Развитие методики аудита нераспределенной прибыли

Таким образом, основные проблемы терминологии понятия стратегический аудит заключается в том, что однозначной трактовки понятия стратегического аудита не существует. Наполняемость стратегического аудита свидетельствует о его больших возможностях в современном мире. Поэтому дальнейшее развитие и совершенствование стратегического аудита очень необходимо в практической деятельности хозяйствующих субъектов.

Библиографический список

1. Ансофф И. Новая корпоративная стратегия. — СПб.: Питер Ком, 1999.

2. Богатая И.Н. Стратегический учет и аудит: теория и практика//Фундаментальные исследования,-2007.-№4.

3. Виссема Х. Стратегический менеджмент и предпринимательство: возможности для будущего процветания/Пер. с англ. — М. :Издательство «Финпресс», 2000.

4. Гуденица О.В., Шишов Л.В. Стратегический аудит в коммерческих организациях. — Ростов-на-Дону, БУПК, 2008.

5. Емельянова И.Н. Место стратегического аудита в системе стратегического

планирования // Актуальные проблемы бухгалтерского учета, анализа, аудита, налогообложения и статистики: IV Всероссийская научно-практическая конференция. Материалы конференции/ РГЭУ (РИНХ).- Ростов н/Д,2009г.,с.191-194.

6. Маркова В.Д. Стратегический менеджмент: Курс лекций/ В.Д. Маркова, С.А. Кузнецова. — М.: ИНФРА-М; Новосибирск: Сибирское соглашение, 2002. — 288 с. — (Серия «Высшее образование»).

7. Одегов Ю.Г., Журавлев П.В. Управление персоналом: Учебник для вузов. — М.: Финстатинформ, 1997. — 878 с.

8. Томпсон А.А., Стрикленд А.Дж. Стратегический менеджмент. Искусство разработки и реализации стратегии: Учебник для вузов/ Пер. с англ.; Под ред. Л.Г.Зайцева, М.И.Соколовой. М.: Банки и биржи. ЮНИ-ТИ, 1998.

9. Хангер Дж. Дэвид. Основы стратегического менеджмента: учебник для студентов вузов/ Дж. Д. Хангер , Т.Л. Уилен: -4-е изд. -М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2008. с.287.

Королева Н.Ю.

РАЗВИТИЕ МЕТОДИКИ АУДИТА НЕРАСПРЕДЕЛЕННОЙ ПРИБЫЛИ

Одной из задач, стоящих перед аудитором в ходе аудиторской проверки, является выбор соответствующих процедур, которые бы позволили сократить время проведения проверки при условии сохранения высокого качества работы. Каждая аудиторская организация самостоятельно ищет пути решения этой проблемы, применяя разнообразные методики, используя накопленный опыт и разработанные внутрифирменные аудиторские стандарты, которые облегчают трудоемкость работ и способствуют установлению базовых норм в отношении действий и выводов аудиторов.

Самым значимым показателем деятельности организации, с точки зрения пользователей бухгалтерской отчетности, считается финансовый результат (нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)).

Одним из этапов проверки финансовых результатов является аудит использования прибыли. Следует отметить, что данное направление аудита достаточно поверхностно исследовано как в научной, так и учебно-практической

литературе. В связи с этим необходимо уделить внимание данному чрезвычайному важному как для собственников, так и для внешних пользователей отчетности аспекту.

Можно выделить следующие основные направления проверки использования нераспределенной прибыли:

1. Изучение действующей системы учета процесса формирования и использования нераспределенной прибыли, проверка обоснованности отражения в учете нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) прошлых лет.

2. Проверка правильности формирования нераспределенной прибыли отчетного года.

3. Проверка обоснованности расходования нераспределенной прибыли.

4. Анализ дивидендной политики и проверка соответствия ее действующему законодательству.

5. Проверка правильности налогообложения операций с нераспределенной прибылью.

На первом этапе аудитор должен изучить действующую систему учета процесса формирования и использования нераспределенной прибыли. Аудитор должен ознакомиться с первичными документами, положениями, протоколами собраний собственников, учредительными документами в части использования нераспределенной прибыли, утвержденными сметами. На данном этапе устанавливается правильность документирования и бухгалтерского учета данных хозяйственных операций. На этом же этапе осуществляется проверка обоснованности отражения в учете нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) прошлых лет.

В данном вопросе аудитору следует руководствоваться Правилом (стандартом) № 26 «Сопоставимые данные в финансовой (бухгалтерской) отчетности», в соответствии с которым аудитор должен выполнить надлежащие аудиторские процедуры в отношении остатков по счетам бухгалтерского учета на начало текущего периода. На виды и объем аудиторских процедур, выполняемых аудитором, будет оказывать влияние тот факт: проводился аудит финансовой (бухгалтерской) отчетности в предыдущем периоде или нет. Если аудит финансовой (бухгалтерской) отчетности предыдущего периода проводился, тогда действия аудитора будут зависеть от того, кто проводил аудит — действующий аудитор (аудиторская фирма) или другой аудитор. Если аудит финансовой (бухгалтерской) отчетности предыдущего периода проводился другим аудитором, то в соответствии с Правилом (стандартом) №19 «Особенности первой проверки аудируемого лица» действующий аудитор может получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства в отношении остатков по счетам бухгалтерского учета на начало отчетного периода, ознакомившись с аудиторским заключением и письменной информацией руководству экономического субъекта по результатам проведения аудита, подготовленными предшествующей аудиторской организацией или организовать направление письменных запросов (от имени экономического субъекта) предыдущей аудиторской организации о предоставлении необходимой информации.

Если аудит финансовой (бухгалтерской) отчетности предыдущего периода не проводился или если аудитор не удовлетворен применением процедур другим аудитором, ему рекомендуется выполнить дополнительные аудиторские процедуры.

В частности, аудиторская организация может провести на выборочной основе следующие аудиторские процедуры в отношении рассматриваемого объекта учета:

- провести анализ учетной политики экономического субъекта;

- ознакомиться с порядком составления бухгалтерской отчетности;

- убедиться в соответствии данных синтетического и аналитического учета;

- направить письменные запросы на подтверждение определенной информации руководству экономического субъекта;

- в случае необходимости запросить у экономического субъекта первичные документы, относящиеся к предыдущему отчетному периоду;

- рассмотреть влияние на начальные и сравнительные показатели бухгалтерской отчетности корректировок, внесенных экономическим субъектом в соответствии с аудиторским заключением за предыдущий отчетный период.

На втором этапе аудитор осуществляет проверку правильности формирования нераспределенной прибыли отчетного года.

Аудитору необходимо проверить правильность отражения в учете операций по реформации бухгалтерского баланса с отражением нераспределенной прибыли (непокрытого убытка).

Аудитор должен убедиться в том, что в течение отчетного года финансовый результат организации (прибыль или убыток) отражался на счете 99 «Прибыли и убытки», а 31 декабря отчетного года при реформации баланса сумма полученной чистой прибыли (убытка) была списана со счета 99 на счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

Планом счетов бухгалтерского учета не предусмотрено создание фондов специального назначения. Однако в соответствии с учредительными документами организации может создавать такие фонды. В учетной политике в рабочем плане счетов закрепляется перечень субсчетов и аналитических счетов, открываемых к счету 84 для получения информации о направлениях использования прибыли.

На третьем этапе аудитор осуществляет проверку обоснованности расходования нераспределенной прибыли. Аудитору следует учитывать, что чистая прибыль организации может быть использована только при наличии соответствующего решения собственников.

Аудитор должен изучить применяемый в организации порядок распределения прибыли, остающейся в распределении после налогообложения, установить его соответствие порядку, закрепленному в учредительных документах и учетной политике организации. Распределение прибыли предполагает, прежде всего, начисление дивидендов (доходов) акционерам (участникам) организации, отчисления, связанные с созданием и пополнением резервных фондов и иных фондов, предусмотренные учредительными документами, покрытие убытков прошлых лет.

Аудитор проверяет обоснованность сделанных записей путем анализа первичных документов, внутренних распорядительных документов, протоколов заседаний учредителей.

Аудитор должен осуществить проверку правильности организации аналитического учета нераспределенной прибыли в организации. При этом могут быть использованы следующие варианты организации аналитического учета:

1. Подход в соответствии с действующим Планом счетов, предполагающий открытие к счету 84 субсчетов [7]:

- «Прибыль, подлежащая распределению»;

- «Нераспределенная прибыль»;

- «Непокрытый убыток».

2. Подход, в соответствии с которым можно проследить процесс расходования прибыли и ее учета как источника финансирования вложений во внеоборотные активы, рекомендуемый проф. Шнейдманом Л.З. и предполагающий открытие следующих субсчетов:

- «Прибыль, подлежащая распределению» (84-1);

- «Нераспределенная прибыль в обра-щении»(84-2);

- «Нераспределенная прибыль, исполь-зованная»(84-3).

3. Подход, используемый организациями, формирующими в соответствии с учредительными документами фонды за счет чистой прибыли.

Проверяя организацию аналитического учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка), аудитор должен учитывать, что нераспределенная прибыль является одним из источников финансирования вложений во внеоборотные активы. Использование прибыли как источника финансирования в пассиве баланса не отражается. Согласно действующим нормативным актам, бухгалтер дол-

жен обеспечить учет источников финансирования. Аудитор должен на базе положения по учетной политике установить используемый способ отражения в бухгалтерском учете нераспределенной прибыли как источника финансирования. На практике используются два способа. Первый способ предполагает организацию внесистемного учета. В данном случае аудитор проверяет бухгалтерские справки, подтверждающие использование прибыли на вложения во внеоборотные активы, а также документы, свидетельствующие об их приобретении.

Второй способ предполагает организацию системного учета нераспределенной прибыли как источника финансирования и основан на открытии субсчетов к счету 84. Аудитор должен проверить записи, производимые на уровне субсчетов, открываемых к счету 84. Ряд ученых рекомендуют для организации действенного контроля за состоянием и использованием средств на финансирование вложений во внеоборотные активы для аналитического учета на счете 84 открывать два субсчета: «Остаток нераспределенной прибыли прошлых лет»; «Нераспределенная прибыль прошлых лет, направленная на приобретение внеоборотных активов». При использовании данного варианта аудитор должен удостовериться, что, по мере использования прибыли на приобретение внеоборотных активов, одновременно с корреспонденцией счетов по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» и кредиту счетов 60, 10, 23, 70, 69 и пр. применяется внутренняя корреспонденция по субсчетам счета 84.

В случае направления нераспределенной прибыли на погашение убытка аудитор должен проверить наличие решения собственников (учредителей) организации.

При проверке погашения убытков ауди -тор должен с помощью процедуры инспектирования убедиться и документально подтвердить наличие убытков, а также определить их принадлежность к предшествующим годам.

Для ряда экономических субъектов создание резервного капитала является требованием действующего законодательства. Так в акционерных обществах закреплена обязанность формирования обязательного резервного фонда. В ст.35 Закона «Об акционерных обществах» установлены требования к формированию резервного фонда: его минимальный размер 5% уставного капитала.

Обязательный резервный фонд общества предназначен для покрытия его убытков, а

также для погашения облигаций общества и выкупа акций общества в случае отсутствия иных средств и не может быть использован на другие цели. Общества с ограниченной ответственностью не обязаны создавать резервный фонд. Однако в учредительных документах общества может быть закреплено создание резервного фонда (капитала). Аудитор проверяет правильность обобщения информации о состоянии и движении резервного капитала на счете 82 «Резервный капитал». Резервный фонд (капитал) независимо от организационно-правовой формы организации формируется за счет чистой прибыли. Направления использования резервного капитала (фонда) должны быть отражены в уставе организации.

Одним из направлений использования нераспределенной прибыли может быть ее направление на увеличение уставного капитала. В этом случае аудитор должен убедиться в выполнении требования ст. 18 федерального закона № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью». В части того, что сумма, на которую увеличивается уставный капитал общества за счет имущества общества, не должна превышает разницу между стоимостью чистых активов общества и суммой уставного капитала и резервного фонда общества. Необходимо путем арифметического пересчета проверить правильность расчета стоимости чистых активов организации, который осуществляется по данным бухгалтерской отчетности. Следует отметить, что организации, использующие упрощенную систему налогообложения и планирующие в будущем возможность увеличения уставного капитала, а также выплату дивидендов должны в обязательном порядке вести бухгалтерский учет.

Пунктом 3 статьи 102 ГК РФ установлена обязанность контроля величины стоимости чистых активов при принятии решений о выплате дивидендов. Акционерное общество не вправе объявлять и выплачивать дивиденды, если стоимость чистых активов меньше его уставного капитала и резервного фонда либо станет меньше их размера в результате выплаты дивидендов.

Согласно п. 3 ст. 35 Федерального закона от 26.12.1995 № 208-ФЗ «Об акционерных обществах» стоимость чистых активов общества оценивается по данным бухгалтерского учета в порядке, устанавливаемом Министерством финансов Российской Федерации и федеральным органом исполнительной власти

по рынку ценных бумаг. Данный порядок закреплен в приказе Минфина РФ и ФКЦБ от 29.01.2003 г. № 10н, 03-6/пз [6].

Аудитор проверяет наличие решения общего собрания участников общества с ограниченной ответственностью об увеличении уставного капитала за счет его имущества, принятого 2/3 голосов (если уставом не предусмотрена необходимость большего числа голосов), на основании данных бухгалтерской отчетности за предыдущий год.

Аудитор должен проверить своевременность отражения в бухгалтерском учете операции по увеличению уставного капитала. Увеличение размера уставного капитала общества действительно с момента внесения соответствующих изменений в учредительные документы общества органом государственной регистрации юридических лиц. Толь -ко после внесения в устав общества изменений, касающихся размера уставного капитала, бухгалтер организации вправе в бухгалтерском учете сделать соответствующие бухгалтерские записи.

Одним из важнейших направлений распределения прибыли является выплата ее в качестве дивидендов учредителям. Большой удельный вес в использовании нераспределенной прибыли принадлежит дивидендам. Под дивидендами понимается та часть прибыли после налогообложения, которая распределяется между акционерами (участниками) коммерческой организации пропорционально их доле в уставном (складочном) капитале. Согласно действующему законодательству дивиденды выплачиваются из чистой прибыли организации [3, 4].

При этом аудитору на четвертом этапе важно провести анализ используемой коммерческой организацией дивидендной политики. Именно дивидендная политика определяет сроки, размер и порядок выплаты дивидендов. Данный термин чаще всего применяется в акционерных обществах. Однако принципы и методы распределения прибыли применимы также и к экономическим субъектам любой иной организационно-правовой формы деятельности. Под дивидендной политикой понимается «механизм формирования доли прибыли, выплачиваемой собственнику, в соответствии с долей его вклада в общую сумму собственного капитала предприятия» [8].

Рациональная дивидендная политика обеспечивает соблюдение принципа пропорциональности между текущим потреблением

Таблица 1. Ставки налога на прибыль и налога на доходы физических лиц

в отношении дивидендов

Ставки

Категории налогоплательщиков Статьи НК РФ Налога на прибыль НДФЛ

1. Физические лица:

1.1. в отношении доходов, получаемых физическим П.3 ст. 224 х 30

лицами, не являющимися налоговыми резидентами

РФ;

1.2. в отношении доходов от долевого участия в дея- П.4 ст. 224 х 9

тельности организаций, полученных в виде дивиден-

дов.

2. Юридические лица: П.п.2 п.3 ст.284

2.1. по доходам, полученным в виде дивидендов от НК РФ 9 х

российских организаций российскими организация-

ми, налоговыми резидентами РФ;

2.2.по доходам, полученным в виде дивидендов от

российских организаций иностранными организациями. Пп 3 п.3 ст. 284 НК РФ 15 х

прибыли собственниками и будущим ее ростом, что в дальнейшем позволит максимизировать рыночную стоимость организации.

В ходе аудиторской проверки аудитор должен получить доказательства того, что положения дивидендной политики общества не противоречат федеральному закону «Об акционерных обществах» («Об обществах с ограниченной ответственностью»), а также в полной мере конкретизируют обязательства общества по выплате (объявлению) дивидендов. Аудитором анализируются положения дивидендной политики общества, а также проверяется их соблюдение руководством аудируемого лица. В частности, дивидендной политикой может быть предусмотрена выплата промежуточных дивидендов в течение отчетного года. Аудитору следует убедиться в том, что решения о выплате дивидендов принимались своевременно и на момент принятия решения соблюдены все обязательные условия для начисления и выплаты дивидендов, предусмотренные ст. 29 Федерального закона № 14-ФЗ и ст. 42, 43 Федерального закона № 208-ФЗ.

При оценке эффективности дивидендной политики аудитор может в ходе аудиторских процедур рассчитать показатели динамики базовой прибыли на акцию, разводненной прибыли на акцию, рыночной стоимости акций. Наличие дивидендной политики повышает доверие к обществу, положительно сказывается на его инвестиционной привлекательности, на рыночной стоимости акций и капитализации акционерного общества.

На пятом этапе аудитор осуществляет проверку правильности налогообложения операций с нераспределенной прибылью.

При выплате дивидендов организация как налоговый агент исчисляет, удерживает и уплачивает в бюджет налоги в соответствии с Налоговым кодексом РФ.

В ходе проверки аудитор проверяет исполнение обязанностей налогового агента по удержанию с выплачиваемых сумм налоги: налог на прибыль с выплат юридическим лицам (п.2 ст.275 НК РФ) и налог на доходы физических лиц с выплат физическим лицам (п.2 ст.214 НК РФ) организацией, выплачивающей дивиденды. При этом аудитор учитывает действующие ставки по налогу на прибыль и НДФЛ (табл. 1).

Аудитор проверяет, что удержанный налог перечислен в бюджет в течение 10 дней со дня выплаты дохода юридическим лицам (п.4 ст.287 НК РФ) и не позднее дня получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета физического лица (п.6 ст.226 НК РФ).

Библиографический список

1. Гражданский кодекс Российской Федерации (ГК РФ) (части первая, вторая и третья, с изм. и доп.).

2. Налоговый кодекс Российской Федерации (НК РФ) (с изм. и доп.).

3. Федеральный закон от 08.02.1998 г. № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» (в действующей редакции).

4. Федеральный закон от 26.12.1995 г. № 208-ФЗ «Об акционерных обществах» (в действующей редакции).

5. Приказ Министерства финансов РФ от 21.03.2000 г. № 29н «Методические рекомендации по раскрытию информации о прибыли, приходящейся на одну акцию».

6. Приказ Министерства финансов РФ от 29 января 2003 года № 10н, Федеральной комиссии по рынку ценных бумаг № 03-6/пз. «Об утверждении порядка оценки стоимости чистых активов акционерных обществ».

7. Приказ Министерства финансов РФ от 31.10.2000 г. № 94 «План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкция по его применению».

8. Бланк И.А. Управление прибылью. — Киев: "Ника-центр", 1998.

9. Богатая И.Н. Аудит учета финансовых результатов и их использования: Практ. Пособие/И.Н. Богатая, Н.Н. Хахонова, Н.С. Косова; Под ред проф. В.И. Подольского. — М.:ЮНИТИ-ДАНА, 2004. — 109 с.

10. Богатая И.Н. Аудит: Учебное пособие./ И.Н. Богатая, Н.Т. Лабынцев, Н.Н. Хахонова.- 4-е изд., перераб. и доп. — Ростов н/Д: Феникс, 2007. — 506 с.

11.Мельник М.В., Когденко В.Г. Экономический анализ в аудите: учеб. пособие / М.В. Мельник, В.Г. Когденко. — М.: ЮНИ-ТИ-ДАНА, 2007. — 543с.

12. Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности. — Ростов н/Д : «Феникс», 2007. — 277с. — (Закон и общество).

Нефедов Д.М.

НАЛОГОВОЕ АДМИНИСТРИРОВАНИЕ НА ОСНОВЕ ТЕХНОЛОГИИ ДИСТАНЦИОННОГО КОНТРОЛЯ

Термин «налоговое администрирование» активно используется в течение последнего десятилетия. На самых ранних этапах научных разработок исследователями были сформированы различные подходы к определению сущности данного понятия [4]; [5]; [6]; [10]; [11]; [13]. Развитие теории и накопление практики налогового администрирования обусловливает многообразное содержание данной категории как:

- систему управления государством налоговыми отношениями, которые являются предметом налогового администрирования;

- сферу научно-практических исследований и методических действий, являющихся частью общей теории и практики управления налоговой системы;

- объективная научная категория, .... одновременно это конкретная специфическая форма взаимоотношений государства с налогоплательщиком в рамках регулируемой государством налоговой системы;

- совокупность методов, приемов и средств информационного обеспечения, посредством которых органы власти и управления, в том числе налоговая администрация всех уровней, придают функционированию налогового механизма заданное законом направление и координируют налоговые действия при существенных изменениях в экономике и политике;

- выработку правовых основ налогообложения на основе исторического опыта, современных достижений экономической науки и практики;

- обеспечение условий функционирования конкретного налогового механизма, его элементов (планирования, регулирования, контроля);

- создание учетно-аналитических, отчетных правил, документов и многое другое.

Не будет ошибочным утверждение, что в научной литературе весь комплекс вопросов, связанных с организацией налоговой работы и взаимодействию с налогоплательщиками, относят именно к сфере налогового администрирования. При всем многообразии определений налогового администрирования исследователи включают или подразумевают некоторую технологию деятельности, ключевым элементом которой является контрольная работа, позволяющая устанавливать достоверность и точность налоговых обязательств.

Информационная составляющая технологии налогового администрирования крайне высока и ее развитие непосредственно связано с реализацией электронного документооборота, с активным внедрением компьютерных средств обработки информации. Подтверждением этого являются мероприятия по совершенствованию налоговой работы, пред-