Сравнительный анализ основных требований к бухгалтерской (финансовой) отчетности российских стандартов бухгалтерского учета и международных стандартов финансовой отчетности

УДК 657

А.в. Бабенко СРАВНИТЕЛЬНЫЙ АНАЛИЗ ОСНОВНЫХ

ТРЕБОВАНИЙ К БУХГАЛТЕРСКОЙ (ФИНАНСОВОЙ) ОТЧЕТНОСТИ РОССИЙСКИХ СТАНДАРТОВ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА И МЕЖДУНАРОДНЫХ СТАНДАРТОВ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ

Аннотация. Статья посвящена проблеме представления российскими организациями финансовой отчетности в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности (МСФО). Дана характеристика МСФО, регулирующих порядок предоставления финансовой отчетности, в том числе представлены сравнительные исследования сопоставления данных бухгалтерской отчетности, а также рассмотрено понятие консолидированной отчетности.

Ключевые слова: международные стандарты финансовой отчетности, финансовая отчетность, консолидированная отчетность, бухгалтерский учет.

Anna Babenko COMPARATIVE ANALYSIS OF THE MAIN

REQUIREMENTS TO ACCOUNTING (FINANCIAL) REPORTS OF THE RUSSIAN STANDARDS OF ACCOUNTING AND INTERNATIONAL FINANCIAL REPORTING STANDARDS

Annotation. The article is hung up to a problem of representation by the Russian organizations of financial statements according to international financial reporting standards (IFRS), the characteristic of the IFRS, providing financial statements regulating an order is given, including comparative researches of comparison of data of accounting reports are presented, and also the concept of the consolidated reporting is considered.

Keywords: international financial reporting standards, financial statements, consolidated reporting, accounting.

Введение в Российскую практику международных стандартов обусловлено необходимостью интеграции нашей страны в мировое сообщество [12; 13; 17; 22; 23]. В связи с возникшими потребностями во взаимоотношениях между странами потребовалось отстаивать свою позицию на рынке мирового масштаба, а значимое положение на мировом рынке возможно достичь отражением информа-ции с помощью общих принципов представления финансовой отчетности общего назначения и минимальных требований к ее содержанию. Поиск новых финансовых рынков, интеграция российских компаний в мировую экономику, достижение максимально положительных характеристик для привлечения иностранных инвестиций в нашу страну и вступление в ВТО стали предпосылками для необходимости появления общих правил составления отчетности по международным стандартам финансовой отчетности (МСФО).

Правила и формы составления отчетности в других странах различны. С точки зрения России, по нашему мнению, можно выделить три основных направления составления бухгалтерской (финансовой) отчетности [1; 12; 14; 15; 16; 24], различных по своим характеристикам, но составленных по одному принципу «Двойная запись»:

1) американская - US GAAP (US Generally Accepted Accrounting Principles);

2) российская - Российские стандарты бухгалтерского учета (РСБУ);

3) международная - МСФО (Международные стандарты финансовой отчетности).

В России МСФО, переведенные на русский язык и утвержденные приказом Министерства финансов РФ № 160н от 25 ноября 2011 г. «О введении в действие Международных стандартов фи-

© Бабенко А.В., 2014

нансовой отчетности и Разъяснений Международных стандартов финансовой отчетности на территории Российской Федерации», являются стандартами и разъяснениями, установленными Правлением Комитета по международным стандартам финансовой отчетности (Правление КМСФО (Board of the International Accounting Standards Committee)). В составе МСФО находятся МСФО IFRS (International Financial Reporting Standards), МСФО IAS (International Accounting Standards) и разъяснения (до 2001 г. назывались ПКР (SIC) - от ранее действовавшего Постоянного комитета по разъяснениям (ПКР), а с 2001г. - (IFRIC) International Financial Reporting Interpretations Committee от КМСФО).

До 2001 г. были разработаны стандарты под названием IAS, а с 2001 г. в связи с тем, что КМСФО был переименован в Совет по Международным стандартам финансовой отчетности (СМСФО), стандарты, разработанные позднее, стали называться IFRS, нумерация последних была начата заново. Некоторые IAS и SIC утратили силу, поэтому нумерация не сплошная [1; 2; 3].

На территории Российской Федерации введены более 30 Международных стандартов финансовой отчетности, но обобщенным стандартом и затрагивающим основные положения финансовой отчетности является стандарт IAS 1 «Представление финансовой отчетности», предназначенный для раскрытия основы представления финансовой отчетности общего назначения, которая, во-первых, должна быть сопоставлена с предыдущими периодами, а во-вторых, ее возможно было сравнить с отчетностью других компаний. Также в стандарте раскрываются общие требования и структура финансовой отчетности за исключением промежуточной. По данным стандарта IAS № 1 МСФО финансовая отчетность включает:

1) отчет о финансовом положении на конец анализируемого периода ;

2) отчет о совокупном доходе (а также отчет о прибылях и убытках);

3) отчет об изменениях в капитале;

4) отчет о движении денежных средств;

5) примечания и пояснения;

6) отчет о финансовом положении на начало сравнительного периода, либо другие наименования отчета (профессиональное суждение);

7) (возможен) финансовый обзор руководства (описываются основные характеристики и неопределенные ситуации);

8) (возможен) отчеты и официальные бюллетени (такие как охраны окружающей среды, о добавленной стоимости) - не входят в сферу МСФО.

Ниже в таблице 1 рассмотрен общий состав международных и российских стандартов.

Таблица 1

Сопоставление основного состава финансовой отчетности в соответствии с РСБУ и МСФО

Наименование форм в соответствие с РСБУ Наименование форм в соответствие с МСФО Сопоставление РСБУ/МСФО

1. Бухгалтерский баланс 1. Отчет о финансовом положении +/-

2. Отчет о прибылях и убытках 2. Отчет о совокупном доходе +/-

Приложения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках:

3. Отчет об изменениях капитала 3. Отчет об изменениях в капитале +/-

4. Отчет о движении денежных средств 4. Отчет о движении денежных средств +

5. Отчет о целевом использовании полученных средств - -

Наименование форм в соответствие с РСБУ Наименование форм в соответствие с МСФО Сопоставление РСБУ/МСФО

6. Пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках 5. Примечания, состоящие из краткого обзора основных принципов учетной политики и прочей пояснительной информации +

6. Отчет о финансовом положении самого раннего сравнительного периода, в случае если применяется ретроспективно учетная политика ли пересчет статей в финансовой отчетности, либо при реклассификации статей в своей финансовой отчетности

ИТОГО: 5 совпадений

Проанализировав наименования форм финансовой отчетности в соответствии с российскими стандартами, можно сказать, что наименования схожи с международными стандартами.

Финансовая отчетность показывает финансовое положение и финансовый результат организации и движение денежных средств руководству, инвесторам и налоговым органам. В финансовой отчетности отражены следующие показатели:

- активы;

- обязательства;

- капитал;

- доходы и расходы (прибыли/убытки);

- уставной капитал и его распределение;

- движение денежных средств;

- примечание.

Как показали результаты проведенного исследования состава статей баланса в соответствии с РСБУ и МСФО, можно сделать вывод, что в российской практике большинство статей (почти 50 %) совпадают с составом финансовой отчетности МСФО, что говорит о гармонизации форм отчетности российской учетной нормативной базы в соответствии с МСФО (см. табл. 2). Однако в МСФО присутствует более облегченные требования, чем в РСБУ.

Таблица 2

Сопоставление статей баланса в соответствии с РСБУ и МСФО

Наименование статей приведенных РСБУ МСФО Комментарии

в стандартах ПБУ 4/99 1Л8 1

1. Нематериальные активы + + V

2. Результаты исследований и разработок + -

3. Нематериальные поисковые активы + -

4. Материальные поисковые активы + -

5. Основные средства + + V

6. Доходные вложения в материальные ценности + -

7. Долгосрочные финансовые вложения / финансо- + + V

вые активы

Наименование статей приведенных РСБУ МСФО Комментарии

в стандартах ПБУ 4/99 1Л8 1

8. Краткосрочные финансовые вложения / финан- + + V

совые активы

9. Отложенные налоговые активы + + V

10. Отложенные налоговые обязательства + + V

11. Прочие внеоборотные активы + -

12. Запасы + + V

13. НДС по приобретенным ценностям + -

14. Долгосрочная дебиторская задолженность + + V

15. Краткосрочная дебиторская задолженность + + V

16. Денежные средства + + V

17. Прочие оборотные активы + -

18. Уставной капитал + -

19. Собственные акции, выкупленные у акционе- + -

ров

20. Переоценка внеоборотных активов + -

21. Добавочный капитал + -

22. Резервный капитал + + V

23. Резервы под условные обязательства + + V

24. Нераспределенная прибыль (непокрытый убы- + -

ток)

25. Долгосрочные займы и кредиты + + V

26. Прочие долгосрочные обязательства + + V

27. Краткосрочные займы и кредиты + + V

28. Прочие краткосрочные обязательства + + V

29. Кредиторская задолженность + + V

30. Доходы будущих периодов + -

31. Резервы предстоящих расходов + -

32. Инвестиционная недвижимость - +

33. Инвестиции, отраженные по методу долевого - +

участия

34. Биологические активы +/- +

35. Активы, удерживаемые для продажи и вклю- - +

ченные в группу выбытия

36. Обязательства и активы по текущим налогам - +

37. Доля меньшинства, представленная в капитале - +

ИТОГО: 32 (+) 23 (+) 17 совпадений

При составлении финансовой отчетности в соответствии с МСФО обозначены следующие требования [4; 5; 6; 7; 8; 13; 17; 20; 21; 23; 30; 31; 38; 39; 42]:

- все требования всех стандартов должны выполняться;

- достоверность информации (избрать и применить учетную политику (1Л8 № 8), примечания дополнительно);

- непрерывность деятельности 12 месяцев после представления отчетности;

- метод начисления по факту совершения, а не по оплате,

- понятность, сравнимость, актуальность, надежность;

- элементы финансовой отчетности (статьи учета) актива, обязательств, капитала, доходов и расходов представляются отдельно;

- представлять существенные статьи, отличающиеся по характеру и по функциям отдельно;

- не существенные статьи объединяются с другими статьями в примечаниях;

- выручка (IAS № 18) по справедливой стоимости;

- период год и более;

- разделение активов на краткосрочные и долгосрочные.

Одной из основных проблем в рыночных отношениях является сопоставимость финансовых отчетов, особенно в условиях интернационализации (расширение до международного масштаба, адаптация к особенностям различных регионов) и глобализация (придание глобальных масштабов, процесс сближения и взаимозависимости стран) экономики и финансовых рынков. Процесс глобализации имеет позитивный эффект для богатых стран, а негативный - для бедных. Чтобы сделать интернационализацию справедливой, необходимо изучить обозначенную проблему более детально.

Всем участникам финансового рынка требуется более открытая информация об организациях, и эта необходимость связана с тем, чтобы предвидеть и осознанно управлять процессами в кризисный период, которые зачастую возникают в рыночной экономике. При сильнейшей конкуренции, которая свойственна рыночной экономике, главной особенностью является выделение информационной составляющей, и финансовая отчетность здесь играет главную информационную роль, так как вся другая информация о компаниях более обобщена и не конкретизирована. Только с помощью финансовой отчетности возможно создать привлекательный образ организации, повысить ее позиции на рынке, ослабить позиции конкурентов, т.е. обеспечить рост конкурентоспособности и финансовой устойчивости. В данном случае финансовая отчетность на основе МСФО является значимой. На финансовом рынке участвуют самые крупные и процветающие организации страны, как правило, это холдинги, включающие несколько компаний. В связи с тем, что эти компании объединены в группы, они должны составлять консолидированную отчетность в соответствии с МСФО. Разными авторами понятие «консолидированная отчетность» в МСФО раскрывается не однозначно.

В.В. Ковалев в книге «Финансовый анализ» считает, что «консолидированная отчетность» -это объединенная отчетность корпоративной группы, где от материнской компании предоставляется отчетность с учетом отчетностей дочерних компаний [19]. А вот по книге Л.В. Донцовой, H.A. Никифоровой «Анализ финансовой отчетности» можно судить о разделении понятия на «сводную отчетность» (в рамках одного собственника) и «консолидированную отчетность» (в рамках нескольких собственников имущества) [18]. Но единым мнением авторов является понятие «консолидированная отчетность» как объединение при помощи специальных учетных процедур (а не просто суммирования) отчетностей двух и более предприятий под контролем одной материнской компании. Безусловно, на фондовых биржах процесс консолидации зависит еще от востребованности этой идеи на бирже, так как разделение различных видов деятельности на дочерние компании является, как правило, финансово-выгодным решением по снижению рисков.

Необходимость в появлении консолидированной отчетности появилась сначала в XIX в. в США в компании «General Electic» (закрепилась практика через 30 лет), затем в 1922 г. в Европе в компании «Nobel Industries Ltd.» в Великобритании (закрепление практики - 20 лет), позже в Германии в 1930-х гг. (закрепилась через 30 лет), затем во Франции в 1940-х гг. (закрепилась тоже через 30 лет) и в Японии в 1970-х гг. (закрепление практики в течение - 10 лет). В России отчетность впервые в конце 1990-х. гг., однако практика прервалась в связи с экономическим кризисом в 1998 г. [35; 36; 37]. Развитие консолидированной отчетности полностью зависит от возрастания потребности у инве-

сторов в получении достоверной информации об организациях, и главным фактором являются источники финансирования. Именно крупные организации в основном являются объектами финансирования инвесторов, и поэтому вид финансирования играет важную роль в развитии бухгалтерского учета и отчетности во всем мире и для инвесторов при выборе объекта [32; 33; 34]. Можно выделить две основные причины зарождения консолидированной отчетности - это крупные организации и развитие рынков, за исключением финансирования банками. В Германии и Японии, например, в период зарождения консолидированной отчетности преобладало наличие активов для покрытия кредитов, нежели финансовый результат и дальнейшее расширение деятельности.

При восстановлении и стабилизации экономики в России после экономического кризиса возникли трудности с реформацией российского бухгалтерского учета, его гармонизацией в соответствии с МСФО, так как не было законодательной базы реформирования, в силу высоких затрат на реформацию, недостаточной подготовленности и отсутствия практики в данном вопросе [9; 10; 11; 24; 25; 26; 27; 28; 29; 40; 41]. Только в 2011 г. был утвержден приказ «О введении в действие МСФО и разъяснений МСФО на территории РФ» о признании 29 стандартов IAS и 8 стандартов IFRS в России. Федеральный закон № 208-ФЗ от 27 июля 2010 г. «О консолидированной отчетности» разъяснил порядок составления и обязал составлять консолидированную отчетность таким организациям, как кредитные, страховые и участники рынка ценных бумаг.

Внедрение МСФО в России повышает надежность финансовой отчетности перед инвестором, а, следовательно, укрепляет взаимоотношения с ним или привлекает внимание нового инвестора, а также позволяет сопоставлять отчетности собственной компании и иностранных организаций, что дает возможность прогнозировать уровень компании на рынке, корректировать и повышать ее финансовое положение. Сторона, которая предоставила свою отчетность, решает долгосрочные задачи и понимает, что, предоставленная информация с соответствии с МСФО с целью получения вложений будет проанализирована инвестором с целью выявления будущих процессов в данной организации.

Проанализировав зарождение консолидированной отчетности в разных странах, можно сделать вывод, что позднее внедрение консолидированной отчетности в России связано с невостребованностью такой информации в экономике. В современной экономике процесс по дальнейшему развитию консолидированной отчетности набирает силу в связи с интернационализацией производства, глобализацией экономики, привлечением иностранных инвестиций и ростом конкуренции на рынке.

Внедрение подходов к формированию отчетности по МСФО позволило бы повысить уровень достоверности отчетности, а также формируемых на ее основе обобщений и информации. Это, в свою очередь, требует усиления внутреннего контроля и повышения достоверности учетных данных и отчетности [35; 43].

Библиографический список

1. Федеральный закон № 208-ФЗ от 27 июля 2010 г. «О консолидированной финансовой отчетности».

2. Постановление Правительства РФ № 283 от 6 марта 1998 г. «Об утверждении Программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности».

3. Приказ Минфина России № 160н от 25 ноября 2011 г. (в ред. от 18 июля 2012 г.) «О введении в действие Международных стандартов финансовой отчетности и Разъяснений Международных стандартов финансовой отчетности на территории Российской Федерации».

4. Приказ Минфина России № 66н от 02 июля 2010 г. (в ред. от 04 декабря 2012 г.) «О формах бухгалтерской отчетности организаций».

5. Приказ Минфина России № 43н от 06 июля 1999 г. (в ред. от 08 ноября 2010) «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99)».

6. Приказ Минфина России № 106н от 06 октября 2008 г. (в ред. от 18 декабря 2012 г.) «Об утверждении положений по бухгалтерскому учету»

7. Бодяко А.В. Методические подходы к модификации проекта положения по бухгалтерскому учету Мин -фина России «Учет вознаграждений» // Вестник Университета (Государственный университет управления). - 2013. - № 4. - С. 061-067.

8. Бодяко А.В. Оценка порядка учета и контроля составных элементов системы формирования человеческого капитала и возможностей его совершенствования в организациях сферы образовательной деятельности // Вестник Университета (Государственный университет управления). - 2014. - № 3. - С. 192-196.

9. Бодяко А.В. Разработка внутрифирменных документов по оплате труда и расчетам с работниками в соответствии с новыми требованиями законодательства // Вестник Университета (Государственный университет управления). - 2014. - № 4. - С. 153-157.

10. Бодяко А.В. Разработка комплексного методического обеспечения процедур внутреннего контроля расчетов по оплате труда // Вестник Университета (Государственный университет управления). - 2012. - № 3. -С. 58-70.

11. Бодяко А.В. Учет труда и расчетов с персоналом по его оплате // Бухучет в строительных организациях. -2012. - № 6. - С. 25-32.

12. Бодяко А.В. формирование отчетности организации о вознаграждениях работникам в соответствии с требованиями международных стандартов финансовой отчетности // Микроэкономика. - 2011. - № 6. -С. 174-179.

13. Бодяко А.В. Формирование социальной отчетности организации о вознаграждениях работникам в соответствии с МСФО // Вестник Университета (Государственный университет управления). - 2011. - № 9. -С. 279.

14. Ворожейкина Т.М. Актуальные задачи обеспечения продовольственной безопасности // Экономика и предпринимательство. - 2014. - № 1-2. - С. 46-48.

15. Ворожейкина Т.М. Концепция мониторинга продовольственной безопасности России // Аудит и финансовый анализ. - 2012. - № 5. - С. 339-343.

16. Ворожейкина Т.М. Стратегия развития товаропроводящей инфраструктуры продовольственного рынка // Вестник Федерального государственного образовательного учреждения высшего профессионального об -разования «Московский государственный агроинженерный университет им. В.П. Горячкина». - 2013. -№ 3. - С. 71-74.

17. Демина И.Д. Сравнительный анализ учета основных средств в коммерческих организациях в соответствии с ПБУ 6/01 «Учет основных средств» и МСФО (IAS) 16 «Основные средства» // Международный бухгалтерский учет. - 2012. - № 12.

18. Донцова Л.В. Анализ финансовой отчетности: уечб. / Л.В. Донцова, Н.А. Никифорова. - 2-е изд. - М.: Дело и сервис, 2004. - 368 с.

19. Ковалев В.В. Финансовый анализ: методы и процедуры: учеб. пособ. / В.В. Ковалев. - М.: Финансы и статистика, 2002. - 560 с.

20. Мироненко В.М. Методические основы обеспечения социальной защиты населения в товариществах собственников жилья // Вестник Университета (Государственный университет управления). - 2013. - № 4. -С. 147-153.

21. Мироненко В.М. Факторы, влияющие на организацию бухгалтерского учета деятельности товариществ собственников жилья // Вестник Университета (Государственный университет управления). - 2012. -№3. - С. 186-190.

22. МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности»- ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации».

23. Пономарева С. Ценовая политика компаний, специализирующихся на предоставлении различных видов услуг для бизнеса // РИСК: Ресурсы, информация, снабжение, конкуренция. - 2012. - № 3. - С. 134-139.

24. Пономарева C.B. Дискуссионные положения методологии учета затрат и калькулирования себестоимости услуг и их влияние на ценовую ситуацию // Вестник Университета (Государственный университет управления). - 2012. - № 15. - С. 199-205.

25. Пономарева C.B. Концептуальные положения финансовой стратегии развития компаний сферы интеллектуальных бизнес-услуг // Вестник Университета (Государственный университет управления). - 2013. -№ 15. - С. 59-68.

26. Пономарева C.B. Методика обеспечения целеориентированности, комплексности и прозрачности формируемой информации об оценочных обязательствах // Вестник Университета (Государственный университет управления). - 2012. - № 3. - С. 222-226.

27. Пономарева C.B. Методология учетно-контрольной системы информационно-аналитического обеспечения целей управления бизнес-процессами компаний сферы услуг // Вестник Университета (Государственный университет управления). - 2012. - № 14. - С. 81-87.

28. Пономарева C.B. Перспективы развития услуг сетевых сервисов - «онлайн-бухгалтерий» // Вестник Университета (Государственный университет управления). - 2012. - № 9. - С. 182-188.

29. Пономарева C.B. Принципы подготовки и представления финансовой отчетности по МСФО // Вестник Университета (Государственный университет управления). - 2012. - № 18. - С. 206-213.

30. Пономарева C.B. Принципы, методы и инструменты формирования бухгалтерской отчетности для целей управления сегментами бизнеса // Вестник Университета (Государственный университет управления). -2013. - № 4. - С. 181-187.

31. Пономарева C.B. Разработка инструмента аудита хозяйственных операций с арендованным имуществом в сфере услуг для бизнеса // Международный бухгалтерский учет. - 2011. - № 33. - С. 55-66.

32. Пономарева C.B. Совершенствование системы внутреннего контроля и аудита в условиях перехода на международные стандарты финансовой отчетности: монография / C.B. Пономарева, Т.М. Рогуленко. - М., 2011.

33. Пономарева C.B. Экономический анализ и оценка способов оптимизации эффективности и рыночной стоимости компании // Экономический анализ: теория и практика. - 2012. - № 38. - С. 24-28.

34. Рогуленко Т.М Роль контроля в реализации функций управления рыночной экономикой // Вестник Университета (Государственный университет управления). - 2013. - № 15. - С. 35-40.

35. Рогуленко Т.М. Влияние глобализационных тенденций развития бизнеса на информационную миссию бухгалтерского учета и отчетности // Вестник Университета (Государственный университет управления). - 2014. - № 4. - С. 181-185.

36. Рогуленко Т.М. Внутренний аудит и его место в системе внутрихозяйственного контроля // РИСК: Ресурсы, информация, снабжение, конкуренция. - 2012. - № 1. - С. 568-576.

37. Рогуленко Т.М. Внутренний аудит материальных ресурсов // Вестник Университета (Государственный университет управления). - 2012. - № 3. - С. 235-243.

38. Рогуленко Т.М. Применение ПБУ 18/02 при расчетах с работниками // Бухучет в строительных организациях. - 2012. - № 8. - С. 8-12.

39. Рогуленко Т.М. Проблемы перехода российского бухгалтерского учета на международные стандарты финансовой отчетности // Вестник Университета (Государственный университет управления). - 2013. -№ 4. - С. 187-191.

40. Рогуленко Т.М. Синтетический и аналитический учет нематериальных активов // Бухучет в строительных организациях. - 2012. - № 6. - С. 9-11.

41. Рогуленко Т.М. Теория системности научного познания экономических процессов и ее роль в развитии контроля управления компанией как социально-экономической системы // Вестник Университета (Государственный университет управления). - 2014 - № 3 - С. 173-177.

42. Рогуленко Т.М., Пшенко А., Колганова М. Отмена унифицированных форм: причины и последствия // Делопроизводство и документооборот на предприятии. - 2013. - № 5.

43. Рогуленко Т.М., Методика и технология проведения подтверждающего аудита // Аудиторские ведомости. - 2013. - № 1. - С. 15-32.