Налог на доходы физических лиц: стандартные налоговые вычеты

Налогообложение

НАЛОГНАДОХОДЫ ФИЗИЧЕСКИХЛИЦ: СТАНДАРТНЫЕ НАЛОГОВЫЕ ВЫЧЕТЫ

В. В. АВДЕЕВ, консультант по налогам и сборам

Глава 23 Налогового кодекса РФ (далее — НК РФ) предоставляет право налогоплательщику налога на доходы физических лиц (НДФЛ) уменьшить полученные им доходы, которые облагаются по ставке в размере 13%, на установленные НК РФ налоговые вычеты. Рассмотрим стандартный налоговый вычет.

Согласно ст. 218 НК РФ стандартный налоговый вычет предоставляется отдельным категориям физических лиц. Его размер для каждой категории фиксированный: 3 ООО, 1 ООО, 500 и 400 руб. Применяется такой вычет ежемесячно.

Стандартные налоговые вычеты делятся на две категории:

— предоставляемые самому налогоплательщику;

— предоставляемые на ребенка (детей) налогоплательщика.

Стандартные налоговые вычеты в размере 3 000, 500 и 400 руб. предоставляются только самим налогоплательщикам.

Стандартный налоговый вычет в размере 3 000 руб. распространяется на категории налогоплательщиков НДФЛ, перечисленных в подп. 1 п. 1 ст. 218 НКРФ:

— на лиц, получивших или перенесших лучевую болезнь и другие заболевания, связанные с радиационным воздействием вследствие катастрофы на Чернобыльской АЭС либо с работами по ликвидации последствий катастрофы на Чернобыльской АЭС;

— на лиц, получивших инвалидность вследствие катастрофы на Чернобыльской АЭС из числа лиц, принимавших участие в ликвидации последствий катастрофы в пределах зоны отчуждения Чернобыльской АЭС или занятых в эксплуатации или на других работах на Чернобыльской АЭС (в том числе временно направленных или командированных), военнослужащих и военнообязанных, призванных на

специальные сборы и привлеченных к выполнению работ, связанных с ликвидацией последствий катастрофы на Чернобыльской АЭС, независимо от места дислокации указанных лиц и выполняемых ими работ, а также лиц начальствующего и рядового состава органов внутренних дел, Государственной противопожарной службы, проходивших (проходящих) службу в зоне отчуждения, лиц, эвакуированных из зоны отчуждения Чернобыльской АЭС и переселенных из зоны отселения либо выехавших в добровольном порядке из указанных зон, лиц, отдавших костный мозг для спасения жизни людей, пострадавших вследствие катастрофы наЧернобыльскойАЭС, независимо от времени, прошедшего со дня проведения операции по трансплантации костного мозга и времени развития у этих лиц в этой связи инвалидности;

— налиц, принимавшихв 1986—1987 гг. участие в работах по ликвидации последствий катастрофы на Чернобыльской АЭС в пределах зоны отчуждения Чернобыльской АЭС или занятых в этот период на работах, связанных с эвакуацией населения, материальных ценностей, сельскохозяйственных животных, и в эксплуатации или на других работах на Чернобыльской АЭС (в том числе временно направленных или командированных);

— на военнослужащих, граждан, уволенных с военной службы, атакже военнообязанных, призванных на специальные сборы и привлеченных в этот период для выполнения работ, связанных с ликвидацией последствий катастрофы на Чернобыльской АЭС, включая взлетно-подьемный, инженерно-технический составы гражданской авиации, независимо от местадислокации и выполняемых ими работ;

— на лиц начальствующего и рядового состава органов внутренних дел, Государственной противопожарной службы, в том числе граждан, уволенных с военной службы, проходивших в 1986—1987гг. службу в зоне отчуждения Чернобыльской АЭС;

— на военнослужащих, граждан, уволенных с военной службы, а также военнообязанных, призванных на военные сборы и принимавших участие в 1988—1990 гг. в работах по объекту «Укрытие»;

— на ставших инвалидами, получившими или перенесшими лучевую болезнь и другие заболевания вследствие аварии в 1957 г. на производственном объединении «Маяк» и сбросов радиоактивных отходов в реку Теча, из числа лиц, принимавших (в том числе временно направленных или командированных) в 1957—1958 гг. непосредственное участие в работах по ликвидации последствий аварии в 1957 г. напроиз-водственном объединении «Маяк», а также занятых на работах по проведению защитных мероприятий и реабилитации радиоактивно загрязненных территорий вдольреки Течав 1949—1956гг.,лиц, принимавших (в том числе временно направленных или командированных) в 1959 — 1961г. непосредственное участие в работах по ликвидации последствий аварии на производственном объединении «Маяк» в 1957г., лиц, эвакуированных (переселенных), а также выехавших добровольно из населенных пунктов, подвергшихся радиоактивному загрязнению вследствие аварии в 1957 г. на производственном объединении «Маяк» и сбросов радиоактивных отходов в реку Теча, включая детей, в том числе детей, которые в момент эвакуации (переселения) находились в состоянии внутриутробного развития, атакже военнослужащих, вольнонаемный состав войсковых частей и специального контингента, которые были эвакуированы в 1957 г. из зоны радиоактивного загрязнения (при этом к выехавшим добровольно гражданам относятся лица, выехавшие в период с 29.09.1957 по 31.12.1958 из населенных пунктов, подвергшихся радиоактивному загрязнению вследствие аварии в 1957 г. напроизводственном объединении «Маяк», атакже лица, выехавшие в период с 1949 по

1956 г. включительно из населенных пунктов, подвергшихся радиоактивному загрязнению вследствие сбросов радиоактивных отходов в реку Теча), лиц, проживающих в населенных пунктах, подвергшихся радиоактивному загрязнению вследствие аварии в

1957 г. на производственном объединении «Маяк» и сбросов радиоактивных отходов в реку Теча, где среднегодовая эффективная эквивалентная доза облучения составляла на 20.05.1993 года свыше 1 мЗв (дополнительно по сравнению с уровнем естественного радиационного фона для данной местности), лиц, выехавших добровольно на новое место жительства из населенных пунктов, подвергшихся радиоактивному загрязнению вследствие аварии в 1957 г. на производственном объединении «Маяк» и сбросов радиоактивных отходов в реку Теча, где среднегодовая эффективная эквивалентная доза

облучения составляла на 20.05.1993 свыше 1 мЗв (дополнительно по сравнению с уровнем естественного радиационного фонадпя данной местности);

— на лиц, непосредственно участвовавших в испытаниях ядерного оружия в атмосфере и боевых радиоактивных веществ, учениях с применением такогооружиядо 31.01.1963;

— на лиц, непосредственно участвовавших в подземных испытаниях ядерного оружия в условиях нештатных радиационных ситуаций и действия других поражающих факторов ядерного оружия;

— на лиц, непосредственно участвовавших в ликвидации радиационных аварий, происшедших на ядерных установках надводных и подводных кораблей и на других военных объектах и зарегистрированных в установленном порядке федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным в области обороны;

— на лиц, непосредственно участвовавших в работах (в том числе военнослужащих) по сборке ядерныхзарядов до 31.12.1961;

— на лиц, непосредственно участвовавших в подземных испытаниях ядерного оружия, проведении и обеспечении работ по сбору и захоронению радиоактивных веществ;

— на инвалидов Великой Отечественной войны;

— на инвалидов из числа военнослужащих, ставших инвалидами I, II и III групп вследствие ранения, контузии или увечья, полученных при защите СССР, РФ или при исполнении иных обязанностей военной службы, либо полученных вследствие заболевания, связанного с пребыванием на фронте, либо из числа бывших партизан, а также других категорий инвалидов, приравненных по пенсионному обеспечению к указанным категориям военнослужащих.

Стандартный налоговый вычет в размере 500 руб. (подп. 2 п. 1 ст. 218 НК РФ) распространяется на следующие категории налогоплательщиков:

— Героев Советского Союзаи Героев РФ, атакже лиц, награжденных орденом Славы трех степеней;

— лиц вольнонаемного состава Советской Армии и Военно-Морского Флота СССР, органов внутренних дел СССР и государственной безопасности СССР, занимавших штатные должности в воинских частях, штабах и учреждениях, входивших в состав действующей армии в период Великой Отечественной войны, либо лиц, находившихся в этот период в городах, участие в обороне которых засчитывается этим лицам в выслугу лет для назначения пенсии на льготных условиях, установленных для военнослужащих частей действующей армии;

— участников Великой Отечественной войны, боевых операций по защите СССР из числа военнослужащих, проходивших службу в воинских частях,

штабах и учреждениях, входивших в состав армии, и бывших партизан;

— лиц, находившихся в Ленинграде в период его блокады в годы Великой Отечественной войны с 08.09.1941 по 27.01.1944 независимо от срока пребывания;

— бывших, в том числе несовершеннолетних, узников концлагерей, гетто и других мест принудительного содержания, созданных фашистской Германией и ее союзниками в период Второй мировой войны;

— инвалидов с детства, а также инвалидов I и II групп;

— лиц, получивших или перенесших лучевую болезнь и другие заболевания, связанные с радиационной нагрузкой, вызванные последствиями радиационных аварий на атомных объектах гражданского или военного назначения, а также в результате испытаний, учений и иных работ, связанных с любыми видами ядерных установок, включая ядерное оружие и космическую технику;

— младший и средний медицинский персонал, врачей и других работников лечебных учреждений (за исключением лиц, чья профессиональная деятельность связана с работой с любыми видами источников ионизирующих излучений в условиях радиационной обстановки на их рабочем месте, соответствующей профилю проводимой работы), получивших сверхнормативные дозы радиационного облучения при оказании медицинской помощи и обслуживании в период с 26 апреля по 30 июня 1986г., а также лиц, пострадавших в результате катастрофы на Чернобыльской АЭС и являющихся источником ионизирующих излучений;

— лиц, отдавших костный мозг для спасения жизни людей;

— рабочих и служащих, а также бывших военнослужащих и уволившихся со службы лиц начальствующего и рядового состава органов внутреннихдел, Государственной противопожарной службы, сотрудников учреждений и органов уголовно-исполнительной системы, получивших профессиональные заболевания, связанные с радиационным воздействием на работах в зоне отчуждения Чернобыльской АЭС;

— лиц, принимавших (в том числе временно направленных или командированных) в 1957—1958 гг. непосредственное участие в работах по ликвидации последствий аварии в 1957 г. на производственном объединении «Маяк», а также занятых на работах по проведению защитных мероприятий и реабилитации радиоактивно загрязненных территорий вдоль реки Теча в 1949—1956 гг.;

— лиц, эвакуированных (переселенных), а также выехавших добровольно из населенных пунктов,

подвергшихся радиоактивному загрязнению вследствие аварии в 1957г. на производственном объединении «Маяк» и сбросов радиоактивных отходов в реку Теча, включая детей, в том числе детей, которые в момент эвакуации (переселения) находились в состоянии внутриутробного развития, а также бывших военнослужащих, вольнонаемный состав войсковых частей и специального контингента, которые были эвакуированы в 1957 г. из зоны радиоактивного загрязнения. При этом к выехавшим добровольно лицам относятся лица, выехавшие с 29.09.1957 по 31.12.1958 включительно из населенных пунктов, подвергшихся радиоактивному загрязнению вследствие аварии в 1957 г. на производственном объединении «Маяк», атакже выехавшие с 1949 по 1956г. включительно из населенных пунктов, подвергшихся радиоактивному загрязнению вследствие сбросов радиоактивных отходов в реку Теча;

— лиц, эвакуированных (в том числе выехавших добровольно) в 1986 г. из зоны отчуждения Чернобыльской АЭС, подвергшейся радиоактивному загрязнению вследствие катастрофы на Чернобыльской АЭС, или переселенных (переселяемых), в том числе выехавших добровольно, из зоны отселения в 1986г. и в последующие годы, включая детей, в том числе детей, которые в момент эвакуации находились в состоянии внутриутробного развития;

— родителей и супругов военнослужащих, погибших вследствие ранения, контузии или увечья, полученных ими при защите СССР, РФ или при исполнении иных обязанностей военной службы, либо вследствие заболевания, связанного с пребыванием на фронте, атакже родителей и супругов государственных служащих, погибших при исполнении служебных обязанностей. Указанный вычет предоставляется супругам погибших военнослужащих и государственных служащих, если они не вступили в повторный брак;

— граждан, уволенных с военной службы или призывавшихся на военные сборы, выполнявших интернациональный долг в Республике Афганистан и других странах, в которых велись боевые действия, а также граждан, принимавших участие в соответствии с решениями органов государственной власти РФ в боевых действиях на территории РФ.

Минфин России в письме от 06.05.2008 № 03-04-06-01/117 отвечает на вопрос — предоставляется ли стандартный налоговый вычет по НДФЛ в размере 500 руб. гражданам — ветеранам боевых действий, принимавшим участие в соответствии с решениями органов государственной власти РФ в боевых действиях на территории РФ и продолжающим военную службу в Вооруженных Силах РФ. По мнению финансового ведомства, данный налоговый вычет предоставляется независимо от того,

уволены граждане — ветераны боевых действий или продолжают военную службу. Аналогичная позиция изложена в письме Минфина России от 04.08.2008 № 03-04-06-01/245.

Однако для военнослужащих, выполнявших интернациональный долг в Республике Афганистан и других странах, в которых велись боевые действия, и проходящих военную службу в настоящее время, стандартный налоговый вычет, установленный подп. 2 п. 1 ст. 218 НК РФ, не предусмотрен (письмо Минфина России от 28.04.2008 № 03-04-05-01/138).

Остальные налогоплательщики могут воспользоваться стандартным налоговым вычетом в размере 400 руб., на это указывает подп. 3 п. 1 ст. 218 НК РФ. Причем он предоставляется налогоплательщику до тех пор, пока его доход, исчисленный нарастающим итогом с начала налогового периода, не превысит 40 000 руб. Начиная с месяца, в котором доход превысил указанный лимит, налоговый вычет не применяется. Обратите внимание, право на вычет теряется только при условии, что доход превысил 40 000 руб., если же доход составил ровно 40 000 руб., то вычетом воспользоваться можно, такие разъяснения приведены в письме Минфина России от28.04.2007 № 03-04-06-01/134.

Обратите внимание, в п. 2ст. 218 НК РФ содержится очень важное правило применения стандартных налоговых вычетов, согласно которому налогоплательщику, имеющему право более чем на один стандартный налоговый вычет, предоставляется максимальный из соответствующих вычетов. Иначе говоря, стандартные налоговые вычеты не суммируются, т. е. использовать их одновременно нельзя.

Помимо собственных стандартных налоговых вычетов налогоплательщик может применить стандартный налоговый вычет в размере 1 000 руб. на каждого ребенка (подп. 4п.1 ст. 218 НК РФ).

Такой вычет распространяется на:

— каждого ребенка у налогоплательщиков, на обеспечении которых находится ребенок и которые являются родителями или супругом (супругой) родителя;

— каждого ребенка у налогоплательщиков, которые являются опекунами или попечителями, приемными родителями, супругом (супругой) приемного родителя.

Указанный налоговый вычет налогоплательщик может применять до тех пор, пока его налогооблагаемый доход, исчисленный нарастающим итогом с начала налогового периода (календарного года), не превысит 280 000 руб. Начиная с месяца, в котором доход превысил установленное ограничение, данный налоговый вычет не применяется.

Налоговый вычет производится на каждого ребенка в возрасте до 18 лет, а также на каждого учащегося очной формы обучения, аспиранта, ординатора, студента, курсанта в возрасте до 24 лет.

Стандартный налоговый вычет на ребенка предоставляется до конца того года, в котором ребенок (дети) достиг (достигли) возраста 18 лет или 24 лет, если он является учащимся очной формы обучения, аспирантом, ординатором, студентом, курсантом.

При этом налоговый вычет сохраняется и на время академического отпуска ребенка, оформленного в установленном порядке в период обучения.

Указанный налоговый вычет удваивается в случае, если ребенок в возрасте до 18 лет является ребенком-инвалидом, а также в случае, если учащийся очной формы обучения, аспирант, ординатор, студент в возрасте до 24 лет является инвалидом I или II группы.

Указанный стандартный налоговый вычет предоставляется независимо от предоставления других стандартных налоговых вычетов (п. 2 ст. 218 НК РФ).

Если налогоплательщик является единственным родителем ребенка (детей), приемным родителем, опекуном или попечителем, то его налоговый вычет на детей удваивается. Если же он, являясь единственным родителем, вступает в брак, то предоставление удвоенного вычета прекращается с месяца, следующего за месяцем бракосочетания.

Обратите внимание, что означают слова «единственный родитель» налоговое законодательство не разъясняет, нет такого термина и в других отраслях права. Вместе с тем налоговые органы в письме от 17.09.2009 № ШС-22-3/721 «О предоставлении стандартного налогового вычета» указывают, что под этим понятием понимается отсутствие у ребенка второго родителя по причине смерти, признания родителя безвестно отсутствующим, объявления умершим. Аналогичного мнения придерживается и Минфин России в письме от 09.02.2010 № 03-04-05/8-37.

Стандартный налоговый вычет на детей в сумме 1 000 руб. за каждый месяц налогового периода может предоставляться в двойном размере только одному из родителей (приемных родителей) по их выбору на основании заявления об отказе одного из родителей (приемных родителей) от получения налогового вычета.

Вместе с тем процедура отказа родителем от применения стандартного вычета в НК РФ не прописана, в силу этого можно порекомендовать налогоплательщикам воспользоваться порядком, приведенным в письме ФНС России от 01.09.2009 № 3-5-04/1358@ «О предоставлении стандартного налогового вычета на детей».

Обратите внимание, по мнению контролирующих органов, один из родителей ребенка может отказаться от налогового вычета в пользу другого родителя, только если он имеет право на его получение. Иначе говоря, если у него (родителя) имеются доходы, облагаемые налогом по ставке 13 %, он участвует в содержании ребенка, а его налогооблагаемый доход с начала год не превысил 280 ООО руб. Такой вывод можно сделать на основании вышеуказанного письма налоговых органов, атакже письма Минфина России от 18.08.2009 № 03-04-05-01/639.

Согласно п. 3 ст. 218 НК РФ стандартные налоговые вычеты предоставляются налогоплательщику одним из налоговых агентов, являющихся источником выплаты дохода, по выбору налогоплательщика на основании его письменного заявления и документов, подтверждающих право на такие налоговые вычеты.

Если заявления и документов у налогового агента нет, то он не вправе предоставлять вычет. Если же налоговый агент все-таки предоставляет вычет, то с него может быть взыскан штраф по ст. 123 НК РФ, недоимка по НДФЛ и начислены пени. Такие выводы сделаны арбитрами в постановлениях ФАС Западно-Сибирского округа от 05.12.2006 по делу № Ф04-7924/2006(28822-А46-27), ФАС Поволжского округа от 28.04.2005 по делу № А12-33803/04-С51.

При этом, по мнению некоторых судебных органов, налоговый агент вправе предоставить вычет даже если заявление от налогоплательщика отсутствует, но при представлении налоговому агенту документов, подтверждающих право налогоплательщика на вычет. Эти документы и будут свидетельствовать о его намерении получить этот вычет (постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 13.06.2006 по делу № А78-5657/05-С2-12/489-Ф02-2197/06-С1).

По мнению автора, налогоплательщику лучше все-таки не рисковать и предоставлять заявления и подтверждающие вычет документы. Право на применение стандартного налогового вычета может быть подтверждено любыми документами, так как действующим законодательством не установлен перечень документов, которые доказывают факт участия в содержании ребенка (постановление ФАС Уральского округа от 29.10.2008 по делу № Ф09-7923/08-С2).

При этом нет необходимости требовать от налогоплательщика предоставления заявления на стандартные вычеты каждый год. Налоговому агенту достаточно получить одно заявление, которое и будет служить основанием для предоставления вычетов в течение нескольких лет. При условии, конечно, если у налогоплательщика не изменятся обстоятельства получения стандартных вычетов (письмо Минфина России от27.04.2006 № 03-05-01-04/105).

Отметим, что иностранным физическим лицам, у которых ребенок (дети) находится (находятся) за пределами РФ, такой вычет предоставляется на основании документов, заверенных компетентными органами государства, в котором проживает (проживают) ребенок (дети) — абз. 9 подп. 4п.1 ст. 218 НК РФ.

Уменьшение налоговой базы производится с месяца рождения ребенка (детей) или с месяца, в котором установлена опека (попечительство), или с месяца вступления в силу договора о передаче ребенка (детей) на воспитание в семью и сохраняется до конца того года, в котором ребенок (дети) достиг (достигли) определенного возраста, или в случае истечения срока действия либо досрочного расторжения договора о передаче ребенка (детей) на воспитание в семью, или в случае смерти ребенка (детей).

В случае начала работы налогоплательщика не с первого месяца налогового периода налоговые вычеты, предусмотренные подп. Зи4п. 1 ст.218 НК РФ, предоставляются по этому месту работы с учетом дохода, полученного с начала налогового периода по другому месту работы, в котором налогоплательщику предоставлялись налоговые вычеты. Сумма полученного дохода подтверждается справкой о полученных налогоплательщиком доходах, выданной налоговым агентом в соответствии сп.З ст. 230 НК РФ.

Если в течение налогового периода стандартные налоговые вычеты налогоплательщику не предоставлялись или были предоставлены в меньшем размере, чем предусмотрено ст. 218 НК РФ, то по окончании налогового периода на основании документов, подтверждающих право на такие вычеты, налоговым органом производится перерасчет налоговой базы с учетом предоставления стандартных налоговых вычетов в размерах, предусмотренных ст. 218 НК РФ (п. 4ст. 218 НК РФ).

Список литературы

1. Налоговый кодекс РФ (часть вторая): Федеральный закон от 05.08.2000 № 117-ФЗ.

2. О предоставлении стандартного налогового вычета: письмо ФНС России от 17.09.2009 № ШС-22-3/721.

3. Письмо Минфина России от 06.05.2008 № 0304-06-01/117.

4. Письмо Минфина России от 04.08.2008 № 0304-06-01/245.

5. Письмо Минфина России от 28.04.2008 № 0304-05-01/138.

6. ПисьмоМинфинаРоссииот28.04.2007№ 0304-06-01/134.

7. Письмо МинфинаРоссии от09.02.2010№ 0304-05/8-37.

8. Письмо Минфина России от 18.08.2009 № 0304-05-01/639.