Консультации специалистов

Вопрос-ответ

КОНСУЛЬТАЦИИ СПЕЦИАЛИСТОВ

На вопросы подписчиков журнала «Бухгалтерский учет в бюджетных и некоммерческих организациях» отвечают эксперты службы правового консалтинга ГАРАНТ

Вопрос. На балансе бюджетного учреждения числится магазин, реализующий продукты питания (соки, печенье и т. д.), которые числятся в бухгалтерском учете по закупочным ценам. Торговая наценка начисляется ежемесячно по фактической реализации. Были проведены мероприятия по выявлению товаров с истекшим сроком реализации, по итогам оформлен акт. В учетной политике учреждения порядок отражения в учете подобных ситуаций не конкретизирован.

Как списать данный товар, а также, какие сделать бухгалтерские проводки?

Ответ. Продукты питания, приобретенные учреждением и предназначенные для продажи, подлежат учету на балансе учреждения в качестве материальных запасов на сч.10538 «Товары — иное движимое имущество учреждения».

Соответственно, порядок отражения в учете операций по списанию продуктов питания с истекшим сроком реализации, приобретенных учреждением и предназначенных для продажи (далее — просроченные товары), будет аналогичен порядку списания материальных запасов.

Согласно п. 3 ст. 11 Федерального закона от 06.12.2011 N° 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» случаи, сроки и порядок проведения инвентаризации, а также перечень объектов, подлежащих инвентаризации, определяются экономическим субъектом, за исключением случая обязательного проведения инвентаризации, который устанавливается законодательством РФ, федеральными и отраслевыми стандартами.

В настоящее время действуют Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденные приказом Минфина России от 13.06.1995 № 49 «Об утверждении методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств», согласно п. 1.5 которых инвентаризация в обязательном порядке должна проводиться при выявлении фактов хищения, злоупотребления или порчи имущества в учреждении.

Таким образом, одним из условий списания с баланса просроченных товаров является проведение инвентаризации.

В соответствии с положениями п. 108 Инструкции по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утвержденной приказом Минфина России от 01.12.2010 № 157н (далее — Инструкция № 157н), выбытие материальных запасов отражается в учете одним из следующих способов:

— по фактической стоимости каждой единицы;

— по средней фактической стоимости (порядок определения средней фактической стоимости приведен также в п. 108 Инструкции № 157н).

При этом выбытие материальных запасов в размере естественной убыли производится на основании актов с отражением на расходы текущего финансового года (п. 111 Инструкции № 157н), а выбытие по основанию их списания в результате

потерь производится на основании надлежаще оформленных актов с отражением стоимости материальных ценностей на уменьшение финансового результата текущего финансового года и с одновременным предъявлением виновным лицам сумм причиненных ущербов (п. 112 Инструкции № 157н).

При определении причиненного учреждению размера ущерба следует исходить из рыночной стоимости материальных ценностей на день обнаружения ущерба. Под рыночной стоимостью понимается сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи указанных активов.

Если после проведенного расследования виновные лица выявлены не будут, то, исходя из п. 110 Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений, утвержденной приказом Минфина России от 16.12.2010 № 174н, сумма ущерба подлежит списанию с баланса на финансовый результат.

С учетом изложенного в бухгалтерском учете бюджетного учреждения операции по списанию просроченных товаров необходимо отразить следующим образом:

Д-т сч. 240120272 К-т сч. 210538440 — списаны просроченные товары в пределах норм естественной убыли;

Д-т сч. 240110172 К-т сч. 210538440 — списаны просроченные товары сверх нормы естественной убыли;

Д-т сч. 220974560 К-т сч. 240110172 — отнесена на виновное лицо сумма просроченных товаров (причиненного ущерба) по рыночной стоимости сверх нормы естественной убыли;

Д-т сч. 240110172 Кредит 220974660 — списана на финансовый результат учреждения сумма причиненного ущерба в связи с неустановлением виновных лиц.

О. ЛЕВИНА, О. МОНАКО, эксперты службы правового консалтинга ГАРАНТ

Вопрос. В лечебном бюджетном учреждении умер сотрудник. По коллективному договору учреждение должно выплатить материальную помощь родственникам (дочери умершего работника). Выплаты планируется производить из платных услуг.

Каким образом документально оформить выплату материальной помощи дочери умершего сотрудника, а также отразить ее в бухгалтерском учете бюджетного учреждения?

Ответ. Документом, определяющим направления использования бюджетным учреждением субсидии на выполнение государственного задания, является план финансово-хозяйственной деятельности государственного учреждения (План ФХД), составляемый и утверждаемый в порядке, установленном органом, осуществляющим функции и полномочия учредителя в отношении бюджетного учреждения, в соответствии с требованиями, установленными приказом Минфина России от 28.07.2010 № 81н «О требованиях к Плану финансово-хозяйственной деятельности государственного (муниципального) учреждения».

Все осуществляемые бюджетным учреждением расходы должны соответствовать показателям Плана ФХД. Поэтому в случае, если Планом ФХД не предусмотрено соответствующих расходов на выплату материальной помощи, то перед осуществлением такой выплаты План ФХД учреждению необходимо будет соответствующим образом откорректировать.

Согласно Указаниям о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации в 2014 году, утвержденным приказом Минфина России от 01.07.2013 № 65н (далее — Указания № 65н), отнесение расходов на тот или иной код бюджетной классификации должно осуществляться прежде всего исходя из экономического содержания хозяйственной операции.

Родственники умершего сотрудника учреждения не состоят с учреждением в трудовых или иных договорных отношениях. А в соответствии с Указаниями № 65н выплаты лицам, не состоящим с учреждением в трудовых и иных договорных отношениях, могут осуществляться за счет статей (подстатей) Классификации операций сектора государственного управления (КОСГУ) 262 «Пособия по социальной помощи населению», 290 «Прочие расходы».

По мнению экспертов, в рассматриваемом случае материальная помощь может быть осуществлена за счет ст. 290 «Прочие расходы» КОСГУ.

С учетом того, что указанные в вопросе расходы, как правило, не предусматриваются при расчете размера субсидии на выполнение государственного задания, то, по мнению экспертов, осуществить их целесообразно в рамках приносящей доход

деятельности за счет финансового результата учреждения.

Таким образом, в соответствии с положениями пп. 254, 295 Инструкции, утвержденной приказом от 01.12.2010 № 157н «Об утверждении Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений и Инструкции по его применению», а также пп. 114, 115, 128, 153 Инструкции, утвержденной приказом Минфина России от 16.12.2010 № 174н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений и Инструкции по его применению», в бухгалтерском учете бюджетного учреждения может быть оформлена следующая запись: Д-т сч. 240120290 К-т сч. 230291730 — начислена материальная помощь родственникам (дочери) умершего сотрудника. Затем в зависимости от принятого в учреждении порядка выплаты подобной материальной помощи наличными или путем перечисления средств возможны следующие проводки:

Д-т сч. 230291730 К-т сч. 220111610 (увеличение сч. 18, код 290 КОСГУ) — перечисление материальной помощи со счета учреждения;

или

Д-т сч. 221003560 К-т сч. 220111610 (увеличение сч. 18, код 290 КОСГУ) — выбытие денежных средств с лицевых счетов в органе казначейства для выплаты наличных денег;

Д-т сч. 220134510 К-т сч. 221003660 — получение наличных в кассу учреждения;

Д-т сч. 20291730 К-т сч. 220134610 — выданы средства материальной помощи родственникам (дочери) умершего сотрудника из кассы учреждения.

К сведению: суммы выплачиваемой материальной помощи родственникам умершего работника учреждения не будут облагаться налогом на добавленную стоимость (НДФЛ) при соблюдении следующих условий:

— выплата должна осуществляться родственникам умершего работника (абз. 3 п. 8 ст. 217 Налогового кодекса Российской Федерации);

— родственники должны являться членами семьи умершего (см. письма Минфина России от 14.11.2012 № 03-04-06/4-318, от 03.08.2006 № 0305-01-04/234, от 15.09.2004 № 03-05-01-04/12).

Материальная помощь лицам, не работающим в учреждении (родственникам умершего работ-

ника), выплачивается не на основании трудовых, гражданско-правовых договоров или договоров об отчуждении исключительных прав, поэтому не может рассматриваться в качестве выплаты или иного вознаграждения. Следовательно, такие выплаты не признаются объектом обложения взносами на обязательное социальное страхование.

О. ЛЕВИНА, О. МОНАКО, эксперты службы правового консалтинга ГАРАНТ

Вопрос. В учетной политике автономного образовательного учреждения прописано, что оплата суточных по Архангельской области производится в размере 100 руб., а по России — 700руб.

Может ли учреждение оплачивать полностью 700руб. из бюджетных средств или только 100руб. из бюджета, а 600руб. — из внебюджетных средств?

Ответ. Согласно ст. 168 Трудового кодекса Российской Федерации в случае направления в служебную командировку работодатель обязан возмещать работнику:

— расходы по проезду;

— расходы по найму жилого помещения;

— дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные);

— иные расходы, произведенные работником с разрешения или ведома работодателя.

Часть третья ст. 168 Трудового кодекса Российской Федерации предусматривает, что порядок и размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками, работникам государственных учреждений субъектов РФ определяются нормативными правовыми актами органов государственной власти субъектов РФ.

Действовавшая до 02.04.2014 редакция части второй ст. 168 Трудового кодекса Российской Федерации предусматривала право всех работодателей определять порядок и размеры возмещения расходов, связанных с командировкой, в коллективном договоре или локальном нормативном акте; однако в настоящее время такого права у работодателей — федеральных государственных органов, государственных внебюджетных фондов РФ, федеральных государственных учреждений, государственных

органов субъектов РФ, государственных учреждений субъектов РФ, органов местного самоуправления и муниципальных учреждений нет в связи с внесением изменений в ст. 168 Трудового кодекса Российской Федерации Федеральным законом от 02.04.2014 № 55-ФЗ.

Поскольку в соответствии с частью первой ст. 8 Трудового кодекса Российской Федерации работодатель вправе принимать локальные нормативные акты только в пределах своей компетенции, урегулировать таким документом рассматриваемый вопрос он в любом случае не может.

В то же время в коллективный договор на основании ст. 9 и 41 Трудового кодекса Российской Федерации могут быть включены условия, регулирующие те или иные аспекты трудовых отношений, перечень которых законодатель оставил открытым. Более того, часть вторая ст. 41 Трудового кодекса Российской Федерации прямо предусматривает возможность установления льгот и преимуществ для работников, условий труда, более благоприятных по сравнению с установленными законами, иными нормативными правовыми актами, соглашениями.

По информации, имеющейся в открытом доступе, порядок и размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками, на уровне субъекта РФ (Архангельской области) в связи с внесением изменений в Трудовой кодекс Российской Федерации не установлены.

Вместе с тем постановлением Правительства Архангельской области от 09.04.2013 № 151-пп установлено, что нормативные затраты на оказание государственных услуг (выполнение работ) государственными бюджетными и автономными учреждениями Архангельской области в части, касающейся затрат на возмещение расходов, связанных со служебными командировками на территории РФ, работникам государственных бюджетных и автономных учреждений Архангельской области, рассчитываются исполнительными органами государственной власти Архангельской области, осуществляющими от имени Архангельской области функции и полномочия учредителя, в пределах следующих лимитов на возмещение дополнительных расходов, связанных с проживанием вне постоянного места жительства (суточных), — не более 100 руб. за каждый день нахождения в служебной командировке (включая выходные и праздничные дни, а также за дни нахождения в пути, в том числе за время вынужденной остановки в пути).

Документом, определяющим направления использования автономным учреждением субсидии на выполнение государственного (муниципального) задания, является план финансово-хозяйственной деятельности учреждения (План ФХД), составляемый и утверждаемый в порядке, установленном органом, осуществляющим функции и полномочия учредителя в отношении бюджетного учреждения, в соответствии с требованиями, установленными приказом Минфина России от 28.07.2010 № 81н «О требованиях к Плану финансово-хозяйственной деятельности государственного (муниципального) учреждения».

Осуществляя выполнение государственного (муниципального) задания, автономное учреждение расходует средства субсидии (собственные доходы учреждения) на его выполнение, при необходимости перераспределяя средства между статьями затрат (выплат), предусмотренными в Плане ФХД, направляя образующуюся экономию по одним статьям затрат на выплаты по другим (в том числе и на командировочные расходы), в зависимости от потребности учреждения, с обязательным уточнением Плана ФХД (см. также письма Минфина России от 09.08.2012 № 0213-06/3106, от 12.07.2012 № 02-13-06/2703, от 30.12.2010 № 02-03-06/5448).

Таким образом, по мнению экспертов, в настоящее время автономное учреждение вправе возмещать дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные), в размере 700 руб. за счет средств субсидии на выполнение государственного задания при выполнении следующих условий:

— государственное задание выполнено в полном объеме в установленные сроки и с соблюдением показателей по качеству;

— расходы осуществляются в соответствии с утвержденным Планом ФХД;

— экономия, за счет которой осуществлены расходы на возмещение суточных, обоснована, и перераспределение средств не повлечет образования кредиторской задолженности по другим статьям расходов;

— указанный размер суточных при направлении в командировку за пределы Архангельской области определен в коллективном договоре.

При этом обращаем внимание, что учреждению целесообразно следить за изменением законодательства субъекта РФ (Архангельской области) в части определения порядка и размеров возмещения

расходов автономным учреждением субъекта РФ, связанных со служебными командировками.

О. ЛЕВИНА, А. КУЗЬМИНА, эксперты службы правового консалтинга ГАРАНТ

Вопрос. В бюджетном учреждении здравоохранения сломалось дорогостоящее медицинское оборудование. Возникла необходимость замены запасной части. Был заключен договор с подрядчиком на ремонт оборудования в целях восстановления технических характеристик объекта нефинансовых активов. Сумма договора отнесена на ст. 225 КОСГУ. Нужно ли отражать на сч. 105.06 сумму договора по замене запасной части? Можно ли вышедшую из строя запасную часть хранить некоторое время и отражать на сч. 105?

Ответ. По договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его (п. 1 ст. 702 Гражданского кодекса Российской Федерации). Если работа по договору подряда выполняется из материала (с использованием материала) подрядчика, то материал оплачивается заказчиком при заключении договора полностью или в части, указанной в договоре, с окончательным расчетом при получении заказчиком выполненной подрядчиком работы (п. 2 ст. 709, ст. 704, 733 Гражданского кодекса Российской Федерации).

Порядок отражения операций в бухгалтерском учете бюджетного учреждения при замене каких-либо частей нефинансовых активов, прежде всего, будет зависеть от «квалификации» указанных работ.

Так, п. 27 Инструкции по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утвержденной приказом Минфина России от 01.12.2010 № 157н (далее — Инструкция № 157н), предусмотрен закрытый перечень оснований для изменения первоначальной (балансовой) стоимости объектов

нефинансовых активов: достройка, дооборудование, реконструкция, модернизация, частичная ликвидация (разукомплектация), а также переоценка объектов нефинансовых активов.

Возможность изменения первоначальной (балансовой) стоимости объектов нефинансовых активов, учитываемых на балансе государственных (муниципальных) учреждений, в иных случаях (в том числе и по результатам ремонтно-восста-новительных работ) применяемой в настоящее время методологией бухгалтерского учета не предусмотрена.

Кроме того, в соответствии с вносимыми приказом Минфина России от 29.08.2014 № 89н в Инструкцию № 157 изменениями п. 27 дополнен абзацем следующего содержания: «Результат работ по ремонту объекта основных средств, не изменяющих его стоимость (включая замену элементов в сложном объекте основных средств (в комплексе конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое), подлежит отражению в регистре бухгалтерского учета — Инвентарной карточке соответствующего объекта основного средства путем внесения записей о произведенных изменениях без отражения на счетах бухгалтерского учета».

Таким образом, в рассматриваемой ситуации стоимость ремонтно-восстановительных работ не должна увеличивать первоначальной (балансовой) стоимости объекта нефинансовых активов, а должна быть отнесена на расходы текущего финансового года.

При этом у учреждения нет оснований для учета материалов, использованных подрядчиком при проведении ремонтно-восстановительных работ, в качестве материальных запасов на сч. 010500000, так как по итогам исполнения обязательств в рамках рассматриваемого договора учреждение принимает именно выполненные ремонтно-восста-новительные работы, оплаченные с применением подст. 225 «Работы, услуги по содержанию имущества» КОСГУ, а не поставку запасных частей, расходы на которую необходимо было бы отнести на подст._340 «Увеличение стоимости материальных запасов» КОСГУ.

Соответственно, в бухгалтерском учете бюджетного учреждения расходы на ремонт оборудования (включая затраты на приобретение подрядчиком запасных частей, подлежащих замене) согласно п. 128 Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учрежде-

ний, утвержденной приказом Минфина России от 16.12.2010 174н (далее — Инструкция № 174н), могут быть отражены на основании акта о приемке выполненных работ следующей корреспонденцией счетов: Д-т сч. 040120225 (0109ХХ225) К-т сч. 030225730.

В ходе выполнения ремонтных работ пригодные к использованию бюджетным учреждением материальные ценности могут оставаться в распоряжении учреждения. При этом наличие принципиальной возможности использования указанных материальных ценностей в дальнейшей хозяйственной деятельности учреждения должно быть зафиксировано решением профильной комиссии учреждения, действующей на постоянной основе (п. 34 Инструкции № 157н).

По общему правилу, доходы бюджетного учреждения в виде стоимости материальных запасов, остающихся в распоряжении бюджетного учреждения по результатам проведения ремонтных работ, должны отражаться в рамках вида деятельности «2» независимо от того, по какому виду финансового обеспечения учитывается объект нефинансовых активов, в отношении которого ремонтные работы осуще ствлялись.

К бухгалтерскому учету данные материальные запасы принимаются по фактической стоимости (пп. 23, 100 Инструкция № 157н).

Фактическая стоимость материальных запасов, полученных бюджетным учреждением в результате выполнения ремонтных работ объекта нефинансовых активов, в соответствии с положениями п. 106 Инструкции № 157н определяется исходя:

— из текущей рыночной стоимости материальных ценностей на дату принятия к бухгалтерскому учету;

— из стоимости доставки материальных запасов;

— из сумм, уплачиваемых за приведение имущества в состояние, пригодное для использования.

Согласно п. 34 Инструкции № 174н принятие к бухгалтерскому учету материальных запасов, остающихся в распоряжении учреждения по результатам проведения демонтажных (ремонтных) работ, в рассматриваемой ситуации могут быть отражены на основании Акта о приемке материалов (ф. 0315004), оформляемого учреждением самостоятельно, по дебету соответствующих счетов аналитического учета сч. 210500000 «Материальные запасы» и кредиту сч. 240110180 «Прочие доходы».

Обращаем внимание, что специалисты финансового ведомства не исключают возможности отнесения к особо ценному движимому имуществу объектов, приобретаемых бюджетными (автономными) учреждениями за счет средств от приносящей доход деятельности (смотрите, например, письмо Минфина России от 18.11.2011 № 02-03-10/5026).

Соответственно, списание материальных ценностей, оставшихся в учреждении по результатам выполнения ремонтных работ объектов основных средств и принятых учреждением к учету в качестве материальных запасов, должно осуществляться в порядке, предусмотренном для списания объектов нефинансовых активов, относящихся к соответствующей категории имущества бюджетного учреждения.

А. ШЕРШНЕВА, О. МОНАКО, эксперты службы правового консалтинга ГАРАНТ

Вопрос. Орган местного самоуправления осуществляет бюджетный учет имущества муниципальной казны, в котором значится объект нефинансовых активов — здание первоначальной стоимостью 70 млн руб. В соответствии с рыночной оценкой стоимость указанного здания составляет 13 млн руб.

В каком порядке в бюджетном учете возможно приведение стоимости здания в соответствие с рыночной?

Ответ. Согласно требованиям Инструкции, утвержденной приказом Минфина России от 01.12.2010 № 157н «Об утверждении Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений и Инструкции по его применению» (далее — Инструкция № 157н), учет объектов имущества (нефинансовых активов), составляющих государственную (муниципальную) казну, осуществляется на балансовом сч. 10800 «Нефинансовые активы имущества казны».

Детальный порядок организации бюджетного учета имущества казны Инструкцией № 15 7н не определен. Учитывая положения пп. 6, 145 Инструкции № 157н и п. 2 Инструкции, утвержденной приказом Минфина России от 06.12.2010 № 162н

«Об утверждении Плана счетов бюджетного учета и Инструкции по его применению» (далее — Инструкция № 162н), такой порядок может быть определен финансовым органом публично-правового образования и детализирован в учетной политике организации государственного сектора, осуществляющей полномочия по ведению бюджетного учета имущества казны.

В соответствии с п. 22 Инструкции № 157н счета раздела «Нефинансовые активы» Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений предназначены для сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении о состоянии в том числе имущества, составляющего государственную (муниципальную) казну.

Положения Инструкции № 157н предусматривают закрытый перечень оснований изменения первоначальной (балансовой) стоимости нефинансовых активов (п. 27 Инструкции № 157н):

— достройка, дооборудование, реконструкция, модернизация;

— частичная ликвидация (разукомплектация);

— переоценка объектов нефинансовых активов.

При этом требования приведенных пунктов Инструкции № 157н распространяются на любое имущество государственных (муниципальных) учреждений, подлежащее учету в составе нефинансовых активов, в том числе на имущество казны, если иное прямо не предусмотрено действующими нормативными правовыми актами.

Отражение изменений первоначальной (балансовой) стоимости объектов нефинансовых активов учреждением в иных случаях не предусмотрено.

Согласно п. 28 Инструкции № 157н учреждения проводят переоценку стоимости объектов имущества и капитальных вложений в нефинансовые активы, за исключением активов в драгоценных металлах, ювелирных изделиях, а также имущества, составляющего государственную (муниципальную) казну, по состоянию на начало текущего года путем пересчета их балансовой стоимости и начисленной суммы амортизации. При этом конкретные сроки и порядок переоценки устанавливаются Правительством РФ.

Переоценка же нефинансовых активов, составляющих казну РФ, субъекта РФ, муниципального образования, осуществляется в порядке, предусмотренном нормативными правовыми актами, принятыми на уровне соответствующего публично-правового образования (Правительством РФ, высшим исполнительным органом субъекта РФ или местной администрацией соответственно).

Порядок применения (трактовки) приведенных выше положений Инструкции № 157н в различных публично-правовых образованиях значительно различается. Так, одними публично-правовыми образованиями принимаются решения, в соответствии с которыми переоценка объектов имущества казны производится также в порядке, определенном Правительством РФ (одновременно с объектами основных средств), а в соответствии с решениями других переоценка не производится вовсе.

В отдельных же публично-правовых образованиях приняты решения, в соответствии с которыми переоценка объектов имущества казны может производиться и на основании отчетов независимых оценщиков в случае необходимости.

Таким образом, применительно к рассматриваемой ситуации изменение первоначальной стоимости имущества казны возможно по основанию проведения переоценки в порядке, предусмотренном нормативными правовыми актами, принятыми местной администрацией.

По мнению экспертов, осуществление переоценки отдельных групп (видов) нефинансовых активов в большей степени соответствует нормам действующего законодательства, нежели проведение переоценки лишь отдельных объектов.

Иными словами, если в порядке, предусмотренном нормативными правовыми актами, принятыми местной администрацией, будет принято решение о переоценке числящегося в составе имущества казны здания, подобная переоценка должна проводиться для всех зданий, учитываемых в составе имущества казны.

К сведению: в настоящее время переоценка может осуществляться следующими методами:

— индексным — стоимость основных средств увеличивается или уменьшается на специальные коэффициенты пересчета, определенные Росстатом (данные коэффициенты зависят от вида основных средств, региона его нахождения, времени приобретения или постройки);

— прямого пересчета — стоимость основных средств доводится до их рыночной цены на дату

проведения переоценки (например, на основании экспертных заключений о стоимости имущества, полученных от независимых оценщиков).

Отметим, что до настоящего времени переоценка государственного (муниципального) имущества методом прямого пересчета ни разу не проводилась.

О. ЛЕВИНА, М. МИЛЛИАРД, эксперты службы правового консалтинга ГАРАНТ

Вопрос. Федеральное государственное бюджетное медицинское учреждение (далее — Учреждение) заключило договор возмездного оказания услуг, согласно которому организация передает Учреждению медицинское оборудование для использования в коммерческих целях (оказание платных услуг), а Учреждение проводит на данном оборудовании исследования и ежемесячно представляет организации отчет об этих исследованиях, а также осуществляет анализ эффективности проведенных исследований. Стоимость исследований и анализа, а также права пользования оборудованием договором не определены. Каких-либо оплат денежными средствами в рамках договора не предусмотрено.

Возникнут ли у Учреждения доходы, учитываемые при расчете налога на прибыль организаций?

Ответ. Деятельность Учреждения, связанная с проведением исследований и осуществлением анализа эффективности проведенных исследований, будет формировать доход Учреждения, учитываемый при расчете налога на прибыль организаций.

Обоснование вывода. Стороны могут заключить договор, в котором содержатся элементы различных договоров, предусмотренных законом или иными правовыми актами (смешанный договор). К отношениям сторон по смешанному договору применяются в соответствующих частях правила о договорах, элементы которых содержатся в смешанном договоре, если иное не вытекает из соглашения сторон или существа смешанного договора (п. 3 ст. 421 Гражданского кодекса Российской Федерации, постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 25.06.2014 № 07АП-4210/14).

При этом согласно п. 5 ст. 38 Налогового кодекса Российской Федерации для целей налогообложения деятельность, результаты которой не

имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности, признается услугой. Деятельность, результаты которой имеют материальное выражение и могут быть реализованы для удовлетворения потребностей организации и (или) физических лиц, признается работой (п. 4 ст. 38 Налогового кодекса Российской Федерации).

В соответствии со ст. 39 Налогового кодекса Российской Федерации реализацией товаров, работ или услуг признается, в частности, передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результаты выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу.

Доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав учитываются при формировании налоговой базы по налогу на прибыль согласно ст. 247—249 Налогового кодекса Российской Федерации.

Так, согласно п. 2 ст. 249 Налогового кодекса Российской Федерации величина выручки определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

Таким образом, по мнению эксперта, вне зависимости от квалификации деятельности Учреждения, связанной с проведением исследований и осуществлением анализа эффективности проведенных исследований, такая деятельность будет формировать доход Учреждения, учитываемый при расчете налога на прибыль организаций. Косвенно это подтверждают письма Минфина России от 12.10.2011 № 03-11-06/2/141, от 24.06.2010 № 0311-06/2/102, постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 21.12.2010 № 10659/10.

При этом доходы, полученные в натуральной форме в результате реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая товарообменные операции), учитываются, если иное не предусмотрено Налоговым кодексом Российской Федерации, исходя из цены сделки с учетом положений ст. 105.3 Налогового кодекса Российской Федерации (п. 4 ст. 274 Налогового кодекса Российской Федерации).

Следует отметить, что в соответствии с п. 1 ст. 105.3 Налогового кодекса Российской Федерации цены, применяемые в сделках, сторонами которых являются лица, не признаваемые взаимозависимы-

ми, а также доходы (прибыль, выручка), получаемые лицами, являющимися сторонами таких сделок, признаются рыночными. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Д. ГУСИХИН, эксперт службы правового консалтинга ГАРАНТ

Вопрос. В бюджетном образовательном учреждении приказом установлена стипендия для студентов и аспирантов, обучающихся по контракту, плату за обучение которых вносят их работодатели. Стипендия таких студентов и аспирантов финансируется как за счет этих поступлений, так и за счет выделенных целевых средств бюджета.

Подпадают ли подобные стипендии под п. 11 ст. 217 Налогового кодекса Российской Федерации? Облагаются ли указанные стипендии налогом на доходы физических лиц?

Ответ. Именные стипендии, выплачиваемые в соответствии с законодательством, не подлежат обложению налогом на доходы физических лиц (НДФЛ) в силу п. 11 ст. 217 Налогового кодекса Российской Федерации.

Обоснование. В одном из предыдущих наших ответов относительно повышенной стипендии, опубликованном в рубрике «Вопрос»: «Бюджетное образовательное учреждение (Университет) устанавливает повышенную стипендию аспирантам за счет средств стипендиального фонда...») было указано, что применение нормы п. 11 ст. 217 Налогового кодекса Российской Федерации не обусловливается источником средств, за счет которого выплачиваются стипендии. Напомним, в соответствии с указанным пунктом НДФЛ не облагаются в том числе доходы в виде стипендии студентов учреждений высшего профессионального образования, выплачиваемые указанным лицам этими учреждениями, стипендии, выплачиваемые за счет средств бюджетов налогоплательщикам, обучающимся по направлению органов службы занятости. При этом эксперты основывались в том числе на нормах ч. 1 ст. 36 Федерального закона от 29.12.2012 № 273-ФЗ «Об образовании в Российской Федерации» (далее — Закон об образовании), согласно которой стипендией признается денежная выплата, назначаемая обучающимся в целях стимулирования и

(или) поддержки освоения ими соответствующих образовательных программ.

Изложенная в вопросе ситуация, на взгляд экспертов, также подпадает под действие подп. 11 ст. 217 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку ч. 2 и 13 ст. 36 Закона об образовании относят к стипендиям в том числе именные стипендии, учреждаемые федеральными государственными органами, органами государственной власти субъектов РФ, органами местного самоуправления, юридическими и физическими лицами, которые определяют размеры и условия выплаты таких стипендий.

Специальных правил, определяющих особенности применения п. 11 ст. 217 Налогового кодекса Российской Федерации к именным стипендиям, финансируемым из различных источников, налоговое законодательство не содержит. Поэтому, по мнению экспертов, выплачиваемые в соответствии с законодательством именные стипендии (в том числе и назначенные обучаемому направившей организацией) не подлежат обложению НДФЛ. Аналогичной точки зрения придерживается и Минфин России, указывая, что применение в отношении таких доходов п. 11 ст. 217 Налогового кодекса Российской Федерации является правомерным (письма Минфина России от 27.06.2014 № 03-04-06/31068, от 22.08.2013 № 03-04-06/34362).

О. ВОЛКОВА, М. ЗОЛОТЫХ, эксперты службы правового консалтинга ГАРАНТ

Вопрос. Бюджетным учреждением в 2012г. были заключены:

1) муниципальный контракт на работы по устройству тротуара на сумму 232 000руб.;

2) муниципальный контракт на работы по монтажу ограждения на сумму 292 000руб.;

3) договор подряда на дополнительные работы по устройству ограждения на сумму 99 600руб.

Все расходы отнесены на КОСГУ 225. По факту тротуар и ограждение были построены вновь, так как на месте нахождения тротуара и ограждения не было предыдущих объектов. Тротуар и ограждение будут приняты к учету в учреждении как вновь созданные основные средства. По ряду причин на бухгалтерский учет тротуар и ограждение поставлены не были.

Как поставить тротуар и ограждение на бухгалтерский учет?

Ответ. В случае, когда к бухгалтерскому учету принимается объект нефинансовых активов, который не был своевременно учтен, речь может идти:

— о принятии к учету неучтенных объектов нефинансовых активов (излишков), выявленных при проведении проверок и (или) инвентаризаций активов (п. 31 Инструкции, утвержденной приказом Минфина России от 01.12.2010 № 157н «Об утверждении Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений и Инструкции по его применению» (далее — Инструкция № 157н);

— об исправлении ошибки, обнаруженной в регистрах бухгалтерского учета (п. 18 Инструкции № 157н).

Рассматривая возможность применения положений пп. 18 и 31 Инструкции № 157н, в данном случае должностные лица учреждения прежде всего должны оценить имеющиеся в их распоряжении документы.

Если анализ покажет, что в распоряжении учреждения имеется достоверная информация о формировании первоначальной стоимости объекта, его вводе в эксплуатацию, достройке и так далее, то можно говорить об исправлении ошибки в бухгалтерском учете, допущенной в прошлых отчетных периодах. Обратите внимание, что такой подход позволит избежать разногласий, в том числе и с налоговыми органами.

Если же какие-либо данные (документы) отсутствуют, то вполне обоснованно можно оприходовать объект основных средств по рыночной стоимости в качестве излишка.

Как следует из вопроса, в 2012 г. объекты основных средств (тротуар, ограждение) были созданы, но не были приняты к учету в установленном порядке, а все расходы, связанные с их созданием, были отнесены на расходы учреждения. При этом в учреждении имеются документы, подтверждающие создание объектов, поэтому речь обоснованно может вестись об ошибке, допущенной в бухгалтерском учете.

Допущенную ошибку необходимо отразить в бухгалтерском учете, руководствуясь порядком,

установленным п. 18 Инструкции № 157н: датой обнаружения ошибки дополнительной бухгалтерской записью либо бухгалтерской записью, оформленной по способу «Красное сторно», и дополнительной бухгалтерской записью.

Вместе с тем в рассматриваемой ситуации в бухгалтерском учете не могут быть произведены сторнировочные записи, так как соответствующие расходы учреждения были учтены в прошлом периоде при формировании финансового результата, и, следовательно, в текущем году в учете учреждения не числятся расходы, которые могут быть скорректированы.

Принятие к учету основных средств в 2014 г., по мнению экспертов, можно рассматривать в качестве «доходной» операции и отразить в учете дополнительной бухгалтерской записью:

Д-т сч. 010100000 К-т сч. 040110180 — принят к учету объект основных средств.

В учреждении может быть принято решение о начислении амортизации за время фактической эксплуатации объекта (с момента ввода его в эксплуатацию до принятия к учету в качестве инвентарного объекта). При этом признание в расходах текущего финансового года амортизации за все время эксплуатации (с 2012 г.) исказит финансовый результат текущего года. Поэтому в бухгалтерском учете операция по начислению амортизации за время фактической эксплуатации объекта в периоды, за которые бухгалтерская отчетность уже представлена (за 2012 и 2013 гг.), может быть отражена следующим образом: Д-т сч. 040110180 К-т сч. 010400000.

За текущий финансовый год доначисление амортизации осуществляется в обычном порядке: Д-т сч. 040120271 (010900000) К-т сч. 010400000.

Доначисление амортизации может быть обосновано подтверждением фактической эксплуатации в том числе, например, заключенными договорами на уборку тротуара или включение данной территории в подлежащую содержанию службами учреждения. Кроме того, отсутствие подобных исправлений может привести к искажению информации о наличии имущества, его использовании, финансовом результате и бухгалтерской отчетности, полноту и достоверность которой необходимо обеспечить при ведении бухгалтерского учета учреждения (п. 4 Инструкции № 157н).

Дополнительные бухгалтерские записи по исправлению ошибок оформляются первичным учетным документом, составленным в учреждении, — справкой (ф._0504833). В ней указываются:

— обоснование внесения исправлений;

— реквизиты исправленного регистра бухгалтерского учета (журнала операций);

— корреспонденция счетов;

— сумма исправительных записей.

Кроме того, на поступившее основное средство должен быть оформлен соответствующий акт о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений) (ф. 0306001).

Таким образом, если указанные в вопросе объекты будет соответствовать критериям имущества, которым бюджетное учреждение без согласия собственника не вправе распоряжаться (п. 3 ст. 298 Гражданского кодекса Российской Федерации), то после принятия к учету подобных объектов в качестве основных средств необходимо отразить корректировку расчетов с учредителем в порядке, установленном учредителем и закрепленном в учетной политике учреждения.

К сведению: в рассматриваемой ситуации тротуар и ограждение будут приниматься к учету в 2014 г., но как исправление ошибки 2012 г., поэтому указанное имущество должно было учитываться в

бухгалтерском учете в составе основных средств по состоянию на 01.01.2013. Следовательно, возникает необходимость корректировки налоговых деклараций и налоговых расчетов по авансовому платежу, а также доплаты налога на имущество организаций (п. 1 ст. 81, п. 1 ст. 374 Налогового кодекса Российской Федерации).

Иными словами, так как фактически имущество поступило в учреждение в 2012 г., допущенная ошибка привела к занижению суммы налога на имущество организаций, подлежащей уплате, и учреждение обязано подать в налоговый орган уточненные налоговые расчеты по авансовому платежу и декларации за соответствующие отчетные (налоговые) периоды. При этом следует уплатить недостающую сумму налога и соответствующие ей пени до подачи в налоговый орган указанных корректирующих расчетов и деклараций.

О. ЛЕВИНА, О. МОНАКО, эксперты службы правового консалтинга ГАРАНТ

«Тот, кто отказывается от рекламы, чтобы сэкономить деньги, действует подобно тем, кто останавливает часы, чтобы сэкономить время»

Генри Форд

РЕКЛАМНЫЙ БЛОК ТАКОГО РАЗМЕРА ОБОЙДЁТСЯ ВАМ ВСЕГО В 2 950 РУБ.

Тел.: (495) 989-9610, e-mail: post@fin-izdat.ru

Д