности по МСФО не может быть достигнута. Таким образом, и ГААП США, и МСФО как системы формирования финансовой отчетности предоставляют внешнему пользователю полезную информацию о компаниях, действующих в условиях рынка, или конвергированную (приближенную) к ГААП США или МСФО информацию, в случае трансформации отчетности, составленной по национальным правилам.

Осуществляемое в России реформирование системы бухгалтерского учета началось с принятия Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России в 1997 г., которая не является нормативным документом по бухгалтерскому учету. В то же время сама экономика России не является строго рыночной, так как не отвечает принципам рыночной экономики (годовая инфляция 2-5%, здоровая кредитно-денежная система страны, ликвидация монополизма). Экономика России в основном обладает характерными чертами гиперинфляционной экономики 29-го стандарта МСФО «Финансовая отчетность в условиях гиперинфляции» (население страны предпочитает держать свои сбережения в стабильной иностранной валюте, кредитные операции осуществляются по ставкам, которые компенсируют ожидаемые потери покупательной способности рубля, учетные ставки, зарплаты, цены привязаны к индексам цен).

В то же время и ГААП США, и МСФО предназначены для отражения прибыли, так как в первую очередь именно показатель уровня прибыли (рентабельность) как один из принципов рыночной экономики представляет интерес для инвестора, а во вторую - реальная стоимость активов компании и бизнеса в целом. Исходя из того, что российские организации не заинтересованы в отражении в составе отчетности прибыли, а также, что в российских нормативных документах не даны определения «активов», «капитала» и «обязательств» как элементов информации о финансовом положении, результатов деятельности организаций, а также, что в российских нормативных документах отсутствуют кон-

цепции капитала и поддержания капитала, учитывая, что реальная стоимость активов российских компаний завышена по сравнению с их оценкой по МСФО или ГААП США, мы видим различия, существующие между рыночно ориентированными системами формирования финансовой отчетности (ГААП США, МСФО) и российской системой формирования бухгалтерской отчетности организаций. Различия эти определены в разных подходах к цели формирования финансовой отчетности организаций, действующих в неодинаковых экономических условиях: рыночная экономика (финансовая отчетность формируется по ГААП США, МСФО) и экономика переходного периода России (развивающийся рынок). Отсюда различное качество информации, содержащейся в финансовой отчетности. Таким образом, экономическая сущность исследуемых концепций, в соответствии с которыми формируется финансовая отчетность - различна. Поэтому прямое использование в России МСФО преждевременно.

Таким образом, российской системе формирования бухгалтерской отчетности необходим нормативный документ, в котором были бы закреплены цель, задачи, методы, определения, характеристики информации, формируемой именно в финансовом учете, с целью предоставления всем заинтересованным пользователям информации о финансовом положении (форма 1 «Бухгалтерский баланс»), финансовых результатах деятельности (форма 2 «Отчет о прибылях и убытках») организации для принятия экономических решений. Таким документом, очевидно, может быть Концепция формирования финансовой отчетности в учете экономики переходного периода.

С целью достижения сопоставимости финансовых отчетов организаций, действующих в различных экономических условиях, в настоящее время наибольшую известность получили три подхода: гармонизация, стандартизация, конвергенция. Суть гармонизации состоит в разработке национальных стандартов формирования финансовой отчетности. В России разработка Положений по бухгалтерскому учету (стандартов) осуществляется в соответствии с требованиями рыночной экономики и Международных стандартов финансовой отчетности.

Идея стандартизации учетных процедур реализуется Комитетом по Международным стан-

дартам финансовой отчетности. Суть этого подхода состоит в разработке унифицированного набора стандартов, применимых к любым экономическим условиям в любой стране, в силу чего отпадает необходимость создания национальных стандартов.

Проблемой конвергенции или, иными словами, максимального сближения международных стандартов отчетности со стандартами разных стран занимается Консультативный совет по стандартам (КСС) при Правлении Комитета по международным стандартам финансовой отчетности. Однако на сегодня мнения по поводу того, как достичь конвергенции, расходятся даже внутри Комитета по Международным стандартам финансовой отчетности. Исследовав направления стандартизации учета в России, финансового учета по ГААП США и финансовой отчетности по Международным стандартам финансовой отчетности, автор приводит систематизацию направлений стандартизации учета и отчетности и делает выводы, что: стандартизация учета имеет различные формы, которые определяются целями стандартизации; влияние КМСФО на применение МСФО во всем мире за последние 5 лет резко возросло; стандартизировать можно как финансовый учет, так и финансовую отчетность; процесс стандартизации учета носит необратимый характер, так как предоставление внешним пользователям качественной информации является необходимым условием обеспечения стабильности рынков; прямое использование Международных стандартов финансовой отчетности организациями стран развивающихся рынков преждевременно в силу отсутствия рынка; сближение действующих российских Положений по бухгалтерскому учету с системой Международных стандартов финансовой отчетности следовало бы начать осуществлять с установления различий между Международными стандартами финансовой отчетности и действующими Положениями по бухгалтерскому учету с учетом практической ситуации в учете и экономике страны.

При проведении подробного сравнительного анализа правил, содержащихся в Положениях о концепциях ГААП США, концепциях учета системы Международных стандартов финансовой отчетности и российских Положениях по бухгалтерскому учету, мы видим следующие концептуальные отличия российской системы фор-

мирования финансовой отчетности: в российских нормативных документах по бухгалтерскому учету нет понятий «финансовый учет» и «финансовая отчетность»; не определена цель формирования финансовой отчетности и задачи, посредством решения которых достигается цель; допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности устанавливает необходимость отнесения фактов (а не их результатов) хозяйственной деятельности к тому отчетному периоду, в котором они имели место, в то время как в МСФО метод начисления требует признания, то есть отражения в учетных записях не совершившихся фактов (операций), а «результатов этих операций и событий»; не раскрывается (в отличие от ГААП США) взаимосвязь допущения непрерывности деятельности организации с последствиями, к которым может привести неадекватная оценка активов организации в случае возникновения ненормальной ситуации для организации; отсутствуют качественные характеристики информации, обеспечивающие полезность информации, содержащейся в отчетности (уместность, надежность, понятность); активы, капитал, обязательства не рассматриваются как элементы информации, связанные с измерением финансового положения организации; не признается первичность активов и пассивов по отношению к доходам и расходам (Положение о концепциях № 6 ГААП США); доходы и расходы не рассматриваются как элементы информации, имеющие отношение к результату деятельности организации, не определено, что доходы и расходы рассматриваются как следствие использования активов и принятия обязательств; экономическая выгода определена как доход, а не прибыль (как превышение доходов над расходами), хотя ст. 50 ГК РФ определяет в качестве основной цели деятельности коммерческой организации извлечение прибыли; не требуется, чтобы операции в финансовом учете соответствовали определению элемента информации, отсутствует требование наличия вероятности, что любая экономическая выгода, имеющая отношение к объекту учета, будет получена или утрачена и что объект учета должен обладать стоимостью или оценкой; при оценке объектов учета (а не элементов финансовой отчетности), не используется способ оценки по справедливой стоимости; метод оценки активов по текущей рыночной сто-

имости (РСБУ) отличается от метода оценки по возможной цене продажи (МСФО) на величину расходов на продажу; концепции капитала и поддержания капитала в российской системе формирования бухгалтерской отчетности отсутствуют.

Перечисленные выше отличия российской системы формирования бухгалтерской отчетности от международных могут быть устранены путем принятия предлагаемой автором Концепции формирования финансовой отчетности в учете, которая содержит цель формирования финансовой отчетности, задачи, посредством решения которых достигается цель, основные принципы, определения элементов информации, которые должны применяться в учете и на основании которых формируется финансовая отчетность организаций.

Важной проблемой является использование в международном (ГААП США, МСФО) и российском учете терминов, которые представляют собой одну из составляющих концепций финансового учета и финансовой отчетности наряду с инструментами и принципами. Исследование определений издержек, расходов, затрат, доходов, выручки актуально для сегодняшнего российского учета, учитывая, что в российском учете понятия «издержки», «расходы», «затраты» часто применяются как синонимы. В международном учете компании несут издержки, приобретая активы, а факт использования активов, то есть их потребление в процессе хозяйственной деятельности, есть расходы.

Издержки в результате хозяйственных операций переходят в расходы либо числятся на счетах в виде остатка средств на конец данного периода. Издержки имеют место тогда, когда активы приобретаются, а расходы тогда, когда средства употребляются.

За время существования организации большая часть ее издержек станет расходами. В то же время в течение одного отчетного периода расходы не обязательно равны издержкам. Расходы можно классифицировать как перенесенную стоимость активов, а стоимость остатка активов -как их неперенесенную стоимость. Прямые затраты на производство не влияют на величину прибыли до момента продажи продукции, так как они войдут в себестоимость реализованной продукции. Периодические затраты на производство влияют на величину прибыли того периода, в

котором они имели место. Следовательно, по экономическому содержанию прямые затраты есть потребленные в процессе производства и реализации продукции принадлежащие организации ресурсы, образовавшиеся в результате событий прошлых периодов, контролируемые организацией и от которых организация ожидает экономических выгод в будущем. Как видно, данное определение понятия «затраты» подпадает под определение понятия «активы» по концепции учета МСФО, а значит, «затраты» - это «активы» организации. Без установления четких определений понятий «издержки», «расходы», «затраты» невозможно достигнуть цели составления финансовой отчетности по МСФО, а значит, и в конвергированном варианте финансовой отчетности, сформированной по правилам, определившим Концепцию формирования финансовой отчетности в учете.

Выявленные концептуальные отличия российского бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности раскрыты и систематизированы на четырех различных концептуальных уровнях. Исходя из того, что в России экономика нерыночная, прямое использование ГААП США и МСФО невозможно. Правила организованного поведения трех основных групп субъектов экономики: заемщиков и кредиторов, эмитентов и инвесторов, органов государственной власти и международных финансовых институтов — в России не установлены.

Очевидно, необходимо выделить в нормативных документах концептуальный уровень, что даст возможность повысить понятность правил формирования финансовой отчетности для пользователя. Это позволит без трансформации отчетности по МСФО получить финансовую отчетность, приближенную к МСФО не путем ведения параллельного по МСФО учета, а в российском финансовом учете. Для этого необходимо принять следующие концепции: экономики России, ответственности участников экономических отношений, финансового учета и финансовой отчетности. По нашему мнению, без принятия перечисленных концепций на законодательном или нормативном уровне обеспечить пользователей финансовой отчетности достоверной информацией невозможно.

Как практически использовать правила предложенной автором Концепции формирова-

ния финансовой отчетности при признании в финансовом учете типовых операций, ведущих к образованию активов? Все операции необходимо приводить в форме журнала регистрации хозяйственных операций, в котором совмещен традиционный для российской практики учет с применением счетов и балансовое уравнение, применяемое в ГААП США и системе МСФО.

Так, лесопильная рама (основное средство) как актив, не способный прямо использоваться предприятием связи в обычной деятельности с целью получения прибыли и увеличения капитала, может косвенно способствовать получению прибыли, например при строительстве, ремонте или расширении производственной площади (цеха связи). Такие активы мы называем косвенными. По окончании использования такого актива он должен быть продан или передан в аренду.

Аналогично признанию и отражению в финансовом учете косвенных оборотных активов рассматриваются операции по приобретению круглого леса, кирпича, бетонных панелей, используемых в строительстве цеха связи. Разработка алгоритма определения экономических выгод от косвенных активов позволяет отражать в финансовом учете российских организаций активы, косвенно содействующие получению прибыли.

Кроме косвенных активов, в учете ФГУП «Связьсервис» содержатся основные средства, учитываемые в составе основных производственных средств, но используемых не по назначению (автотранспорт). Такие активы автор называет непрофильными и считает, что они должны быть выделены в аналитическом учете с целью предоставления пользователям информации.

Непрофильными активами являются и активы непроизводственного назначения (здания детского сада, пионерского лагеря, спортивного зала, дома культуры, поликлиники, жилых домов, базы отдыха). Эти активы не соответствуют определению активов по МСФО и Концепции, разработанной автором, а также условиям принятия к учету по ПБУ 6/01 «Учет основных средств». Очевидно, что в учете ФГУП «Связьсервис» активы, не соответствующие определению активов, должны быть выделены в аналитическом учете по соответствующим счетам в подгруппы «косвенные», «непрофильные» активы. Эти активы рассматриваются в качестве инвестиционных активов и считается, что они подлежат продаже, пе-

редаче в аренду, в трастовое управление, перепрофилированию.

Представлено практическое применение Концепции, разработанной автором, по отношению к:

1) признанию и отражению в учете активов (оборотных и внеоборотных);

2) использованию в финансовом учете балансового уравнения с одновременным использованием российского Плана счетов;

3) введению таких понятий и их определений, как «косвенные активы», «непрофильные активы», «инвестиционные активы»;

4) классификации оборотных и внеоборотных активов ФГУП «Связьсервис» по признакам их соответствия определению активов по Международным стандартам финансовой отчетности.

Практическое использование Концепции дает возможность получить финансовую отчетность, сформированную по единым правилам, понятным как составителю, так и пользователю финансовой отчетности. В результате финансовая отчетность российских организаций получается приближенной к Международным стандартам финансовой отчетности.

Последовательность действий менеджеров ФГУП «Связьсервис» по обеспечению прозрачности учета в части отражения доходов, расходов, прибыли на каждое первое число месяца должна быть следующей: анализируется применяемая в организации форма договора на оказание услуг связи на предмет соответствия доходов и расходов, разработанной автором концепции; определяется по каждому договору сумма доходов и расходов, подлежащих признанию в соответствии с предложенной концепцией, и рассчитывается прибыль; сравнивается форма договора и форма приказа об учетной политике с целью устранения противоречивости выбранных способов отражения в финансовом учете доходов и расходов; рассчитывается по каждому договору размер экономической выгоды; обеспечивается сокращение в экономической деятельности организации расходов, не связанных с получением экономической выгоды; составляется смета (бюджет) ежемесячных постатейных доходов и расходов; вводится система внутреннего контроля за соблюдением выполнения сметы.

Документы, на основании которых осуще-

ствляется признание доходов и расходов как элементов информации, связанных с измерением результата деятельности ФГУП, следующие: подписанный договор с заказчиком на оказание услуг связи, содержащий расчет технико-экономического обоснования экономической выгоды по каждому договору; бухгалтерские проводки по отражению в учете доходов и расходов как составная часть каждого договора, акт выполненных услуг; смета.

Учитывая, что в нашей стране не разработан алгоритм тестирования операций на соответствие их определениям элементов информации, связанных с измерением финансового положения организации, предлагается следующий алгоритм тестирования экономических операций в финансовом учете. Данный алгоритм связан с разработанной Концепцией формирования финансовой отчетности в учете экономики переходного периода и состоит в том, что каждая экономическая операция до признания ее в бухгалтерском учете должна соответствовать: цели формирования финансовой отчетности в учете; задачам, через решение которых достигается цель; основным правилам финансового учета; критериям качества информации; определениям элементов информации, связанных с измерением финансового положения организации; установлению первичности активов по отношению к доходам и расходам; понятиям «экономическая выгода», «контроль», «риск», «издержки», «затраты», «косвенные активы»; условиям признания объектов учета в качестве элемента учета; методам оценки элементов финансовой отчетности в финансовом учете.

Предлагается приведенную последовательность действий менеджеров по отражению в учете доходов и расходов и алгоритм тестирования экономических операций считать алгоритмом формирования финансовой отчетности в учете экономики переходного периода. Очевидно, применение российскими организациями предлагаемой Концепции формирования финансовой отчетности в учете и алгоритма формирования бухгалтерской финансовой отчетности в учете экономики переходного периода позволит: проанализировать активы организации на способность приносить прибыль (экономическую выгоду) в обычной (основной, уставной, профильной) деятельности; оценить и признать активы органи-

зации, косвенно способствующие получению прибыли в обычной деятельности; сгруппировать активы в аналитическом учете по критериям: активы, способные приносить экономическую выгоду в результате эффективного управления ими, и активы, не способные прямо или косвенно содействовать получению прибыли в профильной деятельности; принять решение по результатам анализа руководством организации по каждому виду непрофильных активов в отношении целесообразности их использования; признать в отчетности элементы информации; произвести по данным независимого оценщика (или данным рекламы, аукциона) переоценку объектов основных средств.

Сформированная таким образом финансовая отчетность является информационной базой для анализа параметров элементов информации, связанных с измерением финансового положения и результатов деятельности организаций.

Изменения в элементах информации, связанных с измерением финансового положения, неизменно приводят к изменениям в элементах информации, связанных с оценкой результата деятельности организации. Так, величина доходов за три месяца увеличилась на 3 472 тыс. руб. за счет строительства дополнительного цеха связи для размещения трех АТС по договору финансовой аренды для использования в обычной деятельности на 1 480 тыс. руб. Увеличились также и расходы в связи с увеличением объема оказываемых услуг связи на 943 тыс. руб. за счет лизинговых платежей, увеличения размера амортизации, заработной платы и начислений во внебюджетные социальные фонды.

При сравнении достигнутых на 01.07.2002 величин активов, капитала, обязательств нельзя сказать, что они стали лучше или хуже значений на 01.04.2002, но начиная со второго квартала 2002 г. в учете признаются только активы, способные создавать прибыль.

Переоценка основных средств по текущей рыночной стоимости с учетом расходов на продажу, по данным независимого оценщика, приводит к снижению реальной стоимости активов. Показатель рентабельности авансированного капитала в этом случае не изменится. Но он изменится по состоянию на 01.10.2002 при получении прибыли за III квартал 2002 г. в том же размере, что и за II квартал 2002 г. (489 тыс. руб.) и увели-

чении значения капитала на эту же сумму и составит 3,3%, что соответствует концепции капитала.

Каковы же основные выводы, вытекающие из решения задач? Они сводятся к следующему:

1. Отсутствие в российском учете концепции формирования финансовой отчетности в финансовом учете создает сложности в конвергенции с МСФО. На основе анализа действующих концепций финансового учета в рыночных условиях мы подошли к необходимости разработки правил формирования финансовой отчетности на концептуальном уровне. Предложенные правила формирования финансовой отчетности в финансовом учете представлены в Концепции формирования финансовой отчетности в финансовом учете экономики переходного периода.

2. Предложенные в Концепции определения активов, капитала, обязательств позволяют признавать в учете операции по приобретению активов, способных прямо или косвенно содействовать получению прибыли, а не дохода, что является принципиальным отличием рыночной экономики от экономики переходного периода. Приходим к выводу о необходимости рассматривать непрофильные активы как инвестиционные активы («инвестиционная собственность») с целью сближения с МСФО 40 «Инвестиционная собственность».

3. Предлагаемые в Концепции способы оценки активов внедрены в финансовый учет российского федерального государственного унитарного предприятия. Очевидно, что в финансовом учете необходимо отражать стоимость активов по фактической цене приобретения и по текущей рыночной стоимости с учетом расходов на продажу - цене возможной продажи имеющихся активов, способных приносить прибыль. Оценка по текущей рыночной стоимости с учетом расходов на продажу может производиться независимым оценщиком или организацией по данным рекламы или аукциона по возможной цене продажи активов на определенную дату. Учитывая, что проводимые переоценки основных средств были вызваны инфляцией, а не покупательским спросом, полагаем, что реальная стоимость активов большинства ФГУП завышена, так как на многие виды активов нет спроса, а значит, нет рынка. Проведенная переоценка активов ФГУП, по данным независимого оценщика, привела к уменьшению стоимости активов

предприятия и бизнеса в целом, что способствовало сближению способа оценки активов с МСФО.

4. Анализ концептуальных положений международного финансового учета и финансовой отчетности о порядке признания в финансовом учете доходов и расходов позволяет сделать вывод о необходимости признания в российском финансовом учете первичности активов и вто-ричности расходов и доходов. Тогда возникает необходимость соответствия определения осуществляемых расходов (с целью получения прибыли) определению активов. Определения активов, доходов и расходов даны автором в разработанной им Концепции формирования финансовой отчетности в учете экономики переходного периода. Диссертант считает, что все экономические операции должны быть протестированы на соответствие всем правилам Концепции.

5. В связи с тем, что толкование применяемых в российском финансовом учете терминов -элементов информации финансовой отчетности неединообразно, автор приводит классификацию элементов информации применительно к учетным подсистемам. Для финансового учета автор по-разному определяет термины «издержки», «расходы», «затраты». Издержки организация несет с целью получения прибыли. Учтенные на счетах издержки по видам переходят в расходы. Потребленная в производстве часть расходов переходит в затраты. Таким образом, определение термина «расходы» включает определения терминов «издержки» и «затраты». Тот или иной термин применяется на разных этапах производственной деятельности.

6. Предлагаемый алгоритм тестирования всех экономических операций на соответствие каждому правилу разработанной Концепции дополняется алгоритмом действий менеджеров по отражению в учете доходов и расходов, который включает этапы: анализ формы договора на соответствие определениям расходов и доходов, а значит, и активов, с последующим признанием в финансовом учете; определение в каждом договоре величины прибыли (экономической выгоды). Таким образом, обеспечивается ликвидация в финансовом учете операций, не ведущих к увеличению прибыли; составление сметы ежемесячных постатейных расходов и доходов; введение системы внутреннего контроля за соблюдением

выполнения сметы; расчет технико-экономического обоснования экономической выгоды и бухгалтерские проводки по отражению в учете расходов и доходов на основании актов выполненных услуг. Применение Концепции и алгоритмов позволит российским организациям сформировать финансовую отчетность с использованием всех положений концептуального уровня и получить конвергированную к МСФО финансовую отчетность.

7. Сформированные в соответствии с концептуальными принципами элементы информации, связанные с измерением финансового положения, результата деятельности (Бухгалтерский баланс, Отчет о прибылях и убытках), позволяют пользователям получить достоверный показатель рентабельности авансированного капитала. По мнению автора, только наличие подтвержденного расчетами технико-экономическо-го обоснования получения экономической выго-

ды - прибыли на этапе заключения договоров с заказчиками позволяет определить реальный доход на вложенный капитал. В российской учетной теории понятие «авансированный капитал» сводится к потребленному капиталу. Предлагается включить показатель рентабельности авансированного капитала в число показателей экономической эффективности деятельности федеральных государственных унитарных предприятий и открытых акционерных обществ и ввести в форму 2 (Отчет от прибылях и убытках). Введение в отчетность показателя рентабельности авансированного капитала должно способствовать стремлению субъектов экономики переходного периода осуществлять бизнес с целью получения прибыли, а не финансового результата. В этом принципиальное отличие российской экономики от рыночной экономики, отражением которой является финансовая отчетность организации.