Инструменты управления затратами в системе управления предприятием

ЭКОНОМИКА ПРЕДПРИЯТИЯ

ИНСТРУМЕНТЫ УПРАВЛЕНИЯ ЗАТРАТАМИ В СИСТЕМЕ УПРАВЛЕНИЯ ПРЕДПРИЯТИЕМ Е.И. Горлова, ведущий экономист

Воронежский государственный технический университет, г. Воронеж

В статье представлена классификация инструментов управления затратами и исследуются особенности применения данных инструментов управления на отечественных и зарубежных предприятиях

Современное предприятие - это сложная производственная система, управление которой требует комплексного системного подхода. Система управления затратами является составной частью системы управления деятельностью предприятия, и ей присущи все функции менеджмента: прогнозирование и планирование затрат и определяющих их факторов, организация и координация деятельности по управлению затратами, регулирование затрат при изменении условий деятельности, мотивация персонала, стимулирование экономии и установление форм ответственности за нерациональное использование ресурсов, анализ затрат и определяющих их факторов, учет и контроль, а также оценка функционирования системы управления затратами, определение путей устранения выявленных недостатков, повышения действенности системы, эффективности ее функционирования.

В большинстве существующих систем управления затратами на предприятии управляющая подсистема представлена руководителями, менеджерами

Инструменты

всех уровней управления, специалистами подразделений, наделенными определенными полномочиями по принятию решений. Отдельные функции и элементы управления затратами выполняются работниками непосредственно или при их активном участии. В качестве управляемой подсистемы выступают экономические процессы и явления, связанные с формированием затрат, сами производственные затраты и места их возникновения. Для стабильного функционирования управляющей подсистемы требуется адекватное информационное, правовое, материальное, техническое обеспечение, позволяющее использовать соответствующие инструменты управления и получать сигналы обратной связи. Основным различием в действующих системах управления затратами выступают инструменты, с помощью которых управляющая подсистема воздействует на управляемую подсистему. Инструменты - это совокупность моделей, методов и концепций, используемых для решения поставленных задач (таблица).

управления затратами

Инструменты управления затратами Выполняемые ( )ункции

Планирование Учет Анализ Контроль Оптимизация

Инструменты, относящиеся непосредственно к управлению затратами Direct-costing V V

Standard-costing V V V

Life-cycle costing(LCC) V V

CVP-analysis V

Activity based costing (ABC) V V V

Absorption-costing V V

Cost- killing V

Инструменты, частично относящиеся к управлению затратами Value engineering V V

Economic order quantity V V

Cost-benefit analysis (CBA) V V

Инструменты стратегического управления затратами Value chain framework V V

Strategic positioning V V

Cost-drivers analysis V V

Инструменты-концепции» , берущие начало в японской системе производства Target- costing V V

Kaizen- costing V

Lean manufacturing V

Just in time V V V

Инструменты, модуль-но включающие в себя управление затратами ERP-systems V V V V

Budgeting V V V

Controlling V V V

Balanced scorecard system V V

Business process reengineering V

Общеметодологические методы, используемые в управлении затратами Benchmarketing V

ABC- XYZ- analysis V

Brainstorming V

К первой группе относятся инструменты, относящиеся непосредственно к управлению затратами. В данную группу вошли инструменты, основной сферой приложения которых является именно управление затратами.

Direct-costing (директ-костинг), система, при которой учет себестоимости ведется в разрезе переменных затрат, постоянные затраты учитываются в целом по предприятию и их относят на уменьшение операционной прибыли. Современная система директ-костинг предлагает два варианта учета: простой ди-рект-костинг, при котором в составе себестоимости учитываются только прямые переменные затраты; развитой директ-костинг, при котором в себестоимость включаются и прямые переменные и косвенные переменные общехозяйственные расходы. Директ-костинг применяется на предприятиях, где отсутствует высокий уровень постоянных затрат и где результат работы можно легко определить и количественно измерить. Широко распространен во всех экономически развитых странах. В Германии и Австрии метод получил наименование "учет частичных затрат" или "учет суммы покрытия", в Великобритании его называют "учетом маржинальных затрат", во Франции -"маржинальная бухгалтерия" или "маржинальный учет". Российские бухгалтерские стандарты не разрешают в полном объеме использовать систему "Ди-рект-костинг" для составления внешней отчетности и расчета налогов, данный метод в настоящее время находит все более широкое применение во внутреннем учете для проведения анализа и обоснования управленческих решений в области безубыточности производства, ценообразования и т.д. [1,2]

Standard-costing (стандарт-костинг) - система учета затрат и калькуляции себестоимости с использованием нормативных затрат. Реализация системы стандарт-костинг ведется по схеме: предварительное нормирование затрат по элементам и статьям затрат; составление нормативных калькуляций на изделие и его составные части; раздельный учет нормативных затрат и отклонений; анализ отклонений; уточнение калькуляций при изменении норм.

Широко применяется в Западных странах с развитой рыночной экономикой, в России на его основе был разработан и используется метод нормативного учета затрат на производство. Незаменим в отраслях, где цены на ресурсы относительно стабильны, а сами изделия не изменяются в течение длительного времени.

Life-cycle costing (LCC) (учет затрат по стадиям жизненного цикла продукции) подход, при котором производится расчет стоимости полного жизненного цикла продукции от проектирования до снятия с производства. Изначально использовался в рамках государственных проектов в оборонной отрасли США, позднее стал применяться на предприятиях частного сектора.

CVP-analysis (cost-volume-profit analysis) (операционный анализ) - анализ результатов деятельности предприятия на основе соотношения объемов производства, прибыли и затрат, позволяющий определить взаимосвязи между издержками и доходами при разных объемах производства. Используется для определения «точки безубыточности». Применение CVP-анализа на предприятиях связано с рядом ограничений: все затраты могут быть рассмотрены либо как постоянные, либо как переменные; цена единицы продукции является постоянной; объем производства является единственным фактором, влияющим на изменения затрат и доходов предприятия; объем продаж равен объему производства; ассортимент продукции является неизменным [3].

Activity based costing (АВС) - дифференцированный метод учета заключается в учете затрат по работам (функциям). Предприятие рассматривается как набор рабочих операций, в процессе осуществления которых необходимо затрачивать ресурсы. Все ресурсы, затраченные на рабочую операцию составляют ее стоимость, но простой подсчет стоимости по отдельным операциям не позволяет определить себестоимость продукции. Поэтому также рассчитывается индекс распределения затрат (кост-драйвер). Через систему кост-драйверов определяется количество потраченных ресурсов в расчете на выпуск продукции. Метод АВС был разработан американскими учеными Р. Купером и Р. Капланом в конце 80-х годов и в настоящее время получил широкое распространение на Западе. Сложность внедрения данного метода на российских предприятиях связна с трудоемкостью описания бизнес-процессов.

Absorption-costing (Абсорпшн-костинг) - система учета при которой в себестоимость продукции включаются все затраты, в том числе и накладные. Показывает полную себестоимость продукции, обеспечивает соответствие сложившимся в Российской Федерации традициям и требованиям нормативных актов по учету и налообложению.

Cost-killing (кост-киллинг) - метод направленный на максимальное снижение затрат в кратчайшие сроки без ущерба для деятельности предприятия и перспектив его развития. Используется в антикризисном менеджменте и управлении конкурентоспособностью. Реализация данного метода требует наличия полной и достоверной информации о состоянии затрат на предприятии, стремления руководства к снижению издержек, определенным образом построенной система мотивации персонала.

Ко второй группе относится инструменты, частично относящиеся к управлению затратами. Сюда входят инструменты, находящиеся «на стыке» нескольких направлений управления.

Value engineering (функционально-стоимостной анализ (ФСА) / стоимостное проектирование). Метод ФСА представляет собой анализ затрат на выполнение изделием его функций. Все объекты рассматри-

ваются как совокупность функций, которую они должны выполнять. Функции анализируются на предмет необходимости и полезности и подразделяются на основные (определяют назначение изделия), вспомогательные (способствуют выполнению основ-ных),,ненужные (не содействуют выполнению основных функций). Цель ФСА - развитие полезных функций при оптимальном соотношении между их значимостью для потребителей и затратами на их осуществление. Проведение ФСА включает следующие основные этапы: сбор информации о функциях исследуемого объекта (информация о назначении, технико-экономических характеристиках, себестоимости и т.д.); исследование функций (степень полезности); разработка предложений по совершенствованию объекта анализа (снижение себестоимости путем устранения ненужных функций). Метод ФСА начал активно применяться в промышленности с 60-х годов, прежде всего в США. Сейчас ФСА является одним из самых популярных видов анализа изделий и процессов. В основном используется в отраслях, где большую часть затрат составляют не прямые затраты, а накладные расходы [4].

Economic order quantity (модель оптимального объема заказа) - цель данной модели состоит в обосновании и выборе такого размера заказа в натуральных единицах, который обеспечивает минимальные совокупные годовые затраты по поддержанию необходимого уровня товарно-материальных запасов. В классическом виде модель EOQ редко применяется на практике, потому что в ней присутствуют достаточно «смелые» упрощения. Во-первых, предполагается, что производственное потребление ТМЦ задано заранее и абсолютно равномерно, во-вторых, не учитывается такой важный фактор, как время от момента заказа до поступления запасов на склад предприятия, в-третьих, в упрощенной модели EOQ при расчете совокупных издержек берутся только производственные затраты (критерий эффективности), а косвенные вероятностные издержки изменения финансовой устойчивости не учитываются. В практической деятельности предприятий, как правило, применяется усложненная модель EOQ с учетом необходимости постоянно иметь на складе минимальный размер запаса на случай непредвиденных обстоятельств («всплеска» рыночной конъюнктуры).

Cost-benefit analysis (СВА) (анализ затраты - выпуск) - аналитический метод, используемый в процессе принятия решений. Все положительные компоненты помещаются по одну сторону баланса, все отрицательные - по другую, та сторона, которая перевесит и является определяющей. Метод универсален и может применяться практически на всех предприятиях.

Третья группа инструментов - это инструменты стратегического управления затратами. Данную группу представляют инструменты, составляющие основу концепции стратегического управления затратами,

разработанной Дж. Шанком и В. Говиндароджаном [5].

Value chain framework (анализ цепочки ценностей). Под цепочкой образования стоимости следует понимать согласованный набор видов деятельности, создающих ценность для предприятия, начиная от исходных источников сырья для поставщиков данного предприятия вплоть до готовой продукции, доставленной конечному пользователю, включая обслуживание потребителя.. Данный метод тесно связан с техникой учета затрат по всей цепочке образования стоимости и требует профессиональной оценки и анализа деятельности предприятия.

Strategic positioning (стратегическое позиционирование) - процессы управления затратами зависят от стратегического выбора создания конкурентных преимуществ. Согласно М. Портеру предприятие может добиться успеха либо поддерживая низкие затраты, либо предлагая потребителю разнообразную, превосходящую по качеству у конкурентов, продукцию. Подходы к управлению различаются в зависимости от выбранной стратегии [6].

Cost-drivers analysis (анализ затратообразующих факторов) - при данном подходе затратообразующие факторы подразделяются на структурные и функциональные и имеют достаточно высокую степень общности. Например, один из наиболее важных функциональных факторов - это фактор вовлеченности рабочей силы, который состоит в степени принятия работниками на себя обязательств по постоянному усовершенствованию. Затратобразующие факторы также зависят от стратегической ориентации предприятия, которая состоит в выборе: быть лидером в своей отрасли или двигаться вслед за лидером.

В четвертую группу объединены инструменты-«концепции», берущие начало в японской системе производства.

Target-costing (Таргет-костинг) - применяется на этапе проектирования нового изделия или модернизации устаревающей продукции. В основу идеи Таргет-костинга положено понятие целевой себестоимости и формула ее расчета: Себестоимость = Цена - Прибыль. Себестоимость рассматривается не как заранее рассчитанный по нормативам показатель, а как величина, к которой должна стремиться организация, чтобы предложить рынку конкурентный продукт. Система Таргет-костинг (target costing) появилась в 60-х годах двадцатого века в Японии. В 80-е годы получила распространение в США. На сегодняшний день распространена по всему миру в основном в компаниях, работающих в инновационных отраслях (автомобилестроение, машиностроение, электроника, компьютерные, цифровые технологии) и сфере обслуживания. Впервые эта система была применена на японском предприятии General Electric в 1965 г. Сейчас около 80% японских предприятий используют таргет-костинг, среди них можно выделить Toyota, Nissan, Sony, Canon, NEC. Америке и Европе таргет-

костинг внедрен на предприятиях DaimlerChrysler, Caterpillar, Procter&Gamble и др [7].

Kaizen- costing (кайзен-костинг) (в переводе с японского "усовершенствование маленькими шагами") - это процесс постепенного снижения затрат на этапе производства продукции, в результате которого достигается необходимый уровень себестоимости и обеспечивается прибыльность производства. Снижение затрат производится за счет поиска скрытых резервов при активном участии работников. Широко распространен в Японии и может использоваться на любом промышленном предприятии.

Lean manufacturing (бережливое производство) концепция менеджмента, созданная на Toyota и основанная на неуклонном стремлении к устранению всех видов потерь. Бережливое производство предполагает вовлечение в процесс оптимизации бизнеса каждого сотрудника и максимальную ориентацию на потребителя. Данная концепция сейчас активно внедряется на российских предприятиях таких как «Тверской экскаваторный завод» г. Тверь, завод Toyota в Шушарах под Санкт-Петербургом, «Северсталь» г. Череповец, «Группа ГАЗ» на автомобилестроительных заводах по всей России, «Ликинский автобусный завод» Московская обл. г. Ликино-Дулёво [8].

Just in time (JIT) (точно в срок) — используется по отношению к промышленным системам, в которых перемещение изделий в процессе производства и поставки от поставщиков тщательно спланированы во времени — так, что на каждом этапе процесса следующая (обычно небольшая) партия прибывает для обработки точно в тот момент, когда предыдущая партия завершена. В результате получается система, в которой отсутствуют любые пассивные единицы, ожидающие обработки, а также простаивающие рабочие или оборудование, ожидающие изделия для обработки. Система эффективной на массовом производстве, однако, она успешно применяется и в случае мелких и средних объемов продукции. JIT может применяться в изготовлении любого продукта, спрос на который делает цикличное производство экономически выгодным. Данная система возникла и применяется в настоящее время в основном в Японии. Артур Д. Литтл провел опрос 500 американских фирм-производителей и выяснил, что большинство из них предпринимали безуспешные попытки внедрить у себя принципы JIT. Самая главная причина — это большое число программ, подлежащих правильной разработке и интеграции в единое целое. Это удается только самым адаптивным из всех организаций [9].

В пятую группу выделены инструменты, мо-дульно включающие в себя управление затратами. Здесь представлены мощные системы управления различными аспектами деятельности предприятия.

ERP-systems (Enterprise resource planning systems) (Системы управления ресурсами предприятия) - это корпоративная информационная система для автоматизации планирования, учета, контроля и анализа всех

основных бизнес-процессов и решения бизнес задач в масштабе предприятия (организации). ERP-система помогает интегрировать все отделы и функции компании в единую систему, при этом все департаменты работают с единой базой данных и им проще обмениваться между собой разного рода информацией. ERP-системы активно используются на западных предприятиях. На отечественных предприятиях внедрение разработанных зарубежом IT-модулей имеет ряд проблем, связанных с особенностями российского бухгалтерского и кадрового учета и требует их адаптации. В настоящее время ведется попытка внедрения ERP-системы на ОАО «ВАСО» в г. Воронеж. На Воронежском механическом заводе используется Manufacturing Execution System (MES) от компании Siemens — специализированное прикладное программное обеспечение, предназначенное для решения задач синхронизации, координации, анализа и оптимизации выпуска продукции в рамках какого-либо производства - что также является одним из вариантов внедрения ERP-системы.

Budgeting (Бюджетирование) - это технология организации и управления компанией, основанная на достижении ее стратегических целей с помощью бюджетов - согласованных планов деятельности компании в целом и его структурных подразделений, выраженных в количественных финансовых показателях. Многие российские предприятия сейчас внедряют систему бюджетирования, среди них находится и воронежское предприятие ОАО «Концерн «Созвездие».

Controlling (Контроллинг) - это комплексная система управления предприятием включающая в себя управленческий учет, учет и анализ затрат с целью контроля всех статей затрат, всех подразделений и всех составных производимой продукции или услуги и их последующего планирования. Контроллинг обеспечивает информационно-аналитическую поддержку процессов принятия решений при управлении предприятием. Наибольшее признание контроллинг нашел в США (американская модель контроллинга) и Германии (немецкая модель контроллинга) [10]. На предприятиях России целостная система контроллинга еще не получила должного развития. Нет единой, четко сформулированной и обоснованной концепции его формирования и развития. Обычно задействованы лишь отдельные его элементы (информация, контроль, управленческий учет и т.п.), что существенно тормозит становление системы. Прежде всего, это обусловлено недостатком специалистов в данной области, а также недооценкой его эффективности многими руководителями предприятий.

Balansed scorecard system (BSC-system) (Система сбалансированных показателей) - система направлена на обеспечение функций сбора, систематизации и анализа информации, необходимой для принятия стратегических управленческих решений. BSC-система является составной частью системы управления предприятием и включает четыре основных блока «Финансы», «Рынок / клиенты», «Бизнес-процессы», «Обучение / развитие». Акцент делается на нефинан-

совых показателях деятельности. Среди западных компаний, использующих BSC-системы, можно отметить General Electronic, BMW, Boeing, Samsung Electronics и другие. Первые прецеденты внедрения BSC-системы в России были в компаниях «Лукойл» и «Северсталь» [11]

Business process reengineering (реинжиниринг бизнес-процессов) - это фундаментальное переосмысление и радикальное переконструирование бизнес-процессов для достижения максимального эффекта производственно-хозяйственной и финансово-экономической деятельности [12].

К шестой группе инструментов управления затратами автор относит общеметодологические методы, которые могут быть применимы практически во всех сферах (маркетинге, логистике, управлении качеством и т.п.).

Benchmarking (Бечмаркинг) - метод объективного систематического сопоставления собственной деятельности с работой лучших предприятий отрасли, уяснение причин эффективности бизнеса партнеров и конкурентов, организация соответствующих действий для улучшения собственных показателей и их реализация.

ABC- и XYZ-анализ. Метод АВС анализа строится на основании принципа Парето: «за большинство возможных результатов отвечает относительно небольшое число причин», в настоящий момент более известного как «правило - 20 на 80». Результатом АВС анализа является группировка объектов по степени влияния на общий результат. Основная идея XYZ анализа состоит в группировании объектов анализа по мере однородности анализируемых параметров (по коэффициенту вариации).

Brainstorming (Метод мозгового штурма) - оперативный метод решения проблемы на основе стимулирования творческой активности, при котором участникам обсуждения предлагают высказывать возможно большее количество вариантов решения. Затем из общего числа высказанных идей отбирают наиболее удачные, которые могут быть использованы на практике.

На практике на крупных предприятиях могут найти применение различные инструменты управления затратами. Их выбор обусловлен, в первую очередь, целями управления и наличием условий для применения. Следует учитывать, что большинство существующих методов и подходов управления затратами охватывают лишь отдельные функции управления: планирование, учет и анализ, контроль или поиск путей оптимизации затрат. Не существует инструмента управления затратами, который выполнял бы полный перечень необходимых функций и был бы

универсален для любого предприятия. Помимо этого система управления затратами должна органично вписываться в общую систему управления предприятием и инструменты управления, используемые в данной системе, должны способствовать достижению поставленных целей.

Литература

1. Малимонова Е.А. Трудности применения метода директ-костинга // Экономика и управление. -

2010, №3.

2. Директ-костинг. Бухучет и налоги. http ://www. 2buh.ru/spravka/buh/co st/3 6 .php

3. Родионова Н.П., Романова А.Н. Операционный анализ как инструмент для принятия решений // Справочник экономиста. - 2009, №10.

4. Е. А. Кузьмина, А.М. Кузьмин. Функционально-стоимостный анализ. Концепции и перспективы. // Методы менеджмента качества. - 2002, № 8.

5. Шанк Дж., Говиндараджан В.Стратегическое управление затратами. Новые методы увеличения конкурентоспособности / Пер. с англ. - СПб.: Бизнес Микро, 1999. - 288 с.

6. Портер М. Конкурентная стратегия: Методика анализа отраслей и конкурентов / пер. с англ. И. Минервина; 2-е изд. — М. : Альпина Бизнес Букс,

2006. — 452 с.

7. Чая В.Т., Золотухина А.Д. Система методов управленческого учета // Аудит и финансовый анализ. - 2009, №1.

8. Бережливое производство в России и мире. Lean-карта. http://www.leaninfo.ru/2009/07/24/lean-map

9. Управление производством. «Философия JUST IN TIME». http://www.artkis.ru/just.php#metka5

10. Набок Р., Набок А. Американская и немецкая модели контроллинга // Финансовый директор. -

2007, №12.

11. Каплан Р., Нортон Д. Сбалансированная система показателей. От стратегии к действию / Пер. с англ. М. Павлова - М.: ЗАО «Олимп-Бизнес», 2003. -304 с.

12. Хаммер М., Чампи Дж. Реинжиниринг корпорации: Манифест революции в бизнесе / Пер. с англ. Ю. Корнилович. - М.: «Манн, Иванов и Фербер»,

2011. - 288 с.

8-960-106-31-76

Ключевые слова: затраты, инструменты управления затратами, система управления затратами