Порядок отражения в бухгалтерском и налоговом учете командировочных расходов сотрудника - резидента Республики Казахстан

ПОРЯДОК ОТРАЖЕНИЯ В БУХГАЛТЕРСКОМ И НАЛОГОВОМ УЧЕТЕ КОМАНДИРОВОЧНЫХ РАСХОДОВ СОТРУДНИКА — РЕЗИДЕНТА РЕСПУБЛИКИ КАЗАХСТАН

Н. Е. ВАХРОМОВА, Е. В. МЕЛЬНИКОВА, эксперты службы правового консалтинга ГАРАНТ

В некоммерческой организации, применяющей общую систему налогообложения, положением о командировках предусмотрена выплата суточных при командировках по территории России в размере 700 руб., при выезде за границу — 2 500 руб. Организация выдает сотруднице — резиденту Республики Казахстан денежные средства на командировочные расходы в рублях. Работа выполняется сотрудницей на территории Республики Казахстан (стационарное рабочее место). Рассмотрим, каков порядок документального оформления и отражения в бухгалтерском и налоговом учете командировочных расходов сотрудницы — резидента Республики Казахстан.

В соответствии со ст. 166 Трудового кодекса РФ (ТК РФ) служебная командировка — поездка работника по распоряжению работодателя на определенный срок для выполнения служебного поручения вне места постоянной работы. Особенности направления работников в служебные командировки устанавливаются в порядке, определяемом Правительством РФ. В настоящее время действует постановление Правительства РФ от 13.10.2008 № 749 «Об особенностях направления работников в служебные командировки» (далее — Постановление № 749).

Согласно ст. 167—168 ТК РФ при направлении работника в служебную командировку ему гарантируется, в частности, возмещение расходов, связанных со служебной командировкой.

В соответствии с п. 11 Постановления № 749 работникам возмещаются расходы по проезду и найму жилого помещения, дополнительные расходы,

связанные с проживанием вне постоянного места жительства (суточные), а также иные расходы, произведенные работником с разрешения руководителя организации. Порядок и размеры расходов, связанных с командировкой, определяются коллективным договором или локальным нормативным актом. Аналогичная норма содержится в ст. 168 ТК РФ.

Согласно ч. 1 ст. 13 ТК РФ федеральные законы и иные нормативные правовые акты РФ, содержащие нормы трудового права, действуют на всей территории РФ, если в этих законах и иных нормативных правовых актах не предусмотрено иное.

Порядок действия норм российского трудового законодательства за пределами РФ в ТК РФ не указан.

Согласно ст. 11 ТК РФ на территории РФ нормы трудового права распространяются, в том числе, на трудовые отношения с участием иностранных граждан, если иное не предусмотрено международным договором Российской Федерации.

Исходя из смысла ст. 59 ТК РФ, по срочному трудовому договору, заключаемому в соответствии с российским трудовым законодательством, работники могут направляться на работу за границу.

Таким образом, по мнению авторов, при заключении трудового договора физического лица — резидента Республики Казахстан с российской организацией на эти отношения распространяются нормы трудового права РФ.

Следовательно, учет командировочных расходов сотрудницы — резидента Республики Казахстан ведется по общим правилам.

Документальное оформление командировки и авансового отчета. Для направления работников в командировку необходимо оформить документы, утвержденные постановлением Госкомстата России от 05.01.2004 № 1 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты»:

— служебное задание (форма № Т-10а);

— приказ (распоряжение) работодателя о направлении в командировку (формы № Т-9 и Т-9а);

— командировочное удостоверение (форма № Т-10).

При этом обращаем внимание, что в соответствии с п. 15 Положения № 749 направление работника в командировку за пределы России производится по распоряжению работодателя без оформления командировочного удостоверения.

Если работник командируется в страны СНГ, имеющие с РФ межправительственные соглашения, на основании которых в документах для въезда и выезда пограничными органами не делаются отметки о пересечении государственной границы, то согласно п. 19 Постановления № 749 оформление командировочного удостоверения обязательно, поскольку на его основании определяется дата пересечения границы и, соответственно, размер суточных, подлежащих возмещению работнику.

Так, в соответствии с Соглашением между Правительством Республики Беларусь, Правительством Республики Казахстан, Правительством Кыргызской Республики, Правительством РФ и Правительством Республики Таджикистан о взаимных безвизовых поездках граждан (г. Минск, 30.11.2000) в документах граждан не проставляются отметки о пересечении государственных границ между указанными государствами.

Поэтому при служебных командировках в страны — участницы данного соглашения наряду с приказом или распоряжением следует оформлять еще и командировочное удостоверение.

При направлении работника в командировку ему необходимо выдать аванс. При этом законодательство не запрещает выдавать аванс в рублях при зарубежных командировках.

После возвращения из командировки в течение трех дней работник должен составить авансовый отчет (п. 26 Постановления № 749).

К авансовому отчету работник должен приложить все документы, подтверждающие понесенные в командировке расходы (о найме жилого помещения, о проезде, документы по обмену ва-

люты и др.) (письма Минфина России от 06.06.2011 № 03-03-06/1/324, ФНС России от 25.11.2009 № МН-22-3/890).

Документы, прилагаемые работником к авансовому отчету и составленные на иностранном языке, должны иметь перевод на русский язык (п. 9 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н).

Бухгалтерский учет командировочных расходов. Расходы организации (в том числе командировочные) в целях признания их в бухгалтерском учете регулируются нормами Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного приказом Минфина от 06.05.1999 № 33н.

Расходы признаются в бухгалтерском учете при наличии следующих условий (п. 16 ПБУ 10/99):

— расход производится в соответствии с конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;

— сумма расхода может быть определена;

— имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации.

Согласно п. 1 8 ПБУ 10/99 расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления.

Расходы на командировки признаются расходами по обычным видам деятельности на основании авансового отчета, утвержденного руководителем организации, что в общем случае отражается записью по дебету счетов учета затрат (расходов на продажу) и кредиту счета 71 (пп. 5, 7 ПБУ 10/99).

Командировочные расходы в зависимости от их назначения могут быть списаны как за счет затрат на производство и продажу услуг (продукции, работ), если они были связаны с текущей деятельностью организации (п. 5 ПБУ 10/99), так и за счет целевых источников финансирования.

В том случае, если командировка сотрудника осуществляется за счет средств целевого финансирования, то собранные на счетах учета затрат суммы расходов, связанные с выполнением работ за счет целевых средств, в том числе и расходы на командировки, списываются в дебет счета 86 в корреспонденции со счетами учета затрат, например счетами 20, 26.

Пересчет стоимости активов или обязательств, выраженных в иностранной валюте, в рубли произ-

водится по официальному курсу, устанавливаемому Банком России, действующему на дату совершения операции в иностранной валюте (пп. 5, 6 Положения по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» (ПБУ 3/2006), утвержденного приказом Минфина России от 27.11.2006 № 154н).

Согласно приложению к ПБУ 3/2006 расходы сотрудника во время командировки в бухгалтерском учете признаются на дату утверждения авансового отчета. Следовательно, пересчитать связанные с командировкой расходы, выраженные в валюте других государств, в рублевый эквивалент следует по курсу Банка России именно на эту дату.

Налоговый учет. В соответствии со ст. 247 Налогового кодекса РФ (НК РФ) объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

К доходам в целях гл. 25 НК РФ относятся (ст. 248 НК РФ):

— доходы от реализации товаров (работ, услуг);

— доходы от реализации имущественных прав;

— внереализационные доходы.

Доходы, не учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль, указаны в ст. 251 НК РФ.

В соответствии с п. 2 ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются целевые поступления (за исключением целевых поступлений в виде подакцизных товаров). К ним относятся целевые поступления на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности, поступившие безвозмездно на основании решений органов государственной власти и органов местного самоуправления и решений органов управления государственных внебюджетных фондов, а также целевые поступления от других организаций и (или) физических лиц и использованные указанными получателями по назначению. При этом налогоплательщики — получатели указанных целевых поступлений обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (понесенных) в рамках целевых поступлений.

Пунктом 34 ст. 270 НК РФ предусмотрено, что расходы в виде сумм целевых отчислений, произведенных налогоплательщиком на указанные выше цели, не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Таким образом, некоммерческие организации расходы по содержанию организации и ведению уставной деятельности осуществляют за счет средств целевого финансирования и целевых поступлений, а при их недостаточности или отсутствии — за счет источников, полученных в результате осуществления коммерческой деятельности и оставшихся после выполнения обязательств по уплате в бюджет налога на прибыль организаций, в порядке, установленном НК РФ. При этом организация должна отдельно учитывать доходы (расходы), полученные (произведенные) в рамках целевых поступлений.

Следовательно, расходы некоммерческой организации, связанные с ее содержанием, в том числе и командировочные расходы, в расходах, связанных с производством и реализацией, и внереализационных расходах при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются (письмо УФНС России по г. Москве от 03.08.2011 № 16-15/076328@).

Если командировки осуществляются в рамках осуществления предпринимательской деятельности, то командировочные расходы учитываются для целей налогообложения прибыли в соответствии с подп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией (п. 2 письма Минфина России от 13.02.2012 № 03-04-06/6-35).

Командировочные расходы должны быть экономически обоснованы, документально подтверждены, направлены на получение дохода (п. 1 ст. 252 НК РФ).

В соответствии с действующим законодательством при определении налоговой базы по налогу на прибыль организации могут учитывать в расходах всю сумму суточных, выплаченных в размерах, установленных коллективным договором или локальным нормативным актом. Суточные, выплаченные сверх размеров, установленных коллективным договором или локальным нормативным актом, будут являться сверхнормативными, соответственно, не будут учитываться при исчислении налога на прибыль организаций. Аналогичный вывод представлен в письмах Минфина России от 27.05.2009 № 03-03-06/1/349, от 26.02.2009 № 03-03-06/1/96.

Расходы, выраженные в иностранной валюте, для целей налогообложения пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Банком России на дату признания расхода (п. 10 ст. 272 НК РФ).

Согласно подп. 5 п. 7 ст. 272 НК РФ датой признания расходов на командировку признается дата утверждения авансового отчета.

Таким образом, так же, как и в бухгалтерском учете, суточные и расходы, произведенные в командировке и выраженные в иностранной валюте, для целей исчисления налога на прибыль организаций пересчитываются в рубли на дату утверждения авансового отчета.

Расходы по обменным операциям, совершенным работником, не поименованы в составе принимаемых для целей налогообложения командировочных расходов в подп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Вместе с тем Минфин России допускает возможность учета отдельных расходов, связанных с командировками, на основании подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ, при условии их экономической обоснованности и надлежащего документального подтверждения (смотрите письмо Минфина России от 21.12.2007 № 0303-06/1/884). Поэтому, по мнению авторов, расходы по обменным операциям, совершенным работником, организация также может учесть при налогообложении прибыли организаций на основании подп. 6 п. 1 ст. 265 НК РФ или подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Главой 21 НК РФ не предусмотрено предъявление к вычету сумм налога на добавленную стоимость (НДС), уплаченного в соответствии с законодательством иных государств. Поэтому суммы НДС, уплаченные в составе затрат на гостиницу и прочее за рубежом, включаются в расходы (письмо Минфина России от 30.01.2012 № 03-03-06/1/37).

В соответствии с п. 3 ст. 217 НК РФ при оплате работодателем налогоплательщику расходов на командировки в доход, подлежащий обложению НДФЛ, не включаются суточные, выплачиваемые в соответствии с законодательством РФ, но не более:

— 2 500 руб. — за каждый день нахождения в заграничной командировке;

— 700 руб. — для командировок по РФ.

Полностью не облагаются НДФЛ фактически

произведенные и документально подтвержденные целевые расходы на проезд до места назначения и обратно, сборы за услуги аэропортов, комиссионные сборы, расходы на проезд в аэропорт или на вокзал в местах отправления, назначения или пересадок, на провоз багажа, расходы по найму жилого помещения, оплате услуг связи, получению и регистрации служебного заграничного паспорта, получению виз, а также расходы, связанные с обменом наличной валюты или чека в банке на наличную иностранную валюту.

В отношении компенсации расходов на командировки в РФ сотрудника, работающего за рубежом, в п. 1 письма Минфина России от 13.02.2012 № 0304-06/6-35 разъяснено следующее. Доходы в виде

возмещения организацией расходов работника на командировки в период осуществления им деятельности в иностранном государстве в соответствии с подп. 9 п. 3 ст. 208 НК РФ относятся к доходам, полученным от источников за пределами РФ, являясь доходами, получаемыми налогоплательщиком в результате осуществления им деятельности за пределами РФ. Согласно п. 1 ст. 207 НК РФ физическое лицо, не признаваемое налоговым резидентом РФ, не является плательщиком налога на доходы физических лиц в отношении указанных доходов.

Список литературы

1. Налоговый кодекс РФ (часть вторая): Федеральный закон от 05.08.2000 № 117-ФЗ.

2. Об особенностях направления работников в служебные командировки: постановление Правительства РФ от 13.10.2008 № 749.

3. Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99: приказ Минфина России от 06.05.1999 № 33н.

4. Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» (ПБУ 3/2006): приказ Минфина России от 27.11.2006 № 154н.

5. Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации: приказ Минфина России от 29.07.1998 № 34н.

6. Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты: постановление Госкомстата России от 05.01.2004 № 1.

7. Письмо Минфина России от 21.12.2007 № 0303-06/1/884.

8. Письмо Минфина России от 26.02.2009 № 0303-06/1/96.

9.Письмо Минфина России от 13.02.2012 № 0304-06/6-352.

10. Письмо Минфина России от 27.05.2009 № 0303-06/1/349.

11. Письмо Минфина России от 06.06.2011 № 0303-06/1/324.

12. Письмо Минфина России от 30.01.2012 № 0303-06/1/37.

13. Письмо Минфина России от 13.02.2012 № 0304-06/6-35.

14. Письмо ФНС России от 25.11.2009 № МН-22-3/890.

15. Письмо УФНС России по г. Москве от 03.08.2011 № 16-15/076328@.

16. Трудовой кодекс РФ: Федеральный закон от 30.12.2001 № 197-ФЗ.