Налоговый процесс как форма правоприменительной деятельности

УДК 347.73

НАЛОГОВЫЙ ПРОЦЕСС КАК ФОРМА ПРАВОПРИМЕНИТЕЛЬНОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ

TAX PROCESS AS A FORM OF LAW ENFORCEMENT

И.В. ГЛАЗУНОВА

В рамках статьи, посвящённой процессуальным нормам налогового права, даётся определение налогового процесса, его места в системе финансово-правовых категорий, раскрываются его содержание и специфические особенности.

Ключевые слова: налоговый процесс, налоговое правоприменение, налоговый институт, норма, процедура.

This article is devoted to procedural rules of tax law. The definition of tax process, it's place among other financial-law categories are given in the article. The substance and specific characteristics of tax process are disclosed too.

Key words: tax process, tax enforcement of law, tax institute, norm, formality.

Правоприменительная деятельность как особая форма реализации права процессуальна «по определению», поскольку в рамках всех отраслей, подотраслей и институтов права жестко регламентирована правовыми нормами, служащими юридическими гарантиями законного и справедливого разрешения юридического дела [1].

Она является разновидностью организационной деятельности и обладает всеми её признаками: правоприменение служит средством реализации общественного отношения, урегулированного материальной нормой права, оно носит государственно-властный характер, производно от целей материальноправового регулирования. Без правоприменительного процесса норма материального права останется мертвой «буквой» закона [2].

Основным органом исполнительной власти РФ, осуществляющим правоприменительную деятельность в налоговой сфере, является Федеральная налоговая служба и её территориальные органы (в предусмотренных законом случаях - иные уполномоченные органы). Правоприменительная деятельность налоговых органов, осуществляемая с целью реализации материальных налоговых

правоотношений (т. е. достижения заложенного в материальной норме юридического результата) происходит в определённом порядке, а сам порядок представляет собой юридическую процедуру [3]. Наличие процессуальной формы необходимо, поскольку субъект применения права является носителем властных полномочий, а следовательно, способен ими злоупотреблять (что, к сожалению, особенно часто происходит в налоговом правоприменении). В ходе данной правоприменительной деятельности, упорядоченной процессуальными нормами налогового права, собственно и складываются налоговые процессуальные отношения. Осуществляя правоприменительную деятельность, налоговые органы реализуют свои полномочия с целью реализации прав и обязанностей субъектов, испытывающих на себе властноуправленческое воздействие (налогопла-

тельщиков, плательщиков сборов, иных субъектов).

Развернутая процессуально-правовая

регламентация деятельности налоговых органов не только вызвала к жизни потребность в развитии и законодательном закреплении процессуальных налогово-правовых

© Глазунова И.В., 2011

норм (они широко представлены как в первой, так и во второй частях Налогового кодекса РФ), но и привела к тому, что в российский научный оборот вполне обоснованно введен и активно разрабатывается термин «налоговый процесс». Как отмечает О. А. Ногина, образование в структуре налогового права блока процессуальных норм предопределило возникновение и развитие научных взглядов на существование налогового процесса и изучение его основных признаков [4]. Тем более, что за рубежом проблемам правового регулирования порядка применения налоговоправовых норм уделяется большое внимание. Так, в результате возросшего внимания к юридической защите налогоплательщиков, а также стремления к детальной регламентации их отношений с налоговой администрацией во Франции, например, появился Свод фискальных процедур, вступивший в силу с 1 декабря 1982 г., в США - Подтитул Б Кодекса внутренних доходов, именуемый «Процедура и администрация», гл. 76 которого регламентирует судебный процесс; в ФРГ определённые налоговые процедурные нормы сосредоточены в Положении о налогах и сборах 1977 г., а также в специальном Законе о финансовых судах от 6 октября 1965 г. [5].

Следует отметить, что говорить о существовании налогового процесса позволяет не только наличие процессуально-правовой регламентации правоприменительной деятельности налоговых органов, но и осуществление данной деятельности в процессуальной форме, представляющей собой совокупность однородных процедурных требований, предъявляемых к действиям участников процесса и направленных на достижение какого-то определённого результата [6].

Однако, как справедливо отмечает Д.В. Винницкий, специфика российской правовой системы не позволяет непосредственно при разработке категории налогового процесса и совершенствовании правового регулирования налоговых процессуальных отношений базироваться на иностранном опыте, тем более что чёткие критерии для построения системы налоговых процедур и налогового процесса пока не разработаны и за рубежом. В связи с этим целесообразно проанализировать сложившееся в российском праве понятие «налоговый процесс» [7].

В отечественной науке существуют различные мнения по поводу содержания понятия «налоговый процесс»: налоговый процесс рассматривается в узком и широком смысле слова. В узком смысле содержание понятия «налоговый процесс» определяется как процедура особенного характера, призванная урегулировать отношения по применению мер налогово-правового принуждения и разрешению налогово-правовых споров. Характерной особенностью рассматриваемой концепции является то, что она признаёт тождественность понятия «налоговый процесс» понятиям «гражданский процесс» и «уголовный процесс». В широком понимании смыслом налогового процесса является достижение предусмотренного законом юридического результата, модель которого заложена в соответствующей материальной норме, оформленного в виде соответствующего юридического акта - закона, постановления, решения, акта органа исполнительной власти. Существует мнение, что налоговый процесс включает в себя налоговый правотворческий и налоговый правоохранительный процесс [8]. Высказываются мнения и о том, что в рамках процедурной концепции есть возможность найти компромисс между «широким» и «узким» подходами к пониманию юридического процесса вообще и налогового процесса в частности [9].

Не считая себя вправе формулировать «истину в последней инстанции», полагаем, что существование налогового процесса в его управленческом понимании, т. е. с точки зрения управленческой концепции, является объективной реальностью, причём налоговому процессу как форме правоприменительной деятельности присущи все признаки процесса юридического: властный характер деятельности лидирующего субъекта; регламентирование деятельности процессуальными нормами; всегда связан с реализацией закреплённых в материальных нормах прав и обязанностей; деятельность целевая, сознательная, ориентирована на достижение определённого юридического результата; имеет стадийный характер; его промежуточные и окончательные результаты всегда оформляются специальными процессуальными актами.

Таким образом, можно сказать, что налоговый процесс представляет собой урегу-

лированную процессуальными правовыми нормами деятельность уполномоченных государственных органов исполнительной власти, состоящую в исследовании обстоятельств и решении индивидуально-конкретных дел в налоговой сфере, в ходе которой возникают, изменяются и прекращаются налогово-процессуальные правоотношения,

связанные с обеспечением субъективных прав и законных интересов налогоплательщиков (иных налогообязанных лиц) по информированию налогоплательщиков, исчислению и уплате налогов и сборов, контролю за данной деятельностью, обжалованию актов налоговых органов, действий и бездействия их должностных лиц, принудительным обеспечением исполнения ими налоговых обязанностей, а также привлечению к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

Налоговый процесс по своей сущности наиболее сходен с административным процессом. Ведь правовое регулирование налоговых отношений является частью общего механизма административно-правового регулирования налогообложения [10]. Видимо, поэтому и в советский период, и в настоящее время некоторые специалисты рассматривают налоговый процесс как составляющее административного процесса [11]. По нашему мнению, отождествление налогового процесса с частью административного процесса недопустимо.

Без сомнения, и это отмечается многими учёными [12], налоговый процесс обладает многими важнейшими признаками административного. Здесь и властный характер деятельности, и её жесткая регламентация правовыми нормами, наличие определённой цели и документальное оформление. Однако налоговый процесс отличается от административного по предметной характеристике регулируемых правоотношений: посредством налогового процесса обеспечивается реализация материальных налоговых отношений, являющихся исключительно имущественными по своему содержанию. В предмет регулирования налогово-процессуальных норм включается группа отношений, которая непосредственно закрепляет первичный этап формирования государственных и муниципальных денежных фондов за счёт налоговых

платежей, а также производные от них контрольные правоотношения и правоотношения, связанные с привлечением к ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах. Имущественный характер проявляется в том, что отношения складываются по поводу имущества - денежных средств в виде налогов. При этом налоговый процесс обеспечивает реализацию не просто имущественных налоговых правоотношений, но и обязательственных налоговых, каковыми являются правоотношения между налогоплательщиком и государством в лице уполномоченных органов по уплате налогов в добровольном порядке [13].

Административный процесс упорядочивает иные отношения, связанные с иными функциями государства [14]. В административном процессе всегда есть управомоченный орган или должностное лицо и обязанное лицо, соответственно. При этом ни о каком бы то ни было обязательственном характере административных правоотношений речи не идёт: отношения строятся на основе принципа власти-подчинения. В то время как взаимоотношения между налоговыми и иными уполномоченными органами и их должностными лицами, с одной стороны, и налогоплательщиками, налоговыми агентами, иными обязанными лицами - с другой, строятся на основе сочетания императивного и диспозитивного начал [15].

Отличие налогового процесса от административного наиболее ярко прослеживается в юрисдикционном (негативном) налоговом процессе. Различие проявляется в первую очередь по субъекту, уполномоченному её осуществлять во внесудебном порядке. В налоговой юрисдикции таким субъектом является только один орган государственной исполнительной власти - налоговый (его должностные лица) и в отдельных случаях таможенные органы (их должностные лица). В административной юрисдикции - это целая система исполнительных и правоохранительных органов (их должностных лиц). Административная юрисдикция как процессуальная категория служит в конечном итоге целям правоохраны, обеспечения стабильного правопорядка в сфере государственного управления [16]. Результатом административной юрисдикции является соответствую-

щее властное одностороннее воздействие в интересах защиты правопорядка, носящее принудительный карательный характер [17]. Что же касается целей и задач налогового процесса, то они гораздо шире включают в себя, наряду с защитой правопорядка, установленного законодательством о налогах и сборах, восстановление нарушенного права государства на часть имущества налогоплательщика в форме образовавшейся недоимки по платежу.

Ещё одной отличительной особенностью налогового процесса является его целостность и направленность на обеспечение исполнения налогоплательщиком его налоговой обязанности [18]. Что касается административного процесса, то он весьма неоднороден и направлен либо на организацию повседневной работы исполнительного аппарата, либо на обеспечение законных интересов юридических и физических лиц [19]. В связи с этим, в силу неоднородности, административный процесс может быть подразделен на управленческий процесс, административно-юрисдикционный процесс и административный процесс как форму осуществления правосудия [20].

Основное содержание налогового процесса составляют налогово-процессуальные нормы, налогово-процессуальные правоотношения и налогово-процессуальные факты, к которым относятся и сроки, и некоторые материальные нормы, не говоря уже о деяниях и актах, поскольку именно эти составляющие позволяют идентифицировать налоговый процесс и раскрыть его содержание [21].

Основные особенности налогово-процессуальных норм: высокая степень процес-суализации, выражающаяся в том, что в процессуальных нормах описываются не только порядок осуществления действий, способы их осуществления, но также и форма закрепления результатов этих действий; закрепление налогово-процессуальных норм в тех же источниках, что и материальных, а не в отдельном законе или кодифицированном акте; высокая степень их объективизации; категоричный характер и форма их реализации, поскольку предписания адресуются в основном органам налогового администрирования; они являются одной из гарантий соблюдения за-

конности и защиты имущественных прав налогоплательщиков в налоговых правоотношениях, отличающихся высокой степенью конфликтности в связи с тем, что в процессе их реализации происходит отчуждение части собственности налогоплательщика в пользу государства.

Анализ норм налогового права позволяет сказать, что налогово-процессуальные нормы регулируют две группы правоотношений:

- во-первых, - отношения в области налогового управления, возникающие между налогоплательщиками, иными налогообязанными субъектами и соответствующим органом исполнительной власти РФ - Федеральной налоговой службой в связи с исполнением первыми налоговой обязанности;

- во-вторых, - отношения в области налоговой юрисдикции, возникающие между налогоплательщиками, иными налогообязанными лицами и соответствующим органом исполнительной власти РФ, связанные с привлечением виновных к ответственности за совершение налогового правонарушения и обжалованием действий и бездействий налоговых органов и актов [22].

Налогово-процессуальные правоотно-

шения имеют все признаки, характерные для правоотношений вообще: они возникают, изменяются или прекращаются на основании правовых норм; представляют собой юридическую связь между конкретными субъектами, которая устанавливается через их субъективные права и обязанности; носят волевой характер; охраняются мерами государственного воздействия [23]. При этом материальные и процессуальные отношения находятся в неразрывной связи друг с другом, поскольку последние не могут существовать без первых и процессуальные правоотношения выступают служебными по отношению к материальным.

В то же время при сравнении материальных и процессуальных налоговых правоотношений выявляются следующие особенности: для возникновения процессуальных налоговых правоотношений необходимо одновременное наличие как материальных, так и процессуальных налогово-правовых норм; процессуальные налоговые правоотношения могут изменяться от стадии к стадии; нало-

гово-процессуальные отношения выступают как средство осуществления определённых материальных налоговых отношений; им характерно наличие особого субъективного состава и сложной структуры; они являются правовым механизмом правоприменительной деятельности налоговых органов; результатом процессуального налогового правоотношения выступает соответствующий акт налогового органа [24].

В теории права под юридическим фактом принято понимать конкретное жизненное обстоятельство, с которым нормы права связывают возникновение, изменение или прекращение правоотношений. В налоговых процессуальных отношениях в качестве юридических фактов выступают: соответствующее материальное налоговое отношение, юридически значимые процессуальные действия, юридические события, юридические состояния, процессуальные акты - документы. Однако для возникновения (изменения, прекращения) многих правоотношений необходимо наличие не одного, а нескольких взаимосвязанных юридических фактов -фактического состава, он же и определяет динамику налогово-процессуальных отношений [25].

В структуре любого юридического процесса, любой процессуальной формы принято выделять однородные требования, признаки, проявляющиеся во всех процессуальных формах деятельности органов государства. Данные требования отражаются понятиями процессуальные стадии и процессуальные производства, которые являются элементами процесса, охватывающими его содержание.

В теоретическом плане наиболее полную и глубокую научную разработку понятие «процессуальное производство получило в трудах В.М. Горшенева [26], Ю.И. Мельникова, С.Н. Олейникова [27], И.М. Погребного [28], В.И. Лайтмана [29]. Обобщая сформулированные указанными авторами точки зрения, под процессуальным производством следует понимать главный элемент юридического процесса, представляющий собой системное образование, комплекс взаимосвязанных и взаимообусловленных процессуальных действий, которые: а) образуют определённую совокупность процессу-

альных правоотношений, отличающихся предметной характеристикой и взаимосвязанностью с соответствующими материальными правоотношениями; б) вызывают потребности установления, доказывания, а также обоснования всех обстоятельств и фактических данных рассматриваемого юридического дела; в) обусловливают необходимость закрепления, официального оформления полученных процессуальных результатов в соответствующих актах - документах.

Среди учёных в области налогового права понятие «налоговое производство» базируется на тех наработках, которые были сделаны в области административного и юридических процессов. Существует несколько мнений относительно понятия «налоговое производство» [30].

По нашему мнению, налоговое производство - это урегулированная процессуальными нормами налогового права совокупность процессуальных действий, совершаемых в определённой последовательности уполномоченными государственными органами исполнительной власти с целью разрешения индивидуально-конкретного дела организации либо физического лица в налоговой сфере и образующих определённую совокупность налоговых процессуальных отношений, отличающихся предметной характеристикой и взаимосвязью с соответствующими правоотношениями, юридический результат которого закрепляется в соответствующем процессуальном акте.

В налоговый процесс в основном включаются следующие производства:

- производство по налоговому контролю;

- производство по рассмотрению дел о налоговых правонарушениях и привлечении к налоговой ответственности;

- производство по спорам налогоплательщиков и жалобам на действия (бездействие) должностных лиц.

Так, например, в учебнике под редакцией А.Н. Козырина приводятся следующие налоговые производства, составляющие налоговый процесс:

- производства по налоговому контролю;

- производства по делам о налоговых правонарушениях;

- производство по жалобам и спорам в сфере налогообложения [31].

И.И. Кучеров, О.Ю. Судаков, И.А. Ореш-

кин выделяют следующие налоговые производства:

- производство по исполнению и обеспечению обязанностей по уплате налогов и сборов;

- налогово-контрольное производство;

- производство по делам о налоговых правонарушениях;

- производство по жалобам граждан на незаконные действия органов налогового администрирования и их должностных лиц [32].

Другим важным элементом налогового процесса являются процессуальные стадии, характеризующие его динамичность.

Под стадией процесса одни понимают динамическую, относительно замкнутую совокупность процессуальных действий или отношений, объединенных ближайшей целью; другие - порядок движения дела, установленный законом; третьи - поочередно сменяющие друг друга самостоятельные этапы, имеющие конкретные цели и задачи [33].

Для любой стадии юридического процесса обязательными являются следующие компоненты:

1) относительно самостоятельная задача, на решение которой направлены действия участников процесса, объединяемые в той или иной стадии;

2) специфический состав действий, непременно включающий установление или анализ фактических обстоятельств, реализацию соответствующей юридической нормы для решения вопроса, дела и т. д.;

3) юридические документы, в которых отражаются и закрепляются итоги совершённых в данной стадии юридических действий [34].

Критериями отличия стадий друг от друга являются:

1) характер и формы процессуальной деятельности;

2) цели и задачи;

3) субъекты осуществления;

4) правовые последствия, конечные результаты процессуальной деятельности [35].

Таким образом, рассматривая стадийность налогового процесса, основываясь на приведённых позициях, можно определить стадию налогового процесса как относительно самостоятельную часть соответст-

вующего налогового производства, необходимую для достижения общего юридического результата. Для каждой стадии характерна своя особая цель, которую можно считать ступенью в достижении общей, главной цели налогового производства. Процессуальные стадии следуют одна за другой; как правило, предыдущая подготавливает последующую. На каждой стадии специфичны состав субъектов налоговых правоотношений и их правовой статус, характер совершаемых действий и порождаемые ими юридические последствия, собираемая и используемая информация, составляемые документы, принимаемые решения.

Подводя своеобразный итог всему вышеизложенному, можно сказать, что налоговый процесс характеризуется следующими признаками: 1) является самостоятельным видом юридического процесса, выступая как форма налогового правоприменения; 2) деятельность регламентирована процессуальными нормами налогового права; 3) служит реализации закреплённых в материальных нормах налогового права прав и обязанностей, направлен на достижение определённого юридического результата, заложенного в материальной налогово-правовой норме; промежуточные и окончательные результаты всегда оформляются процессуальными актами, предусмотренными нормами налогового права; складывается из системы налоговых производств.

Конфликтность налоговых правоотношений, связанных с односторонним перемещением доходов от налогоплательщика к государству, диктует повышенные требования к детальной формализации налогового процесса, их нормативной фиксации, строгому соблюдению на практике. Смысл существования налоговых законов состоит в их практическом воплощении, а эффективность осуществления материальных норм налогового права напрямую зависит от качества процессуальных норм [36].

1. См.: Малько А. В. Теория государства и права. - М. : Юристъ, 2005. - С. 224.

2. См.: Процессуальные нормы и отношения в советском праве (в «непроцессуальных» отраслях) / под ред. И. А. Галагана. - Воронеж, 1985. - С. 111.

3. Сорокин В. Д. Правовое регулирование: предмет, метод, процесс (макроуровень). СПб., 2003. С. 133.

4. Ногина О. А. О налоговом и бюджетном процессах // Правоведение. Известия ВУЗов. -

2000. - № 5. - С. 88.

5. См.: Винницкий Д. В. Проблемы правового регулирования процедурных и процессуальных отношений в российском налоговом праве // Современные проблемы взаимодействия материального и процессуального права России: теория и практика : материалы Всероссийской научно-практической конференции (17-18 апреля 2003 года). - Ч. 1. - Екатеринбург : Изд-во УрГЮА, 2004. - С. 92-93.

6. См.: Горшенев В. М. Способы и организационные формы правового регулирования в социалистическом обществе. - М., 1972. -С. 190-191.

7. Винницкий Д. В. Налоговое процедурное право и налоговый процесс: проблемы становления // Законодательство. - 2003. - № 2.

8. Кузнеченкова В. Е. Налоговый процесс: теория и проблемы правоприменения. - М., 2002.

9. См.: Демин А. В. Налоговый процесс и налоговые процедуры: в поисках компромисса // Налоги (журнал). - 2010. - № 3. - С. 6-9.

10. См.: Ковалевская М. Ю. Административно -правовое регулирование налогообложения : автореф. дис. ... канд. юрид. наук. - М. : РАГС, 2000. - С. 11.

11. См., напр.: Салищева Н. Г. К вопросу об административном процессе в СССР // Вопросы административного права на современном этапе. - М., 1963. - С. 136; Бахрах Д. Н. Юридический процесс и административное судопроизводство // Журнал российского права. - 2000. - № 9. - С. 14.

12. См., напр.: Кучеров И. И., Судаков О. Ю., Орешкин И. А. Налоговый контроль и ответственность за нарушения законодательства о налогах и сборах / под ред. И. И. Кучерова. -М. : АО «Центр ЮрИнфоР», 2001. - С. 95; Налоги и налоговое право : учебное пособие / под ред. А. В. Брызгалина. - М. : Аналитика-Пресс, 1997. - С. 262.

13. Карасева М. В. Бюджетное и налоговое право

России (политический аспект). - М. :

Юристъ, 2003. - С. 153.

14. См.: Бахрах Д. Н. Административное право. -М., 1996. - С. 153-156; Козлов Ю. М. Сущность и виды административного процесса // Административное право : учебник / под ред. Ю. М. Коздова, Л. Л. Попова. - М., 1999. -С. 381; Салищева Н. Г. Гражданин и административная юрисдикция в СССР. - М., 1970. -С. 20; Сорокин В. В. Проблемы административного процесса. - М., 1968. - С. 71-72; Старилов Ю. Н. Административное принуж-

дение. Административная ответственность. Административно-юрисдикционный про-

цесс : учебное пособие. - Воронеж, 1993. -С. 65.

15. Подробнее см.: Гудимов В. И. Налоговый процесс // Финансовое право. - 2003. - № 5. -С. 24-25.

16. Алехин А. П., Козлов Ю. М. Административное право Российской Федерации. Ч. 1 Учебник. - М. : ТЕИС, 1995. - С. 261.

17. Иванова В. Н. Соотношение правовых категорий «налоговый процесс» и «налоговое производство» и особенности их реализации в Налоговом кодексе РФ // Юрист. - 2001. -№ 2. - С. 67.

18. Карасева М. В. Указ соч. - С. 153.

19. См.: Административное право : учебник / под ред. Ю. М. Козлова, Л. Л. Попова. - М., 2000.

- С. 393.

20. См.: Махина С. Н. Административный процесс. - Воронеж, 2000. - С. 7-37.

21. См.: Копина А. А. Содержание налогового процесса // Финансовое право. - 2009. - № 1.

22. См.: Сухов М. В. Налоговый правоприменительный процесс в механизме реализации налогового законодательства (административно-правовое исследование) : дис. . канд. юрид. наук. - СПб., 2005. - С. 43-46.

23. См., например: Сорокин В. Д. Административно-процессуальные отношения. - Л., 1968.

- С. 3-7; Пауль А. Г. Процессуальные нормы бюджетного права. - СПб., 2003. - С. 134 и др.

24. См.: Сухов М. В. Налоговый правоприменительный процесс в механизме реализации налогового законодательства (административно-правовое исследование) : дис. . канд. юрид. наук. - СПб., 2005. - С. 47-49.

25. См.: Копина А. А. Содержание налогового процесса // Финансовое право. - 2009. - № 1; Сухов М. В. Налоговый правоприменительный процесс в механизме реализации налогового законодательства (административно -правовое исследование) : дис. . канд. юрид. наук. - СПб., 2005. - С. 60.

26. См.: Теория юридического процесса / под ред. В. М. Горшенева. - Харьков, 1985. -С. 90.

27. См.: Олейников С. Н. Общетеоретические

проблемы юридической формы : автореф. дис. . канд. юрид. наук. - Харьков, 1986. -С. 21.

28. Погребной И. М. Общетеоретические проблемы производств в юридическом процессе : автореф. дис. . канд. юрид. наук. - Харьков, 1982. - С. 8.

29. Лайтман В. И. Процедурно-процессуальнавя форма в деятельности общественных организаций СССР : автореф. дис. . канд. юрид. наук. - Харьков, 1982. - С. 7.

30. См.: Кучеров И. И., Судаков О. Ю., Ореш-кин И. А. Налоговый контроль и ответственность за нарушения законодательства о налогах и сборах / под ред. И. И. Кучерова. - М., 2001. - С. 94-95; Карасева М. В. Бюджетное и налоговое право России (политический аспект). - М., 2003. - С. 149-151; Кикин А. Ю. Понятие и виды мер налогово-процессуального принуждения // Финансовое право. -2004. - № 5. - С. 40; Налоговые процедуры : учебное пособие / под ред. А. Н. Козырина. -М. : Норма, 2008. - С. 17; Макаренко Т. Н. Налоговый процесс и налоговое производство // Финансовое право. - 2002. - № 1. - С. 9.

31. См.: Налоговые процедуры : учебное пособие / под ред. А. Н. Козырина. - М. : Норма, 2008.

- С. 17.

32. См.: Кучеров И. И., Судаков О. Ю., Ореш-кин И. А. Налоговый контроль и ответствен-

ность за нарушения законодательства о налогах и сборах / под ред. И. И. Кучерова. - М.,

2001. - С. 95.

33. См.: Панова И. В. Актуальные проблемы административного процесса в Российской Федерации : дис. . д-ра юрид. наук. - Екатеринбург, 2000. - С. 41.

34. См.: Горшенев В. М., Шахов И. Б. Контроль как правовая форма деятельности. - М., 1987.

- С. 165-166.

35. Галаган И. А. Сущность и общее назначение процессуальных норм и отношений в советском праве // Процессуальные нормы и отношения в советском праве (в «непроцессуальных» отраслях) / под ред. И. А. Галагана. -Воронеж, 1985. - С. 67.

36. Демин А. В. Налоговый процесс и налоговые процедуры: в поисках компромисса // Налоги (журнал). - 2010. - № 3. - С. 6.