О некоторых особенностях уплаты аптечными учреждениями страховых взносов в государственные социальные внебюджетные фонды

Иванов В.В. О НЕКОТОРЫХ ОСОБЕННОСТЯХ УПЛАТЫ АПТЕЧНЫМИ УЧРЕЖДЕНИЯМИ СТРАХОВЫХ ВЗНОСОВ В ГОСУДАРСТВЕННЫЕ СОЦИАЛЬНЫЕ ВНЕБЮДЖЕТНЫЕ ФОНДЫ

В статье на основе материалов судебной практики рассмотрены особенности уплаты аптечными учреждениями страховых взносов в государственные социальные внебюджетные фонды.

Ключевые слова: деятельность аптечных учреждений, государственные социальные внебюджетные фонды, сотрудники аптечных учреждений.

Ivanov V.V. ABOUT SOME FEATURES OF PAYMENT BY PHARMACEUTICAL INSTITUTIONS OF INSURANCE PREMIUMS IN THE STATE SOCIAL OFF-BUDGET FUNDS

In article on the basis of materials of jurisprudence features of payment by pharmaceutical institutions of insurance premiums in the state social off-budget funds are considered.

Keywords: activity of pharmaceutical institutions, institutions.

Государство, стараясь смягчить негативные последствия повышения налоговой нагрузки для аптечной отрасли (выполняющей в том числе социально значимую функцию), инициировало временное применение пониженных тарифов страховых взносов в государственные внебюджетные фонды1.

Указанная возможность установлена пунктом 10 части 1 и частью 3.4 статьи 58 Федерального закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования» (в редакции Федерального закона от

03.12.2011 № 379-ФЗ).

Согласно вышеуказанным законодательным нормам пониженный тариф применяется «для аптечных организаций, признаваемых таковыми в соответствии с Федеральным законом от 12 апреля 2010 года № 61-ФЗ «Об обращении лекарственных средств» и уплачивающих единый налог на вмененный доход для отдельных видов деятельности, а также для индивидуальных предпринимателей, имеющих лицензию на фармацевтическую деятельность и уплачивающих единый налог на вмененный доход для отдельных видов деятельности, в отношении выплат и вознаграждений, производимых физическим лицом в связи с осуществлением фармацевтической деятельности»2.

1 О правовой природе обязательного страхования. Из практики применения норм налогового законодательства при уплате страховых взносов в государственные внебюджетные фонды // Право и экономика. - 1997. - № 4. - С. 21-22.

2 Болдырев В.А. Нормативное регулирование внебюджетной части фонда оплаты труда работников учреждений // Цивилист. - 2011. -№ 3. - С. 101-104

state social off-budget funds, staff of pharmaceutical

Суть проблемы состоит в том, какие именно работники аптек - физические лица относятся к осуществляющим фармацевтическую деятельность.

Согласно здравому смыслу следует, что все штатные сотрудники аптеки, в том числе водители, бухгалтеры, уборщицы, в рамках исполнения своих должностных обязанностей и трудовых функций вносят вклад в то, чтобы аптека надлежащим образом реализовывала свое предназначение, определенное выданной ей лицензией на осуществление фармацевтической деятельности. Самостоятельно отдельные работники аптеки фармацевтическую деятельность не реализуют, она осуществляется совокупными силами всех работников аптеки. Следовательно, пониженные тарифы распространяются на весь фонд оплаты труда. Однако Министерством здравоохранения и социального развития Российской Федерации (на момент написания настоящей статьи разделено на Министерство здравоохранения РФ и Министерство труда и социального развития РФ) было выпущено письмо от 13 апреля 2012 г. № 19-6/3023271-2288, в котором дается разъяснение применения вышеуказанной законодательной нормы с существенным сужением сферы ее применения.

Согласно вышеуказанным разъяснениям со ссылкой на пункт 2 ч. 1 ст. 100 Федерального закона № 323-ФЗ «Об основах охраны здоровья граждан в Российской Федерации» было отмечено, что право на занятие фармацевтической деятельностью в РФ имеют лица, получившие высшее или среднее фармацевтическое образование в РФ в соответствии с федеральными государственными образовательными стандартами и имеющие сертификат специалиста. Таким образом, льготные тарифы по уплате страховых взносов в государственные внебюджетные фонды могут применяться

исключительно к данной категории работников -«специалистов-фармацевтов», а страховые взносы с заработной платы остальных работников исчисляются по общему тарифу.

Данное разъяснение Федеральный фонд социального страхования Российской Федерации направил нижестоящим органам для руководства в своей деятельности3. Указанное разъяснение приняли к исполнению также и территориальные органы Пенсионного фонда Российской Федерации. Вышеизложенная позиция поддерживается во многих консультациях специалистов и профильных статьях, размещенных в справочной правовой системе Консультант+.

Очевидно, что данный подход для аптечных учреждений имеет два отрицательных момента:

- существенно возрастает нагрузка на бухгалтерских работников, которым при составлении отчетности надо проводить своеобразную сегрегацию работников на «льготников» и «нельготни-ков», запасаясь копиями документов, подтверждающих право на применение пониженного тарифа для «льготников» (сертификат специалиста, трудовая книжка, трудовой договор и т. д.);

- пониженный тариф не распространяется на фонд оплаты труда «неспециалистов», т. е. работников, состоящих в штате, но не имеющих фармацевтического образования (водителей, бухгалтеров, кладовщиков, уборщиц и т. д.), что снижает положительный экономический эффект от данной льготы.

В связи с возникшими разногласиями по применению льготного (пониженного) тарифа страховых взносов ряд аптечных учреждений инициировал судебные разбирательства в Арбитражных судах о признании недействительными ненормативных актов (решений, требований) региональных подразделений ФСС и ПФ о доначислении сумм страховых взносов.

По информации, имеющейся в распоряжении автора на момент написания настоящей статьи, состоялись судебные разбирательства по следующим делам:

- № А28-7540/2012, рассмотрено Арбитражным судом Кировской области, решение вынесено в пользу регионального управления ФСС, аптечной организацией подана апелляционная жалоба;

- № А359715/2012 и № А35-9716/2012, рассмотрены Арбитражным судом Курской области. Решения вынесены в пользу аптечной организации,

3 См.: Письмо ФСС РФ от 25.04.2012 № 15-03-18/08-4703 «О направле-

нии разъяснений Минздравсоцразвития России по вопросам исчисления страховых взносов».

территориальными органами ФСС и ПФ поданы апелляционные жалобы;

- № А53-29835/2012, рассмотрено Арбитражным судом Ростовской области. Вынесено решение в пользу аптечной организации, региональным управлением ФСС обжаловано не было;

- № А03-11032/2012, рассмотрено Арбитражным судом Алтайского края. Решение, вынесенное в пользу аптечного учреждения, было обжаловано региональным управлением ФСС, постановлением 7ААС оставлено в силе;

- № А56-47898/2012, рассмотрено Арбитражным судом Санкт-Петербурга и Ленинградской области в пользу аптечного учреждения, обжаловано региональным отделением ФСС, 13 ААС оставлено в силе. Подана кассационная жалоба в ФАС Северо-западного округа.

Таким образом, складывается судебная практика, которая признает неправомерной вышеизложенную позицию Минздравсоцразвития и государственных внебюджетных фондов.

Судами были признаны обоснованными доводы аптечных организаций, которые можно обобщенно свести к следующему:

1. Отсутствие обязательной силы разъяснения Минздравсоцразвития от 13 апреля 2012 г. № 196/3023271-2288.

Пунктом 1 Приказа Министерства здравоохранения и социального развития от 16.06.2009 № 319н «О порядке опубликования и вступления в силу приказов Министерства здравоохранения и социального развития Российской Федерации, признанных Министерством юстиции Российской Федерации не нуждающимися в государственной регистрации» предусмотрено, что приказы Министерства здравоохранения и социального развития Российской Федерации, признанные Министерством юстиции Российской Федерации не нуждающимися в государственной регистрации, подлежат опубликованию на официальном Интернет-сайте Министерства здравоохранения и социального развития Российской Федерации4 и в журнале «Бюллетень трудового и социального законодательства Российской Федерации», вступают в силу с момента признания их Министерством юстиции Российской Федерации не нуждающимися в государственной регистрации.

Вместе с тем, отсутствуют сведения о том, что письмо Министерства здравоохранения и социального развития Российской Федерации от 13.04.2012 № 19-6/3023271-2288 Министерством

юстиции Российской Федерации было признано в

4 www.minzdravsoc.ru

установленном законом порядке не нуждающимся в государственной регистрации.

В соответствии с пунктом 8 Указа от 23.05.1996 № 763 нормативные правовые акты федеральных органов исполнительной власти, затрагивающие права, свободы и обязанности человека и гражданина, устанавливающие правовой статус организаций или имеющие межведомственный характер (далее - нормативные правовые акты федеральных органов исполнительной власти), прошедшие государственную регистрацию в Министерстве юстиции Российской Федерации, подлежат обязательному официальному опубликованию, кроме актов или отдельных их положений, содержащих сведения, составляющие государственную тайну, или сведения конфиденциального характера.

Согласно пункту 10 вышеупомянутого Указа нормативные правовые акты федеральных органов исполнительной власти, кроме актов и отдельных их положений, содержащих сведения, составляющие государственную тайну, или сведения конфиденциального характера, не прошедшие государственную регистрацию, а также зарегистрированные, но не опубликованные в установленном порядке, не влекут правовых последствий, как не вступившие в силу, и не могут служить основанием для регулирования соответствующих правоотношений, применения санкций к гражданам, должностным лицам и организациям за невыполнение содержащихся в них предписаний. На указанные акты нельзя ссылаться при разрешении споров.

2. Пониженные тарифы страховых взносов подлежат применению ко всем работникам аптек, а не только к имеющим фармацевтическое образование и сертификат специалиста.

Согласно пункту 33 статьи 4 Федерального закона № 61-ФЗ под фармацевтической деятельностью понимается деятельность, включающая оптовую торговлю лекарственными средствами, их хранение, перевозку и (или) розничную торговлю лекарственными препаратами, их отпуск, хранение, перевозку, изготовление лекарственных препаратов.

В соответствии с пунктом 35 статьи 4 Федерального Закона № 61-ФЗ аптечная организация - это организация, структурное подразделение медицинской организации, осуществляющие розничную торговлю лекарственными препаратами, хранение, изготовление и отпуск лекарственных препаратов для медицинского применения в соответствии с требованиями указанного закона.

В силу части 1 статьи 55 Федерального Закона № 61-ФЗ аптечными организациями осуществляется розничная торговля лекарственными препаратами в количествах, необходимых для выполнения

врачебных (фельдшерских) назначений или назначений специалистов в области ветеринарии. Фармацевтическая деятельность на основании пункта 1 статьи 52 Закона № 61-ФЗ осуществляется в том числе аптечными организациями, имеющими лицензию на фармацевтическую деятельность.

В соответствии с Федеральным законом от

04.05.2011 № 99-ФЗ «О лицензировании отдельных видов деятельности» лицензированию подлежат отдельные виды деятельности, в том числе фармацевтическая деятельность.

Постановлением Правительства Российской Федерации от 22.12.2011 № 1081 «О лицензировании фармацевтической деятельности» утверждено Положение, которым установлен порядок лицензирования фармацевтической деятельности, осуществляемой юридическими лицами, в том числе аптечными организациями. В соответствии с пунктом 2 указанного Постановления фармацевтическая деятельность включает работы и услуги согласно установленному перечню (приложение к утвержденному Положению), в том числе хранение и перевозку лекарственных средств для медицинского применения и лекарственных препаратов для медицинского применения, розничную торговлю лекарственными препаратами для медицинского применения, отпуск лекарственных препаратов для медицинского применения.

Как следует из материалов судебных дел, все заявители имели статус аптечной организации, осуществляющей фармацевтическую деятельность на основании лицензии, в связи с чем относятся к категории плательщиков страховых взносов, имеющих право применять пониженные тарифы страховых взносов на основании пункта 10 части 1 статьи 58 Федерального закона № 212-ФЗ. В Приложениях к лицензиям на осуществление фармацевтической деятельности предусмотрены адреса мест осуществления лицензируемого вида деятельности, выполняемые работы, оказываемые услуги:

- отпуск лекарственных препаратов для медицинского применения;

- розничная торговля лекарственными препаратами для медицинского применения;

- хранение лекарственных препаратов для медицинского применения на объектах.

При этом согласно пункту 2 части 1 статьи 100 Закона № 323-ФЗ право на занятие фармацевтической деятельностью в Российской Федерации имеют лица, получившие высшее или среднее фармацевтическое образование в РФ в соответствии с федеральными государственными образовательными стандартами и имеющие сертификат специалиста. Из буквального толкования указанной нормы

следует, что она определяет круг физических лиц, которые вправе заниматься фармацевтической деятельностью в Российской Федерации. Системный анализ вышеприведенных норм позволяет сделать вывод о том, что работники аптеки самостоятельно не осуществляют фармацевтическую деятельность. Согласно части 1 статьи 52 Закона № 61-ФЗ такую деятельность осуществляет аптечная организация, а следовательно, вывод о том, что фармацевтическая деятельность осуществляется отдельными работниками аптеки, неправомерен и не соответствует Федеральному закону № 61-ФЗ.

Кроме того, согласно законодательному определению понятия фармацевтической деятельности она включает в себя комплекс услуг по розничной торговле лекарственными препаратами, их отпуску, хранению, перевозке, изготовлению лекарственных препаратов, в котором помимо фарма-цевтов-провизоров участвуют и иные работники организации.

Также признаны обоснованными доводы заявителей о том, что законодателем в пункте 10 части 1 статьи 58 Федерального закона № 212-ФЗ используется именно термин «осуществление», а не «занятие» фармацевтической деятельностью, который является шире последнего по своему значению.

3. Разъяснение Минздравсоцразвития в настоящее время отозвано с исполнения.

Письмом Министерства юстиции Российской Федерации от 16.11.2012 № 01/93364-ЮЛ, направленным в адрес ФСС РФ, сообщается, что в Минюсте РФ была проведена правовая экспертиза писем Министерства здравоохранения и социального развития Российской Федерации от 13.04.2012 № 196/3023271-2288, от 12.04.2012 № 995-19, от 03.04.2012 № 743-19. По результатам проведения правовой экспертизы в Министерство труда и социальной защиты Российской Федерации Минюстом России направлено письмо от 24.10.2012 № 01/86671-ЮЛ с предложением отозвать с исполнения вышеуказанные письма.

В этой связи Минюст РФ считает необходимым отозвать с исполнения письмо Фонда социального страхования РФ от 25.04.2012 № 15-03-18/08-4703 и проинформировать Минюст России.

Из письма Заместителя Председателя Фонда социального страхования Российской Федерации от 6 декабря 2012 г. № 15-03-11/05-16023 государственным учреждениям - региональным отделениям Фонда социального страхования Российской Федерации следует, что в соответствии с обращением статс-секретаря - заместителя министра юстиции Российской Федерации Фонд социального страхования РФ отзывает с исполнения письмо Фонда от

25.04.2012 № 15-03-18/08-4703.

При указанных обстоятельствах письмо Министерства здравоохранения и социального развития Российской Федерации от 13.04.2012 № 196/3023271-2288 и письмо Фонда от 25.04.2012 № 15-03-18/08-4703 не могут являться основанием для выставления законного требования органа контроля за уплатой страховых взносов об устранении выявленных нарушений законодательства Российской Федерации о страховых взносах.

Несмотря на вышеуказанную судебную практику, складывающуюся, в целом, в пользу аптечных учреждений, а также указание Министерства юстиции РФ об отзыве с исполнения упомянутых разъяснений Минздравсоцразвития, автор продолжает получать ответы из Министерства труда и социальной защиты, в которых по-прежнему излагается точка зрения о применимости льготного тарифа исключительно к работникам-фармацевтам.

С учетом того, что на момент написания настоящей статьи по данному вопросу не высказывался Высший Арбитражный Суд РФ, следует признать, что вопрос еще не является окончательно закрытым и требует внимания всего фармацевтического сообщества.

Пристатейный библиографический список

1. Болдырев В.А. Нормативное регулирование внебюджетной части фонда оплаты труда работников учреждений // Цивилист. - 2011. - № 3.

2. О правовой природе обязательного страхования. Из практики применения норм налогового законодательства при уплате страховых взносов в государственные внебюджетные фонды // Право и экономика. -1997. - № 4.