Налоговое регулирование деятельности транснациональных корпораций

УДК 336.22

Налоговое регулирование деятельности транснациональных корпораций

В статье отражены различные подходы к определению понятия «транснациональные корпорации» и их роли в мировой экономике. Выявлены основные проблемы правового регулирования. Раскрыты проблемы налогового регулирования и предложены пути их решения. Делается вывод об отсутствии международно-правового регулирования деятельности транснациональной корпорации.

Ключевые слова: транснациональные корпорации; материнская компания; налоги; внутренний рынок.

The paper describes various approaches to the definition of the term "transnational corporations" and the latter's' role in the world economy. The principal problems of legal regulation are revealed. Tax regulation problems are highlighted and solutions are suggested. It is concluded that the activity of a transnational corporation lacks an international legal regulation framework.

Keywords: transnational corporation; parent company; taxes; domestic market.

Определение понятия «транснациональная корпорация»

Деятельность транснациональных корпораций (далее — ТНК) регулируется следующими документами:

• Руководством ОЭСР от 12 июня 1976 г. для многонациональных предприятий;

• Трехсторонней декларацией Международной организации труда от 16 ноября 1977 г. о принципах в отношении многонациональных предприятий и социальной политики;

• проектом Кодекса ООН о поведении ТНК 1983 г.;

• проектом Конвенции об ответственности ТНК и других коммерческих предприятий в отношении прав человека 2003 г.;

• Конвенцией о транснациональных корпорациях от 6 марта 1998 г.;

• Соглашением от 9 октября 1997 г. о регулировании социально-трудовых отношений в ТНК, действующих на территории государств — участников СНГ.

К организациям, созданным для исследования вопросов регулирования деятельности ТНК, относятся Центр ООН по транснациональным корпорациям, Комиссия ООН по ТНК, Отдел международных инвестиций, ТНК и технологии ЮНКТАД

Засько Вадим Николаевич

д-р экон. наук, профессор, декан факультета «Налоги и налогообложение» Финансового университета E-mail: taxdep@bk.ru

Шакирова Джамиля Юнусовна

исполнительный директор Центра налогового администрирования и финансового управления РАНХиГС при Президенте РФ E-mail: dhak@mail.ru

Таблица 1

научные подходы к определению понятия тнк

Источник Определение

Конвенция о ТНК от 6 марта 1998 г. Юридическое лицо (совокупность юридических лиц): имеющее в собственности, хозяйственном ведении или оперативном управлении обособленное имущество на территориях двух и более сторон; образованное юридическими лицами двух и более сторон; зарегистрированное в качестве корпорации в соответствии с Конвенцией

J.H. Dunning Предприятия, которые владеют или контролируют деятельность различного рода в двух и более странах. При этом владение и контроль осуществляются не только через прямые иностранные инвестиции, но и через создание альянсов (союзов) [1]

Б.З. Мильнер Особый вид корпорации, переросшей национальные рамки и осуществляющей деятельность на мировом рынке через свои заграничные филиалы и дочерние общества. Это национальная компания с зарубежными активами, т.е. национальная по капиталу и контролю, но международная по сфере своей деятельности [2]

В.В. Грузенкин Организованные и (или) контролируемые одним или несколькими лицами два и более самостоятельных хозяйствующих субъектов, связанных или не связанных между собой юридическими или иными отношениями, управляемых из одного центра с целью получения прибыли [3]

Л.А.Лунц Конгломерат юридических лиц различной национальности, а с экономической точки зрения -вся эта группа (головная компания и ее дочерние компании) образует единое целое, единое «предприятие»[4]

О.В. Осипенко Компании, связанные отношениями, основанными на классической субординационной зависимости в сфере корпоративного управления [5]

Дж. Маклин Кластер юридически отдельных фирм, связанных управленческими отношениями [6]

ЮНКТАД (UNCTAD) Инкорпорированная или неинкорпорированная компания, включающая материнскую компанию и ее зарубежные отделения - дочерние компании, ассоциированные компании и филиалы

МСФО (IFRS) 10 Материнское предприятие и его дочерние предприятия

Энциклопедический словарь экономики и права Частное, государственное или смешанное предприятие, не зависимое от страны его происхождения и формы собственности на него, имеющее отделения в двух или более стран, которые функционируют в соответствии с системой принятия решений, позволяющей проводить согласованную политику и общую стратегию

(Конференция ООН по торговле и развитию — орган Генеральной Ассамблеи ООН), Комиссия по международным инвестициям и ТНК Совета по торговле и развитию ЮНКТАД и др.

Ввиду отсутствия нормативного определения понятия ТНК в табл. 1 представлены его различные трактовки.

Руководство ОЭСР не содержит определения ТНК, однако подразумевает, что транснациональные корпорации обычно объединяют компании и другие лица, учрежденные более чем в одной стране и связанные таким образом, что они могут различными способами координировать свою деятельность.

В соответствии с п. 1 ст. 2 Конвенции о ТНК от 6 марта 1998 г. транснациональная корпорация включает различные транснациональные структуры, в том числе финансово-промышленные группы, компании, концерны, холдинги, совместные

предприятия, акционерные общества с иностранным участием и т.п.

Как юридическая структура ТНК представляет собой группу юридических лиц в виде материнской корпорации и подразделений (дочерних корпораций, аффилированных и ассоциированых лиц), созданных в различных национальных юрис-дикциях во всех возможных формах и привязанных (находящихся в зависимости) к материнской корпорации любыми из возможных правовых инструментов частного права (корпоративные или коммерческие связи). На основании вышеизложенного можно сделать вывод об отсутствии единого понимания сущности ТНК.

Роль тнк в мировой экономике

Роль ТНК в мировом сообществе за последние десятилетия значительно выросла.

Таблица 2

Транснациональные корпорации, занимающие лидирующее положение на мировом рынке

№ Компания Выручка

1 Wal-Mart Stores 421,849 16,389

2 Royal Dutch Shell 378,152 20,127

3 Exxon Mobil 354,674 30,460

4 BP 308,928 -3,719

5 Sinopec Group 273,422 7,629

6 China National Petroleum 240,192 14,367

7 State Grid 226,294 4,556

8 Toyota Motor 221,760 4,766

9 Japan Post Holdings 203,958 4,891

10 Chevron 196,337 19,024

11 Total 186,055 14,001

12 ConocoPhillips 184,966 11,358

13 Volkswagen 168,041 9,053

14 AXA 162,236 3,641

15 Fannie Mae 153,825 -14,014

16 General Electric 151,628 11,644

17 ING Group 147,052 3,678

Так, ТНК вносят вклад в развитие инвестиционной среды и влияют на политические, финансовые, экономические и социальные процессы в стране пребывания. По данным UNCTAD, объем наличных в распоряжении 100 крупнейших транснациональных корпораций достиг 5 трлн долл. США, из которых 0,5 трлн долл. могло бы быть инвестировано.

ТНК характеризуются отраслевой направленностью, наличием современных технологий.

На предприятиях ТНК работают примерно 10% всех занятых в несельскохозяйственном производстве (из них почти 60% работают в материнских компаниях, 40% — в дочерних подразделениях).

Активно участвуя на рынке, они могут вытеснить отечественных производителей и стать монополистами, что негативно скажется на развитии соответствующей отрасли в принимающем государстве.

Являясь транснациональными центрами, ТНК влияют на мировую экономику. По оценке некоторых экспертов, ТНК осуществляют более половины мирового внешнеторгового оборота. На долю ТНК приходится свыше 80% торговли современными технологиями. Образуя единую сеть, транснациональный капитал владеет 1/3 всех производственных фондов и производит почти половину общепланетарного продукта. ТНК контролируют до 90% вывоза капитала. Совокупные валютные резервы транснациональных компаний в пять-шесть раз превосходят резервы центральных банков всех стран мира.

Анализ состояния современной экономики позволяет сделать вывод, что рост влияния ТНК будет продолжаться. В течение обозримого времени можно ожидать дальнейшей экономической концентрации капитала в ТНК, роста их рыночной силы, экономического и политического влияния. Можно ожидать, что ТНК станут конкурировать

Таблица 3

«налоговые гавани», по данным компаний Nexus, Amond & Smith

Компания Сумма дохода, £ Налог, £ Эффективная ставка,%

Starbucks 398 000 000 0 0

Amazon 3 300 000 000 1 800000 0,0545

Apple 10 000 000 000 11 400 000 0,114

Facebook 175 000 000 238000 0,136

Google 2 600 000 000 6000000 0,23

EADS 3 000 000 000 10 500 000 0,35

IBM 3 800 000 000 21 700 000 0,57

с государствами и даже добиваться статуса субъектов международного права.

Характеристика тнк

ТНК используют финансовые, природные, трудовые, интеллектуальные ресурсы страны происхождения и принимающих стран, активно пользуются рынками этих стран для реализации своей продукции (работ, услуг) и при этом в большинстве случаев организуют отток капиталов из этих стран в безналоговые территории, сводя к минимуму налоговые отчисления.

Как форма международного предпринимательства (бизнеса) ТНК — это способ ведения бизнеса, основывающийся на международном производстве прибавочной стоимости и реализации ее в прибыль на мировых рынках в форме вывоза товара и (или) капитала.

ТНК сегодня — это около 60 тыс. основных (материнских) компаний и более 500 тыс. их зарубежных филиалов и аффилированных (зависимых) компаний по всему миру.

Транснациональные корпорации, занимающие лидирующее положение на мировом рынке, представлены в табл. 2 (по данным агентства CNN и журнала Fortune за 2011 г.) [7].

Суммы налогов, уплачиваемых ТНК, относительно их доходов крайне незначительны. До 80% доходов не облагаются налогами либо облагаются по фактической ставке до 5%. Иными словами, для ТНК характерен очень низкий относительный уровень налоговой нагрузки.

По данным HM Revenue & Customs, сумма недополученных налогов превысила 32 млрд фунтов стерлингов.

налоговая политика тнк

Финансовая политика ТНК определяет и особенности их налоговых концепций. Концептуально налоговая политика и налоговое планирование ТНК заключаются в распределении налоговой нагрузки между страной происхождения, принимающими странами и специфическими «налоговыми гаванями» (табл. 3).

Анализ состояния современной экономики позволяет сделать вывод, что рост влияния ТНК будет продолжаться. В течение обозримого времени можно ожидать дальнейшей экономической концентрации капитала в ТНК, роста их рыночной силы, экономического и политического влияния

Основным инструментом налоговой политики ТНК является их внутренний рынок [8], который может быть создан в любой международной структуре, включающей множество юридических лиц. Хозяйственные операции, формально являющиеся рыночными (и осуществляемые по договорам купли-продажи, поставки и т.п.), фактически представляют собой перемещение денежных средств и услуг в пределах одной контролируемой группы компаний [9].

ТНК показывает, что эти корпорации, используя собственную транснациональную структуру

110

налоги и налогообложение

Таблица 4

самые популярные юрисдикции для создания компаний у отечественного бизнеса

Юрисдикция Тип компании Минимальные платежи в бюджет (не включая налоги) Налогообложение иностранного дохода Возможность использования договоров об избежании двойного налогообложения Минимальный оплаченный уставной фонд Объявленный уставной фонд Минимальное количество директоров Составление бухгалтерской отчетности Прохождение аудита Подача бухгалтерской отчетности в гос.органы Подача годового нефинансового отчета

Белиз Компания международного бизнеса $100 Нулевое - $1 $50 тыс. 1 + - - -

Британские Виргинские острова Компания международного бизнеса $300 Нулевое - $1 $50 тыс. 1 + - - -

О. Джерси Освобожденная GBR 600 Нулевое - GBP 1 GBP 10 тыс. 2 + - - +

Кипр Компания международного бизнеса - 10% + 5000 кипрских фунтов 5000 кипрских фунтов 1 + + + +

Люксембург Холдинг 0,2% размера уставного фонда Нулевое В некоторых случаях EUR 31 тыс. EUR 31 тыс. 3 + + + +

Нидерланды Общество с ограниченной ответственностью NLG 333 36% + EUR 18 тыс. EUR 40 тыс. 1 + + + -

Панама Нерезидентная $150 Нулевое - $1 $10 тыс. 3 + - - -

Сейшельские острова Компания международного бизнеса $100 Нулевое - $1 $5тыс. 1 + - - -

и особенности национального законодательства стран своего присутствия, формируют внутригруп-повой рынок, позволяющий им успешно маневрировать ресурсами, в первую очередь финансами, с целью перераспределения капиталов и налоговой нагрузки между тремя основными зонами деятельности ТНК — страной происхождения, принимающими странами и «налоговыми гаванями».

При этом в зависимости от особенностей структуры собственности ТНК перераспределение финансов и налоговой нагрузки определяется двумя основными концепциями:

• перераспределение в пользу страны происхождения (характерно для ТНК с государственным

участием и ТНК, тесно связанных с государством страны происхождения);

• перераспределение в пользу «налоговых гаваней» (характерно для ТНК с независимым частным капиталом).

Во-первых, ТНК умело пользуются тем, что налоговые системы носят исключительно национальный характер. Международное взаимодействие в этой сфере имеет несколько поверхностный и условный характер и осуществляется в основном при решении вопросов устранения двойного налогообложения и координации деятельности налоговых и правоохранительных органов. Международная налоговая система отсутствует в принципе.

Это позволяет ТНК выбирать удобную с точки зрения налогообложения юрисдикцию (табл. 4).

Во-вторых, ТНК выстраивает внутренний рынок на основе разветвленной и сквозной псевдорыночной контрактной системы, предполагающей отношения между подразделениями ТНК на основе договорных расчетов, что, в свою очередь, позволяет ТНК регулировать и устанавливать цены на этом внутреннем рынке, а также использовать различные формы сделок в целях перераспределения ресурсов и перенаправления финансовых потоков.

Основными механизмами этого внутреннего рынка, применяемыми ТНК, являются:

• трансфертное ценообразование;

• система кредитных инструментов и займов;

• распределение интеллектуальной собственности (плата за лицензии);

• специфические условия внутригрупповых договоров поставки товаров и оказания услуг;

• использование «налоговых гаваней».

Практика показывает, что в настоящее время

наиболее распространенным способом регулирования деятельности ТНК являются соглашения, заключаемые между принимающей страной и страной происхождения.

Сегодня ни одна страна не может претендовать на полный контроль за деятельностью ТНК в целом. Таким образом, очевидно, что эффективное управление деятельностью транснациональных корпораций требует совместных действий всех стран.

Анализ развития современной экономики показывает, что рост влияния ТНК будет продолжаться. В течение обозримого времени можно ожидать дальнейшей экономической концентрации в руках ТНК, роста их рыночной силы, экономического и политического влияния.

Предложения по решению проблем налогового регулирования тнк

В первую очередь необходимы согласованные международные действия нескольких ведущих стран. Наиболее полезным было бы сотрудничество стран происхождения ТНК с крупнейшими принимающими странами. Если этого достичь не удастся, то полезными были бы объединение принимающих стран, выработка ими единой политики по отношению к ТНК и практическое сотрудничество на уровне законодателей, налоговых и правоохранительных органов.

Необходимо дать определение и установить процедуру международной регистрации ТНК, что позволит государствам определить круг лиц, входящих в транснациональную группу. При этом следует предусмотреть солидарную ответственность всех лиц, входящих в транснациональную корпорацию.

В отношении практических мер в рамках национальных правовых систем, в частности в России, представляется целесообразным выделить ТНК и их подразделения в особую группу налогоплательщиков с особым режимом налогообложения.

Концептуально налоговая политика и налоговое планирование ТНК заключаются в распределении налоговой нагрузки между страной происхождения, принимающими странами и специфическими «налоговыми гаванями»

Говоря о конкретных мерах по усилению контроля за налогообложением ТНК, следует отметить, что такие меры должны в первую очередь сводить к минимуму или полностью нейтрализовать методы оптимизации налогообложения, используемые ТНК, и преимущества внутреннего рынка ТНК и международного характера их операций, а именно: полностью устранить все налоговые преимущества от использования тех или иных налоговых юрисдикций, а также от возможности оперативно перемещать денежные средства за рубеж.

Прежде всего необходимо усиление и повышение качества налогового контроля в отношении всех видов ТНК. В этих целях разумным видится отнесение ТНК к особому виду налогоплательщика и их учет в специализированных налоговых органах — по аналогии с инспекциями ФНС РФ по крупнейшим налогоплательщикам, с предъявлением особых требований по налоговому учету и контролю.

При этом представляется, что ТНК, страной происхождения которых является Россия, следует обязывать консолидировать объекты налогообложения по всем зарубежным подразделениям в России, например путем принудительного создания консолидированного налогоплательщика (ссылка на ст. 25.1 и главу 3.1 НК РФ) и/или внесения

в налоговое законодательство положений о расширении налоговой юрисдикции России в отношении всех доходов и иных применимых объектов налогообложения, получаемых подразделениями российской ТНК за рубежом.

В отношении ТНК, для которых Россия является принимающей страной, представляется целесообразным также выделить дочерние предприятия ТНК в особый вид налогоплательщика (по аналогии с крупнейшими налогоплательщиками) и установить для них особый налоговый режим. В данном случае вполне достаточными являются уже существующие способы налогообложения. Единственное требование к такому налоговому режиму заключается в том, что он должен предотвращать или делать бессмысленными методы оптимизации налогообложения, применяемые ТНК.

Эти методы основываются на перераспределении прибылей за счет внутреннего рынка, трансфертного ценообразования, «налоговых гаваней» и других рассмотренных инструментов.

В налогообложении ТНК необходимо отойти от принципа налогообложения бухгалтерской прибыли или оборота. В этом случае наиболее удачным способом налогообложения является единый налог на вмененный доход.

Учитывая естественное отличие ТНК от субъектов малого предпринимательства, возможна модификация или разработка специального единого налога на вмененный доход для них. В частности, критерии оценки бизнеса и ставки могут разрабатываться индивидуально для каждой ТНК или даже для каждого дочернего предприятия ТНК.

В совокупности со специализированным налоговым учетом данная система в полной мере позволит ограничить применение всех методов «оптимизации» налогообложения и перераспределения прибыли, используемые ТНК.

Если этого достичь не удастся, то полезными были бы объединение принимающих стран, выработка ими единой политики по отношению к ТНК и практическое сотрудничество на уровне законодателей, налоговых и правоохранительных органов.

В перспективах развития планируется введение для транснациональных корпораций, таких как Amazon, Apple, Google, уплаты местных налогов на любую прибыль от продаж, проводимых в стране.

ОЭСР предлагает заставить корпорации раскрывать налоговым органам разбивку прибыли, продаж и налогов по странам, установить жесткие правила, которые позволят блокировать перевод

нематериальных активов высокой стоимости в налоговые офшоры, мало или совсем не связанные с деловой активностью; ужесточить требования к открытию зарубежных филиалов транснациональными корпорациями; скорректировать законодательство для нейтрализации налоговых преимуществ сложных финансовых инструментов, в том числе гибридного капитала, отчислений на выплаты процентов [10].

Таким образом, в настоящее время отсутствует необходимое международно-правовое регулирование деятельности ТНК, а вопросы налогообложения требуют дальнейших доработок и совершенствования.

литература

1. Dunning J. H. The Nature of Transnational Corporations and Their Activities // Transnational Corporations and World Development. L.,

1996. P. 27.

2. Мильнер Б.З. Теория организации. М.: Ин-фра-М, 2000. С. 105.

3. Грузенкин В.В. Как разные типы российских владельцев организуют свой бизнес и как построить систему владения бизнесом в группе. М.: Центр инновационных решений для владельцев бизнеса London Bridge, 2012.

4. Лунц Л.А. Многонациональные предприятия капиталистических стран в аспекте международного частного права // Советское государство и право. 1976. № 5. С. 123.

5. Осипенко О.В. Российские холдинги. Экспертные проблемы формирования и обеспечения развития. М.: Статут, 2008.

6. Business Groups : Between Market and Firm / By James R. Maclean. 2005. October 14; accessed 2006. May 6.

7. URL: http://money.cnn.com/magazines/fortune/ global500/2011/full_list (дата обращения: 30.11.2013).

8. Владимирова И.Г. Компании будущего: Организационный аспект // Менеджмент в России и за рубежом. 1999. № 2. С. 59-60.

9. Кругман П., Обстфельд М. Международная экономика: Теория и политика /пер. с англ. М.: Экономический факультет МГУ, ЮНИТИ,

1997. С. 157.

10. URL: http://www.vedomosti.ru/finance/ news/14380861/oesr-zolotoj-vek-principa-my-nigde-ne-platim-nalogi#ixzz2m9EO2iOm (дата обращения: 30.11.2013).