Взаимодействие налоговых органов и ОВД в рамках контроля за соблюдением налогового законодательства

УДК 347.73:336.2 © М. А. Суворов, 2013

Взаимодействие налоговых органов и ОВД в рамках контроля за соблюдением налогового законодательства

М. А. Суворов *

Рассматривается порядок проведения выездных налоговых проверок с участием органов внутренних дел, с закреплением обязательного их взаимодействия в случае проверки на основании представленных ОВД материалов. Предлагается расширить перечень оснований осуществления выездных налоговых проверок, в том числе повторных, вышестоящим налоговым органом.

Ключевые слова: налоговые проверки, давность привлечения к ответственности.

В соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации (далее — НК РФ) контроль за соблюдением законодательства о налогах и сборах, правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты (перечисления) в бюджетную систему Российской Федерации налогов и сборов относится к исключительной компетенции налоговых органов (ст . 30 НК РФ) . Вместе с тем в случае выявления нарушения законодательства о налогах и сборах, имеющего признаки преступления, расследование относится к компетенции органов внутренних дел . Кроме того, в соответствии со ст . 5 Закона РФ от 21 марта 1991 г. № 943-1 «О налоговых органах Российской Федерации» *, ОВД обязаны оказывать практическую помощь работникам налоговых органов при исполнении ими служебных обязанностей, обеспечивая реализацию мер по привлечению к ответственности лиц, насильственным образом препятствующих выполнению работниками налоговых органов своих должностных обязанностей На практике нередко возникает необходимость активного взаимодействия налоговых органов и ОВД при осуществлении ими контрольной деятельности

Статьей 36 НК РФ и ст. ст. 12 и 13 Федерального закона от 7 февраля 2011 г. № 3-ФЗ «О полиции» 2 предусмотрены две формы такого взаимодействия:

— участие ОВД в проводимых налоговыми органами выездных налоговых проверках;

— направление ОВД материалов в налоговые органы при выявлении обстоятельств, требующих совершения действий, отнесенных к полномочиям налоговых органов

Совместным приказом Министерства внутренних дел Российской Федерации и Федеральной налоговой службы от 30 июня 2009 г. № 495/ММ-7-2-347 «Об утверждении порядка взаимодействия органов внутренних дел и налоговых органов по предупреждению, выявлению и пресечению налоговых правонарушений и преступлений» 3 были введены: Инструкция о порядке взаимодействия органов внутренних дел и налоговых органов при организации и проведении выездных налоговых проверок; Инструкция о порядке направления органами внутренних дел материалов в налоговые органы при выявлении обстоятельств, требующих совершения действий, отнесенных к полномочиям налоговых органов, для принятия по ним решения . Указан-

* В нашем журнале опубликовал статью «Соотношение налоговой тайны и иных видов тайны в налоговых правоотношениях» (2011. № 1) .

ные инструкции соответствуют принятым ранее ведомственным нормативным актам по вопросам взаимодействия налоговых органов и органов внутренних дел 4 .

Следует отметить, что в последние годы ведется работа по совершенствованию действующего законодательства, в результате которой усиливаются защита интересов налогоплательщиков, а также оперативность и эффективность контрольной деятельности уполномоченных органов . Так, в 2009 г. утратил силу п . 35 ч . 1 ст. 11 Закона от 18 апреля 1991 г. № 1026-1 «О милиции» 5, в соответствии с которым ОВД было предоставлено право проводить проверки организаций и физических лиц при наличии достаточных данных, указывающих на признаки преступления, связанного с нарушением законодательства Российской Федерации о налогах и сборах. В 2011 г. внесены изменения в приказ МВД России и ФНС России от 30 июня 2009 г. № 495/ММ-7-2-347 6, направленные на приведение его в соответствие с действующим законодательством

Участие органов внутренних дел в проводимых налоговыми органами выездных налоговых проверках

В настоящее время участие сотрудников ОВД в выездных налоговых проверках строится на положениях п. 1 ст. 36 НК РФ и п. 28 ч. 1 ст. 13 Федерального закона от 7 февраля 2011 г. № 3-ФЗ «О полиции», к проведению камеральных налоговых проверок сотрудники ОВД привлекаться не могут

В соответствии с пп . 7 и 8 Инструкции о порядке взаимодействия ОВД и налоговых органов при организации и проведении выездных налоговых проверок, основанием для участия сотрудников ОВД в выездных налоговых проверках является мотивированный запрос налогового органа, подписанный руководителем (заместителем руководителя) налогового органа . При этом сотрудники ОВД могут быть привлечены к участию как в планируемой, так и в уже начавшейся проверке В последнем случае руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение о внесении изменений в ранее принятое решение о проведении выездной налоговой проверки, предусматривающее соответствующее изменение состава проверяющей группы

Основаниями для направления запроса могут являться:

— наличие у налогового органа данных, свидетельствующих о возможных нарушениях налогоплательщиками, плательщиками сборов, налоговыми агентами законодательства о налогах и сборах, и необходимости проверки указанных данных с участием сотрудников органов внутренних дел;

— назначение выездной (повторной выездной) налоговой проверки на основании материалов о нарушениях законодательства о налогах и сборах, направленных ОВД в налоговый орган, для принятия по ним решения в соответствии с п 2 ст 36 НК РФ;

— необходимость привлечения сотрудников ОВД для участия в проведении конкретных действий по осуществлению налогового контроля (выемка документов, проведение исследования, опроса, осмотра помещений и т д );

— необходимость содействия должностным лицам налогового органа, проводящим проверку, в случаях воспрепятствования их законной деятельности, а также обеспечения мер безопасности в целях защиты жизни и здоровья указанных лиц, при исполнении ими должностных обязанностей .

Таким образом, налоговые органы вправе привлекать сотрудников ОВД в ходе проведения как основных, так и дополнительных мероприятий налогового контроля

Не позднее пяти дней со дня поступления запроса налогового органа ОВД предоставляет информацию о сотрудниках, назначенных для участия в выездной налоговой проверке, или мотивированный отказ от участия в указанной проверке

В целях обеспечения координации действий участников выездной налоговой проверки непосредственно перед ее началом либо перед принятием решения о внесении изменений в решение о проведении выездной налоговой проверки должностными лицами налогового органа и сотрудниками ОВД, назначенными для участия в ее проведении, на рабочем совещании вырабатываются основные направления предстоящей (проводимой) проверки, составляется аналитическая схема выявления нарушений налогоплательщиком, плательщиком сборов, налоговым агентом законодательства о налогах и сборах, по которым имеется соответствующая информация, а также вопросы организации и тактики применения мер безопасности в целях защиты жизни и здоровья проверяющих

В ходе выездной налоговой проверки проверяющие действуют в пределах прав и обязанностей, предоставленных им законодательством Российской Федерации: должностные лица налоговых органов руководствуются положениями НК РФ, Закона РФ «О налоговых органах Российской Федерации»; сотрудники органов внутренних дел — федеральными законами «О полиции», «Об оперативно-розыскной деятельности» 7, а также иными нормативными правовыми актами Российской Федерации, регламентирующими их деятельность При этом взаимодействие должностных лиц налоговых органов и сотрудников ОВД не препятствует их самостоятельности в выборе предусмотренных законодательством

средств и методов проведения контрольных и иных мероприятий в рамках своей компетенции, в рамках согласования всех осуществляемых ими в процессе проверки действий Функцию общей координации мероприятий в процессе проверки выполняет руководитель проверяющей группы, которым является сотрудник налогового органа

В случае установления фактов нарушения законодательства о налогах и сборах проверяющим должны быть приняты меры по сбору доказательств

Результаты выездной налоговой проверки оформляются в порядке, установленном НК РФ К материалам налоговой проверки могут быть приобщены документы, информация, а также иные материалы, представленные ОВД

Акт выездной налоговой проверки составляется в трех экземплярах и подписывается участвовавшими в проверке должностными лицами налогового органа, лицом, в отношении которого проводилась эта проверка (его представителем), а также сотрудниками ОВД Один экземпляр акта хранится в налоговом органе, второй в установленном порядке вручается лицу (его представителю), в отношении которого проводилась налоговая проверка, третий передается (направляется) в ОВД, сотрудники которого участвовали в проверке. Если сотрудники ОВД привлекались в качестве специалистов и (или) для обеспечения мер безопасности в целях защиты жизни и здоровья должностных лиц налогового органа, проводящих проверку, акт выездной налоговой проверки для органа внутренних дел не составляется и его сотрудниками не подписывается .

Если лицо, в отношении которого проводилась проверка, или его представитель уклоняются от получения акта налоговой проверки, этот факт отражается в акте налоговой проверки, который направляется по почте заказным письмом по местонахождению организации (обособленного подразделения) или месту жительства физического лица .

При наличии разногласий между проверяющими по содержанию акта окончательное решение по данному вопросу принимается руководителем проверяющей группы По спорному вопросу проверяющие вправе изложить свое мнение в заключении, которое должно быть приобщено к материалам проверки, остающимся в налоговых органах и ОВД .

В случае представления лицом, в отношении которого проводилась проверка, возражений по акту проверки, документов, подтверждающих обоснованность возражений, их копии в трехдневный срок со дня представления направляются налоговым органом в ОВД, сотрудники которого участвовали в выездной налоговой проверке Вынесенное руководителем (заместителем руководителя) налогового органа по результатам рассмотрения материалов проверки

решение в трехдневный срок с момента вступления его в силу также направляется в ОВД

При выявлении в ходе выездной налоговой проверки административных правонарушений, совершенных проверяемым лицом, должностными лицами налоговых органов и сотрудниками ОВД (в пределах компетенции соответствующих органов или должностных лиц) возбуждается дело и осуществляется производство по делам об административных правонарушениях в соответствии с подведомственностью и в порядке, установленном Кодексом Российской Федерации об административных правонарушениях.

В течение трех дней копия постановления по делу об административном правонарушении направляется налоговым органом или органом внутренних дел соответственно в ОВД или в налоговый орган, сотрудники которого участвовали в проведении проверки

Направление органами внутренних дел материалов в налоговые органы при выявлении обстоятельств, требующих совершения действий, отнесенных к полномочиям налоговых органов

В соответствии с п. 2 ст. 36 НК РФ при выявлении обстоятельств, требующих совершения действий, отнесенных Кодексом к полномочиям налоговых органов, ОВД обязаны в десятидневный срок со дня выявления указанных обстоятельств направить материалы в соответствующий налоговый орган для принятия по ним решения Аналогичная норма закреплена в п. 34 ч . 1 ст. 12 Федерального закона «О полиции»

В соответствии с Инструкцией о порядке направления органами внутренних дел материалов в налоговые органы, указанные материалы направляются с сопроводительным письмом за подписью начальника (заместителя начальника) ОВД и включают в себя документы, свидетельствующие о нарушениях законодательства о налогах и сборах.

Налоговый орган в десятидневный срок письменно уведомляет орган внутренних дел о принятом решении:

— о назначении выездной налоговой проверки (с указанием срока начала ее проведения) или о планируемом проведении камеральной налоговой проверки (с указанием планируемого срока начала ее проведения) Если материалы, направленные ОВД, свидетельствуют о нарушениях законодательства о налогах и сборах, влекущих уголовную ответственность, одновременно с уведомлением о назначении выездной налоговой проверки направляется запрос об участии в выездной (повторной выездной) налоговой проверке сотрудников ОВД;

— об отказе в проведении мероприятий налогового контроля

Основаниями для отказа налогового органа в принятии решения о проведении мероприятий налогового контроля по материалам, представленным ОВД, могут являться:

— отсутствие в представленных ОВД материалах документально подтвержденных фактов, свидетельствующих о нарушении законодательства о налогах и сборах;

— наличие обстоятельств, препятствующих проведению выездной налоговой проверки (если период деятельности организации или физического лица, в котором, согласно материалам ОВД, были совершены налоговые правонарушения, ранее был проверен налоговым органом по соответствующим видам налогов (за исключением случаев реорганизации и ликвидации организации), а также если материалы ОВД свидетельствуют о налоговых правонарушениях, совершенных в период, превышающий три календарных года, предшествующих году, в котором может быть вынесено решение о проведении проверки);

— наличие обстоятельств, препятствующих проведению камеральной налоговой проверки

При отказе налогового органа в проведении мероприятий налогового контроля ОВД вправе направить материалы, свидетельствующие о нарушениях законодательства о налогах и сборах, в вышестоящий налоговый орган с предложением рассмотреть вопрос об обоснованности данного отказа

В случае проведения налоговой проверки без участия сотрудников ОВД налоговый орган уведомляет ОВД, направивший материалы, о результатах проверки в десятидневный срок со дня вступления в силу решения по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки

Следует отметить, что, несмотря на работу по совершенствованию действующего законодательства, оно не лишено недостатков В частности, в связи с разными сроками давности, установленными НК РФ и УК РФ, в практической деятельности возможно возникновение ситуаций, не позволяющих в полной мере защитить интересы государства

В соответствии со ст. 15 УК РФ, преступления в сфере налогообложения, предусмотренные ч 2 ст 199 «Уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с организаций» и ч. 2 ст. 1991 «Неисполнение обязанностей налогового агента», относятся к тяжким преступлениям Согласно ст 78 УК РФ, срок давности привлечения к ответственности за совершение данных преступлений составляет десять лет

Как уже отмечалось ранее, контроль за соблюдением законодательства о налогах и сборах, правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты (перечисления) в бюджетную систему Российской Федерации налогов и сборов относится к исключительной компетенции налоговых органов Таким образом, основанием для возбуждения дела по указанным выше ст. ст. 199 и 1991 УК РФ являются акты налоговых проверок, в которых зафиксированы такие нарушения В то же время, в соответствии со ст 88 НК РФ, камеральная налоговая проверка проводится в течение трех месяцев со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации Выездной проверкой, в соответствии со ст 89 НК РФ, могут быть охвачены только три календарных года деятельности налогоплательщика, непосредственно предшествовавшие году проведения проверки

При выявлении ОВД обстоятельств, указывающих на признаки преступления в сфере налогообложения, совершенного свыше трех календарных лет назад, предшествующих году выявления таких обстоятельств, налоговые органы не вправе будут провести проверку, и расследование не сможет быть доведено до конца

Даже если налогоплательщик подаст уточненную налоговую декларацию за период, превышающий три календарных года, предшествующих году, в котором была представлена такая декларация, исходя из нормы п . 4 ст. 89 НК РФ 8 выездная налоговая проверка по такой декларации может быть проведена, если соответствующий период ранее не был охвачен выездной налоговой проверкой Проверка такой декларации в рамках повторной выездной налоговой проверки, проводимой вышестоящим налоговым органом, в соответствии с п. 10 ст. 89 НК РФ, невозможна

Анализ практики контрольной деятельности показывает, что результативность проверок, проведенных совместно налоговыми органами и ОВД, значительно превышает эффективность проверок, проводившихся налоговыми органами самостоятельно В результате совместно проведенной проверки с гораздо большей точностью могут быть установлены правовые основания привлечения к ответственности В связи с этим представляется обоснованным предусмотреть обязательное участие в проведении выездных налоговых проверок сотрудников ОВД, когда основанием для назначения проверки послужили материалы, поступившие из ОВД

Кроме того, в целях обеспечения полной реализации норм Уголовного кодекса представляется обоснованным закрепить возможность проведения выездных налоговых проверок, в том числе повторных, вышестоящим налоговым органом на основании направленных ОВД материалов, указывающих

на нарушение законодательства о налогах и сборах, содержащего признаки преступления, совершенного более трех лет назад, предшествующих году выявления такового нарушения

1 Ведомости Съезда народных депутатов РСФСР и Верховного Совета РСФСР 1991 . № 15, ст. 492.

2 Собрание законодательства Российской Федерации. 2011. № 7, ст. 900. С. 2140-2186.

3 Рос. газета . 2009. 16 сент.

4 Об утверждении нормативных правовых актов о порядке взаимодействия органов внутренних дел и налоговых органов по предупреждению, выявлению и пресечению налоговых правонарушений и преступлений : приказ Министерства внутренних дел Российской Федерации и Министерства

Российской Федерации по налогам и сборам от 22 января 2004 г. № 76/ АС-3-06/37 // Рос . газета . 2004. 6 марта .

5 Ведомости Съезда народных депутатов РСФСР и Верховного Совета РСФСР 1991 № 16, ст 503

6 О внесении изменений в Приказ МВД России и ФНС России от 30 июня 2009 года № 495/ММ-7-2-347 : приказ Министерства внутренних дел Российской Федераци и и Федеральной налоговой службы от 14 ноября 2011 г № 1144/ММВ-7-2/774@ // Рос . газета . 2011 . № 293.

7 Об оперативно-розыскной деятельности : федеральный закон от 12 августа 1995 г. № 144-ФЗ // Собрание законодательства Российской Федерации. 1995. № 33, ст. 3349. С.6132-6145.

8 Письмо Федеральной налоговой службы от 29 мая 2012 г. № АС-4-2/8792 // Официальные документы . 2012. № 23 (еженедельное приложение к газете «Учет, налоги, право»).