Управленческий учет в системе бюджетирова

Вакуленко Н. И., Чухрова О. В.

УПРАВЛЕНЧЕСКИЙ УЧЕТ В СИСТЕМЕ БЮДЖЕТИРОВАНИЯ

На этапе современного развития бизнеса у предприятий появилась настоятельная потребность в объективной оценке доходов и расходов не только по окончании определенного временного интервала, но и до его начала. Распределение сфер деятельности в отечественной экономике также обусловило повышенный интерес к приемам выявления всех резервов развития предприятия на этапе планирования производственной программы. Раскрыть и привести в действие эти резервы стало основной целью российских предприятий, которая и обусловила развитие такого управленческого приема, как бюджетирование. Именно оно является первой ступенью в управлении предприятием.

Актуальность постановки проблем бюджетирования, во-первых, связана с повышением уровня конкуренции между предприятиями, а значит, с необходимостью получения дополнительных конкурентных преимуществ, например, за счет более эффективного управления финансовыми ресурсами. Во-вторых, на каждом предприятии существует необходимость изыскания внутренних резервов снижения затрат на производство, обоснования оптимальных уровней расходования средств, а также необходимость оптимизации налогообложения. В-третьих, появляется потребность в повышении инвести-

ционной привлекательности компании, так как инвесторы охотнее вложат деньги в предприятия с высоким уровнем организации менеджмента.

Желание удержать определенную долю рынка расширило потребности современных менеджеров в более надежных приемах управления, в том числе приемах прогнозирования экономической ситуации на уровне микроэкономики. К таковым приемам можно отнести приемы бюджетирования. Повышенный интерес к проблемам постановки системы бюджетирования в рамках управленческого учета связан, прежде всего, с совершенствованием системы управления в организации, что позволит стабилизировать финансовоэкономическое состояние, а в перспективе - и обеспечить устойчивый экономический рост как самих предприятий, так и в целом всей России.

Разнообразие приемов управления экономикой предприятия привело к тому, что в настоящее время отсутствуют стандартные решения, как адаптировать на современном этапе приемы бюджетирования в систему управленческого учета. Причинами этого являются как влияние на процесс постановки системы бюджетирования специфики и организационной структуры предприятия, так и некоторые отличия применяемых методических подходов к построению

системы управления как таковой. Однако, независимо от последовательности и полноты мероприятий по постановке бюджетирования на предприятии, ряд организационных этапов будут обязательными, а именно:

• создание структуры бюджетов, исходя из принятой за основу бюджетно-учетной модели. На этом этапе определяется общая схема формирования взаимосвязи бюджетирования и управленческого учета;

• разработка методик и процедур управленческого учета. В результате проведения данного этапа устанавливается учетно-финансовая политика компании, то есть правила ведения и консолидации бухгалтерского, производственного и оперативного учета в соответствии с ограничениями, принятыми при составлении и мониторинге выполнения бюджетов;

• разработка регламента бюджетирования. Регламент определяет процедуры планирования, процедуры мониторинга и анализа причин невыполнения бюджетов, а также текущей корректировки планов. По результатам этого этапа формируется и утверждается внутренний стандарт по бюджетирова-ниию, который может быть частью внутрифирменного стандарта по контролю финансово-хозяйственной деятельности в организации;

• внедрение бюджетно-учетной модели. Этот этап включает работы по проведению сценарного анализа, корректировке системы бюджетирования по результатам анализа ее соответствия потребностям предприятия.

Из предложенных этапов наиболее значимым является второй этап постановки бюджетно-учетной модели на предприятии. От этого этапа зависит, насколько четко будет организован не эпизодический, а системный процесс подачи бюджетной информации и насколько оперативно в производственном учете будут формироваться откло-

нения от бюджетов по всем статьям расходов, а не только в момент выпуска готовой продукции. От этого также зависит аргументированность решений по достижении желаемых результатов.

Предлагаемый вариант бюджетно-учетной модели на основе системного производственного учета не идентичен прежнему традиционному учету и контролю. Напротив, подлинное управление издержками и доходами начинается лишь тогда, когда в систему учета встраивается новая подсистема управленческого контроля - бюджетирование. Не контроль прошлых, свершившихся фактов хозяйственной жизни, а контроль, основанный на сопоставлении запланированных показателей, анализе причин отклонений, осуществлении встречных мер по регулированию и накоплению опыта для будущего планирования и прогнозирования, что является реальной предпосылкой управления затратами.

Разработанный бюджетно-

учетный механизм основан на многоуровневой бюджетно-учетной аналитической информации, включающей использование единой структуры аналитической информации на этапах планирования и учета, а именно: центры затрат, носители затрат и центры ответственности, что дает возможность формировать отклонения от бюджета в системном режиме и делает управленческий учет единственным источником информации для реализации приемов бюджетирования. Базовыми для наполнения бюджетно-учетной модели являются операционные бюджеты. Система бюджетов выступает для учетной системы постановщиком задач не только в части способов ведения, но и в части определения стоимостных ограничений по всем статьям расходов, то есть каждый объект учета имеет бюджетную стоимость.

В основу бюджетно-учетной модели заложен калькуляционный прин-

цип ее построения, поскольку калькуляционная себестоимость является экономической категорией, позволяющей оценить долю затрат самостоятельного объекта учета, интересного с точки зрения управления им. План счетов бухгалтерского учета предоставляет идеальную возможность формирования калькуляционной себестоимости различных объектов учета на специально предоставленных для этой цели счетах: со сч.20 «Основное производство» по сч.29 «Обслуживающие производства и хозяйства».

Основным правилом при выборе типового порядка отражения отклонений по счетам бухгалтерского учета должно стать соответствие системы фиксации отклонений выполняемым операциям преобразования информации. Функцию накопления информации по различным группировкам отклонений затрат возможно реализовать в отдельной подсистеме учета отклонений, что весьма важно для сохранения конфиденциальности внутренней информации.

Для организации управленческого учета важно разработать управленче-

ский План счетов бухгалтерского учета, который в части производственных затрат должен быть разделен на две подгруппы:

1) счета учета затрат по фактически произведенным расходам;

2) счета учета затрат по бюджету.

В таблице 1 представлен План счетов управленческой бухгалтерии в части счетов производственного учета затрат, основанный на обязательном применении счетов синтетического учета первого и второго порядка. В основе предложенного управленческого Плана счетов лежит разбивка счетов на две подгруппы. Первая подгруппа счетов в результате будет использована для целей финансового учета и налоговых обоснований, вторая - для целей управления затратами. Посредством использования учетных и бюджетных синтетических счетов соблюдается принцип параллельности Плана счетов: бухгалтерского и управленческого, что более всего приближено к западной модели управленческого учета.

Таблица 1. Рабочий план счетов производственного учета затрат для целей управленческого учета

№ п/п Счета учета фактических затрат (подгруппа 1) Счета учета затрат по бюджету (подгруппа 2) Наименование счета Отношение к Главной книге и к балансу

1 2 3 4 5

1 20.1 Основное производство Имеет выход в Главную книгу и баланс

2 - 20.2 Бюджет основного производства Не имеет выхода в Главную книгу и баланс

3 23.1 - Вспомогательные производства Имеет выход в Главную книгу и баланс

4 - 23.2 Бюджет вспомогательных производств Не имеет выхода в Главную книгу и баланс

5 25.1 - Общепроизводственные расходы Имеет выход в Главную книгу и баланс

6 25.2 Бюджет общепроизводственных расходов Не имеет выхода в Главную книгу и баланс

7 26.1 - Общехозяйственные расходы Имеет выход в Главную книгу и баланс

8 - 26.2 Бюджет общехозяйственных расходов Не имеет выхода в Главную книгу и баланс

9 29.1 - Обслуживающие производства и хозяйства Имеет выход в Главную книгу и баланс

10 - 29.2 Бюджет обслуживающего производства и хозяйства Не имеет выхода в Главную книгу и баланс

11 43.0 Готовая продукция Имеет выход в Главную книгу и баланс

Дальнейшее расширение уровня аналитического учета к вышеуказанным синтетическим счетам позволит в системном режиме учитывать бюджетные и фактические расходы по различным объектам учета. В качестве дополнения к уровню аналитического учета можно предложить центры затрат, носители затрат и центры ответственности. Необходимость формирования бухгалтерского учета затрат в финансовой бухгалтерии в разрезе элементов обязывает учитывать вышеуказанные расходы еще в разрезе одного уровня аналитического учета: «Элементы затрат». В таблице 2 предложен полный набор аналитических уровней к управленческому

Плану счетов в разрезе фактических и бюджетных затрат. Каждый из уровней аналитики может иметь дополнительную детализацию затрат в зависимости от поставленных руководством целей. Такая структура Плана счетов нужна прежде всего для получения представления о природе затрат, что позволяет достичь максимальной детализации при построении отчетов по отклонениям и их анализу. В бухгалтерском учете бюджетные издержки и отклонения от них будут отражаться на различных счетах, а управленческие проводки, напротив, позволят собрать информацию обо всех отклонениях.

Таблица 2. Аналитический план счетов учета затрат промышленного

предприятия

Код счета Наименование счета Первый уровень аналитики Второй уровень аналитики Третий уровень аналитики Четвертый уровень аналитики

20.1 Основное производство Элемент затрат Центр затрат Носитель затрат Центр ответственности

20.2 Бюджет основного производства

23.1 Вспомогательное производство Элемент затрат Центр затрат Носитель затрат Центр ответственности

23.2 Бюджет вспомогательных производства

25.1 Общепроизводственные расходы Элемент затрат Центр затрат Носитель затрат Центр ответственности

25.2 Бюджет общепроизводственных расходов

26.1 Общехозяйственные расходы Элемент затрат Центр затрат Носитель затрат Центр ответственности

26.2 Бюджет общехозяйственных расходов

29.1 Обслуживающие производства и хозяйства Элемент затрат Центр затрат Носитель затрат Центр ответственности

29.2 Бюджет обслуживающего производства и хозяйства

43 Готовая продукция Номенклатурный номер Элемент затрат

Таким образом, предложенный системный подход контроля планируемых затрат в учетном механизме предприятия предполагает систематическое формирование с помощью счетов и двойной записи не только фактических затрат в разрезе различных объектов учета, но и предварительное отражение этих затрат на бюджетных счетах. Это альтернатива тому варианту учета отклонений, когда только по окончании месяца формировалась общая сумма отклонений без их детализации по местам возникновения. В свою очередь системный режим учета отклонений бюджета от фактического его исполнения обеспечит систему управления предприятием конкретным инструментарием.

Планирование сумм налоговых платежей можно рассматривать как самостоятельный прием оптимизации затрат в системе управленческого учета, влияющий на финансовый результат организации. Налоговая нагрузка предприятия является существенной затратной частью расходов предприятия и соответственно объектом управленческого учета. При этом особое значение в проблеме организации управленческого учета налоговой нагрузки имеет правильный выбор налогового поля предприятия. Налоговое поле, влияющее на принципы бюджетного планирования

налогов, представляет собой перечень налогов, налогооблагаемых баз, ставок налогов, сроков уплаты, льгот или особых условий исчисления налогов. Нередко предложения по оптимизации налоговых расходов связаны с предложениями о проведении углубленного анализа финансово-хозяйственной деятельности. Это не исключено, и результатом таких исследований в основном являются рекомендации по снижению себестоимости, сокращению производственных запасов, увеличению оборота компании и т. д.

В рамках этого известны три пути сокращения налоговых платежей.

1. Уклонение от уплаты налогов, то есть уменьшение своих налоговых обязательств по налоговым платежам, основанное на сознательном, уголовно наказуемом использовании методов сокрытия доходов и имущества от налоговых органов, а также намеренное (умышленное) искажение бухгалтерской и налоговой отчетности.

2. Полулегальный путь сокращения налоговых платежей - это использование противоречий и недоработок нормативных законодательных актов. Он позволяет довольно успешно оспаривать в арбитражных судах действия и решения налоговых органов, основываясь на принципе "что не запрещено законом, то разрешено". Применение дан-

ного способа возможно при использовании специальных налоговых режимов определенных территорий, специального статуса и организационно правой формы предприятия, его численности и объема реализации продукции, работ и услуг.

3. Легальный путь уменьшения налоговых обязательств основан на соблюдении налогового законодательства путем корректировки финансово-

хозяйственной деятельности компании, то есть на построении системы, позволяющей сочетать маркетинговый и финансовый планы компании с целью эффективно контролировать и своевременно реагировать на изменения как во внешней среде, окружающей компанию, так и на процессы, протекающие внутри компании.

Формирование налоговой политики в большинстве организаций до настоящего времени ограничено поиском вариантов только по первым двум направлениям. При этом способы управления налоговыми обязательствами зачастую имеют разрозненный характер и требуют обобщения и упорядочения.

Однако существует и иной вариант оптимизации налоговых платежей, которые составляют существенную часть расходов предприятия. Прием бюджетирования вполне может обеспечить цель оптимизации затрат в управленческом учете организации. Важно оценить, насколько оно эффективно. Эффективность налогового планирования следует соотносить с затратами на его проведение, поскольку необходимость и объем налогового планирования напрямую связаны с тяжестью и объемом налогового бремени предприятия.

Реализация управленческого учета налоговой нагрузки по этому направлению опирается на следующие принципы:

• полное соблюдение действующего налогового законодательства, ко-

торое не предполагает уклонения от уплаты налогов;

• своевременное и оперативное планирование предстоящих налоговых платежей. При этом за основу такого планирования принимаются предполагаемые объемы операционных доходов и расходов;

• поиск и использование наиболее эффективных хозяйственных решений, обеспечивающих минимизацию базы налогообложения в процессе операционной деятельности.

Таким образом, на пути минимизации налогов первым направлением является формирование бюджета налоговых платежей. На рис. 1 приведены основные этапы налогового бюджетирования.

Формированию бюджета налогов предшествует формирование структуры налогов, предстоящих к оплате на данном предприятии. Далее, на втором этапе, производится определение налогооблагаемых баз по основным видам налогов, после чего появляется возможность произвести расчет плановых сумм налогов, уплачиваемых за счет различных источников, в разрезе каждого из этих источников (третий этап). Четвертый этап завершается расчетом бюджета налогов и подтверждением полученных расчетов через систему управленческого учета.

Сопутствующим приемом налогового планирования является разработка налогового календаря (пятый этап). Он представляет собой график осуществления конкретных видов налоговых платежей предприятия в предстоящем периоде. Разработка такого графика позволяет минимизировать затраты предприятия по обслуживанию налоговых платежей и увязать эти платежи с планом поступления и расходования денежных средств.

Рис. 1. Содержание и последовательность налогового бюджетирования

Следует отметить, что за основу налогового бюджетирования берутся налоги, которые составляют существенную часть в составе всех издержек организации, и устанавливается взаимосвязь фактически начисленных налогов за прошедший период с основными легкоопределяемыми экономическими показателями организации. Так, среднемесячный НДС «к уплате» по результатам предыдущего года (полугодия, квартала) определяется в процентном отношении к выручке за тот же период, независимо от того, что сумма НДС определяется как разница между начисленным налогом от выручки и налогом, принятым к вычету из бюджета. Страховые взносы, пусть и косвенно, но также связаны с выручкой предприятия. Несмотря на то что базой для налогообложения страховых взносов является фонд заработной платы, уровень этой оплаты во многом зависит от объемов выручки.

Таким образом, в рамках налогового бюджетирования необходимо установить взаимосвязь налогов с налогооблагаемой базой, которая не всегда

совпадает с базой в соответствии с Налоговым кодексом РФ. Основной принцип при этом: если налоги имели место быть в предыдущем периоде и составляли определенную долю по отношению к взаимозависимым экономическим показателям, то именно эти налоги и в той же доле от прогнозируемой налогооблагаемой базы должны быть запланированы на предстоящий период. При этом полностью игнорируются особенности исчисления того или иного налога в соответствии с налоговыми стандартами, применение той или иной льготы или особенности исчисления. Именно применение этих особенностей в прошлых периодах выявило среднестатистический удельный вес налога от легкодоступной и в то же время взаимозависимой для налога базы.

Кроме того, затраты на формирование бюджета налогов будут сведены к минимуму, так как сама процедура расчетов не вызывает затруднений и требует привлечения только форм бухгалтерской отчетности или Главной книги.

В результате проведенного исследования, сделана попытка представить технологию постановки и поддержания налогового бюджетирования в системе управленческого учета. Алгоритм взаимосвязи показателей для бюджетного планирования и отражения их фактического состояния в управленческой бухгалтерии может быть основан на использовании приема двойной записи.

Далее сформированный бюджет налогов может быть использован в бюджетно-учетной модели, с примени-ем дополнительного уровня аналитики (или дополнительных кодов) и с целью получения фактических отклонений от бюджетов в системном режиме.

Таким образом, целенаправленное взаимодействие приемов бюджетирования и налогового контроля выявляет возможности минимизации налогов и соответственно их экономии.

Завершающим приемом бюджетирования, который делает само бюджетирование полноценным для последующего финансового анализа, является составление бюджета бухгалтерского баланса. Бюджетный баланс представляет собой структуру активов и пассивов организации на предстоящий период с учетом прогноза экономических показателей финансовой деятельности и является приемом оценки бизнеса на основе всех бюджетов предприятия. Прогнозный бухгалтерский баланс отражает результаты расчетов общего объема использования капитала на предприятии, а также результат распределения полученных доходов и прочих поступлений в разрезе основного и оборотного капитала. Кроме того, бюджетный баланс отражает остатки заемных средств на конец прогнозируемого периода.

Механизм формирования остатков средств и источников (с учетом прогнозирования экономической ситуации на предприятии) предполагает при-

менение в расчетных формулах единых экономических категорий. С точки зрения единства экономических категорий в рамках формирования бюджетного баланса, можно выделить общедоступные категории: основные и оборотные средства, собственный и заемный капитал, а также показатели доходов и расходов. Каждая из этих категорий имеет свою структуру показателей, которые необходимо агрегировать, прежде чем включить в типовой расчет бюджетного баланса, то есть типичен алгоритм его составления, но нетипична информационная база для этого расчета, которая может иметь различные варианты агрегирования показателей.

Следует отметить, что логика построения бюджетного баланса должна быть основана, прежде всего, на утвержденной Минфином России форме публичной бухгалтерской отчетности, а именно: форме №1 «Бухгалтерский баланс».

В рамках этого процесса возникает необходимость агрегировать бухгалтерский баланс по укрупненной номенклатуре статей, отражающей наиболее значимые виды активов и пассивов (рис. 2) (см. ниже).

Процедура агрегирования информации в расчетном балансе заключается в объединении ряда статей актива и пассива, относящихся к одной и той же группе средств или источников. При этом можно выделить два принципа рассмотрения структуры формы №1 «Бухгалтерский баланс» для целей объединения статей баланса:

Среднестатистическая величина остатков средств или источников за предыдущий год должна быть несущественной в валюте баланса. К примеру, если среднестатистические остатки какого-либо средства (или источника) за предыдущий период в валюте баланса составляли менее 5%, то есть основание считать эту статью несущественной и присоединить к близкой по экономическому содержанию группе средств (или источников).

Рис.2. Схема агрегирования информации для составления бюджетного баланса

Например, если абсолютное значение статьи «Долгосрочные финансовые вложения» составило 3,7% в валюте баланса, то целесообразно ее объединить со статьей «Краткосрочные финансовые вложения».

1. Объединение статей баланса в одну группу, исходя из принципа однородности экономического содержания статей, независимо от существенности каждой из них в валюте баланса. Например, денежные средства в кассе на расчетном и валютном счетах менее всего поддаются планированию каждое в отдельности. В связи с чем целесообразно при формировании расчетного баланса заложить их в структуру баланса одной статьей «Денежные средства». Или, например, статья «Товары отгруженные» по экономическому содержанию является дебиторской задолженностью, что позволяет ее присоединить к статье с одноименным названием.

В качестве прошлого периода для определения среднестатистических остатков может быть взят квартал, год, два года или иной период, то есть прослеживается типичность принципа, но не типичность периода для его реализации. Далее в специально составленный для целей бюджетирования, бухгалтерский баланс вводят начальное сальдо по каждому счету отдельно из фактически сложившегося баланса на последнюю отчетную дату. Далее по каждой статье осуществляют специальные расчеты, показывающие движение средств по нему, и выводят общий оборот и конечное сальдо. После определения конечных сальдо по всем статьям баланса появляется возможность провести окончательную контрольную сверку: сальдо всех активных счетов должно быть равно сальдо всех пассивных счетов.

Таким образом, предложена последовательность формирования бюджетного баланса, основанная на принци-

пе системности, процедура организации которого включает объединение ряда статей актива и пассива баланса, относящихся к одной и той же группе средств или источников, что позволит корректировать бюджетный баланс в момент ввода плановой информации на счетах бухгалтерского учета.

В целях достижения формализации процесса управленческого учета, как и любого системного процесса управления, возникает необходимость разработки внутреннего стандарта предприятия, унифицирующего операции по организации бюджетно-учетной модели. Отсутствие данного стандарта приводит к проблемам при адаптации бюджетирования в уже сформировавшейся структуре управленческого учета. Результатом организации бюджетирования предприятия должно стать «Положение о бюджетировании», включающее описание процедур сбора информации, ее обработки и формирования бюджетов с указанием ответственных лиц и сроков подготовки бюджетов. При этом жизненно необходимым для процесса бюджетирования является наличие коллегиального распорядительного органа, который может называться бюджетным комитетом, финансовым комитетом или по-иному. Если в организации нет подобной структуры, которая имеет полномочия перераспределять средства между статьями бюджета, разрабатывать меры по ликвидации дефицита бюджета, наказывать и поощрять ответственных лиц, система бюджетирования становится бессмысленной.

В этом механизме наиболее востребован прием коллегиальности, то есть членами бюджетного комитета должны быть руководители всех отделов и подразделений. Один человек, даже если он и генеральный директор, может что-то упустить, так как не может и не должен знать все. По сути, бюджетный комитет является главным

подразделением в системе бюджетирования.

Очень важным, и не только для процесса бюджетирования, является определение и разграничение полномочий и ответственности отдельных служб. Ситуация, когда интересы служб пересекаются, а полномочия дублируются, редко приводит к положительным результатам. Например, нередко встречаются ситуации, когда реализацией продукции на заводе одновременно занимаются: отдел сбыта, магазин оптовой и розничной торговли, отдел снабжения, техническая дирекция, отдел главного энергетика и др. Каждая служба имеет право самостоятельно заключать договоры, и, естественно, каждая служба торгует по своим ценам. В результате происходит снижение эффективности работы как предприятия в целом по причине несогласованности ценовой политики, так и системы бюджетирования, в частности, так как единая база по договорам отсутствует и возникают проблемы со сбором исходной информации.

В результате стандарт по бюджетированию должен последовательно регламентировать общие нормы функционирования механизма бюджетирования, функции бюджетного комитета, методику формирования бюджетов, а также процедуры контроля его исполнения.

Данный стандарт должен являться документом служебного пользования и быть коммерческой тайной для внешних пользователей. И, несмотря на то что он регламентирует внутреннюю отчетность предприятия по исполнению бюджета, он не должен являться частью Учетной политики для целей бухгалтерского учета организации.

Стандарт начинается с описания общих положений механизма бюджетирования, в которых раскрывается понятие бюджета и функции бюджетирования, понятие объектов бюджетирования,

виды бюджетов, а также периодичность их составления. В рамках этого должны быть представлены графики подачи бюджетов и ответственные лица за их исполнение. Описание инфраструктуры бюджетирования завершается систематизацией функций бюджетного комитета и регламента проведения процедур по бюджетам.

Далее в самостоятельном разделе стандарта целесообразно регламентировать методику формирования бюджетов. При этом обязательным элементом данного раздела должно стать изложение последовательности сдачи бюджетов в бюджетный комитет с приложением бюджетных форм. Кроме того, в силу субъективных и объективных причин изменения объемов продаж, закупок, ценового фактора, появляется необходимость изменения и переутверждения бюджетов, что также должно регламентироваться Положением.

Завершающей регламентирующей процедурой должно стать описание порядка оформления документов и получения отчетных форм по исполнению бюджетов.

Таким образом, рассмотренные проблемы постановки управленческого учета в системе бюджетирования комплексно отражают концепцию организации бюджетно-учетной модели в управленческой бухгалтерии коммерческого предприятия. Вместе с тем методологии и практики использования такой модели не всегда бесспорны и не могут претендовать на исчерпывающее раскрытие избранной темы. Поскольку в нашей стране сравнительно недавно заговорили о новых возможностях планирования именно в рамках управленческой бухгалтерии, то эти проблемы остаются первостепенными как для ученых, так и для практиков.

Библиографический список

1.Налоговый кодекс Российской Федерации. Часть первая от 5 августа 2000 г. №117- ФЗ (ред. от 30.09.2011).

2.Налоговый кодекс Российской Федерации. Часть вторая от 5 августа 2000 г. №117- ФЗ (ред. от 01.10.2011).

3.О бухгалтерском учете. Федеральный закон РФ от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ (ред. ФЗ от 29.09.2010г. № 243-ФЗ).

4.Положение по ведению бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации. Приказ Минфина России от 29 июля 1998 г. № 34н (ред. от 24.12.2010 г).

5.План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности

предприятий и Инструкция по его применению, утвержденные Приказом МФ РФ от 31.10.00 г. № 94 н.

6. Вандер Вил Р., Палий В. Управленческий учет. - М.: «Инфра-М». 1997. -477с.

7. Васильева М. В. Концептуальные основы внедрения системы бюджетирования. // Управленческий учет, №2, стр.91

8.Вахрушина М.А. Бухгалтерский управленческий учет, - М.: ОМЕГА-Л, 2004, 325 с (всего 571).

9.Глущенко В.В., Глущенко И.И. Разработка управленческого решения. - М.: ТОО НПЦ «Крылья». 1997. - 200 с.

10.Данилочкина Н.Г. Контроллинг как инструмент управления предприятием. - М.: Аудит, ЮНИТИ. 1998. - 279 с.

11.Ивашкевич В.Б. Организация управленческого учета по центрам ответственности и местам формирования затрат // Бухгалтерский учет. 2000, №5.

12.Лабынцев Н.Т., Чухрова О.В. Осо-

бенности бюджетно-учетного механизма организации в современной микроэкономике// Ученые записки РГЭУ

(РИНХ), 2010 г.

13.Лабынцев Н.Т., Чухрова О.В. Предпосылки развития бюджетирования в отечественной практике// Учет и статистика, 2010 г.

14.Николаева О.Е., Шишкова Т.В. Управленческий учет. - М.: Издание «УРСС». 1997. - 365 с.

15. Управленческий учет и внутренний

ях: состояние и перспективы развития. Монография под редакцией Лабынцева Н.Т.: М.: Финансы и статистика, 2011 г.

контроль в коммерческих организаци-