Удержание налога на доходы физических лиц с доходов сотрудника некоммерческой организации и с наймодателя при оплате квартиры

Налогообложение

УДЕРЖАНИЕ НАЛОГА НА ДОХОДЫ ФИЗИЧЕСКИХ ЛИЦ С ДОХОДОВ СОТРУДНИКА НЕКОММЕРЧЕСКОЙ ОРГАНИЗАЦИИ И С НАЙМОДАТЕЛЯ ПРИ ОПЛАТЕ КВАРТИРЫ

С. Н. АРЫКОВ, Е. В. МЕЛЬНИКОВА, эксперты службы правового консалтинга ГАРАНТ

Налог на доходы физических лиц. В соответствии с п. 1 ст. 210 Налогового кодекса РФ (НК РФ) при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц (НДФЛ) учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах.

Предусмотренная трудовым договором (дополнительным соглашением) компенсация организацией-работодателем оплаты по заключенному иногородним работником договору найма жилого помещения (квартиры) может рассматриваться как составная часть оплаты труда этого работника. Эта сумма включается в налоговую базу и подлежит обложению НДФЛ на общих основаниях.

В соответствии с подп. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ к доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме, в частности, относится оплата (полностью или частично) за него организациями товаров (работ, услуг) или имущественных прав, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в интересах налогоплательщика.

Возмещение организацией расходов работника и членов его семьи по перелету к месту работы и обратно при расторжении трудового договора, по перелету к месту проведения отпуска и обратно, расходов по проживанию, а также оплата стоимости визы являются их доходом, полученным в натуральной форме.

Статьей 217 НК РФ установлен перечень доходов, не подлежащих налогообложению, к которым, в частности, относятся и различного рода компенсационные выплаты.

Согласно п. 3 ст. 217 НК РФ не подлежат обложению НДФЛ все виды установленных законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ), связанных, в частности, с бесплатным предоставлением жилых помещений и коммунальных услуг, топлива или соответствующего денежного возмещения.

При этом необходимо учитывать, что ст. 169 Трудового кодекса РФ (ТК РФ) определено, что при переезде работника по предварительной договоренности с работодателем на работу в другую местность работодатель обязан возместить работнику расходы по переезду работника, членов его семьи и провозу имущества (за исключением случаев, когда работодатель предоставляет работнику соответствующие средства передвижения), а также расходы по обустройству на новом месте жительства. Таким образом, оплата организацией стоимости проезда работника и членов его семьи к месту работы в другую местность и обратно при расторжении трудового договора, а также суммы оп-

латы организацией стоимости визы не облагаются налогом на доходы физических лиц.

Суммы возмещения организацией расходов по найму жилья работника, переехавшего на работу в другую местность, и членов его семьи, оплата организацией проезда к месту проведения отпуска не подпадают под действие п. 3 ст. 217 НК РФ и, соответственно, подлежат обложению НДФЛ в установленном порядке. Такие доходы относятся к доходам, полученным от источников в Российской Федерации, поскольку указанное возмещение, не являясь вознаграждением за выполнение трудовых обязанностей, производится российской организацией-работодателем.

Соответственно, суммы возмещения подлежат обложению НДФЛ с применением налоговой ставки в размере 13 % в отношении доходов лиц, признаваемых налоговыми резидентами Российской Федерации в соответствии с положениями ст. 207 НК РФ, и ставки в размере 30 % в отношении доходов лиц, не признаваемых налоговыми резидентами Российской Федерации. Обязанность по исчислению, удержанию и уплате НДФЛ в отношении указанных доходов осуществляется организацией — источником их выплаты.

Доходы в виде возмещения организацией расходов работника на командировки в период осуществления им деятельности в иностранном государстве в соответствии с подп. 9 п. 3 ст. 208 НК РФ относятся к доходам, полученным от источников за пределами Российской Федерации, являясь доходами, получаемыми налогоплательщиком в результате осуществления им деятельности за пределами Российской Федерации.

В соответствии со ст. 164 ТК РФ компенсацией являются денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных предусмотренных федеральным законом обязанностей.

При переезде работника по предварительной договоренности с работодателем на работу в другую местность работодатель обязан возместить работнику (ст. 169 ТК РФ):

— расходы по переезду работника, членов его семьи и провозу имущества (за исключением случаев, когда работодатель предоставляет работнику соответствующие средства передвижения);

— расходы по обустройству на новом месте жительства.

Пример. Некоммерческая организация компенсирует сотруднику аренду квартиры. Договор

составлен между сотрудником организации и наймодателем. Непосредственно с наймодателем (физическим лицом) у организации нет договорных отношений. В трудовом договоре оплата аренды сотруднику не предусматривается и не обговаривается. Выплата компенсации сотруднику будет предусмотрена в дополнительном соглашении к трудовому договору, с этого момента будут производиться и соответствующие выплаты. Сотрудник — гражданин РФ, прибыл из другого города, своего жилья не имеет.

Нужно ли удерживать НДФЛ с доходов сотрудника и с наймодателя и платить страховые взносы с суммы компенсации?

Конкретные размеры возмещения расходов определяются соглашением сторон трудового договора. Согласно официальной позиции суммы возмещения организацией расходов по найму жилья работников, переехавших на работу в другую местность, не подпадают под действие п. 3 ст. 217 НК РФ, поскольку указанной нормой предусмотрено освобождение от налогообложения сумм возмещения расходов работника только по переезду. Суммы возмещения организацией расходов работника по найму жилья подлежат обложению НДФЛ в установленном порядке (см., например, письма Минфина России от 13.02.2012 № 03-04-06/6-35, от 13.07.2009 № 03-04-06-01/165).

Вместе с тем существует судебная практика в пользу налогоплательщиков (см. постановления ФАС Московского округа от 21.03.2011 № Ф05-1300/2011 по делу № А40-36395/10-107-192, от 21.08.2008 № КА-А40/7732-08, ФАС Волго-Вятского округа от 24.06.2008 № А43-28282/2007-37-943).

На основании пп. 1 и 2 ст. 226 НК РФ российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога. При этом российская организация в целях гл. 23 НК РФ признается налоговым агентом. Налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате (п. 4 ст. 226, ст. 223 НК РФ).

Таким образом, если организация примет решение не удерживать НДФЛ с сумм компенсации работнику стоимости найма квартиры, ей следует быть готовой отстаивать свою позицию в суде, доказывая, что оплата проживания является возмещением расходов на обустройство работников на новом месте. При этом положительное решение

данного вопроса зависит от того, каким образом оформлен трудовой договор. Из трудового договора должно следовать, что оплата проживания является условием переезда иногороднего работника.

По поводу удержания НДФЛ из дохода наймо-дателя отметим следующее. Поскольку в рассматриваемой ситуации организация не имеет договорных отношений непосредственно с наймодателем (сотрудник самостоятельно уплачивает плату за жилое помещение от своего имени и получает возмещение расходов), то и обязанности по исчислению и удержанию суммы налога с доходов наймодателя у организации в рассматриваемой ситуации не возникает. На основании подп. 1 п. 1 ст. 228 НК РФ наймодатель исполняет свои обязанности по НДФЛ самостоятельно.

Страховые взносы. Порядок уплаты страховых взносов в Пенсионный фонд Российской Федерации (ПФР), Фонд социального страхования Российской Федерации (ФСС РФ), Федеральный фонд обязательного медицинского страхования (ФФОМС) утвержден Федеральным законом от 24.07.2009 № 212-ФЗ «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования» (далее — Закон № 212-ФЗ).

Согласно ч. 1 ст. 7 Закона № 212-ФЗ объектом обложения страховыми взносами признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые плательщиками страховых взносов в пользу физических лиц в рамках трудовых отношений, за исключением выплат, перечисленных в ст. 9 Закона № 212-ФЗ.

В соответствии с подп. «б» п. 2 ч. 1 ст. 9 Закона № 212-ФЗ не подлежат обложению страховыми взносами все виды установленных законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных с бесплатным предоставлением жилых помещений, оплатой жилого помещения и коммунальных услуг, питания и продуктов, топлива или соответствующего денежного возмещения.

В общем случае ТК РФ не обязывает работодателя обеспечивать работника жильем, а также оплачивать его наем. Поэтому оплата организацией найма квартир для иногородних работников под действие подп. «б» п. 2 ч. 1 ст. 9 Закона № 212-ФЗ не подпадает.

Согласно подп. «и» п. 2 ч. 1 ст. 9 Закона № 212-ФЗ не подлежат обложению страховыми взносами все виды установленных законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей, в том числе в связи с переездом на работу в другую местность.

По мнению Минздравсоцразвития России, представленному в письме от 05.08.2010 № 2519-19, компенсация найма жилья, выплачиваемая работнику, не подпадает под действие подп. «и» п. 2 ч. 1 ст. 9 Закона № 212-ФЗ, поскольку указанной нормой предусмотрено освобождение от обложения страховыми взносами сумм возмещения расходов работника только по переезду.

Порядок исчисления и уплаты страховых взносов по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев и профессиональных заболеваний регулируется Федеральным законом от 24.07.1998 № 125-ФЗ «Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний» (далее — Закон № 125-ФЗ).

В соответствии с п. 1 ст. 20.1 Закона № 125-ФЗ объектом обложения страховыми взносами признаются выплаты и иные вознаграждения, выплачиваемые страхователями в пользу застрахованных в рамках трудовых отношений и гражданско-правовых договоров, если в соответствии с гражданско-правовым договором страхователь обязан уплачивать страховщику страховые взносы.

При этом согласно п. 2 ст. 20.1 Закона № 125-ФЗ база для начисления страховых взносов определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных п. 1 ст. 20.1 Закона № 125-ФЗ, начисленных страхователями в пользу застрахованных, за исключением сумм, указанных в ст. 20.2 Закона № 125-ФЗ.

Так, в соответствии с подп. 2 п. 1 ст. 20.2 Закона № 125-ФЗ не подлежат обложению страховыми взносами все виды установленных законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ), связанных, в частности, с

бесплатным предоставлением жилых помещений, оплатой жилого помещения и коммунальных услуг, питания и продуктов, топлива или соответствующего денежного возмещения, а также с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей, в том числе в связи с переездом на работу в другую местность.

Согласно разъяснениям ФСС РФ, данным в письме от 17.11.2011 № 14-03-11/08-13985, суммы, уплаченные организацией в порядке возмещения расходов работников (не предусмотренных законодательством РФ) по оплате жилого помещения (квартирной платы, места в общежитии, найма), в полной мере соответствуют всем элементам объекта обложения страховыми взносами, содержащимся в ч. 1 ст. 7 Закона № 212-ФЗ и п. 1 ст. 20.1 Закона № 125-ФЗ, как на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, так и на страхование от несчастных случаев и профессиональных заболеваний, представляют собой стимулирующие выплаты и вознаграждения и не поименованы как не подлежащие обложению страховыми взносами в ст. 9 Закона № 212-ФЗ и ст. 20.2 Закона № 125-ФЗ. Указанные выплаты и вознаграждения подлежат обложению страховыми взносами в общеустановленном порядке в соответствии с ч. 1 ст. 7 Закона № 212-ФЗ и п. 1 ст. 20.1 Закона № 125-ФЗ.

Иными словами, согласно позиции официальных органов, предусмотренные трудовыми договорами суммы компенсации оплаты жилья иногородним работникам подлежат обложению страховыми взносами в ПФР, ФСС РФ, ФОМС, включая страхование от несчастных случаев и профессиональных заболеваний, на общих основаниях.

Исключение указанных выплат из облагаемой базы с большой долей вероятности приведет к разногласиям с контролирующими органами. При этом имеются судебные решения и не в пользу плательщиков страховых взносов (постановления

ФАС Западно-Сибирского округа от 27.02.2013 № Ф04-255/13 по делу № А45-14136/2012, ФАС Уральского округа от 14.11.2012 № Ф09-10084/12 по делу № А71-4672/2012).

Список литературы

1. Налоговый кодекс РФ (часть вторая): Федеральный закон от 05.08.2000 № 117-ФЗ.

2. О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования: Федеральный закон от 24.07.2009 № 212-ФЗ.

3. Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний: Федеральный закон от 24.07.1998 № 125-ФЗ.

4. Письмо Минздравсоцразвития России от 05.08.2010 № 2519-19.

5. Письмо Минфина России от 13.07.2009 № 03-04-06-01/165.

6. Письмо Минфина России от 13.02.2012 № 03-04-06/6-35.

7. Письмо ФСС РФ от 17.11.2011 № 14-0311/08-13985.

8. Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 24.06.2008 № А43-28282/2007-37-943.

9. Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 27.02.2013 № Ф04-255/13 по делу № А45-14136/2012.

10. Постановление ФАС Московского округа от 21.08.2008 № КА-А40/7732-08.

11. Постановление ФАС Московского округа от 21.03.2011 № Ф05-1300/2011 по делу № А40-36395/10-107-192.

12. Постановление ФАС Уральского округа от 14.11.2012 № Ф09-10084/12 по делу № А71-4672/2012.

13. Трудовой кодекс РФ: Федеральный закон от 30.12.2001 № 197-ФЗ.

dilib

Вы всегда можете приобрести последние номера и отдельные статьи всех журналов Издательского дома «Финансы и Кредит» в формате PDF на сайте электронной библиотеки dilib.ru. Также доступен электронный архив журналов с 2006 года.

www.dilib.ru