АКТУАЛЬНЫЕ ВОПРОСЫ ЦЕЛЕСООБРАЗНОСТИ И ЭТИКО-ПРАВОВОГО ОБЕСПЕЧЕНИЯ НЕЗАВИСИМОСТИ ВНЕШНЕГО КОНТРОЛЯ ГОСУДАРСТВЕННЫХ КОРПОРАЦИЙ

11. КОРПОРАТИВНОЕ ПРАВО; ЭНЕРГЕТИЧЕСКОЕ ПРАВО

12.00.07

11.1. Актуальные вопросы целесообразности и этико-правового обеспечения независимости внешнего контроля государственных корпораций

©Батталова Л. М.

Финансовый университет при Правительстве Российской Федерации, г. Москва, Российская Федерация

e-mail: linara_b@mail.ru

Аннотация. Цель исследования. В статье рассматриваются особенности формирования и трансформации этико-правового регулирования принципа независимости при осуществлении внешнего контроля в форме аудита государственных корпораций. С критической точки зрения проанализированы особенности современных государственных корпораций, осуществляющих свою деятельность в РФ в системе государственно-монополитстического капитализма, исследованы ключевые нормативы действующего законодательства, регулирующие независимость аудиторов и аудиторских организаций от проверяемых ими компаний. Выводы. В результате проведенного исследования автор приходит к выводу о низкой эффективности контроля за финансово-хозяйственной деятельностью государственных корпораций вследствие целого ряда объективных факторов. Эти факторы обусловлены, с одной стороны, особенностями правового статуса государственных корпораций, в том числе, их некоммерческим характером и общественно значимым положением, с другой, индивидуальными свойствами российской экономики. Выделенные факторы рисков объективно коррелируют с наиболее часто встречающимися коррупционными рисками. Изучение трансформации нормативно-законодательных и этических документов, регулирующих принцип независимости в аудите, позволяют сформулировать наиболее значимые нормы, обеспечивающие соблюдение независимости аудиторов от проверяемых ими компаний. В то же время, очевидно, что в существующей экономической реальности, действующие рыночные механизмы обуславливают необходимость в качественной модернизации, во-первых, критериев допуска к аудиторской профессии, во-вторых, структуры и содержания образовательных стандартов СРО-аудиторов и т.д.

Ключевые слова: этико-правовое регулирование независимости, государственные корпорации, риск коррупции на всех уровнях управления, независимость аудиторов и аудиторских организаций, факторы рисков, угрозы нарушения основных принципов аудита.

Благодарности: Статья подготовлена по результатам исследования, выполнена за счет бюджетных средств по Государственному заданию Финансового Университета при Правительстве РФ.

Для цитирования: Батталова Л. М. Актуальные вопросы целесообразности и этико-правового обеспечения независимости внешнего контроля государственных корпораций // Проблемы экономики и юридической практики. 2020. Т. 16. №5. С. 253-257.

Topical issues of expediency and ethical and legal support of the independence of external control of state corporations

©L. M. Battalova

Financial University under the Government of the Russian Federation, Moscow, Russian Federation

e-mail: linara_b@mail.ru

Abstract. Purpose of the study. The article examines the features of the formation and transformation of ethical and legal regulation of the principle of independence in the implementation of external control in the form of audit of state corporations. From a critical point of view, the authors analyzed the features of modern state corporations operating in the Russian Federation in the system of state-monopolistic capitalism, investigated the key norms of the current legislation governing the independence of auditors and audit organizations from the companies they audit. Conclusions. As a result of the study, the author comes to the conclusion about the low efficiency of control over the financial and economic activities of state corporations due to a number of objective factors. These factors are conditioned, on the one hand, by the peculiarities of the legal status of state corporations, including their non-commercial nature and socially significant position, on the other hand, by the individual properties of the Russian economy. The identified risk factors objectively correlate with the most

КОРПОРАТИВНОЕ ПРАВО; ЭНЕРГЕТИЧЕСКОЕ ПРАВО / CORPORATE LAW; ENERGY LAW

common corruption risks. The study of the transformation of regulatory, legislative and ethical documents governing the principle of independence in audit allows us to formulate the most significant norms ensuring compliance with the independence of auditors from the companies they audit. At the same time, it is obvious that in the current economic reality, the current market mechanisms necessitate a qualitative modernization, firstly, the criteria for admission to the auditing profession, and secondly, the structure and content of educational standards for SRO auditors, etc.

Keywords: ethical and legal regulation of independence, state corporations, the risk of corruption at all levels of management, independence of auditors and audit organizations, risk factors, threats of violation of the basic principles of audit

Acknowledgments: The article was prepared based on the results of the research and was funded by the state task of the Financial University under the Government of the Russian Federation.

For citation: Battalova L. M. Topical issues of expediency and ethical and legal support of the independence of external control of state corporations // Economic problems and legal practice. 2020. Vol. 16. №5. P. 253-257.

ВВЕДЕНИЕ

Анализ различных информационных источников позволяют сделать вывод о том, что в международной практике крупный бизнес в качестве организационно-правовой формы предпочитает использовать именно корпоративную модель управления. [Андреев, Лаптев, 2017, Бляхман, 2017, Большаков, 2011, Макарова, 2020] Относительно российской экономики, исследование научной литературы показывает, что ее отличительной особенностью является, прежде всего, сырьевой и государственно-монополистический характер, обусловленный историческими и географическими особенностями, присущими нашей стране [Агеева, 2019, Ремизов, 2016] Выделенные факторы определили специфические особенности такой модели управления как государственные корпорации. Во-первых, большая часть указанных компаний функционирует в банковском и нефтегазовом секторах российской экономики. Во-вторых, по нашему мнению, важной спецификой государственных корпораций является низкая эффективность государственного контроля за их деятельно-

стью вследствие сформировавшейся устойчивой практики неформальных взаимоотношений между должностными лицами корпорации и государственными чиновниками. Мы считаем, что это провоцирует целый ряд рисков коррупционных злоупотреблений на всех уровнях управления и подтверждает целесообразность организации внешнего независимого контроля в форме аудита.

ЦЕЛЕСООБРАЗНОСТЬ ЭТИКО-ПРАВОВОГО РЕГУЛИРОВАНИЯ НЕЗАВИСИМОСТИ ПРИ ОСУЩЕСТВЛЕНИИ АУДИТА ГОСУДАРСТВЕННЫХ КОРПОРАЦИЙ

С нашей точки зрения, в настоящее время альтернативы внешнему аудиту нет. Тем не менее, эта модель требует введения дополнительных ограничений этического характера в силу специфики, присущей аудиторской профессии, при осуществлении которой высока вероятность ненадлежащего выполнения контрольных функций, как преднамеренного, так и непредумышленного характера. Объясним, почему.

Таблица 1

Структура рисков коррупции в государственных корпорациях

№ п/п Факторы рисков коррупции на всех уровнях управления государственной корпораций Риски коррупции на всех уровнях управления государственной корпораций

1 Государственные корпорации как некоммерческими организациями, учреждённые РФ на основании ФЗ о его создании и на основе имущественного взноса: - не может быть ликвидировано по решению суда (абз. 3 п. 2 ст. 61 ГК РФ) - не может быть признано банкротом, а значит не может быть на этом основании ликвидировано, если это не допускается федеральным законом, предусматривающим ее создание (п. 1 ст. 65 ГК РФ) - обладают преимуществами государственных компаний, некоммерческих организаций, в том числе, в части налогообложения - осуществляют финансово-хозяйственную деятельность как частные хозяйствующие субъекты - невозможность удовлетворить иски кредиторов - злоупотребления служебным положением со стороны должностных лиц государственной корпорации - манипулирование действующим законодательством - неэффективное использование активов - нецелевое использование активов - прямое хищение активов

2 Государственные корпорации являются общественно значимыми хозяйствующими субъектами, основными признаками которых являются: - влияние на финансовые интересы неограниченного круга лиц (государство, физические и юридические лица) - участие ценных бумаг таких субъектов могут в общественных торгах - неэффективное использование активов - нецелевое использование активов - прямое хищение активов - злоупотребление служебным положением

В Возрастающий уровень интеграции корпораций посредством слияний/поглощений, формирования инновационно-инвестиционных альянсов. Это позволяет корпорациям фактически определять и организовывать развитие соответствующего рыночного сегмента - снижение уровня конкуренции в определенном рыночном сегменте - монополизация определенного рыночного сегмента - снижения качества услуг, оказываемых государственной корпорацией

4 Крупнейшие государственные корпорации обладают значительными финансовыми ресурсами. Это позволяет корпорациям влиять на политические и экономические решения правительства - лоббирование личньк интересов в законодательных и исполнительных органах власти - манипулирование действующим законодательством - злоупотребление служебным положением

С одной стороны, за последние сто лет аудиторские компании постепенно сами преобразовались в крупнейшие мировые корпоративные структуры. Со всеми вытекающими рисками коррупционных злоупотреблений. С другой стороны, достигнутые ими масштабы и структуры профессиональной деятельности все еще не позволяют им в должной мере и с должной тщательностью контролировать деятельность транснациональных структур. Мы считаем, что это усугубляется ключевым обстоятельством - необходимостью увеличения прибыли с целью поддержания требуемого уровня доходности. Что в совокупности приводит к формализму и небрежности при подготовке аудиторского заключения, а в некоторых ситуациях, к формированию заведомо ложного документа.

Череда громких скандалов в международной практике аудита лишь подтверждают вышесказанное. [Земцова, 2010] Выделенные факторы обуславливают потребность в ужесточении нормативно-законодательных ограничений в российской законотворческой практике и, прежде всего, относительно обеспечения независимости аудиторов от проверяемых ими компаний. В аудите под независимостью аудиторов принято по-

Трансформация этико-нормативного регулирования прин

нимать обязательное отсутствие у аудитора при формировании его мнения - финансовой, имущественной, родственной или иной зависимости от аудируемого лица. Основные ограничительные требования к независимости аудиторов и аудиторских организаций сформулированы в действующих нормативных документах, которые за последние тридцать лет значительно усовершенствовались. Трансформация правовых регуляторов в области независимости аудиторов и аудиторских организаций в РФ проанализирована в таблице 2.

ОСОБЕННОСТИ ЭТИКО-ПРАВОВОГО РЕГУЛИРОВАНИЯ НЕЗАВИСИМОСТИ АУДИТОРОВ И АУДИТОРСКИХ ОРГАНИЗАЦИЙ ПРИ ОСУЩЕСТВЛЕНИИ АУДИТА ГОСУДАРСТВЕННЫХ КОРПОРАЦИЙ

Базовые условия независимости аудиторов и аудиторских организаций от аудируемых лиц были заложены во Временных правилах аудиторской деятельности.

Таблица 2

а независимости аудиторов и аудиторских организаций в РФ

Этапы Этические и законодательные нормы, регулирующие принцип независимости

I этап 1987 - 1993 гг. отсутствие правового регулирования

II этап 1993 - 2008 гг. п. 11 Временных правил аудиторской деятельности в РФ. Утверждены Указом Президента РФ от 22.12.1993 г. № 2263

п. 11, пп. а), д), п. 18, пп. а), п. 19, п. 20, пп. г) Постановления Правительства РФ от 27.04.1999 № 472 «О лицензировании отдельных видов аудиторской деятельности в РФ»

Правила (стандарты) аудиторской деятельности. Одобрены Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ (протоколы № 1 и 6 от 09.02. и 25.12. 1996 г.) Стандарт «Цели и основные принципы, связанные с аудитом бухгалтерской отчетности» Стандарт «Порядок составления аудиторского заключения о БО» Стандарт «Порядок заключения договоров на оказание аудиторских услуг»

ст. 12 ФЗ об аудиторской деятельности № 119 от 07.08.2001 г.

пп. 2.4 Постановление Правительства Российской Федерации от 29.01.2000 № 81 «Об аудиторских проверках федеральных государственных унитарных предприятий»

п. 4, пп. к) Постановления Правительства РФ от 16.02.2008 г. № 80 «Об утверждении Положения о лицензировании аудиторской деятельности»

III этап 01.01.2009 г. - по наст. время ст. 8 ФЗ «Об аудиторской деятельности» от 30.12.2008 г. № 307-Ф3

Кодекс профессиональной этики аудиторов. Одобрен Советом по аудиторской деятельности 22 марта 2012 г., протокол № 4

Правила независимости аудиторов и аудиторских организаций. Одобрены Советом по аудиторской деятельности 20 сентября 2012 г., протокол № 6

Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности. Утверждены Постановлением Правительства Российской Федерации от 23 сентября 2002 г. № 696 Правило (стандарт) № 9 «Связанные стороны» ФСАД 4/2010 «Принципы осуществления внешнего контроля качества работы аудиторских организаций, индивидуальных аудиторов и требования к организации указанного контроля» ФСАД 1/2010 «Аудиторское заключение о БФО и формирование мнение о ее достоверности»

Кодекс профессиональной этики аудиторов. Одобрен Советом по аудиторской деятельности 21 мая 2019 г., протокол № 47

Правила независимости аудиторов и аудиторских организаций. Одобрены Советом по аудиторской деятельности 19 декабря 2019 г., протокол № 51

Международные стандарты аудиторской деятельности МСА 200 «Основные цели независимого аудитора и проведение аудита в соответствии с международными стандартами аудита» МСА 220 «Контроль качества при проведении аудита финансовой отчетности» МСА 700 «Формирование мнения и составление заключения о финансовой отчетности»

Именно в этом документе впервые было указано, что основным препятствием для заключения договора оказания аудиторских услуг является наличие родственных и финансовых связей между сторонами выделенного договора. Впоследствии эти условия были значительно расширены и дополнены соответствующими статьями ФЗ № 119-ФЗ и ФЗ № 307-ФЗ. В частности, в ФЗ № 119-ФЗ впервые появилось ограничение в сроках оказания услуг по восстановлению и ведению бухгалтерского учета, а также по составлению финансо-

вой (бухгалтерской) отчетности (3 года), а также были установлены требования к порядку определения вознаграждения за проведение аудита.

ФЗ № 307-ФЗ ввел, во-первых, для саморегулируемых организаций аудиторов требование об обязательности формирования внутренних правила независимости аудиторов и аудиторских организаций, во-вторых, термин «конфликт интересов» и условия его предотвращения.

КОРПОРАТИВНОЕ ПРАВО; ЭНЕРГЕТИЧЕСКОЕ ПРАВО / CORPORATE LAW; ENERGY LAW

Как уже было замечено выше, аудиторская профессия обладает существенными специфическими особенностями, обусловленными тем, что пользователи финансовой информации априори в большей степени полагаются на данные информационной системы предприятия, если эта система подвергалась внешнему аудиту. Собственно весь бизнес аудиторских компаний основан на степени доверия к ним клиентов. Предполагается, что это должно мотивировать соответствующих специалистов к выполнению своих обязанностей на самом высоком профессиональном уровне, а также осознанию своей ответственности перед обществом. На практике же, с одной стороны, финансовые интересы аудиторских компаний часто вступают в противоречие с общечеловеческой моралью, а с другой, определенные параметры профессионального поведения аудитора не могут быть закреплены в законодательном порядке. Вследствие этого указанные принципы, устанавливаемые и действующие внутри профессионального сообщества, сформулированы и закреплены в двух основополагающих документах: Кодексе профессиональной этики аудиторов (далее - Кодекс) и Правилах независимости аудиторов и аудиторских организаций (далее - Правила). Оба документа также претерпели значительные качественные изменения, в первую очередь, под влиянием международного права.

Первоначальная редакция Кодекса достаточно подробно описала концептуальный подход к соблюдению основных этических принципов. Основной смысл которого заключается в идентификации аудитором угроз нарушения основных принципов, их адекватной оценки и ответных действий в отношении установленных угроз. Переработанный Кодекс 2019 года представляет собой Международный кодекс этики профессиональных бухгалтеров. В этом документе значительно больше внимания уделено именно независимости аудиторов и аудиторских организаций. В частности, в 4 разделе рассматриваются вопросы независимости при проведении аудита и обзорных проверок, отдельно описаны проблемы независимости аудиторов по прочим заданиям, ужесточились требования относительно поощрений, включая подарки и знаки внимания, и ответных мер на выявленные угрозы нарушения основных принципов этики и независимости.

Наиболее полное описание независимости аудитора, основных угроз независимости и ответных мер по их устранению содержатся в Правилах независимости. Остановимся на этом документе более подробно, поскольку в области независимости он является, во-первых, основополагающим, во-вторых, его требования являются обязательными для применения аудиторами во всех случаях выполнения заданий, обеспечивающих уверенность.

Согласно этому документу под независимостью аудитора подразумевается: независимость мышления и независимость поведения. При этом аудитор должен оценивать любые угрозы нарушения независимости в случаях, когда ему становится известно об обстоятельствах или взаимоотношениях, которые могут создать такие угрозы. Когда аудитор устанавливает, что надлежащие меры предосторожности для устранения угроз или сведения их до приемлемого уровня не могут быть приняты или они вообще не существуют, он должен устранить обстоятельства или взаимоотношения, создающие угрозу независимости, либо отказаться от задания на этапе его принятия или прекратить выполнение задания. При этом аудитор должен руководствоваться своим профессиональным суждением.

При оценке значимости угроз независимости аудитор должен принимать во внимание количественные и качественные

факторы. Целесообразно, на наш взгляд. выделять две группы основных качественных факторов угрозы независимости:

- угрозы личной заинтересованности, угрозы самоконтроля, угрозы заступничества, угрозы близкого знакомства, угрозы шантажа;

- сети аудиторских организаций и сетевые организации, общественно значимые хозяйствующие субъекты, связанные стороны, представители собственника, слияния и поглощения.

Кодексом этики установлено, что при изучении независимости аудитору следует изучить возможные меры предосторожности, которые могут устранить указанные угрозы или ослабить их до приемлемого уровня. Меры предосторожности подразделяются на следующие группы:

а) меры предосторожности, предусмотренные профессией, законом или нормативными актами;

б) меры предосторожности, обусловленные рабочей средой, которые включают общие меры, относящиеся к деятельности, и конкретные меры, относящиеся к заданию, а также меры предосторожности, применяемые клиентом.

На наш взгляд, международная и отечественная практика аудиторской деятельности свидетельствует о том, что перечисленных ограничений как нормативного, так и этического характера не достаточно, для того, чтобы обеспечить разумную уверенность в объективности аудиторского заключения. В первую очередь, это касается ужесточения ограничений на право занятия аудиторской деятельностью в части нравственных качеств претендента. Также целесообразно качественно модифицировать образовательные стандарты СРО-аудиторов, включив в них, в частности, тесты оценки моральной устойчивости претендентов.

ВЫВОДЫ

На основании изложенного можно сделать следующие выводы:

- сформировавшаяся система государственно-монополистического капитализма характеризуется низкой эффективности контроля за финансово-хозяйственной деятельностью государственных корпораций вследствие целого ряда объективных факторов, обусловленных, с одной стороны, особенностями правового статуса государственных корпораций, в том числе, их некоммерческим характером и общественно значимым положением, с другой, индивидуальными свойствами российской экономики (преобладающий объем государственной собственности в нефтегазовом секторе);

- факторы, влияющие на эффективность внешнего контроля объективно коррелируют с ключевыми коррупционными рисками, среди которых целесообразно различать риск невозможности удовлетворить иски кредиторов, риск злоупотребления служебным положением со стороны должностных лиц государственной корпорации, риск манипулирования действующим законодательством, риск неэффективного использования активов, риск нецелевого использования активов, риск прямого хищения активов;

- трансформация нормативно-законодательных и этических документов, регулирующих принцип независимости в аудите, происходила на фоне качественной модернизации международного правового поля и во многом является результатом влияния мировой практики регулирования независимости аудиторов и аудиторских организаций;

- наиболее значимые нормы, обеспечивающие соблюдение независимости аудиторов от проверяемых ими компаний, определены Кодексом профессиональной этики аудиторов и Правилами независимости аудиторов. В то же время очевидно, что в существующей экономической реальности, действующие рыночные механизмы обуславливают необходимость в качественной модернизации, во-первых, критериев допуска к аудиторской профессии, во-вторых, структуры и содержания образовательных стандартов СРО-аудиторов и т.д.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

В заключение отметим, что решение текущих и перспективных задач в сфере независимости аудита имеет единую для всего сообщества цель - развитие аудиторской деятельности в ее современном и цивилизованном виде. На это направлены

усилия по совершенствованию правового поля при непременном повышении качества аудиторских услуг.

Статья проверена программой «Антиплагиат». Оригиналь-

ность 89,34%.

Список литературы:

Reference list:

1. Агеева О. Треть доходов бюджетной системы России 1. оказалась связана с нефтью и газом//Экономика. 2019, № 18.

URL: https://www.rbc.ru/economics/22/08/2019/

2. Андреев В. К., Лаптев В. А. Корпоративное право 2. современной России: монография. - 2-е изд., перераб. и доп.

- М.: Проспект, 2017 - 352 с.

3. Бляхман Л. С. Корпорации и их роль в российской 3. экономике//Проблемы современной экономик. 2017, № 2

(22). URL: http://www.m-economy.ru/art.php?nArtId=1432

4. Большаков А.В., Янкаускас К.С. Государственные корпорации 4. в России: теоретические основы и практика функционированиях/Корпоративные отношения. 2011, № 38 (80) - с. 72-76

5. Земцова Ю. Сказки Andersen^. Подлинная история 5. банкротства крупнейшей аудиторской компании мира/ZContent Media Agency. 2010, № 4. URL: http://www.content-ma.ru 6.

6. Макарова О.А. Акционерные общества с государственным участием. Проблемы корпоративного управления: монография - М.: Изд-во Юрайт, 2020 - 211 с. 7.

7. Минфин России/Статистика/13.10.2019. URL: https://minfin.gov.ru/ru/ 8.

8. Ремизов М., Полунин А. Развитие российских государственных компаний//Ведомости. 2016, № 15. URL: https://ruskline.ru/opp/2016

Статья поступила в редакцию 11.09.2020, принята к публикации 02.10.2020 The article was received on 11.09.2020, accepted for publication 02.10.2020

Ageeva O. A third of the revenues of the budgetary system of Russia turned out to be associated with oil and gas // Economics. 2019, No. 18. URL: https://www.rbc.ru/economics/22/08/2019/ Andreev V.K., Laptev V.A.Corporate law of modern Russia: monograph. - 2nd ed., Rev. and add. - M .: Prospect, 2017 - 352 p.

Blyakhman L.S.Corporations and their role in the Russian economy // Problems of modern economics. 2017, No. 2 (22). URL: http://www.m-economy.ru/art.php?nArtId=1432 Bolshakov A.V., Yankauskas K.S. State corporations in Russia: theoretical foundations and practice of functioning // Corporate relations. 2011, No. 38 (80) - p. 72-76

Zemtsova Y. Andersen's Tales. The true history of the bankruptcy of the world's largest audit company // Content Media Agency. 2010, No. 4. URL: http://www.content-ma.ru Makarova O.A. Joint-stock companies with state participation. Corporate governance problems: monograph - M .: Yurayt Publishing House, 2020 - 211 p.

Ministry of Finance of Russia / Statistics / 13.10.2019. URL: https://minfin.gov.ru/ru/

Remizov M., Polunin A. Development of Russian state companies // Vedomosti. 2016, No. 15. URL: https://ruskline.ru/opp/2016

ИНФОРМАЦИЯ ОБ АВТОРЕ

Батталова Линара Мухаматямилевна, кандидат юридических наук, доцент; доцент Департамента правового регулирования, Финансовый университет при Правительстве Российской Федерации, г. Москва, Российская Федерация, AuthorlD: 998538, e-mail: linara_b@mail.ru

INFORMATION ABOUT THE AUTHOR

Linara M. Battalova, Cand. Sci. (Law), Associate Professor, Financial University under the Government of the Russian Federation, Moscow, Russian Federation, AuthorlD: 998538, e-mail: linara_b@mail.ru