Панельная дискуссия «Новый облик налоговой системы России: как не навредить социально-экономическому развитию страны»

134

форум

панельная дискуссия «Новый облик налоговой системы России: как не навредить социально-экономическому развитию страны»

В рамках проведения IV Международного форума Финансового университета при Правительстве Российской Федерации была проведена панельная дискуссия на тему «Новый облик налоговой системы России: как не навредить социально-экономическому развитию страны». Дискуссия была организована Департаментом налоговой политики и таможенно-тарифного регулирования Финансового университета.

Во вступительном слове руководитель Департамента налоговой политики и таможенно-тарифного регулирования Финансового университета, д-р экон. наук, профессор Л. И. Гончаренко отметила, что целью научной дискуссии на проводимом мероприятии не является решение задачи кардинального реформирования существующей российской налоговой системы. Дискуссия ориентирована на поиск направлений и инструментов так называемой отладки или подстройки действующего механизма налогообложения по отношению к новым экономическим реалиям с целью обеспечения выполнения задач успешного социально-экономического развития страны. Сформированная в ходе реформы 1998 г. налоговая система России в целом адекватна потребностям современного этапа развития страны. Вместе с тем новые внешние

и внутренние вызовы требуют определенных преобразований в налоговой системе, способных обеспечить сбалансированность бюджетов бюджетной системы, предсказуемость налоговых условий ведения бизнеса и стабильные экономические результаты.

Важнейшим трендом развития налоговой системы в последние полтора десятка лет стали качественные изменения в налоговом администрировании, повышении его эффективности. ФНС России сделала многое для сокращения теневой экономики, создания равных конкурентных условий для налогоплательщиков, обеспечения благоприятных условий ведения бизнеса для законопослушных налогоплательщиков на основе развития новых концептуальных подходов к организации налогового администрирования.

О новых трендах в развитии налогового администрирования рассказал заместитель руководителя ФНС России Д. С. Сатин, отметив, что за 25 лет существования российской налоговой системы была создана «линейка» различных налоговых режимов для налогоплательщиков разных статусов, позволяющих учитывать особенности различных категорий налогоплательщиков. В определенной мере они учитывают и отраслевые особенности деятельности налогоплательщиков. В настоя-

ФОРУМ

135

щее время усилия ФНС России направлены на создание равных конкурентных условий для всех налогоплательщиков, чтобы никто не мог применять агрессивную налоговую оптимизацию. Данная задача решается благодаря активному использованию современных информационных технологий, которые позволяют демонстрировать существенный потенциал расширения налогооблагаемой базы и повышают налоговые поступления без увеличения налоговой нагрузки на законопослушных налогоплательщиков. Наглядным примером тому является применение с 2015 г. системы АСК-НДС (АСК НДС-2), которая перевернула архитектуру налогового контроля благодаря сведению к минимуму человеческого фактора. Автоматизированное сопоставление информации по выставленным и полученным счетам-фактур позволило практически ликвидировать большие массивы рутинных операций, ранее выполнявшихся работниками налоговых органов вручную. Сегодня все больше и больше передаются человеку именно аналитические функции налогового контроля. Внедрение системы АСК НДС-2 позволило даже в условиях экономического спада повысить собираемость НДС почти на 0,5 п.п. ВВП. За 9 месяцев 2017 г. поступления НДС выросли на 16,2% и составили 2,3 трлн руб. Случаи мошенничества с НДС снизились в 15 раз, а в первый год применения АСК НДС-2 — только в два раза.

Большой потенциал возможностей по повышению качества налогового администрирования показала также автоматизированная система маркировки товаров из меха. Только в 2016 г. за счет данного фактора легальный оборот меховых изделий вырос почти в шесть раз.

Профессиональный интерес участников дискуссии вызвало сообщение о дальнейшем развитии инструментов ускоренного возмещения НДС. С 1 июля 2017 г. вступили в силу нормы Налогового кодекса Российской Федерации (далее — НК РФ), предусматривающие возможность получения возмещения НДС в заявительном порядке (а также освобождения от уплаты акциза) в случае заключения договора поручительства между налоговым органом и российской организацией, являющейся по-

ручителем налогоплательщика. Введение института поручительства в данную область налоговых правоотношений получило положительную оценку со стороны налогоплательщиков. Во-первых, договор поручительства является бесплатным в отличие от предоставления банковской гарантии. Во-вторых, данная практика в значительной степени упрощает процедуру возмещения НДС в рамках интегрированных структур (материнских и дочерних компаний). Только за четыре месяца действия нового порядка ФНС России заключено договоров поручительства на общую сумму более 88 млрд руб.

В зарубежной и российской практике налогового контроля появилось новое направление, которое можно назвать «общественным контролем за налогообложением». В соответствии с новым порядком применения ККТ в России передача данных о наличных денежных расчетах в адрес налоговых органов осуществляется в режиме реального времени (онлайн), что позволяет создать современную автоматизированную систему полного учета выручки и контроля за применением ККТ. Тем самым каждый гражданин вовлекается в систему налогового контроля, становится «налоговым контролером». На официальном сайте ФНС России в разделе «Новый порядок применения контрольно-кассовой техники» размещено мобильное приложение «Проверка кассового чека». С его помощью каждый желающий может получать и хранить чеки в электронном виде, проверять их легальность, добросовестность продавца, а также сообщать о нарушении правил применения ККТ в ФНС России. Совершив покупку, человек получает смс-со-общение о том, что сумма покупки по его чеку поступила в бюджет. По состоянию на ноябрь 2017 г. зарегистрировано около 1,5 млн касс нового поколения, из которых 96% работают в режиме реального времени передачи данных в ФНС России. Причем через сайт ФНС России в кабинете ККТ зарегистрировано 90% новой контрольно-кассовой техники. Ежедневно пробиваются более 100 млн чеков, что отражает выручку на сумму примерно 2 трлн руб. в месяц (12 трлн руб. за весь период применения онлайн-касс с выделенной суммой НДС в чеках более 1,1 трлн руб.).

136

форум

0

Выявление зон налоговых рисков

Выявление плательщиков, отраслей и сегментов рынка с максимальными налоговыми рисками

Анализ причин налогового разрыва

Диалог с бизнесом:

побуждение к добровольному исполнению налоговых обязательств

Добровольная уплата налогов

Назначение ВНП Быя влен ие ти по вых схем, и взыскание налогов

Последующий мониторинг отрасли, позволяющий осуществлять контроль за добросовестным исполнением налогоплательщиками, входящими в состав отрасли, налоговых обязательств без назначения выездных налоговых проверок

Рис. 1. Развитие риск-ориентированного подхода

Тема развития налогового администрирования как важного фактора создания комфортных условий для ведения бизнеса в России получила продолжение в докладе заместителя начальника Контрольного управления ФНС России К. В. Новоселова. С 2007 г. ФНС России последовательно реализует новую концепцию риск-ориентированного налогового контроля*. Причем в рамках данной модели развиваются принципы организации налогового контроля. В настоящее время ФНС России не нацелена на выявление отдельно взятых налоговых рисков, а работает с моделью рисков, определяя те сегменты, где они максимальны. Постепенно ФНС России уходит от понимания риска у отдельно взятой компании к выявлению рисков в сегменте рынка. Происходит также отказ от позиции, что основным инструментом налогового контроля является выездная налоговая проверка. Сегодня налоговые органы стремятся к применению всей совокупности инструментов налогового контроля, которые законодательно закреплены. Следующим прин-

* См. более подробно: Новоселов К. Н. Перспективы развития риск-менеджмента в налоговой сфере // Экономика. Налоги. Право. 2016. № 6. С. 29-38.

ципиальным направлением развития модели риск-ориентированного налогового контроля является создание прозрачной среды для всех операций и игроков рынка в том или ином сегменте. Причем прозрачность среды должны оценивать не только налоговые органы, но и сами игроки рынка, тем самым оказывая влияние на работу ФНС России. Последовательное развитие риск-ориентированного налогового контроля, отказ от выездных налоговых проверок в пользу диалога налоговой службы с налогоплательщиками побуждают последних к добровольной уплате налогов, что показано на рис. 1.

Работа ФНС России по побуждению налогоплательщиков к добровольной уплате налогов дает результаты. За 9 месяцев 2017 г. сумма добровольно уплаченных налогов в связи с самостоятельным уточнением налоговых обязательств составила 44 млрд руб., что в 3,1 раза больше, чем за 9 месяцев 2016 г.

Практическая реализация отказа от выездных налоговых проверок в пользу мониторинга текущей деятельности и предупреждения нарушений налогового законодательства возможна на основе формирования определенного информационного пространства (рис. 2).

ФоРуМ

ЕГАИС

Сведения о реализации алкогольной продукции

Сведения о полученных доходах

2-НДФЛ

Движение денежных средств на расчетных счетах

Банки

ЕГРН

Сведения об имуществе, транспорте, земельных участках

Досье налогоплательщика

Сведения о таможенной стоимости и номенклатуре товаров при экспорте и импорте

ПИК « Там ожня»

Сведения о товарных потоках и цепочках поставок/продаж

АСК «НДС-2»

СПАРК

Сведения о результатах экономической деятельности и взаимозависимости

ккт

Сведения о движении товаров

Маркировка

Сведения о движении товаров

Сведения о месте жительства, паспортные данные

МВД России

Рис. 2. Развитие информационного пространства налоговых органов

Использование передовых инструментов риск-ориентированного налогового контроля позволяет существенно снижать административную нагрузку на бизнес, что может рассматриваться как косвенный показатель снижения налоговой нагрузки в целом (рис. 3).

«Новый облик налоговой системы» предполагает решение вопроса о перераспределении налоговой нагрузки между бизнесом и населением. Одним из способов переноса налоговой нагрузки с бизнеса на население, помимо косвенного налогообложения, является замена пропорционального налога на доходы физических лиц (далее — НДФЛ) прогрессивным налогообложением доходов физических лиц. Вопросы необходимости и возможности перехода к прогрессивному налогообложению физических лиц в нашей стране нашли отражение в выступлениях нескольких участников дискуссии. Убежденным сторонником перехода к прогрессии в налогообложении доходов физических лиц является профессор Департамента налоговой политики и таможенно-тарифного регулирования Финансового университета, д-р экон. наук В. Г. Пансков. Необходимость перехода к прогрессивному налогу он связывает с реализацией концепции справедливого

налогообложения. В настоящее время в Российской Федерации, по его мнению, присутствует скрытая регрессия в налогообложении доходов физических лиц, если взять за основу не законодательную, а эффективную ставку НДФЛ. Однако при переходе к прогрессивному налогообложению необходимо соблюдать большую осторожность, чтобы не только не навредить среднему классу, но и не нарушить справедливость налогообложения уже иными способами. По мнению В. Г. Панскова, по прогрессивной шкале должна облагаться не заработная плата, а доход, превышающий «максимальную заработную плату». Причем повышенные ставки налогообложения должны применяться к тому доходу, который выше самой высокой заработной платы в стране (за основу можно взять, например, размер оплаты труда в газовой отрасли). Прогрессия в налогообложении должна также касаться таких доходов, как капитал, процентный доход, доход от реализации имущества. Однако переход к прогрессивному налогообложению доходов физических лиц даст ожидаемые эффекты только при условии введения контроля за расходами физических лиц.

Аргумент сторонников сохранения пропорциональной системы НДФЛ, выступающих за то,

форум

Рис. 3. Динамика количества выездных налоговых проверок (ВНП) за период 2012-2017 гг.

что она способствует сокращению выплат «черных» и «серых» зарплат, по мнению В. Г. Панскова, опровергается практикой налогообложения. В России переход от прогрессивного подоходного налога к пропорциональному НДФЛ не привел к сокращению теневого рынка заработной платы, что объясняется заинтересованностью работодателей в снижении нагрузки по страховым взносам, а не по налогу на доходы физических лиц. Приводимые статистические данные о росте поступлений НДФЛ в первый год его введения объяснялись другими причинами: был значительно расширен перечень облагаемых НДФЛ доходов, например доходов военнослужащих (до 2001 г. они были необлагаемыми).

На протяжении многих лет в поддержку целесообразности замены прогрессивного подоходного налога пропорциональным НДФЛ высказывался президент Палаты налоговых консультантов Российской Федерации, д-р экон. наук Д. Г. Черник. В своем выступлении он отметил, что с позиции теории налогов прогрессивное налогообложение доходов физических лиц является, действительно, более справедливым. Однако, решая вопрос о восстановлении в нашей стране прогрессивного подоходного

налога, надо принимать во внимание не только необходимые условия (достижение справедливости), но и достаточные условия. Что касается достаточных условий, то их в настоящее время в России нет. Переход к прогрессивному подоходному налогообложению возможен только при условии введения контроля за расходами физических лиц, к чему российское общество сейчас не готово. Кроме того, прогрессивный подоходный налог должен вводиться в сочетании с восстановлением такого рыночного налога, как налог на наследство и дарение. Без этих сопутствующих условий установление прогрессивной шкалы — неэффективно и нецелесообразно.

Дискуссию о прогрессивном налогообложении доходов физических лиц продолжили главный научный сотрудник института экономики РАН, д-р экон. наук Л. Н. Лыкова и главный научный сотрудник, руководитель секции экономической безопасности Института экономики РАН, д-р экон. наук И. В. Караваева. Л. Н. Лыкова в качестве основных аргументов в пользу возврата к прогрессии назвала справедливость и эффективность, т.е. функцию благосостояния. Она отметила, что пропорциональное налогообложение доходов физических лиц ведет

ФОРУМ

139

Таблица

Распределение бремени подоходного налогообложения населения в России, Великобритании и США

Группа населения Доля в общей сумме налога, %

России Великобритания США

1% населения с самыми низкими доходами 0,1 0,0 0,0

10% населения с низкими доходами 1,7 0,6 0,1

50% населения с низкими доходами 21,4 11,2 8,2

50% населения с высокими доходами 78,6 88,8 91,8

10% населения с наиболее высокими доходами 30,0 54,9 49,9

1% населения с наиболее высокими доходами 5,1 26,5 34,0

к увеличению суммарных потерь благосостояния как для низкодоходных категорий, так и для высокодоходных лиц. Поэтому бюджет несет потери, так как недополучает доходы от богатых и в то же время увеличивает расходы на поддержку бедных. Проблема Российской Федерации состоит не столько в низком уровне обложения богатых, сколько в высоком уровне обложения бедных. В таблице показано распределение налогового бремени по группам физических лиц в зависимости от уровня дохода в России, США и Великобритании.

В условиях необходимости практической разработки шкалы прогрессивного налога Л. Н. Лыкова остановилась на основных и наиболее дискуссионных методологических вопросах, возникающих в результате такой разработки.

Первый вопрос состоит в выборе методологии и информационной базы для оценки распределения налогоплательщиков по объему полученных (потенциально) облагаемых доходов в условиях существующей многовариантности (данные Росстата — 3 отчетных материала, данные ФНС России — 3 формы отчетности).

Второй аспект касается последовательного построения кривой распределения с учетом основных положений статистического моде-

лирования (проверка доходов на соответствие нормальному распределению, обоснованная оценка и выбор показателей модели — численность налогоплательщиков, средний доход на душу занятого населения, среднеквадратиче-ское отклонение; будущая многовариантная оценка прогнозов) (рис. 4).

Таким образом, основная цель введения прогрессивного подоходного налога должна состоять в перераспределении налогового бремени в пользу высокодоходных категорий населения (иными словами, необходимо достижение доли десятого дециля 50% общей суммы доходов).

И наконец, третий вопрос связан с обоснованным выбором варианта модели налогообложения с прогрессивной шкалой и оценкой результата ее внедрения. По мнению Л. Н. Лыковой, необходимо исходить из следующих положений: доходы налогоплательщика в пределах прожиточного минимума семьи не должны подпадать под подоходное обложение; целесообразно осуществлять поэтапный переход к итоговому варианту прогрессии с установлением целевых индикаторов; суммы поступлений НДФЛ в консолидированный бюджет Российской Федерации должны увеличиваться по сравнению с базовыми показателями на 10% (в переходный период — не сокращаться).

140

ФОРУМ

40,00% 35,00% 30,00% 25,00% 20,00% 15,00% 10,00% 5,00% 0,00%

37,28%

1,77% 3'292Г° 3,45% 4'36%

1,19% -'43/°

5610, 6,68% 8,10% 8,51%

4,53% 5,61% 6 54% _

5,29%

¿Г

.¿г 4 ^ с8

9,57%

Доля в валовых доходах  Доля в общей сумме налога Рис. 4. Оценка текущей ситуации распределения доходов и налога

Подоходный налог с граждан:

Германия от 14 ДО

с граж,

42%

Подоходный налог с граждан: Франция

Распределение налогоплательщиков по классам в зависимости от их социального статуса

•Холостые рабочие бет детей

Те н 1 женатых, овдовевших ндн разведенных. V к-рых отсутствуют условия для включении и более благоприятные надо« оные классы

Холостые, ратведенные и овдовевшие. имеющие нн содержании не менее 1 ребенка

III КЛЗСС Женатые рабочие,имеющие [|ерабогающсгосупруга

Семьи с работающими сунрегамн. доходы которых оолаганлсярл сдельно

Женатые рабочие.оба работающие,доходы которых облагаю кнотчесши

Рабочие, имеющие та работки в иеск.месгах

1 часть

Супружеская пара

2 части

Одинокий или разведенный гравданин с детьми:! ,5 части

0,5 части 1 часть 2 части

Ш' «КГ

Подоходный налог с граждан: Германия_

Определение подоходного налога с годовой заработной платы в 60 000 €

в зависимости от налогового класса и числа детей налогоплательщика

СТАВКИ ПОДОХОДНОГО НАЛОГА ВО ФРАНЦИИ

I I

Налоговый класс Количество детей

0 1 2 3 4 5 6

I 15453 - - - - - -

и - 12450 11469 10517 9595 8704 7847

ш 9636 8960 8306 7674 7066 6480 5916

IV 15453 14399 13368 12363 11358 10436 9516

V 25820 14923 14399 13881 13368 12863 12363

VI 26462 - - - - - -

Период 20012004 гг. 2010 г. 2012 г. 2014 г. 2016г. 2017г.

0% 0% 0% 0% 0% 0%

5,5% 5,5% 5,5% 5,5% 5,5% 5,5%

15% 14% 14% 14% 14% 14%

35% 30% 30% 30% 30% 30%

47% 40% 45% (75%) 45% (75%) 49% 49%

Рис. 5. Зарубежный опыт налогообложения доходов физических лиц

Фискальный фактор

Предпринимательский фактор

Социальный фактор

Фактор поддержки Института семьи

Рис. 6. Приоритетные факторы налогообложения доходов населения в условиях социально ориентированной экономики

К основным рискам перехода к прогрессивному налогообложению физических лиц Л. Н. Лыкова отнесла рост вероятности использования различных моделей налогового арбитража для снижения итоговой суммы налога; повышение вероятности использования различных моделей налогового планирования для снижения итоговой суммы налога. Кроме того, уменьшение уровня налогообложения низкодоходных категорий населения фактически лишит целый ряд субъектов Российской Федерации существенной части собственных доходов. При введении прогрессивного подоходного налога (если не будет пересмотрен порядок зачисления налога в доход бюджетов субъектов Российской Федерации) в выигрыше окажутся субъекты Российской Федерации с наиболее состоятельным населением.

В заключение Л. Н. Лыкова отметила, что возврат к прогрессивной модели налогообложения доходов физических лиц при подборе адекватного варианта шкалы налоговых ставок в сочетании с обоснованными размерами налоговых вычетов вполне реален. Для разработки эффективной прогрессивной шкалы налоговых ставок необходимо ее тестирование на реальных, а не на сгенерированных данных. Кроме того, необходима разработка «функции уклонения от уплаты налога» на реальных данных для Российской Федерации.

Большой интерес участников дискуссии вызвало выступление И. В. Караваевой. «Ум -ное» налогообложение доходов физических лиц, по ее мнению, может стать основой для того, чтобы налогоплательщик платил подоходный налог с удовольствием. Это возможно, если налогоплательщик будет знать, что его социальный статус позволил ему существенно сократить сумму уплаченного подоходного налога. На основе опыта зарубежных стран (Германии и Франции) были показаны преимущества подоходного налогообложения с учетом социального статуса налогоплательщика (рис. 5).

В выступлении было обращено внимание на приоритетные факторы налогообложения доходов физических лиц в условиях социально-ориентированной экономики (рис. 6).

И. В. Караваева, так же как и В. Г. Пансков, отметила регрессивный характер существу-щего в России НДФЛ. Однако ее вывод опирался не на эффективные налоговые ставки, а на объемы доходов граждан, остающихся в их распоряжении после уплаты НДФЛ, а также достаточности этих доходов для удовлетворения биологических, экономических и социальных потребностей (рис. 7).

Повышение справедливости налогообложения возможно не только на основе перехода к прогрессивному подоходному налогу, но

142

ФоРуМ

Рис. 7. Приоритетные факторы налогообложения доходов населения в условиях социально ориентированной экономики

Годовой облагаемый доход с учетом вычета необлагаемого налогом минимумана самого налогоплательщика, его супругу и детей

Налоговая ставка, %

До 1 500 ООО 13

1 500 000-2 500 000 20

2 500 000- 3 500 000 25

3 500 000-4 500 000 30

4 500 000-5 000 000 35

Свыше 5 000 000 13

Рис. 8. Шкала ступенчатого начисления подоходного налога

и через реформу самого НДФЛ посредством за рубежом успешно применяются следующие

преобразования системы налоговых вычетов. вычеты:

Анализ российского опыта предоставления на- • вычет минимальной продуктовой корзи-

логовых вычетов показывает наличие резервов ны из расчета числа членов семьи;

повышения справедливости налогообложения • вычет минимальной потребительской

в рамках пропорционального НДФЛ. Например, корзины из расчета числа членов семьи;

• обучение детей и их содержание в дошкольных учреждениях и др.

По мнению И. В. Караваевой, в независимости от выбранного направления развития налогообложения доходов распределение налоговой нагрузки должно строиться на следующих принципах:

1) обложению подлежит доход семьи, а не отдельного физического лица, что способствует государственной финансовой поддержке семьи, стимулированию ее роста;

2) не должен облагаться прожиточный минимум.

Однако И. В. Караваева считает, в отличие от позиции В. Г. Панскова, что в случае применения прогрессивного подоходного налога под прогрессию должны подпадать все доходы налогоплательщика независимо от их источника. Не должно быть различий в налогообложении доходов от трудовой деятельности, пассивных доходов, а также иных категорий доходов (роялти, доходы от сдачи имущества в аренду или наем, доходы в виде наследства и т.д.). Исключением должно стать лишь налогообложение дивидендов от частных инвестиций в реальный сектор экономики. Налог на них должен быть минимальным и не превышать 5%.

В случае восстановления прогрессивного подоходного налога в Российской Федерации взиматься он должен по принципу ступенчатого начисления. И. В. Караваева предложила следующую шкалу налоговых ставок (рис. 8).

По мнению И. В. Караваевой, достаточно крутая прогрессивная шкала налогообложения «свободных от социальных обязательств» доходов налогоплательщика, т.е. доходов семьи, превышающих ее объективные социальные потребности, будет стимулировать работающих граждан к увеличению социальных расходов и инвестированию оставшихся в их распоряжении «свободных денег». Произойдет это по причинам применения минимальной 5%-ной ставки налога на дивиденды от частных инвестиций в реальный сектор, а также стремления налогоплательщика реструктуризировать выплаты по НДФЛ при наличии прогрессивной ступенчатой шкалы налогообложения.

В дискуссии по вопросам настройки российской налоговой системы также приняли участие заместитель директора Института экономики промышленности НАН Украины (Донецк, Украина), д-р экон наук В. П. Вишневский, заведующий кафедрой финансового и налогового менеджмента Высшей школы экономики и менеджмента Уральского федерального университета имени первого Президента России Б. Н. Ельцина, профессор, д-р экон. наук И. А. Майбуров, доцент Департамента налоговой политики и таможенно-тарифного регулирования Финансового университета, канд. экон. наук А. А. Артемьев, старший научный сотрудник лаборатории развития налоговой системы ИПЭИ РАНХиГС Е. Е. Минина.

Налоговая система России ближайшего будущего должна обеспечивать равные конкурентные условия и комфортную среду ведения предпринимательской деятельности. Непременными условиями решения данной проблемы является дальнейшее развитие налогового администрирования на основе применения современных автоматизированных систем и дальнейшего совершенствования риск-ориентированного подхода в организации налогового контроля.

Обзор подготовили: Гончаренко Любовь Ивановна,

д-р экон. наук, профессор, руководитель Департамента налоговой политики и таможенно-тарифного регулирования Финансового университета lgoncharenko@fa.ru

Мельникова Надежда Петровна,

канд. экон. наук, доцент, профессор Департамента налоговой политики и таможенно-тарифного регулирования Финансового университета nmelnikova@fa.ru

Тихонова Анна Витальевна,

канд. экон. наук, старший преподаватель Департамента налоговой политики и таможенно-тарифного регулирования Финансового университета AVTihonova@fa.ru