Актуальные вопросы исчисления и уплаты НДФЛ в решениях арбитражных судов

СУДЕБНАЯ ПРАКТИКА

АКТУАЛЬНЫЕ ВОПРОСЫ ИСЧИСЛЕНИЯ И УПЛАТЫ НДФЛ В РЕШЕНИЯХ АРБИТРАЖНЫХ СУДОВ*

Ю. М. ЛЕРМОНТОВ,

консультант Минфина России

В статье на примерах из арбитражной практики рассматриваются актуальные вопросы, связанные с порядком исчисления и уплаты НДФЛ.

Пример 1

(По материалам постановления

ФАС Уральского округа

от 12.07.2006№ Ф09-5915/06-С2).

Суть дела

Налоговым органом проведена выездная проверка декларации деятельности налогоплательщика, по результатам которой принято решение об уплате доначисленных налога и пени.

В частности, основанием доначисления НДФЛ явилось занижение налогоплательщиком налоговой базы за счет денежных средств, поступивших на его расчетный счет.

Оспаривая решение налогового органа, налогоплательщик обратился с соответствующим заявлением в суд.

Позиция суда

Суд признал решение налогового органа недействительным, поскольку денежные средства, поступившие на расчетный счет налогоплательщика, не являются средствами, полученными от осуществления предпринимательской деятельности.

Согласно ст. 207 НК РФ физические лица признаются налогоплательщиками по любым доходам, полученным от источников в Российской Федерации и за ее пределами.

В силу подп. 10 п. 1 ст. 208 НК РФ к доходам от источников в Российской Федерации относятся иные доходы, получаемые налогоплательщиками в результате осуществления ими деятельности в Российской Федерации.

Налогоплательщик назначен конкурсным управляющим и осуществлял конкурсное управление

* Публикуется по материалам журнала «Всё для бухгалтера» № 18 (210), 2007.

организацией, признанной банкротом. Собранием кредиторов на него возложена функция по целевому использованию средств, полученных от реализации имущества организации, на погашение признанной кредиторской задолженности и осуществление расходов, связанных с текущим управлением организацией.

Для осуществления возложенных функций собрание кредиторов приняло решение об использовании в расчетах с кредиторами расчетного счета конкурсного управляющего — налогоплательщика.

Суд пришел к выводу, что зачисленные средства на расчетный счет налогоплательщика не являются доходом последнего, поскольку носят целевой характер, поэтому основания для начисления налога на доходы физических лиц отсутствуют.

Пример 2

(По материалам постановления

ФАС Волго-Вятского округа

от 16.05.2007 № А29-11456/2005а).

Суть дела

Налоговый орган провел камеральную налоговую проверку деклараций по налогу на доходы физических лиц и единому социальному налогу за 2004 г., представленных налогоплательщиком (индивидуальный предприниматель) 28.03.2005 и установил занижение данных налогов в результате неправомерного включения в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по этим налогам, суммы материальных затрат на оплату пиломатериалов несуществующим поставщикам.

По результатам проверки налоговый орган принял решение об отказе в привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, в котором предложил ему уплатить налог на доходы физических лиц и ЕСН, а также пени по этим налогам.

Налогоплательщик не исполнил требования налогового органа, поэтому налоговый орган

обратился с соответствующим заявлением в арбитражный суд.

Позиция суда

В соответствии с п. 1 ст. 209 НК РФ объектом обложения налогом на доходы физических лиц признается доход, полученный налогоплательщиками — физическими лицами, являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации, от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации.

Согласно ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды. Налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. 218 — 221 НК РФ.

В силу ст. 221 НК РФ при исчислении налоговой базы право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют налогоплательщики, указанные в п. 1 ст. 227 НК РФ, в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, подобном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному гл. 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ.

Статья 252 НК РФ определяет, что расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Таким образом, налогоплательщик при отнесении тех или иных сумм на затраты должен документально доказать факт несения затрат, их связь со своей производственной деятельностью. Кроме того, налоговое законодательство предполагает возможность отнесения тех или иных расходов на затраты при наличии реального осуществления хозяйственных операций.

Как видно из материалов дела, не принятая в качестве расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на доходы физических лиц, сумма являлась оплатой пиломатериалов, якобы поставленных налогоплательщику поставщиками, которые не были зарегистрированы, и в отношении которых отсутствуют сведения в Едином государственном реестре налогоплательщиков.

Судом установлено, что налогоплательщик не представил документов, подтверждающих реальное осуществление хозяйственных операций

по приобретению лесоматериалов у указанных поставщиков (транспортные документы на самовывоз либо документы, подтверждающие доставку транспортом поставщиков), доказательств принятия к учету лесоматериалов и их использования в производственных целях либо документов, подтверждающих их дальнейшую реализацию.

Согласно объяснению налогоплательщика, отраженному в протоколе судебного заседания, то-варотранспортные накладные поставщиками ему не выдавались. Документально налогоплательщик спорные расходы не подтвердил.

При таких обстоятельствах суд сделал вывод о том, что вопреки указанным требованиям налогоплательщик не представил доказательств, свидетельствующих о реальности хозяйственных операций по покупке лесоматериалов у названных поставщиков и понесенных в связи с этим расходов, и удовлетворил заявленное требование налогового органа.

Пример 3

(По материалам постановления

ФАС Центрального округа

от 05.09.2006№ А09-651/06-25).

Суть дела

Налоговым органом проведена выездная налоговая проверка налогоплательщика по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах, правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты налогов.

По результатам проверки налоговым органом принято решение, согласно которому налогоплательщику доначислены налог на добавленную стоимость, налог на прибыль, налог с продаж, пени за несвоевременную уплату налогов, а также налогоплательщик привлечен к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122, ст. 123 НК РФ.

Основанием для доначисления НДФЛ и налога на прибыль в оспариваемом налогоплательщиком размере послужил вывод налогового органа о том, что в счетах-фактурах, выставленных поставщиками налогоплательщика, содержатся недостоверные сведения. Это не соответствует требованиям ст. 169 НК РФ, поэтому счета-фактуры не подтверждают факта оплаты продукции поставщикам, следовательно, не подтверждают расходов, понесенных в связи с приобретением у них товара.

Оспаривая решение налогового органа, налогоплательщик обратился с соответствующим заявлением в суд.

Налоговым органом в адрес налогоплательщика было направлено требование об уплате налоговой санкции. Поскольку налогоплательщик в добровольном порядке требование не исполнил, налого-

вый орган обратился в суд со встречным заявлением о взыскании доначисленной суммы штрафа.

Позиция суда

В проверяемом периоде товарно-материальные ценности приобретались и оплачивались налогоплательщиком через подотчетное лицо — сотрудника налогоплательщика на основании выставляемых контрагентами налогоплательщика счетов-фактур. Поскольку счета-фактуры, выставленные поставщиками, содержат недостоверные сведения, то налоговым органом был сделан вывод о неподтверждении расходов, понесенных в связи с приобретением товара. В связи с этим суммы, отраженные в счетах-фактурах, признаны доходом сотрудника, выплаченным ему налогоплательщиком.

В соответствии со ст. 209 НК РФ для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации, объектом налогообложения признается доход, полученный от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации.

Согласно п. 1 ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы для целей исчисления НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной форме, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 НК РФ.

Судом правомерно указано, что деньги, выданные сотруднику под отчет, не являются его доходом, так как не переходят в его собственность.

Кроме того, налогоплательщиком представлены первичные документы, подтверждающие понесенные им расходы, в том числе накладные, квитанции к приходным кассовым ордерам, надлежаще оформленные и соответствующие требованиям законодательства.

Документы, свидетельствующие, что денежные средства получены сотрудником налогоплательщика безвозмездно в свое пользование или присвоены, отсутствуют. Таким образом, оснований квалифицировать подотчетные денежные суммы в качестве доходов физического лица не имеется.

Суд пришел к выводу о неправомерности действий налогового органа по доначислению налогоплательщику сумм НДФЛ, пени и штрафа по ст. 123 НК РФ.

Пример 4

(По материалам постановления

ФАС Восточно-Сибирского округа

от 25.07.2006№ А33-18719/05-Ф02-3629/06-С1).

Суть дела

Организация обратилась в суд с заявлением к налоговому органу о признании недействитель-

ным решения в части налога на доходы физических лиц, пеней и штрафа.

Налоговый орган обратился со встречным заявлением о взыскании с организации налоговых санкций.

По мнению налогового органа, увеличение доли в уставном капитале является доходом физических лиц, полученным в натуральной форме. Следовательно, организация, являющаяся налоговым агентом, неправомерно не удержала (при наличии такой возможности) и не перечислила в бюджет налог на доходы физических лиц, за что привлечена к ответственности на основании ст. 123 НК РФ.

Позиция суда

В соответствии со ст. 209 НК РФ объектом налогообложения налогом на доходы физических лиц для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации, признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации.

Согласно ст. 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами НК РФ.

В силу ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной форме, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 НК РФ.

Пунктом 1 ст. 211 НК РФ установлено, что при получении налогоплательщиком дохода от организаций и индивидуальных предпринимателей в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг), иного имущества, налоговая база определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), иного имущества, исчисленная исходя из их цен, определяемых в порядке, предусмотренном ст. 40 НК РФ.

В силу п. 1 ст. 87 ГК РФ обществом с ограниченной ответственностью признается учрежденное одним или несколькими лицами общество, капитал которого разделен на доли, размер которых определен учредительными документами. Общество является самостоятельным юридическим лицом и имеет имущество на праве собственности. При этом имущество общества обособлено от имущества его учредителей (участников) (п. 2 ст. 2 Федерального закона от 08.02.1998 № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» (далее — Федеральный закон № 14-ФЗ).

Участник общества не имеет права собственности на имущество созданной организации, но

имеет по отношению к ней обязательственные права, удостоверяемые долей (п. 2 ст. 48 ГК РФ). Из анализа норм Федерального закона № 14-ФЗ можно сделать вывод о том, что доля удостоверяет следующие права участника: право на получение чистой прибыли пропорционально доле (ст. 28 Федерального закона № 14-ФЗ), право на получение действительной стоимости доли (в денежной или натуральной форме) в случае выхода или исключения участника (п. 4 ст. 23 и ст. 26 Федерального закона № 14-ФЗ), право на часть имущества общества после его ликвидации (абз. 7 п. 1 ст. 8 Федерального закона № 14-ФЗ). Доля удостоверяет права на участие в управлении обществом, на получение информации о его деятельности и иные полномочия.

Таким образом, первые три группы прав относятся к имущественным. При реализации какого-либо из этих прав владелец доли получает доход. Других случаев, когда права на имущество общества переходят к его участнику, законодательство не предусматривает.

В соответствии с Федеральным законом № 14-ФЗ участники общества вправе принять решение об увеличении уставного капитала за счет имущества общества по решению общего собрания участников общества, принятому большинством, не менее двух третей, голосов от общего числа голосов участников общества, если необходимость большего числа голосов для принятия такого решения не предусмотрена уставом общества.

Решение об увеличении уставного капитала общества за счет имущества общества может быть принято только на основании данных бухгалтерской отчетности общества за год, предшествующий году, в течение которого принято такое решение.

Однако при этом прибыль не поступает участникам, а остается обособленным имуществом общества. У участников увеличивается лишь номинальная стоимость их долей. Действительная экономическая выгода владельцев долей появится лишь тогда, когда ими будет реализовано какое-либо из имущественных прав.

Данный вывод согласуется с положениями ст. 223 НК РФ, в соответствии с которой дата фактического получения дохода, т. е. дата появления объекта налогообложения определяется, в частности, как день:

выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц — при получении доходов в денежной форме;

передачи доходов в натуральной форме — при получении доходов в натуральной форме.

Таким образом, до реализации участником доли в уставном капитале общества, номинальная стоимость которой увеличилась вследствие увеличения

капитала за счет имущества общества, у организации отсутствует объект налогообложения и, следовательно, не возникает обязанность по исчислению и уплате налога на доходы физических лиц.

В соответствии с п. 1 ст. 226 НК РФ российские организации, индивидуальные предприниматели и постоянные представительства иностранных организаций в Российской Федерации (налоговые агенты), от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в п. 2 настоящей статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 244 НК РФ, с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей.

В силу п. 4 ст. 226 НК РФ налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

Налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, — для доходов, выплачиваемых в денежной форме, а также дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога, — для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме либо в виде материальной выгоды (п. 6 ст. 226 НК РФ). Пунктом 9 ст. 226 НК РФ предусмотрено, что уплата налога за счет средств налоговых агентов не допускается.

Как следует из материалов дела, номинальная стоимость долей участников общества была увеличена за счет увеличения уставного капитала организации, т. е. ее имущества — нераспределенной прибыли. При такой форме увеличения уставного капитала оплата увеличения его размера осуществляется путем отражения данных операций на счетах бухгалтерского учета организации. Таким образом, организацией выплата дохода в формах, указанных в ст. 211 НК РФ, участникам общества не была произведена. Следовательно, у организации отсутствовала возможность по удержанию и перечислению в данной ситуации налога на доходы физических лиц. В связи с этим у налогового органа отсутствовали основания для доначисления налога организации и для привлечения ее к ответственности, предусмотренной ст. 123 НК РФ.

Пример 5

(По материалам постановления

ФАС Северо-Западного округа

от 07.12.2006 № А56-36912/2005).

Суть дела

Налоговым органом проведена выездная проверка правильности исчисления, удержания,

полноты и своевременности перечисления налогоплательщиком НДФЛ и ЕСН. В ходе проверки было установлено неправомерное неудержание налогоплательщиком НДФЛ с доходов физических лиц в виде страховых взносов по договорам добровольного медицинского страхования, которые уплачены налогоплательщиком за членов семей работников (жен, детей), не состоящих в трудовых отношениях с работодателем.

По результатам проверки налоговым органом принято решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности по ст. 123 и 126 НК РФ. Также налогоплательщику предложено уплатить НДФЛ и пени.

Налогоплательщик оспорил решение налогового органа в судебном порядке.

Позиция суда

В соответствии с приложением к договорам добровольного медицинского страхования, заключенным между налогоплательщиком и страховой компанией, налогоплательщик выплатил страховые взносы за членов семей своих работников (как правило, иностранных граждан). Так как в нарушение п. 3 ст. 213 НК РФ налогоплательщик не включил названные суммы в совокупный доход работников, по мнению налогового органа, налогоплательщиком необоснованно не удержан НДФЛ, в связи с чем он был привлечен к налоговой ответственности, ему начислены пени и доначислен НДФЛ на доходы лиц, с которыми у него не прекращены трудовые отношения.

В ст. 209 НК РФ указано, что объектом обложения НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации — для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации; от источников в Российской Федерации — для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.

Согласно п. 5 ст. 213 НК РФ при определении базы, облагаемой НДФЛ, учитываются суммы страховых взносов, если эти суммы вносятся за физических лиц из средств организаций или иных работодателей, за исключением случаев, когда страхование работников производится работодателями в обязательном порядке в соответствии с действующим законодательством, а также по договорам добровольного страхования, предусматривающим выплаты в возмещение вреда жизни и здоровью застрахованных физических лиц и (или) оплату страховщиками медицинских расходов застрахованных физических лиц при условии отсутствия выплат застрахованным физическим лицам.

Таким образом, страховые взносы, внесенные за физических лиц из средств организаций или иных работодателей по договорам добровольного медицинского страхования, не подлежат налогообложению при отсутствии выплат застрахованным физическим лицам, под которыми следует понимать перечисление (выдачу) денежных средств непосредственно физическим лицам, а не оплату страховой организацией услуг, оказанных медицинскими учреждениями застрахованным лицам.

Поскольку названные обстоятельства судом и налоговым органом при проведении проверки не были установлены, то у налогового органа не было оснований для применения ответственности, доначисления налога и начисления пеней на суммы страховых взносов.

Федеральными законами от 29.05.2002 № 57-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации» и от 08.12.2003 № 163-Ф3 «О внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах» в ст. 213 НК РФ внесены изменения: в соответствии с п. 3 этой статьи при определении базы, облагаемой НДФЛ, учитываются суммы страховых взносов, если указанные суммы вносятся за физических лиц из средств работодателей, за исключением случаев, если страхование физических лиц производится работодателями по договорам обязательного страхования, а также по договорам добровольного страхования, предусматривающим возмещение вреда жизни и здоровью застрахованных физических лиц и (или) медицинских расходов застрахованных физических лиц.

При вынесении решения налоговый орган исходил из того, что уплаченные за счет средств работодателя суммы страховых взносов по договорам добровольного медицинского страхования, предусматривающим возмещение медицинских расходов застрахованных физических лиц — членов семей работников, включаются в базу, облагаемую НДФЛ. Данная позиция основывается на том, что в силу ст. 20 ТК РФ работодателем является физическое лицо либо юридическое лицо, вступившее в трудовые отношения с работником. На юридических и физических лиц, не признаваемых в установленном порядке работодателями, являющихся источником выплаты дохода физическим лицам, не распространяется действие п. 3 ст. 213 НК РФ. Следовательно, суммы страховых взносов, уплаченные по договору добровольного медицинского страхования за членов семьи работника, не состоящих в трудовых отношениях с работодателем, подлежат обложению налогом на доходы

физических лиц в общеустановленном порядке (письма МНС России от 04.02.2004 № 04-2-07/65 «Об уплате налога на доходы физических лиц», Минфина России от 28.05.2004 № 04-04-06/128, от 25.05.2004 № 04-04-06/109).

Вместе с тем в п. 3 ст. 213 НК РФ не указано, что действие этой нормы распространяется только на тех работодателей, которые уплатили страховые взносы по добровольному страхованию за своих работников, а не только членов их семей.

Например, в пп. 9 и 10 ст. 217 НК РФ законодатель прямо указал, что не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) суммы полной или частичной компенсации стоимости путевок, за исключением туристических, выплачиваемой работодателями своим работникам и (или) членам их семей, либо оставшиеся в их распоряжении после уплаты налога на прибыль организаций суммы, уплаченные работодателями за лечение и медицинское обслуживание своих работников, их супругов, родителей и детей.

Пунктом 3 ст. 213 НК РФ не предусмотрено, что его положения распространяются только на самих работников налогоплательщика.

Таким образом, при исчислении и удержании НДФЛ со своих работников налогоплательщик правомерно не учитывал суммы страховых взносов по договорам добровольного страхования, предусматривающим возмещение медицинских расходов застрахованных физических лиц, независимо от того, являются ли застрахованные физические лица работниками страхователя либо членами его семьи.

Пример 6

(По материалам постановления

ФАС Северо-Западного округа

от 17.11.2006 № А56-46766/2005).

Суть дела

Налоговый орган провел выездную проверку налогоплательщика по вопросам правильности исчисления, удержания и своевременности перечисления в бюджет НДФЛ и ЕСН за 2002 — 2004 гг., в ходе которой выявил ряд правонарушений.

В частности, было установлено, что в проверенном периоде налогоплательщик неправомерно не включил в налоговую базу доход в виде денежных средств, полученных по авансовым отчетам (оплата подписки периодической печати, приобретение товарно-материальных ценностей) при отсутствии соответствующих оправдательных документов; не представил сведения в отношении пяти физических лиц, получивших доход от налогоплательщика в 2002 г; налогоплательщик исключил из налогооблагаемой базы дотации на

питание и проезд в общественном транспорте, суммы поощрительных премий, выплаченных сотрудникам по результатам работы, а также стипендии, выплаченные курсантам.

По результатам проверки налоговый орган принял решение о доначислении налогоплательщику ЕСН, НДФЛ, штрафов и пеней за их неуплату, а также привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной ст. 123, 126 НК РФ.

Считая решение частично незаконным, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с требованием о признании его недействительным.

Позиция суда

В соответствии с п. 1 ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 НК РФ.

Подпунктом 1 п. 2 ст. 211 НК РФ установлено, что к доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме, относится оплата (полностью или частично) за него организациями или индивидуальными предпринимателями товаров (работ, услуг) или имущественных прав, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в интересах налогоплательщика.

В соответствии с подп. 3 п. 1 ст. 21 НК РФ налогоплательщик имеет право использовать налоговые льготы только при наличии оснований и в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах.

В ст. 217 НК РФ приведен перечень доходов, не подлежащих налогообложению.

В частности, в соответствии с п. 11 ст. 217 НК РФ не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) стипендии учащихся, студентов, аспирантов, ординаторов, адъюнктов или докторантов учреждений высшего профессионального образования или послевузовского профессионального образования, научно-исследовательских учреждений, учащихся учреждений начального профессионального и среднего профессионального образования, слушателей духовных учебных учреждений, выплачиваемые указанным лицам этими учреждениями, стипендии, учреждаемые Президентом РФ, органами законодательной (представительной) или исполнительной власти Российской Федерации, благотворительными фондами, стипендии, выплачиваемые за счет средств бюджетов налогоплательщикам, обучающимся по направлению органов службы занятости.

Таким образом, по смыслу указанной нормы стипендии, назначаемые юридическими и физическими лицами и выплачиваемые студентам, аспирантам и докторантам образовательными учреждениями, не подлежат налогообложению.

По смыслу п. 22 Типового положения о стипендиальном обеспечении и других формах материальной поддержки студентов федеральных государственных образовательных учреждений высшего и среднего профессионального образования, аспирантов и докторантов, утвержденного постановлением Правительства РФ от 27.06.2001 № 487, за особые успехи в учебной и научной деятельности студентам, аспирантам и докторантам в пределах имеющихся средств могут устанавливаться повышенные стипендии в порядке, определенном ученым советом (советом) образовательного учреждения или научной организации.

Судом установлено, что спорные поощрительные стипендии учреждены совместным приказом МВД России и ГФС России от 02.01.2001 № 85/43, являющимися органами исполнительной власти Российской Федерации.

Также были рассмотрены и другие документы: положение о стипендии, протоколы заседания Ученого совета Санкт-Петербургского университета МВД России, характеристики на студентов.

Суд установил, что стипендии были выплачены непосредственно налогоплательщиком.

Принимая во внимание изложенное, суд пришел к выводу об обоснованности применения налогоплательщиком льготы, установленной п. 11 ст. 217 НК РФ, и исключении данных выплат из базы, облагаемой НДФЛ.

Пример 7

(По материалам постановления

ФАС Северо-Западного округа

от 07.11.2006№ А56-37100/2005).

Суть дела

Налоговым органом проведена выездная налоговая проверка налогоплательщика по вопросу исчисления, удержания и своевременности перечисления в бюджет НДФЛ, а также уплаты ЕСН за 2002 — 2004 гг.

По результатам проверки с учетом представленных налогоплательщиком возражений,

налоговым органом вынесено решение о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения на основании п. 1 ст. 122, ст. 123, п. 1 ст. 126 НК РФ за неудержание и неперечисление НДФЛ и непредставление в установленный срок сведений о доходах физических лиц.

Также налогоплательщику доначислен НДФЛ и пени.

Налогоплательщик не согласился с выводами налогового органа и обратился в суд с заявлением о признании его решения недействительным.

Позиция суда

В п. 28 ст. 217 НК РФ (в ред. Федерального закона от 05.08.2000 № 117-ФЗ) указано, что не подлежат налогообложению доходы физических лиц, полученные налогоплательщиком за налоговый период в виде подарков от организаций и индивидуальных предпринимателей, стоимость которых не превышает 2 000 руб.

В НК РФ не дано определения понятия «подарок», в связи с чем на основании п. 1 ст. 11 НК РФ применяются институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства.

Согласно п. 1 ст. 572 ГК РФ по договору дарения одна сторона (даритель) безвозмездно передает или обязуется передать другой стороне (одаряемому) вещь в собственность либо имущественное право (требование) к себе или к третьему лицу либо освобождает или обязуется освободить ее от имущественной обязанности перед собой или перед третьим лицом.

При этом в соответствии со ст. 128 ГК РФ к объектам гражданских прав относятся вещи, включая деньги и ценные бумаги, иное имущество, в том числе имущественные права; работы и услуги; информация; результаты интеллектуальной деятельности, в том числе исключительные права на них (интеллектуальная собственность); нематериальные блага.

Таким образом, деньги могут быть предметом дарения, а, следовательно, при выдаче работникам подарков в виде денежных выплат эти суммы не подлежат налогообложению в соответствии с п. 28 ст. 217 НК РФ (письмо Минфина России от 08.07.2004 № 03-05-06/176) .