Авторские экземпляры - учет и налогообложение

АВТОРСКИЕ ЭКЗЕМПЛЯРЫ — УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ

В. В. АВДЕЕВ,

консультант по налогам и сборам

В процессе своей деятельности издательства традиционно заключают с авторами договоры на передачу имущественных прав на произведение. Как правило, в эти договоры включается пункт о том, что после выхода произведения из печати автору предоставляются авторские экземпляры в определенном количестве.

Рассмотрим, что представляют собой авторские экземпляры, а также как они отражаются в бухгалтерском и налоговом учете издательства.

Итак, в общепринятом понимании, авторские экземпляры — это экземпляры, бесплатно выдаваемые издательством автору после выхода его произведения из печати.

Передача автору бесплатного авторского экземпляра, как правило, предусмотрена условиями договора, иначе говоря, является договорной обязанностью издательства.

Налоговый учет. В соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость (НДС) признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, а также передача имущественных прав. При этом реализацией товаров (работ, услуг) в целях НДС признается также передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе.

Таким образом, передача автору авторских экземпляров признается реализацией в целях налогообложения НДС как передача права собственности на безвозмездной основе.

Порядок определения налоговой базы по НДС применительно к безвозмездной передаче продукции установлен п. 2 ст. 154 НК РФ. В соответствии с указанной нормой при реализации продукции на безвозмездной основе налоговая база определяется как стоимость указанной продукции, исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, анало-

гичном предусмотренному ст. 40 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Следует обратить внимание, что с 01.01.2012 при реализации продукции на безвозмездной основе налоговая база будет определяться исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 105.3 НК РФ. На это указывает Федеральный закон от 18.07.2011 № 227-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием принципов определения цен для целей налогообложения» (далее — Федеральный закон № 227-ФЗ).

Моментом определения налоговой базы по НДС при реализации продукции на безвозмездной основе согласно п. 1 ст. 167 НК РФ является день передачи продукции.

Налогообложение в силу подп. 3 п. 2 ст. 164 НК РФ производится по налоговой ставке 10 %, если на безвозмездной основе осуществляется реализация:

— периодических печатных изданий;

— книжной продукции, связанной с образованием, наукой и культурой.

Исключением являются периодические печатные издания рекламного или эротического характера, а также книжная продукция рекламного и эротического характера, они облагаются по налоговой ставке 18 %.

Следует отметить, что в целях подп. 3 п. 2 ст. 164 НК РФ под периодическим печатным изданием понимается газета, журнал, альманах, бюллетень, иное издание, имеющее постоянное название, текущий номер и выходящее в свет не реже одного раза в год.

К периодическим печатным изданиям рекламного характера относятся периодические печатные издания, в которых реклама превышает 40 % объема одного номера периодического печатного издания.

Перечень видов периодических печатных изданий и книжной продукции, связанной с образованием, наукой и культурой, облагаемых при их реализации НДС по ставке 10 %, утвержден постановлением Правительства Российской Федерации от 23.01.2003 № 41.

Что касается налогообложения в целях налога на прибыль организаций, то стоимость безвозмездно переданных автору авторских экземпляров не учитывается в расходах, что следует из п. 16 ст. 270 НК РФ. Также при налогообложении не учитываются расходы, связанные с такой передачей.

Получение автором бесплатных экземпляров издания с точки зрения налога на доходы физических лиц (НДФЛ) рассматривается как получение дохода в натуральной форме.

Пунктом 1 ст. 211 НК РФ установлено, что при получении физическим лицом, признаваемым плательщиком НДФЛ, дохода от организаций в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг), иного имущества налоговая база определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), иного имущества, исчисленная исходя из их цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному ст. 40 НК РФ (с учетом НДС, акцизов для подакцизных товаров).

Следует обратить внимание, что с 01.01.2012 налоговая база по НДФЛ будет определяться исходя из стоимости товаров (работ, услуг), иного имущества, исчисленной из цены, определяемой на основании ст. 105.3 НК РФ (с учетом НДС, акцизов для подакцизных товаров) (ст. 2 Федерального закона № 227-ФЗ).

Таким образом, при получении автором дохода в виде авторских экземпляров налоговая база по НДФЛ определяется исходя из отпускных цен издательства.

Согласно п. 1 ст. 226 НК РФ российские организации, от которых физическое лицо получило доходы, обязаны исчислить, удержать у физического лица и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 224 НК РФ. При этом сумму НДФЛ, исчисленную с доходов в натуральной форме, российские организации как налоговые агенты должны удержать за счет денежных выплат, произведенных в пользу физического лица, что следует из п. 4 ст. 226 НК РФ. В рассматриваемом случае издательство должно удержать НДФЛ из сумм, выплачиваемых автору (например с авторского гонорара).

Необходимо обратить внимание, что при невозможности удержать у автора исчисленную сумму

налога издательство на основании п. 5 ст. 226 НК РФ обязано не позднее одного месяца с даты окончания налогового периода, в котором возникли соответствующие обстоятельства, письменно сообщить автору и налоговому органу по месту своего учета о невозможности удержать налог и сумме налога.

При этом для сообщения издательству необходимо использовать форму 2-НДФЛ «Справка о

доходах физического лица за 20_год», что следует

из п. 2 приказа ФНС России от 17.11.2010 № ММВ-7-3/611@ «Об утверждении формы сведений о доходах физических лиц и рекомендаций по ее заполнению, формата сведений о доходах физических лиц в электронном виде, справочников».

На основании ч. 1 ст. 7 Федерального закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования» (далее — Закон № 212-ФЗ) объектом обложения страховыми взносами для плательщиков-организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые в пользу физических лиц:

— в рамках трудовых отношений и гражданско-правовых договоров, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых лицам, указанным в п. 2 ч. 1 ст. 5 Закона № 212-ФЗ);

— по договорам авторского заказа, договорам об отчуждении исключительного права на произведения науки, литературы, искусства, издательским лицензионным договорам, лицензионным договорам о предоставлении права использования произведения науки, литературы, искусства.

В силу ч. 1 ст. 8 Закона № 212-ФЗ база для начисления страховых взносов для плательщиков-организаций определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных ч. 1 ст. 7 Закона № 212-ФЗ, начисленных организацией за расчетный период в пользу физических лиц, за исключением сумм, указанных в ст. 9 Закона № 212-ФЗ. При этом расчетным периодом по страховым взносам признается календарный год.

В соответствии с ч. 6 ст. 8 Закона № 212-ФЗ при расчете базы для начисления страховых взносов выплаты и иные вознаграждения в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг) учитываются как стоимость этих товаров (работ, услуг) на день их выплаты, исчисленная исходя из их цен, указанных

сторонами договора, а при государственном регулировании цен (тарифов) на эти товары (работы, услуги) — исходя из государственных регулируемых розничных цен. При этом в стоимость товаров (работ, услуг) включается соответствующая сумма НДС, а для подакцизных товаров и соответствующая сумма акцизов.

Таким образом, исходя из буквального прочтения вышеназванных норм, следует, что если в договоре указано, что авторские экземпляры передаются безвозмездно, то база для начисления страховых взносов будет равна нулю.

Бухгалтерский учет. Как уже отмечалось ранее, передача автору бесплатного авторского экземпляра, как правило, предусмотрена условиями договора, иначе говоря, является договорной обязанностью издательства.

Следовательно, себестоимость передаваемых бесплатно авторских экземпляров признается в бухгалтерском учете расходами по обычным видам деятельности издательства. На это же указывает п. 5 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 № 33н.

Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению, утвержденными приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н для учета расходов по обычным видам деятельности предусмотрен счет 90 «Продажи», субсчет 90-2 «Себестоимость продаж».

Таким образом, себестоимость переданных бесплатных авторских экземпляров отражается по дебету счета 90 «Продажи», субсчета 90-2 «Себестоимость продаж» в корреспонденции со счетом 43 «Готовая продукция».

Пример. Издательство заключило с автором договор, одним из условий которого является передача автору научного труда 15 бесплатных авторских экземпляров книги. Себестоимость одного экземпляра составляет 50 руб. Отпускная цена книги — 88 руб. (в том числе НДС — 10%, или 8 руб.). В данном примере удержание НДФЛ не рассматривается.

В бухгалтерском учете издательства передача бесплатных экземпляров книг будет отражаться следующими записями:

Д-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» К-т сч. 90 «Продажи», субсчет 90-2 «Себестоимость продаж» — 1 320 руб. (88руб. • 15 экз.) — переданы автору бесплатные авторские экземпляры;

Д-т сч. 90 «Продажи», субсчет 90-3 «Налог на добавленную стоимость» К-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты с бюджетом по НДС» — 109,1 руб. [(88 руб. — 8 руб.) • 15 экз. • • 10 /110] — начислен НДС со стоимости бесплатных авторских экземпляров;

Д-т сч. 90 «Продажи», субсчет 90-2 «Себестоимость продаж» К-т сч. 43 «Готовая продукция» — 750 руб. (50руб. • 15 экз. книг) — списана себестоимость переданных бесплатных авторских экземпляров.

Список литературы

1. Налоговый кодекс РФ (часть вторая): Федеральный закон от 05.08.2000 № 117-ФЗ.

2. О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием принципов определения цен для целей налогообложения: Федеральный закон от 18.07.2011 № 227-ФЗ.

3. О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования: Федеральный закон от 24.07.2009 № 212-ФЗ.

4. Об утверждении формы сведений о доходах физических лиц и рекомендаций по ее заполнению, формата сведений о доходах физических лиц в электронном виде, справочников: приказ ФНС России от 17.11.2010 № ММВ-7-3/611@.

5. Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99: приказ Минфина России от 06.05.1999 № 33н (в ред. от 18.09.2006) .

6. О Перечне видов периодических печатных изданий и книжной продукции, связанной с образованием, наукой и культурой, облагаемых при их реализации НДС по ставке 10 процентов: постановление Правительства Российской Федерации от 23.01.2003 № 41.

* * *