Об изменениях законодательства при расчете налога на прибыль организаций

НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ

ОБ ИЗМЕНЕНИЯХ ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВА ПРИ РАСЧЕТЕ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ ОРГАНИЗАЦИЙ

В.А. ТЕРЕХОВА, заслуженный работник высшей школы Российской Федерации, доктор экономических наук, профессор Финансовая академия при Правительстве Российской Федерации

Изменения законодательства по второй части Налогового кодекса РФ касаются прежде всего гл. 25 «Налог на прибыль организаций». Они закреплены Федеральным законом от 06.06.2005 № 58-ФЗ и имеют целью упорядочить отношения между организациями-налогоплательщиками и специалистами налоговых органов по важнейшим вопросам налогообложения прибыли.

Изменения и поправки, внесенные новым законом в гл. 25 НК РФ, носят многоаспектный характер, а потому рассматриваются в последовательных публикациях.

В данной статье речь пойдет прежде всего о составе прочих расходов организаций-налогоплательщиков.

В настоящее время затраты на научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы (НИОКР) включаются в состав расходов в течение трех лет равными долями независимо от их результатов. Если разработки не дали положительных результатов, то при расчете налога на прибыль в расчет принимаются только 70% фактически произведенных расходов.

С 1 января 2006 г. затраты на НИОКР, давшие положительные результаты, можно списать в течение двух лет, а отрицательные — в течение трех лет с включением их в состав прочих расходов.

В состав прочих расходов с 1 января 2006 г. можно включать взносы организациям, предоставляющим платежные и электронные системы передачи информации, если уплата таких взносов обязательна для деятельности налогоплательщика с точки зрения услуг других организаций.

Разрешено также в состав прочих расходов включать затраты на изготовление рекламных брошюр и каталогов, которые содержат информацию не только о реализуемых товарах, но и о товарных знаках и знаках обслуживания.

В составе прочих расходов с 1 января 2005 г. учитываются таможенные пошлины и сборы и затраты на услуги вневедомственной охраны при органах внутренних дел РФ (п. 1 ст. 264 НК РФ), поэтому налогоплательщики, не учитывающие эти затраты в целях налогообложения, могут пересчитать налог на прибыль за первое полугодие 2005 г.

С 1 января 2006 г. лизингодатели имеют право включать затраты на приобретение предметов лизинга в состав прочих расходов при условии, что предмет лизинга передан на баланс лизингополучателя в соответствии с договором. Эти расходы признаются в составе прочих расходов пропорционально сумме лизинговых платежей лизингополучателей (п. 8.1 ст. 272 НК РФ с изменениями, внесенными Федеральным законом от 06.06.2005 № 58-ФЗ).

В состав прочих расходов включаются с 1 января 2006 г. затраты, связанные с созданием резерва предстоящих расходов для обеспечения социальной защиты инвалидов. Общественным организациям инвалидов и организациям, использующим труд инвалидов, право создания такого резерва дается при выполнении следующих условий:

• инвалиды составляют не менее 50% общего числа работников;

• доля расходов на оплату труда инвалидов составляет не менее 25% общей суммы оплаты труда. Расходы на создание резерва включаются в со-

став прочих расходов, связанных с производством и реализацией (подп. 39.2 п. 1 ст. 264).

Изменения и поправки внесены и в порядок формирования резервов по сомнительным долгам (п. 1 ст. 266 НК РФ). Они распространяются не только на правоотношения с 1 января 2006 г., но и на правоотношения, возникшие с 1 января 2005 г. При этом сомнительной может быть признана только дебиторская задолженность, если она возникла в связи с реализацией продукции (работ, услуг).

Что касается других видов задолженности, то помимо процентов по долговым обязательствам любого вида в состав внереализационных расходов могут включаться проценты по реструктурированной задолженности (постановление Правительства РФ от 03.09.1999 № 1002 с изм.).

По ценным бумагам в иностранной валюте при их переоценке в новом законе внесена корректировка по положительной (п. 1 ст. 250 НК РФ) курсовой разнице, а также по отрицательной (подп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ). Эти поправки вступили в силу и распространяются на правоотношения с 1 января 2002 г.

В соответствии с новым законом организации могут включать в состав внереализационных расходов при расчете налога на прибыль затраты на проведение ежегодных собраний акционеров (участников, пайщиков). К ним относятся расходы на аренду помещения, подготовку и рассылку необходимой информации, а начиная с 1 января 2006 г., также затраты на проведение собраний акционеров (подп. 16 п. 1 ст. 265).

Начиная с 1 января 2006 г., в состав внереализационных расходов могут быть включены суммы премий или скидок, предоставленных покупателям по договору купли-продажи (подп. 19.1 п. 1 ст. 265 НК РФ), например, при достижении объема покупок за месяц или с начала года определенного уровня.

В таких условиях организация-продавец может предоставить покупателю скидку на будущие покупки или выплатить премию.

С 1 января 2006 г. организации-налогоплательщики могут уменьшить доходы при реализации имущественных прав (долей, паев) на цену приобретения этих прав или на сумму расходов, связанных с приобретением и реализацией таких прав (например, расходов по оценке). Такие расходы учитываются в том отчетном периоде, в котором эти доли (паи) были реализованы (подп. 10 п. 7 ст. 272 НК РФ). Налоговая база при реализации права требования долга рассчитывается на основании ст. 279 НК РФ.

Определен в законе и порядок признания расходов при методе начисления и кассовом методе.

При использовании метода начисления организация признает расходы в том отчетном периоде, когда они возникли в соответствии с договором. Если же в договоре не предусмотрены условия о дате возникновения расходов, то начиная с 1 января 2006 г. налогоплательщики могут самостоятельно распределять расходы по отчетным периодам. В частности, уточнен порядок признания расходов по обязательному и добровольному страхованию (п. 6 ст. 272 НК РФ). Эти расходы учитываются при расчете налога на прибыль в том отчетном периоде, в котором были перечислены страховые взносы. При сроке действия договора страхования более одного отчетного периода разовый платеж включается в состав расходов равномерно в течение срока действия договора страхования пропорционально количеству календарных дней.

Кассовый метод определения доходов и расходов используется налогоплательщиками, если в среднем за предыдущие четыре квартала сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без НДС не превышает 1 000 000 руб. за каждый квартал. При превышении этого лимита организация должна перейти на метод начисления.

С 1 января 2006 г. в соответствии с Федеральным законом от 06.06.2005 № 58-ФЗ кассовый метод не применяется организациями, заключившими договор доверительного управления имуществом или договор простого товарищества (п. 4 ст. 273 НК РФ). Эти организации должны применять метод начисления с начала того календарного года, когда был заключен соответствующий договор. С этого периода (01.01.2006) учредитель доверительного управления может включать доходы либо в состав внереализационных доходов, либо в состав выручки, соответственно расходы — в состав внереализационных расходов либо в состав расходов, связанных с производством. Убытки, полученные по договору доверительного управления имуществом, не учитываются в целях налогообложения.

В налоговом учете имущество (имущественные права), полученное в виде вклада в уставный капитал принимающей организации, учитывается по остаточной стоимости, включая расходы по его передаче. Этот порядок определен для физических лиц и иностранных организаций.

Остаточная стоимость определяется у передающей стороны на дату перехода права собственности. Она не может быть выше рыночной стоимости этого имущества, данные о которой подтверждены независимым оценщиком.

Имущество, полученное в ходе приватизации государственного или муниципального имущественного комплекса, оценивается по правилам

бухгалтерского учета на дату приватизации. Если же получающая сторона не может подтвердить остаточную стоимость имущества, то она признается равной нулю.

Важный аспект изменений, определенный новым законом, связан с определением доходов и расходов от реализации или погашения стоимости ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте (п. 1 ст. 280 НК РФ).

Доходы от этих операций организация-налогоплательщик должна определять по курсу Банка России на дату перехода права собственности на ценные бумаги либо на дату их погашения, соответственно расходы — на дату принятия ценных бумаг к учету. Текущую переоценку ценных бумаг при этом проводить не следует.

Обращение ценных бумаг осуществляется на территории разных государств, поэтому под понятием национального законодательства понимается законодательство соответствующего государства. Датой совершения сделки по ценным бумагам считается дата проведения торгов, если сделка купли-продажи совершается через организатора торговли. Если же ценные бумаги продаются вне организованного рынка, то датой совершения сделки является дата подписания договора купли-продажи (п. 5 ст. 280 НК РФ). При этом расчетная цена акций, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, определяется налогоплательщиком самостоятельно или на основе экспертной оценки независимого оценщика. Метод оценки должен быть обязательно отражен в учетной политике (п. 6 ст. 280 НК РФ).

Изменения ст. 282 НК РФ связаны прежде всего с операциями РЕПО, которые в настоящее время оформляются одной сделкой, но состоящей из двух частей: продажа (покупка) эмиссионных ценных бумаг и обратная покупка (продажа) ценных бумаг.

С 1 января 2006 г. каждая из этих двух частей будет оформляться самостоятельной сделкой, причем обе сделки являются взаимозависимыми и оформляются одновременно. Обе сделки РЕПО с 1 января 2006 г. будут заключаться на срок не более года, который не может быть продлен. Количество и дата реализации ценных бумаг по сделке могут быть изменены до даты исполнения второй сделки.

Датами исполнения первой и второй сделки РЕПО являются даты исполнения участниками своих обязательств по договору.

Если в настоящее время налогоплательщики могут уменьшить налоговую базу на всю сумму убытка или на его часть, но не более 30% налоговой базы, то по новому закону сумма переносимого убытка не может быть более 50% налоговой базы

(ст. 5 Федерального закона от 06.06.2005). С 1 января 2007 г. налогоплательщики могут уменьшить налоговую базу на сумму убытка прошлых лет без каких-либо ограничений.

С 1 января 2006 г. изменяется также порядок расчета и уплаты налога на прибыль в региональные бюджеты для организаций, имеющих обособленные подразделения на территории одного субъекта РФ.

Организации-налогоплательщики могут перечислять налог либо по месту нахождения головной организации, либо по месту нахождения одного из обособленных подразделений, о чем он должен сообщить в налоговые органы.

Налог на прибыль будет рассчитываться на основе общей суммы прибыли. При этом налогоплательщик с 1 января 2005 г. может самостоятельно определять перечень прямых расходов. Помимо расходов на оплату труда и единого социального налога к прямым расходам можно относить взносы на обязательное пенсионное страхование, предназначенное для финансирования страховой и накопительной части трудовой пенсии ( п. 1 ст. 318 НК РФ).

Уже с 1 января 2006 г. на основе п. 1 ст. 319 НК РФ организации могут самостоятельно определять порядок распределения прямых расходов на незавершенное производство и готовую продукцию (работы, услуги). Организации, оказывающие услуги, могут не распределять прямые расходы на остатки незавершенного производства, а полностью учитывать их при расчете налога на прибыль. Этот порядок должен быть закреплен в учетной политике и применяться не менее двух лет. Помимо этого в учетной политике должен быть закреплен механизм распределения прямых расходов между видами продукции (работ, услуг) при невозможности их отнесения к конкретному производственному процессу. Расходы, связанные с приобретением товаров (доставка, складские расходы и прочие расходы), учитываются в составе издержек обращения. Однако поправки, внесенные законом от 06.06.2005 № 58-ФЗ, позволяют организациям включать эти расходы в стоимость приобретения товаров (ст. 320 НК РФ). Данное положение распространяется на все правоотношения с 1 января 2006 г. Для пересчета стоимости приобретенных товаров налогоплательщики должны были внести эти изменения в налоговую политику до 2006 г. Указанное положение должно применяться не менее двух налоговых периодов.

Бюджетные учреждения являются плательщиками налога на прибыль, поэтому они должны вести раздельный учет доходов, полученных в результате целевого финансирования и в результате коммерческой деятельности (п. 1 ст. 321 НК РФ).

С 1 января 2006 г. бюджетные учреждения могут включать в состав расходов, связанных с коммерческой деятельностью, расходы на ремонт основных средств, если эти расходы не предусмотрены в смете доходов и расходов бюджетного учреждения, а также основные средства приобретены (созданы) за счет бюджетных средств, но используются в коммерческой и некоммерческой деятельности предприятия.

Смета доходов и расходов предусматривает финансирование расходов по оплате услуг связи, транспортных расходов по обслуживанию административно-хозяйственного персонала, коммунальных услуг из двух источников (бюджетных средств, коммерческой деятельности). В этом случае при расчете налога на прибыль можно учитывать ту часть указанных расходов, которая

пропорциональна объему средств, полученных от коммерческой деятельности. Расходы на ремонт основных средств с 1 января 2006 г. в соответствии с источниками финансирования распределяются также пропорционально объему средств, полученных от предпринимательской деятельности.

Кроме того, внесено дополнение (п. 3 ст. 321.1 НК РФ), в соответствии с которым перечисленные расходы, не финансируемые за счет бюджетных средств, полностью учитываются при расчете налога на прибыль.

Подводя итоги сказанному, можно сделать вывод о заинтересованности плательщиков налога на прибыль в своевременном и полном учете внесенных изменений не только с 1 января 2006 г., но и с 1 января 2005 г., что приведет к уточнению

налогооблагаемой базы в их пользу.

* *

Реклама в журналах Издательского дома «Финансы и кредит»

Мы гарантируем Вам:

V Оперативное размещение

V Гибкую систему скидок

V Индивидуальный подход

V Особые условия для рекламных агентств. Ваши выгоды очевидны, потому что у нас:

V Самые низкие цены

V Широкая профессиональная аудитория по всей территории России и СНГ

V Оперативная публикация рекламы осуществляется в необходимые Вам сроки

V Высокая эффективность рекламы проверена временем.

Реклама в наших журналах — прямой путь к конечному потребителю.

Тел./факс: (495) 921-91-90, http: www.financepress.ru

(495) 921-69-49, E-mail: post@financepress.ru

(495)921-72-79