Налоговое регулирование малого предпринимательства в Республике Беларусь

УДК 336.22 № гос. рег. статьи:

Бюджет, налоги и налогообложение

НАЛОГОВОЕ РЕГУЛИРОВАНИЕ МАЛОГО ПРЕДПРИНИМАТЕЛЬСТВА В РЕСПУБЛИКЕ БЕЛАРУСЬ

TAX REGULATION OF SMALL BUSINESS IN THE REPUBLIC OF

BELARUS

Е.Ф. Киреева

Доктор эконом. наук, профессор Белорусского государственного экономического университета, e-mail: kireeva-e@yandex.ru

В представленной статье проанализированы основные тенденции развития малого бизнеса в Республике Беларусь. Рассмотрены основные формы налогообложения малых предприятий, особенности применения упрощенной системы налогообложения. Сделаны выводы о дальнейшем налоговом регулировании малого бизнеса.

Ключевые слова: малое предпринимательство, налоговое

регулирование, упрощенная система налогообложения

Alena Kireyeva,

Dr. hab., Professor Belarus State Economic University,

e-mail: kireeva-e@yandex.ru

In presented article the basic tendencies of development of small-scale business in Byelorussia are analysis. The basic forms of the taxation of small enterprises, features of application of the simplified system of the taxation are

considered. Conclusions are drawn on the further tax regulation of small-scale business.

Keywords: small business, the tax regulation, the simplified system of the taxation

Республика Беларусь сохранила за собой мощные рычаги влияния на экономику. За весь период формирования национальной экономики приватизация крупных предприятий носила ограниченный характер. В последние годы разрабатываются и реализуются инициативы, направленные на улучшение деловой среды и развитие малого и среднего предпринимательства. Вместе с тем, государственные предприятия продолжают доминировать в структуре производства и экспорта, что не способствует развитию предпринимательской среды.

Малый бизнес вносит большой вклад в формирование материальной основы благосостояния и социальной стабильности всех индустриально развитых стран мира.

Высокий уровень развития малого предпринимательства является необходимым условием успешного функционирования рыночной экономики. Особую роль играет предпринимательство в странах с переходной экономикой. Малый бизнес — это новые знания и технологии, новые возможности и прибыли. Поэтому формирование и проведение гибкой и эффективной политики в отношении малого бизнеса и низких барьеров входа на рынок является приоритетной задачей в период формирования рыночной экономики.

Малое предпринимательство — не только существенная составляющая и массовая субъектная база цивилизованного рыночного хозяйства, неотъемлемый элемент присущего ему конкурентного механизма, но и максимально гибкая, эффективная и прозрачная в силу своих размеров форма хозяйствования. Этот предпринимательский уклад мобилизует финансовые и

производственные ресурсы населения. Все это предполагает, что малый бизнес должен представлять немалый интерес как предмет государственного регулирования.

Определяющую роль в развитии малого бизнеса играет качество институциональной среды, одной из составляющих которой является налогообложение. Белорусский бизнес, оценивая условия функционирования, традиционно указывает на сложности в налогообложении, как один из сдерживающих развитие факторов. Вместе с тем, за двадцатилетие развития налоговая система Республики Беларусь постоянно модернизировала систему налогообложения малого бизнеса, что получило отражение в изменении оценок благоприятности налогового климата в ежегодном справочном издании Doing Business.

Малый бизнес в Республике Беларусь — основные тенденции

Субъекты малого и среднего предпринимательства определенны по критериям, установленным Законом Республики Беларусь от 1 июля 2010 г. № 148-3 «О поддержке малого и среднего предпринимательства».

В соответствии с ними к субъектам малого предпринимательства относятся:

♦ индивидуальные предприниматели, зарегистрированные в Республике Беларусь;

♦ микроорганизации - зарегистрированные в Республике Беларусь коммерческие организации со средней численностью работников за календарный год до 15 человек включительно;

♦ малые организации - зарегистрированные в Республике Беларусь коммерческие организации со средней численностью работников за календарный год от 16 до 100 человек включительно.

За последние годы прослеживается устойчивая тенденция роста доли малого предпринимательства в ВВП страны (с 12,3 % в 2010 г. до 15, 1 % в

2012 г.). Заметен и рост численности занятых лиц в этом секторе. В общем

количестве работающих он вырос с 17,6 %% в 2010 г. до 18, 4 % в 2012 г.

[6].

В 2012 г. во внешнеторговом обороте и, что наиболее важно, в экспорте продукции и услуг доля малого бизнеса занимала практически треть от всей внешнеэкономической деятельности 28,5% и 30,0% соответственно. Хотя присутствуют и негативные тенденции. Доля экспорта малого бизнеса по отношению к общему объему экспорта за этот непростой для экономики период снизилась на 8,9% за период 2010-2012 г.г., что косвенно может свидетельствовать о недостаточной конкурентоспособности белорусского малого бизнеса. Несмотря на постепенный рост доли малых предприятий в ВВП, их экономическая роль по-прежнему довольно ограничена.

Практически весь малый бизнес в Беларуси — это субъекты частной собственности (94,8%). Следует также отметить, что структура малого бизнеса в основном представлена торговлей; ремонтом автомобилей, бытовых изделий и предметов личного пользования — более 50%; транспортом и связью -11,5%, стоительством-8,28 %. Незначителен удельный вес организаций образования-0,75 % и здравоохранения и социальных услуг-

0,46% (см. Табл. 1).

Как достаточно наглядно показано, на протяжении 2010г. — 2012г. основные тенденции в структуре экономической деятельности малого бизнеса сохраняются. Наиболее существенные изменения произошли в уменьшении доли в торговле, увеличении субъектов, занятых профессиональной, научной и технической деятельностью, операциях с недвижимостью, строительстве и др.

Такую тенденцию, в частности, объясняет дифференциация уровней рентабельности реализованной продукции по отраслям.

Таблица 1- Распределение субъектов малого предпринимательства по видам экономической деятельности в 2010-2012гг. [6, 8]

Вид экономической деятельности 2010 2011 2012

кол-во уд.вес. % кол-во уд.вес, % кол-во уд.вес. %

Всего по РБ. в том числе: 32015 5 100.00% 31338 4 100.00% 31987 4 100.00%

Сельское, лесное и рыбное хозяйство 4118 1*29% 4265 1.36% 4400 1.38%

Горнодобывающая промышленность 38 0.01% 47 0.01% 49 0.02%

Обрабатывающая промышленность 22709 7.09% 22913 7.31% 23503 7,35%

Производство и распределение электроэнергии, газа н воды 54 0.02% 64 0.02% 66 0.02%

Строительство 24874 7.77% 25625 8.18% 26484 8.28%

Торговля: ремонт автомобилей, бытовых изделий и предметов личного пользования 17215 8 53.77% 15890 0 50.70% 16033 50.12%

Транспорт и связь 34795 10.87% 35882 П.45% 36952 11.55%

Г ости ниш н рестораны 4903 1.53% 5487 1.75% 5680 1,78%

Финансовая н страховая деятельность 556 0,17% 586 0.19% 511 0.16%

Операции с недвижимым имуществом. аренда н предоставление услуг потребителям 10952 3.42% 12312 3.93% 12772 3,99%

Профессиональная, научная и техническая деятельность 26668 8.33% 29686 9.47% 31136 9,73%

Образование 2249 0,70% 2261 0.72% 2366 0.74%

Здравоохранение й социальные услуги 1467 0.46% 1469 0,47% 1485 0,46%

Предоставление коммунальных, социальных и персональных услуг 14556 4.55% 13821 4.41% 14069 4,40%

Прочие виды деятельности 58 0,02% 66 0.02% 69 0.02%

Так, например, максимальный уровень рентабельности характерен для субъектов малого предпринимательства по операциям с недвижимым имуществом. Согласно данным Национального статистического комитета максимальный уровень рентабельности был зарегистрирован на уровне -71,9%. Высоким уровнем рентабельности также характеризуются субъекты малого бизнеса, осуществляющие деятельность в сфере материальнотехнического снабжения и сбыта (от -16,2% (убыточность) до 38,7%); связь (от 12 до 24,5%); информационно-вычислительное обслуживание (от 10,4 до 26,8%). Наиболее низкий уровень рентабельности характерен для социальных видов деятельности: здравоохранение, физическая культура и социальное обеспечение. Здесь значение исследуемого показателя рентабельности было незначительным: от 1,4% до 8,2%.

Анализируя финансовые показатели, следует обратить внимание, что в отдельных отраслях (например, наукоемкой и инновационной направленности) малое предпринимательство имеет лучшие параметры перед экономикой в целом. В частности, рентабельность малого наукоемкого бизнеса в 2010-2012 г.г. более чем в 2 раза превышала среднюю рентабельность национальной экономики и почти на 60% рентабельность всех отраслей малого бизнеса [5]. Количество убыточных предприятий здесь также меньше чем среди прочих видов малого бизнеса. Это подтверждает реальный потенциал успешного развития малого наукоемкого бизнеса на само основе, а при осуществлении грамотной государственной поддержке этого сектора - возможность отраслевой переориентации в научном направлении.

Налоговая политика- две отдельные программы

Законодательством большинства развитых стран малый бизнес в связи с его спецификой (социальная значимость, массовость) определен в качестве особого субъекта государственного регулирования.

Происходящие изменения в мировой экономики обусловили потребность стимулировать новые организационные формы частного

17

бизнеса, способные быстро осуществлять и реализовывать современные разработки на стыке различных сфер производства. В качестве таких организационных структур стали все чаще выступать малые предприятия. Это в конечном итоге и явилось предпосылкой обязательного применения механизма экономического стимулирования через введение налоговых льгот, поощряющих определенные виды деятельности и снижающих налоговую нагрузку.

В современной экономике основной тенденцией развития налогообложения малого бизнеса можно считать стремление к его максимальной рационализации, упрощению, снижению расходов на налоговое администрирование, как для государства, так и налогоплательщика.

Полагаем, что существует ряд специфических задач, которые возможно решать силами малого бизнеса:

1. Повышение уровня занятости населения, создание новых рабочих мест, в особенности в малых городах и сельских населенных пунктах;

2. Развитие сферы специфических услуг;

3. Обеспечение решения демографических проблем, включая вопросы создания рабочих мест для молодежи, решение гендерных проблем в регионах с преобладанием определенных типов производств;

4. Активное предложение и быстрое освоение инновационных продуктов.

В перечисленных случаях отдельные налоговые льготы могут быть связаны с приростом численности, либо представляться при условии выполнения определенных показателей по созданию дополнительных рабочих мест, увеличению объема оказываемых услуг.

В Республике Беларусь малый бизнес может применять общую систему налогообложения (никаких особых льгот для этих субъектов не предусмотрено); упрощенную систему налогообложения, ориентированную именно на малое предпринимательство или другие особые режимы

налогообложения (единый налог для индивидуальных предпринимателей и иных физических лиц, единый налог для производителей

сельскохозяйственной продукции и др.)

Плательщиками налога при упрощенной системе налогообложения признаются организации и индивидуальные предприниматели, при условии соблюдения следующих критериев и ограничений:

Таблица 2 - Критерии применения упрощенной системы

налогообложения в 2013 гг. [1, 2]

Критерии по выручке Критерии по численности Ограничения по вилам леятельности

не более 9 ООО ООО тыс.руб. не более 100 человек Не вправе применять упрошенную систему7 организации и индивидуальные предприниматели; - производящие подакцизные товары; - реализующие ювелирные изделия аэ драгоценных металлов н л рпго ценны* камней; -занимающиеся нгорным бизнесом: гОС уществЛЯЮЩН & ЛОТерОЙН;Ю. профессиональную деятельность на рынке ионных бумаг; деятельность в рамках простого товарищества илн хозяйственной группы, холдинга; деятельность в качестве резидентов свободных экономических зон или Парка высоких технологий; деятельность по организации и проведению электронных интерактивных игр; - организации, осуществляющие; рн элтерскую деятельность: страховую деятельность, банковскую деятельность (банки): - организации, уплачивающие единый налог для производителен сельскохозяйственном продукции: - индивидуальные предприниматели, уплачивающие единый налог с индивидуальных предпринимателей и иных физических тли.

Бо1 уплаты НДС

не более £ 200 ООО тыс. руб. не более 50 человек

Таким образом, воспользоваться упрощенной системой

налогообложения в соответствии с принятой в республике терминологии статистики «Малого и среднего предпринимательства» может малое

предпринимательство и микро-организации с учетом ограничений по полученной выручке и определенным видам деятельности.

Для организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему, сохраняется общий порядок исчисления и уплаты:

1. налогов, сборов (пошлин), взимаемых при ввозе (вывозе) товаров на территорию Республики Беларусь;

2. государственной пошлины и патентных пошлин;

3. консульского, оффшорного, гербового и сбора за проезд автомобильных транспортных средств иностранных государств по автомобильным дорогам общего пользования Республики Беларусь;

4. налога на прибыль в отношении дивидендов и приравненных к ним доходов; прибыли, полученной от реализации (погашения) ценных бумаг;

5. обязательных страховых взносов и иных платежей в Фонд социальной защиты населения Министерства труда и социальной защиты Республики Беларусь;

6. налога на добавленную стоимость, за исключением организаций с численностью работников в среднем за период с начала года по отчетный период включительно не более 50 человек и индивидуальных предпринимателей, если размер их валовой выручки нарастающим итогом с начала года составляет не более 8200000000 белорусских рублей;

7. налога на недвижимость и земельного налога, в случаях установленных законодательством.

Ставки налога при упрощенной системе в последние три года постоянно пересматриваются в сторону снижения и уменьшения их количества.

2013 год стартовал с наиболее благоприятных с точки зрения предпринимательства ставок налога, что, по мнению разработчиков, должно задействовать как можно больше субъектов в малый бизнес, привлечь личные инвестиции и создать рабочие места.

Таблица 3- Ставки налога при упрощенной системе налогообложения в 2013 г. [2]

№ п/п Ставки в %% Субъекты малого бизнеса

1. 5 для организаций и индивидуальных предпринимателей. не уплачивающих НДС

2 3 для организаций и индивидуальных предпринимателей, уплачивающих НДС

3. 1 .Лш для организаций и индивидуальных предпринимателей в отношении выручки от реализации товаров и услуг за пределы Республики Беларусь

4. 3 для осуществляющих розничную торговлю н не уплачивающих НДС организаций с численностью работников не более 15 человек и индивидуальных предпринимателей, валовая выручка которых нарастающим итогом с начала года составляет не более 4100000000 белорусских рублей, в отношении выручки от реализации в розничной торговле приобретенных товаров.

Место субъектов малого предпринимательства в формировании доходов бюджета в Республике Беларусь

Малое предпринимательство вносит свою весомую лепту в формировании государственного бюджета.

Анализ данных консолидированного бюджета республики за период 2010-2012 г.г. показал, что субъекты малого бизнеса в общем количестве налогоплательщиков занимают доминирующую позицию. Их доля на протяжении 2010-2012гг. составляла около 82% (82,23% в 2010г; 81,57% в 2011г.; 81,89% в 2012г.). В то же время, удельный вес в общей сумме налоговых платежей довольно низок: в2010г. - 21,31%, в 2011г. - 20,99%, 2012г. - 24,92%. Следует отметить, что в последние годы наблюдается рост суммы налоговых платежей на одного плательщика. Если в 2010г. данный показатель составил 22,9 млн. руб., в 2011г -35,74 млн. руб., то за три первых месяца 2012г. данная цифра достигла 18,36 млн. руб., что составляет 51,37% от результата предыдущего года. С учетом постоянного упрощения налогового законодательства и снижения налоговой нагрузки на предприятия

в целом данная тенденция к росту налоговых платежей является положительной и свидетельствует об активизации экономической деятельности субъектов малого предпринимательства и улучшении ее результатов [3, 6].

Наибольшая сумма налоговых поступлений обеспечивается малыми организациями, доля же индивидуальных предпринимателей незначительна -не более 2,61% (в 2010г.), и наблюдается ее снижение.

По видам экономической деятельности картина следующая:

Таблица 4 - Распределение сумм налоговых платежей, уплачиваемых субъектами малого предпринимательства, по видам экономической

деятельности в 2010-2012гг. [6,7]

Вид экономической деятельности 2010 2011 2012

уд ьес, % уд. ьес, % уд .вес, %

Всего па РЕ>. в том числе: 100.00 100.00 100.00

Сельское., лесное и рыбное хозяйства 1Л2 1.00 0.58

Г'орнодобывающая про.> 1ышл ей но с гь 0.06 0.06 0.04

Обрабатывающая промышленное гь 13.39 16.92 20.40

Производство и распределение электроэнергии, га за л воды 0*09 0.13 0.07

Строительство 12,44 10.52 7.87

Торговля: ремонт автомобилей, оытовьтх изделий н предметов личного пользования 51.92 45.83 49.47

Транспорт и связь 3.3 4.92 4.17

Гостинниы и рестораны 1.60 1.46 1.23

Финансовая и с 1 разовая деятельность 1.25 .1.32 2.62

Операции с недвижимым имуществом, аренда и предоставление услуг потребителям 3.90 4.17 4.63

Профессиональная, научная и техническая деятельность 7.33 7.35 6.49

Образование 0,38 0.36 0.27

Здравоохранение и социальные услуги 0.35 0.32 0.28

Предоставление коммунальных, социальных и персональных услуг 1.79 1.89 1.42

Прочие вилы деятельности 0.07 1.21 0.47

На протяжении 2010-начала 2012г. около половины всей суммы налоговых платежей, поступивших от субъектов малого бизнеса, приходится на торговлю, ремонт автомобилей, бытовых изделий и предметов личного пользования. За исследуемый период удельный вес обрабатывающей

22

промышленности значительно повысился (с 13,89% в 2010г. до 20,4% в 2012г.) при одновременном снижении доли налоговых поступлений от субъектов, занятых в строительстве (с 12,44% в 2010г. до 7,87% в 2012г.). Также уменьшился удельный вес налоговых поступлений от субъектов малого бизнеса, занятых профессиональной, научной и технической деятельностью - на 1,34 пп. до 6,49% в первом квартале 2012г. По остальным видам экономической деятельности изменение доли налоговых платежей в общей сумме было не таким значительным и не превышало 1пп.

Совершенствование упрощенной формы налогообложения (отказ от авансовых платежей, снижение ставок, применение наиболее льготных ставок для работающих на экспорт) продемонстрировали правильность подходов в либерализации режима налогообложения малого бизнеса.

Привлекательность этой системы подтвердилась как ростом количества субъектов, работающих на упрощенной системе налогообложения, так и увеличением с 2008 г. более чем в 2 раза, а с 2006 г. более чем в 10 раз доли налоговых платежей от этого источника в доходах бюджета [6, 7]

Либерализация специальных режимов налогообложения малого бизнеса привела к тому, что удельный вес субъектов частного предпринимательства, применяющих упрощенную систему

налогообложения, в общем числе плательщиков существенно выросла. Если в 2010г. их доля составляла 26,95%, в 2011г. - 31,48%, то в п 2012г. она достигла 33,38%.

Следует обратить внимание на то, что такой рост достигнут, в первую очередь, за счет увеличения количества индивидуальных предпринимателей (на 19,15% в 2011 г. и на 9,22% в 2012 г.).

В целом по Республике Беларусь в 2010-2012 гг. установилось соотношение между организациями и индивидуальными предпринимателями, применяющими упрощенную систему

налогообложения, приблизительно 40% к 60%, однако оно меняется в зависимости от видов экономической деятельности. Подобная пропорция

обеспечивается за счет превышения числа индивидуальных предпринимателей в таких значительных по численности видах деятельности, как торговля; ремонт автомобилей, бытовых изделий и предметов личного пользования; транспорт и связь; операции с недвижимым имуществом, аренда и предоставление услуг потребителям; профессиональная, научная и техническая деятельность. [6, 7, 8]

Анализ данных об изменении отраслевой структуры предприятий, перешедших на упрощенную систему налогообложения за последние годы, показывает, что лидируют в количестве перешедших предприятия, занимающиеся операциями с недвижимым имуществом (11,62% общего количества). Высокая общая доля предприятий, занимающихся торговлей и общественным питанием (22,27% в совокупности) является свидетельством высокого уровня рентабельности продаж, которые обеспечивают возможность уплачивать налог с оборота либо с валового дохода, сопоставимые и даже превышающие налог на прибыль.

В то же время следует отметить, что только менее 35% из общего количества субъектов малого бизнеса применяют упрощенную систему налогообложения, остальной малый бизнес по-прежнему работает на общих основаниях. Одной из вероятных причин отказа от выбора упрощенной системы представляется невозможность получения отдельных преференций, в частности льгот в области инновационной деятельности.

Заключение

Совершенствование форм налогообложения малых предприятий ориентировано на тенденции либерализации национальной экономики и направленности на создание в республике благоприятной бизнес-среды. Установление благоприятного режима налогообложения для малого предпринимательства, направленного на их развитие, является одной из первостепенных задач реализации современной налоговой политики Республики Беларусь. Необходимость научных подходов к исследованию стимулирования малого бизнеса возникла в связи появлением новых

24

требований в более обоснованном выборе критериев МП с целью увеличения вклада малого бизнеса в формирование ВВП.

Налоговые стимулы наравне с либерализацией институциональных условий функционирования малого бизнеса являются одним из приоритетов в использовании мер государственного воздействия на экономику. Опыт реализации различных моделей налогообложения малого бизнеса в Республике Беларусь включает использование практически всех,

разработанных мировой теорией и практикой способов. В частности наша страна имеет опыт применения пониженной ставки для малых предприятий, которые имели различные критерии численности в зависимости от отрасли производства. Отраслевые критерии опирались на национальные особенности бизнеса. Проводимая реформа по упрощению налоговой среды функционирования малого бизнеса, необходимость гармонизации налогового законодательства республики с законодательствами иностранных государств, давление на правительство со стороны бизнес сообщества являются краеугольными в создании в настоящее время упрощенной системы налогообложения, вполне конкурентной и позволяющей отдельным субъектам обеспечивать рентабельность, превышающую среднюю по стране.

Полагая, что упрощение налогообложение не должно стать поводом для изменения бизнес-поведения субъектов хозяйствования, на наш взгляд упрощенное налогообложение не должно в силу возможностей налогового планирования повлечь за собой создание многочисленных мелких структур, группа которых формирует некий виртуальный средний или крупный бизнес.

Создание эффективной упрощенной системы налогообложения, адекватной белорусским условиям и создающей стимулы для развития малого предпринимательства, осуществляется параллельно с совершенствованием общего налогового законодательства. В настоящее время количество уплачиваемых налогов при общей системе налогообложения в отдельных случаях может быть меньше, чем при упрощенной системе налогообложения.

Совершенствование общей системы налогообложения позволяет видеть перспективу возврата к использованию пониженных ставок в общей системе налогообложения, что должно обеспечить стройность налоговой системы и максимальную реализацию регулирующей функции налогообложения.

Список литературы

1. Налоговый кодекс Республики Беларусь (Общая часть) от 19 декабря 2002 г. № 166-З (в ред. от 15.10.2010 N 174-З) // Национальный реестр правовых актов Республики Беларусь. 2003. № 4, 2/920. // www.ncpi.gov.by

2. Налоговый кодекс Республики Беларусь (Особенная часть) от 29 декабря 2009 г. № 71-З // Национальный реестр правовых актов Республики Беларусь. 2011 г., № 8, 2/1793 (в ред. от 10.01. 2011 г. № 241-З) // www.ncpi.gov.by

3. Аналитические доклады «О социально-экономическом положении

Республики Беларусь и состоянии государственных финансов»//

http://www.minfin.gov.by/rmenu/budget/analytic-data/

4. Наука и инновационная деятельность в Республике Беларусь, 2013: Стат. сб. Мн., 2013. 118 с.

5. Малое и среднее предпринимательство в Республике Беларусь, 2013: Стат. сб. Мн., 2013. 329 с.

6. Сведения о субъектах малого и среднего предпринимательства

Республики Беларусь в 2011-2013 гг. // http://nalog.gov.by/reference/

spravZde9882bde3261c42.html

7. Статистический ежегодник Республики Беларусь, 2013: Стат. сб. Мн., 2013. 634 с.

8. Информационный ресурс. http://www.belstat.gov.by

9. Васильева М.В. Борьба с налоговыми преступлениями: сущность, тенденции и перспективы/Васильева М.В., Алыхова М.В., Ксандопуло К.В.//

Историческая и социально-образовательная мысль. 2012. № . С. 257-259.

Мр://е1іЬгагу.ш/іїеш.авр?ід=18572280

10. Васильева М.В. Стратегические тенденции в процессе совершенствования современных систем налогообложения экономически развитых стран/Васильева М.В., Соловьев К.А.//Финансы и кредит. 2008. № 37. С. 64-68.

11. Васильева М.В. Развитие принципов налогообложения/Васильева М.В., Соловьев К.А.//Финансы и кредит. 2008. № 35. С. 46-54.