Налоговое планирование инвестиционных договоров в свете постановления Пленума вас № 54 от 11. 07. 11

ЭКОНОМИКА И УПРАВЛЕНИЕ

УДК 332.122

НАЛОГОВОЕ ПЛАНИРОВАНИЕ ИНВЕСТИЦИОННЫХ ДОГОВОРОВ В СВЕТЕ ПОСТАНОВЛЕНИЯ ПЛЕНУМА ВАС № 54 ОТ 11.07.11

О.П. Ларина, О.В. Козец

В Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ № 54 «О некоторых вопросах разрешения споров, возникающих из договоров по поводу недвижимости, которая будет создана или приобретена в будущем» от 11.07.11 во взаимоотношениях между инвесторами и заказчиками разрешен актуальный и острый вопрос, связанный с легализацией оборота недвижимости, которая будет создана в будущем. Однако возможная переквалификация судами инвестиционного договора в договор купли-продажи недвижимости, созданной в будущем, чревато увеличением налоговой нагрузки на участников инвестиционного строительного процесса.

Ключевые слова: инвесторы, застройщики, право собственности на передаваемый объект недвижимости, переквалификация инвестиционных договоров, налоговые последствия.

TAX PLANNING OF AGREEMENTS ON INVESTMENTS IN TERMS OF PLENARY RESOLUTION No. 54 BY THE HIGHEST ARBITRAGE OF 11.07.11

O.P. Larina, O.V. Kozets

An important and pressing problem for both investors and clients has been solved regarding the legalization of real estate turn dealing with the properties to be produced in the future. The solution is expressed in the plenary resolution No.54 of the RF Highest Arbitrage "On some problems to settle disputes appearing on the basis of agreements dealing with a real estate which is to be developed or purchased in the future". However, a possible change of qualification in the court, namely , real estate investment agreement into the agreement of future real estate purchase and sale, can result in the growth of tax load on the participants of an invested building process.

Key words: investors, builders, right of ownership for a project of real estate to be handed over, change of investment contract qualification, tax aftermath.

11 июля 2011 года Пленум Высшего Арбитражного Суда РФ принял Постановление № 54 «О некоторых вопросах разрешения споров, возникающих из договоров по поводу недвижимости, которая будет создана или приобретена в будущем» (далее -Постановление Пленума ВАС РФ №54). Выводы, изложенные в данном постановлении, могут иметь серьезные налоговые последствия для юридических лиц и индивидуальных предпринимателей в отношении инвестиционных сделок в строительстве. Дело в том, что такого вида договора, как инвестиционный, в Гражданском Кодексе нет, и поэтому правовую природу инвестиционных договоров, связанных с финансированием строительства, юристам и судам следует определять в каждом конкретном случае. Пленум ВАС РФ обязал суды при рассмотрении подобных споров в зависимости от условий конкретного инвестиционного договора применять к ним имеющиеся в Гражданском Кодексе РФ правовые конструкции: положения о договоре купли-продажи, подряда, простого товарищества. Если не установ-

лено иное судам надлежит оценивать договоры, связанные с инвестиционной деятельностью в сфере финансирования строительства или реконструкции объектов недвижимости, как договоры купли-продажи будущей недвижимой вещи. Обращаем ваше внимание на то, что выводы Пленума ВАС РФ не относятся к сделкам, заключенным в соответствии с Законом 214-ФЗ от 30.12.2004 "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации".

Отметим основные моменты постановления Пленума ВАС РФ № 54, на которые следует обратить внимание юристам и бухгалтерам в процессе налогового планирования сделок.

Во-первых, суд квалифицировал инвестиционный договор как сделку купли продажи будущей вещи (п. 1 Постановления Пленума ВАС РФ № 54). По его мнению, факт подписания договора и переход права собственности по времени могут не совпадать. ВАС РФ отметил, что при передаче объекта по договору инвестирования первоначально право собственности возникает у застройщика. Ведь он первый должен зарегистрировать это право на себя и только после этого передать объект в собственность инвестору (абз. 2 п. 4 постановления Пленума ВАС РФ №54). И отсутствие у продавца на момент заключения договора права собственности на имущество само по себе не является основанием для признания сделки по продаже недействительной (абз. 3 п. 1 Постановления Пленума ВАС РФ № 54). Следует отметить, что до принятия Постановления ВАС РФ № 54 некоторые суды высказывали мнение о невозможности заключения договоров в отношении недвижимости, на которую у продавца не зарегистрировано право собственности (например, Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 12.11.10 № КГ-А41/13670-10).

Во-вторых, по материалам Пленума ВАС РФ, инвестиционный договор подходит под нормы, регулирующие договор простого товарищества (ст. 1041 ГК РФ). В частности, суд отметил, что в качестве договора простого товарищества следует квалифицировать такие соглашения по поводу будущего объекта недвижимости, которые предусматривают, что каждая из сторон вносит вклады для достижения общей цели - создания объекта недвижимости (п. 7 Постановления Пленума ВАС РФ №54).

В связи с вышеизложенным, возникает вопрос, как отразится на налогообложении инвестиционных сделок подход, предложенный ВАС РФ в Постановлении № 54?

Согласно мнению экспертов, переквалификация инвестиционных сделок в договоры простого товарищества на практике вряд ли будет частым явлением. В пункте 7 Постановления Пленума ВАС РФ № 54 прямо сказано, что возводимый объект будет в их общей собственности только в случае регистрации общей собственности на землю либо если все инвесторы будут включены в договор аренды участка, что на практике встречается крайне редко.

Скорее всего, при проверке налоговики воспользуются первым вариантом и будут пытаться переквалифицировать инвестиционные договоры именно в договоры купли-продажи будущей недвижимости. Вывод суда о том. что застройщик будет передавать инвестору объект недвижимости именно по договору купли-продажи, в налоговом смысле приводит к тому, что инвестор, перечисляя деньги застройщику на осуществление строительства, по сути, вносит предоплату, с которой последний должен оплатить НДС. В случае с договором инвестирования таких налоговых последствий не было. Согласно подпункту 1 пункта 3 статьи 39 НК РФ, средства инвестора рассматривались не как оплата за приобретение объекта недвижимости в будущем, а как передача средств, которые носят инвестиционный характер, в связи с чем, они не признавались реализацией, и не облагались НДС и налогом

на прибыль. Ранее Высший арбитражный суд подтверждал правомерность такого подхода. Например, в определении от 17.01.09 № 4391/09 он указал, что деньги, получаемые застройщиком от инвесторов по договорам на долевое участие в строительстве дома, носят инвестиционный характер и поэтому не облагаются налогом на прибыль и НДС. Имеются и противоположные примеры. В частности, в одном из дел, которое рассматривал Президиум ВАС РФ, кампания, использующая упрощенный режим налогообложения, не учитывала в доходах суммы, полученные от физических лиц по уступке им требований к застройщикам на предоставление квартир по договору долевого участия в строительстве. Суд пришел к выводу, что общество действовало в рамках исполнения сделок именно по продаже объектов физическим лицам, а не в целях передачи прав как инвестиций или вкладов, поэтому положения подпункта 1 пункта 3 статьи 39 НК РФ здесь неприменимы (постановление Президиума ВАС РФ от 15.02.11 № 13295/10).

Получается, что раньше при решении спорных вопросов в налоговом аспекте для суда было главное установить, носят ли передаваемые средства инвестиционный характер или нет. Теперь же, если при проверке налоговики будут пытаться переквалифицировать все инвестиционные договоры в договоры купли-продажи будущей вещи, понятие инвестиций отойдет на второй план.

Кроме того, налоговики могут попытаться снять у инвестора входной строительный НДС, выставленный застройщиком до даты регистрации собственности. Практика показывает, что и ранее у контролеров были такие попытки. Однако при рассмотрении подобных споров Президиум ВАС РФ поддерживал кампании и высказывал мнение о том, что инвестор при определенных условиях вправе претендовать на вычет НДС с таких сумм (постановление от 09.06.09 № 17188/08). Каким образом сложится теперь судебная практика, в связи с мнением ВАС РФ, определить на текущий момент не представляется возможным.

С целью минимизации налоговых рисков, юридическим лицам, осуществляющим деятельность в сфере строительства и выполняющим функции заказчиков и инвесторов, по нашему мнению, следует обратить внимание на следующие моменты:

• тем налогоплательщикам, которые использовали или используют инвестиционные договоры, целесообразно проанализировать, насколько их возможная юридическая квалификация совпадает с используемым порядком налогообложения. В случае необходимости, следует подготовиться к возможному спору с налоговыми органами. Обращаем Ваше внимание на то, что контролеры незадолго до выхода в свет нового Постановления от 11.07.11 № 54 в письме ФНС России от 12.07.11 № ЕД-4-3/11248, согласованном с Минфином России (письмо от 31.05.11 № 03-07-1554) высказали мнение о том, что отношения между заказчиком и инвестором при строительстве объекта являются не чем иным, как инвестиционной деятельностью. При этом чиновники указали, что, согласно абзацу 1 пункта 6 статьи 171 НК РФ, инвесторы вправе претендовать на вычет НДС, который появляется именно в момент получения счета фактуры, выставленного застройщиком в адрес инвестора, независимо от того, какими числами датированы счета фактуры, которые застройщик получает от подрядчиков. В силу подпункта 3 пункта 1 статьи 111 Кодекса выполнение налогоплательщиком письменных разъяснений по вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных налоговым органом или другим уполномоченным государственным органом или их должностными лицами в пределах их компетенции, является обстоятельством, исключающим вину налогоплательщика в совершении налогового правонарушения и тем самым освобождающим последнего от налоговой ответственности. И в случае доначисления налогов контролирующими органами в связи с переквалификацией договора инвестирования в договор

купли-продажи, рекомендуем использовать разъяснения, изложенные в вышеуказанном письме, в качестве оснований исключающих ответственность налогоплательщика;

• тем налогоплательщикам, которые только планируют заключать инвестиционные договоры, следует тщательно структурировать взаимоотношения инвестора и заказчика исходя из их юридической природы и налоговых последствий. Выбранная юридическая конструкция должна четко просматриваться в заключаемом договоре. Если в качестве основы будет принят предварительный договор купли-продажи, обращаем Ваше внимание на следующие моменты. Напоминаем, что по такому договору, согласно положениям статьи 429 ГК РФ, стороны обязуются заключить в будущем договор о передаче имущества, выполнении работ, оказании услуг на условиях, предусмотренных предварительным договором. При этом зачастую в договоре прописывают условие об уплате будущим покупателем денежных средств в виде обеспечительного платежа, сумма которого после заключения основного договора будет зачтена в счет платы за приобретенную недвижимость. Многие эксперты считают, что в результате обязанность по уплате НДС возникает у застройщика только при реализации готового объекта. Суммы по предварительному договору считаются полученными не за реализованную недвижимость, а в качестве обеспечительного платежа. Соответственно, в базу по НДС они не включаются. На практике суды поддерживают такую позицию компаний. При этом указывают, что если обеспечительный платеж или задаток по предварительному договору в момент его получения продавцом не выполняет платежную функцию, то оснований расценивать его как аванс не имеется (например, такое мнение высказано в постановлениях федеральных арбитражных судов Московского (от 10.07.07 .№ КА-А40/6494-07, от 23.05.06 № КА-А40/4283-06), Уральского (от 01.12.05 № Ф09-5394 05-С2) округов. Однако нужно иметь в виду, что Минфин России придерживается по данному вопросу иного мнения. Он считает, что денежные средства, получаемые в качестве обеспечения исполнения обязательств, предусмотренных условиями договора, следует относить к денежным средствам, связанным с оплатой услуг. Поэтому суммы обеспечительного платежа подлежат включению в налоговую базу по НДС (Письмо Минфина России от 21.09.2009 N 03-0711/238). Кроме того, есть судебная практика, подтверждающая правомерность позиции, которую занимает Минфин России. Например, ФАС Поволжского округа в Постановлении от 03.11.2009 N А57-24482/2008 рассматривал похожую ситуацию. В соответствии с договором аренды арендатор вносил страховой депозит в качестве обеспечения выполнения своих обязательств по договору аренды. При этом договором было предусмотрено, что этот страховой депозит может рассматриваться как платеж за последний месяц аренды. Суд пришел к выводу, что при таких условиях страховой депозит следует рассматривать как авансовый платеж в счет предстоящего оказания услуг, подлежащий включению в налоговую базу по НДС в момент его получения.

Арбитражная практика показывает, что суды уже сейчас руководствуются мнением, высказанным в постановлении Пленума ВАС РФ № 54 как при разрешении налоговых, так и гражданских споров. Однако логика судов все равно остается не до конца ясной. В частности, в одном из такого рода дел налоговики пытались доказать, что застройщик обязан начислить НДС с переданных ему от инвесторов средств до завершения строительства объекта. Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд сначала сослался на пункт 4 постановления Пленума ВАС РФ № 54 и указал, что договор инвестирования следует рассматривать именно как договор купли-продажи будущей недвижимости. После чего суд отметил, что до окончания строительства у инвестора нет права собственности на возводимую за их счет недвижимость. Следовательно, у застройщика нет оснований для начисления НДС (постановление от 23.08.11 № А07-1306/2011).

На наш взгляд, решая проблему защиты инвесторов от недобросовестных застройщиков, позиция ВАС РФ, изложенная в постановлении № 54, приведет к возникновению противостояния между налогоплательщиками, заключающими инвестиционные договоры, и налоговыми органами в части включения в налогооблагаемую базу денежных средств, полученных застройщиками от инвесторов. И каким образом будет складываться арбитражная практика по данному вопросу спрогнозировать на текущий момент не возможно.

БИБЛИОГРАФИЧЕСКИЙ СПИСОК

1. «О некоторых вопросах разрешения споров, возникающих из договоров по поводу недвижимости, которая будет создана или приобретена в будщем» : Постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11 июля 2011 г. № 54.

СВЕДЕНИЯ ОБ АВТОРАХ

Ларина Ольга Петровна, кандидат технических наук, доцент кафедры «Экспертиза и управление недвижимостью», Иркутский государственный технический университет, тел.: 89041369221

Козец Оксана Владимировна, генеральный директор ООО «Премиум-Аудит», г. Иркутск, тел.: (3952) 74-99-75

Larina O.P., Candidate of Technical Sciences, associate professor, Real Estate Expertize and Management Department, Irkutsk State Technical University, tel.: 89041369221

Kozets O.V., General Director, LLC "Premium-Audit", Irkutsk, tel.: (3952) 74-99-75

УДК 332.69

МЕТОДИЧЕСКИЕ ПОДХОДЫ К РАЗРАБОТКЕ КОНЦЕПЦИИ ИННОВАЦИОННОГО РАЗВИТИЯ ТЕРРИТОРИЙ, КАК ОСНОВЫ ЛЭНД-ДЕВЕЛОПМЕНТА В ЖИЛИЩНОМ СТРОИТЕЛЬСТВЕ

Л.А. Ощерин, М.В. Пешкова

Поэтапно исследованы методические подходы к разработке концепции инновационного развития территорий. Рассмотрены основные проблемы лэнд-девелопмента в аспекте вопросов жилищного строительства. Проведен анализ правового регулирования земельных отношений и исследована система факторов, влияющих на качество участка, как основы лэнд-девелопмента. Приведен алгоритм планирования развития земельного участка.

Ключевые слова: лэнд-девелопмент, правовое регулирование земельных отношений, инвестиционный бизнес, рынок земли, план участка.