Задачи аудита: эволюция и перспективы

ЗАДАЧИ АУДИТА: ЭВОЛЮЦИЯ И ПЕРСПЕКТИВЫ

Степанова Я.В., аспирант кафедры «Аудит и контроль», ФГОБУ ВПО «Финансовый Университет при Правительстве Российской

Федерации»

В статье рассмотрена эволюция задач аудиторской деятельности в процессе становления аудита как профессии. Выделены ключевые факторы развития аудита, повлиявшие на трансформацию целей и задач аудиторов в рамках осуществления аудиторской деятельности. Проанализированы задачи аудита в зависимости от области аудиторской деятельности: внешний аудит, внутренний аудит, сопутствующие аудиту услуги.

Ключевые слова: аудит, аудиторская деятельности, эволюция аудита, задачи аудита, внутренний аудит, значение аудита.

THE PURPOSE OF THE AUDIT: THE EVOLUTION AND THE FUTURE

Stepanova Y., graduate student of chair “The Audit and the Control”, Finance University under the Government of Russian Federation.

The article discusses the evolution of audit purposes during the development of the audit and its establishment as a profession. The author outlines the key factors of audit development affecting the transformation of audit purposes. Audit purposes are analyzed depending on audit fields such as external audit, internal audit and other audit accompanying procedure.

Keywords: audit, evolution of the audit, audit purposes, internal audit, role of the audit.

Аудиторская профессия стоит особняком в сфере экономической деятельности, благодаря её специфической роли в отношениях между субъектами хозяйствования и экономическими институтами, а также значимости результатов аудиторской деятельности в рамках хозяйственных взаимоотношений. На протяжении своего развития аудиторская деятельность всегда была призвана отвечать запросам и требованиям текущей финансово-экономической ситуации, адаптироваться к условиям внешней среды и требованиям отдельных категорий пользователей. В рамках данного процесса видоизменялись цели и задачи, которые ставились перед аудиторскими компаниями и индивидуальными аудиторами, смещались акценты аудиторских процедур, изменялись и совершенствовались методы сбора доказательств, используемые аудиторами в своей практике. Данные изменения инициировались и направлялись, с одной стороны, нормативными мерами, направленными на повышение качества аудиторских проверок, а с другой стороны - стремлением самих аудиторских компаний к повышению эффективности своей деятельности, завоеванию признания пользователей услуг и успешному преодолению конкуренции.

Равно как и экономическое развитие различных стран исторически происходило неравномерно, аудиторская деятельность видоизменялась в соответствии с предъявляемыми к ней требованиями. Поэтому прослеживание этапов становления аудита как независимого профессионального направления деятельности, а также сопоставление основных вех этого процесса с ключевыми историческими событиями в мировой экономической жизни поможет сформулировать логику трансформации элементов аудиторской профессии (объектов аудита, предмета аудита, целей и задач аудита, методов аудита, результатов аудиторской деятельности и т.д).

В XX веке, особенно во второй его половине, тенденции к глобализации и интеграции мировой экономической жизни привели к запуску процессов унификации деятельности экономических институтов, и в том числе это коснулось аудиторской профессии. При этом, ввиду специфики социально-экономического уклада на территории бывшего советского пространства, аудиту в России суждено было развиваться по особому, отличному от передовых мировых практик пути. В связи с этим, тенденции развития современного аудита необходимо рассматривать с учетом исторического опыта и эволюции такого явления, как финансово-хозяйственный контроль, его участия в содействии развитию новых социально-экономических отношений, формированию современной многоукладной экономики.

Отдельные элементы аудиторской деятельности можно было обнаружить ещё в древних цивилизациях Ближнего Востока, которые уже несколько тысячелетий назад создавали государства и налаживали хозяйственную деятельность. Разумеется, в те времена аудит существенно отличался от современного, однако основной целью деятельности аудиторов оставался контроль за правильностью осуществления хозяйственных операций и их учета. При этом принципы объективности (независимости) и документации являлись характерными чертами аудиторской деятельности уже много веков назад, о чём свидетельствует документация контрольных про-

цедур (например, инвентаризации), а также тот факт, что проверки проводились независимым лицами, а не непосредственными исполнителями операций.

Упоминания об аудите позволяют сделать вывод о том, что аудиторская практика внедрялась как форма контроля в двух основных сферах: с одной стороны, она была направлена на проверку представителями горожан правильности фискальной политики чиновников, а с другой стороны, на проверку правильности учетных записей и исчисления налогооблагаемой прибыли в хозяйствах, имевших обязательства по уплате налогов. Такие аудиты предусматривали тщательную сверку фактов с документами и другими данными. Поэтому работа аудиторов состояла в детальной проверке каждой хозяйственной операции. Концепция выборочной проверки как аудиторской процедуры еще не была известной.

С развитием экономических взаимоотношений и ростом промышленного производства, в XVII - XVIII вв. произошел переход к качественно новому значению аудита, так как все большее применение находит разделение двух принципиально важных прав: собственности и управления. Инвесторы передают права управления текущей деятельностью организаций, а значит и вложенным капиталом, наемным менеджерам. В связи с этим акционерам становится необходима гарантия сохранности капитала, а также обеспечение достаточного уровня дивидендов. Независимый аудитор как раз и мог дать заключение о верности и объективности проверенной финансовой отчетности и о вероятности продолжения деятельности предприятия в ближайшее время.

Важнейшей вехой в истории становления аудиторской деятельности как обязательной формы контроля послужило издание в 1862 г. в Великобритании закона о британских компаниях (The Companies Act 1862), в котором было предложено в обязательном порядке проверять счета и отчеты компаний аудиторами не реже одного раза в год. Кроме того, в конце XIX века во многих Европейских государствах формируются профессиональные сообщества (институты) бухгалтеров-аудиторов, а также принимаются законодательные акты, предусматривающие обязательную ежегодную независимую проверку финансовых отчётов компании и предоставление результатов таких проверок акционерам.

С течением времени происходит изменение круга пользователей результатов аудиторской деятельности. Если сначала обязанности аудитора не были четко определены, и все инвесторы - и акционеры, и кредиторы - видели в нем защитника своих интересов, то после принятия в Великобритании закона о компаниях в 1929 г. (The Companies Act 1929), начал формироваться современный взгляд на аудитора как на лицо, ответственное в первую очередь перед акционерами. Все это повышало роль и значение института ауди-торства. Кроме того, получает признание необходимость и значимость внутреннего контроля. Но ему отводилась роль органа, участвовавшего не в проверке и обнаружении ошибки, а в создании единой стандартной системы учета.

В начале 70-х гг. началась разработка международных аудиторских стандартов. В истории аудита того времени можно просле-

дить определенные тенденции:

- основной целью аудита (как и ранее) признается установление достоверности представленной отчетности;

- отмечается возрастание надежности внутреннего контроля и снижение детализации целей.

Российская история развития аудиторской деятельности также свидетельствует о том, что исторически первостепенной задачей аудита была независимая обязательная, требуемая государством проверка, призванная обеспечить защиту общественных интересов (сбор налогов, контроль государственного имущества, и т.п.). В особенной степени данная задача проявлялась в рамках аудита общественно важных организаций, результаты деятельности которых затрагивали интересы множества лиц (общественные фонды, торговые палаты, биржи и пр.). В Российской экономической истории звание аудитора было впервые введено Петром I. Задачи аудиторов состояли в ревизионно-контрольной деятельности, призванной контролировать сбор налогов в государственную казну.

Во времена существования СССР своеобразным аналогом аудиторской деятельности являлись действовавшие при Министерстве финансов контрольно-ревизионные управления, так называемые КРУ. Они проводили проверки министерств, ведомств, организаций и предприятий. Основными задачами проверяющих-ревизоров были:

- проверка соблюдения ответственными лицами требований нормативных и других регламентирующих документов (например, учетной политики организации, внутренних приказов и распоряжений);

- проверка детальной информации по остаткам на бухгалтерских счетах и отдельным хозяйственным операциям;

- проверка наличия имущества на предприятии, его состояния, обеспечения сохранности, правильности использования, а также соответствие его фактического наличия бухгалтерским данным;

- выявление и расследование отдельных нарушений, хищений, мошенничеств.

Добровольных аудитов (проверок) не существовало, так как не было объективных условий для создания заинтересованности хозяйствующих субъектов в проведении таких проверок.

С дальнейшим развитием рыночных отношений, происходило расширение круга лиц, заинтересованных в результатах финансово-хозяйственной деятельности компаний. Становится актуальной задача защиты интересов собственников, являющаяся основной предпосылкой развития аудиторской деятельности, что было нехарактерно для России на протяжении многих лет, поскольку единственным собственником выступало государство. С появлением совместных предприятий иностранные инвесторы, исходя из сложившейся международной практики, требовали аудиторские заключения о финансовой отчетности совместных предприятий в соответствии с международными принципами бухгалтерского учета и принятыми стандартами.

С отказом от государственной собственности в России и переходом к коммерческим отношениям, все большее применение находит такой формат организации, при котором собственность и управление отделяются друг от друга и осуществляются разными лицами. Наемные менеджеры управляют текущей деятельностью организации, в то время как финансирование осуществляется из средств собственников капитала (акционеров, инвесторов). В данном случае велика вероятность возникновения конфликта интересов: личные цели менеджмента компании не всегда могут находиться в соответствии с целями собственника, в то время как собственник объективно будет стремиться к получению максимальной выгоды от вложенных средств.

В этих условиях аудит становится социально важным элементом экономики, ориентированным на защиту интересов широкого круга лиц. Постоянное развитие экономических отношений, усложнение межхозяйственных связей, углубление процессов интеграции и глобализации, а также повышение экономической грамотности пользователей отчётности требует от компаний соответствия передовым экономическим тенденциям.

Во времена экономической нестабильности, которые случались в отдельные периоды истории, роль аудиторов выходила на передний план, поскольку именно в кризисные периоды обостряются конфликты интересов и проявляются несовершенства действующих в организации процессов. В результате, усиливается аналитическая нагрузка аудита - задачи проверки не ограничиваются одним лишь выявлением и констатацией нарушений, а охватывают также

и выяснение причин данных отклонений и анализ факторов, которые повлекли негативные результаты. Кризисные явления в экономике привели к тому, что со временем в задачи аудита было включено подтверждение одной из основных предпосылок подготовки бухгалтерской отчётности - допущения непрерывности деятельности - то есть аудиторы в рамках проведения аудиторских процедур должны были сформировать оценку способности организации продолжать свою деятельность и отвечать по своим обязательствам в течение как минимум 12 месяцев, следующих за отчетным периодом. В работе над данным вопросом аудиторам приходится решать не только задачу анализа исторического финансового положения в организации, но и анализировать причины и результаты изменения финансового положения, с тем, чтобы своевременно обнаружить и правильно оценить важнейшие тенденции, способные привести к опасным для организации последствиям.

В рамках достижения указанной цели важнейшую роль играет оценка рисков, которым подвержена организациям, поскольку именно они являются главным стимулятором нарушений в отлаженной деятельности компании. Риски могут исходить как из внешней среды (конкуренция, нормативное регулирование, колебания спроса на продукцию и предложения материалов и т.п.), так и рождаться внутри самой организации (несовершенства бизнес-процессов, непродуманные управленческие решения, отсутствие мотивации работников и т.п.). Анализ факторов, вызывающих реализацию рисков, а также оценка вероятности и последствий их реализации -вот главные вопросы, которые встают перед аудиторами, оценивающими перспективы непрерывности деятельности компании.

С развитием экономических отношений происходила и модификация требований к ведению бухгалтерского учета и составлению финансовой отчетности. Процессы глобализации приводили, с одной стороны, к унификации подходов и принципов отражения операций в финансовой отчетности, а с другой стороны, к появлению все более сложных по структуре и содержанию транзакций и объектов учета, требующих от учетных работников досконального внимания и глубокого понимания сути экономических явлений: сложные операции с финансовыми инструментами и деривативами, схемы пенсионных накоплений, операции хеджирования, консолидированная отчетность - всё это, соответственно, стало объектами внимания аудиторов при проведении аудиторских проверок. Подобного рода операции являются высокорисковыми не только по причине своей технической сложности и, как следствие, вероятности непреднамеренных ошибок и искажений в финансовой отчетности, но ещё и потому, что сложная и не всегда очевидная (а порой даже неоднозначная) структура отдельных операций допускает возможность манипуляции финансовыми показателями с целью достижения желаемого результата. В этой связи задачи аудита расширяются с тем, чтобы дать независимый и объективный профессиональный взгляд на содержание экономических операций, с целью корректного их отражения в финансовой отчетности.

Кроме того, немаловажная роль возлагается на аудиторов в части вопросов формирования оценок и аудита оценочных значений. Оценочные суждения используются во многих областях процесса подготовки финансовой отчетности, обуславливая тем самым вариативность таких показателей финансовой отчетности, как справедливая стоимость основных средств и инвестиций, степень воз-мещаемости дебиторской задолженности, величина резерва под обесценение материальных запасов, а значит, и на величину финансового результата компании за отчётный период, а также чистых активов на конкретную дату. В этой связи перед аудиторами встает задача глубокого анализа предпосылок, использованных менеджментом организации, их верификация и проверка применимости к конкретной организации, подтверждение справедливости использованных методов оценки и непредвзятости суждений.

Однако же, если взглянуть на процесс аудита со стороны основного заказчика аудиторских услуг - собственника капитала - то очевидна следующая логика: вслед за удовлетворением первостепенной потребности в подтверждении отсутствия ошибок и преднамеренных искажений показателей финансовой отчетности, инвестор озадачится вопросом об эффективности использования вложенного им капитала. В этой связи спектр вопросов, ответы на которые необходимы собственнику, крайне широк: насколько оптимальна структура финансирования, адекватны ли издержки размеру генерируемой прибыли, в том числе в сравнении с другими компаниями отрасли, оптимально ли используются основные фонды, существуют ли резервы повышения эффективности и рентабель-

ности деятельности, насколько высоки риски организации и способна ли будет организация своевременно их идентифицировать и предотвратить. Ответы на указанные вопросы, в той или иной степени, могут быть получены аудиторами в ходе осуществления аудиторской проверки, поскольку аудитор для вынесения своего мнения должен детально ознакомиться с деятельностью компании, её бизнес-процессами, основными рисками и т.п. Вполне справедливо, что вынесение подобного рода заключения выходит за рамки первоначальной цели аудиторской проверки, а именно подтверждения соответствия представленной финансовой отчетности требованиям законодательства и фактическому состоянию дел в организации, поэтому аудиторы стали предоставлять отчёты / консультации по вопросам эффективности деятельности и использования ресурсов в качестве отдельной, сопутствующей аудиту услуги, о чем речь пойдет более детально в последующих параграфах.

Тем не менее, важность вопроса контроля за эффективностью деятельности организации привела к появлению отдельного звена корпоративного управления - внутреннего аудита. Объективными предпосылками его появления и укрепления как отдельного направления аудита являются:

1) постоянство присутствия внутреннего аудита при каждодневной деятельности организации, что позволяет ему более глубоко проникать в специфику операций и процессов, своевременно отслеживать негативные проявления в деятельности компании и способствовать их оперативному урегулированию. В этом внутренний аудит имеет значительное преимущество перед внешним аудитом, процедуры которого обычно бывают ограничены во времени, пространстве (в случае многофилиальной сети или компании с множественными подразделениями), объёме контактов с ответственными лицами и т.п.

2) концентрация на вопросах эффективности функционирования бизнес-процессов, использования ресурсов, поисках резервов повышения рентабельности. Зачастую данные вопросы требуют очень тщательного анализа и глубокого понимания специфики деятельности организации. В этом отношении внутренний аудит имеет преимущество, так как обладает большей экспертизой в отдельных, специфичных для конкретного бизнеса вопросах.

3) необходимость погружения в операционную деятельность компании, требующая специфической подготовки и опыта, что зачастую является более сложным, чем проверка соответствия/не соответствия деятельности организации и её финансовой отчетности отдельным регламентам и требованиям нормативных документов. Не зря во многих случаях внутренний аудит рассматривается именно как «советник», или «консультант» бизнеса, а не как надзиратель-ный орган.

4) непосредственная отчетность перед собственниками (акционерами) компании. Несмотря на то, что результаты работы внешних аудиторов также адресуются собственникам аудируемой организации, независимый аудит тем не менее является «внешним» участником структуры корпоративного управления, деятельность которого строится на основе установленных в аудиторской компании политик, процедур и т.п. В каждом конкретном случае вопрос компетентности, объективности, этических качеств является индивидуальным, в связи с чем внешний аудит может уступать внутреннему аудиту по степени ценности его результатов для собственников бизнеса.

Примечательно, что усиление внимания сначала к внешнему, а затем и к внутреннему аудиту со стороны государства и регулирующих органов, а также самих хозяйственных субъектов, связано с периодами истории, характеризующимися нестабильностью экономики и высокими рисками в экономической сфере. Так, разразившийся в 1929—1933 гг. мировой экономический кризис привел к очередному пересмотру отношения к аудиту. К этому моменту во многих государствах уже были приняты законодательные акты, требующие проведение регулярной проверки деятельности акционерных обществ независимыми аудиторами, а также призывающие к формированию отделов внутреннего аудита внутри самим организаций. Примером может служить принятое в Германии дополнение к закону об акционерных обществах, в котором Наблюдательным Советам этих обществ вменялось осуществлять проверку отчетности и докладывать о ее результатах на собраниях акционеров.1 Однако на данном этапе ещё не существовало общепринятых фундаментальных принципов осуществления внутреннего аудита, еди-

нообразных подходов к пониманию объекта и предмета внутреннего аудита, не были четко сформулированы базовые понятия и методологические принципы проведения внутренних аудиторских проверок. Тем не менее, осознавая важность не только внешнего, но и внутреннего аудита для обеспечения полноценной защиты интересов собственников, Американский институт дипломированных присяжных бухгалтеров (American Institute of Certified Public Accountants, AICPA) стал уделять значительное внимание в своих научных исследованиях, в том числе, вопросам внутреннего контроля и внутреннего аудита. Интерес общественности к данному кругу вопросов явился одной из предпосылок учреждения в 1941 г. в США Института Внутренних Аудиторов (Institute of Internal Auditors, IIA), который к настоящему времени превратился в международную профессиональную ассоциацию внутренних аудиторов со своими отделениями и филиалами более чем в 150 странах мира, в том числе и в России.

Таким образом, с начала второй половины XX целевая направленность и задачи аудиторской деятельности перешли на качественно иной уровень. Аудит становится системно-ориентированным, то есть носит уже не только подтверждающий характер, а аналитическо-прикладной. Отличительными чертами такого подхода являлись:

- внимание к системе внутреннего контроля, анализ её эффективности, с использованием вывода об её эффективности для планирования аудиторских процедур;

- постепенный переход к выборочным методам тестирования;

- выработка стандартного набора аудиторских процедур;

- совершенствование методологической базы осуществления аудиторской проверки, разработка новых методов получения аудиторских доказательств.

Развитие задач аудита, происходящее взаимосвязанно с эволюцией объекта аудита, приводит к разработке новых и усовершенствованию используемых методов аудита. С развитием экономики и усложнением операций появлялась необходимость вырабатывать все более и более совершенные методы проверки, чтобы свести к минимуму аудиторский риск и с большей долей вероятности выявить потенциальные ошибки или нарушения. Если на первоначальных этапах становления аудиторской профессии детальная проверка записей на счетах и первичных документов могла быть достаточной, ввиду простоты операций и незначительного их количества, то со временем стало невозможно ограничиваться лишь данными методами, поскольку:

- возросло количество операций, совершаемых организациями в течение отчётного года, в связи с укрупнением организаций, расширением рынков, появлением транснациональных корпораций;

- усложнились сами операции, за счёт развития хозяйственно-экономических отношений, а также разработки значительного количества законодательных требований трактовки и отражения в финансовой отчетности отдельных случаев хозяйственных взаимоотношений;

- «привыкаемости» экономических субъектов к стандартным аудиторским процедурам, вследствие чего преднамеренные искажения отчетности становится более сложно, а зачастую и невозможно, идентифицировать с помощью предсказуемых аудиторских тестов. Аудиторы вынуждены, в связи с этим, внедрять элемент непредсказуемости в содержание проводимых ими аудиторских процедур, а также ориентироваться на наиболее рисковые операции и показатели финансовой отчетности.

- наконец, конкуренция между самими аудиторскими фирмами вынуждает их к поиску новых методов и методик, с целью сокращения своих издержек при повышающемся качестве оказываемых услуг для повышения своей конкурентоспособности.

Совокупность вышеуказанных факторов привела к тому, что в 70-х годах XX столетия началась новая эпоха аудита, а именно -аудита, основанного на риске. Немаловажную роль в этом сыграла модель внутреннего контроля, разработанная в 1985 г. Комитетом организаций-спонсоров Комиссии Тредуэя и получившая название модель COSO (The Committee of Sponsoring Organizations of the Treadway Commission). Модель описывает систему внутреннего контроля в организации, её составные элементы и взаимозависимости между ними, и, даже несмотря на то, что модель имеет наибольшую направленность на процесс внутреннего контроля и внут-

1 Ситнов А.А. Современный взгляд на сущность и предметную область внутреннего аудита // Финансовый менеджмент, № 2, 2005.

реннего аудита, тем не менее, отдельные её положения и идеи с успехом используются внешними аудиторами в ходе проведения проверок. Следуя данной модели, аудиторы направляют свои действия на предупреждение и избежание риска. Таким образом, усилия аудиторов при проведении аудиторских проверок концентрируются на наиболее рисковых участках, сплошная проверка проводится для особо значимых операций и документов, а выборочная проверка с применением специальных компьютерных программ осуществляется только для тех участков учета, где имеется риск существенных искажений вследствие ошибок или мошенничества.

Знаменательным событием в части задач аудиторов является выход в свет в 2002 году закона Сарбейнса-Оксли, последовавший за рядом корпоративных скандалов, связанных с недобросовестностью наёмных менеджеров международных корпораций. В соответствии со статьей 404 закона Сарбейнса-Оксли (Sarbanes-Oxley Act, SOX), руководство компании обязано предоставлять в составе годовой финансовой отчетности отчёт об организации и результатах деятельности системы внутреннего контроля за процессом подготовки финансовой отчётности в организации, а внешние аудиторы должны оценивать адекватность данного отчёта. Данное требование установлено для всех организаций, ценные бумаги которых зарегистрированы Комиссией по ценным бумагам и биржам США (Securities and Exchange Commission, SEC). Однако даже для организаций, не подпадающих под данное требование, SOX является примером «передовой практики» в вопросах организации внутреннего контроля внутри компании, а для аудиторских фирм - важным инструментом продвижения услуг, сопутствующих аудиту.

Появление и широкое распространение сопутствующих аудиту услуг как раз связано с расширением спектра задач, ставящихся перед аудиторами. В рамках осуществления аудиторской проверки, аудитор получает доступ к значительному объёму информации, анализ которой позволяет сделать вывод не только о корректности составления финансовой отчётности, но также и об эффективности действующих в организации бизнес процессов, документооборота, системы внутреннего контроля и управления рисками, корпоративного управления, а также провести комплексный анализ финансовой отчётности с целью оценки финансового состояния компании. Практически весь комплекс выводов по указанным вопросам аудитор формирует в том или ином объёме, необходимом для подготовки аудиторского заключения, однако, если заказчику требуется более подробный отчёт, то такие услуги предоставляются в рамках оказания дополнительных услуг.

Резюмируя, можно сделать вывод, что исторически необходимость аудита, а также эволюция задач аудита на протяжении его развития являются следствием следующих причин:

1. Развитие экономики и укрупнение предприятий, приводящее к тому, что собственники капитала перестают активно участвовать в оперативном управлении деятельностью компаний, а полномочия по управлению переходят к наёмным менеджерам, цели которых не всегда могут совпадать с целями и интересами инвесторов, в результате чего возникает конфликт интересов.

2. Наличие фактора субъективности в показателях финансовой отчётности, что приводит к возможности преднамеренных и непреднамеренных искажений бухгалтерской отчетности со стороны исполнительных лиц и руководства, при отсутствии механизмов оперативного и непрерывного контроля за их деятельностью со стороны собственников и инвесторов.

3. Высокая степень зависимости между качеством информации, содержащейся в показателях финансовой отчетности и принимаемыми на её основе управленческими решениями, а также последствиями таких решений для деятельности организации.

4. Усложнение хозяйственных операций, порядка ведения бухгалтерского учета и состава показателей отчетности, что приводит к необходимости специальных знаний для проверки информации.

5. Отсутствие прямого доступа у собственников и иных пользователей отчетности к документам и учетным регистрам для оценки качества её показателей.

Как видно, значение аудита достаточно велико для обеспечения здорового функционирования экономики, и широта его задач в различных формах проявления аудиторской деятельности подтверждает это. Действительно, начавшись с примитивного контроля за должностными лицами с целью сохранности ресурсов и активов,

аудит развился и укрепил свои позиции в различных формах его реализации. Это и внешний аудит, требуемый регуляторами рынка (государством), а также различными участниками экономики с целью получения уверенности в достоверности информации и защиты своих интересов (биржи, банки и пр.). Это и внутренний аудит, осуществляемый организациями для обеспечения эффективного функционирования системы внутреннего контроля и управления рисками в компании. Кроме того, в крупных компаниях со сложными бизнес-процессами помимо отдела внутреннего аудита формируются также отделы внутреннего контроля, деятельность которых во многом базируется на принципах и методологии аудита. Наконец, специфические услуги, оказываемые аудиторскими компаниями, также взаимосвязаны с аудитом - будь то анализ соответствия требования 404 статьи закона Сарбейнса-Оксли, или оценка прогнозного финансового состояния организации. Данная взаимосвязь проявляется, во-первых, в использовании методов аудита при проведении сопутствующих процедур, и, во-вторых, в использовании результатов, полученных в ходе оказания сопутствующих услуг, для более эффективного проведения аудиторских проверок.

В то же время, всё ещё остаются резервы для совершенствования значения аудита в деятельности экономических субъектов и экономики в целом. Европейская комиссия в своём докладе «Политика аудита: уроки, извлеченные из кризиса», опубликованном 13 декабря 2010 г., выразила мнение о том, что существует необходимость усиления кооперации между внешними аудиторами и надзи-рательными органами организации2, то есть наблюдательным советом, советом директоров и прочими, в зависимости от структуры корпоративного управления. В частности, Европейская комиссия акцентирует внимание на содержании информации, представляемой аудиторами в своих отчётах, а также на ключевой предпосылке, подтверждаемой аудиторами - превалирование экономического содержания над юридической формой. Кроме того, в докладе предлагается более четко разграничить подходы, используемые внешними и внутренними аудиторами, а именно: вопросы надёжности информационных систем и контроль за соответствием регламентам должны, главным образом, находиться в зоне внимания руководства и внутреннего аудита, в то время как внешние аудиторы в большей степени должны полагаться на процедуры проверки по существу, с обязательным раскрытием информации о том, какие участки отчётности были проверены непосредственно через процедуры тестирования, а какие оценены на основе профессионального суждения, объяснений менеджмента или моделей, подготовленных руководством.

Наконец, отдельного внимания заслуживает вопрос смещения фокуса аудита с ретроспективного анализа исторической информации на анализ информации, ориентированной на будущее, в чем видится главная тенденция развития аудиторской деятельности на ближайшую перспективу.

Литература:

1. Ситнов А.А. Современный взгляд на сущность и предметную область внутреннего аудита // Финансовый менеджмент, № 2, 2005.

2. European Comission Green Paper. Audit Policy: Lessons from the Crisis. Brussels, 13.10.2010, COM(2010) 561 final.

2 European Comission Green Paper. Audit Policy: Lessons from the Crisis. Brussels, 13.10.2010, COM(2010) 561 final