Организация и методика финансового учета договоров поставки в целях проведения экономического анализа продаж

Андрюхин Андрей Викторович, аспирант кафедры «Экономика и управление» ТулГУ, Россия, г. Тула, ТулГУ

FORMATION OF COMPLEX CRITERION OF DIAGNOSTICS OF NEED OF UPDATING OF THE FIXED CAPITAL OF THE ENTERPRISE

A.V. Andrjuhin

The complex approach to a substantiation of need of updating of a fixed capital of the enterprise is considered. For this purpose the criterion of diagnostics which use allows to reveal necessity of realization of replacement, major overhaul, purchase of modern object of means of work or modernization of the maintained equipment is developed. The generated three-componental parameter allows to diagnose need of updating of a fixed capital of the enterprise.

Keywords: updating, fixed capital, complex criterion of diagnostics, need for means

of work.

Andrjuhin A.V., graduate student of chair «Economy and management» TulGU, Russia, Tula, TulGU

УДК: 336

ОРГАНИЗАЦИЯ И МЕТОДИКА ФИНАНСОВОГО УЧЕТА ДОГОВОРОВ ПОСТАВКИ В ЦЕЛЯХ ПРОВЕДЕНИЯ ЭКОНОМИЧЕСКОГО АНАЛИЗА ПРОДАЖ

М.Н. Мерецкая

Рассмотрены вопросы отражения в бухгалтерском учете и финансовой отчетности традиционной поставки и производных финансовых инструментов (фьючерсных, форвардных контрактов и опционов). Предложены варианты учетных записей в целях информационного экономического анализа бизнес-процесса поставки товаров (продукции) у организации-продавца (поставщика).

Ключевые слова: бухгалтерский учет, поставка, договор поставки, бизнес-процесс, финансовые инструменты.

Договор поставки - это один из наиболее распространенных и типичных договоров, которые используются экономическими субъектами хозяйственной деятельности во всех секторах экономики Российской Федерации. Благодаря своей практической ценности и многократности использования, условия поставки, обязательства ее участников приобрели универсальный экономический характер и юридическое закрепление в нормах федеральных и иных нормативно-правовых актов. Наряду с традиционной поставкой достаточно широкое распространение получили форвардные и фьючерсные

контракты и опционы. Для указанных производных финансовых инструментов поставка является базовым активом и (или) обязательством.

Договор поставки согласно РСБУ отражается в бухгалтерском и управленческом учете, а также в финансовой и управленческой отчетности продавца (поставщика), прежде всего, на этапе исполнения обязательств, а также предъявления штрафных санкций, пеней и убытков в связи с ненадлежащим исполнением обязательств. Бухгалтерский (финансовый) учет по РСБУ- основа для налогового учета и формирования налоговых обязательств перед бюджетом, а также - источник информации для подготовки финансовой отчетности. Обязанность по составлению финансовой отчетности и ведению бухгалтерского учета закреплена Законом РФ №2 402 «О бухгалтерском учете».

Финансовый учет по РСБУ - это аналитический (синтетический) учет операций (фактов) хозяйственной жизни организаций, которые уже совершены и имеют документальное закрепление (подтверждение), на соответствующих счетах бухгалтерского учета покупателя и продавца. В силу этого, применительно к поставке в финансовом учете покупателя согласно РСБУ отражаются базовые активы и обязательства (факты деятельности предприятия), возникающие на следующих этапах договора поставки, без учета трансакционных издержек:

1) по факту получения аванса (предоплаты) по кредиту счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»;

2) отгрузка (передача) продукции (дебет счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и кредиту счета 90.1. Продажи. Выручка) на основании товарных накладных и счетов-фактур;

3) до момента исполнения обязательств продавцом дебиторская задолженность за реализованные покупателю товары (продукция), по дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»;

4) поступление денежных средств от контрагента (исполнение обязательств покупателем в иной форме) - по дебету счета 51 «Расчетный счет», 76 «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами» и кредиту счета

62 « «Расчеты с покупателями и заказчиками»;

5) по задолженности по оплате за отгруженную продукцию по сравнению со сроками, установленными в договоре, формируется резерв по сомнительной дебиторской задолженности на счете 63 «Резерв по сомнительной задолженности» на основании специального расчета и (или) экспертного заключения;

6) отгруженные, но не отфактурованные (нереализованные) товары отражаются по дебету счета 45 «Товары отгруженные» по фактической себестоимости;

7) себестоимость отгруженных (реализованных) товаров, по которым признана выручка (доход) в бухгалтерском учете по дебету счета 90.2 Продажи. Себестоимость продаж» в корреспонденции со счетами 43 «Готовая продукция», 41 «Товары»;

8) начислен налог на добавленную стоимость на стоимость отгруженных товаров (дебет счета 90. Продажи. Себестоимость» и кредиту счета 68 «Расчеты с бюджетом»).

Изучение практики показало, что на основе данных финансового (бухгалтерского) учета формируется финансовая бухгалтерская отчетность, которая является основным источником информации для проведения ретроспективного экономического анализа. Однако для проведения даже ретроспективного экономического анализа поставки только финансовой отчетности, очевидно, недостаточно, необходима аналитическая информация из регистров учета. Особо следует выделить информацию по дебиторской задолженности, которая отражается в финансовой отчетности консолидировано с учетом всей задолженности на отчетную дату по счетам 62, 76, 75, 60, 71, 70, а также за минусом кредитового сальдо по счету

63 «Резерв по сомнительной задолженности».

Указанный выше счет 63 «Резерв по сомнительной задолженности» также представляет собой консолидированную информацию о сомнительных долгах по счетам по учету расчетов (62, 76, 60). Представляется необходимым ввести субконто к счету 63, на который должна относиться сомнительная задолженность, первоначально учтенная на отдельных счетах: 76, 62,60, 73.Сомнительная задолженность признается таковой, если нарушен срок исполнения обязательств контрагентом. Для отношений поставки - это информация о дебиторах по счету 62, которые нарушили сроки оплаты либо иные обязательства, установленные в договоре. Критерии отнесения дебитора к сомнительным, а также порядок расчета резерва, должен быть установлен в учетной политике для целей бухгалтерского учета предприятия. Это дало возможность нам выделить следующие варианты, используемые на практике.

Во-первых, метод дисконтирования дебиторской задолженности, когда сумма дисконта (изменение справедливой стоимости) относят в прочие расходы и учитывают по счету 63 «Резерв сомнительной задолженности). Дисконт определяется на уровне ставки рефинансирования Центробанка РФ или на уровне коэффициента инфляции, установленного в Законе РФ «О бюджете РФ» на соответствующий год.

Во-вторых, на основе экспертного решения руководства предприятия с участием юристов и экономистов в пропорции к сумме задолженности в зависимости от возможности и сроков ее погашения (100, 50 , 10%).

Исходя из этого, мы считаем, что резервирование сомнительной задолженности по сути тождественно ее оценке на отчетную дату по справедливой стоимости финансового актива по МСФО.

Обязательства по поставке, до момента исполнения договора, не отражаются на счетах бухгалтерского учета по РСБУ. Это обусловлено традиционным пониманием того, что обязательства до момента их исполнения - не являются фактом хозяйственной жизни и не подлежат отраже-

нию на счетах бухгалтерского учета, во всяком случае, такого нормативного требования нет в РСБУ.

Наши исследования показали, что наряду с традиционным договором поставки, где заключение и исполнение договора совпадают либо существенно не отличаются по сроку, российский бизнес активно использует формы фьючерсных и форвардных контрактов, опционов, которые произ-водны от классического договора поставки, но, вместе с тем представляют собой самостоятельное гражданско-правовое обязательство, имеющее собственную систему хеджирования.

Фьючерсный, форвардный контракты и опционы являются производными финансовыми инструментами согласно МСФО. РСБУ не знает такого понятия и соответственно нормативное регулирование применяется на практике по аналогии. Рассмотрим варианты учета производных финансовых инструментов (дерривативов), связанных с базовым договором поставки товаров, ресурсов, продукции, а также ту информацию, которая формируется в бухгалтерском учете и может использоваться для экономического анализа.

Итак, фьючерсный контракт - это биржевая сделка, которая обслуживает основной контракт на покупку (поставку) товаров (продук-ции).По условиям фьючерсного контракта продавец (покупатель)обязан предоставить поставщику гарантийное обеспечение. Перечисление гарантийного обеспечения, как и его изменение, предлагается отражать по дебету субсчета 65/1 «Расчеты по фьючерсным контрактам» в корреспонденции со счетом по учету денежных средств. Начисление вариационной маржи предлагается учитывать, соответственно, по дебету или кредиту субсчета 65/1 «Расчеты по фьючерсам» в корреспонденции со счетом 91 «Прочие доходы и расходы».. Вознаграждение брокеру за оказанные при совершении сделки услуги следует списывать на прочие расходы компании.

Форвардные контракты, как правило, заключаются вне внебиржевого рынка. В отличие от фьючерса, форвардный контракт является разновидностью поставки с условиями (по изменению, срока поставки, цены и иных условий).

Обязательства по форвардной сделке поставщик отражает по дебету субсчета 65/3 «Расчеты по форвардным контрактам», аналитический счет «Требования по оплате базового товара» в корреспонденции с субсчетом 65/3 «Расчеты по форвардным сделкам», аналитический счет «Обязательства по поставке базового товара». В связи с отражением оборотов по дебету и кредиту субсчетов одного счета информация о заключенных форвардных контрактах может оказаться не отраженной в активе и пассиве бухгалтерского баланса. Если же информация в активе и пассиве баланса будет развернута по субсчетам, то в этом случае валюта баланса полно и достоверно отразит активы и обязательства по форвардным контрактам. Этот момент очень важно учесть в учетной политике и формировании финансовой отчетности, в том числе пояснениях к бухгалтерскому балансу.

Изучение практики показало, что при изменении рыночной стоимости реализуемого товара по сравнению с базовой, у поставщика (продавца) формируется прибыль или убыток, который списывается на прочие расходы (доходы).

Опцион - это вспомогательная сделка по отношению к поставке базового товара. По таким сделкам отражению подлежит только дополнительное вознаграждение, в качестве прочего дохода, уплаченное покупателем продавцу, а не обязательства и права на товары.

Мы предлагаем для учета расчетов хеджирования по производным финансовым инструментам ввести счет 64 "Финансовые инструменты хеджирования" с выделением следующих субсчетов:

- "Форвардные контракты";

- "Фьючерсные контракты";

- "Расчеты по свопам";

- "Расчеты по опционным контрактам";

- "Прочие производные финансовые инструменты".

Операции с производными финансовыми инструментами, по нашему мнению, следует обособить от бухгалтерского учета финансовых операций и прочих доходов. Это связано с тем, что форвардные, фьючерсные контракты и опционы являются рискованными и существенно отличаются от иных финансовых операций.

Мы считаем, что доходы и расходы по производным финансовым инструментам можно вести отдельно от операций, учитываемых на счете 91 «Прочие доходы (расходы). Следовательно, в учетной политике для этих целей можно предусмотреть использование счета 93 "Доходы и расходы: по производным финансовым инструментам", где будут учитываться соответствующие доходы и расходы по фьючерсным, форвардным сделкам и опционам.

Данное предложение по обособлению счетов по учету доходов и расходов по финансовым инструментам объясняется тем, что в целом все финансовые инструменты привносят в деятельность организации высокие риски, в связи с чем в аналитических и управленческих целях очень важно оперативно получать информацию об эффективности такого рода операций, чтобы своевременно реагировать на изменение конъюнктуры рынка. Фактически в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99 доходы организации в зависимости от их характера, условия получения и направлений деятельности организации могут подразделяться на доходы от обычных видов деятельности и прочие доходы. К последним, относятся и доходы от предоставления активов организации в аренду, и доходы от продажи основных средств, и доходы от финансовых вложений, и активы, полученные безвозмездно.

Кроме этого предлагается ввести специальный счет 95 "Корректировка справедливой стоимости финансовых инструментов". К этому счету следует открыть субсчета, на которых соответственно будут отражаться прибы-

ли/убытки от изменения справедливой стоимости по непроизводным, производным инструментам и производным инструментам хеджирования. Данный подход может быть оправдан необходимостью видеть прибыль (убыток) от изменения справедливой стоимости финансовых инструментов.

Нереализованное обязательство по поставке до момента отгрузки товара (продукции) - это финансовый инструмент, который подлежит отражению на счетах К 92 и Д 65, хеджирование - на счете Д 92 К 64 .

Предложение, пока рассматривается на уровне научных исследований, а также на практике, но не получило закрепление в РСБУ.

В заключение, следует отметить, если в финансовой отчетности будет обособленно раскрыта информация о фьючерсных, форвардных контрактах и опционах, то экономический анализ поставки и в целом бизнеса финансовая отчетность может рассматриваться основным источником учетной информации для внешних пользователей, она позволяет привести показатели деятельности предприятия в универсальную (единую) форму, необходимую для принятия обоснованных управленческих и инвестиционных решений.

Список литературы

1. Ионова А.Ф., Селезнева Н.Н. Финансовый анализ: Учебник. М.: ТК Велби, Изд-во Проспект, 2006. 624 с.

2. Ковалев В.В. Учет, анализ и финансовый менеджмент: Учеб.-метод. пособие. - М.: Финансы и статистика, 2006. - 688 с.

3. Экономический анализ: Учебник для вузов / Под ред. Л.Т. Гиляровской. - 2-е изд., доп. - М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2004. - 615 с.

4. Хлынин Э.В., Гахраманов М.И.О. Повышение эффективности деятельности предприятия на основе оптимизации логистических процессов // Известия ТулГУ. Экономические и юридические науки. Выпуск 2. Ч. I. - Тула: Изд-во ТулГУ, 2013. - С. 253-260.

5. Хлынин Э.В., Сорвина О.В. Организация эффективного обеспечения предприятия материальными ресурсами: Монография. - М.: ИД «Финансы и кредит», 2013. - 162 с.

Мерецкая Мария Николаевна, аспирант кафедры «Экономический анализ», Финансовый университет при Правительстве РФ, againme@ya. ru

ORGANIZATION AND METHODS OF FINANCIAL ACCOUNTING FOR SUPPLY CONTRACTS OF ECONOMIC ANALYSIS OF SALES

M.N. Meretskava

The author explores organization and methods offinancial accounting and financial statement for supply and financial instruments. There is a proposition to accounting records which are used in economic analysis of business process of supply for company-seller.

Key words: accounting, supply, contract of supply, business process, financial instruments.

Meretskava Maria Nikolaevna, graduate student "Economic Analysis", Financial University under the Government of the Russian Federation, againmeaya. ru

УДК 621.31:62.192:338.246.7

УПРАВЛЕНИЕ СФЕРОЙ ЭНЕРГЕТИКИ В ЗАПАДНЫХ СТРАНАХ: ЦЕЛИ, ЗАДАЧИ, ПОДХОДЫ, ОБЕСПЕЧЕНИЕ

Ю.Н. Арсеньев, Т.Ю. Давыдова, А.П. Коновалов, В.С. Минаев

Рассматриваются проблемы управления сферой энергетики в экономически развитых странах Запада. Обсуждаются основные цели, задачи, подходы, нормативно-правовое, технологическое и информационное обеспечение.

Ключевые слова: экономика энергетики, энергетическая стратегия, энергетическая политика, мероприятия по совершенствованию и развитию энергетики.

В любой экономически развитой стране мира сфера энергетики - одна из приоритетных, определяющая рост валового внутреннего продукта (ВВП), благ в обществе, потенциал устойчивого развития. Поэтому ей со стороны государства уделяется огромное внимание. Рассмотрим основные особенности энергетических стратегий, политик, применяемых подходов, средств совершенствования и развития наиболее мощных государств Запада, прежде всего, США. Европейского Союза, Великобритании, используя данные интернета и [1].

Энергетическая политика США. Энергетическая политика США ориентирована на долгосрочные цели надежного предложения энергоресурсов, снижения зависимости от импортной нефти, расходов на энергетические нужды, защиты окружающей среды от негативных факторов при производстве и потреблении энергии (табл. 1). Достижение этих целей обеспечит повышение энергетической эффективности процессов добычи и производства традиционных источников энергии, в т.ч. нефти, разработки новых источников энергии, в т.ч. возобновляемых источников энергии (ВИЭ), как заменителей потребления нефти и углеводородного топлива.

Законодательное регулирование энергетической политики США базируется на системе законов - «Передовая энергетическая инициатива» (Advanced energy initiative, 2006 г.), Инициативы «Двадцать за десять» о