Система бюджетирования и составление генерального бюджета сельскохозяйственной организации

УДК 657

Ю. А. ИГОШИНА

СИСТЕМА БЮДЖЕТИРОВАНИЯ И СОСТАВЛЕНИЕ ГЕНЕРАЛЬНОГО БЮДЖЕТА СЕЛЬСКОХОЗЯЙСТВЕННОЙ ОРГАНИЗАЦИИ

Ключевые слова. Бюджетирование, бюджет контроль, планирование, операционный и финансовый бюджеты.

Аннотация. В статье рассматриваются понятия «бюджет», «бюджетирование», виды и формы бюджетов. Приводятся варианты организации системы бюджетирования на хозяйствующих субъектах. А также на основании проведённого исследования предложена система генерального бюджета для сельскохозяйственной организации.

Вопрос быть или не быть бюджетированию в организации уже не ставится, ответ практически во всех случаях положительный. Но во многих ли организациях бюджетирование используется как основной способ управления? Насколько методология бюджетирования в организации применима для управления? Дает ли бюджетирование всю информацию для эффективного управления ресурсами? Используются ли все инструменты бюджетирования в полной мере? Как с помощью бюджетирования осуществлять контроль? Ответы на заданные вопросы в большинстве случаев неутвердительные или отрицательные. Методика планирования на многих организациях, особенно сельскохозяйственных, существует в неизменном или с не-

© Игошина Ю. А.

большими поправками виде в течение многих лет, а система бюджетирования как часть управленческого учета отсутствует.

Методология планирования, составленная в 80-е и 90-е года, соответствует требованиям многолетней давности, и такая информация малоприменима для управления, как и информация классического бухгалтерского учета. Принимать решения на основе этих данных можно, но имеющаяся информация или не соответствует специфическим требованиям организации, так как построена на основе регламентных положений, или опаздывает по срокам, и для управления используется мертвая, не гибкая отчетность, скованная действующим законодательством. Организация, которая стремится не только выжить, но и преуспеть, должна иметь стратегический план развития. Инструментом для его создания является бюджетирование.

Вопрос бюджетирования особенно актуален для сельскохозяйственных предприятий, на которых процесс составления бюджетов заключается в разработке «Плана производственно-финансовой деятельности сельскохозяйственного предприятия» на предстоящий год с приложением поясняющих дополнительных таблиц, разработанных самостоятельно ответственным должностным лицом.

Изучение проблемы понятий бюджета и бюджетирования позволило выделить различные понятия их авторами, такими как Апчер А., Вахрушина М. А., Друи К., Ивашкевич В. Б., Керимов В. Е., Кизилов Н. Я., Кондра-ков Н. П., Кузьмина М. С., Кукукина И. Г., Мухарь И. Ф., Соколов В. Я., Шаховская, Л. С., Широбоков Н. Н., Чая В. Т., Чупахина Н. И., Янковский К. П. и др.

Автор Определения бюджета и бюджетирования

Ивашкевич В. Б. Бюджет - это смета предстоящих доходов и расходов в определенном периоде времени (месяц, квартал, год). Бюджетирование в общем виде можно представить как процесс составления бюджетов [4]

Бахрушина М. А. Под бюджетирование в бухгалтерском управленческом учете понимается процесс планирования. Соответственно бюджет (смета) - это план [1]

Керимов В. Е. Бюджет - план, выраженный в натуральных и денежных единицах. Бюджетирование - планирование [5]

Соколов В. Я. Бюджет - это количественно детализированный план деятельности организации в целом и отдельных её сегментов, направленный на достижение целей организации. Бюджетирование - это процесс согласованного планирования деятельности организации и управления ею с помощью бюджетов, позволяющих определить вклад каждого подразделения и каждого менеджера в достижение общих целей [12]

Чая В. Т., Чупахина Н. И. Бюджет - план, содержащий стоимостные показатели. Бюджетирование - важный момент контроля оптимального использования ресурсов [13]

Кондраков Н. П. Бюджет - план. Бюджетирование - планирование [7]

Кукукина И. Г. Бюджет (смета) - это форма планового расчета, которая определяет потребность в чем-то, например сырье и материалах, трудовых ресурсах, общепроизводственных, коммерческих и управленческих расходах [9]

Кизилов Н. Я., Карасева М. С. Бюджет - количественное выражение планов текущей деятельности развития организации. Бюджетирование представляет собой метод краткосрочного планирования будущих значений финансовых отче-гов, основанный на том, что каждая их статья получает ответственного за её исполнение [6]

Кузьмина М. С. Бюджет - финансовый план, охватывающий все стороны деятельности организации и позволяющий сопоставить все понесенные затраты с полученными результатами. Бюджетирование - это процесс согласованного планирования работы и управления деятельностью подразделений с помощью смет и экономических показателей [8]

Янковский К. П., Мухарь И. Ф. Бюджет - операционный финансовый план, отражающий расходы и поступления средств от хозяйственной (операционной), инвестиционной и финансовой деятельности предприятия. Бюджетирование - разработка бюджетов в соответствии с целями хозяйственного планирования [15]

Апчер А. Бюджет - это квантифицированный (выраженный количественно) план, ориентирующий на достижение цели или целей организации [11]

Никулина С. Н. Бюджетирование — это система краткосрочного планирования, учета, контроля и анализа ресурсов, а также результатов деятельности организации, которая позволяет определить эффективность бизнес-направлений, планировать деятельность на текущие периоды и на перспективу [10]

Шаховская Л. С. Бюджетирование - это процесс планирования движения ресурсов по предприятию на заданный будущий период времени [14]

Широбоков Н. Н. Бюджетирование - фундамент стратегии развития организации

В одном авторы единодушны: бюджетирование -это процесс планирования для управления организацией. Однако при выявлении функций бюджетирования у авторов вновь возникли расхождения (табл. 2).

Авторы, описавшие функции бюджетирования

Ивашкевич В. Б. [4] Соколов В. Я. [12] Чая В. Т. [13] Янковский К. П. [15] Вахрушина М. А. [1] Кузьмина М. С. [8]

Функции бюджетирования

1 .Пла- нирова- ние 1.Инструм ент текущего (краткосрочного) планирования 1. Пла-нирова-ние основных операций 1. Планирование деятельности 1. Планирование, как стра-тегиче-ское, так и тактическое, помогает контролировать производственную ситуацию. 1. Пла- нирова- ние

2.Конт- роли- рующая 2.Средство контроля и оценки результатов деятельности 2. Контроль текущей деятельности 2. Контроль деятельности организации

З.Учетн ая и ана-литиче-ская 3.Критери и оценки работы менеджеров 3. Источники информации для оценки резуль- татов деятель- ности 3. Оценка результатов деятельности организации в целом и по подразделениям 2. Оценка результатов деятельности организации 2. Оценка эф-фектив-ности деятельности

4. Средство мотивации 4. Сти-мулиро-вание руково- 4. Оценка выполнения плана центрами 3. Основа для оценки выполнения пла- 3. Мотивация и стиму-лирова-

дителей для достижения поставленных целей ответственности и их руководителями, выявление узких мест на ценра-ми ответственно-сти ние

5. Система поддержания координации между подразделениями 5. Координация различных видов деятельно-сти и работы структурных подразделений 5. Координация деятельности различных подразделений организации и направление её на интересы организации в целом 4. Средство координации работы различных подразделений организации 4. Координация и связь

6. Средство обучения менеджеров 6. Средство обучения ме-недже-ров

7. Комму-никаци-онная среда 5. Ком- муника- ция

Кроме общих функций планирования, контроля и оценки результатов деятельности, ряд авторов, увязывая систему бюджетирования с системой центров ответственности, выделяют функции по координации деятельности структурных подразделений, стимулированию руководи-

телей (менеджеров) структурных подразделений (центров ответственности) и как средство их обучения.

Разнообразие возлагаемых функций и целей на систему бюджетирования привели к дальнейшей их классификации.

Таблица 3 - Виды и формы бюджетов, предложенные различными авторами

Автор

Признак классификации

вид

вид

вид

Ивашкевич В. Б.

[4]

1. В зависимости от периода составления

Краткосрочный

Среднесрочный

Долгосрочный (3 и более)______

2. По способу планирования

Дискретный (разрабатывается на годовой основе с разбивкой по периодам)_________________

Скользящий (непрерывное планирование, добавление к текущему периоду нового)_____________________

3. По механизму использования

Статичный (рассчитанный на конкретный уровень деловой активности)______________________

Г ибкий

4. Специальные бюджеты

Допол- Доба- При- Моди- Стра- П 0 1

нитель- воч- рост- фициро- теги- опера-

ный ный ной ванный чес- цион-

кий ный

Чая В. Т. [13]

1. В зависимости от целей и задач

Г енеральный

Частный (состоящий из статей и доходов, относящихся к определенному подразделению, функции или процессу)______

2. В зависимости от периода составления

Краткосрочный

Долгосрочный

3. В зависимости от уровня деловой активности

Г ибкий Статичный

4. В зависимости от шаблона создания

Преемственный (по шаблону, а исправления отражают изменения текущих процессов). Бюджет с нулевым уровнем (без шаблона).

5. По возможности формирования переходящих сумм

Постатейный

Соколов В. Я. [12] 1. По структуре цент ров ответственности

Функциональный

2. По определенности рыночной ситуации

Г ибкий Жесткий

3. По предпосылкам

Приростный (преемст-вен-ный) «С нуля»

4. По определенности относительно деталей

Скользящий

5. В зависимости от целей и задач

Г енеральный (мастер-бюджет) Частные

Янковский К. П., Мухарь И. Ф. [15] 1. По задачам, стоящим пе] ред предприятием

Г енеральный Части: операционный, финансовый

2. От уровня деловой активности

Статический Гибкий

Бахрушина М. А. [1] 1. В зависимости от поставленных задач

Г енеральный Частный Гибкий Статиче- ский

Кондраков Н. П. [7] 1. По длительности планового периода

Долгосрочные

2. По степени обобщения информации

Общие Частные

3. По механизму использования

Статические Гибкие

Кузьмина М. С. [8] 1. По степени обобщения информации

Г енераль-ный Опера- ционный Финансо- вый Частные

2. По формам составления

Основные Опера- ционные Вспомога- тельные Специаль- ные

3. По срокам

Краткосрочные Долгосрочные

4. По целевой ориентации

Стратегические Тактические

5. По характеру движения информации

«Сверху вниз «Снизу вверх»

6. По возможности учета бюджета прошлых лет

Приростные (преемствен- ные) С «нуля» Предполагающий несколько вариантов развития

7. По реакции на изменение

Г ибкие Статичные

8. По степени непрерывности

Дискретные Скользящие

9.По возможности формирования переходящих сумм

Постатейные Истекающие

10. От целей

Недостижимый

Исходя из представленных классификаций, следует отметить, что есть как сходства, так и различия не только в названиях видов бюджетов, но и в разделении по видам. Вместе с тем большинство авторов выделяют генеральный и частные бюджеты, гибкие и статические. Генеральный или общий бюджет имеет наибольшее значение, поскольку весь процесс бюджетирования в конечном итоге сводится к составлению и дальнейшей работе именно с этим бюджетом, частные же бюджеты выступают в роли составных компонентов, объединенные в два укрупненных бюджета, операционный и финансовый, также выделяемые большинством авторов. Вместе с тем конкретный состав бюджетов, формирующих операционный и финансовый бюджеты, различны и могут зависеть от особенностей производственной деятельности организаций, структуры управления и прочих факторов. Авторами, как правило, предлагаются возможные варианты состава и последовательности формирования генерального бюджета.

Несмотря на различия в названиях и количестве, у всех авторов прослеживается общая последовательность формирования бюджетов от плана по производству и реализации продукции к планированию затрат: материальных, на оплату труда, общепроизводственных, общехозяйственных, коммерческих и далее к плану по расчету себестоимости. Финансовый бюджет включает: план наличия и движения денежных средств, доходов и расходов и прогнозный баланс.

Автор Последовательность бюджетирования

Ивашкевич В. Б. [4] Выделение сегментов деятельности и определение программы действий; формирование коммерческого бюджета; составление бюджета производственных расходов; формирование бюджета закупок; составление бюджета административных расходов; составление прогноза (бюджета) движения денежных средств (финансового бюджета), формирование прогноза прибылей и убытков, прогнозного баланса

Соколов В. Я. [12] Операционный: бюджет продаж; бюджет производства, бюджет прямых материальных затрат и закупок, бюджет прямых затрат труда, бюджет общепроизводственных расходов; бюджет производственных затрат; бюджеты управленческих и коммерческих расходов. Финансовый: бюджет движения денежных средств; бюджет доходов и расходов; бюджетный баланс; бюджет капиталовложений

Чая В. Т. [13] Операционный: бюджет продаж; бюджет производства; бюджет прямых материальных затрат, бюджет прямых затрат на оплату труда, план потребности в мощностях; бюджет общепроизводственных затрат; бюджет общехозяйственных затрат; бюджет коммерческих расходов. Финансовый: бюджет доходов и расходов; бюджет капитальных вложений

Вахруши-на М. А. [1] и Кузьмина М. С. Операционный: бюджет продаж; бюджет производства; бюджет запасов продукции на конец планируемого периода; бюджет прямых материальных затрат, бюджет прямых трудовых затрат, бюджет общепроизводственных (накладных) расходов; бюджет себестоимости произведенной продукции; бюджет себестоимости продаж; бюджет затрат на маркетинг; бюджет коммерческих расходов; бюджет административных затрат; план прибылей и убытков. Финансовый: бюджет капитальных вложений; бюджет движения денежных средств; прогнозируемый баланс.

Янковский К. П., Муха-рь И. Ф. [15] Сметы: продаж (реализации продукции); производства; прямых материальных затрат; расходов на оплату труда производственного персонала; накладных (косвенных) общепроизводственных расходов; себестоимости реализованной продукции; текущих периодических общехозяйственных расходов; прибылей и убытков; капитальных затрат; движения денежных средств; статей актива и пассива

Кондра-ков Н. П. [7] Операционный: бюджет продаж; производственная программа; бюджет производственной себестоимости; бюджет расходов на подготовку и освоение производства; бюджет по использованию и закупке сырья и материалов; бюджет трудовых затрат; бюджет общепроизводственных расходов; бюджет прочих производственных расходов; бюджет коммерческих расходов; бюджет общехозяйственных расходов. Финансовый: бюджет денежных средств; бюджет (план) по прибыли; прогнозный баланс

Проведенные теоретические исследования, а также изучение специфики сельскохозяйственного производства и организационных структур управления организациями, занимающимися производством сельскохозяйственной продукции, позволяет нам предложить формы операционного и финансового бюджета и в целом генеральный бюджет для сельскохозяйственной организации.

Схема последовательности и взаимосвязи частных бюджетов в общем бюджете представлена на рисунке 1.

Предлагаемый генеральный бюджет состоит из операционного, включающего в себя: бюджет продаж; бюджет производства: бюджет использования основных материалов: бюджет затрат на приобретение основных материалов и бюджет затрат на материалы собственного производства, бюджет затрат на оплату труда производственных рабочих, бюджет общепроизводственных расходов; бюджет общехозяйственных расходов; бюджет коммерческих расходов. Финансовый бюджет: бюджет капиталовложений; бюджет

доходов и расходов (прибылей и убытков); бюджет денежных средств; прогнозный бюджетный баланс.

Бюджет продаж

і ~~ Бюджет производства

Бюджет использования основных материалов

V

Т"

у

Бюджет за- Бюджет за-

трат на при- трат на ос-

обретение новные ма-

основных териалы соб-

материалов ственного

производства

У

Бюджет производ-

производ- ственных

ственных затрат (бри-

затрат гада живот-

растение-

водов

Бюджет за- Бюджет

трат на оп- общепро-

лату труда изво-

производ- дствен-

ственных ных рас-

рабочих ходов

*

Бюджет общехозяйственных расходов

V

Бюджет коммерческих расходов

Бюджет доходов и расходов

Бюджет денежных средств

У

Прогнозный бюджетный баланс

1

2

1- Операционный бюджет 2 - Финансовый бюджет

Рис. 1 - Схема генерального бюджета для сельскохозяйственной организации

Формы бюджетов представлены в последующих таблицах.

Таблица 5 - Бюджет продаж на 20 г.

Продукция Прогнозируемый объем продаж, ц. Продажная цена, руб. Общая выручка,

Зерно

Молоко

Итого: х х

Таблица 6 - Бюджет производства на 20 г.

Показатели Бригада растениеводов

Изделия к реализации, ц

Планируемый конечный запас, ц

Всего необходимо к реализации и в запас, ц

Минус: планируемый начальный запас, ц

Необходимо произвести, ц

Таблица 7 - Бюджет использования основных материалов на 20 г.

Показате- ли Бригада растениеводов Бригада животноводов Ито- го еди- ниц Це- на, ед. Все- го сум- ма, руб.

кол- во ед. це- на ед., руб сум- ма, руб. коли- чество единиц цена ед., руб. сум- ма, руб.

Материал А

Материал Б

Всего х х х х х х

Показатели Материал А Материал Б

Кол-во, необходимое для производства продукции, ед.

Планируемый конечный запас, ед.

Всего, ед.

Минус: планируемый начальный запас, ед.

Итого приобрести, ед.

Планируемая цена приобретения единицы, руб.

Итого расходы на закупки, руб.

Таблица 9 - Бюджет затрат на основные материалы собственного производства на 20 г.

Показатели Материал А Материал Б

Количество, необходимое для производства продукции, ед.

Планируемый конечный запас, ед.

Всего, ед.

Минус: планируемый начальный запас, ед.

Итого приобрести, ед.

Планируемая цена приобретения единицы, руб.

Итого расходы на закупки, руб.

Таблица 10 - Бюджет производственных затрат (бригада растениеводов) на 20 г., руб.

Затраты Сумма

Труд производственных рабочих

Основные материалы

Контролируемые накладные расходы

Неконтролируемые накладные расходы

Всего

Показатели Ставка распределения переменных накладных расходов на час труда производственных рабочих, руб. Накладные расходы, руб. Итого

Бригада расте- ниево- дов Бригада живот- новодов Бригада расте- ниево- дов Бригада животно-водов

Контролируемые накладные расходы:

Вспомогательные материалы

Зарплата вспомогательных рабочих

Энергия

Ремонт и техобслуживание

Всего

Неконтролируемые накладные расходы:

Амортизация х х

Затраты на управление х х

Энергия (постоянная часть) х х

Ремонт и техобслуживание (постоянная часть) х х

Всего х х

Совокупные накладные расходы

Сметная ставка распределения накладных расходов

Показатели Бригада растениеводов Бригада животноводов Всего

Запланированное производство, ц х

Время на изготовление единицы продукции,ч х

Общее запланированное время, ч

Плановые ставки почасовой заработной платы, руб. х

Итого на заработную плату, руб.

Таблица 13 - Бюджет производственных затрат (бригада животноводов) на 20 г., руб.

Затраты Сумма

Труд производственных рабочих

Основные материалы

Контролируемые накладные расходы

Неконтролируемые накладные расходы

Всего

Таблица 14 - Бюджет общехозяйственных расходов на 20 г., руб.

Администрация Сумма

Канцелярские расходы

Заработная плата

Прочие расходы

Итого

Показатели Г отовая продукция Затраты Реали- зация

Реализация продукции

Стоимость потребленных материалов

Оплата труда производственных рабочих

Общепроизводственные расходы

Совокупные производственные расходы

Начальный запас готовой продукции

Конечный запас готовой продукции

Себестоимость реализованной продукции

Валовая прибыль

Общехозяйственные и коммерческие расходы

Сметная прибыль от хозяйственной деятельности за год

Таблица 16 - Бюджет движения денежных средств на 20 г., руб.

Показатели 1 кв. 2 кв. 3 кв. 4 кв. Итого

Начальное сальдо

Поступления от дебиторов

Платежи, в том числе

закупки материалов

выплаты заработной платы

Прочие расходы

Итого платежи

Конечное сальдо

Отдел сбыта Сумма

Заработная плата

Транспортные расходы

Посреднические услуги

Итого

Таблица 18 - Прогнозный бюджетный баланс на 20 г., руб.

Актив Пассив

Баланс Баланс

Обобщая вышеизложенный материал, следует еще раз подчеркнуть, что бюджетирование - необходимый элемент для эффективного управления организацией, поскольку является частью управленческого учета. Бюджетирование - это планирование деятельности организации с более обширными возможностями, с подстраиванием системы под конкретные параметры организации и под индивидуальные цели. Конкретный выбор возможен из множества вариантов, предлагаемых различными авторами, обобщающими как теоретический, так и практический опыт в вопросе бюджетирования.

Внедрение предложенной системы бюджетирования, как части управленческого учета, позволит сельскохозяйственной организации:

1) осуществлять своевременный контроль производственной деятельности;

2) повысить эффективность распределения и использования ресурсов организации;

3) производить учет появившихся возможностей в текущем периоде, которых не существовало в прошлом;

4) повысить бдительность каждого руководителя структурного подразделения;

5) принимать решения в части анализа безубыточности производства.

ЛИТЕРАТУРА

1. Вахрушина М. А. Бухгалтерский управленческий учет: учебник для вузов / М. А. Вахрушина. - М.: Омега-Л, Высшая школа, 2003. 528 с.

2. Ветрова Л. Н. Бюджетирование - фундамент стратегии развития организации // Все для бухгалтера, 2008. № 5. С. 25 - 27.

3. Друри К. Управленческий и производственный учет / К. Друри. - М.: Юнити, 2007. 1423 с.

4. Ивашкевич В. Б. Бухгалтерский управленческий учет: учебник. - М.: Магистр, 2010. 574 с.

5. Керимов В. Э. Бухгалтерский управленческий учет: учебник / В. Э. Керимов. - М.: Дашков и Ко, 2007. 460 с.

6. Кизилов А. Н. Бухгалтерский (управленческий) учет: учебное пособие / А. Н. Кизилов, М. Н. Карасева. -М.: Эксмо, 2006. 320 с.

7. Кондраков Н. П. Бухгалтерский (финансовый и управленческий) учет: учебник / Н. П. Кондраков. - М: ТК Велби, Из-во Проспект, 2008. 448 с.

8. Кузьмина М. С. Учет затрат, калькулирование и бюджетирование в отраслях производственной сферы: учебное пособие / М. С. Кузьмина. - М.: КНОРУС, 2010. 248 с.

9. Кукукина И. Г. Управленческий учет: учебное пособие / И. Г. Кукина. - М.: Финансы и статистика, 2005. 400 с.

10. Никулина С. Н. Разработка бюджетов для деятельности сельскохозяйственного производственного коо-

ператива // Экономика сельскохозяйственных и перерабатывающих предприятий, 2009. № 8. С. 51 - 55.

11. Управленческий учет: принципы и практика: Пер. с англ. / Под ред. Я. В. Соколова, И. А. Смирнова. -М.: Финансы и статистика, 2002. 952 с.

12. Управленческий учет: учебник/ Под ред. Проф. Я. В. Соколова. - М.: Магистр: ИНФРА-М, 2011. 720 с.

13. Чая В. Т. Управленческий учет: учеб. пособие / В. Т. Чая, Н. И. Чупахина. - М.: Эксмо, 2009. 480 с.

14. Шаховская Л. С. Бюджетирование: теория и практика: учебное пособие / Л. С. Шаховская, В. В. Хохлов, О. Г. Кулакова - М.: КНОРУС, 2009. 400 с.

15. Янковский, К. П. Управленческий учет: Учебное пособие. Стандарт третьего поколения. - СПб.: Питер, 2011. 368 с.

SYSTEM OF BUDGETING AND DRAWING UP OF THE GENERAL BUDGET OF THE AGRICULTURAL ORGANIZATION

Keyword: Budgeting, the budget, control, planning, operational and financial budgets.

Annotation. In the article concepts «budget», «budgeting», kinds and forms of budgets are considered. Variants of the organization of system budgeting on managing subjects are resulted. And also on the basis of the conducted research the system of general budget for the agricultural organization is offered.

ИГОШИНА ЮЛИЯ АЛЕКСАНДРОВНА - старший преподаватель кафедры бухгалтерского учета, анализа и аудита, Нижегородский государственный инженерно-экономический институт, Россия, Княгинино, (Buhngiei@yandex.ru).

IGOSHINA JULIA ALEKSANDROVNA - the senior teacher of the chair «Bookkeeping, the analysis and audit», Nizhniy Novgorod State engineering-economic institute, Russia, Knyaginino, (Buhngiei@ yandex.ru)._