Правовое регулирование аудиторской деятельности: сравнительноправовой аспект

ПРАВОВОЕ РЕГУЛИРОВАНИЕ АУДИТОРСКОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ: СРАВНИТЕЛЬНО-ПРАВОВОЙ АСПЕКТ

Н.В. Ким, кандидат экономических наук, доцент кафедры финансо-

вого менеджмента ЮУрГУ

Аудит осуществляется в первую очередь в интересах собственников с целью защиты их имущественных интересов. Поэтому аудит сочетает частно-правовые и публичноправовые начала. Для успешного развития аудита, который представлен в качестве бизнеса, нужна соответствующая нормативная база.

Аудиторская деятельность в мировой практике является регулируемой со стороны государства, которое устанавливает нормы и нормативы аудита. Важное место в аудиторской деятельности занимают стандарты аудита. Стандарты имеют широкое признание во всем мире, поскольку позволяют достичь наибольшей объективности в выражении мнения о достоверности отчетности во всех существенных аспектах, а также устанавливают единые качественные критерии сравнения результатов аудиторской деятельности. Условие единообразия аудиторской деятельности необходимо ввиду большого числа методик, применяемых в аудиторской практике. Проблемы в области аудита практически одинаковы во всем мире.

Основная цель аудиторских стандартов заключается необходимости обеспечить всех аудиторов и пользователей аудиторских услуг единообразным пониманием принципов и целей аудита, прав и обязанностей аудитора, методов и приемов формирования и выражения независимого аудиторского мнения1.

Аудиторские стандарты формулируют единые базовые требования, регламентирующие нормативы по качеству и надежности аудита и обеспечивающие определенный уровень гарантии результатов аудиторской деятельности. Стандарты определяют общий подход к проведению аудита, масштаб аудиторской проверки, виды отчетов аудиторов, методологию аудита, а также базовые принципы, которым должны следовать представители профессии. Они должны выполняться независимо от условий, в которых проводится аудит. Аудитор, допускающий в своей практике отступление от стандарта, должен быть готов объяснить причину этого отступления.

Значение стандарта состоит в том, что они должны:

• обеспечить высокое качество аудиторской проверки;

• содействовать внедрению в аудиторскую практику новых научных достижений;

• помогают пользователям понимать процесс аудиторской проверки;

• определяют меру ответственности аудитора.

Необходимо отметить, что Федеральный закон «Об аудиторской деятельности» заложил серьезную основу для дальнейшего регулирования аудиторской деятельности, правового положения индивидуальных аудиторов и аудиторских организаций, однако ряд его положений на сегодняшний день нуждается в совершенствовании.

В этой связи важнейшее значение приобретают общетеоретические и прикладные задачи формирования законодательной базы, адекватной сложившимся условиям рыночной экономики.

Сейчас при принятии новых нормативных актов, регулирующих отношения в той или иной области хозяйственной деятельности, часто ссылаются на необходимость сближения российской и мировой практики. Однако, учитывая существенные отличия нашей экономики от экономики развитых стран, можно сказать, что этот процесс будет достаточно продолжительным. Следует заметить, что аудит во всех странах жестко регулируется, однако вопрос о том, какова роль государства в этом процессе, решается различно.

В мировой практике можно выделить две различные концепции регулирования аудиторской деятельности. В странах с континентальной системой права, таких как Австрия, Испания, Франция, ФРГ и др. существует преимущественно подробное регулирование бухгалтерского финансового учета и отчетности, где главным пользователем выступает государство, и эти особенности формируют соответствующую концепцию аудита. В этих странах уполномоченные государственные органы устанавливают правила ведения ауди-

торской деятельности, фиксируя их в норма-тивно-правовых актах.

Вторая концепция регулирования аудиторской деятельности развита в странах англосаксонской системы права (США, Канада, Великобритания Австралия др.) Она предполагает ориентацию аудиторов на удовлетворение потребностей акционеров, инвесторов и других участников предпринимательской деятельности. В этих странах исторически сложился другой подход к регулированию аудиторской деятельности, которое осуществляется преимущественно общественными аудиторскими объединениями. В качестве примера можно привести Американский институт дипломированных общественных бухгалтеров и аудиторов. Эта профессиональная организация создает и корректирует профессиональные стандарты.

Страны Европейского союза приняли ряд мер по сближению национальных правовых норм в области аудита. Так, в апреле 1984 г. была принята так называемая VIII директива, в которой были унифицированы минимальные требования к лицам, гражданам этих государств, допущенным к осуществлению аудиторской деятельности2.

Если рассматривать связь концепции аудита с совершенствованием аудиторского законодательства в России, то необходимо обоснование конкретных предложений по его улучшению. Кроме того, когда говорится о совершенствовании какого-то законодательства (не только аудиторского), обычно имеется в виду совершенствование и всех подзаконных нормативных актов, на этом законодательстве базирующихся.

В настоящее время в России ведется серьезная работа по становлению отечественного аудита. В то же время потенциал аудиторской деятельности в нашей стране остается нереализованным далеко не полностью, а возможности аудита в достижении целей финансового контроля - не исчерпаны. И причиной тому является нерешенность вопроса об оптимальном соотношении государственного регулирования и саморегулирования аудиторской деятельности3.

Следует отметить, что одним из мотивов, побудивших Правительство к корректировке закона об аудиторской деятельности является стремление, прежде всего, существенно повысить качество аудиторских услуг при одновременном снижении аудиторского риска.

Основные изменения, предусмотренные в

новом законодательном документе, направлены на развитие саморегулирования аудиторской профессии, уточнение функций государства в регулировании аудиторской деятельности и введение надзора за развитием профессии4. Вместе с тем одновременно намечается принятие федерального закона о саморегули-руемых организациях в рамках которого будут действовать аудиторские объединения5.

Как уже отмечалось, в сегодняшнем виде российский аудит не состоянии решить задачи существенного повышения достоверности отчетности, прежде всего, из-за господства административного рычага.

Исследователи-экономисты «накладывают» регуляторы на сферу экономики и признают четыре вида регулирования - государственное, урегулирование (бизнеса и власти), делегированное сорегулирование, добровольное урегулирование6.

Реформы, проводимые на современном этапе осуществляются как американский метод дерегулирования, но у нас в смысле «сброса» государственных функций и передачи их саморегулируемым обществам (СРО), которые и решат все вопросы повышения качества аудита7.

Таким образом, можно говорить о том, что грядущие изменения в Федеральном законе «Об аудиторской деятельности» 119-ФЗ от 07 августа 2001 г. (принят Государственной Думой 13 июля 2001 г., одобрен Советом Федерации 20 июля 2001 г.) являются своего рода логическим завершением одного из этапов изучения практики правового регулирования аудиторской деятельности в развитых зарубежных странах. Как эталон качества аудита разработчики нового законопроекта представляют международные аудиторские компании.

По данному вопросу в литературе высказываются различные часто противоположные мнения. А.Д. Шеремет считает, что государственное руководство необходимо как минимум 7-10 лет8, после чего эти функции передать Аудиторской палате, в функции которой входят координация и поддержка аудиторской службы, разработка методических рекомендаций и квалификационных требований к аудиторам, их аттестация, выдача сертификатов на занятие аудиторской деятельностью, контроль за качеством работ9. Его поддерживает Ю. Воропаев, который считает, что в данный момент передача регулирующих функций от Минфина преждевременна10. Хотя М. Дмитриев считает, что «каждая пятая функция ор-

Ким Н.В.

Правовое регулирование аудиторской деятельности: ______________________сравнительно-правовой аспект

ганов власти представляется избыточной и подлежит упразднению»11.

Хотелось подчеркнуть, что вначале законопроект о СРО планировался как документ, направленный на реализацию единой государственной политики по защите интересов субъектов предпринимательской деятельности, который позволит ослабить государственное рехулирование аудиторской деятельности при усилении влияния общественной составляющей в системе регулирования12.

Кроме того, законодатели подчеркивают, что законопроект о саморегулируемых организациях может сыграть заметную роль в активизации процесса дебюрократизации российской экономики и поддержать формирование гражданско-правовых институтов, нацеленных на закрепление добросовестной практики ведения хозяйственной деятельности13.

По мнению Д. Письменной, ослабление государственного регулирования приведет только к дискредитации аудита, «аудит из мощного средства защиты законных имущественных интересов всех экономических субъектов и государства трансформируется в средство защиты интересов фирм-монопо-листов»14.

И. Южанов отмечает, что у него «есть опасения получить в лице некоторых саморегулируемых организаций еще худший образчик частного кооперирования, когда группа товарищей захватит какой-нибудь рынок, сферу или отрасль и начнет ее регулировать, как она считает нужным»15. С.А. Пресняков также относится скептически как к саморегулированию, так нормам международных лидирующих компаний, позиции которых резко пошатнулись, о чем будет сказано ниже1 .

По мнению Э. Толмачевой «изучение опыта зарубежных стран в области аудита, в том числе в его правовом регулировании, безусловно, необходимо, но его заимствование должно осуществляться не посредством механического переноса норм и институтов, а путем их трансформации, адекватной общественным отношениям, возникающим в соответствующей сфере деятельности»17.

А1СРА за вековую историю своего развития получила мировое признание. В США положения А1СРА о стандартах, практике и терминологии являются обязательными для всех аудиторов, занятых проверкой публичной отчетности вне зависимости от того, работают ли они самостоятельно или как работ-

18

ники аудиторских организации.

В настоящее время в России действует несколько известных профессиональных объединений, но ни одно них не может быть признано авторитетным, способным серьезно влиять на развитие аудиторской деятельности.

Между тем сказанное не означает, что не стоит учитывать зарубежный опыт аудиторской деятельности, особенно положительные моменты. Так, например, раннее A.B. Крикунов отмечал, что «последствия работы аккредитованных профессиональных объединений аудиторов ясно продемонстрируют их потенциал и реальные возможности и в дальнейшем позволят осуществить дифференцированный подход как к передаче объединениям дополнительных полномочий, так и целесообразности использования уже имеющихся. Введение и, главное, эффективная работа профессиональных аудиторских объединений будут служить отправной точкой дальнейшего процесса передачи им регулирующих функций19. В других статьях A.B. Крикунов акцентирует внимание на том, что основными функциями саморегулируе-мого профессионального аудиторского объединения будут являться утверждение правил членства в объединении, размера и порядка вступительного и ежегодных членских взносов своих членов и др.20, а также на том, что в настоящее время необходимо сдерживание, а зачастую ограничения так называемого, псевдонезависимого саморегулирования с одновременным развитием регулирования аудита внешними органами. Такое регулирование, в том числе эффективный внешний надзор, должно позволить аудиторским организациям, в большинстве случаев являющимся конкурентами на рынке аудиторских услуг устанавливать на долгосрочной основе приоритет качества аудита над краткосрочной прибыльностью, внедрять элементы так называемой лучшей международной и лучшей европейской практики, не допускать развития недобросовестной конкуренции и в итоге способствовать устранению негативных явлений или направленности, противоречащей интересам общества в целом или различных групп потребителей на рынке аудиторских услуг21. Далее он продолжает: « не скатиться... в ту бездну псевдосаморегулирования, которая даст почву для возможного порождения крупных корпоративных скандалов»22.

Как отмечено выше, одним из мотивов, побудивших внести изменения в Закон об ау-

диторской деятельности является снижение аудиторского риска.

За последние несколько лет крах таких крупных компаний как ENRON, Worldcor, Parmalat и др. и роль аудиторов в этих скандалах не только получили публичную огласку, но и способствовали серьезному пересмотру отношения к саморегулированию аудиторской профессии в мире, к существенному изменению нормативной базы, к пониманию необходимости регулирования, его совершенствования в целом и существующих систем надзора в частности.

Таким образом, в этой связи остро встает проблема определения статуса аудиторских решений. Российская Федерация относится к государствам со статутной правовой системой, где аудиторские решения должны играть роль актов применения права. Однако развитие рыночных отношений в Российской Федерации настойчиво вытесняет аудит в сферу жизнедеятельности гражданского общества, освобождает его от излишней опеки со стороны государства и предполагает постепенную трансформацию в общественные аудиторские объединения, которые будут самостоятельно создавать и корректировать профессиональные стандарты. В этом отнюдь не рассматривается «размывание» правовой системы российского государства, а наоборот, ее укрепление за счет передачи отдельных функций общественным объединениям, без чего невозможно существование эффективного гражданского общества.

1 Качановский Д.Е. Проблемы финансово-правового регулирования внутреннего аудита. Государство и право. 2004. №5. С. 102.

2 Андреев В.К. Правовое регулирование аудита в Рос-сии.М.: Инфра-М.1996. С.124.

3 Зевайкина А.Н. Проблемы организации аудиторской деятельности в Российской Федерации. Аудитор. № 7. С.28.

4 Смирнов Е.Е. Поиск оптимальной модели регулирования. Аудитор. 2005. № 3 С.6

5 В московской аудиторской палате. Аудитор. 2004. № 4. С.47.

6 Принципы и процедуры оценки целесообразности мер государственного регулирования. М.: Теис, 2002.

7 Тихомиров. Ю.А. Право и саморегулирование. Российское право. 2005. № 9. С.88

8 Шеремет А.Д. Необходима четкая регламентация аудиторской деятельности. Экономика и жизнь. 1995. № 44. С.29

9 Мерздяков И. П. Аудит: история, организация, проблемы. Финансы СССР. 1991. № 7. С.47

10 Минфин распределяет полномочия. Аудит. 2004. № 3. С.7

11 Дмитриев М. Минэкономразвития внесло в Правительство РФ поправки к закону о лицензировании... Аудит. 2004. № 3. С.1.

12 Беляева О.М. Административная реформа и реформа аудита: промежуточные итоги Аудитор. 2005.М» 3. С.23.

13 Гурова И.П., Махонько О.П. Саморегулирование в профессиональной деятельности. Финансовые и бухгалтерские консультации. 2004. № 9. С46-47.

14 Письменная Д. Ослабление государственного регулирования дискредитирует аудит. Экономика и жизнь. 1995. №44. С.29.

15 МАП сомневается. Аудит.2004. № 1. С.7.

16 Пресняков С.А. Какой нужен аудит России? Аудитор. 2005.№6. С. 14.

17 Толмачева Э. От отдельных норм - к основополагающему закону. Закон. 1994. 7. С.59.

18 Чикунова Е.П. Закон «Об аудиторской деятельности и тенденции развития аудита в России». Аудитор. 2001. Xsl2. С.4.

19 Крикунов.А.В Закон об аудите в действии. М.: Изд-во «АиН». 2002 .С. 18.

20 Крикунов A.B. Динамичное развитие аудиторской профессии: баланс государственного и общественного регулирования. Аудиторские ведомости. 2004. №5.

Крикунов A.B. Система надзора в условиях совершенствования регулирования аудиторской деятельности. Аудиторские ведомости. 2005. № 5. С. 4.

22 Там же.