Реклассификация счетов в соответствии с МСФО: задачи и решения

РЕКЛАССИФИКАЦИЯ СЧЕТОВ В СООТВЕТСТВИИ С МСФО: ЗАДАЧИ И РЕШЕНИЯ

В. Т. Чая,

доктор экономических наук, профессор, исполнительный директор Международной общественной организации «Ассоциация бухгалтеров и аудиторов «Содружество»

Следующим за корректирующими проводками не менее значимым этапом трансформации отчетности российских предприятий в отчетность, подготовленную в соответствии с МСФО, является осуществление реклассификации скорректированных счетов. Для реализации данного этапа необходимо подготовить макет примера плана счетов бухгалтерского учета в соответствии с МСФО.

Пример плана счетов в соответствии с МСФО строится, как правило, на основе использования четырехразрядной системы счетов с подразделением на счета активов с выделением текущих и долгосрочных активов, на счета обязательств с выделением текущих и долгосрочных обязательств, на счета капитала и производных к ним счетов доходов и расходов.

Разработке примера плана счетов в соответствии с МСФО, как правило, предшествует построение модели группировки МСФО в зависимости от отражения в них основных показателей бухгалтерского баланса, отчета о прибылях и убытках, отчета о движении денежных средств, сводной отчетности.

Эта модель позволяет упорядочить всю систему счетов в соответствии с МСФО и выйти на параметры соотношения счетов синтетического учета плана счетов РСБУ с примером плана счетов в соответствии с МСФО. Таким образом, по завершении разработки плана счетов по МСФО становится возможным составление таблицы сопоставления счетов в Плане счетов РСБУ и счетов в Плане счетов МСФО (см. таблицу).

Для представления информации в формате, соответствующем требованиям МСФО, осуществляется перенос скорректированных остатков со счетов на предлагаемые счета Плана счетов в

' Продолжение. Начало см. в журнале «Международный бухгалтерский учет». - 2004. - № 11 (71), 2005. - № 1 (73).

соответствии с МСФО. В этом заключается суть процесса реклассификации, в результате которой решаются задачи: во-первых, составления бухгалтерского баланса и всего свода финансовой отчетности с возможным применением средств программного обеспечения (Международной общественной организацией «Ассоциация бухгалтеров и аудиторов «Содружество» подготовлено специальное программное обеспечение «Аккорд» по трансформации отчетности российских предприятий в отчетность, составляемую в соответствии с МСФО); во-вторых, формирования всей системы начального сальдо по счетам бухгалтерского учета по МСФО; в-третьих, получения необходимой аналитической информации в соответствии с требованиями МСФО.

По данным таблицы соответствия (см. таблицу) осуществляются проводки реклассификации, в результате которых переносятся скорректированные остатки со счетов РСБУ на предлагаемый План счетов по МСФО.

Таким образом, при реклассификации закрываются счета в отечественном плане счетов и открываются новые счета в Плане счетов МСФО.

Следует особо подчеркнуть, что для каждой компании следует разрабатывать индивидуальные планы счетов в зависимости от специфики ее деятельности. В нашем случае наиболее полно учитывается спецификадеятельности группы компаний «Новая формация» АКБ «Бин-Банка» г. Москвы.

Как правило, количество открываемых счетов (степень аналитичности) зависит от специфики деятельности каждого конкретного объединения и объема предоставляемой аналитической информации.

Используя предлагаемый пример Плана счетов МСФО и таблицу соответствия счетов РСБУ счетам МСФО, рассмотрим методику реклассификации на нескольких конкретных примерах.

Соответствие счетов по МСФО и РСБУ

МСФО РСБУ

№ Название счета № Название счета

счета счета

1110 Денежные средства в кассе 50.1 Касса

1210 Расчетный счет в национальной валюте 51 Расчетные счета

1220 Расчетный счет в иностранной валюте 52 Валютные счета

1495 Резерв на безнадежные долги 63 Резервы по сомнительным долгам

1410 Счета к получению 62.1 Расчеты с покупателями и заказчиками

3210 Авансы полученные 62.2 Расчеты с покупателями и заказчиками

1711 Сырье и материалы 10.1 Сырье и материалы

1712 Покупные полуфабрикаты и комплекты 10.2 Покупные полуфабрикаты и комплекты

1713 Инвентарь и хозяйственные принадлежности 10.9 Инвентарь и хозяйственные

принадлежности

1620 Дебиторская задолженность — НДС 19.3 НДС по приобретенным ценностям

1720 Незавершенное производство 20 Основное производство

1730 Готовая продукция 43 Готовая продукция

2140 Вычислительная техника 01.1 Основные средства

2150 Здания и сооружения

2160 Оборудование

2170 Транспортные средства

2180 Жилой фонд

2190 Прочие основные средства

2149 Накопленная амортизация — ВТ 02.1 Амортизация основных средств

2159 Накопленная амортизация — здания и сооружения

2169 Накопленная амортизация — оборудование

2179 Накопленная амортизация — ТС

2189 Накопленная амортизация — жилой фонд

2199 Накопленная амортизация — прочие основные средства

2320 Нематериальные активы — патенты 04 Нематериальные активы

2330 Нематериальные активы — торговые марки

2329 Накопленная амортизация — патенты 05 Амортизация нематериальных активов

2339 Накопленная амортизация — торговые марки

3110 Счета к оплате 60.1 Расчеты с поставщиками и подрядчиками

1810 Расходы, оплаченные авансом 60.2 Расчеты с поставщиками и подрядчиками

3310 Краткосрочные долговые обязательства 66.1 Расчеты по краткосрочным кредитам и займам

3550 Начисленные проценты 66.2 Расчеты по краткосрочным кредитам и

займам

1600 Дебиторская задолженность по налогам или 68 Расчеты по налогам и сборам

3400 Налоги к оплате

1640 Дебиторская задолженность ЕСН 69 Расчеты по социальному страхованию и

или обеспечению

3520 Начисленные взносы ЕСН

1530 Дебиторская задолженность 70 Расчеты с персоналом по оплате труда

сотрудников и директоров

3510 Заработанная плата к выплате

1530 Дебиторская задолженность сотрудников и директоров 71 Расчеты с подотчетными лицами

3540 Кредиторская задолженность сотрудникам и директорам

1490 Прочие счета к получению 76 Расчеты с разными дебиторами и кредиторами

1820 Услуги, оплаченные авансом 97 Расходы будущих периодов

5100 Уставный капитал 80 Уставный капитал

5500 Резервный капитал 82 Резервный капитал

5400 Дополнительно неоплаченный капитал 83 Добавочный капитал

5601 Нераспределенная прибыль

отчетного периода

5602 Нераспределенная прибыль

прошлых лет

3710 Доходы будущих периодов НИОКР 86 Целевое финансирование

По мере убывания ликвидности формирования статей баланса по МСФО можно начать с реклассификации счетов учета денежных средств.

Для этого необходимо выделить из остатка денежных средств денежные средства в национальной валюте и денежные средства в иностранной валюте.

Реклассификация сальдо счетов денежных средств примет вид:

Дебет счета «Денежные средства в национальной валюте» — 1111;

Дебет счета «Денежные средства в иностранной валюте» — 1112

Кредит счета «Касса» - 50;

Дебет счета «Расчетный счет в национальной валюте» — 1210

Кредит счета «Расчетные счета» — 51;

Дебет счета «Расчетный счет в иностранной валюте» - 1220

Кредит счета «Валютные счета» — 52;

Дебет счета «Денежные средства на специальных счетах в банках» — 1230

Кредит счета «Специальные счета в банках» — 55.

При реклассификации счетов учета финансовых вложений необходимо разбить и проанализировать сальдо счета 58 «Финансовые вложения» по следующим группам:

а) инвестиции, удерживаемые до погашения;

б) ссуды и дебиторская задолженность, предоставленные компанией;

в) финансовые активы, имеющиеся в наличии для продажи;

г) финансовые активы, предназначенные для торговли.

Необходимо сформировать список зависимых компаний с пояснениями по методам учета инвестиций в зависимые компании, а также список основных дочерних компаний с указанием их названия, страны регистрации, процента собственности с одновременным составлением отдельного списка компаний, в которых основному акционеру принадлежит более половины голосов, но при этом не имеющих намерения консолидировать отчетность в связи с отсутствием контроля с указанием возможных ограничений.

При необходимости консолидации отчетности дочерних или же дочерней компаний следует перевести соответствующую информацию по данным дочерних компаний на предлагаемый план счетов с

применением тех же методов трансформации, которые используются для головной компании.

Однако, если компания имеет дочерние компании и руководство не требует составления сводной финансовой отчетности, то тогда необходимо со стороны руководства компании аргументировать нежелание консолидировать отчетность дочерних компаний.

Необходимо также сформировать списки совместных предприятий с указанием процентов собственности, с подготовкой данных по непредвиденным расходам, связанным с совместной деятельностью сторон и данных об инвестиционных обязательствах по финансированию совместного предприятия с точным указанием количества акций компании, проходящей процесс трансформации.

Реклассификация сальдо счетов по данному разделу деятельности примет вид:

Дебет счета «Эквиваленты денежных счетов» — 1240;

Дебет счета «Краткосрочные финансовые активы» — 1300;

Дебет счета «Долгосрочные финансовые активы» — 2400;

Дебет счета «Долгосрочные инвестиции»—2500 Кредит счета «Финансовые вложения» — 58х. При реклассификации счетов учета дебиторской и кредиторской задолженностей необходимо проанализировать счета дебиторской и кредиторской задолженности с выделением краткосрочной и долгосрочной частей задолженности, а также погашением дебетовых и кредитовых остатков, относящихся к одним и тем же лицам, хозяйствующим субъектам и организациям. Реклассификация сальдо счетов примет вид: Дебет счета «Расходы, оплаченные авансом» - 1810 - 1890;

Дебет счета «Прочая дебиторская задолженность» — 1590;

Дебет счета «Долгосрочная дебиторская задолженность» — 2700

Кредит счета «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — 60.2;

Дебет счета «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — 60.1

Кредит счета «Счета к оплате (кредиторская задолженность)» — 3110 — 3190;

Кредит счета «Долгосрочные обязательства» — 4100;

Дебет счета «Расчеты с покупателями и заказчиками (авансы полученные)» — 62.2

Кредит счета «Авансы полученные» — 3200-3220

Кредит счета «Долгосрочные обязательства»

- 4100;

Дебет счета «Счета к получению» — 1410; Дебет счета «Долгосрочная дебиторская задолженность» — 2700

Кредит счета «Расчеты с покупателями и заказчиками» — 62.1;

Дебет счета «Расчеты с персоналом по оплате труда» — 70

Кредит счета «Заработная плата к выплате» - 3510,

Дебет счета «Дебиторская задолженность сотрудников и директоров» — 1530

Кредит счета «Расчеты с персоналом по оплате труда» — 70;

Дебет счета «Расчеты с подотчетными лицами» — 71;

Дебет счета «Расчеты с персоналом по прочим операциям» - 73;

Дебет счета «Расчеты по депонированным суммам» — 76.4

Кредит счета «Кредиторская задолженность служащим, должностным лицам и директорам»

- 3540;

Дебет счета «Задолженность учредителей по взносам в уставной капитал» — 1595

Кредит счета «Расчеты с учредителями» — 75; Дебет счета «Расчеты с учредителями» — 75 Кредит счета «Дивиденды к оплате» — 3560 Кредит счета «Кредиторская задолженность акционерам» — 3640;

Дебет счета «Дивиденды к получению» —1560 Кредит счета «Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам» — 76.3.

Аналогично по ре классификации счетов бухгалтерского учета дебиторской и кредиторской задолженностей осуществляются и другие проводки в зависимости от деятельности той или иной организации и от наличия конкретных видов дебиторской и кредиторской задолженностей, к примеру, по расчетам по имущественному и личному страхованию, расчетам по претензиям на прочие начисленные расходы и прочую дебиторскую задолженность или же по резервам по сомнительным долгам и резерву на безнадежные долги и др.

Осуществляя реклассификацию счетов бухгалтерского учета основных средств необходимо разбить сальдо действующих счетов 01 «Основные средства», 03 «Доходные вложения в материальные ценности», 07 «Оборудование к установке», 08 «Вложения во внеоборотные активы» на следующие виды: земля, незавершенное строительство, здания и сооружения, оборудование, транспортные средства, жилищный фонд и прочие, с распределением сальдо счета 02 «Амортизация основных средств», за исключением земли, по этим же видам.

Необходимо также проверить наличие договоров на приобретение основных средств (договоров аренды, залога и др.), не нашедших отражения в финансовой отчетности, расчеты и поставка по которым еще не произошла, но ожидается в будущем, с пояснениями по методу начисления амортизации основных средств и данным о первоначальной, переоцененной стоимости, поступлении и выбытии активов за период, о начальном сальдо накопленной амортизации за период и сроках полезной службы.

Реклассификацию счетов по данному разделу деятельности рассмотрим на следующем примере:

Дебет счета «Земля» — 2110;

Дебет счета «Незавершенное строительство» — 2120;

Дебет счета «Здания и сооружения» — 2150;

Дебет счета «Оборудование» — 2160;

Дебет счета «Транспортные средства» — 2170;

Дебет счета «Жилищный фонд» — 2180;

Дебет счета «Прочие» — 2190;

Дебет счета «Инвестиционная собственность» — 2200

Кредит счета «Основные средства» - 01;

Кредит счета «Доходные вложения в материальные ценности» — 03;

Кредит счета «Оборудование к установке» — 07;

Кредит счета «Вложения во внеоборотные активы» — 08.

По счетам амортизации:

Дебет счета «Амортизация основных средств» — 02

Кредит счета «Накопленная амортизация — здания и сооружения» — 2159;

Кредит счета «Накопленная амортизация — оборудование» — 2169;

Кредит счета «Накопленная амортизация — транспортные средства» — 2179;

Кредит счета «Накопленная амортизация -жилищный фонд» — 2189;

Кредит счета «Накопленная амортизация — прочие» — 2199;

Кредит счета «Накопленная амортизация -здания и сооружения (инвестиционная собственность)» - 2229.

При реклассификации счетов бухгалтерского учета нематериальных_активов (НМА) необходимо распределить сальдо счетов 04 «Нематериальные активы» и 05 «Амортизация нематериальных активов» на следующие категории: деловая репутация; патенты и лицензии; торговые марки, знаки; прочие НМА с распределением накопительной амортизации по ним.

Необходимо также проверить наличие договоров на приобретение НМА, которые не нашли отражения в отчетности (поставка и расчеты еще не произошли, но в будущем ожидаются).

Реклассификация сальдо счетов НМА будет осуществляться следующим образом:

Дебет счета «Деловая репутация» — 2310; Дебет счета «Патенты, лицензии» — 2320; Дебет счета «Торговые марки, знаки» — 2330; Дебет счета «Прочие активы» — 2390 Кредит счета « Нематериальные активы» — 04; Кредит счета «Вложения во внеоборотные активы» — 08.

По амортизации НМА: Дебет счета «Амортизация нематериальных активов» - 05

Кредит счета «Накопленная амортизация — деловая репутация» — 2319;

Кредит счета «Накопленная амортизация — патенты, лицензии» — 2329;

Кредит счета «Накопленная амортизация — торговые марки, знаки» — 2339;

Кредит счета «Накопленная амортизация — прочие активы» — 2399.

В свою очередь реклассификация счетов бухгалтерского учета капитала после разбивки его сальдо на соответствующие категории примет вид: Дебет счета «Уставной капитал» — 80 Кредит счета «Простые акции» — 5101; Кредит счета «Привилегированные акции» — 5102;

Кредит счета « Взносы, паи» - 5103;

Дебет счета «Неоплаченный капитал» — 5200 Кредит счета «Расчеты с учредителями» — 75; Дебет счета «Выкупленные собственные акции (доли)» — 5195

Кредит счета «Собственные акции (доли)» - 81; Дебет счета «Резервный капитал» - 5195 Кредит счета «Резервный капитал, установленный законодательством» — 5501;

Кредит счета «Прочий резервный капитал» - 5502;

Дебет счета «Добавочный капитал» - 83 Кредит счета «Дополнительно неоплаченный капитал от переоценки основных средств» — 5401;

Кредит счета «Дополнительно неоплаченный капитал от переоценки инвестиций» — 5402;

Кредит счета «Прочий дополнительно неоплаченный капитал» — 5403;

Дебет счета «Нераспределенная прибыль/ непокрытый убыток отчетного периода» — 84.1;

Дебет счета «Нераспределенная прибыль/ непокрытый убыток прошлых лет» — 84.2

Кредит счета «Нераспределенная прибыль/ непокрытый убыток отчетного периода» — 5601;

Кредит счета «Нераспределенная прибыль/ непокрытый убыток отчетных периодов» — 5602.

Реклассификация счета 86 «Целевое финансирование» осуществляется следующим образом: Дебет счета «Целевое финансирование» — 86; Кредит счета «Доходы будущих периодов» — 37000.

Реклассификация счетов учета доходов и расходов будущих периодов, резервов, кредитов и займов, налогов и сборов, товарно-материальных запасов, биологических активов и др. производится аналогичным образом.

По результатам реклассификации счетов учета по всем разделам деятельности в зависимости от специфики и особенностей деятельности той или иной компании составляются новые пробные балансы, но уже в системе плана счетов в соответствии с МСФО.

Следующим этапом трансформации является формирование на основе новых пробных балансов бухгалтерского баланса и свода финансовой отчетности в соответствии с МСФО.

ОТРЕДАКЦИИ

Редакция журнала «Международный бухгалтерский учет» приносит извинения за допущенную техническую ошибку при публикации статьи В.Т. Чая «Корректирующие проводки при переходе на международные стандарты финансовой отчетности: проблемы и решения» в журнале № 1 (73) за 2005 г.: сноска в названии статьи на стр. 4 — не действительна.