Законодательное регулирование акцизного налогообложения: практика иностранных государств

ЗАКОНОДАТЕЛЬНОЕ РЕГУЛИРОВАНИЕ АКЦИЗНОГО НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ: ПРАКТИКА ИНОСТРАННЫХ ГОСУДАРСТВ

Баразгова Лариса Каспалатовна, аспирантка кафедры финансового и административного права

Всероссийская государственная налоговая академия Министерства финансов Российской Федерации

Аннотация: Основная цель данной статьи - обратить внимание ученых, законодателей и других к важности проблем правового регулирования акцизного налогообложения в России и иностранных государствах. Российское законодательство об акцизах неразвито, поэтому было бы полезным проанализировать практику иностранных государств. В статье также уделяется внимание акцизному налогообложению во внешнеэкономических связях.

Ключевые слова: обязанность по уплате акцизов, акцизный налог, взыскание акцизов, акцизное налогообложение во внешнеэкономических связях, доходные пошлины, защитные пошлины.

Акцизам как разновидности косвенных налоговых платежей законодатель уделяет в последнее время пристальное внимание, поскольку перспективность существования акцизов демонстрирует многовековая история развития косвенного обложения. Кроме того, для государства привлекательна возможность увеличения бюджетных поступлений за счет повышения собираемости налогов с высокорентабельных производств.

В предлагаемой работе рассмотрена не столько система «внутреннего» акцизного налогообложения, сколько правовые аспекты взимания «внешних» акцизов. Акцизы, взимаемые при перемещении товаров через таможенную границу в практике различных государств, заслуживают пристального внимания, что и является основной задачей данной статьи.

Сегодня используется, как минимум, три наиболее распространенных определения акцизов: первое - это собственно понятие "акциз" или "акцизы"; второе - это "акцизная пошлина"; третье - "акцизный налог". В британской литературе четкая грань между понятиями «акцизная пошлина» и «акциз» отсутствует и, как правило, наибольшее распространение имеет понятие «акциз» (excise duty), В законодательстве Индии действуют нормы (акт от 24 декабря 1957 г.) о дополнительных акцизных пошлинах на товары особой важности, в американском налоговом законодательстве используется понятие акцизный налог (excise tax). Использование в Соединенных Штатах понятия «акцизный налог» обусловлено его статутным закреплением в подтитуле D, титула 26 Свода законов США «Различные акцизные налоги» и в подтитуле E «Алкоголь, табак и некоторые другие акцизные налоги».

В целом мировой опыт раскрывает значение акцизов в нескольких видах:

1) как налогов, взимаемых правительством с производства, продажи и потребления определенных товаров;

2) как налогов, взимаемых за право или разрешение заниматься определенным видом деятельности, торговли или услуг;

3) правительственный сбор, взимаемый при производстве или продаже некоторых видов товаров, произведенных или импортированных для внутреннего потребления;

4) как аналог внутренних доходов (internal revenue tax).

Надо отметить, что подразделения акцизов на пошлины и налоги условно. Достаточно сказать, что, например, в законодательстве Гонконга вообще не используется понятие «акцизы», а в Ордонансе от 16 октября 1963 года «Об облагаемых пошлинами товарах» основным понятием является просто «пошлина», в то же время, налоговое законодательство Китайской Народной Республики использует понятие «потребительский налог». Следует иметь в виду, что иногда за понятием «акцизы» может быть совсем иной налог, пошлина или сбор.

Например, в пятидесятые годы в Великобритании налог на зрелища и пошлина с пари обозначались как «акцизные пошлины», что было вызвано необходимостью в бюджете классифицировать акцизные доходы. Сюда же входил и потребительский налог, подлежащий уплате как с отечественных, так и с импортных товаров. Закон Великобритании от 24 декабря 1999 года "О таможенных пошлинах и акцизах" определяет пошлины, установленные на основании этого закона, как таможенные и акцизные пошлины. В России наибольшее распространение получило понятие "акцизы". В отношении каждой из облагаемых единиц слово "акцизы", как правило, используется в единственном числе. Исходя из этого, на вопрос о том, почему один из налогов называется акциз, можно ответить, что косвенный налог, включаемый в цену определенных товаров, прежде всего потребительских, именуется акцизом в силу традиции; его принято так называть.

Согласившись с тем, что акциз является налогом, его можно определить как обязательный, индивидуальный, безвозмездный платеж налогового характера, взимаемый в публичных целях с юридических лиц, в том числе при перемещении определенной номенклатуры товаров через таможенную границу государства, и зачисляемый в федеральный бюджет. Например, если увязывать акцизы с их субъектами, то они, так же как и налог на прибыль, относятся к платежам с юридических лиц. По характеру использования, акцизы представляют собой платежи не целевого, общего значения. По

форме возложения налогового бремени акцизы, так же как и налог на добавленную стоимость, являются косвенными налогами. В этом случае юридический и фактический плательщик не совпадает в одном лице.1

По территориальному уровню акцизы относятся к платежам федерального значения, которые взимаются на всей территории государства; круг их плательщиков и основные элементы определяются федеральными законами. Во внешнеторговом обороте акцизы имеют статус так называемых таможенных платежей. Товары, облагаемые акцизами, как правило, указаны в специальном перечне. По различным причинам (конъюнктура рынка, экономическая ситуация в стране и т.п.) список подакцизных товаров может быть изменен. Расширение номенклатуры облагаемых акцизами товаров и включение в него облагаемых услуг ведет к относительному стиранию граней между акцизами и налогом на добавленную стоимость. В этом случае акциз называют универсальным. Наибольшее распространение среди косвенных налогов получил именно «универсальный акциз», который в настоящее время действует во многих странах в форме налога на добавленную стоимость (НДС). Например, на Мальте, в соответствии с ч. V Акта от 10 июня 1997 года N XII "О таможенных пошлинах и акцизах", можно сказать параллельно с акцизным налогом на импорт и акцизным налогом на товары, применяется «акцизный налог на услуги» (excise tax on services).

В противоположность такому налогу, «индивидуальный акциз» - это надбавка к ценам основных потребительских товаров. Правовая регламентация взимания акцизов в Российской Федерации на сегодняшний день свидетельствует о наличии некоторых приоритетных направлений государственного регулирования в сфере акцизного налогообложения. В частности, это взимание акцизов по операциям с алкогольной продукцией и по операциям с нефтепродуктами.

Государству необходимо повысить собираемость налогов с высокорентабельных производств и оборотов, к которым относятся вышеназванные сферы. Происходящий процесс правового регламентирования отношений, связанных с извлечением дохода в указанных сферах, не всегда последователен и удачен. Но, так или иначе, методом проб и ошибок, государство, создавая правовую базу, максимально исключает легальные возможности избегания налогообложения высокорентабельных

1 См. подробнее: Налоговое право. Учебник / Под ред. С.Г. Пе-пеляева. М., 2003.Налоговое право России. Общая часть: Учебник под ред. Н.А. Шевелевой. М., 2007.Финансовое право / под ред. Е.Ю. Грачевой, Г.П. Толстопятенко. М.: Проспект. 2009. Абдурахманов О.К. Налоговые системы зарубежных стран: промышленно развитые страны, развивающиеся страны, налоговые «оазисы». М.: Палеотип. 2005.

производств, существующие по причине пробелов в законодательстве._Изыскание и правовое установление наиболее оптимальных способов налоговых изъятий в виде акцизов требует исследования сущности этих налоговых платежей, обусловленной единством экономической и правовой природы косвенных налогов. Основным отличием акцизов от прочих налогов и обязательных платежей на потребление является их специфическая сфера применения - потребление конкретного товара (услуги) или группы товаров (услуг). Это отличает акцизы от НДС и от всевозможных платежей и сборов за пользование общественными товарами или услугами (гербовые сборы, сборы за пересечение границы и т.д. Акцизную группу налогов можно условно разделить на акцизы, взимаемые с предметов массового спроса (предметов первой необходимости), акцизы с предметов второстепенной необходимости, а также акцизы с предметов роскоши.

Существует три основных вида акцизов, подразделяемых в зависимости от функции, которую они выполняют.

К первой группе относятся так называемые традиционные акцизы на алкоголь и табачные изделия. Взимание данного вида акциза преследует две основных цели: ограничение потребления вредных для здоровья продуктов и фискальную. В процессе правового регулирования акцизного налогообложения (в частности обложения высокорентабельного производства) важно соблюдать требование размежевания норм налогового и других отраслей законодательства, поскольку многие вопросы производства и оборота подакцизной продукции относятся к сфере административноправового регулирования. Нормы налогового права не должны регулировать те отношения, которые относятся к компетенции других отраслей права.

Ко второй группе относятся акцизы на горючесмазочные материалы, которые помимо фискальной функции выполняют еще и роль платежа за пользование автодорогами

Третья группа включает в себя акцизы на так называемые «люксовые» товары и, как правило, не имеет целенаправленной фискальной функции. В большей степени данный вид акциза призван играть перераспределительную роль, так как основными потребителями «люксовых» товаров являются более состоятельные граждане. В правовой литературе нередко отмечается, что есть возможность за счет акцизов повысить налогообложение состоятельных слоев населения и ослабить налоговую нагрузку основной массы населения путем уменьшения ставок НДС. При этом законодателю необходимо «соблюдать чувство меры», так как чрезмерное налогообложение приведет к подавлению производства предметов роскоши. Повышение ставок приведет к росту цен, что может вызвать сокращение спроса,

а, следовательно, и производства, сопровождаемое сокращением прибыли и налоговых поступлений.

Особо следует выделить еще одну группу акцизных платежей - это акцизы, взимаемые при перемещении подакцизных товаров и минерального сырья через таможенную границу государства. Акцизы этой группы можно назвать внешними в отличие от акцизов, взимаемых на внутреннем рынке. Внешние акцизы являются средством финансовоправового регулирования внешнеторговой деятельности государства. Особенностью косвенного налогообложения внешнеэкономической деятельности является то, что в зависимости от состояния политических и экономических связей данного государства, в зависимости от политической либерализации или протекционизма во внешней торговли, в зависимости от необходимости привлечения в экономику страны иностранных инвестиций, каждое государство вправе применять в косвенном налогообложении разные режимы:

1. Национальный режим - означает, что для сделок с участием иностранных физических или юридических лиц применяются такие же ставки и возможности получения налоговых льгот, как и для национальных компаний.

2. Режим наиболее благоприятствуемой нации -предполагает, что налоговые ставки и налоговые льготы применяются такие же, как и для иностранных компаний, не пользующихся правом для получения национального режима.

3. В ряде случаев страны, не пользующиеся предпочтениями во внешнеэкономических отношениях с данным государством могут попасть под режим «бойкота», при этом к компаниям резидентам таких государств, а также для национальных субъектов внешнеэкономической деятельности, ведущих операции с данным государством, может применяться более высокая ставка таможенных пошлин и прочих сборов.

Таможенно - тарифные системы государств -объект регулирования со стороны многочисленных, межгосударственных многосторонних соглашений, основной задачей которых является соблюдение баланса в налогообложении и «налоговой справедливости». Основным элементом системы регулирования российского импорта является таможенный тариф, который как акцизы и внешний НДС является регулятором внешнеэкономической деятельности. По мере формирования новой экономической политики России во внешнем мире, с новой иерархией экономических интересов, акцизы и таможенный тариф приобрели торгово-политический характер. К настоящему времени номинальный уровень таможенного обложения в России значительно выше, чем в развитых странах, но значительно ниже, чем в большинстве развивающихся стран.

Во многих развивающихся странах, объективно находящихся сейчас в лучшем положении, чем Россия, и при этом являющихся еще членами ВТО (например, в Бразилии, Мексике, Аргентине), средний уровень тарифов все же выше, чем у нас.

России, конечно, не следует механически копировать налоговое законодательство, акцизное и тарифное регулирование других государств, поскольку любые меры налогового и внешнеторгового регулирования, ограничивающие свободное движение товаров и капиталов могут играть двоякую роль: 1) «созидательную», способствуя преобразованию экономики и обеспечению ее роста; 2) «сдерживающую» оборот товаров, работ услуг, движение капитала. Импортные пошлины широко используются в торгово-политических и тарифных преференциях. В торгово-политических отношениях между странами применяется принцип наиболее благоприятствуемой нации, который дает право пользоваться всеми преимуществами и льготами, предоставляемыми любым третьим государствам. Изъятия из указанного принципа касаются развитых стран, которые должны предоставлять уступки всем развивающимся странам и распространять на них все уступки, которые они предоставляют друг другу, но при этом не требуют взамен от развивающихся стран каких бы то ни было уступок.

Постановление Правительства Российской Федерации от 26.04.2008 г. №311 «Об утверждении перечня стран-пользователей схемой преференций Российской Федерации и списка товаров на которые при импорте на территорию Российской Федерации преференциальный режим не распространяется» утвердило перечень стран-пользователей схемой преференций Российской Федерации в количестве 145 государств и список товаров, на которые при импорте на территорию нашей страны преференциальный режим не распространяется.

Постановлением Правительства РФ от 14.10.2003 N 626 (в ред. от 07.08.2006 № 839) регламентирован перечень товаров и оборудования, освобождаемых от обложения таможенной пошлиной. Таким образом, нормами таможенного законодательства устанавливаются льготы по обложению таможенной пошлиной в отношении иностранных инвесторов.

Но не только тарифное регулирование, но и эффективное налоговое регулирование, в частности, акцизное налогообложение экспортно-импортных операций, обязано стать важным фактором создания условий, обеспечивающих максимально возможное привлечение иностранных инвестиций в отечественную экономику. То есть, нецелесообразно акцентировать внимание только на таможенных пошлинах - нужно учесть и льготы по другим видам платежей. Льготы должны касаться уплаты участниками экспортно-импортных операций акци-

зов. Учитывая, что такие освобождения также являются специальными преимуществами для субъектов внешней торговли, они носят название налоговых льгот. Такую совокупность льгот можно назвать в Налоговом кодексе РФ «таможенными тарифно-налоговыми преференциями» и понимать под ними преимущества в области уплаты таможенных платежей и налогов, предоставляемые субъектам внешнеэкономической деятельности при перемещении товаров через таможенную границу Российской Федерации.

Тарифно-налоговые преференции не могут носить индивидуальный характер и должны предоставляться во всех случаях, кроме совершения деяний, носящих противоправный характер. На данное обстоятельство уже обращал внимание Высший Арбитражный Суд РФ, подчеркнувший невозможность лишения тарифно-налоговых льгот при отсутствии доказательств нелегитимного поведения. Так, Высший Арбитражный суд РФ, рассмотрел в судебном заседании заявление Астраханской таможни от 24.01.2008 N 01-03-29/1057 о пересмотре в порядке надзора решения Арбитражного суда Астраханской области от 06.07.2007 и постановления Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 24.10.2007 по делу N А06-3518/2007-14 с участием ООО "Транспортная фирма "Персеполис" (г. Астрахань).

ООО "Транспортная фирма "Персеполис" обратилась в Арбитражный суд Астраханской области с заявлением о признании незаконными действий Астраханской таможни выразившихся в отказе предоставить обществу льготу по оплате таможенных пошлин (с учетом уточнения требований в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).Решением суда первой инстанции от 06.07.2007 заявленное требование удовлетворено. В суде апелляционной инстанции дело не рассматривалось. Федеральный арбитражный суд Поволжского округа постановлением от 24.10.2007 решение оставил без изменения.

В заявлении, поданном в Высший Арбитражный Суд Российской Федерации, о пересмотре названных судебных актов в порядке надзора таможенный орган ссылается на неправильное применение судами норм материального и процессуального права, указывая в том числе на то, что на момент таможенного оформления обществом судна порядок предоставления тарифной льготы в виде освобождения от обложения ввозной таможенной пошлины судов, регистрируемых в Российском международном реестре судов, не был установлен, с учетом чего суды необоснованно, по мнению таможенного органа, сочли незаконным отказ в предоставлении обществу тарифной льготы. Как следует из обжалуемых судебных актов, общество выполнило требования, установленные Законом "О

таможенном тарифе", для получения тарифной льготы, в связи с чем отказ таможенного органа в ее предоставлении является незаконным.

В связи с изменениями налогового законодательства с 1 января 2007 Существенно изменился порядок налогообложения подакцизных товаров, ввозимых из стран - членов СНГ. Ранее подакцизные в РФ товары, происходящие с территории стран СНГ, при ввозе на территорию России акцизами не облагались (за исключением товаров, подлежащих маркировке специальными марками). В соответствии с договоренностью между странами СНГ акцизы должны были уплачиваться предпри-ятием-производителем в бюджет своего государства. В настоящее время подобная льгота при ввозе товаров из стран СНГ не предусмотрена и действует общий порядок. При этом сумма акциза, подлежащего уплате по товарам, происходящим и ввозимым с территории государств СНГ, уменьшается на сумму акциза, уплаченного в стране их происхождения. Таким образом, подакцизные товары, ввозимые как из государств дальнего зарубежья, так и из стран СНГ, теперь находятся в равном положении.

Акцизный таможенный пост выдает импортеру марки только при условии обеспечения уплаты ввозной таможенной пошлины, налога на добавленную стоимость, не уплаченной при покупке марок части акцизов в виде гарантии банка или иного кредитного учреждения или внесения на депозит акцизного таможенного поста причитающихся сумм.

Не менее актуальна тема двойного налогообложения при перемещении подакцизных товаров и минерального сырья через таможенную границу государства. Действительно, некоторые виды товаров подпадают одновременно под обложение и таможенными пошлинами, и акцизами.

Как известно, в соответствии с принципом однократности налогообложения один и тот же объект может облагаться налогом одного вида только один раз за определенный период налогообложения. "Совмещение" акцизов и таможенных пошлин возможно благодаря их разграничению на так называемые revenue duties (доходные пошлины) и protective duties (защитные пошлины). Доходные пошлины, как следует из их названия, устанавливаются, прежде всего, для увеличения дохода бюджета. Они применяются, потому что считается приемлемым, чтобы потребители товаров содействовали доходам, вне зависимости от того, откуда происходят товары. Алкогольные напитки, например, могут облагаться доходными пошлинами, когда они импортируются. При этом подразумевается, что таможенные пошлины на импорт товаров и акцизы на продукцию, произведенную в государстве, должны быть в основном одинаковыми. Защитные пошлины, будучи больше по своей юридиче-

ской природе таможенными пошлинами, имеют основной задачей защиту отечественных производителей от усиления иностранной конкуренции, и в таких случаях, естественно, не уравновешиваются акцизами. В доходах от таможенных пошлин и акцизов такие пошлины занимают более чем скромное место.

Правовая система регулирования устранения многократного международного налогообложения рассматривается в принципе в широком значении, охватывая различные виды налогов, если они более одного раза взимаются с одного и того же объекта и (или) лица.

Двойное обложение возможно во всех налогах: прямых и косвенных, в налогах на доход и имущество, налогах на владение, обращение и потребление, в таможенных налогах и пошлинных сборах. Что касается акцизов и таможенных пошлин, то в этой области международная практика сделала более всего в отношении устранения двойного обложения.2

В ходе согласования налоговых законодательств участников ЕЭС была проведена обязательная и постепенная унификация взимания косвенных налогов. Некоторые акцизы отменили вообще (на чай, кофе, сахар), другие косвенные налоги стали взимать по единым ставкам.

В дальнейшем возникла идея постепенного перехода от общей налоговой политики к созданию территории с общим налоговым режимом3.

В связи с глобализацией и развитием международной торговли для устранения двойного налогообложения в области косвенных налогов в большинстве стран применяется освобождение экспорта товаров от внутренних косвенных налогов и обложение импорта косвенными налогами, аналогичными внутренним (пограничные уравнительные налоги). Становление Всемирной Торговой Организации, присоединение к ней все большего количества государств, а также укрепление ее авторитета на международной арене способствует распространению правил о разграничении юрисдикции государств в области косвенного налогообложения на основе принципа страны назначения, что предполагает устранение двойного налогообложения4.

Применения во внутреннем законодательстве метода освобождения и презумпции о месте реализации услуг обычно бывает достаточно для устранения международного двойного налогообложения. Для целей устранения двойного налогообло-

2 См подробнее: Толстопятенко Г.П. Европейское налоговое право.М.Норма.2000; Козырин А.Н. Таможенное право / Учебник для вузов. М.2007; Кучеров И.И. Налоговое право зарубежных государств / Учебник для вузов. М. Юридинформ 2008..

3 Пеекин Д.М. Презумции в косвенном налогообложении // Ваш налоговый адвокат 2000 №3.С.7.

4 Смитиенко Б.М. Международные экономические отношения / Учебник для вузов .М. Международные отношения. 2009. С.45

жения в области косвенных налогов в случае разногласий могут использоваться нормы документов Всемирной Торговой Организации, если заинтересованные государства являются ее членами. Несмотря на то что Россия еще не вступила в ВТО, приходится считаться с правовым регулированием в рамках ВТО, т.к. в число ее членов входят крупные торговые партнеры России. Именно в документах ВТО, а ранее в ГАТТ, нужно искать объяснение практике и регулированию международного косвенного налогообложения. Вопрос о соблюдении принципа однократности обложения актуален для России. Акцизы на нефть применяются в Российской Федерации с 1 апреля 1996 года.

Это дата отмены вывозной таможенной пошлины (п. 2 Приказа ГТК России от 30 апреля 1996 года N 261 (с изм. от 14 октября 1996 года) "О ставках вывозных таможенных пошлин"). Целью обложения вывозимой нефти была активизация поступлений доходов в федеральный бюджет. В отличие от нефти, реализуемой нефтедобывающими организациями на внутреннем рынке, взимание акцизов при вывозе нефти с российской таможенной территории осуществляется '"таможенными органами Российской Федерации в соответствии с налоговым законодательством Российской Федерации и применительно к порядку, установленному таможенным законодательством Российской Федерации" .

Применение государственных внутренних законодательных мер по урегулированию двойного налогообложения в одностороннем порядке происходит заключения международных налоговых соглашений. В одностороннем порядке проблема устранения двойного налогообложения не решается, т.к. для каждого государства существует двоякая задача: обеспечение достаточных налоговых поступлений в бюджет и создание оптимальных условий для экономического развития. Решение проблемы требует координации национальной налоговой политики государства на международном уровне.

Акцизы, будучи внутренними налогами, не являются объектом международно-правового регулирования, поскольку их применение не регламентируется торговыми договорами и соглашениями и находится в ведении национальных органов власти. Отдельные виды ввозимых на таможенную территорию РФ подакцизных товаров подлежат обязательной маркировке акцизными марками, что влечет особенности их уплаты по сравнению с соответствующими таможенными пошлинами.

Для оперативного привлечения капиталовложений из-за рубежа в реальный сектор экономики необходимо ускорить принятие законодательных актов, определяющих порядок установления и применения так называемых поощрительных пошлин, которые будут использоваться в отношении това-

ров инвестиционного назначения, ввозимых на таможенную территорию РФ в рамках соответствующих инвестиционных соглашений. Создание благоприятного инвестиционного климата - одна из важных задач государства в сфере реализации направлений налоговой и таможенной политики.

СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ:

1. Налоговое право. Учебник / Под ред. С.Г. Пепеляева. М., 2003.

2. Налоговое право России. Общая часть: Учебник под ред. Н.А. Шевелевой. М., 2007.

3. Финансовое право / под ред. Е.Ю. Грачевой, Г.П. Толстопя-тенко. М.: Проспект. 2009.

4. Абдурахманов О. К. Налоговые системы зарубежных стран: промышленно развитые страны, развивающиеся страны, налоговые «оазисы». М.: Палеотип. 2005.

5. Мигашкина Е.С. Налоговые системы зарубежных стран. М.: МГУУ Правительства Москвы. 2005.

деятельности налоговых органов при установлении акцизов. Тема, затронутая в статье, является новой для науки налогового права, содействует осмыслению современных категорий и понятий, показывает творческую зрелость автора. Статья может быть рекомендована к публикации в юридическом журнале.

Петрова Г.В., д.ю.н, профессор Заведующая кафедрой международного частного права и гражданского процесса ВГНА Минфина России

Рецензия

Работа Баразговой Л.К. посвящена актуальной проблеме юридической регламентации акцизного налогообложения в практике иностранных государств, которое находится под сильным влиянием комплекса норм и принципов международного налогового и торгового права. Воздействие данных норм на взимание акцизов во внешней торговле обуславливает необходимость вырабатывания новых подходов к пониманию на базе российского и зарубежного опыта современной природы акцизных правоотношений, возникающих в процессе экспортно-импортных связей. Актуальность статьи обусловлена наличием комплекса экономико-правовых факторов, каких как высокий уровень активности налоговых и таможенных органов зарубежных государств; рост числа судебных налоговых споров. .Данный анализ представляет не только теоретический, но и практический интерес для обеспечения гарантий стабильности налоговой и внешнеторговой политики разных стран. По-новому рассмотрены вопросы модернизации правового обеспечения внешнеэкономической