Основные направления развития законодательства Российской Федерации по деофшоризации экономики

© 2015 г. А.А. Орлова

основные направления развития законодательства российской федерации по деофшоризации экономики

Орлова Анастасия Александровна - доцент кафедры налогообложения Северо-Западного института повышения квалификации ФНС России, канд. экон. наук

В России работа по реализации мер противодействия действиям недобросовестных налогоплательщиков началась в 2012 году с принятием правил налогового регулирования трансфертного ценообразования.

Федеральным законом от 18.07.2011 № 227-ФЗ с 1 января 2012 г. в России введены новые правила налогового регулирования трансфертного ценообразования, которые основаны на руководстве ОЭСР по трансфертному ценообразованию.[1] Правила принципиально изменили порядок определения цен для целей налогообложения.

Основной целью введения новых норм является упорядочение и повышение эффективности налогового контроля за правильностью исчисления и полнотой уплаты налогов при применении трансфертного ценообразования, уточнение перечня взаимозависимых лиц и совершенствование основ определения соответствия цен, примененных в контролируемых сделках, рыночным (регулируемым) ценам для целей налогообложения, создание действенных механизмов противодействия использованию трансфертных цен в целях минимизации налогов.

Налоговый кодекс (НК) Российской Федерации (РФ) дополнен разделом У.1, регулирующим вопросы взаимозависимости лиц для целей налогообложения, общие положения о ценах и налогообложении, методы, используемые при определении соответствия цен, примененных в сделках, рыночным ценам для целей налогообложения и круг контролируемых сделок, а также вопросы налогового контроля и соглашений о ценообразовании.

Налогоплательщики обязаны уведомлять налоговые органы о совершенных ими в календарном году контролируемых сделках, указанных в ст. 105.14 НК РФ. Сведения о контролируемых сделках указываются в уведомлениях о контролируемых сделках, направляемых налогоплательщиком в налоговый орган по месту его нахождения (месту его жительства) в срок не позднее 20 мая года, следующего за календарным годом, в котором совершены контролируемые сделки.

Упомянутые документы аналогичны используемым в международной практике и могут быть составлены по группе однородных сделок.

Предусматривается право налогоплательщика на заключение с налоговым органом предварительного соглашения о ценообразовании для целей налогообложения. Институт соглашений о ценообразовании широко используется в международной практике и позволяет лицам до совершения контролируемых сделок заключить с налоговыми органами соглашения, в которых фиксируются порядок определения цен для целей налогообложения. Выполнение условия соответствующего соглашения не должно повлечь последующего доначисления налоговыми органами налогов по результатам контролируемых сделок.

Учитывая международную практику подготовки и заключения таких соглашений, установлена государственная пошлина за рассмотрение заявления налогоплательщика о заключении соглашения о ценообразовании.

Законом предусматривается налоговая ответственность:

- за неуплату или неполную уплату налогоплательщиком (налоговым агентом) сумм налога в результате применения цены в контролируемой сделке, не соответствующей рыночным ценам, и неправомерное непредставление в установленный срок этим налогоплательщиком (налоговым агентом) по запросу Федеральной налоговой службы полного комплекта документов, или представление таких документов, содержащих недостоверные сведения;

- за неправомерное непредставление в установленный срок налогоплательщиком уведомления о контролируемых сделках, совершенных в календарном году, или представление налогоплательщиком такого уведомления, содержащего недостоверные сведения;

- за нарушение налогоплательщиком условий соглашения о ценообразовании, повлекшее несоблюдение установленного Кодексом порядка определения цен для целей налогообложения.

Нормы и принципы российского законодательства соответствуют Международному стандарту регулирования трансфертного ценообразования, которым является руководство ОЭСР, однако следует отметить ряд особенностей: к контролируемым относятся внешнеторговые сделки, заключенные между лицами, не являющимися взаимозависимыми; для целей налогообложения по каждому виду сделки предусмотрена сумма доходов, при превышении которой сделка признается контролируемой; установлен приоритет применения метода сопоставимых рыночных цен; определена иерархия использования источников информации; введен штраф за непредставление в налоговые органы информации о совершении контролируемой сделки.

В 2013 году ФНС России впервые получила от налогоплательщиков информацию о контролируемых сделках - 4,6 тысяч уведомлений, между налогоплательщиками и ФНС России в 2013 году заключено 8 соглашений о ценах. Особое внимание ФНС России уделяет анализу сделок, совершенных с резидентами офшорных государств и территорий, включенных в перечень Минфина России в соответствии с приказом Минфина России 13.11.2007 № 108н, других низконалоговых юрисдикций, не входящих в указанный перечень.

В развитие законодательства по регулированию трансфертных цен федеральным законом от 16.11.2011 № 321-Ф3 введен институт консолидации налогоплательщиков с целью объединения налоговой базы по налогу на прибыль организаций для взаимозависимых организаций. Введение в действие института консолидации налогоплательщиков непосредственно связано с внесением изменений в законодательство Российской Федерации о налогах и сборах, направленных на совершенствование системы противодействия трансфертному ценообразованию.

При определенных условиях, к которым прежде всего следует отнести высокую долю участия одной организации в другой организации, что подразумевает высокую степень контроля со стороны управляющей компании за деятельностью дочерних обществ, а также ограничениях, взаимозависимые организации можно рассматривать как единое предприятие.

Предполагалось, что установление особого порядка исчисления и уплаты налога на прибыль организаций для консолидированных групп налогоплательщиков (КГН) позволит создать ряд преимуществ как для налогоплательщиков, так и для государства, в том числе использование консолидированной отчетности по налогу на прибыль организаций и уплата этого налога в целом, исходя из финансового результата по консолидированной группе налогоплательщиков, снижает стимулы для применения трансфертного ценообразования участниками КГН с целью минимизации сумм указанного налога. Соответственно, снижаются и негативные эффекты, связанные с перемещением налоговой базы между субъектами Российской Федерации и муниципальными образованиями.

Анализ основных итогов функционирования консолидированных групп, основанный на расчетах ФНС России, которые, в свою очередь, были произведены на данных, представленных налогоплательщиками по результатам 2013 года, в условиях создания КГН и без учета объединения организаций в КГН, показал, что функционирование КГН привело к следующим изменениям:

- росту поступлений налога на прибыль организаций в размере 47,4 млрд руб. в 76 % субъектов Российской Федерации (63 региона);

- снижению поступлений налога на прибыль организаций в размере 63,8 млрд руб. в 24 % субъектов Российской Федерации (20 регионов).

При этом анализ оценки влияния прироста или уменьшения поступлений налога на прибыль организаций от создания КГН в бюджеты регионов показал, что 74,0 % уменьшений поступлений (47,2 млрд руб.) приходится на 4 субъекта Российской Федерации. В свою очередь, прирост поступлений в аналогичном размере (47,4 млрд руб.) получили бюджеты 63 регионов.

При анализе изменений поступлений налога на прибыль организаций в связи с созданием КГН в общей сумме поступлений налога на прибыль организаций по субъектам Российской Федерации за 2013 год по сравнению с аналогичным периодом 2012 года наблюдается тенденция снижения общей суммы поступлений (на 9,9 %) по регионам, получившим положительный результат от создания КГН, при одновременном снижении количества таких регионов (на 3,1 %).

В результате, в 2014 году были внесены изменения в законодательство о налогах и сборах, направленные на приостановление процесса создания новых и расширения действующих КГН в 2015 году. При принятии этого решения предполагалось, что на протяжении 2015 года будет проведен анализ их деятельности и влияния на доходы бюджетов, а также сформулирована дальнейшая стратегия по отношению к таким группам.

Проведенный Минфином России анализ основных итогов функционирования консолидированных групп, основанный на данных ФНС России по результатам 2014 года, в условиях создания КГН и без учета объединения организаций в КГН, показал, что функционирование КГН в 2014 году привело к следующим изменениям:

- росту поступлений налога на прибыль организаций в размере 61,9 млрд руб. в 62 % субъектов Российской Федерации (53 региона);

- снижению поступлений налога на прибыль организаций в размере 127,0 млрд руб. в 38 % субъектов Российской Федерации (32 региона).

Снижение абсолютного объема исчисленного налога по предприятиям группы в результате их объединения в КГН происходит из-за того, что убыточные в отсутствие КГН организации получают возможность «предоставить» свои расходы в уменьшение доходов, получаемых другими участниками группы, также из-за того, что налоговая база зачастую перераспределяется в субъекты Федерации, где установлены пониженные ставки налога на прибыль. Одновременно поступления по налогу на прибыль организаций в консолидированные бюджеты субъектов Российской Федерации по данным Казначейства России за 2014 год по сравнению с аналогичным периодом 2013 года увеличились на 244,3 млрд рублей. Действующий режим КГН привел к сложностям при прогнозировании бюджетных доходов на уровне отдельного субъекта Российской Федерации, а также создал возможности для неожиданного снижения доходов бюджета субъекта, в котором расположены прибыльные предприятия, в случае получения крупных убытков налогоплательщиками в других регионах.

Принимая всё это во внимание, решение проблемы заключается в том, чтобы изменить порядок определения долей прибыли в КГН, исключающий чрезмерный выигрыш и преимущественное положение некоторых субъектов, не подкрепленное реальным результатом деятельности. Для этого необходимо сформулировать и описать алгоритм, позволяющий сглаживать последствия перераспределения сумм налога на прибыль между субъектами в результате деятельности КГН. Данный алгоритм должен применяться ответственным участником каждой консолидированной группы при определении доли прибыли, приходящийся на конкретный субъект.

С 2015 года в России введен порядок налогообложения прибыли иностранных компаний, контролируемых российскими налоговыми резидентами. В 2014 году федеральным законом от 24.11.2014 № 376-ФЗ внесены изменения в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации (в части налогообложения прибыли контролируемых иностранных компаний и доходов иностранных организаций), в соответствии с которым:

- контролирующим лицом иностранной организации признается физическое или юридическое лицо, доля участия которого в организации составляет либо более 25 %, либо более 10 %,

если доля участия всех лиц, признаваемых налоговыми резидентами РФ, в этой организации составляет более 50 %.

- определяются порядок налогообложения и основания освобождения от налогообложения прибыли контролируемой иностранной компании.

Кроме того, вводится обязанность налогоплательщиков сообщать в налоговые органы об участии в иностранных организациях, об учреждении иностранных структур без образования юридического лица, а также о контролируемых иностранных компаниях, в отношении которых они являются контролируемыми лицами.

В 2015 году облагаться налогом на прибыль или НДФЛ будет прибыль контролируемых иностранных компаний, если она составила более 50 млн рублей за год. За деяния, связанные с неуплатой или неполной уплатой сумм налога в результате невключения в налоговую базу в 2015-2017 годах прибыли контролируемой иностранной компании, уголовная ответственность не наступит, если ущерб, причиненный бюджетной системе РФ в результате преступления, возмещен в полном объеме. Также в главу 25 НК РФ введено понятие налогового резидентства для организаций. Совершенствование налогового администрирования в России направлено на обеспечение привлечения к налогообложению лиц, уклоняющихся от исполнения обязанностей налогоплательщика, в том числе посредством использования схем с участием «фирм-однодневок».

Среди важных изменений в области налогового администрирования необходимо выделить следующие:

- введение универсальных требований к использованию института банковской гарантии в налоговых правоотношениях;

- введение обязанности банков информировать налоговые органы об открытых счетах физических лиц и обязанности банков предоставлять сведения по таким счетам;

- введение возможности для налогового органа направлять запросы налогоплательщику по электронным каналам связи и установление возможности приостановления операций по счетам налогоплательщика при отсутствии ответа на такие запросы;

- введение обязанности представлять декларации по налогу на добавленную стоимость в электронном виде, а также обязанности представлять книгу учета счетов-фактур в электронном виде вместе с налоговой декларацией по НДС.

Продолжена работа, направленная на дальнейшее развитие электронного документооборота.

Меры, направленные на деофшоризацию российской экономики, осуществляются Минфином России единым комплексом совместно с другими федеральными органами исполнительной власти. Совместно с Федеральной службой по финансовому мониторингу был разработан Национальный план по противодействию уклонению от уплаты налогов и сокрытию бенефициарных собственников.[2] Предлагаемые меры направлены на то, чтобы использование низконалоговых юрисдикций как напрямую, так и посредством взаимодействия со странами, с которыми у России заключены договоры об избежании двойного налогообложения, не создавало необоснованных преференций и не приводило к получению необоснованной налоговой выгоды.

В плане предусмотрено 19 мероприятий, в частности:

- введение обязанности юридических лиц по получению и хранению информации о своих бенефициарных владельцах и документальном подтверждении достоверности такой информации, а также раскрытию такой информации;

- разработка формата ведения реестра бенефициарных собственников с обеспечением к нему доступа со стороны правоохранительных, налоговых и других компетентных органов;

- развитие системы безналичного денежного оборота;

- совершенствование механизмов информационного обмена между компетентными органами как на национальном, так и на международном уровне.

В основных направлениях налоговой политики Российской Федерации на 2016 год и плановый период 2017 и 2018 годов подчеркнута необходимость продолжения осуществления

последовательных действий по предотвращению финансовых махинаций в налоговой сфере и развитию налоговой системы в соответствии с глобальными вызовами, связанными с возможностями международного структурирования бизнеса, направленного на размывание налоговой базы и вывода прибыли из-под налогообложения. В том числе по реализации мер, направленных на легализацию капиталов и активов, в том числе их возврат в Российскую Федерацию.

Совершенствование норм российского законодательства, направленных на предотвращение уклонения от уплаты налогов посредством использования финансовых инструментов, низконалоговых (офшорных) юрисдикций, является одним из потенциальных способов увеличения доходов бюджета. В сентябре 2013 года под председательством России в Большой двадцатке Главами государств одобрен План действий по борьбе с размыванием налоговой базы и выводом прибыли из-под налогообложения (BEPS).[3] План действий определяет 15 мер по устранению BEPS на комплексной основе и устанавливает сроки для реализации этих действий -2014 и 2015 гг. Мероприятия указанного плана, предполагают выработку мер, направленных на решение проблем, возникающих при налогообложении в области цифровой экономики, устранение двойного «неналогообложения», ужесточение правил налогообложения прибыли контролируемых иностранных компаний, раскрытие информации, а также пересмотр требований к налогообложению при трансфертном ценообразовании финансовых операций и к документации компаний в рамках контроля за трансфертным ценообразованием.

Библиографический список:

1. Transfer Pricing Guidelines for Multinational Enterprises and Tax Administrations. Paris: OECD Publishing, 2010.

2. Национальный план мероприятий, направленных на противодействие уклонению от уплаты налогов и сокрытию бенефициарных владельцев компаний (утв. Правительством РФ 30 апреля 2014 г. № 2672п-П13).

3. ОЭСР (2014), Action Plan on Base Erosion and Profit Shifting (Russian version), OECD Publishing. http://dx.doi.org/10.1787/9789264207837-ru