Методика оценки рисков налогоплательщиков - физических лиц, занимающихся предпринимательской деятельностью, на базе общедоступных критериев отбора налогоплательщиков для выездных налоговых проверок

МЕТОДИКА ОЦЕНКИ РИСКОВ НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКОВ - ФИЗИЧЕСКИХ ЛИЦ, ЗАНИМАЮЩИХСЯ ПРЕДПРИНИМАТЕЛЬСКОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТЬЮ, НА БАЗЕ ОБЩЕДОСТУПНЫХ КРИТЕРИЕВ ОТБОРА НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКОВ ДЛЯ ВЫЕЗДНЫХ НАЛОГОВЫХ ПРОВЕРОК

В.Н. ЕДРОНОВА, доктор экономических наук, профессор Нижегородский государственный университет

им. Н. И. Лобачевского

А.В. ТЕЛЕГУС, советник государственной гражданской службы РФ 2-го класса Межрегиональная ИФНС России по Приволжскому федеральному округу

Особенностями алгоритма отбора объектов для проведения выездных налоговых проверок являются: расширение аналитических методов контрольной работы; многоуровневость изучения показателей деятельности налогоплательщика; комплексность решений о выездных налоговых проверках. Кроме того, существует возможность самостоятельной оценки риска выездной проверки налогоплательщиками на базе общедоступных критериев ФНСРоссии, предназначенных, в основном, для налогоплательщиков - юридических лиц. В статье предлагается на базе общедоступной методики создание матрицы критериев оценки рисков налогоплательщиков - физических лиц для обоснования необходимости/вероятности проведения выездной проверки.

Ключевые слова: выездные налоговые проверки, общедоступные критерии отбора, риски налогоплательщиков - физических лиц

Действующие регламенты налоговых проверок отражают технологию контроля как последовательности определенных действий налогового инспектора, но не его качественное содержание. В существенной степени такой регламент связан с высокой степенью автоматизации камеральных проверок, автоматическим вводом в систему электронных деклараций, программной реализацией прямых методов контроля без участия налогового инспектора.

Регламенты ориентированы на формы контроля — постановка на учет, камеральная проверка, выездная проверка и, по сути, едины для всех категорий налогоплательщиков — юридических и физических лиц. В действительности, деятельность налогоплательщиков многовариантна, что порождает существенные различия в их налогообложении, и в первую очередь в обложении юридических и физических лиц. Возникает необходимость разработки методик налогового контроля, ориентированных не просто на налогоплательщиков — физических лиц, но и на отдельные их категории.

Методики должны быть разработаны для тех ситуаций, когда расчет налога и его подтверждение осуществляются самим налогоплательщиком — именно в этом случае возникает большое количество ошибок и сознательное уклонение от уплаты налогов. По налогам, исчисляемым налоговыми органами, ошибки зачастую могут возникнуть в силу непрофессионализма налоговых инспекторов, и в этом случае задача повышения качества деятельности налоговых органов находится в другой плоскости — обучения и переобучения персонала, повышения его компетентности.

Исходя из сказанного, исключим из рассмотрения те налоги физических лиц, которые

уплачиваются налогоплательщиком по расчету и уведомлению налогового органа. К таким налогам относятся:

транспортный налог;

налоги на имущество физических лиц;

земельный налог.

В настоящее время наиболее эффективной формой налогового контроля являются выездные проверки, в ходе которых успешно решаются все задачи контроля — выявление, пресечение и предупреждение налоговых правонарушений. Следует отметить, что вплоть до 2007 г. мероприятия налогового контроля являлись закрытой внутренней деятельностью налоговых органов.

30 мая 2007 г. ФНС России Приказом № ММ-3-06/333@1 утвердила Концепцию планирования выездных налоговых проверок (далее — Концепция). Впервые в отечественной практике Концепцией предусмотрено, что отбор налогоплательщиков для проведения таких проверок является открытым и должен проводиться по критериям риска совершения налогового правонарушения. «Общедоступные критерии самостоятельной оценки рисков для налогоплательщиков, используемые налоговыми органами в процессе отбора объектов для проведения выездных налоговых проверок» размещены на сайте ФНС в июне 2007 г.

Концепция разработана для решения следующих задач:

качественного налогового администрирования; позитивного развития основных составляющих налоговой политики государства;

выявления и пресечения нарушений законодательства о налогах и сборах;

предупреждения налоговых правонарушений; повышения защищенности налогоплательщиков от неправомерных требований налоговых органов;

создания для налогоплательщиков максимально комфортных условий для исчисления и уплаты налогов.

В Концепции сформулированы принципы построения единой системы планирования выездных налоговых проверок:

режим наибольшего благоприятствования для добросовестных налогоплательщиков;

своевременность реагирования на признаки возможного совершения налоговых правонарушений;

неотвратимость наказания в случае выявления нарушений законодательства;

1 В настоящее время действует в ред. приказа ФНС России от 14.10.2008 № ММ-3-2/467@.

обоснованность выбора объектов проверки — выездная проверка должна быть обусловлена предположением, что с большой степенью вероятности у данного налогоплательщика будут выявлены нарушения налогового законодательства;

качественный и всесторонний анализ всей информации, которой располагают налоговые органы, и определение «зон риска» совершения налогового правонарушения;

открытость алгоритма отбора объектов для выездных налоговых проверок.

В качестве отличительных особенностей алгоритма отбора объектов на выездные проверки выделим следующие:

расширение аналитических методов контрольной работы;

многоуровневость изучения показателей деятельности налогоплательщика;

комплексность решений о выездных налоговых проверках;

возможность самостоятельной оценки рисков налогоплательщиками.

расширение аналитических методов контрольной работы

Расширение аналитических методов контрольной работы связано с использованием всесторонней информации о налогоплательщике из разных источников и предполагает:

обязательность камеральных проверок; углубленный и всесторонний предпрове-рочный анализ внутренней информации о налогоплательщике, которой располагают налоговые органы;

сбор и изучение дополнительных сведений о налогоплательщике из внешних источников;

подготовка обоснованного предположения о «слабых местах» налогоплательщика.

многоуровневость изучения показателей деятельности налогоплательщика

Данная особенность Концепции непосредственно связана с расширением аналитических методов контроля и предполагает анализ трех групп (уровней) показателей:

непосредственно сумм налогов — исчисленных и уплаченных;

показателей налоговой и другой отчетности налогоплательщика;

факторов, влияющих на формирование налоговой базы.

Показатели исчисляются не только в статике (за истекший налоговый период), но и в динамике (за ряд периодов).

Показатели каждого уровня имеют свое назначение в ходе аналитической работы (табл. 1).

Совокупность перечисленных показателей является базой для выводов о предполагаемых налоговых нарушениях.

Комплексность решений о выездных налоговых проверках

Принятие решения о назначении выездной налоговой проверки в отношении сомнительного налогоплательщика производится одновременно с принятием решения о целесообразности проведения таких проверок в отношении его контрагентов и (или) аффилированных лиц.

Возможность самостоятельной оценки риска выездной налоговой проверки налогоплательщиками

Возможность налогоплательщика самостоятельно оценить риски быть проверенным на основе опубликованных критериев — ключевая особенность Концепции. Возникает задача разработки методики, в соответствии с которой предприниматели — физические лица могут самостоятельно оценивать риски, производить их систематический мониторинг по результатам деятельности.

Цель такого мониторинга — своевременно оценить налоговые риски и уточнить свои налоговые обязательства. В приказе ФНС России № ММ-3-06/333@ указано: «Каждый налогоплательщик должен понимать, что от прозрачности его деятельности, полноты исчисления и уплаты налогов в бюджет зависит возможность невключения в план выездных налоговых проверок».

В табл. 2 приведены критерии отбора налогоплательщиков для выездных налоговых проверок с указанием предельного значения и источников данных критериальных показателей.

Проведя анализ по указанным критериям и выявив отклонения, налогоплательщик может подать

пояснительную записку к уточненной налоговой декларации, указав на несистемность нарушений, отсутствие умысла, принятие мер по снижению налоговых рисков.

Налогоплательщик попадает в группу тех лиц, для которых достаточно текущего мониторинга в форме камеральной проверки, если у него нет ни одного попадания в критерий. Вместе с тем наличие соответствия критериям не обязательно означает необходимость усиленного налогового контроля в форме выездной налоговой проверки, поскольку налогоплательщики с проблемными показателями могут быть законопослушными, и налоговому органу будет достаточно объяснений со стороны налогоплательщика.

По данным Федеральной налоговой службы, «План выездных налоговых проверок на 2008 г.» на 90 % был составлен из категорий налогоплательщиков, показатели финансово-хозяйственной деятельности которых соответствовали первым одиннадцати критериям, план 2009 г. сформирован с учетом двенадцатого критерия.

В Концепции критерии приведены без привязки к отдельным категориям налогоплательщиков и ориентированы они (кроме шестого и седьмого критериев), в первую очередь на юридических лиц. Возникает задача оценки возможности применения критериального подхода для индивидуальных предпринимателей — физических лиц, разработки методики такой оценки.

Уровень налоговой нагрузки на налогоплательщика

Налоговая нагрузка (НН) определяется отношением суммы уплаченных налогов к выручке от реализации:

НН = Сумма уплаченных налогов/Выручка от реализации (доход).

Таблица 1

Уровни аналитических показателей деятельности налогоплательщика

Уровень Аналитические показатели Значение аналитических показателей

1 Суммы исчисленных налоговых платежей в статике и динамике Выявление налогоплательщиков, у которых уменьшаются суммы начисленных налоговых платежей

2 Суммы уплаченных налогов по их видам в статике и динамике Контроль полноты и своевременности перечисления налоговых платежей в бюджет и внебюджетные фонды

3 Показатели налоговой и прочей отчетности в статике и динамике Выявление отклонений показателей истекшего налогового периода от аналогичных показателей предыдущих периодов Выявление отклонений показателей налогоплательщика от среднестатистических показателей Выявление противоречий между сведениями налоговой и прочей отчетности Выявление несоответствия информации налогоплательщика сведениям, которыми располагает налоговый орган

4 Факторы, влияющие на формирование налоговой базы Контроль правильности определения налоговой базы

Таблица 2

Критерии отбора налогоплательщиков для выездных налоговых проверок

Критерий Значение критерия Источник данных

Налоговая нагрузка налогоплательщика Ниже среднего уровня по виду деятельности Официальные данные ФНС России Налоговая отчетность

Отражение в налоговой отчетности убытков в течение двух и более лет Наличие такого факта Данные налогового органа Налоговая отчетность

Доля вычетов по НДС от суммы начисленного с налоговой базы налога Равна или больше 89 % за период 12 мес. Налоговая отчетность

Темпы роста расходов и доходов Превышение темпа роста расходов над темпом роста доходов Налоговая и финансовая отчетность

Среднемесячная заработная плата Ниже среднего уровня по виду деятельности и субъекту РФ Официальные статистические данные Налоговая отчетность

Приближение два и более раза в течение года к предельному значению установленных Налоговым кодексом показателей, представляющих налогоплательщикам право применять специальные налоговые режимы Менее, чем на 5 % Статьи Налогового кодекса [1]: - 346.3

Суммы расхода и дохода, полученные за календарный год: превышение доли профессиональных налоговых вычетов, заявленных в налоговых декларациях индивидуальных предпринимателей, в общей сумме доходов Более 83 % Налоговая отчетность

Наличие цепочек контрагентов без деловой цели (разумных экономических или иных причин) Наличие такого факта Данные налоговых органов Сведения внешних источников Налоговая отчетность налогоплательщиков

Срок непредставления пояснений налогоплательщика на уведомление налогового органа о выявлении несоответствия показателей деятельности по результатам камеральной проверки Более 5 дней Данные налоговых органов

Количество снятий с учета и постановки на учет в налоговых органах в связи с изменением места нахождения налогоплательщика («миграция» между налоговыми органами) Неоднократное Данные налоговых органов

Уровень рентабельности по виду деятельности Ниже официальных данных на 10 % и более Официальные статистические данные Налоговая отчетность

Ведение финансово-хозяйственной деятельности с высоким налоговым риском Наличие такого факта Данные налоговых органов Сведения внешних источников Налоговая отчетность

При расчете налоговой нагрузки из выручки от реализации исключаются НДС и акцизы, а из суммы налогов — страховые взносы в пенсионный фонд и «на травматизм», а также налоги, которые индивидуальный предприниматель2 удерживает и перечисляет в бюджет как налоговый агент.

Некоторые специалисты полагают, что данный критерий применим только в отношении налогоплательщиков, использующих общую систему налогообложения3. По нашему мнению, критерий

2 Здесь и далее подразумеваются также и частнопрактикующие лица.

3 Методика оценки риска налоговой проверки. URL:http:// ereport.sbis.ru/.

может быть использован и для предпринимателей, применяющих специальные режимы налогообложения. В данном случае сумму уплаченных налогов необходимо сравнивать с суммой дохода.

Осуществление деятельности с убытком в течение двух и более лет

Сумма расходов > Сумма доходов. Для индивидуальных предпринимателей данный критерий заменен седьмым критерием — «Суммы расхода и дохода, полученные за календарный год: превышение доли профессиональных налоговых вычетов, заявленных в налоговых декларациях индивидуальных предпринимателей, в общей сумме доходов».

Убыток в финансовой деятельности в течение нескольких календарных лет и отсутствие тенденций к его погашению или уменьшению - наиболее вероятный признак искажения показателей деятельности с целью занижения налогов.

Доля вычетов по налогу на добавленную стоимость

d1 = (Сумма НДС к вычету/сумма начисленного НДС) х 100 (%), d1> (=) 89 %.

Поскольку критерий рассчитывается на основании декларации по НДС, он применим в отношении индивидуальных предпринимателей, использующих общую систему налогообложения.

Отметим некоторые проблемы, связанные с использованием данного критерия:

уровень показателя не дифференцирован по видам деятельности, хотя, в действительности, например в оптовой торговле НДС к вычету выше, а в сфере услуг ниже критериального значения;

Федеральная налоговая служба не делает различий между индивидуальными предпринимателями, использующими нулевую и десятипроцентную ставки налога, а у таких предпринимателей вычеты могут быть выше начисленного налога, т. е. они автоматически попадают в группу налогоплательщиков с весьма высокой вероятностью проведения выездной налоговой проверки.

На наш взгляд, решением указанных проблем может являться расчет средней доли вычетов по НДС по региону на основании отчетности Федеральной налоговой службы по форме 1-НДС, публикуемой на сайтах региональных налоговых управлений.

Опережающий темп роста расходов (Трр) над темпами роста доходов (Трд).

Темп роста рассчитывается как отношение показателя отчетного периода к показателю предыдущего периода:

Трр = (Расходы текущего периода/Расходы предыдущего периода) х 100 (%),

Трд = (Доходы текущего периода/Доходы предыдущего периода) х 100 (%), Трр > (=) Трд.

Как и второй критерий, данный показатель, на наш взгляд, может быть исчислен в отношении всех индивидуальных предпринимателей, имеющих доходы и расходы. В то же время следует отметить его тесную связь с критерием 7.

Среднемесячная заработная плата на одного работника (ЗПср).

ЗПср = Фонд оплаты труда/Среднесписочная численность работников (руб.),

ЗПф < ЗПср,

где ЗПф - фактическая средняя заработная плата физических лиц, которым осуществляет выплаты индивидуальный предприниматель.

Информацию о среднем уровне заработной платы по виду деятельности в городе, районе, в целом по субъекту Федерации можно найти на официальный сайтах территориальных органов Федеральной службы государственной статистики, в статистических сборниках, на официальных сайтах Управления ФНС России.

Налоговые органы рассчитывают среднюю заработную плату на основании налоговой декларации или расчета авансовых платежей по страховым взносам в Пенсионный фонд России, так как данные документы представляются в налоговые органы всеми налогоплательщиками, производящими выплаты физическим лицам.

Очевидно, что данный показатель может быть использован в отношении предпринимателей, использующих общую систему и специальные режимы налогообложения с выплатами физическим лицам.

Неоднократное приближение к предельному значению установленных Налоговым кодексом величин показателей, предоставляющих право применять специальные режимы налогообложения

В табл. 2 отмечено, что по данному критерию приближение менее 5 % к предельному значению установленных Налоговым кодексом величин показателей два и более раза в течение календарного года является сигналом для возможного отбора налогоплательщика для выездной налоговой проверки.

Рассмотрим показатели, установленные Налоговым кодексом для специальных режимов налогообложения.

Для системы налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (Единый сельскохозяйственный налог) - доля дохода от реализации составляет не менее 70 %.

По упрощенной системе налогообложения:

— доля участия других организаций — менее 25 %;

— средняя численность работников — не более 100 чел. (на основе патента — среднесписочная численность не более 5 чел.);

— остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов — не более 100 млн руб.;

— предельный размер доходов по итогам года — не более 30,76 млн руб. (в 2009 г.).

Для системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности:

— площадь торгового зала магазина или павильона по каждому объекту — не более 150 кв. м.;

— площадь зала обслуживания посетителей по каждому объекту общественного питания — не более 150 кв. м.;

— количество автотранспортных средств для оказания транспортных услуг — не более 20 ед.;

— общая площадь в каждом объекте, используемом для оказания услуг по временному размещению и проживанию, — не более 500 кв. м.;

— среднесписочная численность работников за предшествующий календарный год — не более 100 чел.

Необходимые данные для выявления соответствия данному критерию содержатся в налоговых декларациях и внутренней информации налоговых органов, которые могут также запросить у налогоплательщика дополнительные документы для оценки данного критерия.

Если налогоплательщик приближается к данным критериям или уже превышал их, то возможен вывод налоговых органов об участии налогоплательщика в схемах «ухода от налогов» или о том, что специальный режим используется с целью получения налоговой выгоды.

Отражение индивидуальным предпринимателем суммы расхода, максимально приближенной к сумме дохода

Для оценки выполнения данного критерия исчисляется доля профессиональных налоговых вычетов, заявленных в налоговых декларациях индивидуальных предпринимателей, в общей сумме доходов ^2):

d2 = (Сумма профессиональных вычетов по НДФЛ/Сумма доходов) х 100 (%),

d2 > 83 %.

Если для юридических лиц критерием риска налогового правонарушения является неоднократное получение убытка, то для индивидуальных предпринимателей таким критерием является минимальная прибыль по итогам календарного года, поскольку какая-то сумма должна оставаться в распоряжении физического лица на личные расходы.

Заключение договоров с контрагентами — перекупщиками или посредниками без наличия разумных экономических или иных причин

Для оценки данного критерия необходимо обратиться к постановлению Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком

налоговой выгоды». В соответствии с этим документом налоговая выгода:

может быть признана необоснованной, если для целей налогообложения учтены операции, проведенные не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера);

не может быть признана обоснованной и в случаях, если она получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной деятельности.

В постановлении сформулированы критерии, по которым арбитражный суд может прийти к выводу о необоснованности налоговой выгоды:

невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных им операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;

отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности из-за отсутствия персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;

учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций;

совершение операций с товаром, который не производился и не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком.

Непредставление налогоплательщиком пояснений на уведомление налогового органа о выявлении несоответствия показателей деятельности

В соответствии со ст. 88 Налогового кодекса налогоплательщик, получив уведомление налогового органа, обязан представить в течение пяти дней необходимые пояснения по изложенным в нем вопросам или внести исправления в налоговую отчетность. Основаниями для уведомления могут быть выявленные в ходе камеральной проверки следующие факты:

ошибки в налоговой декларации или расчете; противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах;

несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, имеющимся у налогового органа.

Неоднократная «миграция» между налоговыми органами

Данный критерий может быть оценен на основании внутренней информации налоговых органов — ЕГРН.

Отклонение уровня рентабельности налогоплательщика от среднестатистического уровня рентабельности по данному виду деятельности

Предполагается, что данный показатель может исчисляться только для организаций — юридических лиц. Рассчитываются два показателя рентабельности — продаж и активов. Решение о проведении выездной налоговой проверки принимается, если рентабельность налогоплательщика ниже среднеотраслевой на 10 % и более.

Учитывая экономическое содержание показателя «рентабельность», — уровень доходов на рубль расходов, предложим формулу расчета данного показателя для индивидуального предпринимателя на базе налоговой декларации (Р):

Р=((Сумма доходов—Сумма профессиональных вычетов) /Сумма профессиональных вычетов) х 100 (%).

Ведение финансово-хозяйственной деятельности с высоким налоговым риском

Данный критерий раскрывает наиболее типичные схемы ухода от налогообложения, официально публикуемые ФНС России. Выделим схемы, возможные для предпринимателей — физических лиц:

— получение необоснованной налоговой выгоды с использованием фирм-однодневок,

включение в цепочку хозяйственных связей лиц, не исполняющих своих налоговых обязательств. Результатом схемы являются фиктивные расходы, уменьшающие прибыль для целей налогообложения, необоснованные вычеты по НДС;

— необоснованное отражение в штате инвалидов при производстве продукции не их силами, а также выполнение работ физическими лицами, привлеченными по договорам аутсорсинга.

Обобщая сказанное, построим матрицу критериев риска включения в план выездных налоговых проверок физических лиц — предпринимателей (категория К1) в разрезе групп налогоплательщиков и дополнительно налоговых агентов по НДФЛ — юридических лиц (категория К4), представленную в табл. 3:

К1 — лица, занимающиеся предпринимательской деятельностью и частной практикой, в том числе:

1.1 — лица, занимающиеся предпринимательской деятельностью и частной практикой с использованием общей системы налогообложения без выплат физическим лицам;

1.2 — лица, занимающиеся предпринимательской деятельностью и частной практикой с использованием общей системы налогообложения с выплатами физическим лицам;

1.3 — лица, занимающиеся предпринимательской деятельностью с использованием специальных режимов налогообложения без выплат физическим лицам;

Таблица 3

Матрица критериев оценки рисков включения в план выездных налоговых проверок налогоплательщиков — физических лиц

Критерии Категории налогоплательщиков

К1 К4

1.1 1.2 1.3 1.4

Уровень налоговой нагрузки + + + + +

Осуществление финансово-хозяйственной деятельности с убытком в течение двух и более лет - - - - +

Доля вычетов по НДС от суммы начислений с налоговой базы налога + + - - +

Опережающий темп роста расходов над темпом роста доходов + + + + +

Среднемесячная заработная плата на одного работника - + - + +

Неоднократное приближение к предельному значению установленных Налоговым кодексом величин показателей, представляющих право применять специальные режимы налогообложения + +

Отражение индивидуальным предпринимателем суммы расхода, максимально приближенной к сумме дохода + + + + -

Заключение договоров с контрагентами-перекупщиками без наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) + + + + +

Срок непредставления налогоплательщиком пояснений на уведомление налогового органа о выявлении несоответствия показателей деятельности + + + + +

Неоднократная «миграция» между налоговыми органами + + + + +

Уровень рентабельности + + + + +

Ведение финансово-хозяйственной деятельности с высоким уровнем риска + + + + +

Итого критериев 9 10 9 10 10

1.4 — лица, занимающиеся предпринимательской деятельностью с использованием специальных режимов налогообложения с выплатами физическим лицам;

К4 — налоговые агенты — юридические лица.

Признаки использования налогоплательщиком различных схем уклонения от налогообложения могут быть единичными и множественными и выступают факторами риска недополучения налоговых доходов. Ранжирование зон риска — дифференциация налогоплательщиков на тех, кто требует повышенного внимания со стороны налоговых органов (зона повышенного риска), и на тех, контроль за которыми ограничивается вводом информации и текущим мониторингом (зона налоговой стабильности).

Налогоплательщики первой зоны должны подвергаться налоговому контролю с истребованием документов. В отношении этой группы обязателен предпроверочный анализ и мероприятия налогового контроля в полном объеме. Контрольные мероприятия в отношении налогоплательщиков второй зоны — мониторинг данных отчетности и информации из внешних источников.

Отметим, что юридические лица, выступающие в качестве налогоплательщиков по единому социальному налогу и налоговых агентов по исчислению, удержанию и уплате налога на доходы физических лиц, проверяются по данным налогам в рамках комплексной проверки всех налогов.

По указанным налогам наиболее часто в ходе налогового контроля выявляются следующие нарушения:

— невключение в налоговую базу всех доходов, выплаченных физическим лицам, особенно в натуральной форме (например, различного рода социальных благ, оплаты проезда или отдыха работников);

— заключение договоров, меняющих порядок налогообложения и уменьшающих суммы налогов (вместо трудового договора—договора гражданско-правового характера, вместо договора гражданско-правового характера — договора купли-продажи, вместо договора аренды — договора безвозмездного пользования);

— неправомерное представление налоговых льгот, а также стандартных налоговых вычетов;

— неперечисление (несвоевременное перечисление) сумм налогов в бюджет;

— непредставление (или представление позже установленного срока) в налоговые органы сведений о выплаченных физическим лицам доходах.

Совершенствование контроля в отношении налоговых агентов может осуществляться в направ-

лении повышения эффективности камеральных и выездных налоговых проверок, связанного с реализацией следующих мероприятий:

— создание единой информационной базы налоговых органов, включающей данные о плательщиках и социально-экономическом состоянии регионов, среднестатистические данные по отраслям и категориям налогоплательщиков;

— разработка методов проведения проверки по видам анализа достоверности информации, приведенной в налоговой отчетности;

— разработка эффективных методов определения налоговой базы в отношении различных видов деятельности и косвенных параметров, характеризующих деятельности плательщика;

— совершенствование определения порядка очередности плательщиков для их включения в план выездных налоговых проверок;

— выявление приоритетных видов деятельности, в отношении которых необходимо разработать методики камеральных проверок;

— создание базы данных налоговых нарушений, выявленных в результате проведения камерального контроля, для использования в выездных налоговых проверках.

Данная матрица позволяет:

для каждой категории и группы плательщиков определить полный перечень критериев риска попасть в план выездных налоговых проверок;

для каждого критерия установить полный перечень плательщиков, в отношении которых он может быть применен.

В целом предложенная методика оценки рисков налогоплательщиков — физических лиц, занимающихся предпринимательской деятельностью, на базе общедоступных критериев отбора налогоплательщиков для выездных налоговых проверок дает возможность:

— предпринимателям и налоговым агентам — заблаговременно выявить риск подвергнуться детальной налоговой проверке;

— налоговым органам — иметь основания для возможного включения налогоплательщика — индивидуального предпринимателя в план выездных налоговых проверок.

Литература

1. Налоговый кодекс Российской Федерации.

Части первая и вторая. Текст с изм. и доп. по

состоянию на 15 марта 2009. М: Эксмо, 2009. 832 с. ISBN 978-5-699-33929-7.