Освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика НДС «Задним числом»

11 (107) - 2007

ОБЗОР АРБИТРАЖНОЙ ПРАКТИКИ

ОСВОБОЖДЕНИЕ ОТ ИСПОЛНЕНИЯ ОБЯЗАННОСТЕЙ НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКА НДС «ЗАДНИМ ЧИСЛОМ»

ю. М. ЛЕРМОНТОВ, консультант Минфина России

Положения ст. 145 Налогового кодекса РФ (далее — НК РФ), предусматривающие для организаций и индивидуальных предпринимателей право на освобождение от обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС, представляют собой налоговую льготу. Это подтвердил и Конституционный Суд РФ в определении от 07.02.2002 № 37-О.

В соответствии с подп. 3 п. 1 ст. 21 НК РФ налогоплательщики вправе использовать налоговые льготы при наличии оснований и в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах.

По смыслу ст. 145 НК РФ освобождение от исполнения обязанности по уплате НДС носит заявительный характер. Организации и индивидуальные предприниматели вправе начать использовать предусмотренное ст. 145 НК РФ освобождение только с момента представления налоговому органу соответствующего уведомления и документов.

Поэтому указанное освобождение не может быть предоставлено за годы, предшествующие подаче налогоплательщиком соответствующего уведомления и документов, предусмотренных п. 6 ст. 145 НК РФ, т. е. «задним числом».

Подобная ситуация была рассмотрена, например, в постановлении ФАС Северо-Западного округа от 19.01.2007 № А05-7568/2006-9.

Пример.

Суть дела.

Налоговый орган провел выездную налоговую проверку соблюдения предпринимателем налогового законодательства, в том числе в части правильности исчисления, своевременности и полноты уплаты НДС. В ходе проверки налоговый орган установил,

что в нарушение ст 146, 153 НК РФ, п. 1 ст. 174 НК РФ в результате неправомерного неисчисления предпринимателем НДС не уплачен налог за IV квартал 2002 г, I квартал, апрель 2003 г., май, июнь, III квартал 2004 г.; а также в нарушение подп. 4 п. 1 ст. 23 НК РФ, п. 6 ст. 80 НК РФ, п. 6 ст. 174 НК РФ не представлены налоговые декларации по НДС за I — IV кварталы

2002 — 2004 гг. в течение более 180 дней.

По результатам проверки налоговый орган вынес решение о привлечении предпринимателя к налоговой ответственности, в том числе в виде взыскания штрафа по п. 2 ст. 119 НК Р=Ф за непредставление деклараций по НДС за I квартал, апрель

2003 г., май, июнь, III — IV кварталы 2004 г.; штрафа за неуплату НДС по п. 1 статьи 122 НК РФ.

Требованием об уплате налоговой санкции налоговый орган предложил предпринимателю уплатить налоговые санкции. Поскольку требование не было выполнено, налоговый орган обратился с заявлением в арбитражный суд.

Позиция суда.

Удовлетворяя заявленные требования, арбитражный суд отклонил доводы предпринимателя о том, что на дату принятия налоговым органом решения, он исполнил предусмотренную п. 4 ст. 145 НК РФ обязанность и представил в налоговый орган необходимые документы, а также о том, что п. 5 ст. 145 НК РФ не установлено, что предусмотренные им негативные последствия наступают в случае непредставления налогоплательщиком документов в определенный законодательством о налогах и сборах срок.

Судом установлено, что предприниматель 18.02.2006 направил в налоговый орган документы

ОБЗОР АРБИТРАЖНОЙ ПРАКТИКИ

11(107) - 2007

и уведомления об освобождении от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС, в порядке, предусмотренном ст. 145 НК РФ с 01.11.2002, 01.01.2003, 01.04.2004 и 01.01.2005.

Статьей 145 НК РФ предусмотрена возможность освобождения налогоплательщика от исполнения обязанностей, связанных с исчислением и уплатой НДС. Этой же статьей определены условия предоставления такого освобождения.

В соответствии с п. 4 ст. 145 НК РФ по истечении 12 календарных месяцев не позднее 20-го числа последующего месяца организации и индивидуальные предприниматели, которые использовали право на освобождение, представляют в налоговые органы:

— документы, подтверждающие, что в течение указанного срока освобождения сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг), исчисленная в соответствии с п. 1 настоящей статьи, без учета налога и налога с продаж за каждые три последовательных календарных месяца в совокупности не превышала 1 млн руб.1

— уведомление о продлении использования права на освобождение в течение последующих 12 календарных месяцев или об отказе от использования данного права.

Пунктом 6 ст. 145 НК РФ установлен перечень документов, подтверждающих право на освобождение: выписка из бухгалтерского баланса (представляют организации); выписка из книги продаж; выписка из книги учета доходов и расходов и хозяйственных операций (представляют индивидуальные предприниматели); копия журнала полученных и выставленных счетов-фактур.

Суд установил, что вместе с названными выше уведомлениями предприниматель представил в налоговый орган необходимые документы. Уведомления и документы, предусмотренные п. 6 ст. 145 НК РФ, были представлены предпринимателем налоговому органу только в феврале 2006 г.

Согласно абз. 3 п. 5 ст. 145 НК РФ в случае, если налогоплательщик не представил документы, указанные в п. 4 с. 145 НК РФ (либо представил документы, содержащие недостоверные сведения),

а также в случае, если налоговый орган установил, что налогоплательщик не соблюдает ограничения, установленные п. 5 и пп. 1 и 4 ст. 145 НК РФ, сумма налога подлежит восстановлению и уплате в бюджет в установленном порядке с взысканием с налогоплательщика соответствующих сумм налоговых санкций и пеней.

По смыслу п. 4 ст. 145 НК РФ при подаче уведомления о продлении права на освобождение необходимые документы должны быть представлены вместе (одновременно) с уведомлением. Для представления как уведомления, так и документов законодатель установил единый срок — по истечении 12 календарных месяцев не позднее 20-го числа последующего месяца.

Суд также считает необходимым отметить, что по существу рассматриваемая льгота заявляется на будущее — на следующие 12 мес., более того, в силу положений п. 4 ст. 145 НК РФ налогоплательщик не может отказаться от этого освобождения до истечения 12 последовательных календарных месяцев, за исключением случаев, когда право на освобождение будет утрачено им в соответствии с п. 5 ст. 145 НК РФ.

Следовательно, положения ст. 145 НК РФ не позволяют налогоплательщику представлять документы за предшествующий год и, соответственно, заявлять льготу «задним числом». В данном случае предприниматель не выполнил требования п. 4 ст. 145 НК РФ, поэтому отсутствуют основания считать, что в периоды май, июнь, III квартал 2004 г. он пользовался льготой, установленной ст. 145 НК РФ.

На основании изложенного суд считает, что привлечение предпринимателя к ответственности в виде взыскания штрафа по п. 2 ст. 119 НК РФ за непредставление деклараций по НДС за май, июнь, III квартал 2004 г., является законным и обоснованным.

(Постановление ФАС Северо-Западного округа от 19.01.2007 № А05-7568/2006-9).

Помимо рассмотренного дела, аналогичные выводы содержатся также в постановлениях ФАС Северо-Западного округа от 07.11.2006 № А21-2613/2006, от 29.09.2006 № А05-981/2006-26.

1 В настоящее время — 2 млн руб. Налог с продаж не применяется с 01.01.2004. — Прим. редакции.