Бюджетирование как современный инструмент управления компанией

Г.А. Адамова

БЮДЖЕТИРОВАНИЕ КАК СОВРЕМЕННЫЙ ИНСТРУМЕНТ УПРАВЛЕНИЯ

КОМПАНИЕЙ

Аннотация. Статья посвящена особенностям использования такого современного инструмента управления компанией, как бюджетирование. Рассмотрены преимущества бюджетного планирования с точки зрения обеспечения связи оперативного управления со стратегическими целями компании, а также имеющимися у нее ресурсами. Обоснованно использование бюджетирования для повышения эффективности деятельности центров ответственности.

Ключевые слова. Бюджет, бюджетирование, бюджетный процесс, центр ответственности, отклонение, управление по отклонениям.

Как известно, оперативное управление компанией со сложной разветвленной организационной структурой невозможно без правильно выстроенной системы экономической и финансовой информации. В подобной системе должны быть логически увязаны все составные части деятельности предприятия, оптимально соотнесены показатели затрат и доходов, запланированы конечные финансовые результаты деловой активности хозяйствующего субъекта.

Таким образом, система финансово-экономической информации играет роль стержневого инструмента менеджмента предприятия и одновременно является основным залогом достижения намеченных финансовых результатов деятельности. Центральное место в этой системе занимает бюджетное планирование, непосредственно привязанное к конкретным оперативным планам деятельности. Оно, с одной стороны, позволяет четко и грамотно распределить финансовые, трудовые и материальные ресурсы хозяйствующего субъекта, с другой - стимулирует достижение заданных показателей, с третьей - позволяет контролировать и, при необходимости, корректировать все процессы финансово-хозяйственной деятельности компании в течение периода, на который составлены бюджеты (рис. 1). В то же время бюджетирование позволяет оценить вклад каждого структурного подразделения в достижение конечных целей всей компании в целом.

Бюджетирование отражает не только существующее положение компании на рынке, но и ее цели на будущий отчетный период, которые, в свою очередь, являются составной частью стратегических планов компании. Само по себе бюджетное планирование есть инструмент оперативного управления. Вместе с тем ключевые показатели бюджетов, разработанных на ближайшую перспективу, должны соответствовать задачам, поставленным в рамках избранной компанией стратегии, другими словами служить некими вехами на пути стратегического результата. Не даром бюджетирование называют управленческой технологией, именно бюджеты дают возможность не только задавать ориентиры деятельности, но и осуществлять текущее управление, формируя необходимую информацию для принятия управленческих решений. По сути говоря, в результате бюджетного планирования происходит распределение ресурсов компании в соответствии с намеченными и количественно определенными целями. Бюджетирование выполняет роль направляющего и координирующего механизма в деле достижения заданных финансовых результатов. С помощью бюджетов менеджмент компании предопределяет будущие события, выявляет экономические и финансовые риски и

© Адамова Г.А., 2013

снижает вероятность их возникновения, повышает гибкость и эффективность управления в целом.

Рис. 1. Роль бюджетирования в менеджменте компании

Немаловажным является то, что определенные количественно планы и цели компании, позволяют заранее просчитать потребность в финансовых ресурсах и источники ее погашения: как за счет собственных средств, так и за счет привлечения финансовых поступлений со стороны. Указанное обстоятельство повышает финансовую устойчивость компании, делая ее положение более стабильным в постоянно изменяющихся условиях рыночной экономики.

Как правило, большинство экономистов выделяет несколько этапов (стадий) бюджетного планирования. На первом из них происходит определение целей и задач финансово-хозяйственной деятельности компании на ближайшую перспективу с учетом среднесрочных и долгосрочных планов развития. Далее осуществляется сбор и обработка всей необходимой для планирования информации. На третьем этапе собранная информация анализируется, производится детализация планов деятельности и расчет ключевых показателей, составляющих основу бюджетов всех уровней. Следующий этап представляет собой анализ и оценку сформированных бюджетов с точки зрения возможности достижения поставленных изначально целей. При необходимости бюджеты отправляются на доработку. На четвертом этапе происходит

утверждение бюджетов и закрепление ответственности за их реализацию за конкретными исполнителями.

Бюджетное планирование должно носить последовательный характер. При этом последовательность составления бюджетов, как правило, связана с организационной структурой предприятия и ее типом. Так, в компаниях с функциональной структурой управления использование ресурсов планируется в привязке к функциональным подразделениям и линиям руководящей ответственности. При продуктовой структуре управления основные бюджеты формируются по центрам ответственности, отвечающим за весь цикл создания и продвижения отдельных продуктов компании. В компаниях с проектной структурой управления бюджеты привязаны к проектам, осуществляемым в рассматриваемый период. Возможно также сочетание всех трех подходов. Так или иначе, но в процессах составления бюджетов и расчете плановых показателей принимают участие менеджеры всей управленческой цепочки компании. Непосредственная вовлеченность менеджеров структурных подразделений в разработку бюджетов повышает степень их ответственности за достижение запланированных показателей в будущем.

На практике наиболее распространенным является использование функционального подхода в формировании бюджетов. Так, составление бюджетов, как правило, начинается с отдела сбыта, то есть в первую очередь планируются объемы реализации продукции - доходная часть бюджета компании. При планировании продаж за основу берется информация по спросу на готовую продукцию с учетом предполагаемых изменений в будущем отчетном периоде. В бюджете продаж устанавливается плановый объем реализации по каждой позиции товаров, работ и услуг. В случаях, когда предприятие производит тысячный ассортимент продукции, слишком высокий уровень детализации планов производства и продаж может оказаться экономически нецелесообразным. В подобной ситуации допустимо планирование в разрезе товарных групп или продуктовых линий.

Помимо выручки от реализации, доходная часть бюджета может включать в себя поступления дебиторской задолженности за предыдущие отчетные периоды, а также прочие доходы.

После расчета доходной части составляется расходная часть бюджета. Она является производной от доходной и включает в себя бюджеты, детализирующие издержки компании, необходимые для обеспечения запланированного уровня доходов. Начинается построение расходной части бюджета с планирования объемов производства и потребности в различных ресурсах. Затраты на производство определяются на основе информации о существующих ценах на материалы, полуфабрикаты и комплектующие, тарифов на коммунальные услуги, тарифных ставках оплаты труда и пр. При этом важно, чтобы до начала бюджетного планирования в компании были разработаны нормативы на потребление переменных, то есть зависящих от объемов производства, ресурсов. В расчетах следует также учесть возможные изменения во внешней среде, связанные с инфляционными процессами, динамикой рынка и др.

Наиболее серьезные трудности возникают при разработке бюджетов косвенных затрат. В отличие от прямых затрат, носящих преимущественно переменный характер, что позволяет рассчитывать их величину, отталкиваясь от предполагаемых объемов деятельности, косвенные расходы зачастую не имеют непосредственной связи с деловой активностью компании, либо эту связь довольно сложно проследить.

Анализ действующей практики бюджетирования показывает, что величина косвенных затрат часто планируется на основе информации о подобных расходах в предшествующие периоды. Но подобный подход не только не обеспечивает эффективности использования ресурсов компании, но и не создает необходимой мотивации для руководителей и сотрудников центров ответственности.

Каким же образом правильно запланировать расходы, не имеющие прямой связи с производством продукции?

Первое, что следует сделать, это проанализировать их состав и характер, а также взаимосвязь с теми или иными бизнес-процессами.

Часть расходов компании служит для обеспечения ее деятельности в целом. Данные расходы условно называют «обеспечивающими». По связи с объемами деятельности такие расходы можно отнести к постоянным или условно-постоянным. Как правило, их величина зависит от масштабов организации и запланированных на будущий период мероприятий. Их можно разделить на производственные и непроизводственные. В частности, к последним можно отнести: расходы на содержание административно-управленческого аппарата, расходы на услуги связи, представительские и командировочные расходы и пр.

Косвенные производственные расходы следует, прежде всего, разделить на зависящие от объемов деятельности и не имеющие связи с масштабами производства. Так, например, амортизацию производственного оборудования, отчисления на капитальный ремонт, расходы на уборку и охрану производственных помещений, а также ряд других следует учитывать отдельно от тех затрат, по которым можно будет установить причинно-следственные связи с производимыми компанией продуктами. Первые можно охарактеризовать как расходы отчетного периода, их уровень следует планировать исходя из текущих расчетов и тарифов, с учетом возможного увеличения производственных мощностей и найма дополнительного персонала. Остальные производственные накладные расходы следует распределить между бизнес-процессами компании, выделив по каждому из них соответствующий драйвер затрат.

В числе прочих расходов планируются проценты по кредитам, выплата штрафных санкций, расходы по различным операциям, не связанным с обычной деятельностью компании. Помимо текущих издержек, в расходной части бюджета компании отражаются планируемые капитальные вложения и расходы на НИОКР. Уровень этих расходов напрямую зависит от запланированных мероприятий и потребности компании в новом оборудовании.

На заключительном этапе доходные и расходные статьи всех функциональных бюджетов консолидируются и формируются итоговые бюджеты компании. При этом производится расчет итоговых финансовых результатов деятельности. После утверждения годового бюджета рассчитываются ежемесячные планы доходов и расходов, служащие для текущего контроля за исполнением бюджетных показателей. Итоговые бюджеты компании, составленные с использованием электронных таблиц, могут служить источником информации для принятия решений, связанных с изменениями объемов производства и продаж, дополнительными затратами на капиталовложения, логистику, рекламу и пр.

Несмотря на то, что показатели бюджетов выполняют роль контрольных значений при оценке фактических результатов деятельности подразделений и компании в целом, бюджетирование всегда должно содержать определенный резерв для изменения планов в случае возникновения новых обстоятельств, не учтенных при разработке бюджетов и расчете показателей. С другой стороны, закрепление ответственности за исполнение бюджетов заставляет менеджеров мыслить финансовыми категориями при принятии оперативных управленческих решений -любое решение должно предварительно оцениваться с точки зрения возможного влияния на ключевые показатели деятельности подразделения.

Охват бюджетированием всех хозяйственных операций дает возможность консолидировать эту информацию для составления итоговых финансовых бюджетов: бюджета движения денежных средств и бюджета доходов и расходов. После составления общих бюджетов итоговые результаты анализируются с точки зрения соответствия среднесрочным целям компании. Комплексный финансово-

экономический анализ позволяет дать оценку, насколько разработанные бюджеты позволят решить задачи, поставленные менеджментом на следующий отчетный период.

Бюджетное планирование всегда представляет собой итеративный процесс: бюджеты, составленные на основании собранной информации о предстоящих объемах деятельности, сами затем становятся источником информации для корректировки планов предприятия, если результаты бюджетных расчетов не обеспечивают необходимый уровень эффективности использования ресурсов. Каждый раз сценарий развития компании может меняться - как незначительно, так и существенно. Зачастую компания разрабатывает несколько альтернативных моделей хозяйствования, каждый из которых предусматривает свой вариант развития событий. После выбора окончательного варианта вся бюджетная цепочка утверждается руководством компании, и планы приобретают директивный характер для всех участников хозяйственной деятельности. Тем не менее, в целом можно сказать, что бюджетирование не предполагает некой жесткой линии поведения, компания должна сохранять гибкость развития даже после принятия бюджета.

Непосредственно бюджетные процессы в компании преимущественно выстраиваются по принципу «снизу вверх»: планирование начинается с расчета ключевых показателей деятельности подразделений нижней цепочки организационной структуры, затем информация обобщается, и на ее основе составляются общие бюджеты компании. Вместе с тем, возможно вмешательство в плановый процесс и «сверху вниз» - среднесрочные планы высшего руководства задают общее направление всем планам компании. Кроме того, в бюджетах должны быть четко определены временные границы достижения заданных показателей - все планы согласуются между собою по срокам исполнения.

Таким образом, бюджетное планирование должно представлять собой единый, замкнутый в цепочку цикл, координирующий работу структурных подразделений всех уровней. В противном случае при реализации бюджетов будут возникать проблемы, связанные с несоответствием фактических значений показателей заложенным в планы. При этом бюджеты подразделений являются прямым отражением объемов полномочий и ответственности их руководителей. В то же время они позволяют проанализировать эффективность работы каждого звена организационной структуры.

В каждой компании, использующей в своей деятельности бюджетное планирование, должен быть разработан свой регламент бюджетирования, как правило, являющийся частью положения о бюджетное системе. В регламенте бюджетирования детально освещаются все этапы бюджетного процесса, вопросы подготовки бюджетов и согласования плановых показателей различных подразделений компании, как «снизу вверх», так и «сверху вниз». Кроме того, следует закрепить функции по подготовке необходимых документов и сбору информации (рис. 2) для расчета бюджетных показателей между менеджерами структурных подразделений и работниками управленческой бухгалтерии. В регламенте бюджетирования следует определить формат бюджетов, а также сроки их подготовки.

Как уже отмечалось, бюджетирование не заканчивается составлением бюджетов: необходимы не только осуществление последующего контроля исполнения бюджетов, но и текущий контроль и корректировка бюджетов в отчетном периоде под влиянием изменившихся условий экономической среды. Таким образом, должна быть определена методика бюджетного контроля и процедур текущей корректировки бюджетов. Не последнюю роль здесь будет играть мотивация сотрудников на целевой результат. Важно создать заинтересованность всех звеньев в результатах своего труда, исполнении принятых планов, в достижении бюджетных показателей. Прежде всего, рассматриваются отклонения от заложенных в планы показателей, анализируется степень влияния на них внутренних и внешних факторов. Результаты такого анализа выступают средством оценки каждого центра ответственности в целом и его

руководителей в частности. При этом проводится не только сопоставление фактических значений показателей с ранее запланированными, но и факторный анализ полученных отклонений. Управление компанией на основе полученной информации об отклонениях называется «Управлением по отклонениям» (Management by exception). Для реализации такого способа управления важно, с одной стороны, заранее определить уровень допустимых отклонений, с другой - правильно учесть влияние внешних факторов, прежде всего связанных с объективными рыночными процессами либо с особенностями деятельности компании и не поддающихся управленческому воздействию со стороны менеджмента. Важно также обеспечить контроль выявленных отклонений с точки зрения их взаимосвязи.

Рис. 2. Источники информации для бюджетного планирования

Практический опыт показывает, что роль мотивации как фактора достижения запланированных показателей будет наиболее высока в том случае, если сотрудники подразделений принимали непосредственное участие в разработке операционных бюджетов. Бюджетный процесс изначально выступает стимулирующим фактором, заставляя менеджеров компании заранее предугадывать и предусматривать возможные проблемы в будущем и находить наиболее эффективные пути их решения. Кроме того,

имеет значение и система материального стимулирования за достижение бюджетных показателей. С другой стороны, известно, что зачастую менеджеры центров ответственности при разработке бюджетов стараются задать заведомо низкие целевые ориентиры, чтобы обеспечить своему подразделению успешное исполнение планов. Решить данную проблему можно путем использования итеративных процессов бюджетирования: планы каждого подразделения будут циклично пересматриваться и корректироваться высшим руководством и менеджерами центров до достижения оптимальных соотношений в потреблении ресурсов и объеме хозяйственной деятельности.

Важно отметить значение таких факторов, как сроки составления и процедуры согласования бюджетов по горизонтали и по вертикали. Поскольку планирование происходит во всех структурных подразделениях компании, очень важно четко распределить обязанности по формированию будущих показателей и вопросы обсуждения и закрепления их в качестве контрольных.

Результативность и эффективность бюджетирования, а также целостность системы показателей бюджетов, во многом зависят от качества автоматизации каждого этапа бюджетного планирования. На сегодняшний день российские компании либо используют уже имеющиеся на рынке программные продукты, либо разрабатывают собственный. В первом случае он, как правило, требует определенной адаптации к потребностям конкретного хозяйствующего субъекта.

В заключение хочется отметить, что правильно организованное бюджетное планирование должно не только решать тактические задачи по управлению компанией, но и способствовать совершенствованию всех бизнес-процессов, последовательно повышая эффективность использования всех имеющихся ресурсов. Реализация посредством бюджетного планирования функции промежуточного контроля позволяет своевременно, то есть до того, как ситуация примет необратимый характер, выявить, насколько успешной является выбранная компанией стратегия развития, и, в случае необходимости, принять оперативные управленческие решения корректирующего характера.

Таким образом, бюджетирование выступает средством, с одной стороны, согласования деятельности структурных единиц компании, с другой - мощным современным инструментом развития бизнеса. Успешное бюджетирование возможно лишь в том случае, если менеджмент компании ясно и определенно представляет себе цели, которые должны быть достигнуты в планируемом периоде, принимает непосредственное участие в сборе и обработке экономической информации, выполняя все правила и процедуры, предусмотренные бюджетными процессами.

Литература

1. Аверчев И.В. Управленческий учет и отчетность. Постановка и внедрение. -М., 2005.

2. Адамова Г.А. Бухгалтерский управленческий учет. - М., 2009.

3. Аткинсон Э., Банкер Р., Каплан Р., Янг М. Управленческий учет. - М., 2007.

4. Волкова О.Н. Бюджетирование и финансовый контроль в коммерческих организациях. - М., 2005.

5. Добровольский Е.Ю, Карабанов Б.М. и др. Бюджетирование шаг за шагом. -М., 2005.