Особенности и проблемы перехода микрофинансовых организаций на единый план счетов и отраслевые стандарты бухгалтерского учета

УДК 336.73;657.2

особенности и проблемы перехода микрофинансовых организаций на единый план счетов и отраслевые стандарты бухгалтерского учета

Брызгалов Денис Викторович, канд. экон. наук, ведущий научный сотрудник, Департамент страхования

и экономики социальной сферы, Финансовый университет, Москва, Россия

dbryz@inbox.ru

В статье рассматриваются особенности ведения бухучета в соответствии с единым планом счетов и отраслевыми стандартами в микрофинансовых организациях. Предмет исследования - инновации бухучета в микрофинансовых организациях. Цель исследования - сравнительный анализ подходов к ведению бухучета микрофинансовых организаций по формам микрофинансовых и микрокредитных организаций. Разработан и предложен к использованию перечень необходимых микрофинансовым организациям внутренних документов, включающих положения, регламенты и методические инструкции. Сделан вывод о том, что основные отличия в бухучете микрокредитных организаций по сравнению с микрофинансовыми организациями обусловлены возможностью применения упрощенных подходов к бухучету по единым планам счетов и отраслевыми стандартами бухучета.

Ключевые слова: микрофинансовые организации; микрокредитные компании; единый план счетов; отраслевые стандарты; бухгалтерский учет; учетная политика.

problems of MiCRoFiNANCE oRGANiZATioNS iN SWISHING To The uNiFiED Chart of ACCouNTS

and industry standards of accounting

Bryzgalov Denis V., PhD (Economics), leading researcher of the Social Insurance and Economy Department,

Financial University, Moscow, Russia

dbryz@inbox.ru

The paper is concerned with the specifics of accounting in terms of its compliance with the Unified Chart of Accounts and industry standards for microfinance organizations. The subject of the study is accounting innovations in microfinance organizations. The purpose of the study was to perform a comparative analysis of approaches to the accounting in microfinance organizations using the forms of microfinance and microcredit organizations. A list of internal documents necessary for microfinance organizations including regulations, by-laws and methodological instructions was developed and proposed for use. It is concluded that the main difference in the accounting practices of microcredit organizations as compared with microfinance organizations is their ability to apply simplified approaches to accounting according to the Unified Chart of Accounts and industry accounting standards.

Keywords: microfinance organizations; microcredit companies; Unified Chart of Accounts; industry standards; accounting; accounting policy.

особенности деятельности микрофинансовых организаций

Деятельность микрофинансовых организаций (далее — МФО) определяется Федеральным за-

коном от 02.07.2010 № 151-ФЗ «О микрофинансовой деятельности и микрофинансовых организациях» (далее — Закон № 151-ФЗ). К МФО относятся юридические лица, осуществляющие

микрофинансовую деятельность, т.е. предоставляющие микрозаймы [1, с. 854], и внесенные в государственный реестр, который ведет Банк России [2, с. 220]. По состоянию на 27 января 2017 г., в государственный реестр МФО включено более 2560 организаций.

МФО осуществляют свою деятельность в виде микрофинансовых и микрокредитных компаний (далее — МКК) [3, с. 87]. В государственном реестре зарегистрировано 10 микрофинансовых компаний, остальные организации, зарегистрированные в реестре, являются микрокредитными компаниями.

Для ведения микрофинансовой деятельности микрофинансовые компании имеют право привлекать денежные средства физических и юридических лиц [4, с. 7, 41]. Что же касается микрокредитных компаний, то они могут привлекать только денежные средства юридических лиц и физических лиц — учредителей компании. Между двумя типами микрокредитных компаний существуют также различия в размере максимального микрозайма для физических лиц, возможностях по выпуску облигаций, идентификации клиента — физического лица через кредитную организацию [5, с. 708].

Сравнительный анализ деятельности микрофинансовых и микрокредитных компаний приводится в таблице.

В 2016-2017 гг. Банк России значительно усилил надзор за МФО в части соблюдения условий договора микрозайма, требований к платежеспособности и финансовой устойчивости, а также к управлению рисками [6, с. 20].

С 1 января 2018 г. МФО должны перейти на единый план счетов и отраслевые стандарты бухучета (далее соответственно — ЕПС и ОСБУ). Особенности перехода и ведения бухучета по ЕПС и ОСБУ определяются формой осуществления деятельности МФО [7, с. 37].

Переход МФО на ЕПС и ОСБУ начался еще в тот период, когда в Федеральном законе № 151-ФЗ отсутствовало разделение МФО на микрофинансовые и микрокредитные компании.

На момент подготовки статьи позиция Банка России предполагает более упрощенный подход к ведению бухучета в микрокредитных организациях, для чего регулятор разработал специальный проект положения «Отраслевой стандарт

бухгалтерского учета для отдельных некредитных финансовых организаций».

Мероприятия по переходу микрофинансовых организаций на ЕПС и ОСБУ

В соответствии с индивидуальными планами перехода на ЕПС и ЕСБУ, который микрофинансовые организации должны были разработать, они должны осуществить три группы мероприятий: по методологии учета и отчетности, автоматизации учетных процессов и обучению сотрудников.

Мероприятия по методологии учета и отчетности предусматривают проведение МФО сравнительного анализа бухучета по российским стандартам бухучета (далее — РСБУ) и ОСБУ, разработку рабочего плана счетов, учетной политики, а также пакета внутренних документов, необходимых для перехода на ЕПС и ОСБУ.

В части автоматизации бухучета МФО должны разработать Стратегию внедрения (доработки) информационной системы для автоматизации перехода на ЕПС и ОСБУ. При этом информационная система МФО должна позволять не только вести бухучет и бухгалтерскую (финансовую) отчетность по новым требованиям, но и обеспечивать составление отчетности в порядке надзора и статистической отчетности по текущим требованиям. Процессу автоматизации бухучета Банк России уделил повышенное внимание, запросив в шаблоне плана перехода верхнеуров-невый план внедрения с основными этапами (технические задания, разработку, тестирование, миграцию), а также отдельные отчеты по этапам: формирование перечня необходимых доработок, доработку программного обеспечения, доработку интеграционных механизмов, внедрение доработок, обучение конечных пользователей работе с новой функциональностью программного обеспечения.

Банк России в шаблоне плана перехода рекомендовал пройти обучение по ЕПС и ОБСУ бухгалтерам, финансовым менеджерам, техническим специалистам. При этом обучение организуется как Банком России, так и государственными и негосударственными образовательными организациями, а в качестве подтверждения обучения принимаются как удостоверения о повы-

Таблица

деятельность микрофинансовых и микрокредитных компаний

критерий Микрофинансовые компании Микрокредитные компании

Выдача микрозаймов Да, с ограничениями Да, с ограничениями

Ограничения по микрозаймам для физических лиц Не более 1 млн руб. (по совокупной сумме долга) на одного заемщика Не более 0,5 млн руб. (по совокупной сумме долга) на одного заемщика

Ограничения по микрозаймам для юридических лиц или индивидуальных предпринимателей (ИП) Не более 3 млн руб. (по совокупной сумме долга) на одного заемщика Не более 3 млн руб. (по совокупной сумме долга) на одного заемщика

Привлечение денежных средств физических лиц или ИП Не более 1,5 млн руб. по договору займа. Без ограничений через покупку облигаций МФК. Без ограничений от учредителей МФК Только от учредителей МКК без ограничений

Поручение идентификации или упрощенной идентификации клиента -физического лица кредитной организации Да Нет

Примечание: МФК - микрофинансовые компании; МКК - микрокредитные компании.

Источник: составлено автором.

шении квалификации, так и справки (сертификаты) о прохождении обучения.

сравнительный анализ бухучета по Рсбу и осбу

В ходе сравнительного анализа методологии ведения бухучета по РСБУ и ОСБУ можно выделить положения бухучета в МФО, которые в отраслевых стандартах значительно отличаются от действующих требований бухучета. Это так называемые инновации бухучета по ЕПС и ОСБУ, которые классифицируются на инновации по форме и инновации по содержанию.

Инновации по форме, определяющиеся новыми подходами к ведению бухучета, сходны у всех некредитных финансовых организациях и отражают структурные изменения единого плана счетов по сравнению с действующим планом счетов.

К важнейшим инновациям по форме могут быть отнесены:

• двадцатизначное обозначение номера счета;

• детерминацию знаками счета дополнительной информации (о счете первого порядка, счете второго порядка, валюте, ис-

пользовании доверительного управления, виде деятельности и прочая информация);

• расширение разделов счетов за счет выделения новых разделов балансовых счетов и двух глав забалансовых счетов;

• присвоение счетам статуса только активных или пассивных (активно-пассивные счета отсутствуют);

• введение специфических счетов, отражающих финансовую деятельность (расчетные счета, счета депозитов, специальные счета, счета займов, счета для отражения долговых финансовых инструментов по амортизированной стоимости, счета переоценки ценных бумаг по их видам и категориям, счета резервов под обесценение, счета доходов и расходов по видам операций).

МФО должны с 2018 г. использовать для ведения бухучета двадцатизначные счета с закрытыми и открытыми разрядами. Предназначение закрытых разрядов определено в положении Банка России № 486-П «О Плане счетов бухгалтерского учета в некредитных финансовых организациях и порядке его применения». Для МФО можно

указать следующие закрытые разряды (кроме счетов учета доходов и расходов):

1 разряд — номер раздела ЕПС;

2, 3 разряды — номер счета первого порядка;

4, 5 разряды — номер счета второго порядка;

6-8 разряды — признак рубля, код иностранной валюты (810 — рубль и т.д.);

9 разряд — признак доверительного управления (0 — в случае отсутствия доверительного управления);

10 разряд — вид деятельности негосударственного пенсионного фонда (0 — у МФО).

По счетам учета доходов и расходов МФО, помимо вышеперечисленных, к закрытым разрядам двадцатизначного номера счета относятся 11-15 разряды, по которым указывается символ отчета о финансовых результатах.

Назначение свободных счетов не определено Банком России и может использоваться для построения аналитического учета по счетам второго порядка. К открытым (свободным) относятся 11-20 разряды по обычным счетам и 16-20 разряды — по счетам учета доходов и расходов.

На открытых разрядах МФО осуществляет аналитику (аналитический учет). Критерии учета на открытых разрядах (по счетам второго порядка — согласно терминологии Банка России) могут либо указываться в положении о едином плане счетов или в отраслевых стандартах, либо определяться МФО самостоятельно. Поэтому аналитика по счетам второго порядка классифицируется:

• на обязательную аналитику — в соответствие с указаниями единого плана счетов и отраслевых стандартов;

• на добровольную аналитику — по усмотрению МФО для нужд бухгалтерского, управленческого и другого учета;

• на аналитику в виде одного лицевого счета с открытием дополнительных аналитик субконто.

Особенности использования разрядов лицевого счета в МФО должны быть зафиксированы в рабочем плане счетов.

Инновации по содержанию отражают смысловые изменения в бухучете МФО и классифицируются по активам или пассивам (инновации учета доходов и расходов, учета денежных средств, депозитов и прочие), а также по финансово-хозяйственным операциям.

Перечень и специфические черты внутренних документов МФО для ведения бухучета по ЕПС и ОСБУ

В соответствии с шаблоном Банка России плана перехода на ЕПС и ОСБУ МФО должны разработать необходимые внутренние документы по ЕПС и ОСБУ, помимо учетной политики и рабочего плана счетов. Банк России как регулятор рынка микрофинансирования не определил перечень внутренних документов, необходимый МФО. Среди МФО преобладают две позиции: достаточно приказа о переходе или необходимо разработать максимально широкий набор внутренних документов. При этом МФО должны отчитаться перед Банком России о разработке внутренних документов, предоставив их перечень с указанием реквизитов внутренних распорядительных документов, которыми они были утверждены, а также информацию об ознакомлении с этими документами сотрудников МФО (подписные листы).

Департамент страхования и экономики предприятий социальной сферы Финансового университета разработал классификацию и описание внутренних документов, которые могут быть при необходимости разработаны МФО, и рекомендовал включить в них положения, регламенты и методические инструкции (внутренние стандарты) [8, с. 22].

К данным положениям относятся специальные документы, регламентирующие отдельные процессы в МФО. В них, как правило, раскрываются вопросы, которые в сжатой форме отражены в нормативных документах, и могут использоваться в качестве приложений к учетной политике. Положения ориентированы на внутреннюю аудиторию (профильные специалисты) и внешнюю аудиторию (надзор по вопросам, раскрываемым в приложениях). Положения утверждаются советом директоров или генеральным директором МФО. В качестве приоритетных к разработке относятся следующие внутренние документы: Положение о проведении инвентаризации (необходимо как приложение к учетной политике), Положение о внутреннем контроле (необходимо как приложение к учетной политике), Положение (Политика) управления рисками в МФО (требуется для формализации процесса управления рисками и заполнения приложений к отчетности).

Регламенты определяют порядок взаимодействия подразделений бухучета с другими подразделениями МФО в процессе учета финансово-хозяйственных операций и при подготовке промежуточной и годовой отчетности. Регламенты ориентируются на внутреннюю аудиторию: подразделение бухучета и подразделение, с которым описывается взаимодействие в регламенте, и утверждаются приказом генерального директора. Рекомендуемыми к разработке считаем:

• Регламент взаимодействия подразделений по бухучету и управлению рисками по подготовке промежуточной и годовой отчетности.

• Регламент оценки справедливой стоимости для активов и обязательств.

• Регламент проверки активов на признаки обесценения и формирование резервов под обесценение.

• Регламент взаимодействия подразделения бухучета и ИТ-службы.

Методические инструкции определяют порядок учета активов, обязательств, операций внутри подразделения бухучета. Документы содержат пошаговые инструкции по учету активов или пассивов, отражению финансово-хозяйственных операций. В инструкциях, как правило, делается акцент на особенности ведения лицевых счетов, осуществление бухгалтерских проводок. Документы ориентированы на внутреннюю аудиторию (подразделение бухучета).

Рекомендуемыми к разработке считаем следующие методические инструкции:

• Методическая инструкция по ведению лицевого счета по ЕПС и отраслевым стандартам бухучета.

• Методические инструкции по учету операций микрозаймов.

• Методические инструкции по учету операций с ценными бумагами.

• Методические инструкции по учету операций с основными средствами, нематериальными активами, инвестиционным имуществом.

• Методические инструкции по учету расчетов с работниками МФО.

• Методическая инструкция по учету операций с налогами.

• Методическая инструкция по учету доходов и расходов.

• Методическая инструкция по учету капитала.

Конкретный перечень внутренних документов должен определяться МФО и соизмеряться с масштабами бизнеса организации. Отличия в перечне внутренних документов для микрокредитных компаний незначительны по сравнению с микрофинансовыми компаниями и могут быть вызваны отсутствием операций по привлечению денежных средств физических лиц и особенностями бухучета в связи с созданием специального стандарта бухучета.

особенности бухучета в микрокредитных компаниях

Банк России разработал проект положения «Отраслевой стандарт бухгалтерского учета для отдельных некредитных финансовых организаций», в том числе для микрокредитных компаний. Данное положение представляет собой обобщенный стандарт бухучета, в котором рассматриваются вопросы учетной политики в целом и по отдельным активам и обязательствам, которые в МФО представлены отдельными отраслевыми стандартами.

В проекте положения говорится, что микрокредитные компании по конкретному объекту бухучета могут выбирать способ ведения бухучета из способов, допускаемых федеральными стандартами. К федеральным стандартам бухучета, на момент подготовки статьи, относятся положения бухучета (ПБУ), применяемые в РСБУ. В то же время если в положении «Отраслевой стандарт бухгалтерского учета для отдельных некредитных финансовых организаций» оговариваются способы ведения бухучета по конкретным объектам, то должны применяться указанные способы. Но тут же делается оговорка, что «нет необходимости исполнять требование настоящего Положения, если его влияние на бухгалтерскую (финансовую) отчетность не будет существенным». Таким образом, для микрокредитных организаций Банк России сделал попытку упростить бухучет, сблизив РСБУ и ОСБУ.

В учетной политике микрокредитной организации должны быть представлены следующие разделы:

• рабочий план счетов бухучета, основанный на положении Банка России № 486-П

«О Плане счетов бухгалтерского учета в некредитных финансовых организациях и порядке его применения»;

• формы первичных учетных документов, регистров бухучета;

• правила документооборота и технология обработки учетной информации;

• способы оценки активов и обязательств;

• порядок проведения инвентаризации активов и обязательств;

• порядок организации и осуществления внутреннего контроля совершаемых фактов хозяйственной жизни;

• другие решения для организации бухучета.

Иными словами, микрокредитные компании

также применяют двадцатизначный план счетов, а при подготовке учетной политики должны приводить сходную, но сокращенную по сравнению с учетной политикой микрофинансовых компаний информацию.

Денежные средства, выданные микрокредитными компаниями по договору микрозайма, учитываются после первоначального признания по амортизированной стоимости (по первоначальной стоимости с учетом начисленных, но не погашенных процентов, за вычетом выплат в погашение и обесценения) с применением эффективной ставки процента (далее — ЭПС). При этом микрокредитным компаниям разрешается не применять ЭПС к договорам микрозайма, срок действия которых менее одного года при их первоначальном признании и срок действия которых более одного года, если разница между амортизированной стоимостью, рассчитанной с использованием метода ЭПС, и амортизированной стоимостью, рассчитанной с использованием линейного метода признания процентного дохода, не является существенной на каждую будущую отчетную дату. Критерии существенности утверждаются в учетной политике микрокредитной компании. Банк России сохранил требование для микрокредитных компаний анали-

тического учета по каждому договору микрозайма (каждому заемщику).

Выводы

Разделение микрофинансовых организаций на микрофинансовые и микрокредитные компании позволило Банку России применить различные подходы к организации бухучета в соответствии с масштабами бизнеса субъектов микрофинансирования.

Для микрофинансовых и микрокредитных компаний созданы сходные условия перехода на ЕПС и ОСБУ, которые включают мероприятия по методологии учета и отчетности, автоматизации учетных процессов и обучению сотрудников.

Микрофинансовые и микрокредитные компании применяют двадцатизначные план счетов, составляют на его основе рабочий план счетов, разрабатывают обязательную и добровольную аналитику по счетам второго порядка.

Основное отличие в бухучете микрокредитных компаний по сравнению с микрофинансовыми компаниями связано с возможностью применения положения «Отраслевой стандарт бухгалтерского учета для отдельных некредитных финансовых организаций», которое предполагает упрощенные подходы к бухучету по ЕПС и ОСБУ в микрокредитных компаниях.

Основные упрощенные подходы к бухучету по ОСБУ для микрокредитных компаний проявляются:

• в возможности использования методов бухучета федеральных стандартов (ПБУ) и ОСБУ с приоритетом методов бухучета по ОСБУ над ПБУ;

• в возможности отхода от методов бухучета по ОСБУ в пользу ПБУ при незначительных отличиях;

• в сокращении содержания учетной политики;

• в упрощенных методах бухучета выдаваемых микрозаймов.

ЛИТЕРАТУРА

1. Езангина И. А., Шахбазян Е. М. Микрофинансовые организации в России: опыт прошлого, настоящее, будущие перспективы // Экономика и предпринимательство. 2015. № 4-1 (57-1). С. 854-859.

2. Турбина И. В., Хохрякова Е. В. Правовое регулирование деятельности микрофинансовых организаций: новеллы законодательства // Вопросы экономики и управления. 2016. № 3 (5). С. 86-89.

3. Шакер Н. С. Обеспечение устойчивости микрофинансовых организаций в целях ограничения рисков их деятельности // Банковские услуги. 2015. № 11. С. 29-32.

4. Базюк Н. Ю. Микрофинансовые организации в России: микрозаймы и инвестиции // Социально-экономические науки и гуманитарные исследования. 2016. № 13. С. 7-11.

5. Шилова Е. Н. К вопросу о развитии микрофинансовых организаций в России / / Экономика и предпринимательство. 2016. № 7 (72). С. 704-710.

6. Андрющенко Г. И., Савина М. В. Проблемы управления рисками микрофинансовых организаций // Прикладные экономические исследования. 2014. № 4. С. 18-31.

7. Белоногов В. Д. Инновационные процессы бухгалтерского учета и налогообложения в микрофинансовых организациях // Биржа интеллектуальной собственности. 2015. Т. 14. № 10. С. 37-39.

8. Брызгалов Д. В. Документы МФО для отчета перед Банком России: учетная политика МФО. Шаблоны документов: метод. рекомендации по их заполнению. М.: Регламент-Медиа, 2016. 145 с.

9. Розанова Л. И. Микрофинансовые организации на региональном рынке: ростовщики или инвесторы // Финансы и кредит. 2015. № 30 (654). С. 40-47.

10. Серова Е. Г., Понкратов И. Н., Ранга О. В. Реалии рынка микрофинансовых организаций в России: тенденции и перспективы // Вестник Белгородского университета кооперации, экономики и права.

2015. № 2 (54). С. 217-222.

REFERENCES

1. Ezangina I.A., Shahbazjan E. M. Microfinance organizations in Russia: the experience of the past, present, and future perspectives [Mikrofinansovye organizacii v Rossii: opyt proshlogo, nastojashhee, budushhie perspek-tivy]. Ekonomika i predprinimatel'stvo — Economics and entrepreneurship, 2015, No. 4-1 (57-1), pp. 854-859.

2. Turbina I. V., Hohrjakova E. V. Legal regulation of activities of microfinance organizations [Pravovoe regulirovanie dejatel'nosti mikrofinansovyh organizacij: novelly zakonodatel'stva]. Voprosyjekonomiki i upravlenija — Issues of economics and management, 2016, No. 3 (5), pp. 86-89.

3. Shaker N. S. The sustainability of microfinance organizations in order to limit the risks of their activities [Obespechenie ustojchivosti mikrofinansovyh organizacij v celjah ogranichenija riskov ih dejatel'nosti]. Bankovskie uslugi — Banking services, 2015, No. 11, pp. 29-32.

4. Bazjuk N. Ju. Microfinance organizations in Russia: microloans and investment [Mikrofinansovye organizacii v Rossii: mikrozajmy i investicii]. Social'no-jekonomicheskie nauki igumanitarnye issledovanija — Socio-economic science and humanities research, 2016, No.13, pp. 7-11.

5. Shilova E. N. The question of the development of microfinance organizations in Russia [K voprosu o razvitii mikrofinansovyh organizacij v Rossii]. Ekonomika i predprinimatel'stvo — Economy and entrepreneurship,

2016, No. 7 (72), pp. 704-710.

6. Andrjushhenko G. I., Savina M. V. Problems of risk management of microfinance organizations [Problemy upravlenija riskami mikrofinansovyh organizacij]. Prikladnye jekonomicheskie issledovanija — Journal of applied economic research, 2014, No. 4, pp. 18-31.

7. Belonogov V. D. Innovation processes of accounting and taxation in the microfinance organizations [Innovacionnye processy buhgalterskogo ucheta i nalogooblozhenija v mikrofinansovyh organizacijah]. Birzha intellektual'noj sobstvennosti—Exchange of intellectual property, 2015, vol. 14, №. 10, pp. 37-39.

8. Bryzgalov D. V. Documents MFIs to report to the Bank of Russia: the accounting policies of the MFI. The document templates. Methodical recommendations for their filling [Dokumenty MFO dlja otcheta pered Bankom Rossii: uchetnaja politika MFO. Shablony dokumentov. Metodicheskie rekomendacii po ih zapolneniju]. Moscow, Reglament Media, 2016, 145 p.

9. Rozanova L. I. Microfinance organizations in the regional market: lenders or investors [Mikrofinansovye organizacii na regional'nom rynke: rostovshhiki ili investory]. Finansy i kredit — Finance and credit, 2015, No. 30 (654), pp. 40-47.

10. Serova E. G., Pankratov I. N., Rank O.V. Market of microfinance organizations in Russia: trends and prospects [Realii rynka mikrofinansovyh organizacij v Rossii: tendencii i perspektivy]. Vestnik Belgorodskogo universiteta kooperacii, jekonomiki i prava — Vestnik Belgorod University of cooperation, economics and law, 2015, No. 2 (54), pp.217-222.