Организация контроля качества аудиторской деятельности

О.Г. Чирва

ЗАРУБЕЖНЫЙ ОПЫТ РАЗВИТИЯ СЕЛЬСКОЙ КРЕДИТНОЙ КООПЕРАЦИИ ...

/ Вестник Полтавской государственной аграрной академии . - 2010 . - № 2 . - С. 146-151.

7. Пахомов В.Н. Как создать сельскохозяйственный кредитный потребительский кооператив и организовать его работу : рекомендации / ред . В.М. Пахомов. - М. : Росинформагротех , 2007 . - 272 с.

8. Пахомов В.Н. Кредитная кооперация : теория и практика / В. Пахомов , М - во сел . хоз - ва РФ , Департамент науки и техн. прогресса , Упр . развития п-ва , фермерства и кооп . - М. : ФгНу «Росинформагротех», 2002. - 252 с.

9. Шиян Д. В. Перспективы развития банковского кредитования аграрного сектора на основе зарубежного опыта / Д. В. Шиян / / Вестник Украинской академии

банковского дела . - М.: ГВУЗ « УАБД НБУ », 2011 . - № 2 (31 ) . - С. 73 - 78 .

10. Чирва О.Г. Генезис и тенденции развития системы сельскохозяйственной кредитной кооперации в Украине // Азимут научных исследований: экономика и управление. 2012. № 1. С. 67-71.

11. Олейник Е.А. Бюджетная поддержка кредитования малых аграрных предприятий Украины // Вектор науки Тольяттинского государственного университета. Серия: Экономика и управление. 2012. № 2. С. 60-63.

12. Щербан М.Д. Государственное регулирование кредитной кооперации в Венгрии // Азимут научных исследований: экономика и управление. 2012. № 1. С. 7478.

FOREIGN EXPERIENCE OF RURAL CREDIT COOPERATIVES AND ITS ADAPTABILITY

IN THE AGRARIAN SECTOR OF UKRAINE

O.G. Chyrva, Candidate of Economics, associate professor of «Marketing and Business Management»

Uman State Pedagogical University named after Paul Tychiny, Uman

Annotation: The causes and conditions of development of rural credit cooperatives in the developed world, and especially the formation of such a system in Ukraine.

Keywords: credit cooperative , agricultural enterprises, loans , cooperative banks.

УДК 657.6

ОРГАНИЗАЦИЯ КОНТРОЛЯ КАЧЕСТВА АУДИТОРСКОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ

© 2013

И.В. Шумилова, кандидат экономических наук, доцент, доцент кафедры «Бухгалтерский учет, анализ и аудит» О.А. Луговкина, кандидат экономических наук, доцент кафедры «Бухгалтерский учет, анализ и аудит»

Тольяттинский государственный университет

Аннотация: Специфика аудита предопределяет потребность в высоком уровне внешней и внутренней регламентации для единого восприятия данного вида предпринимательской деятельности. Современный этап развития аудита определяет проблему повышения качества аудита, в том числе посредством развития контроля, с целью обеспечения большего доверия к конечным результатам аудита - содержанию аудиторских заключений о достоверности финансовой отчетности аудируемых лиц.

Ключевые слова: аудит, аудиторские организации, аудиторы, аудируемые лица, аудиторская проверка, услуги, сопутствующие аудиту, регламентация аудиторской деятельности, стандарты аудита, контроль качества аудита, внутренний и внешний контроль качества аудиторской деятельности.

Современный этап развития аудиторской деятель-

ности в России может быть определен периодом завершения социальной адаптации аудита как особого вида предпринимательской деятельности, имеющего свою специфику. В частности для профессиональной деятельности в области аудита можно определить следующие характеризующие признаки:

- потребность в высоком уровне регламентации (внешней и внутренней) аудита посредством принятия стандартов (правил) с целью определения единого социального восприятия данного вида деятельности;

- закономерная субъективность выражения мнения аудиторской организацией (аудитором) о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица на основании заключенного договора, зависящая не только от показателя неотъемлемого аудиторского риска, но и предопределяемая уровнем профессиональной подготовки аудиторов;

- желание пользователей отчетной информации, представляемой аудируемыми лицами, полагаться на содержание аудиторского заключения, содержащее мнение о достоверности данной отчетности, с определенной степенью доверия к его содержанию, то есть к высокому качеству аудиторской деятельности;

- объективная потребность в организации и осуществлении контроля за качеством аудита и сопутствующих ему услуг со стороны компетентных лиц на различных уровнях управления аудиторской деятельности.

В настоящее время осуществляется очередной этап процесса реформирования аудиторской деятельности в РФ. Сейчас назрела необходимость повысить качество проведения аудита и оказания сопутствующих услуг. Реализация данной задачи, несомненно, приведет к ро-

сту доверия к результатам аудиторской деятельности, повышению престижа аудиторской профессии и расширению рынка сфер и продуктов аудита.

Рассматривая обязательный аудит, общественность часто подразумевает под ним инструмент внешнего контроля за качеством предоставляемой внешним пользователям отчетной информации. И, соответственно, выдвигает свои требования к обеспечению качества высказываемого аудиторами мнения о достоверности этой отчетности.

Социальная неудовлетворенность сложившейся ситуацией в области качества национального аудита и сопутствующих ему услуг имеет объективные предпосылки. Одной из проблем является то, что значительная часть деятельности аудиторских организаций и частнопрактикующих аудиторов связана не столь с реальным аудитом как выражением мнения о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности, а больше с оказанием услуг в области налогового и юридического консультирования.

Действующий Федеральный закон «Об аудиторской деятельности» в статье 1 определяет аудиторскую деятельность как деятельность по проведению аудита и оказанию сопутствующих аудиту услуг (п.2), отмечая в п.4, что перечень сопутствующих услуг устанавливается федеральными стандартами аудиторской деятельности.

В сложившейся отечественной практике аудиторской деятельности возник риск замены аудита оказанием, по сути, прямо или косвенно, сопутствующих услуг в сфере ведения бухгалтерского и налогового учета.

Рассматривая сложившуюся ситуацию в части сопоставления объемов проверок по договорам обязательного и инициативного аудита, необходимо отметить, что в

2010 году был разработан проект № 319306-5 «О внесении изменения в статью 5 Федерального закона «Об аудиторской деятельности», согласно которому пороговые значения показателей для проведения обязательных аудиторских проверок, определенные в действующем законе, предложено увеличить в 8 раз. Если сейчас проведению внешних проверок подлежат те организации, объем выручки, которых за предшествующий отчетный год составлял более 50 млн. рублей, то в новом законопроекте указана сумма, на порядок превышающая действующие критерии отбора, — 400 млн. рублей. Что касается активов бухгалтерского баланса, то этот показатель предложено увеличить с 20 до 160 млн. рублей.

По мнению многих специалистов, при повышении критериев обязательного аудита рынок аудиторских услуг больше потеряет, чем приобретет. Учитывая сложившийся менталитет частного бизнеса в отношении инициативного аудита, для региональных аудиторских компаний и частнопрактикующих аудиторов такие нововведения, по сути, означают потерю 80-90% клиентов.

Определенную проблему для развития аудиторской деятельности в России создает необходимость придания нового значения аудиторскому заключению в отношении достоверности финансовой отчетности с точки зрения заинтересованных лиц, в том числе с позиции руководства и собственников хозяйствующих субъектов. Это позволит развить инициативный аудит, который в отечественной практике не является существенным сегментом в структуре аудиторской деятельности. Для роста востребованности института инициативного аудита должно быть обеспечено должное качество аудиторской деятельности, что вызовет роль доверия к реальности содержания аудиторского заключения. В конечном итоге развитие аудита в России должно быть заключено в эволюции от института помощи бухгалтерским службам, к инструменту контроля со стороны собственников, инвесторов и т.д.

Недостаточно высокая оценка качества национального аудита также предопределяется тем, что многие специалисты, имеющие аттестаты аудиторов и входящие в соответствующие саморегулируемые организации, рассматривают данный вид деятельности как побочный, или дополнительный, по совместительству, и имеют основные места работы, не связанные непосредственно с аудиторской деятельностью.

Таким образом, для отечественного аудита одна из проблем обеспечения на должном уровне качества аудита предопределена недостаточностью практического опыта работы специалистов в области проведения аудиторских проверок с целью выражения мнения о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Зарубежными специалистами в области аудита также не дается высокая оценка качества аудиторской деятельности в области аудита. Конечно, большое значение здесь имеет исторически обусловленная временными параметрами недостаточность (в сравнении с экономически развитыми странами) практического опыта аудиторской деятельности.

Контроль качества аудиторской деятельности следует рассматривать на различных уровнях. В Федеральном законе «Об аудиторской деятельности» особое внимание неоднократно уделено понятиям внешнего контроля качества, в том числе на уровне саморегулируемых организаций аудиторов. При этом контроль качества должен быть углублен и на внутрифирменном уровне.

Основными национальными нормативно-законодательными актами, регламентирующими вопросы контроля качества деятельности в сфере аудита являются:

- Федеральный закон № 307-Ф3 от 30.12.2008 г. «Об аудиторской деятельности»;

- ФПСАД 7 «Контроль качества выполнения заданий по аудиту» (название стандарта было изменено в связи со значительным пересмотром его содержания и структуры Постановлением Правительства № 863 от

22.07.2008 г.);

- ФПСАД 34 «Контроль качества услуг в аудиторских организациях»;

- Правило (стандарт) аудиторской деятельности «Требования, предъявляемые к внутренним стандартам аудиторских организаций», одобренное Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте Российской Федерации 20 октября 1999 г. (Протокол N 6). Действия данного акта ограничены только в том случае, если они противоречат ФПСАД;

- Методические рекомендации по организации и осуществлению внутреннего контроля качества работы аудиторской организации, одобренные Советом по аудиторской деятельности Министерства финансов РФ

26.11.2009 г. (Протокол № 80).

Следует отметить, что федеральные стандарты 7 и 34 имеют различие в перечне регламентируемых ими вопросов. Если в ФПСАД 7 большее внимание уделено организации внутреннего контроля качества при проведении аудита, то в ФПСАД 34 и контроль качества аудита рассматривается применительно к деятельности аудиторской организации в целом, и контроль за оказанием сопутствующих и прочих услуг.

При разработке ФПСАД 34 «Контроль качества услуг в аудиторских организациях» в качестве базового стандарт выступил международный стандарт аудита (далее - МСА) 220 «Контроль качества работы в аудите». Принятие этого стандарта способствует унификации и регламентации требований к системе контроля качества услуг в аудиторских организациях, а также его можно рассматривать применительно к деятельности индивидуальных аудиторов (если иной порядок организации системы контроля качества не определяется спецификой работы индивидуальных аудиторов).

С другой стороны, многие аудиторские организации на практике ограничиваются при разработке внутрифирменных стандартов либо в прямом принятии в их качестве федеральных стандартов или стандартов СРО, либо в незначительном их дополнении. Их мнение, определявший такой подход к внутрифирменным регулятивам, базируется на постулате, что рост количества регламентирующих актов затрудняет практическую деятельность аудиторов. С другой стороны, отсутствие или недостаточная проработанность стандартов на различных уровнях, в том числе в области контроля качества аудита, снижает дееспособность всей системы оценки и контроля в области аудиторской деятельности

Уровни стандартизации в области контроля качества аудита и сопутствующих ему услуг представлены на рис.1.

Рис. 1. Уровни контроля за качеством аудиторской

деятельности Применение единого стандартизированного подхода к осуществлению аудиторской деятельности, в том числе при оказании аудиторских услуг (выполнении заданий) способствует повышению эффективности контроля за качеством аудита.

При этом между уровнями регламентации аудиторской деятельности, в том числе в области контроля качества, должна соблюдаться последовательная взаимосвязь (таблица 1).

Таблица 1 - Взаимосвязь стандартов различных уровней регламентации контроля аудиторской деятельности

Стандарты Сущность

Международные стандарты аудита обобщают на международном уровне требования к аудиту и сопутствующих ему услуг; являются базовыми для разработки национальных стандартов аудита

Федеральные правила (стандарты) аудита формулируют единые базовые требования к порядку оказания аудиторских услуг, к их качеству и надежности; определяют принципы и требования к организации осуществления внешнего и внутреннего контроля качества работы аудиторских организаций, индивидуальных аудиторов

Стандарты саморегулируемых организаций аудиторов устанавливают дополнительные требования, обязательные для применения всеми членами данного СРО, в том числе в области контроля аудиторской деятельности; определяют формы внешнего контроля, сроки и периодичность проверок, в том числе проверок, осуществляемых членами СРО в отношении других членов этой организации

Внутрифирменные правила аудиторской организации определяют дополнительные требования, призванные создавать более высокий уровень гарантии качества аудита и сопутствующих ему услуг (выполнения аудиторских заданий); определяют правила внутреннего контроля качества работы

Законодательно большая роль в системе внешнего контроля по отношению к аудиторам и аудиторским организациям отведена саморегулируемым организациям аудиторов. При этом подчеркивается обязанность аудиторских организаций и аудиторов устанавливать и соблюдать правила внутреннего контроля качества всех видов работ, которые осуществляются аудитором, а не только аудиторских проверок.

Таким образом, в системе стандартов СРО и внутрифирменных стандартов аудиторских организаций должны быть обязательно представлены стандарты (правила) в области контроля качества аудита.

Определяя внешнюю систему контроля качества аудита, следует детализировать не только субъекты, осуществляющие данный контроль (уполномоченный федеральный орган по контролю и надзору, саморегулируемые организации аудиторов), а также по видам аудиторских проверок, осуществляемых аудиторскими организациями и частнопрактикующими аудиторами.

Статья 10 Федерального Закона «Об аудиторской деятельности» определяет, что внешний контроль качества при ведении аудиторской деятельности в сфере обязательного аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности организаций, ценные бумаги которых допущены к обращению на торгах фондовых бирж и (или) иных организаторов торговли на рынке ценных бумаг, иных кредитных и страховых организаций, негосударственных пенсионных фондов, организаций, в уставных (складочных) капиталах которых доля государственной собственности составляет не менее 25 процентов, государственных корпораций, государственных компаний, а также консолидированной отчетности осуществляют не только СРО, но и уполномоченный федеральный орган по контролю и надзору.

При этом законодательно определена периодичность таких плановых проверок со стороны СРО - не реже одного раза в три года, со стороны уполномоченного органа - не чаще одного раза в два года. При деятель-

ности, не связанной с обязательным аудитом, контроль осуществляют только СРО аудиторов с периодичностью не чаще одного раза в пять лет.

Приступая к организации внутренней системы контроля качества аудита и сопутствующих ему услуг в конкретной аудиторской организации и в отношении частнопрактикующих аудиторов, необходимо дать определение составляющих компонентов данной системы.

Эффективно действующая система контроля качества услуг (заданий) в аудиторских организациях должна обеспечить разумную уверенность в том, что аудиторская организация в целом и ее работники в частности проводят аудит и оказывают сопутствующие аудиту услуги в соответствии с требованиями законодательных и иных нормативных правовых актов Российской Федерации, федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности, правилами (стандартами) саморегулируемых организаций аудиторов, внутренними правилами (стандартами) аудиторской деятельности, а также в том, что заключения и иные отчеты, выданные аудиторской организацией, соответствуют условиям конкретных заданий.

Стандартами саморегулируемых организаций аудиторов определяются такие принципы системы внутреннего контроля качества как:

- формы проведения проверок;

- периодичность и временные рамки проверок;

- цели и процедуры, применяемые в ходе проверки качества аудита;

- документирование процесса и результатов проведения внешнего контроля за качеством работы членов (аудиторских организаций и аудиторов) СРО.

Организация системы внутреннего контроля качества аудиторской деятельности должна предусматривать реализацию четко определенных руководителем последовательных действий, обеспечивающих:

- контроль качества оказания аудиторских услуг в соответствии с действующими нормативно-законодательными актами, в том числе федеральными стандартами аудита;

- контроль соответствия выдаваемого аудиторского заключения условиям конкретного задания.

Данные решения руководителя должны быть представлены во внутренних регламентирующих актах (методических материалах, распоряжениях и т.п.).

Руководство аудиторской организации должен обеспечить непрерывность и действенность контрольной среды качества аудита, соблюдая приоритет высокого качества аудиторских услуг (заданий) над коммерческой направленностью аудиторской деятельности, признавая важность информированности и обеспечения обратной связи со специалистами, поощряя их к открытому обсуждению вопросов качества аудиторских услуг (выполнения заданий). Процесс взаимного информационного обеспечения специалистов и руководителей может быть реализован посредством проведения внутрифирменных обучающих семинаров, совещаний, формальных и неформальных бесед, внутренних отчетов или информационных сообщений.

На начальном этапе организации системы внутреннего контроля качества аудиторской деятельности, необходимо определить и оценить на должном уровне ресурсы, необходимые для развития и документирования принципов и процедур, направленных на обеспечение высокого качества выполнений всех аудиторских заданий.

Определяя сотрудников, которых руководство аудиторской организации назначит ответственным за функционирование системы контроля качества, либо привлекая к процедурам контроля качества аудита внешних специалистов, необходимо получить уверенность в том, что они обладают достаточным надлежащим опытом и профессиональной компетентностью.

Одной из проблем организации системы внутреннего

контроля качества аудита, является необходимость соблюдения требования о том, что достижение высокого качества аудита и сопутствующих ему услуг сотрудниками фирмы должно преобладать над коммерческими целями профессиональной деятельности.

Таким образом, организуемая система внутреннего контроля качества аудита и сопутствующих ему услуг, то есть система контроля на микро-уровне, должна охватывать все стадии аудиторской деятельности и включать предварительный, текущий и последующий контроль. Предварительный внутренний контроль осуществляется при подготовке общего плана, расчета затрат времени на проведение аудита. Текущий внутренний контроль работы исполнителей включает элементы руководящих указаний и проверки выполненной работы. Последующий внутренний контроль состоит в проверке результатов работы, выполненной каждым исполнителем.

Отмечая общую закономерность процесса организации внутреннего контроля качества аудита, необходимо учесть специфические особенности данной системы применительно к каждой аудиторской организации, оказывающие влияние на ее внутренне содержание, привлекаемые ресурсы, трудоемкости [15-18]. Особенности системы контроля качества работы аудиторской организации, ее внутреннее содержание и затраты времени ресурсов на ее функционирование могут зависеть от следующих факторов:

- размер аудиторской организации;

- ее специализация;

- ее организационная структура;

- наличие филиалов и подразделений аудиторской организации и их пространственная удаленность;

- экономическая эффективность применяемой системы контроля качества (получение осязаемых преимуществ при разумных затратах).

Особая проблема возникает при оценке экономической эффективности системы контроля качества, так как в любом случае это означает необходимость признания дополнительных расходов на осуществление аудиторской деятельности.

В заключение обобщая проблемы организации системы внутреннего контроля качества аудита и сопутствующих ему услуг, необходимо определить специфику проблемы в данном вопросе для микро- и малых предприятий в сфере аудита, а также частнопрактикующих аудиторов. Для них оптимальным вариантом последующего контроля качества аудита может стать контроль, осуществляемый сторонним специалистом на договорных началах при условии соблюдения его независимости.

4. Кодекс этики аудиторов России (принят Советом по аудиторской деятельности при Минфине РФ, протокол №16 от 28 августа 2003г.) // Аудиторские ведомости. - 2003 г. - №11.

5. «Об утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности». Постановление Правительства РФ от 23.09.2002 N 696 (ред. от 27.01.2011) // Справочно-Правовая система Консультант Плюс, 2011г.

6. «Об утверждении нормативных документов по регулированию аудиторской деятельности в Российской Федерации». Постановление Правительства РФ от 6 мая 1994 г. № 482.

7. ФПСАД 7 «Контроль качества выполнения заданий по аудиту» Постановление Правительства № 863 от 22.07.2008 г.

8. ФПСАД 34 «Контроль качества услуг в аудиторских организациях» Постановление Правительства РФ от 22 июля 2008 г. 557.

9. Письмо Минфина РФ от 24.01.2011 N 07-02-18/01 «Рекомендации аудиторским организациям, индивидуальным аудиторам,аудиторам по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности организаций за 2010 год» // Справочно-Правовая система Консультант Плюс, 2011г

10. Вахорина М.В. Регулирование российского аудита: современный этап // Аудиторские ведомости. 2010. N 12

11. Глущенко А.В., Худякова А.С. Система обеспечения качества аудита // Международный бухгалтерский учет. 2011. N 6.

12. Голодова Ю.С. Рынок аудиторских услуг России: анализ результатов, проблем и перспектив // Финансовый вестник: финансы, налоги, страхование, бухгалтерский учет. 2010. N 8

13. Ржаницына В.С. Аудиторское заключение: требования новых стандартов // «Электронный журнал «Финансовые и бухгалтерские консультации». 2011. N 3

14. Кармайкл Д.Р., Бенис М. Стандарты и нормы аудита: Пер.с англ. - М.: Аудит, ЮНИТИ, 1995.

15. Коростелева Л.А. Особенности деятельности су-дебно-бухгалтерской экспертизы и внешней аудиторской проверки в области бухгалтерского учета // Вектор науки Тольяттинского государственного университета. Серия: Экономика и управление. 2012. № 2. С. 39-41.

16. Якимова В.А. Оценка надежности аудиторских доказательств, полученных из различных источников // Актуальные проблемы экономики и права. 2012. № 1. С. 202-206.

17. Коростелева Л.А. Различия судебно-бухгалтер-ской экспертизы и внешней аудиторской проверки // Вектор науки Тольяттинского государственного университета. Серия: Экономика и управление. 2011. № 3. С. 17-19.

18. Сахчинская Н.С. Аудит аспектов учётной политики // Вектор науки ТГУ. Серия: Экономика и управление. 2012. № 1. С. 99-107.

СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ

1. Гражданский кодекс РФ.

2. Налоговый кодекс РФ.

3. Федеральный закон от 30 декабря 2008г. №307 ФЗ «Об аудиторской деятельности».

THE QUALITY CONTROL OF AUDIT ACTIVITY

© 2013

I.V. Shumilova, Ph.D, assistant professor of "Accounting and Audit" O.A. Lugovkina, Ph.D., assistant professor of "Accounting and Audit"

Togliatti State University, Togliatti

Annotation: the specificity of the audit determines the need for a high level of external and internal regulation for a common perception of this type of business. The modern stage of development of the audit the audit quality defines the problem, including through the development of monitoring, with a view to ensuring greater confidence in the results of the audit is to audit certificates of authenticity of financial statements audited.

Keywords: audit, audit, auditors are audited, the audit, audit related services, regulation of auditing, auditing standards, audit quality control, internal and external quality control of audit activity.