Годовой отчет 2009: долгосрочные займы и кредиты

БУХГАЛТЕРСКАЯ ОТЧЕТНОСТЬ

ГОДОВОЙ ОТЧЕТ 2009: ДОЛГОСРОЧНЫЕ ЗАЙМЫ И КРЕДИТЫ

В. В. СЕМЕНИХИН, руководитель «Экспертбюро Семенихина»

В настоящее время кредитование, обеспечивающее хозяйственную деятельность организаций, содействует их развитию, увеличению объемов производства продукции, работ, услуг. Огромное значение имеют долгосрочные займы и кредиты, которые являются дополнительным источником финансирования коммерческой деятельности организаций.

Рассмотрим понятие долгосрочной задолженности по полученным займам и кредитам, правовые основы договоров займа и кредитных договоров, а также порядок отражения информации о расходах по выполнению обязательств по полученным долгосрочным займам и кредитам в бухгалтерском учете и годовой бухгалтерской отчетности организации.

Обязанность разделять активы и обязательства на долгосрочные и краткосрочные определяется п. 19 Положения по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» ПБУ 4/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.07.1999 № 43н (далее - ПБУ 4/99).

Согласно положениям ПБУ 4/99 долгосрочной задолженностью считается задолженность по полученным займам и кредитам, срок погашения которой по условиям договора превышает 12 мес.

Правоотношения по договорам займа и кредита регулируются гл. 42 «Заем и кредит» Гражданского кодекса РФ (ГК РФ).

В соответствии с определением, данным в п.

1 ст. 807 ГК РФ, по договору займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества.

Заем может считаться полученным с момента передачи денег или других вещей. На основании п. 1 ст. 224 ГК РФ передачей признается вручение вещи приобретателю, а равно сдача перевозчику для отправки приобретателю или сдача в организацию связи для пересылки приобретателю вещей, отчужденных без обязательствадоставки.

Если к моменту заключения договора об отчуждении вещь уже находится у приобретателя, она признается переданной ему с этого момента. К передаче вещи также приравнивается передача коносамента или иного товарораспорядительного документа на нее.

Выбор момента, начиная с которого заем может быть квалифицирован как полученный, зависит от условий договора займа, определяющих способ передачи денег или других вещей. В этот момент у организации-заемщика возникает право отразить в регистрах бухгалтерского учета в составе кредиторской задолженности сумму денежных средств, стоимостную оценку иного имущества, фактически полученных по договору займа.

Кредит рассматривается как разновидность займа с присущими ему особенностями.

Согласно п. 1ст. 819 ГК РФ по кредитному договору банк или иная кредитная организация (кредитор) обязуются предоставить денежные средства (кредит) заемщику в размере и на условиях, предусмотренных договором, а заемщик обязуется возвратить полученную денежную сумму и уплатить проценты на нее.

Следует отметить, что предметом кредитного договора могут быть только денежные средства (наличные и безналичные), а по договору займа

— денежные средства и другое имущество.

Заключение договора порождает у кредитора обязанность по передаче заемщику денежных

средств, что, в свою очередь, наделяет заемщика правами требования к кредитору исполнения договора в полном объеме.

Следовательно, у заемщика возникают юридические основания в части отражения в регистрах бухгалтерского учета основной суммы обязательства по кредитному договору в размере, указанном в кредитном договоре.

Порядок формирования в бухгалтерском учете информации о расходах по выполнению обязательств по полученным долгосрочным займам и кредитам установлен Положением по бухгалтерскому учету «Учет расходов по займам и кредитам» ПБУ 15/2008, утвержденным приказом Минфина России от 06.10.2008 № 107н (далее - ПБУ 15/2008).

В соответствии с п. 2 ПБУ 15/2008 основная сумма обязательства по полученному долгосрочному займу (кредиту) отражается в бухгалтерском учете организацией-заемщиком как кредиторская задолженность.

Сумма обязательств по полученным долгосрочным займам (кредитам) включает в себя:

1) основную сумму обязательств по долгосрочному займу (кредиту), которая погашается организацией-заемщиком как кредиторская задолженность в соответствии с условиями договора;

2) расходы, связанные с выполнением обязательств по полученным долгосрочным займам (кредитам), к которым относятся:

— проценты к уплате заимодавцу;

— дополнительные расходы по займам, в частности: суммы, уплачиваемые за информационные и консультационные услуги; суммы, уплачиваемые за экспертизу договора займа (кредита), а также иные расходы.

Таким образом, в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности организации-заемщика долги по долгосрочным займам (кредитам) в части недополученных денежных средств и других вещей, являющихся предметом договоров займа или кредитных договоров, должны быть отражены в составе кредиторской задолженности.

Согласно Плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению, утвержденным приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н, для обобщения информации о состоянии долгосрочных кредитов и займов, полученных организацией, предназначен счет 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам». В частности, на счете 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» учитываются:

— суммы займов (как денежных, так и полученных другими вещами, определенными родовыми признаками);

— банковские кредиты (в том числе в виде овердрафта (кредитования расчетного счета);

— бюджетные кредиты;

— вексельные обязательства;

— облигационные обязательства;

— расчеты с банками по операциям учета (дисконта) векселей и других обязательств;

— товарные кредиты.

Долгосрочные кредиты (займы) и проценты к уплате отражаются в бухгалтерском учете организации раздельно. Поэтому к счету 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» должны быть открыты следующие субсчета:

67-1 «Расчеты по долгосрочным кредитам»;

67-2 «Расчеты по долгосрочным займам».

Дополнительно к счету 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» могут быть открыты следующие аналитические субсчета:

67-1-1 «Расчеты по основной сумме долгосрочного кредита»;

67-1-2 «Проценты подолгосрочным кредитам»;

67-2-1 «Расчеты по основной сумме долгосрочного займа»;

67-2-2 «Проценты по долгосрочным займам».

При получении долгосрочных займов (кредитов) в бухгалтерском учете организации делаются проводки:

Д-т сч. 51 «Расчетные счета» К-т сч. 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам», субсчет

1 «Расчеты по долгосрочным кредитам» — получены на расчетный счет средства по долгосрочному кредиту;

Д-т сч. 51 «Расчетные счета» К-т сч. 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам», субсчет 2 «Расчеты подолгосрочным займам» — получены на расчетный счет средства по долгосрочному займу.

Возврат (погашение) основной суммы обязательства по полученным долгосрочным кредитам и займам отражается как уменьшение кредиторской задолженности на основании п. 5 ПБУ 15/2008:

Д-т сч. 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам», субсчет 1 «Расчеты по долгосрочным кредитам» аналитического счета 1 «Расчеты по основной сумме долгосрочного кредита» К-т сч. 51 «Расчетные счета» — возврат (погашение) основной суммы обязательства по полученным долгосрочным кредитам;

Д-т сч. 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам», субсчет 2 «Расчеты по долгосрочным займам» аналитического счета 1 «Расчеты по основной сумме долгосрочного займа» К-т сч. 51 «Расчетные счета» — возврат (погашение) основной суммы обязательства по полученным долгосрочным займам.

На основании п. 6 ПБУ 15/2008 расходы по долгосрочным кредитам (займам) отражаются в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, к которому они относятся.

Начисленные суммы процентов согласно п. 7 ПБУ 15/2008 для организации являются прочими расходами соответствующего месяца. Они начисляются со дня реального поступления денег на расчетный счет организации-заемщика до даты их возврата заимодавцу.

Причитающиеся по полученным долгосрочным кредитам и займам проценты к уплате отражаются следующими проводками:

Д-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 2 «Прочие расходы» К-т сч. 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам», субсчет 1 «Расходы по долгосрочным кредитам» аналитического счета

2 «Проценты по долгосрочным кредитам» — отражение задолженности по уплате процентов по долгосрочным кредитам;

Д-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет

2 «Прочие расходы» К-т сч. 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам», субсчет 2 «Расходы по долгосрочным займам» аналитического счета 2 «Проценты по долгосрочным займам» — отражение задолженности по уплате процентов по долгосрочным займам.

При получении долгосрочных кредитов (займов) в иностранной валюте организация-заемщик должна руководствоваться Положением по бухгалтерскому учету «Учет стоимости активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» ПБУ 3/2006, утвержденным приказом Минфина России от 27.11.2006 № 154н (далее - ПБУ 3/2006).

В соответствии с п. 7 ПБУ 3/2006 пересчет стоимости денежных знаков в кассе организации, средств на банковских счетах (банковских вкладах), денежных и платежных документов, ценных бумаг (за исключением акций), средств в расчетах, включая по заемным обязательствам с юридическими и физическими лицами (за исключением средств полученных и выданных авансов и предварительной оплаты, задатков), выраженной в иностранной валюте, в рубли должен производиться на дату совершения операции в иностранной валюте, а также на отчетную дату.

Пересчет стоимости денежных знаков в кассе организации и средств на банковских счетах (банковскихвкладах), выраженной в иностранной валюте, может производиться, кроме того, по мере изменения курса.

Следовательно, задолженность по полученному долгосрочному кредиту (займу) в иностранной

валюте списывается в рублевой оценке по курсу Центрального банка РФ (ЦБ РФ), действовавшему на дату совершения платежа.

Одновременно организация отражает в учете курсовую разницу между рублевой оценкой валютных обязательств по курсу ЦБ РФ, действовавшему на дату возврата валютных средств, и их рублевой оценкой по курсу ЦБ РФ, действовавшему на дату проведения последней переоценки.

Курсовые разницы, образующиеся в результате пересчета суммы основного долга по кредитному договору, относятся на финансовые результаты организации как прочие доходы и расходы.

Таким образом, курсовая разница признается при каждой переоценке средств в расчетах по кредитам и займам в иностранной валюте на отчетную дату, а также на дату исполнения кредитных обязательств (погашения кредита или займа).

Пример 1. Общество с ограниченной ответственностью «Заря» получило заем в сумме 15 ООО евро на 2 года.

Курс евро по отношению крублю составлял (условно):

— на дату зачисления валютных средств — 40,50 руб./евро;

— на отчетную дату — 41руб./евро;

— на дату возврата займа — 40,70руб./евро.

В бухгалтерском учете ООО «Заря» будут сделаны следующие проводки:

Д-т сч. 52 «Валютные счета» К-т сч. 67«Расчеты по долгосрочным кредитам и займам», субсчет 2 «Расчеты по долгосрочным займам» аналитического счета 1 «Расчеты по основной сумме займа» — 607 500 руб. (15 ООО евро  40,50руб. /евро) — зачислен полученный долгосрочный заем в иностранной валюте на текущий валютный счет;

Д-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 2 «Прочие расходы» К-т сч. 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам», субсчет 2 «Расходы по долгосрочным займам» — 7500руб. (15 ООО евро (41,00руб. /евро — 40,50 руб./евро)) — отражена отрицательная курсовая разница между рублевой оценкой заемных обязательств по курсу ЦБ РФ на отчетную дату и ихрублевой оценкой по курсу ЦБ РФ на дату получения займа;

Д-т сч. 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам», субсчет 2 «Расчеты по долгосрочным займам» К-т сч. 52 «Валютные счета» — 610 500руб. (15 ООО евро  40,70руб./евро) — списаны валютные средства с текущего валютного счета при возврате займа;

Д-т сч. 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам», субсчет 2 «Расчеты по долгосрочным займам» К-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 1 «Прочие доходы» — 4 500руб. [15 ООО евро (40,70руб./евро — 41,00 руб. /евро)] — отражена положительная курсовая разница между рублевой оценкой заемных обязательств по курсу ЦБ РФ на дату проведения последней переоценки.

В годовой бухгалтерской отчетности величина полученных и не погашенных организацией долгосрочных займов и кредитов, а также сумма причитающихся по полученным кредитам и зай-

Таблица 1

Исходные данные по организации ООО «Заря», руб.

Счет На начало отчетного года На конец отчетного периода

1. Величина полученных и непогашенныхдолгосрочных кредитов 1 200 000 2 500 000

2. Величина полученных и непогашенныхдолгосрочных займов 1 800 000 1 500 000

3. Суммы причитающихся к уплате процентов по полученным долгосрочным кредитам и займам 500 000 600 000

Таблица 2

Бухгалтерский баланс ООО «Заря» за 2009 г.

ПАССИВ Код показателя На начало отчетного периода, руб. На конец отчетного периода, руб.

IV «Долгосрочные обязательства» Займы и кредиты 510 3 500 4 600

мам процентов к уплате подлежит отражению в разд. IV «Долгосрочные обязательства», по строке 510 «Займы и кредиты» пассива Бухгалтерского баланса (формы № 1), утвержденного приказом Минфина России от 22.07.2003 № 67н «О формах бухгалтерской отчетности организаций».

При заполнении граф 3 и 4 строки 510 «Займы и кредиты» Бухгалтерского баланса используются данные о сальдо по счету 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» на начало года и конец отчетного периода соответственно.

Пример 2. По итогам 2009 г. по организации ООО «Заря» имеютсяследующиеданные(табл. 1).

Величинадолгосрочных займов и кредитов составит:

— на начало года — 3 500000 руб. (1200 000 руб. + 1800 000 руб. + 500 000 руб.);

— на конец отчетного периода — 4 600 000 руб. (2 500 000 руб. + 1 500 000 руб. + 600 000 руб.).

Бухгалтерский баланс ООО «Заря» за 2009 г. в части отражения величины полученных и не погашенных организацией

долгосрочных займов и кредитов, а также суммы причитающихся по полученным кредитам и займам процентов к уплате будет выглядеть следующим образом (табл. 2).

Список литературы

1. Гражданский кодекс РФ (часть первая): Федеральный закон от 30.11.1994 № 51-ФЗ.

2. Гражданский кодекс РФ (часть вторая): Федеральный закон от26.01.1996 № 14-ФЗ.

3. О формах бухгалтерской отчетности организаций: приказ Минфина России от 22.07.2003 № 67н.

4. Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» ПБУ 4/99: приказ Минфина России от 06.07.1999 № 43н.

5. Положение по бухгалтерскому учету «Учет стоимости активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» ПБУ 3/2006: приказ Минфина России от27.11.2006 № 154н.