Контроль за формированием себестоимости

УДК 657 УДК 338.2 ББК 65.290-86

Савенков Д.Л., Савенков Л.Д.

КОНТРОЛЬ ЗА ФОРМИРОВАНИЕМ СЕБЕСТОИМОСТИ

Savenkov D.L., Savenkov L.D.

CONTROL OVER THE FORMATION OF THE COST

Ключевые слова: себестоимость, формирование себестоимости, контроль,

принципы формирования себестоимости.

Key words: cost, building cost, control, principles of cost.

Аннотация

В статье рассмотрены вопросы контроля за формированием себестоимости как одной из важных предпосылок принятия обоснованных решений по организации производства и оптимизации прибыли.

Annotation

The paper focuses on the questions of control over the formation of the cost as an important prerequisite for making informed decisions on the organization of production and profit optimization.

Система измерения издержек производства и экономически обоснованного формирования себестоимости относится к числу важных проблем совершенствования экономических рычагов хозяйствования, выявления и использования резервов снижения затрат и повышения рентабельности предприятий.

Контроль за формированием себестоимости является важнейшим аспектом управленческого учета и информационного обеспечения управления. Вопросы организации, регулирования и проведения аудита, его дальнейшее совершенствование в России постоянно находятся в центре внимания представителей науки и практики. Однако вопросы проведения аудита затрат на производство продукции и формирования себестоимости не получили должной разработки.

Себестоимость продукции - это часть стоимости изделий, включающая затраты живого и овеществленного труда на производство и сбыт продукции.

Каморджанова Н.А. в работе «Бухгалтерский финансовый учет» считает, что себестоимость продукции показывает расходы организации на производство и сбыт (продажу) продукции (работ, услуг) [1].

В себестоимости продукции как синтетическом показателе отражается эффективность производственной и коммерческой деятельности предприятия. От уровня себестоимости продукции зависит уровень (объем) прибыли. Чем меньше предприятие расходует материальных, трудовых и финансовых ресурсов на изготовление единицы продукции, тем эффективнее производственный процесс, тем больше будет прибыль.

Себестоимость как экономическая категория показывает, во что обходится конкретному предприятию производство и реализация выпускаемой продукции, а также позволяет объективно судить о том, насколько экономически выгодно данное производство в конкретных условиях хозяйствования. Показатель себестоимости дает возможность глубоко анализировать экономическое состояние предприятия, выявлять резервы повышения эффективности общественного производства, определять перспективы дальнейшего развития, последовательно совершенствовать размещение производства и его специализацию, устанавливать и научно обоснованно планировать производство.

Природа затрат разнообразна. К ним можно отнести расходы на производство и реализацию продукции, на расширение и совершенствование производства, на оплату труда и премирование работников и другие. Выделяют также и различные источники

возмещения этих затрат. Это - себестоимость, прибыль, кредиты банка, фонды специального назначения, целевое финансирование. Таким образом, для контроля за правильным учетом затрат, установления цен на продукцию возникает необходимость проверки правильности разграничения затрат, включаемых в себестоимость продукции и не включаемых в неё [2].

В настоящее время учет и контроль затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции занимают доминирующее место в общей системе бухгалтерского учета и контроля.

При формировании себестоимости предприятия, определяющие доходы и расходы методом начисления, ежемесячно рассчитывают сумму прямых расходов, относящихся к незавершенному производству, остаткам готовой продукции, товарам отгруженным.

Порядок оценки расходов прописан в ст.318, 319 НК РФ ч. II. Косвенные расходы текущего отчетного периода списываются на себестоимость в полном объеме.

Все коммерческие организации при определении себестоимости продукции руководствуются Положением по бухгалтерскому учету ПБУ 10/99 «Расходы организации», утвержденным Приказом Минфина Российской Федерации от 6 мая 1999 года №33-н (с изменениями от 8 ноября 2010 г.).

Задача контроля заключается в обеспечении рационального расходования сырья, материалов, топливно-энергетических и трудовых ресурсов, ликвидации простоев машин и оборудования, а также в выявлении резервов снижения издержек производства.

При аудиторской проверке правильности исчисления себестоимости продукции (работ, услуг) представляется необходимым в первую очередь проследить соблюдение основных принципов формирования себестоимости. Производственные ресурсы при использовании оборудования имеют различный характер потребления и применения, что вызывает различия в формировании и, как следствие этого, в нормировании, планировании и учете затрат. Группировка затрат в разрезе калькуляционных статей или элементов, как это делается при исчислении себестоимости продукции, не в полной мере отвечает задачам управления эффективностью затрат.

Как свидетельствует практика, при проведении аудита затрат на производство, аудиторами прослеживается соблюдение следующих основных принципов формирования себестоимости продукции:

- документальное подтверждение затрат;

- производственная направленность;

- независимость отнесения затрат от срока платежа.

На наш взгляд, соблюдение только указанных принципов не в полной мере отвечает задачам управления издержками производства, что может искажать информацию о себестоимости продукции.

В то же время в целях всестороннего изучения затрат, а также осуществления контроля за правильным формированием себестоимости продукции в бухгалтерском учете наряду с вышеприведенными целесообразно учесть и следующие, на мой взгляд, основополагающие принципы:

- принадлежность затрат к деятельности экономического субъекта;

- легальность осуществления затрат, включаемых в себестоимость;

- законодательное ограничение расходов, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг);

- временное разграничение затрат.

Правильное применение в бухгалтерском учете вышеуказанных принципов формирования себестоимости продукции и контроль за их соблюдением в процессе аудиторской проверки направлены на обеспечение защиты экономических интересов как акционеров, собственников, так и государства в целом. Вместе с тем эффективность контроля за формированием себестоимости продукции зависит и от применяемого метода учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции.

Осуществлению контроля за формированием себестоимости в наибольшей мере отвечает нормативный метод учета, который ориентирован на обеспечение высокой оперативности. Следовательно, его применение способствует своевременному выявлению отклонений и изучению их причин. Но хотя в большинстве экономических субъектах данный метод используется формально следует отметить, что подобная практика способствует нарушению действующего законодательства и положений учетной политики хозяйствующего субъекта.

Основными задачами аудита себестоимости являются:

- проверка правильности включения в себестоимость продукции отдельных видов затрат;

- проверка достоверности отчетных данных о фактической себестоимости всей товарной продукции и об объеме товарной продукции в отпускных ценах предприятий;

- оценка выполнения планового задания по себестоимости продукции;

- установление причин отклонений от плана (при превышении плановых затрат и виновных в этом должностных лиц);

- выявление резервов снижения себестоимости продукции и разработка мероприятий по устранению причин, вызвавших удорожание продукции, и мобилизации вскрытых резервов снижения себестоимости продукции.

Основными источниками информации при проведении проверки служат:

- бухгалтерская отчетность - форма № 1 «Бухгалтерский баланс»;

- учетные регистры - Главная книга, журналы-ордера, ведомости, машинограммы по счетам 20 «Основное производство», 21 «Полуфабрикаты собственного производства», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 28 «Брак в производстве», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства», 96 «Резервы предстоящих расходов», 97 «Расходы будущих периодов»;

- первичные документы - карточки (ведомости) по заказам, разработочные таблицы (по распределению заработной платы, отчислений на социальные нужды, услуг вспомогательных производств, расчету амортизации основных средств, амортизации нематериальных активов) и ведомости распределения общепроизводственных и общехозяйственных расходов, листки-расшифровки, справки-расчеты о распределении расходов будущих периодов, акты (ведомости) инвентаризации незавершенного производства, ведомости сводного учета затрат на производство [3].

До начала проведения документальной проверки аудитор должен изучить организационные и технологические особенности клиента аудита, определить характер, специализацию, масштабы и структуру каждого вида производственной деятельности организации. Особое внимание следует уделить проверке деятельности основного и вспомогательного производств.

При проверке аудитору необходимо установить номенклатуру производимой продукции, документально подтвердить правильность исчисления себестоимости продукции. Для этого аудитору следует проверить порядок составления калькуляции единицы продукции, в том числе плановой, нормативной и фактической. Все операции, связанные с учетом затрат на производство и издержек обращения, расчетами, должны быть подтверждены первичными документами. Аудитор должен убедиться в достоверности этих документов и законности проведения хозяйственных операций. Здесь аудитору необходимо проверить соблюдение требований, предъявленных к порядку оформления документации, а также выявить недоброкачественные или недействительные документы.

В ходе аудита правильности учета затрат на производство продукции аудитор должен обратить особое внимание:

- на проверку еженедельных отчетов о труде и использованных материалах, подготовленных мастером;

- контроль расхождений между данными на отпуск материалов, учета труда и производственных отчетов (ведомостей);

- учет расхождений между информацией отчетов о готовой продукции и отчетов о полученной на склад продукции;

- проведение инвентаризаций незавершенного производства;

- выполнение графика документооборота по учету затрат на производство;

- соблюдение принципа постоянства в учете затрат;

- отпуск сырья и материалов в производство в строгом соответствии с действующими нормами расхода по массе, объему, площади;

- осуществление периодического пересмотра нормативных затрат при составлении калькуляции;

- правильность классификации затрат по элементам и статьям калькуляции;

- верность разнесения производственных затрат по отчетным периодам и по видам деятельности;

- поддержку точности оценки материальных ресурсов, списываемых на затраты производства;

- обоснованность списывания отклонений от учетных цен по материалам;

- проведение контроля за использованием сырья и материалов в производстве;

- точность начисления амортизации по основным фондам;

- правильность образования и использования сумм по видам резервов;

- соблюдение безопасности отнесения на издержки сумм расходов будущих периодов;

- организацию учета возвратных отходов;

- осуществление учета потерь от брака;

- обеспечение применяемой методикой учета нормируемых расходов их правильного налогообложения;

- сверку данных аналитического и синтетического учета по счету 20 «Основное производство» и счету 23 «Вспомогательные производства»,

Калькулирование себестоимости продукции осуществляется различными методами. Выбор метода калькулирования себестоимости продукции зависит от типа производства, его сложности, наличия незавершенного производства, длительности производственного цикла, номенклатуры вырабатываемой продукции. В процессе проверки аудитору следует установить: выбран ли метод учета и калькулирования себестоимости продукции; соответствует ли выбранный метод учета затрат отраслевым, технико-экономическим особенностям организации.

Анализ себестоимости продукции обычно начинают с изучения полной себестоимости продукции в целом и по основным элементам затрат. Себестоимость продукции зависит от уровня ресурсоемкости производства (трудоемкости, материалоемкости, фондоемкости, энергоемкости) и изменения цен на потребленные ресурсы в связи с инфляцией.

Важный обобщающий показатель себестоимости продукции - затраты на рубль продукции. Он определяется отношением общей суммы затрат на производство и реализацию продукции к стоимости произведенной продукции в действующих ценах.

В процессе анализа следует изучить динамику затрат на рубль продукции и провести межхозяйственные сравнения по этому показателю, изучить выполнение плана и определение влияния факторов на изменение уровня данного показателя. Затраты на рубль продукции непосредственно зависят от изменения общей сумы затрат на производство и реализацию продукции и от изменения стоимости произведенной продукции. На стоимость произведенной продукции влияют объем выпуска, его структура и цены на продукцию. Как правило, наибольший удельный вес в себестоимости промышленной продукции занимают затраты на сырье и материалы. Общая сумма затрат по этой статье зависит от объема производства продукции, ее структуры и изменения удельных

материальных затрат на отдельное изделие. Последние, в свою очередь, зависят от количества (массы) расходованных материалов на единицу продукции и средней цены единицы материалов.

Прямые трудовые затраты занимают значительный удельный вес в себестоимости продукции и оказывают большое влияние на формирование её уровня. По этой причине анализ динамики затрат на рубль произведенной продукции, её доли в себестоимости продукции, изучение факторов, определяющих её величину, и поиск резервов экономии средств по данной статье затрат имеют большое значение.

Трудоемкость продукции и уровень оплаты труда зависят от внедрения новой прогрессивной техники и технологии, механизации и автоматизации производства, организации труда, квалификации работников и других инновационных мероприятий.

Косвенные затраты в себестоимости продукции представлены следующими комплексными статьями: расходы на содержание и эксплуатацию оборудования,

общепроизводственные и общехозяйственные расходы, коммерческие расходы. Анализ этих расходов производится путем сравнения фактической их величины на рубль произведенной продукции в динамике за 5 -10 лет, а также с плановым уровнем отчетного периода. Такое сопоставление показывает, как изменилась их доля в стоимости выпущенной продукции в динамике и по сравнению с планом и какая наблюдается тенденция - роста или снижения.

При проверке правильности исчисления себестоимости и списания калькуляционных разниц аудитор изучает калькуляционные расчеты и ведомости на списание калькуляционных разниц между фактической и плановой себестоимостью продукции (работ, услуг). При этом он обязан установить, не допущено ли снижение себестоимости продукции отчетного года за счет увеличения себестоимости работ незавершенного производства и себестоимости реализованной продукции за счет увеличения себестоимости переходящих запасов. Для этого аудитором проверяется реальность и документальная обоснованность бухгалтерских записей за декабрь месяц по соответствующим счетам. Аудитору важно установить правильность учета затрат по отдельным видам продукции, видам производств и работ. Аудитор проверяет достоверность отчетных данных по фактической себестоимости отдельных видов продукции.

Аудитором также внимательно изучаются затраты, подлежащие распределению. При этом проверяется правильность их распределения как по времени включения в затраты, так и по объектам калькуляции и учета. При проверке правильности исчисления себестоимости анализируются основные факторы, влияющие на экономию или перерасход средств по каждой статье затрат. Важным участком работы аудитора является проверка правильности исчисления калькуляционных разниц по всем видам продукции.

Российский аудит имеет особенности, вызываемые налоговой политикой государства, которая характеризуется большим количеством налогов, значительным вмешательством в вопросы формирования себестоимости, суровыми штрафами, отсутствием традиций арбитражного разрешения споров между государством и предприятием и, как следствие, большим оборотом неучтенных наличных денег.

Наблюдаемая в последние годы на практике активная деятельность налоговых служб по подготовке и изданию инструкций и разъяснений в дополнение к законам о налогах и сборах привела к тому, что финансовая отчетность стала отвечать, прежде всего, интересам налоговой службы. Одновременно это обстоятельство привело к созданию на законодательном уровне относительно обособленной налоговой отчетности в виде составления и представления налогоплательщиками многочисленных справок, расчетов, налоговых деклараций, предназначенных главным образом для контроля за своевременностью и правильностью уплаты налогов.

Аудиторская практика свидетельствует, что типичными ошибками, которые выявляются в ходе проверки затрат на производство, являются: несоответствие

применяемого метода учета затрат методу, зафиксированному в учетной политике; неправильная оценка остатков незавершенного производства; неправильное разграничение расходов по отчетным периодам; неверный порядок списания на себестоимость продукции общехозяйственных расходов; необоснованное (без документального оформления) включение в себестоимость отдельных видов затрат; некорректная корреспонденция счетов.

Библиографический список

1. Каморджанова, Н.А. Бухгалтерский финансовый учет: учебное пособие [Текст] / Карташова И.В., Каморджанова Н.А. - СПб.: ПИТЕР, 2007. - 282 с.

2. Пупко, Г.М. Аудит и ревизия: учебное пособие [Текст] / Пупко Г.М. - Мн.: Интерпресссервис, 2006. - 311 с.

3. Миргородская, Т.В. Аудит: учебное пособие [Текст] / Т.В. Миргородская - М.: КНОРУС, 2007. - 193 с.

4. Мельник, М.В. Аудит: учебное пособие [Текст] / Мельник М.В., Макальская М.Л., Пирожкова Н.А., Сиротенко Э.А. - М.: ФОРУМ, 2008.-177с.

5. Рогуленко, Т.М. Аудит: учебник [Текст] / Рогуленко Т.М. - С.: Экономистъ, 2005. -

251 с.