Контроллинг как технология целенаправленного управления изменениями

© Е.А. Степочкина, 2009

ш

УДК 685:005.742 ББК 65.9

КОНТРОЛЛИНГ КАК ТЕХНОЛОГИЯ ЦЕЛЕНАПРАВЛЕННОГО УПРАВЛЕНИЯ ИЗМЕНЕНИЯМИ

Е.А. Степочкина

В статье проведен сравнительный анализ существующих определений и концепций контроллинга. Представлены результаты сопоставления систем бюджетирования и контроллинга. Дан обобщенный перечень функций контроллинга в системе управления предприятием. Разработан методический подход к внедрению и совершенствованию контроллинга.

Ключевые слова: теория контроллинга, бюджетирование, сбалансированная система показателей, организационно-управленческий механизм контроллинга.

Дискуссия о теоретической идентификации контроллинга носит творческий и, порою, острый характер. Вместе с тем интерес российских предприятий к внедрению контроллинга заставляет уже на этой стадии его теоретического определения систематизировать некоторые методологические аспекты рассматриваемой проблемы. Тем самым будет сформирована единая организационнометодическая платформа для осуществления деятельности по внедрению и совершенствованию контроллинга на промышленном предприятии.

Разброс теоретических представлений о сущности контроллинга велик: от сведения его к одной функции управления до рассмотрения его в качестве метафункции (управления управлением). В частности, Д. Хан, Г. Пич, Э. Шерм, О.А. Дедов, Л.А. Малышева отмечают наличие как нескольких видов концепций, так и нескольких разных их классификаций. Систематизация теоретических представлений о сущности контроллинга (см. табл. 1) позволяет сделать вывод о том, что рассмотренные концепции не являются альтернативами друг другу, они сохраняют

преемственность и развивают сложившиеся ранее представления.

Институционализация теории контроллинга еще только предстоит, поскольку поиск определения его сущности находится на стадии отдельных гипотез. Становление теории контроллинга можно изобразить в виде спирали:

- от формализации (выделения, описания, селекции) функций, задач, инструментария контроллинга - к его концепциям и определениям;

-от сравнительного анализа концепций - к поиску общей платформы для их синтеза, выявлению того существенного, в чем они совпадают, то есть к теоретической идентификации контроллинга;

- от интерпретации содержания контроллинга - к определению его предмета, метода, принципов, закономерностей, законов;

- от выявления природы основных причинно-следственных связей - к теориям контроллинга;

-от теорий контроллинга - к совершенствованию практики контроллинга с учетом обратного влияния практики на теорию путем подтверждения состоятельности или выявления несостоятельности теоретических положений.

Таблица I

Теоретические представления о контроллинге

Контроллинг как одна из функций управления

«Контроллинг как функция управления заключается в рефлексии решений, которые касаются других управленческих функций, и рефлексии выходящего за пределы той или иной функции и внутрифункционального согласования этих решений» [6, с. 105]. Г. Пич, Э. Шерм.

«Это определенная функция внутри системы управления такого предприятия, которое координирует систему исполнения преимущественно с помощью планов. Выполняемая контроллингом функция - координация. Она охватывает структуры всех управленческих подсистем, все процессы согласования между ними, а также координацию внутри самих подсистем» [6, с. 104]. Ю. Вебер

Контроллинг как интегрированная система планирования и контроля

«Контроллинг выступает как интегрированная, базирующаяся на непрерывном потоке внутренней и внешней информации система планирования и контроля» [10, с. 5]. Д. Хан

Контроллинг как метафункция управления

«Контроллинг на предприятии выполняет, на наш взгляд, метафункцию управления, которая позволяет координировать процессы менеджмента: контроль, планирование, мотивацию и организацию. Координация заключается в согласовании подсистем и призвана обеспечить обратную связь в контуре регулирования» [5, с. 5]. «Контроллинг представляет собой основанную на технологиях системного анализа метасистему управления, которая действует в рамках единого информационного пространства и предлагает методики управления и принятия решений» [там же, с. 6]. Л.А. Малышева

Контроллинг как механизм саморегулирования

«Находясь на пересечении учета, информационного обеспечения, контроля и координации, контроллинг ... связывает воедино все эти функции, интегрирует и координирует их, причем не подменяет собой управление предприятием, а лишь переводит его на качественно новый уровень... Контроллинг (управление управлением) является своеобразным механизмом саморегулирования на предприятии, обеспечивающим обратную связь в контуре управления» [4, с. 7]. Н.Г. Данилочкина

«Современный управленческий анализ (контроллинг) включает в себя установление цели предприятия, текущий сбор и обработку информации для принятия управленческих решений, осуществление функций контроля отклонений фактических показателей деятельности предприятия от плановых, а также подготовку рекомендаций для принятия управленческих решений» [7, с. 3]. Л.В. Попова, Т.А. Головина, И.А. Маслова

Контроллинг как парадигма, концепция управления

«Контроллинг обеспечивает интеграцию и координацию работ при функционировании систем и процессов на предприятии на всех стадиях цикла управления на основе стандартных процедур»; «доминирующая методология управления - controlling» [2, с. 42, 46]. O.A. Дедов

«Контроллинг может выступать как парадигма управления в быстро изменяющейся внешней среде... Контроллинг... создавая единую систему управления, адаптирует эту систему под новые требования изменившейся внешней среды» [8, с. 11]. Е.Н. Скляр, И. О. Зверкович, Т.Д. Хрычкова

Контроллинг рассматривается как «новая концепция системного управления», обеспечивающая «методическую и инструментарную базу для поддержки основных функций менеджмента: планирования, контроля, учета и анализа, оценки ситуации для принятия управленческих решений» [3, с. 8]. А.М. Карминский, Н.И. Оленев, А.Г. Примак, С.Г. Фалько

В настоящее время процесс становления теории контроллинга находится на стадии теоретической идентификации. Здесь есть определенные достижения и сложности. В частности, поиск специфической сущности контроллинга среди общих функций управления затруднен тем, что каждая из них не имеет теоретического обо-

снования содержания, напротив, определение категории «управление» осуществляется через их совокупность. Поэтому воспользоваться готовой теоретической платформой нет возможности. В качестве одного из основных направлений построения теории контроллинга можно рассматривать исследование внутренней среды хозяй-

ственной организации как «полигона» принятия решений (поля действия «предприятие» [6]). Выделение на этом «поле действия» рефлексии как центральной из основных операций управления (к «видовым» операциям менеджмента относят селекцию, конкрецию и рефлексию [там же, с. 105]) позволило закрепить эту особую функцию управления обучающейся организацией за контроллингом.

Почему именно за контроллингом? Как резюмируют Г. Пич и Э. Шерм, основоположники этого направления в теории контроллинга, «расширенная задача рефлексии приобретает главное значение для управления предприятием, так как становится базой для целенаправленного обучения и необходимых адаптационных процессов» [там же]. Именно это свойство - обеспечение целенаправленной гибкости параметров (впоследствии -и компетенций) предприятия в изменяющихся условиях внешней среды рассматривается в качестве основного идентификационного признака контроллинга (отмечаемого практически всеми авторами, что отражено в табл. 1).

«С признанием феномена рефлексии возникает возможность более точного определения границ контроллинга, не исключая полностью координационный аспект и одновременно устраняя трудности разграничения, которые свойственны концепциям с ориентацией на координацию. Одновременно можно более точно разграничить информационную задачу контроллинга, что наблюдается в рамках концепций с информационной ориентацией. Она определяется содержательным запросом в области рефлексивной задачи. Поэтому в рамках информационной задачи контроллинга могут рассматриваться и обрабатываться только информационные проблемы, прямо связанные с управлением, но не вопросы его технической поддержки» [там же].

Соглашаясь с авторами этих теоретических положений, отметим необходимость более четкого определения рефлексии и обоснования положения о том, почему координация может осуществляться в рамках отдельных функций управления, а расширенная рефлексия не может.

Идея управленческого учета, составившая специфику самых первых концепций контроллинга, была основана на различии между исполнительским (на уровне руководителей операционных подразделений) и управленческим (на уровне руководителей функциональных отделов и должностей администрации) контурами принятия решений. В первом из них принимаются решения, во втором они подготавливаются. Перегруппировка первичной информации в разрезе ключевых точек принятия операционных решений позволила сделать учет пригодным не только для административного контроля исполнения решений, но и для регулирования параметров операционных процессов линейными руководителями. В результате достигается гибкость политики предприятия в зависимости от складывающейся на рынке ситуации. Ценообразование на основе анализа маржинального дохода становится в системе контроллинга аналитическим инструментом, позволяющим регулировать уровень цен в зависимости от конъюнктуры и мероприятий по снижению и перераспределению затрат. Поэтому контроллинг является более эффективной технологией управления предприятием, чем бюджетирование (сравнительный анализ их основных характеристик дан в табл. 2). Это не исключает, а предполагает их совместное использование.

Контроллинг не сводится к управленческому учету так же, как он не сводится и к управленческому анализу, на котором основано его инструментарное обеспечение. Сердцевину контроллинга составляет их интеграция в едином контуре при системообразующей роли анализа. Технология контроллинга обеспечивает построение замкнутого контура принятия регулирующих решений, в котором установлены тесные причинноследственные связи между общими функциями управления, качественно изменяющие каждую из них для интеграции в единое целое.

Таким образом, контроллинг используется на предприятиях как технология принятия решений со своей специфической методологией, учетной информацией, аналитическим инструментарием. Его внедрение сопровождается ростом эффективности управления.

Таблица 2

Сравнительный анализ технологий бюджетного управления и контроллинга

Бюджетирование Контроллинг

Ведущую роль играют финансовый прогноз и финансовый контроль. Ведущую (системообразующую) роль играют планирование (в том числе целеполагание) и анализ.

«Посредством бюджетного управления контролируется исполнение бюджетов мероприятий, но не сами мероприятия» [1]. Наблюдение за результатами деятельности дополнено контролем самих действий.

Планирование конечного результата и его контроль сосредоточены на денежных потоках. «Судя по результатам обследований современной практики стратегического планирования, финансовые аспекты принимаемых решений продолжают доминировать, оттесняя на второй план качественные вопросы стратегий. Для многих корпораций «цифры», показатели, отражающие финансовые параметры деятельности, остаются единственной основой для принятия решений о распределении ресурсов» [9, с. 191]. По сравнению с бюджетированием контроллинг уделяет гораздо больше внимания: нефинансовым показателям, специфическим для данной компании или отрасли; информационно-аналитической подготовке процесса принятия решений; стратегической составляющей бизнеса [11, с. 142].

Контроль сосредоточен на выдерживании параметров. Осуществляется контроль эффективности управленческих решений на основе использования аналитических моделей и инструментов.

Текущий и стратегический бюджеты разобщены. Обеспечена связь текущей деятельности со стратегической целью.

Обеспечивает оперативную самостоятельность подразделений в рамках утвержденных бюджетов. Формирует новые способности (компетенции) предприятия за счет придания целенаправленной гибкости элементам его внутренней среды.

Обращая внимание на различия, подчеркнем, что рассматриваемые управленческие технологии не исключают, а дополняют друг друга. Так, в управленческой практике наблюдается встречное движение от бюджетирования к необходимости внедрения контроллинга и от контроллинга к целесообразности организации управления денежными потоками через систему бюджетов.

Технология контроллинга потребовала внести и в функцию планирования существенные изменения. Во-первых, в составе оперативно-календарного планирования повысилось значение разработки мероприятий по повышению эффективности деятельности, что подкреплялось стимулированием в зависимости от результатов их выполнения. Во-вторых, систематическое выявление причин отклонений привело к необходимости расшивки узких мест - к постановке и решению стратегических вопросов целевого управления предприятием. Предполагалось взаимодействие между системами линейного руководства и административного управления, в первую очередь на стадии планирования, а не только на стадии конт-

роля финансового результата. Здесь контроллинг столкнулся с необходимостью и сложностью внедрения технологии принятия плановых решений в виде обсуждения и выдвижения инициатив руководителей всех иерархических уровней. Одна из технологий такого типа, получившая широкую известность, - сбалансированная система показателей эффективности (ССП). ССП может служить одним из примеров реализации концепции контроллинга (см. табл. 3).

ССП предполагает разработку и внедрение технологии коллективного принятия комплекса скоординированных решений по планированию, реализации и контролю стратегических инициатив. Формирование такой управленческой среды требует времени, но по сравнению с бюджетированием, приобретается явное преимущество. Задача состоит не только в том, чтобы разработать бюджет, но и создать внутреннюю управленческую среду, способную ставить, задачи корректировать и достигать намеченное в изменяющихся внешних условиях. В результате предприятие получает способность к целенаправленной самоорганизации.

Таблица 3

Сравнительный анализ технологий контроллинга и целевого управления

на основе ССП эффективности

Контроллинг ССП

Детальная формализация и регламентация всех процедур в контроллинговых системах [11, с. 142]. ССП уделяет меньше внимания формализации процесса выработки решений, но концентрируется на определении адекватных показателей и их декомпозиции по элементам структуры [11, с. 142].

Наличие алгоритма расчета изменения показателей, отражающих поставленные цели, в зависимости от динамики исходных параметров бизнеса, а также наличие критериев и инструментов принятия оптимальных решений при выявленных ограничениях. Сторонники контроллинга критикуют ССП за отсутствие строгой функциональной зависимости между совокупностью оценочных показателей. Вместо этого ССП оперирует логической схемой взаимосвязей между показателями, причем часть из них не рассчитываются по формулам, а прогнозируются экспертным путем.

Использование инструментария факторного анализа. Использование инструментария когнитивного моделирования причинно-следственных связей, благодаря чему ССП становится технологией стратегического управления изменениями.

Изучение опыта организации стратегического планирования в американских корпорациях приводит к осознанию необходимости его трансформации в механизм контроллинга путем интеграции всех управленческих подсистем и придания стратегического характера локальной деятельности всех составных частей корпорации. Как отмечают И.В. Тулин и А.Р. Стерлин, непременным условием превращения стратегического планирования «в действенный инструмент корпоративного управления является его интеграция с основными управленческими подсистемами - бюджетирования, информационного обеспечения, вознаграждения управляющих. Речь фактически идет о том, чтобы превратить стратегическое планирование в стержневой инструмент внутрифирменного контроля, “к которому приладились и адаптировались другие системы контроля, спроектированные таким образом, чтобы способствовать реализации стратегии”. Приоритет стратегического планирования объясняется при этом тем обстоятельством, что это единственный из всех механизмов контроля, который ориентирован, прежде всего, на внешние объективные условия хозяйствования. Стратегическое планирование не подгоняется под желаемый результат, а само является инструментом выработки целей» [9, с. 193].

Относительно совокупности функций контроллинга существуют разные точки зрения. При выделении функций контроллинга целе-

сообразно исходить из его предназначения как управленческой методологии, придающей процессу принятия решений определенную структуру и новые свойства. С этих позиций можно в обобщенном виде представить функции контроллинга:

- методологическая функция по отношению к другим функциям управления (в части организации их исполнения) и к характеру их взаимодействия между собой (в частности, придание планированию целевого и многоуровнего характера; постановка триады «управленческий учет, контроль и анализ»; формирование структуры процесса принятия решений в виде совокупности контуров регулирования и рефлексии);

- функция координации и интеграции внутри и между функциями управления и контурами регулирования и рефлексии;

- информационно-сервисная функция -создание единой системы релевантной управленческой информации, адекватной задаче рефлексии принятия решений;

- комментирующая функция - налаживание диалога между операционной подсистемой (линейные руководители) и подсистемой управления (функциональные службы), которые в силу разделения управленческого труда «говорят на разных языках», но нуждаются в обмене информацией;

- функция обучения (селекции и рефлексии принимаемых решений) как технология и инструментарий формирования и использования новых знаний в процессе самоопределения и самоорганизации хозяйственной системы при активном взаимодействии с внешней средой.

Как внедрить идеологию и технологию контроллинга в управление и деятельность хозяйственной организации? Как считают Г. Пич и Э. Шерм, «под концепцией контроллинга следует понимать совокупность суждений о его функциональном разграничении, институциональном оформлении и инструментальной вооруженности в контексте целей предприятия, релевантных контроллингу, и целей контроллинга, вытекающих из целей предприятия» [6, с. 103]. Исходя из этого, может быть предложен следующий методический подход к реализации концепции контроллинга в системе управления промышленным предприятием:

-выбор концепции контроллинга, адекватной реализуемой предприятием стратегии;

- конкретизация концепции в виде комплекса его специфических функций и задач;

-моделирование механизма управления, обеспечивающего выполнение функций контроллинга;

- разработка на основе механизма детальной технологии контроллинга;

- проектирование на основе механизма контроллинга его организационной структуры;

- методическое и инструментарное обеспечение процесса контроллинга. Организационно-управленческий механизм - это устройство информационных потоков, которое определенным образом (и с необходимым результатом) приводит в скоординированное взаимодействие различные виды организационно-управленческой деятельности. Чтобы смоделировать механизм контроллинга, необходимо объединить соответствующие функции управления информационными потоками, указать, что получается на выходе каждой функции, и расписать задачи, решаемые ими. Важно также показать, какие взаимодействия были до и после внедрения контроллинга. В структурно-функциональном механизме контроллинга большое значение

придается горизонтальным связям внутри системы управления, в том числе вовлечению линейного персонала в аналитическую работу, результатом которой является принятие мер по преодолению проблемных мест.

Технология контроллинга предполагает введение аналитических процедур и расчетов на каждой из стадий процесса принятия решений. В частности, выполнение этих специфических задач в контуре оперативного производственного контроллинга позволяет перейти на качественно новый уровень выходной информации каждой из стадий контроллинга, а именно на стадиях планирования, контроля, регулирования, и организации стимулирования персонала.

Нормативно-методическое обеспечение подсистемы контроллинга образуют утвержденные руководством предприятия технологические регламенты, описывающие процедуры контроллинга, шаблоны отчета контроллера и других аналитических документов, порядок и сроки их составления, использования, контроля принимаемых по ним решений, а также положения об организационной структуре контроллинга, о методиках планирования, прогнозирования, анализа и выполнения других задач контроллинга.

Инструменты контроллинга представляют собой алгоритмы, формулы, аналитические таблицы, матрицы ответственности, используемые в процессе выполнения задач контроллинга.

Таким образом, контроллинг представляет собой методологию управления изменениями с присущей ей теоретической основой, целенаправленностью, информационными потоками, технологией, структурой и инструментарием принятия решений. Используя данную методологию для конструирования системы управления, предприятие становится активным агентом во взаимодействиях с внешней средой. Перевод системы управления в новое качество достигается за счет целенаправленного выстраивания совокупности контуров регулирования и рефлексии. Развивающаяся теория контроллинга обосновывает его предназначение через выделение управленческой функции рефлексии принятия решений и рефлексии поддержки принятия решений - «если контроллинг как рефлексия решений являет-

ся преимущественно задачей менеджера, то контроллинг как поддержка управления -прежде всего задача контроллера» [6, с. 107].

Становление теории контроллинга находится в стадии поиска оснований для систематизации существующих концепций, возникновение которых отражает растущие потребности динамично развивающейся системы управления в нестабильной среде. Как показал анализ концепций и определений контроллинга, их можно рассматривать как континуум - непрерывную (с точки зрения преемственности в развитии) совокупность потенциально возможных методологических подходов в границах между двумя крайними позициями - жесткой (с закрепленными параметрами) и мягкой (самоорганизующейся) типами систем управления изменениями.

Типизация возникающих в настоящее время на отечественных предприятиях систем контроллинга, оценка их эффективности и перспектив развития являются направлениями дальнейших исследований в этой области менеджмента. Теоретические положения контроллинга могут получить развитие в процессе исследований в русле теории принятия решений, в частности, ее поведенческого, институционального и эволюционного направлений.

СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ

1. Бюджетирование: шаг за шагом / Е. Добровольский [и др.]. - СПб. : Питер, 2006. - 432 с.

2. Дедов, О. А. Организационно-методические решения комплексной задачи модернизации управ-

ления промышленным предприятием / О. А. Дедов // Контроллинг. - 2006. - N° 1. - С. 32-47.

3. Контроллинг в бизнесе. Методические и практические основы построения контроллинга в организациях / А. М. Карминский, Н. И. Оленев, А. Г Примак, С. Г Фалько. - 2-е изд. - М. : Финансы и статистика, 2002. - 256 с.

4. Контроллинг как инструмент управления предприятием / под ред. Н. Г. Данилочкиной. - М. : ЮНИТИ, 2002. - 279 с.

5. Малышева, Л. А. Какой контроллинг нужен предприятиям? / Л. А. Малышева // Директор информационной службы. Настольный журнал ИТ-руководителя. - Режим доступа: http: //www.osp.ru/cio/2002/07-08. - 2002.

6. Пич, Г Уточнение содержания контроллинга как функции управления и его поддержки / Г. Пич, Э. Шерм // Проблемы теории и практики управления. - 2001. - № 3. - С. 102-107.

7. Попова, Л. В. Современный управленческий анализ. Теория и практика контроллинга : учеб. пособие / Л. В. Попова, Т. А. Головина, И. А. Маслова. - М. : Дело и сервис, 2006. - 272 с.

8. Скляр, Е. Н. Теоретические основы формирования системы интегрированного контроллинга на промышленном предприятии / Е. Н. Скляр, И. О. Зверкович, Т. Д. Хрычкова //Менеджмент в России и за рубежом. - 2005. - № 2. - С. 9-15.

9. Стерлин, А. Р. Стратегическое планирование в промышленных корпорациях США /А. Р. Стер-лин, И. В. Тулин. - М. : Наука, 1990. - 200 с.

10. Хан, Д. Планирование и контроль: концепция контроллинга : пер. с нем. / Д. Хан ; под ред. и с предисл. А. А. Турчака, Л. Г. Головача, М. Л. Лукашевича. - М. : Финансы и статистика, 1977. - 800 с.

11. Balanced Scorecard для девелопмента недвижимости: особенности проблемы, подходы / А. Парсеба, И. Солодов // Экономические стратегии. - 2004. - № 5-6. - С. 142-145.

CONTROLLING AS A PURPOSEFUL EVOLUTION MANAGEMENT

TECHNOLOGY

E.A. Styopochkina

The article illustrates a comparative analysis of the existing controlling definitions and concepts. Some results of the budgeting and controlling systems collations are demonstrated. The general roster of controlling functions within an enterprise management system is presented. The controlling implementation and improvement methodological approach is worked out.

Key words: controlling theory, budgeting, comprehensive indicators system, management controlling mechanism.