Оценка представления и раскрытия информации об экологических обязательствах в публичной отчетности компаний: применение метода динамического норматива

НАЛОГИ, УЧЕТ, УПРАВЛЕНИЕ РИСКАМИ

УДК: 657.3, 657.6 DOI: 10.24411/2071-6435-2018-10062

Н. В. Фрибус

Оценка представления и раскрытия информации об экологических обязательствах в публичной отчетности компаний: применение метода динамического норматива

В статье отражены результаты исследования, посвященного разработке новых подходов к анализу представления и раскрытия информации об экологических обязательствах в публичной отчетности угольных компаний. Предлагаемая автором методика анализа представления и раскрытия информации об экологических обязательствах разработана в интересах как внутренних, так и внешних пользователей, что предполагает реализацию процедур независимого аудита и процедур самооценки.

В качестве оцениваемого аспекта в методике выбрано допущение о непрерывности деятельности экономического субъекта. Автором обоснована необходимость анализа информации об экологических обязательствах с учетом признания их влияния на финансовое положение и финансовые результаты компании. Данное обстоятельство обусловило дополнение финансовых и прочих признаков, рекомендованных аудиторскими стандартами, событиями и условиями, которые могут вызвать значительные сомнения в правомерности использования допущения непрерывности деятельности. В статье обосновывается, что оценку представления и раскрытия информации об экологических обязательствах возможно получить при помощи метода динамического норматива, который существенно повышает качество доказательств при проведении аналитических процедур. Реализация методики осуществлена по трем вариантам оценки: по финансовым показателям, по нефинансовым показателям и по совокупности этих показателей.

Итоги применения методики анализа представления и раскрытия информации об экологических обязательствах позволили сделать выводы об информационном разрыве в удовлетворенности пользователей, которые могут существенно повлиять на понимание ими перспектив функционирования хозяйствующего субъекта. Результаты анализа дают возможность оценить не только изменения финансовых и нефинансовых показателей, характеризующих экологические обязательства компании, но и дать комплексную оценку траектории развития экологической составляющей деятельности, что формирует представление об экологической ответственности экономического субъекта.

Ключевые слова: экологические обязательства, финансовые и нефинансовые показатели, публичная отчетность компании, допущение о непрерывности деятельности организации, метод динамического норматива, аналитические процедуры

© Н. В. Фрибус, 2018

Объективность и эффективность принятия управленческих решений, которые формируютэкологическую ответственность эко номического еубъе кта,вомногом способствуют иеменению уровстч рлскь, л^весте^в^1евв^е^с^]Г пр]^влеке^е^ээеоом^^, коккуреньт с1тэас^^с^(^ти и в целом имввжа компаиит. КТ другой стертть то сегодняшний день достаточно сложно проанализировать и соотнести уровень ннеъввсного возде^эвко кв окружтющую сдедо и покьзнэеви ъсо;^^т^меэкт^вГ дчеуельное ти оедельоо озятой opгaнвзъоки. Иуфopмвгвьпоээт кoъФчeесоенноIв и качественных показателей об экологической составляющей деятельности предприятия, раскрываемых в отчетности, не в полной мере формирует основу для их аувьпут и контроля, что лт гпогэ°ервуее повышению эдютчт информьсдаонко й отевывости и пpoзpaчнвеэкpe зультатов деятельности компаний на окружающую среду в отчетности. Приведенные обстоятельства обосновывают необходимость разработки новых подходов к анализу представления и раскрытия информации о]э к очъсиогокуч об я зафсльствах с ин т сресах ее ссшс зоч атетоз

Псюиоагаемая сслином мстомимс представления п овсмкэIтия и нф(^^ч^е^л^г1 об экологических обязательствах апробирована к отчетности угольных компаний. Апробация позволила оценить представление и раскрытие информации об экоеоевческит оУкеaтельcттax, еку oбгенвъилo ^беш^оутгние двсбот ио стеленб иф иивюрмсуионновоткрыуости. Однако ета в^лки ббс^ов^аев нaтвсoквиям понимании полноты и качества представления и раскрытия информации об экологических обязательствах.

Поэеому целью яапной етттси твл5^^^^с^5тн eaлигaкли нв^Г^с^е^^^ торнoемкoгo и важсого ^еапи, которчш евю^ючссчэя о оценке инфлкмaтивнoоъи присвтав-ленных и раскрытых данных, характеризующих экологические обязательства 0урьпуввсии. Раораиотвснав методика иртведосв нт ь^1^с^^^я^о щ.

1. Оуредемевие ътеъсеыо иттъкеичъс иеOърувлии ъФ эчъмъгикесчио ъФнзвтеметтсво

2. Фъруиръсвеие систеуы уъчвзвтемео, оврвчтеризнющио эчъмъгикетчие ъфнзвтеметтсв

угъмевъо чъуувеии

3. Аевмиз уредстввмевия и рвтчрытин иеOърувлии ъФ эчъмъгикесчио ъФнзвтеметтсво

с ъткетеътти

~^У

4. Олевчв урепттвсмееис и рвтчрытин ивOърувлии ъФ эчъмъгикетчио ъФнзвтеметтсво

с ъткетвъсти

-^У _

5. ОФъФщееие резуметвтъв вевмизв урепттвсмееин и рвтчрытис ивOърувлии ъФ эчъмъгикетчио ъФнзвтеметтсво с ъткетвъсти

Рисунок 1. Методика анализа представления и раскрытия информации об экологических обязательствах в отчетности угольных компаний Российской Федерации Источник: составлено автором [10]

Реализация первых трех этапов предлагаемой методики позволила качественно оценить степень представления и раскрытия информации об экологических обязательствах в отчетности компаний угольной отрасли в разрезе финансовых и нефинансовых показателей. Для этого изначально были определены основные источники, из которых заинтересованные пользователи могут получить информацию об экологических обязательствах. К ним относятся: бухгалтерская (финансовая) отчетность, годовой отчет для акционеров и экологический отчет компании, который может быть представлен в виде отдельного раздела социального отчета или отчета об устойчивом развитии. Далее в результате анализа механизмов воздействия предприятий угольной отрасли на окружающую среду, нормативно-правового регулирования деятельности, оснований для возникновения экологических обязательств, а также практики раскрытия информации об экологической деятельности автором сформирована система финансовых и нефинансовых показателей, характеризующих экологические обязательства угольных компаний. По мнению автора, такой подход обеспечивает полноту и комплексность анализа, а также способствует настраиваемости системы показателей к специфике деятельности и к составу информации, представляемой различным группам пользователей.

На третьем этапе предложена в качестве интерпретации результатов анализа представления и раскрытия информации об экологических обязательствах в отчетности угольных компаний шкала оценки представления и раскрытия информации об экологических обязательствах в отчетности угольных компаний, а также значимость финансовых и нефинансовых показателей в итоговой оценке в различных источниках. В результате обобщения комплексных оценок по всем видам источников определена итоговая оценка представления и раскрытия информации об экологических обязательствах угольных компаний Кемеровской области (таблица 1).

Таблица 1

Итоговая оценка представления и раскрытия информации об экологических обязательствах угольных компаний Кемеровской области

Результаты оценки Комплексная оценка по бухгалтерской финансовой отчетности Комплексная оценка по годовому отчету Комплексная оценка по экологическому отчету

УК «Кузбассразрезуголь» информация не представлена информация не представлена информация не представлена

ПАО «КТК» информация представлена, но не раскрыта информация не представлена информация не представлена

ПАО «Распадская» информация представлена, но не раскрыта информация не представлена информация не представлена

АО «СУЭК» информация не представлена информация представлена, но не раскрыта информация представлена и раскрыта

Источник: составлено автором [10]

Результаты реализации третьего этапа методики позволили по итоговой оценке представления и раскрытия информации проранжировать компании по степени их информационной открытости в отношении сведений об экологических обязательствах.

Для реализации четвертого шага методики приняты следующие основные допущения.

Во-первых, при выборе процедур оценки представления и раскрытия информации об экологических обязательствах автор принимает за основу результаты обобщения практики аудита отчетности и основные положения аудиторских стандартов.

Во-вторых, результаты оценки представления и раскрытия информации об экологических обязательствах ориентированы как на внутренних, так и на внешних пользователей, что предполагает реализацию процедур независимого аудита и процедур самооценки.

В-третьих, в качестве оцениваемого с точки зрения представления и раскрытия информации выбран аспект, связанный с допущением о непрерывности деятельности экономического субъекта.

В отношении выбора оцениваемого аспекта необходимо отметить, что одним из основополагающих принципов подготовки отчетности является допущение о непрерывности деятельности хозяйствующего субъекта, которое отражает стремление руководства продолжать свою деятельность в обозримом будущем и отсутствие намерений и необходимости ликвидации или существенного сокращения деятельности. Следовательно, заявление руководства о применении или неприменении принципа непрерывности деятельности является основным инструментом ее пользователя при выявлении угрозы неисполнения обязательств компанией.

В соответствии со стандартами аудита непрерывность деятельности экономического субъекта оценивается в результате анализа финансовых, операционных и прочих признаков, которые в совокупности или в отдельности могут вызвать значительные сомнения в правомерности использования допущения о непрерывности деятельности [8].

В практике аудиторской работы применяются различные подходы к оценке непрерывности деятельности, включающие как традиционные методы экономического анализа, так и отдельные маркетинговые технологии. В любом случае, такие подходы применимы, когда речь идет о результатах аудита финансовой отчетности, раскрываемых в аудиторском заключении. Однако анализ данных финансовой отчетности, информации, раскрываемой в годовом отчете для акционеров или в экологическом отчете, позволяет автору утверждать, что в аудиторской оценке непрерывности деятельности компаний, оказывающих негативное воздействие на окружающую среду, должны присутствовать, а иногда и доминировать события и условия, которые могут вызвать сомнения в правомерности использования допущения о непрерывности деятельности, с позиции влияния информации об экологических обязательствах на непрерывность деятельности экономического

субъекта. Автор исходит из того, что цель аудита состоит в необходимости получения достаточных надлежащих доказательств, чтобы сделать вывод о том, имеется ли существенная неопределенность в отношении событий или условий, которые могут вызвать значительные сомнения в способности организации продолжать непрерывно свою деятельность [6]. Такая неопределенность особенно свойственна событиям после отчетной даты и условным активам и обязательствам, связанным с экологическим аспектом деятельности, которые способны оказать влияние на финансовое положение и финансовые результаты организации. Поэтому информация об экологических обязательствах должна приниматься во внимание аудитором при оценке непрерывности деятельности хозяйствующего субъекта.

Методы и процедуры аудита непрерывности деятельности базируются на информации, представленной в финансовой отчетности, что, по мнению автора, может существенно повлиять на понимание пользователями отчетности и потребителями — аудиторских заключений перспектив функционирования хозяйствующего субъекта.

Например, для компаний угольной отрасли обязательным является создание резерва на рекультивацию земель — оценочного обязательства, которое отражается в балансе, и, следовательно, участвует в оценке финансового положения и влияет на финансовые показатели. Но использование резерва тесно связано с информацией нефинансового характера, и пользователь отчетности, имея информацию о размере резерва, о площадях нарушенных и нерекультивированных земель, может оценить достаточность резерва на покрытие рекультивационных работ, что позволит обеспечить полную и достоверную оценку финансовых результатов с учетом условных фактов хозяйственной жизни и событий после отчетной даты. Следовательно, такая оценка влияет на динамику финансовых признаков, вызывающих значительные сомнения в правомерности использования допущения о непрерывности деятельности.

Приведем другой пример. Так, к числу прочих событий и условий, способных вызвать значительные сомнения в правомерности использования допущения о непрерывности деятельности, относится «наличие незавершенного судебного разбирательства по вопросам нормативно-правового регулирования», имеющим отношение к событиям после отчетной даты и условным обязательствам или активам. Такими событиями могут быть разбирательства с государственными органами по спорам в вопросах соблюдения законов и нормативных актов по охране окружающей среды или последствия экологического вреда, нанесенного другим лицам или природным ресурсам. Аудитору для адекватной оценки такого признака необходима информация о возникших экологических обязательствах (объеме выбросов в атмосферу, объеме образованных отходов, сумме платежей за негативное воздействие на окружающую среду, штрафах, затратах, понесенных на природоохранные мероприятия). Такая оценка также может оказать в будущем влияние на динамику финансовых признаков, способных вызвать у аудитора сомнения в правомерности использования допущения о непрерывности деятельности компании.

Таким образом, влияние экологических обязательств на понимание пользователями непрерывности деятельности обусловливает оценку непрерывности деятельности с учетом финансовых и нефинансовых показателей, а также требует применения особых методов проведения аналитических процедур по оценке непрерывности деятельности, связанных со сравнительными характеристиками фактических результатов деятельности с динамическим нормативом.

В последние десятилетия в аудиторской оценке траектории развития экономического субъекта эффективно используется методология непараметрической (ранговой) статистики. Так, И. И. Елисеева отмечает, что «от традиционных оценок баланса экономического субъекта по концепции действующего предприятия аудиторы переходят к регулярному научно обоснованному анализу конкретной цифровой характеристики траектории развития. Для этого аудитору целесообразно использовать непараметрические ранговые методы и динамические нормативы, то есть перейти к структурно-динамическим критериям развития хозяйственных систем» [6, с. 69]. Практическое внедрение такого статистического инструментария, как ранговая корреляция, дает возможность исчислить главный итоговый качественный показатель (коэффициент развития), который служит аудитору для скалярной оценки деятельности любого экономического субъекта [6].

По мнению автора, наиболее применимыми методами в целях оценки непрерывности деятельности выступают методы непараметрической ранговой статистики. Идея динамического норматива была предложена И. М. Сыроежиным, позднее получила развитие в трудах И. И. Елисеевой, Т. Л. Леухиной, А. А. Терехова и других ученых.

Итак, динамический норматив представляет собой ранжированный список показателей финансово-хозяйственной деятельности экономического субъекта, между которыми установлено и зафиксировано на перспективу нормативное соотношение темпов роста, а именно:

Т

R исх

< Т

R прм

< Т

R кон’

где R исх — исходные результаты, которые выражают ресурсы (материальные, финансовые, трудовые), не производимые в хозяйственной системе, а потребляемые из внешней среды; R прм — промежуточные результаты переработки и иного потребления указанных ресурсов; R кон — конечные результаты деятельности, представляющие потоки материальных и финансовых ресурсов, которые не потребляются, а именно производятся хозяйственной системой и поставляются во внешнюю среду [6].

Такое деление показателей формирует представление об их ценности: ценность конечных показателей выше ценности промежуточных, которые, в свою очередь, выше ценности исходных показателей.

Данная методика адаптирована автором к решению задачи оценки непрерывности деятельности на основе информации об экологических обязательствах компании угольной отрасли АО СУЭК, которая оказалась наиболее информа-

тивной с точки зрения представления и раскрытия информации об экологических обязательствах в отчетности (таблица 1). В качестве базы для эксперимента рассмотрена публичная отчетность компании, размещенная на официальном ее сайте [8]. Информационную основу для проводимой оценки составляют данные бухгалтерской (финансовой) отчетности, годового отчета для акционеров и социального отчета компании, который подготовлен по рекомендациям международно-признанного Руководства по отчетности в области устойчивого развития Глобальной инициативы по отчетности (GRI) за период 2010—2017 годов.

Реализация методики осуществлена по трем возможным вариантам оценки непрерывности деятельности.

1. По финансовым показателям. Из всех видов отчетности определены следующие показатели, характеризующие экологические обязательства компании, информация по которым представлена и раскрыта в годовом отчете и в экологическом отчете АО СУЭК. Автор обращает внимание, что финансовая отчетность компании оказалась неинформативной, ни один из рассматриваемых показателей не получил раскрытия. К ним относятся:

— текущие затраты на охрану окружающей среды (ТЗООС);

— платежи за негативное воздействие на окружающую среду (ПНВОС);

— инвестиции в основной капитал на охрану окружающей среды (ИОКООС).

2. По нефинансовым показателям. Из числа нефинансовых показателей, характеризующих экологические обязательства компании и представленных, преимущественно, в экологическом отчете, автором выбраны следующие:

— объем выбросов в атмосферу (ОВА);

— общий объем сточных вод (ООСВ);

— площадь нарушенных земель (ПлНЗ);

— площадь рекультивированных земель (ПлРЗ);

— объем образовавшихся неиспользованных отходов (ООНО);

— объем добычи угля (ОД).

3. По совокупности финансовых и нефинансовых показателей. Принимая в расчет раскрытую в отчетности СУЭК информацию по финансовым и нефинансовым показателям, характеризующим экологические обязательства, автором установлено, что положительный режим хозяйственной системы (АО СУЭК) в рассматриваемых им в трех зонах показателей должен быть связан, прежде всего, с ростом объемов добычи угля и снижением негативного воздействия на природные ресурсы, которое должно выражаться в росте инвестиций и текущих затрат на охрану окружающей среды и снижением экологических показателей негативного воздействия. На наш взгляд, в динамике совместного движения во времени указанных показателей должны выдерживаться определенные приоритеты, которые приведены далее.

В конечной зоне результатов деятельности, направленной на снижение негативного воздействия на окружающую среду, должно быть обеспечено соотношение R кон:

где ТТ — темпы темпов роста (двойные цепные индексы, при обработке информации заменяются рангами).

Такое нормативное соотношение результатов деятельности и развития данного экономического субъекта способствует не только росту объемов добычи угля, но и исполнению им экологических обязательств, возникших вследствие осуществления деятельности, которая оказывает негативное воздействие на окружающую среду.

Анализ содержательной сущности промежуточной зоны результатов деятельности позволил определить и формализовать основные направления наиболее эффективного использования экономическим субъектом ресурсов, которые находятся в его распоряжении, обеспечении снижения негативного воздействия на природные ресурсы.

Среди промежуточных результатов R прм для данного экономического субъекта определено следующее нормативное соотношение порядка темпов роста показателей:

(ТТ ,

> ТТ _

> ТТ

: ) = Rr

В зоне исходных результатов (R исх) информационные ограничения динамического норматива были сведены к трем показателям. Наименьшая приоритетность отдана показателям негативного воздействия — площади нарушенных земель, объему образованных неиспользованных отходов и объему выбросов в атмосферу. И это верно, поскольку при правильной работе такие показатели вообще не должны расти, иными словами, лучше, если темпы темпов их роста не только ниже единицы, но и постоянно снижаются:

(ТТ ПлНЗ > > ТТ ООНО > > ТТ ОВА) = RM

Таким образом, в нашем примере динамический норматив в общем виде синтезирован следующим образом (таблица 2).

Таблица 2

Динамический норматив для угольной компании АО СУЭК

Наименование показателей Символ показателя Эталонный ранг

Объем добычи ОД 1

Площадь рекультивированных земель ПлРЗ 2

Объем сбросов в сточные воды ОССВ 3

Инвестиции в основной капитал на охрану окружающей среды ИОКООС 4

Текущие затраты на охрану окружающей среды ТЗООС 5

Платежи за негативное воздействие на окружающую среду ПНВОС 6

Площадь нарушенных земель ПлНЗ 7

Объем образовавшихся неиспользованных отходов ООНО 8

Объем выбросов в атмосферу ОВА 9

Источник: составлено автором по данным [10].

Рассмотрим подробно пример оценки непрерывности деятельности АО СУЭК по финансовым показателям. Тогда эталонный ряд показателей примет вид:

ТТ

ИОКООС

> ТТ ,

> ТТ ПНВОС > 100% ,

Рассчитаем двойные темпы роста по выбранным показателям для исключения случайных факторов (таблица 3).

Таблица 3

Двойные темпы роста финансовых показателей АО СУЭК за 2012-2017 годы

Символы показателей Эта- лон- ный ранг 2010 2011 2012 2013 2014 2015 2016 2017

ИОКООС 1 Х Х 0,587 0,743 0,888 42,581 0,039 1,833

ТЗООС 2 Х Х 0,996 1,166 0,872 0,627 3,409 1,315

ПНВОС 3 Х Х 0,573 1,621 0,961 0,729 0,802 2,074

Источник: составлено автором по данным [4]

Далее проранжируем полученные фактические показатели по результатам расчетов двойных темпов роста (таблица 4). Первый ранг присваивается тому показателю, который в наибольшей степени соответствует выполнению хозяйственной системой ее функции, то есть первый ранг присваивается показателю с самым высоким темпом роста, и далее — по убыванию значений.

Таблица 4

Ранговая оценка движения финансовых показателей во времени АО СУЭК

за 2012-2017 годы

Символы показателей Эталонный ранг 2010 2011 2012 2013 2014 2015 2016 2017

ИОКООС 1 Х Х 2 3 2 1 3 2

ТЗООС 2 Х Х 1 2 3 3 1 3

ПНВОС 3 Х Х 3 1 1 2 2 1

Следующим этапом анализа является нахождение отклонений между фактическими и эталонными рангами (таблица 5).

Таблица 5

Вариация отклонений фактических рангов от эталонных

Символы показателей Эта- лонный ранг 2010 2011 2012 2013 2014 2015 2016 2017

ИОКООС 1 Х Х 1 2 1 0 2 1

тзоос 2 Х Х -1 0 1 1 -1 1

ПНВОС 3 Х Х 0 -2 -2 -1 -1 -2

Для устранена отрицательньк значений необходимо значенляяаююньний возвести в квадрат, и на основе полученных данных рассчитаем коэффициент ранговой корреляции по формуле:

К откл = 1----6*^d ,

п

где £d 2 — сумма ранговых отклонений; n — количество исследуемых показателей.

Результаты расчетов представлены в таблице 6.

Таблица 6

Квадраты ранговых отклонений и коэффициентранговойкорреляции по отклонениям АО СУЭК за 2012-2017 годы.

Символы показате- лей Эта- лонный ранг 2010 2011 2012 2013 2014 2015 2016 2017

ИОКООС 1 Х Х 1 4 1 0 4 1

ТЗООС 2 Х Х 1 0 1 1 1 1

ПНВОС 3 Х Х 0 4 4 1 1 4

Сумма Х Х 2 8 6 2 6 6

К откл Х Х 0,5 -1,0 -0,5 0,5 -0,5 -0,5

Для подтверждения выводов о непрерывности деятельности компании необходимо рассчитать коэффициент ранговой корреляции по инверсиям. Для этого посчитаем,сколькоперестановокможно сделать в каждомранжированном ряду (таблица7).

яяз

on

= aand >i

:01'л1\с1о(|) иоп1()[л1,'01'Г) on чхвхиьээвй пижон хнэиПиффеоя ии111()пмпооо() •(§ внигдвх) ииэйэяни и иинэнопяхо яохнэиПиффеояхнннэьАноп эяонэо вн Kai.OKi'Oii'ocliio иi'icIoxon ‘иихияевИхнэиПиффеоя чхвхиьээвИ онишхдоэн

‘ИХЭОНЧКЭХКЭП ИХЭОНЯНЙЭЙНЭН И И1101Г1ЛIЮГГ О 141 ГОЯ 14 Я ЧХВНЭЬЗ ндохь ОХ ОХ КГф

хквьАнэ х подо я кэхэвЕжйэяхПон ииПвеинвхИо ихэончнэхкэП вяиивниП квнчнэхиж -окон и1ги квнчнэхвПиИхо нохе ис1п он ‘иинэьвне oxiiiuid i.oioimi i\кнгкЛояiiи on и ivKiiiioiioi'M.i.o он umiKi'oddOM иояо пп:П яохнэиПиффеоя яохэьэвИ энннв'д'

иэнэхвевяоп ояхээыптоя — u 'imiuiiiid Хожснх нинэшонхооэ (—) хннИэяэн ОЯХЭЭЬШГОЯ — £) ‘HWBJHBd АНжэн иинэшонхооэ ( + ) хннИэя ОЯХЭЭЬШГОЯ — д эПх

‘д

(x-u)ti

_ (l-u)u

^ ~ (d-d)z

ЯНИ>1

:3i'\i\dO(|) on 1\к11эПзя11и on iiiniKroddox иояохнвИ хнэиПиффеоя чхвхиьээвИ холят -ояеои i4 i.i:i4i'\!.od эгшнэьАноц иэекяэ xriiriroxiriiiidxo и хннчнэхижоноц Анн Аз чхвхиьэПон ониПохдоэн hoi.bj винвяндА омхкПоп я rxroacoirouoBd n iiiiid вПхоя ‘ивьАнэ эх — «зАиин» и:оявне оэ ‘ кинвхэвИеоя oxx iTdoii я IчнэжoIrouэвd шпчд ино игах' и 1\44111 loi 'iM.f. э инвЬВняоэ HXHBd эияээьихявф h it юм ‘ивьАнэ эх ннэьвнеодо «эмки» ноявн£ 'яояонвхээПэи хннжонеоя нхвхчнАеэИ ннэкнвхэЬЭПи эПикдвх д

еее‘о- еее‘о- 888‘0 еее‘о- оооч- 888‘0 ани х

1-- 1-- 1- 1-- 8- 1- (-'+) bhihiAq

г- г- [-- г- е- 1-- X X (-) 1ЭН

[-+ 1.+ Z+ [-+ 0 Z+ X X (+) OHdaa

10 Н OHdaa 10 н 10 Н 10 Н OHdaa X X 009 -ни/ооо>юи

10 Н 10 н он -dog 10 Н 10 Н OHdaa X X 009HU/00091

OHdaa 10 н он -doa OHdaa 10 Н 10 н X X 00 -о>юи/ооое1

йог 9 юг 9 юг ног оюг г юг йог оюг ognieiMdoH иоюэьиивни’о' д иэишвев>юи 0ИН0ГПОН1ООО

ИИЭС189НИ

ou nnTibSLrsddo» иоаоянес! 1/то1нэи,пиффео>1 и lAioameiAidoH ^ипоэьихпвф NiaHHeaodneaiHHO о i/ii/maHaedo а аоанвс! i/ii/iTiendea иоюэы/ижф t>nod8aH[/|

IвПиндв!

••• хт>ша чvaшт.идо хпяаэипгогождо nriiwwdoijnm nmui'uhiamlп itniiaioinuapadu тша'щ)

Таблица 8

И тоговая скалярная оценка траектории развития во времени с учетом финансовых показателей АО СУЭК за 2012-2017 годы

Основа оценки траектории развития 2010 2011 2012 2013 2014 2015 2016 2017

К откл X о Т,5 -по -о,е 0,5 -т,п -ИЗ

К инв Х Х 0,333 -1,000 -0,333 0,333 -0,333 -0,333

К раув.фан. X X е,есо о,еоо а,ссо о,ато Т,П83 0,083

Коэффициент развития выражает среднюю связь между эталонным и факти-чесавм рядом темпов ростапоказателей, что допускает средние аудита о непрерывности деятельности организации. В соответствии с полученными результатами в еаблупе П о тунже стеааааваатнеИ графучтски ераекаооией аозадтия компании на рисунке 2 можно сделать следующие выводы.

0,600 0,400 0,200 0,000 -0,200 -0,400 -0,600 -0,800 -1,000 -1,200

Рисунок 2. Траектория развития компании во времени на основе финансовых

показателей

Итоговые результаты анализа демонстрируют наивысшее значение Кразв. фин.= 0,5 в 2012 и 2015 годах. Значение приближено к средней связи показателей. По сравнению с положительной динамикой развития в 2014 году и достигнутом максимуме в 2015 году, в 2016 году наблюдается отрицательная динамика показателя^ 2017 году — очень слабаясвязь показателей, свидетельствующаяоб имеющихся у организации неблагоприятных текущих значениях финансовых показателей нормативногосоотношениянепрерывности деятельности и о возможных в обозримом будущем финансовых затруднениях. Линия тренда характеризу-етсяспадомразвития в 2015—2016 годах — в кризиснойзоне, нов последующем намечается определенный прогресс в развитии. Это позволяет пользователям

^ R2 = 1

А у //! \\ 'ау

j V—' п

201* 2013 20l4 От ' / ' !2016 2р17

* *1 t if \ — \

\ ч 1 •/ \

_V

> К разв.финанс. Коткл Кинв

Полиномиальная

отчетности дать положительный прогноз на будущее и подтвердить допущение непрерывности деятельности в обозримом будущем.

Далее приведен пример эталонного ряда шести нефинансовых показателей, характеризующих экологические обязательства компании:

ТТ ОД > ТТ

> ТТ > ТТ > ТТ

ПлРЗ ОССВ ПлНЗ ООНО

> ТТ ОВД >100 %

Аналогичным образом рассчитываем коэффициенты ранговой корреляции и развития по нефинансовым показателям (таблица 9) и строим график траектории развития компании (рисунок 3).

Таблица 9

Итоговая скалярная оценка траектории развития во времени с учетом нефинансовых показателей АО СУЭК за 2012-2017 годы

Основа оценки траектории развития 2010 2011 2012 2013 2014 2015 2016 2017

К откл Х Х 0,1 -0,4 0,3 0,4 0,8 -0,6

К инв Х Х 0,067 -0,200 0,200 0,067 0,600 -0,467

К разв.нефинанс. Х Х 0,290 0,114 0,377 0,366 0,709 0,053

— — — Коткл • Кинв

* >К разв.нефинанс.

------Полиномиальная (К

разв.нефинанс.)

Рисунок 3. Траектория развития компании во времени на основе нефинансовых

показателей

Итоговые результаты анализа показывают, что компания в 2016 году имеет Кразв.нефин.= 0,71. Значение приближено к сильной связи показателей. Линия тренда до 2017 года имела положительную динамику показателя. В 2017 году на-блюдаетсяотрицательнаядинамикапоказателя,свидетельствующаяо наличии у организациинеблагоприятныхтекущихзначенийнефинансовыхпоказателей

нормативного соотношения непрерывности деятельности, что может привести к возможным в обозримом будущем финансовым затруднениям. Делая выводы с позиции пользователя отчетности только по нефинансовым показателям, получаем обоснованные сомнения в способности компании продолжать свою деятельность. Если бы информация была раскрыта наиболее полно, включая все показатели, предложенные в системе, то ситуация могла бы быть представлена иначе. Проверим это на применении методики по совокупности финансовых и нефинансовых показателей.

кИгхлвгшшып обр азом приведем соотношение результатов оценки представления и раскрытия информации об экологических обязательствах по совокупности финансовых и нефинансовых показателей. Эталонный ранг показателей пред -ставлен в таблице 2. Итоговая скалярная оценка траектории развития компании во времени приведена в таблице 10 и представлена графически на рисунке 4.

Таблица 10

Итоговая скалярная оценка траекторииразвитияво времени по совокупностя финансовых и нефинансовых показателей АО СУЭК за 2012-2017 годы

Основа оценки траектории развития 2010 2011 201Ф 2013 2 014 24 5 2016 2017

К откл Х Х 0,1 -00 4,4 0,4 04 -0,4

К инв Х Х 0,167 -0,040 0,2 78 0,167 0,020 4,270

К разв.сов. Х Х 0,331 0,072 0,437 0,403 0,438 0,105

К разв.сов.

К откл К инв

Полиномиальная

Рисунок 4. Траектория развития компании во времени по совокупности финансовых

и нефинансовыхпоказателей

На рисунке 4 показано, что компания находится в кризисной ситуации, линия тренда характеризуется спадом развития в 2016—2017 годах. Возникают некоторые сомнения или неопределенность в оценке допущения непрерывности деятельности, что может повлиять на решения пользователей.

Подводя итоги апробации методики анализа представления и раскрытия информации об экологических обязательствах в отчетности угольных компаний автором сделаны следующие выводы.

Во-первых, несмотря на однонаправленное воздействие деятельности угольных компаний на окружающую среду практика раскрытия демонстрирует различную степень качества раскрытия информации об экологических обязательствах в отчетности, что говорит об отраслевых проблемах.

Во-вторых, результаты качественного анализа представления и раскрытия информации об экологических обязательствах компании должны дополняться аналитическими процедурами оценки представления и раскрытия, базирующейся на применении системы финансовых и нефинансовых показателей.

В-третьих, применение методов непараметрической ранговой статистики позволяет сделать выводы об информационном разрыве в удовлетворенности пользователей отчетности, что продемонстрировано на примере отчетности СУЭК, которая оказалась наиболее информативной с точки зрения представления и раскрытия информации об экологических обязательствах.

Данные, раскрываемые в отчетности, отражают будущие финансовые потоки только относительно возникших на отчетную дату обязательств и имеющихся активов. Степень информативности этих материалов для суждения пользователем отчетности о непрерывности деятельности компании, возможность экстраполяции текущего положения хозяйствующего субъекта на будущее, сохранение тенденций экономической деятельности должны находиться во внимании аналитика или аудитора.

Из расчетов видно, что принимая во внимание только финансовые показатели можно сделать вывод об отсутствии либо о наличии сомнений в правомерности использования допущения о непрерывности деятельности, что противоречит результатам оценки по нефинансовым показателям. Именно поэтому наиболее обоснованный подход предполагает комплексную оценку на основе финансовых и нефинансовых показателей.

Такой вывод может показаться очевидным, однако автор не преследовал цель оценить непрерывность деятельности, а решал задачу определения степени информативности отчетности с позиции представления и раскрытия данных, характеризующих экологические обязательства экономического субъекта.

К примеру, по результатам аудита отчетности за 2017 год на основе финансовых показателей можно сделать вывод об отсутствии сомнений в непрерывности деятельности. Однако если эта оценка будет дополнена анализом нефинансовых показателей, а именно объемом выбросов в атмосферу, общим объемом сточных вод, площадью нарушенных земель, площадью рекультивированных земель, объемом образовавшихся неиспользованных отходов и объемом добычи угля, то

вывод уточняется. Это связано с тем, что за анализируемый период наблюдается рост инвестиций в основной капитал на охрану окружающей среды, рост текущих затрат и платежей за негативное воздействие на окружающую среду, то есть положительная динамика всех финансовых показателей. Что же касается нефинансовых показателей, то за 2017 год наблюдается снижение площадей рекультивированных земель, сбросов в сточные воды и рост площадей нарушенных земель, объемов образовавшихся неиспользованных отходов и объемов выбросов в атмосферу.

Аудитору или другому пользователю для того, чтобы сформулировать обоснованный вывод об отсутствии сомнений в непрерывности деятельности, необходимо обобщить информацию о текущих затратах на охрану окружающей среды из годового отчета для акционеров, об инвестициях и платежах на охрану окружающей среды и всех нефинансовых показателях из экологического (социального) отчета. Совершенно очевидно, что получение такой информации требует ресурсов, в том числе временных затрат на ее сбор, обработку и анализ. Информация становится тогда полезной, когда она раскрыта, систематизирована и сопоставима, в результате чего повышается инвестиционная привлекательность компании, демонстрируется лояльность по отношению к акционерам, обеспечивается улучшение репутации в глазах общества.

Организации должны стремиться к достижению баланса раскрытия информации как с точки зрения влияния экологических обязательств на финансовое состояние организации, так и влияния их собственной политики в отношении охраны окружающей среды и снижения негативного воздействия на информационный потенциал публичной отчетности. Разработанная методика может стать полезным инструментом при оценке информативности представленных и раскрытых данных, характеризующих экологические обязательства угольной компании.

Литература

1. Аманжолова Б., Фрибус Н., Хоменко Е. Разработка методов и процедур анализа корпоративной социальной ответственности производственных компаний // Актуальные проблемы электронного приборостроения (АПЭИ-2018): тр. 14 междунар. науч.-техн. конф., Новосибирск, 2-6 октября, 2018 года: в 8 томах. Новосибирск: Изд-во НГТУ, 2018. Том 1, ч. 8. С. 24-31.

2. Аманжолова Б., Фрибус Н., Хоменко Е. Раскрытие информации об экологической деятельности как факторе устойчивого развития производственных предприятий // Актуальные проблемы электронного приборостроения (АПЭИ-2016): тр. 13. междунар. научн.-техн. конф., Новосибирск, 3-6 октября, 2016 года: в 12 томах. Новосибирск: Изд-во НГТУ, 2016. Том 11. С. 21-27.

3. Аманжолова Б. А., Фрибус Н. В. Перспективы развития теоретико-методологических основ экологического учета // Международный бухгалтерский учет. 2015. № 9 (351). С. 2-13.

4. Акционерное общество «СУЭК» [Электронный ресурс] // Официальный

сайт компании АО «СУЭК». URL: http://www.suek.ru (дата обращения: 12 октября 2018).

5. Демидов А. Ю., Иванов О. Б., Мовчан С. Н. Система стандартов внутреннего аудита — основа его эффективного функционирования // Аудиторские ведомости. 2015. № 1. С. 42—55.

6. Елисеева И. И., Терехов А. А. Аудиторская статистика. Санкт-Петербург: СПбГУЭФ, 1998. 90 с.

7. Иванов О. Б. Мониторинг устранения нарушений и минимизации рисков в системе внутреннего контроля и аудита компании // Экономические науки. 2015. № 12(133).

8. Международный стандарт аудита № 570 «Непрерывность деятельности»: Сборник международных стандартов контроля качества, аудита, обзорных проверок, прочих заданий, обеспечивающих уверенность, и заданий по оказанию сопутствующих услуг, Нью-Йорк: Международная федерация бухгалтеров. 2014. Т. 1, ч. 2. С. 710—751.

9. Сыроежин И. М. Совершенствование системы показателей эффективности и качества. М.: Экономика, 1980. 192 с.

10. Фрибус Н. В. Представление и раскрытие информации об экологических обязательствах в отчетности угольных компаний: методика анализа финансовых и нефинансовых показателей // Вестник НГУЭУ. 2018. № 2. С. 222-235.

11. Фрибус Н. В. Экологические обязательства предприятий угольной промышленности: основания возникновения и анализ современной ситуации // Аудит и финансовый анализ. 2017. № 2. С. 130-136.

References

1. Amanzholova B., Fribus N., Khomenko E. Development of Methods and Procedures of the Analysis of Corporate Social Responsibility of Manufacturing Companies. Actual problems of electronic instrument engineering (APEIE-2018): proceedings of the 14th International Conference, Novosibirsk, October 2-6, 2018, vol. 1, part 6, pp. 327-334 (in Russian).

2. Amanzholova B., Fribus N., Khomenko E. Disclosure of information on ecological activity as a factor of sustainable development of manufacturing enterprises // Actual problems of electronic instrument engineering (APEIE-2016): proceedings of the 13th International Conference, Novosibirsk, 2016, 3-6 October, vol. 1, part 3, pp. 202-206 (in Russian).

3. Amanzholova B. A., Fribus N. V. Prospects of development of theoretical and methodological bases of the ecological accounting. Mezhdunarodnyy buhgal-terskiy uchet [International accounting], 2015, no. 9, pp. 2-13 (in Russian).

4. Joint-stock company SUEK [SUEK]. Official site of the company. Available at: http://www.suek.ru (accessed October 12, 2018) (in Russian).

5. Demidov A. Yu., Ivanov O. B., Movchan S. N. Internal audit standards system as a basic of its efficient functioning. Auditorskie vedomosti [Audit issues], 2015,

no. 1, pp. 42-55 (in Russian).

6. Eliseeva I. I., Terekhov A. A. Auditorskaya statistika [Audit statistics], Sankt-Peterburg: SPbGUEHF, 1998, p. 90 (in Russian).

7. Ivanov O. B. Monitoring the elimination of violations and minimize in the system of internal control and audit department of the company. Ekonomicheskie nauki [Economic sciences], 2015, no.12(133) (in Russian).

8. International standard on auditing No. 570 «Going Concern»: Handbook of International Quality Control, Auditing, Review, Other Assurance, and Related Services Pronouncements, New-York: International Federation of Accountants, 2014, vol. 1, part 2, pp.710-751 (in Russian).

9. Syroezhin I. M. Sovershenstvovanie sistemy pokazatelej ehffektivnosti i kachestva [Improvement of the System of Performance and Quality Indicators], Moscow: Ekonomika, 1980, p.192.

10. Fribus N. V. Presentation and disclosure of information on ecological liabilities in the reporting of coal companies: analysis procedure for financial and nonfinancial indicators. Vestnik NGUEU [Bulletin NGUEU], 2018, no. 2, pp. 222-235 (in Russian).

11. Fribus N. V. Ecological liabilities of the coal industry: the grounds for recognition and analysis of the current situation. Audit i finansovyy analiz [Audit and financial analysis], 2017, no. 2, pp. 130-136 (in Russian).