Учет франчайзинговых операций на предприятиях пассажирского автотранспорта

♦

♦

номической целесообразности отдельных операций, реальности дебиторской и кредиторской задолженностей . Недостаточно отражаются нарушения в методике учета и в налоговом законодательстве. Очевидно, такая разница между данными документами объясняется различиями между аудитом и ревизией как формами контроля. Определенную роль здесь играет, конечно, то, что ревизорские кадры не всегда являются достаточно универсальными специалистами, владеющими и знаниями в сфере обеспечения сохранности

собственности, и методиками учета, и основами налогового законодательства.

Мы считаем, что действующая система проведения ревизий не отвечает современным требованиям к системе внутреннего контроля. В современных условиях необходим не ревизор, констатирующий нарушения и недостатки, а внутренний аудитор, устанавливающий порядок в учете и экономике коммерческой организации, дающий практические предложения по улучшению организации хозяйственной деятельности.

УДК 657.2:656.13

УЧЕТ ФРАНЧАЙЗИНГОВЫХ ОПЕРАЦИЙ НА ПРЕДПРИЯТИЯХ ПАССАЖИРСКОГО АВТОТРАНСПОРТА

Н.В. Кулемина,

соискатель кафедры бухгалтерского учета, СГСЭУ

ВЕСТНИК. 2008. № 1

Обострение конкурентной борьбы в условиях рыночной экономики при равных технологических возможностях на отечественных предприятиях автотранспорта остро ставит вопрос о поисках резервов повышения конкурентоспособности за счет совершенствования механизма управления внутри каждого хозяйствующего субъекта.

Ключевым фактором успеха, по которому можно определить, создает ли предприятие (организация) ценность и прибыльность в долгосрочной перспективе, является стратегическая информация (о прибыльности продукции (услуг) и клиентов; поведении конкурентов и результатах деятель -ности; о возможностях рынка и конкурентных угрозах; о технических инновациях), которая используется для поддержки управленческих решений со стороны высшего руководства организации. При этом информация формируется в рамках управленческой системы учета и анализа, разрабатываемой на конкретном предприятии, с учетом его структуры и системы уп -равления.

Отметим, что экономическая стратегия Правительства РФ, намеченная в Программе социально-экономического развития РФ на среднесроч-ную перспективу, определяет транспортную систему России как важней -шую составную часть производственной инфраструктуры, а ее развитие -как одну из приоритетных задач государственной деятельности.

Комплекс мероприятий программы разработан по следующим направлениям: мероприятия по модернизации технического обеспечения пассажирского транспорта, систем и механизмов контроля этих видов транспорта, а также по совершенствованию технологии транспортных процессов (улучшение структуры парков пассажирских транспортных средств, модернизация и улучшение технико-эксплуатационных характеристик, повышение эффективности работы транспортных средств и т.д.); мероприятия организационно-управленческого характера; мероприятия по научно-техническому и нормативному правовому обеспечению.

Выделим из комплекса мероприятий мероприятия, имеющие непосредственное отношение к нашему исследованию.

1. Мероприятия организационно-управленческого характера. Именно в этом направлении, т. е. в организации системы сервисного обслуживания пассажиров, имеются серьезные «провалы рынка», а значит, и существен -ные резервы улучшения обслуживания пассажиров автотранспорта. Государство, стремясь не снизить «уровень общего блага» населения, устанавливает низкие проездные тарифы, которые не обеспечивают не только расширенного воспроизводства унитарного транспортного предприятия, но зачастую делают их убыточными. При этом арсенал методов, с помощью которых государство может влиять на распределение ресурсов между экономическими субъектами, достаточно широк. Выбор альтернативного ва -рианта эффективности государственного вмешательства - основная задача стратегического управления.

С другой стороны, унитарные предприятия пассажирского автотранспорта, находясь в рамках оперативного управления имуществом, слабо заинтересованы в сни-жении своих издержек. Наоборот, они заинтересованы завысить свои издержки и тем самым добиться повышенного дотационного финансирования. В итоге - неудовлетворенность населения автотранспортным сервисом, тяжелое бремя для государства по содержанию ав -тотранспортных организаций и слабая заинтересованность в результатах своей работы работников автотранспорта. Тем не менее выход из создавшегося положения есть и именно в следующем направлении.

2. Мероприятия по научно-техническому и норматив -ному правовому обеспечению. Точнее говоря - по переходу от системы административного управления к формированию эффективной системы договорных отношений.

Малоизвестным в российской практике организации пассажирских автотранспортных перевозок является использование франчайзинга.

Франчайзинг может рассматриваться в качестве соглашения, при котором производитель или единоличный распространитель продукта или услуги, защищенных фирменной маркой, дает эксклюзивные права на распространение на данной территории своей продукции или услуг независимым предпринимателям (розничным торговцам) в обмен на получение от них платежей (роялти) при условии соблюдения технологий производственных и обслуживающих операций.

Отношения между франчайзером и франчайзи регулируются лицензией, так называемой франшизой, которая разрешает или обязывает франчайзи заниматься в течение оговоренного периода определенным бизнесом, используя специфические наименования товаров или услуг, принадлежащие франчайзеру,предоставляет франчайзеру право контролировать ведение бизнеса, налагает на франчайзера обязанность помогать франчайзи в организации предприятия в рамках обучения персонала, управления продажами и т.д., вменяет в обязанность франчайзи выплачивать франчайзеру первоначальный взнос и регулярные отчисления за франшизу и предоставляемые услуги.

Основную часть дохода франчайзер получает при ус -ловии создания значительной сети франчайзи. В началь -ной стадии франчайзинга франчайзер, как правило, имеет убытки, поскольку само создание системы требует на начальной стадии затрат, которые могут не окупить даже успешно работающие первые несколько франчайзи. Указанный период может продлиться несколько лет. Однако дальнейшее развитие франшизной цепи создает все предпосылки для ускоренного увеличения дохода франчайзера. Так, мировой опыт развития франчайзинга свидетельствует, что даже при относительно незначительном увеличении количества франчайзи (3-6 предприятий в гсд) доход, получаемый франчайзером от роялти, возрастает во времени значительно быстрее, чем расходы франчайзера по управлению системой.

Региональные департаменты пассажирского автотранспорта, создавая сеть унитарных автотранспортных предприятий, не только выделяют автотранспортные средства, но и разрабатывают систему сервисного обслуживания пассажиров. Целесообразно при департаменте создавать специализированные франчайзинговые организации. Более того, кроме сети автотранспортных

предприятий, на тех же условиях можно создать сеть станций технического обслуживания.

Следует отметить, что договор франчайзинга заключается с целью создания новых хозяйственных комплексов (автотранспортных предприятий и т.п.), расширения сети рынков сбыта товаров и услуг под фирмой правообладателя. Это обстоятельство отличает франчайзинг от традиционных лицензионных договоров и выделяет его в отдельный самостоятельный объект неамортизи-руемых нематериальных активов. В связи с этим франчайзинг как объект индивидуализированных неаморти-зируемых нематериальных активов выступает специфическим объектом бухгалтерского учета со своими особенностями и требует разработки отдельной методики учета и отражения его в финансовой отчетности.

Понятия франчайзинга, коммерческой концессии, франшизы с точки зрения бухгалтерского учета затрагивают такой учетный объект, как нематериальные активы. Нематериальные активы играют ключевую роль в развитии франчайзингового бизнеса Например, чтобы наладить эффективное производство, необходимы новые технологии, компьютерные программы, ноу-хау. Расширить рынок сбыта намного проще, используя известную торговую марку или фирменное название, т. е. заключив договор коммерческой концессии, или договор франчайзинга Это один из возможных вариантов применения нематериальных активов в предпринимательской практике.

Объект нематериальных активов можно не только создать внутри фирмы или приобрести по договору купли-продажи. Целый комплекс нематериальных активов во всем мире, и в России в том числе, получают и передают огромное количество фирм и индивидуальных предпринимателей под вывеской франчайзинга соответственно во временное пользование.

У правообладателя (франчайзера) по договору франчайзинга не возникает выбытия нематериальных активов. Они продолжают находиться на его балансе и амортизироваться в соответствии с методом, закрепленным в учетной политике франчайзера. Прямое указание на это содержится в п. 25 Положения по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» ПБУ 14/2000, утвержденного приказом Минфина России от 16 октября 2000 г № 91н (далее - ПБУ 14/2000) (в ред. приказа Минфина России от 18 сентября 2006 г № 115 н).

Бухгалтерский учет операций по договору коммерческой концессии (франчайзинга) определяется в соответствии с общими правилами, применяемыми к учету нематериальных активов.

Для того чтобы ноу-хау, информация и другие аналогичные результаты интеллектуальной деятельности могли быть приняты к налоговому и бухгалтерскому учету, необходимо соблюдение следующих условий:

- результат интеллектуальной деятельности должен иметь объективную форму (нематериальный объект);

- само право должно быть документально подтверждено;

- необходимо подтвердить и возможность использования нематериального объекта в течение длительного времени (свыше 12 месяцев);

- нужно подтвердить пригодность использования нематериального объекта в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг или для управленческих нужд;

♦

♦

- следует обосновать способность нематериального объекта приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций (утвержден приказом Минфина России от 31 октября 2000 г № 94н) не предусмотрен забалансовый счет, предназначенный для этих операций. Поэтому порядок учета пользователем полученных прав должен быть раскрыт в учетной политике.

Правообладатель учитывает нематериальные активы на счете 04 «Нематериальные активы». В зависимости от того, какая схема вознаграждения установлена договором, учет у правообладателя причитающихся платежей осуществляется по одному из вариантов.

Первый вариант - в договоре предусмотрен только единовременный взнос:

Дт 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» Кт 98-1 «Доходы, полученные в счет будущих периодов »- начисление единовременного взноса за использование прав;

Дт 98-1 «Доходы, полученные в счет будущих периодов» Кт 68 субсчет «Расчеты по налогу на добавленную стоимость» - начисление НДС.

Второй вариант - в договоре предусмотрены периодические платежи:

Дт 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» Кт 91-1 «Прочие доходы» - начисление платежей за отчетный период;

Дт 91-2 «Прочие расходы» Кт 68 «Расчеты по налогам и сборам» - начисление НДС.

В соответствии с п. 5 Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99), утвержденному приказом Минфина России от 6 мая 1999 г № 32н (ред. от 18 сентября 2006 г.) в организациях, предметом деятельности которых является предоставление за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленных образцов и других видов интеллектуальной собственности, поступления, получение которых связано с этой деятельностью (лицензионные платежи (включая роялти) за пользование объектами интеллектуальной собственности), считаются выручкой.

Исходя из этого положения, учет у правообладателя будет производиться по счету 90 «Продажи», т. е. как выручка При этом отражение в учете комбинированных платежей (единовременный и периодический - один раз в период) будет следующим:

Дт 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» Кт 90-1 «Выручка» - отражение выручки от реализации прав по единовременному платежу;

Дт 90-3 «Налог на добавленную стоимость» Кт 68 субсчет «Расчеты по налогу на добавленную стоимость»

- начисление НДС по единовременному платежу

Пользователь (франчайзи) учитывает стоимость приобретенных прав на забалансовом счете. Если договором предусмотрен единовременный платеж, производятся следующие записи:

Дт 91-2 «Прочие расходы» Кт 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» - отражение затрат, начисленных по платежам в соответствии с лицензионным договором (договором коммерческой концессии и другими аналогичными договорами);

Дт 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» Кт 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» - отражение НДС;

Дт 20 «Основное производство», 44 «Расходы на продажу» Кт 91-2 «Прочие расходы» - списание затрат;

Дт 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» Кт 51 «Расчетные счета» - оплата платежей по договору.

В соответствии с п. 26 ПБУ 14/2000 платежи за предоставленное право пользования объектами интеллектуальной собственности, производимые в виде периодических платежей, исчисляемые и уплачиваемые в порядке и сроки, установленные договором, включаются организацией-пользователем в расходы отчетного периода, а платежи за предоставленное право пользования объектами интеллектуальной собственности, производимые в виде фиксированного разового платежа, включая авторское вознаграждение, отражаются в бухгалтерском учете организацией-пользователем как расходы будущих периодов и подлежат списанию в течение срока действия договора.

В момент получения неисключительных прав пользователя (франчайзера) делаются следующие записи:

Дт 97 «Расходы будущих периодов» субсчет «Расходы по приобретению прав» Кт 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»;

Дт 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» Кт 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» - отражение НДС;

Дт 20 «Основное производство», 44 «Расходы на продажу» Кт 97 «Расходы будущих периодов» - списание расходов (равными долями);

Дт 68 «Расчеты по налогам и сборам» Кт 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» - зачет по НДС.

Проиллюстрируем это на условном примере. Так как другая сторона по договору франчайзинга - франчайзи

- только пользуется нематериальными активами, сумма вознаграждения, получаемого франчайзером, не яв -ляется выручкой от реализации. Она включается в состав прочих доходов.

В бухгалтерском учете правообладателя (франчайзера) операции по договору франчайзинга отражаются в зависимости от вида выплат. Если выплата носит разовый характер, то ее сумма учитывается на счете 98 «Доходы будущих периодов». Затем в течение времени, на которое получено право в соответствии с договором франчайзинга, это вознаграждение равными долями включается в состав прочих доходов.

Расходы, связанные с передачей пользователю (франчайзи) комплекса исключительных прав, отражаются в бухгалтерском учете франчайзера в составе прочих расходов. В ситуации, когда по договору франчайзинга платежи носят периодический характер и поступают правообладателю по графику, установленному в договоре (или приложении, являющемся его неотъемлемой частью), их учитывают в периоде их начисления.

На практике встречается и комбинированный тип платежей по договору франчайзинга. При комбинированных расчетах правообладатель в первую очередь получает разовый платеж, а затем в течение установленного в договоре времени ему поступают периодические платежи, которые в западной практике, а с некоторых пор и в России принято называть роялти.