Реформирование национального бухгалтерского учета и Международный опыт его гармонизации

2009 Экономика №2

СТАТИСТИКА И УЧЕТ

УДК 657.37:006.32

М.С. Каз, С.М. Каз

РЕФОРМИРОВАНИЕ НАЦИОНАЛЬНОГО БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА И МЕЖДУНАРОДНЫЙ ОПЫТ ЕГО ГАРМОНИЗАЦИИ

Рассматривается логика реформирования национального бухгалтерского учета в свете требований международных стандартов финансовой отчетности (МСФО), раскрывается их преимущество перед национальным бухгалтерским учетом и финансовой отчетностью.

Ключевые слова: качество финансовой информации, гармонизация бухгалтерского учета, финансовая отчетность.

С 2001 г. действует новая структура - Комитет по международным стандартам финансовой отчётности (КМСФО), который отвечает за разработку Международных стандартов финансовой отчетности, применяемых в коммерческих предприятиях во всем мире. В состав КМСФО включены известные авторитетные специалисты. Европейский союз и многие другие страны мира приняли решение о переходе от использования национальных стандартов к МСФО. КМСФО работает в Лондоне. С 1983 г. членами КМСФО стали все объединения профессиональных бухгалтеров и аудиторов, входящие в Международную федерацию бухгалтеров. На начало 2001 г. в 104 странах мира было 143 члена КМСФО, представляющих более 2 млн. бухгалтеров. В работу Комитета вовлечены и другие организации разных стран, не являющихся членами КМСФО.

Цель КМСФО - разработка и публикация в интересах общества стандартов бухгалтерского учета, которые должны обязательно применяться при составлении и представлении финансовой отчетности, содействие в их повсеместном применении и соблюдении. Комитет постоянно работает над совершенствованием и гармонизацией норм и процедур бухгалтерского учета, связанных с представлением публичной финансовой отчетности. КМСФО принадлежат авторские права на международные стандарты, предварительные проекты и другие публикации Комитета. Утвержденным текстом КМСФО считается публикация Комитета на английском языке. Официальные переводы МСФО имеются на испанском, немецком, польском и русском языках, неофициально они переведены более чем на 30 языков.

Концепция бухгалтерского учета в рыночной экономике России, одобренная 29 декабря 1997 г. Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Министерстве финансов РФ и Президентским советом Института профессиональных бухгалтеров России, исходит главным образом из тех же основных положений учета и целей бухгалтерской отчетности и призвана служить основным ориентиром при разработке новых и пересмотре дейст-

вующих нормативных актов по бухгалтерскому учету; быть основным руководством при принятии решений по вопросам, еще не урегулированным нормативными актами; помогать потребителям бухгалтерской отчетности.

Учитывая высокую заинтересованность США в этом процессе, можно рассчитывать на скорое объединение МСФО и GAAP США в единую систему стандартов. При внедрении МСФО в конкретной стране необходимо учитывать местное законодательство, национальные и другие особенности, которые, возможно, придется приводить в соответствие с МСФО. Так, отдельные страны Европейского союза уже разрешили компаниям вести учет по МФСО, например, Италия, Германия, Франция, а Европейский союз недавно объявил о намерении сделать МСФО обязательными для всех 6700 компаний, входящих в котировальные листы фондовых бирж ЕС, а также для всех компаний, выпускающих проспекты эмиссии. Результатом этого процесса должна стать единая система стандартов бухгалтерского учета, используемых во всем мире. При отклонении национальных стандартов от МСФО (за исключением GAAP в США) будут возникать проблемы, недопонимание, что приведет к увеличению стоимости капитала.

Лишь немногие из исторически сложившихся национальных систем бухгалтерского учета во всем мире обеспечивают пользователям такие возможности. Что касается российской системы бухгалтерского учета (РСБУ), которая представляет собой адаптированный вариант системы, первоначально ориентированной на плановую экономику, то она наименее пригодна для принятия решений в условиях рынка. Это приводит к ошибочным экономическим решениям и растрате экономических ресурсов. Напротив, предоставление пользователям значимой информации позволило бы обеспечить более эффективное вложение и более точную оценку ограниченных ресурсов капитала с максимальным эффектом не только для предприятий, но и для всего общества. Ситуации, когда подобные технические вопросы оказывают столь благотворное влияние на общество в целом, крайне редки.

Улучшение качества финансовой информации выгодно не только российским предприятиям, имеющим сторонних инвесторов. Руководство предприятий в ходе своей работы должно иметь более полное представление о реальных экономических условиях хозяйственной деятельности предприятия для принятия более эффективных управленческих решений. Результаты ряда экономических исследований свидетельствуют о том, что для обеспечения стабильных и высоких темпов роста российская экономика нуждается в весьма существенных капиталовложениях. Многим российским предприятиям, планирующим привлечение заемного или акционерного капитала, придется составлять финансовую отчетность по МСФО (или аналогичным стандартам, например по GAAP США). Часть из них уже так и делают. Фактически некоторые ведущие финансовые институты (например, Европейский банк реконструкции и развития (ЕБРР) и Международная финансовая корпорация (МФК)) отказываются рассматривать инвестиционные проекты до тех пор, пока не будет составлена финансовая отчетность по МСФО. Таким образом, российские предприятия, заинтересованные в привлечении заемного или акционерного капитала по разумным ценам, сталкиваются с двойной нагрузкой

и затратами, связанными с составлением двойного комплекта отчетности (согласно РСБУ и МСФО) и проведением двойного аудита. Такая двойная нагрузка сохраняется и после привлечения капитала, поскольку новым инвесторам также требуется отчетность в формате МСФО и, вероятнее всего, ее аудит.

В тех редких случаях, когда инвесторы соглашаются принимать российскую отчетность, стоимость капитала значительно возрастает по сравнению с ценой капитала при представлении компаниями финансовой отчетности по МСФО. Поэтому стоимость акций, реализуемых на основании данных российской финансовой отчетности, оказывается ниже, чем при наличии финансовой отчетности в формате МСФО, прошедшей аудит согласно Международным стандартам аудита или другим эквивалентным стандартам.

С начала 90-х гг. в российской системе бухгалтерского учета произошли значительные перемены, например, компаниям разрешается представлять сводную финансовую отчетность в соответствии с МСФО, а не российскими ПБУ. Проводимая правительством программа реформирования бухгалтерского учета не содержит четкого описания сущности и основных характеристик финансовой отчетности, которая будет составляться российскими предприятиями по завершении программы. Вместо этого предполагается создавать систему бухгалтерского учета, постоянно меняющуюся в течение ряда лет, каждый отдельный компонент которой будет постепенно приводиться в соответствие с отдельными элементами МСФО. В программе не предусматривается разработка целостной системы согласованных стандартов, соответствующих МСФО, при этом отдельные компромиссы с российской практикой учета противоречат МСФО. Это также приводит к концептуальной неопределенности, и предприятиям в связи с часто меняющимися требованиями к финансовой отчетности приходится нести затраты, которые можно было бы избежать. По нашему мнению, через несколько лет затраты будут еще выше в связи с тем, что многим российским предприятиям потребуется система стандартов, полностью соответствующих МСФО.

В связи с тем, что российские открытые акционерные общества не обязаны предоставлять своим мелким акционерам финансовую отчетность в формате МСФО (или в аналогичном формате), прошедшую аудит согласно МСА, мелкие акционеры не имеют возможности продавать свои акции по реальной экономической стоимости. Мелкие акционеры (преимущественно обычные российские граждане) российских ОАО в течение нескольких лет были и остаются жертвами неадекватной и недостоверной финансовой отчетности. Всесторонняя защита прав мелких инвесторов будет невозможна до тех пор, пока им не будет предоставляться достоверная и значимая финансовая отчетность. РСБУ не удовлетворяет данному критерию. Приватизацию российских предприятий, продажу государственных пакетов акций можно осуществить по гораздо более высоким ценам, если потенциальным покупателям будет предоставлена финансовая отчетность в формате МСФО, прошедшая аудит по МСА. Это позволит значительно увеличить поступления в бюджет. Стоимость продаваемых акций будет значительно занижена, если цены реализации формируются на основе балансовых показателей без учета текущей и

будущей экономической выгоды, которую можно оценить только на основе МСФО, а не РСБУ.

Восстановлению эффективной банковской системы препятствует отсутствие достоверной и значимой финансовой отчетности коммерческих банков, необходимой для налаживания полномасштабных корреспондентских отношений во всем мире. Кроме того, непрозрачность используемой системы финансового учета, например РСБУ, позволяет руководителям отдельных предприятий скрывать их реальное финансовое положение, использование денежных средств, а также результаты за отчетный период от внешних заинтересованных сторон, причем не только от имеющихся внешних акционеров, но и от сотрудников, кредиторов, потенциальных инвесторов, местных и федеральных органов и т.д. Переход на финансовую отчетность, составленную по МСФО и прошедшую аудит по МСА, сам по себе не всегда способен предотвратить случаи крупного мошенничества и помешать руководству заключать сделки в личных интересах в ущерб собственному предприятию. Однако он будет способствовать своевременному выявлению таких фактов и послужит мощным сдерживающим фактором. Большинство ресурсов, вовлеченных в создание постоянно меняющейся российской системы бухгалтерского учета (в том числе на уровне предприятий), будут использоваться с большей эффективностью для внедрения полномасштабной системы МСФО согласно представленным ниже рекомендациям.

Международный центр реформирования системы бухгалтерского учета дает следующие рекомендации по дальнейшему реформированию системы бухгалтерского учета. Необходимо создать условия для законодательной поддержки перехода предприятий на МСФО и изменить положения нормативных актов, препятствующих или затрудняющих переход на МСФО. Поэтому предприятия, составляющие финансовую отчетность согласно МСФО, должны быть избавлены от двойной нагрузки, связанной с параллельным ведением российского учета и соблюдением соответствующих обязательств перед регулирующими органами, при этом данные обязательства также следует скорректировать с учетом МСФО. В качестве среднесрочной задачи российской экономики (лучше всего в течение трех, максимум пяти лет) необходимо осуществить полную замену РСБУ на МСФО при составлении финансовой отчетности всех компаний, кроме предприятий малого бизнеса и компаний с ограниченным числом участников. Эта задача должна выполняться поэтапно, что предполагает добровольный или, в отдельных случаях, обязательный переход предприятий различных видов и отраслей на МСФО (вместо РСБУ) в определенной последовательности и согласно четкому графику. Частичное принятие элементов отдельных МСФО приводит к дезориентирующим результатам и не должно иметь место, дочерние предприятия компаний с котируемыми ценными бумагами и банков должны иметь возможность составлять финансовую отчетность в полном соответствии с МСФО, а не РСБУ. Все прочие российские открытые акционерные общества и российские дочерние предприятия компаний, которые составляют консолидированную финансовую отчетность по МСФО, должны иметь возможность по своему выбору составлять финансовую отчетность в полном соответствии

с МСФО, а не РСБУ. При продаже значительных государственных долей участия необходимо рассмотреть целесообразность подготовки и использования в информационных проспектах финансовых данных по МСФО (предпочтительно прошедших аудиторскую проверку). Необходимо также разработать программу перехода унитарных предприятий, которые обязаны проходить ежегодную аудиторскую проверку, на составление финансовой отчетности по МСФО вместо РСБУ. Система бухгалтерского учета для предприятий, разрабатываемая с учетом российской специфики (т.е. РСБУ), должна быть упорядочена: направлена на удовлетворение потребностей предприятий малого бизнеса и компаний с ограниченным числом участников (например, закрытых акционерных обществ) и(или) обеспечивать упрощение порядка ведения учета на таких предприятиях, сокращение объема работ в области бухгалтерского учета и составление ими финансовой отчетности в соответствии с упрощенной версией МСФО согласно концептуальным принципам МСФО, примером которых служит Директива ЕС № 4.

Изменения в порядке ведения бухгалтерского учета и составления финансовой отчетности, связанные с внедрением МСФО, не должны оказывать влияние на налоговый учет (т.е. изменения должны отразиться не на фактическом размере налоговых обязательств, а на системе ведения учета и методе расчета налогов). Соответственно, необходимо разработать систему компьютеризированных трансформационных проводок для целей налогового учета, согласно которой предприятия, представляющие финансовую информацию по МСФО, обязаны отражать свои налоговые обязательства с использованием системы МСФО в качестве отправной точки для налоговых расчетов. По возможности для предприятий малого бизнеса и компаний с ограниченным числом участников следует предусмотреть упрощенную систему пересчета данных финансового учета в показатели для целей налогообложения. Эти изменения также не должны оказывать влияние на требования в отношении финансовой отчетности, представляемой регулирующим органам (например, в целях надзора Центрального банка), которые соответственно должны разработать трансформационные формы, обеспечивающие соблюдение их требований. С другой стороны, требования к подобной отчетности могут быть со временем модифицированы с учетом использования финансовой информации в формате МСФО.

Государственные статистические органы должны принимать во внимание особенности составления финансовой отчетности по МСФО. Предприятия, составляющие финансовую отчетность по МСФО, должны иметь возможность представлять обязательные статистические данные согласно МСФО (например, с использованием метода начисления при расчете затрат/доходов и принципа приоритета содержания над формой). Следовательно, потребуется адаптация официальных методов обработки и использования поступающих от предприятий статистических сведений для анализа данных, составленных на основе МСФО.

Необходимо пересмотреть действующие обязательные планы счетов бухгалтерского учета, а в идеале предоставить возможность их неприменения в целях упрощения применения МСФО. Обязательные общероссийские планы

счетов должны быть модифицированы таким образом, чтобы предприятия, перешедшие на МСФО, могли эффективно применять международные стандарты. Кроме того, целесообразно предоставить возможность предприятиям, составляющим финансовую отчетность по МСФО и использующим предлагаемую систему трансформации налоговой отчетности (и отчетности, представляемой регулирующим органам), не применять действующий обязательный общероссийский план счетов и порядок ведения учетных регистров.

Следует обеспечить подготовку и широкое распространение методических рекомендаций, пояснений и примеров практического применения МСФО на российских предприятиях; обеспечить подготовку и широкое распространение детальных пособий, примеров и разъяснений специфики практического применения МСФО на российских предприятиях. Необходимо как можно скорее обеспечить превращение Института профессиональных бухгалтеров или другой подходящей организации в эффективную, финансируемую в полном объеме и независимую профессиональную ассоциацию, выступающую от лица бухгалтеров в России и представляющую их интересы в масштабах всей страны. Эта организация должна взять на себя функции координатора работы по обучению, аттестации и приобщению специалистов к МСФО, включая обеспечение высококачественной квалификационной аттестации по МСФО, которая будет признана на международном уровне.

Необходимо выделить достаточное количество финансовых ресурсов и технических специалистов для проведения реформы рационального бухгалтерского учета, в том числе для предоставления рекомендаций и проведения обучения сотрудников российских предприятий в области практического применения МСФО; для предоставления рекомендаций по поэтапному переходу на МСФО; для внедрения соответствующих изменений в нормативных актах налоговых органов и других ведомств, требования которых в настоящее время основаны на РСБУ и которым также придется разрабатывать новые процедуры согласно МСФО.

Литература

1. Ковалёв В.В. Бухгалтерский учёт: новая реальность и перспективы развития // Бухгалтерский учёт. 2003. № 9.

2. Морозова Ж.А. Международные стандарты финансовой отчетности. М.: Бератор-Пресс, 2002.

3. МищенкоН.П. Международные стандарты учета и финансовой отчетности. М.: Финансы и статистика, 2007.

4. Нидлз Б., Андерсон Х., Кондуэлл Д. Принципы бухгалтерского учета / Пер. с англ.; Под ред. Я.В. Соколова. М.: Финансы и статистика, 1994.

5. Палий В.Ф. Международные стандарты учёта и финансовой отчётности. М.: ИНФРА-М, 2008.

6. Рахман З., Шеремет А. Бухгалтерский учет в рыночной экономике. М.: ИНФРА-М, 1996.

7. Соловьёва О.В. Международная практика учёта и отчётности. М.: ИНФРА-М, 2004.

8. Шнейдман Л.З. Как пользоваться МСФО. М.: Бухгалтерский учёт, 2003.