Стандартные и социальные налоговые вычеты по НДФЛ: обзор судебной практики и разъяснение законодательства

ЭКОНОМИЧЕСКИЕ НАУКИ

УДК 33 ББК 65

СТАНДАРТНЫЕ И СОЦИАЛЬНЫЕ НАЛОГОВЫЕ ВЫЧЕТЫ ПО НДФЛ: ОБЗОР СУДЕБНОЙ ПРАКТИКИ И РАЗЪЯСНЕНИЕ ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВА

НОДАРИ ДАРЧОЕВИЧ ЭРИАШВИЛИ,

профессор Московского университета МВД России имени В.Я. Кикотя, кандидат исторических наук, кандидат юридических наук, доктор экономических наук, профессор,

лауреат премии Правительства РФ в области науки и техники;

АЛЕКСАНДР ИВАНОВИЧ ГРИГОРЬЕВ, доцент кафедры публично-правовых дисциплин факультета права и управления ВЮИ ФСИНРоссии,

кандидат юридических наук Научная специальность 08.00.05 — экономика и управление народным хозяйстивом

СНайоп-индекс в электронной библиотеке НИИОН

Аннотация. Рассмотрены проблемы правоприменения налоговых вычетов по налогу на доходы физических лиц в Российской Федерации. Проанализировано законодательство НДФЛ в России, а также обзор судебной практики и разъяснения законодательства финансовыми и налоговыми органами.

Ключевые слова: НДФЛ, стандартные, социальные, имущественные налоговые вычеты.

Annotation. This work represents a review of the issues law enforcement tax deductions under the tax to incomes of physical persons in the Russian Federation.

The authors analyzed the legislation of personal income tax in Russia as well as an overview of court practice and clarification of legislation related to financial and tax authorities.

Keywords: personal income tax, standard, social and property tax deductions.

Налоговым законодательством предусмотрено семь видов налоговых вычетов, на которые налогоплательщик может уменьшить налоговую базу:

• стандартные налоговые вычеты;

• социальные налоговые вычеты;

• инвестиционные налоговые вычеты;

• имущественные налоговые вычеты;

• профессиональные налоговые вычеты;

• налоговые вычеты при переносе на будущие периоды убытков от операций с ценными бумагами и операций с финансовыми инструментами срочных сделок;

• налоговые вычеты при переносе на будущие периоды убытков от участия в инвестиционном товариществе.

Обращаем внимание, что налоговые вычеты представляются только лицам, уплачивающим налог по ставке 13%.

Остановимся на некоторых налоговых вычетах. При определении размера налоговой базы в соответствии с п. 3 ст. 210 НК РФ налогоплательщик имеет право на получение следующих стандартных налоговых вычетов (ст. 218 НК РФ):

1) налоговый вычет в размере 3 000 руб. за каждый месяц налогового периода — распространяется на следующие категории налогоплательщиков:

• лиц, получивших или перенесших лучевую болезнь и другие заболевания, связанные с радиационным воздействием вследствие катастрофы на Чернобыльской АЭС либо с работами по ликвидации последствий катастрофы на Чернобыльской АЭС;

• лиц, получивших инвалидность вследствие катастрофы на Чернобыльской АЭС из числа лиц, принимавших участие в ликвидации послед-

ЭКОНОМИЧЕСКИЕ НАУКИ

ствий катастрофы в пределах зоны отчуждения Чернобыльской АЭС или занятых в эксплуатации или на других работах на Чернобыльской АЭС (в том числе временно направленных или командированных), военнослужащих и военнообязанных, призванных на специальные сборы и привлеченных к выполнению работ, связанных с ликвидацией последствий катастрофы на Чернобыльской АЭС, независимо от места дислокации указанных лиц и выполняемых ими работ, а также лиц начальствующего и рядового состава органов внутренних дел, Государственной противопожарной службы, проходивших (проходящих) службу в зоне отчуждения, лиц, эвакуированных из зоны отчуждения Чернобыльской АЭС и переселенных из зоны отселения либо выехавших в добровольном порядке из указанных зон, лиц, отдавших костный мозг для спасения жизни людей, пострадавших вследствие катастрофы на Чернобыльской АЭС, независимо от времени, прошедшего со дня проведения операции по трансплантации костного мозга и времени развития у этих лиц в этой связи инвалидности;

лиц, принимавших в 1986—1987 гг. участие в работах по ликвидации последствий катастрофы на Чернобыльской АЭС в пределах зоны отчуждения Чернобыльской АЭС или занятых в этот период на работах, связанных с эвакуацией населения, материальных ценностей, сельскохозяйственных животных, и в эксплуатации или на других работах на Чернобыльской АЭС (в том числе временно направленных или командированных);

военнослужащих, граждан, уволенных с военной службы, а также военнообязанных, призванных на специальные сборы и привлеченных в этот период для выполнения работ, связанных с ликвидацией последствий катастрофы на Чернобыльской АЭС, включая взлетно-подъемный, инженерно-технический составы гражданской авиации, независимо от места дислокации и выполняемых ими работ и приравненных к ним лицам;

инвалидов Великой Отечественной войны; инвалидов из числа военнослужащих, ставших инвалидами I, II и III групп вследствие ранения,

контузии или увечья, полученных при защите СССР, Российской Федерации или при исполнении иных обязанностей военной службы, либо полученных вследствие заболевания, связанного с пребыванием на фронте, либо из числа бывших партизан, а также других категорий инвалидов, приравненных по пенсионному обеспечению к указанным категориям военнослужащих;

2) налоговый вычет в размере 500 руб. за каждый месяц налогового периода распространяется на

следующие категории налогоплательщиков:

• Героев Советского Союза и Героев Российской Федерации, а также лиц, награжденных орденом Славы трех степеней;

• лиц вольнонаемного состава Советской Армии и Военно-Морского Флота СССР, органов внутренних дел СССР и государственной безопасности СССР, занимавших штатные должности в воинских частях, штабах и учреждениях, входивших в состав действующей армии в период Великой Отечественной войны, либо лиц, находившихся в этот период в городах, участие в обороне которых засчитывается этим лицам в выслугу лет для назначения пенсии на льготных условиях, установленных для военнослужащих частей действующей армии;

• участников Великой Отечественной войны, боевых операций по защите СССР из числа военнослужащих, проходивших службу в воинских частях, штабах и учреждениях, входивших в состав армии, и бывших партизан;

• лиц, находившихся в Ленинграде в период его блокады в годы Великой Отечественной войны с 8 сентября 1941 г. по 27 января 1944 г. независимо от срока пребывания;

• бывших, в том числе несовершеннолетних, узников концлагерей, гетто и других мест принудительного содержания, созданных фашистской Германией и ее союзниками в период Второй мировой войны;

• инвалидов с детства, а также инвалидов I и II групп;

• лиц, получивших или перенесших лучевую болезнь и другие заболевания, связанные с радиационной нагрузкой, вызванные последствиями радиационных аварий на атомных объектах

ЭКОНОМИЧЕСКИЕ НАУКИ

гражданского или военного назначения, а также в результате испытаний, учений и иных работ, связанных с любыми видами ядерных установок, включая ядерное оружие и космическую технику;

• младший и средний медицинский персонал, врачей и других работников лечебных учреждений (за исключением лиц, чья профессиональная деятельность связана с работой с любыми видами источников ионизирующих излучений в условиях радиационной обстановки на их рабочем месте, соответствующей профилю проводимой работы), получивших сверхнормативные дозы радиационного облучения при оказании медицинской помощи и обслуживании в период с 26 апреля по 30 июня 1986 г., а также лиц, пострадавших в результате катастрофы на Чернобыльской АЭС и являющихся источником ионизирующих излучений;

• родителей и супругов военнослужащих, погибших вследствие ранения, контузии или увечья, полученных ими при защите СССР, Российской Федерации или при исполнении иных обязанностей военной службы, либо вследствие заболевания, связанного с пребыванием на фронте, а также родителей и супругов государственных служащих, погибших при исполнении служебных обязанностей. Указанный вычет предоставляется супругам погибших военнослужащих и государственных служащих, если они не вступили в повторный брак;

• граждан, уволенных с военной службы или призывавшихся на военные сборы, выполнявших интернациональный долг в Республике Афганистан и других странах, в которых велись боевые действия, а также граждан, принимавших участие в соответствии с решениями органов государственной власти Российской Федерации в боевых действиях на территории Российской Федерации;

3) налоговый вычет за каждый месяц налогового периода распространяется на родителя, супруга (супругу) родителя, усыновителя, опекуна, попечителя, приемного родителя, супруга (супругу) приемного родителя, на обеспечении которых находится ребенок, в следующих размерах:

• 1 400 руб. — на первого ребенка;

• 1 400 руб. — на второго ребенка;

• 3 000 руб. — на третьего и каждого последующего ребенка;

• 3 000 руб. — на каждого ребенка в случае, если ребенок в возрасте до 18 лет является ребенком-инвалидом, или учащегося очной формы обучения, аспиранта, ординатора, интерна, студента в возрасте до 24 лет, если он является инвалидом I или II группы.

Обращаем внимание, что Президиумом ВС от 21 октября 2015 г. утвержден «Обзор практики рассмотрения судами дел, связанных с применением гл. 23 Налогового кодекса Российской Федерации» (далее — Обзор) в целях единообразных подходов к разрешению споров определены следующие правовые позиции. Так, ВС РФ пришел к мнению, что размер стандартного вычета, предоставляемого налогоплательщику, на обеспечении которого находится ребенок-инвалид, определяется путем сложения сумм, указанных в абз. 8—11 подп. 4 п. 1 ст. 218 НК РФ.

Пример 1.

Гражданин обратился в районный суд с заявлением, в котором просил обязать налогового агента возвратить излишне удержанный при выплате заработной платы налог в связи с неполным предоставлением стандартного налогового вычета на детей. При этом налогоплательщик сослался на то, что положениями подп. 4 п. 1 ст. 218 НК РФ предусмотрено предоставление гражданам стандартного налогового вычета на первого и второго ребенка, находящегося на обеспечении родителя (усыновителя, опекуна, попечителя, приемного родителя) в размере 1 400 руб., а на третьего и каждого последующего ребенка, а также на каждого ребенка-инвалида — 3 000 руб. за каждый месяц.

По мнению гражданина, на обеспечении которого находится ребенок-инвалид, родившийся первым, подлежащий предоставлению ему вычет должен складываться из обеих упомянутых в данной норме сумм и, таким образом, составлять 4 400 руб. за каждый месяц.

Налоговый агент-работодатель предъявленные требования не признал, пояснив, что предоставил налоговый вычет по заявлению налогоплательщика на ребенка-инвалида в размере наибольшей из указанных в подп. 4 п. 1 ст. 218 НК РФ сумм, что соста-

ЭКОНОМИЧЕСКИЕ НАУКИ

вило 3 000 руб. за каждый месяц. Как установлено п. 3 ст. 218 НК РФ, стандартные вычеты предоставляются налогоплательщику одним из налоговых агентов, являющихся источником выплаты дохода, по выбору налогоплательщика на основании его письменного заявления и документов, подтверждающих право на такие налоговые вычеты.

По буквальному содержанию подп. 4 п. 1 ст. 218 НК РФ, общий размер стандартного налогового вычета (на первого и второго ребенка — 1 400 руб., на третьего и каждого последующего ребенка — 3 000 руб., на каждого ребенка инвалида — 3 000 руб.) определяется двумя обстоятельствами: каким по счету для родителя стал ребенок и является ли он инвалидом.

Эти критерии не указаны в законе как альтернативные, в связи с чем размер вычета допустимо определять путем сложения приведенных сумм.

Следовательно, общая величина налогового вычета на ребенка-инвалида, родившегося первым, должна составлять 4 400 руб. в месяц, исходя из суммы вычетов 1 400 руб. и 3 000 руб. (п. 14 Обзора).

С 1 января 2016 г. в соответствии с Федеральным законом от 23 ноября 2015 г. № 317-Ф3 (далее 3акон-317 ФЗ) стандартный налоговый вычет по НДФЛ в размере 12 000 руб. (увеличился в 4 раза — с 3 000 руб.) будет предоставляться родителям, супругу (супруге) родителям в отношении:

• ребенка — инвалида до 18 лет;

• учащегося очной формы обучения, аспиранта,

ординатора, интерна, студента в возрасте до

24 лет, если он является инвалидом I и II группы.

Опекунам, попечителям, приемным родителям и их супругам, на обеспечении которых находятся такие дети, налоговый вычет будет предоставляться в размере 6 000 руб. (увеличился в 2 раза — с 3 000 руб.).

Как следует из приведенных положений, стандартный налоговый вычет может быть предоставлен не любому родителю (любым родителям), а только тому (тем), на обеспечении которого (которых) находится ребенок, и налогоплательщику, желающему получить налоговый вычет, необходимо представить документы, подтверждающие право на него. В своем Письме Минфин России от 2 апреля 2012 г. № 03-04-05/8-402 отметил, что одним из

условий, при которых предоставляется право воспользоваться указанным налоговым вычетом, является факт нахождения ребенка на обеспечении родителей или супруга (супруги) родителя. Имеют место случаи, когда налоговые агенты требуют с работника для получения налогового вычета документ, подтверждающий состояние в браке. На наш взгляд, учитывая разъяснения финансовых органов, работник может представить любой документ, свидетельствующий о совместном проживании ребенка с ним.

Налоговый вычет производится на каждого ребенка в возрасте до 18 лет, а также на каждого учащегося очной формы обучения, аспиранта, ординатора, интерна, студента, курсанта в возрасте до 24 лет.

Налоговый вычет предоставляется в двойном размере единственному родителю (приемному родителю), усыновителю, опекуну, попечителю. Предоставление указанного налогового вычета единственному родителю прекращается с месяца, следующего за месяцем вступления его в брак.

Понятие «единственный родитель» означает отсутствие у ребенка второго родителя.

Это может быть в случаях:

1) смерти второго родителя либо объявления его умершим;

2) если отцовство ребенка юридически не установлено, в том числе, если в графе «отец» стоит прочерк;

3) признания родителя безвестно отсутствующим (Письма Минфина от 12 августа 2010 г. № 0304-05/5-449, от 1 сентября 2010 г. № 03-04-05/5-449).

В соответствии с Письмом ФНС России от 12 ноября 2015 г. № БС-4-11/19782@ стандартный налоговый вычет в двойном размере предоставляется единственному родителю до месяца, следующего за месяцем вступления его в брак.

Во всех остальных случаях, в том числе, если второй родитель лишен родительских прав, а также родитель, с которым проживает ребенок, единственным не считается.

Налоговый вычет предоставляется родителям, супругу (супруге) родителя, усыновителям, опекунам, попечителям, приемным родителям, супругу (супруге) приемного родителя на основании их письменных заявлений и документов, подтверждающих право на данный налоговый вычет.

ЭКОНОМИЧЕСКИЕ НАУКИ

При этом физическим лицам, у которых ребенок (дети) находится (находятся) за пределами Российской Федерации, налоговый вычет предоставляется на основании документов, заверенных компетентными органами государства, в котором проживает (проживают) ребенок (дети).

Налоговый вычет может предоставляться в двойном размере одному из родителей (приемных родителей) по их выбору на основании заявления об отказе одного из родителей (приемных родителей) от получения налогового вычета.

Минфин России разъяснил, что в случае отказа одного из родителей (приемных родителей) от получения налогового вычета в пользу другого, налоговый вычет может предоставляться в двойном размере по их выбору на основании заявления. Право на получение данного налогового вычета ограничено непревышением дохода установленной величины в сумме 280 000 руб. При отсутствии доходов, подлежащих налогообложению по ставке 13%, отказаться от налогового вычета нельзя, так как право на него отсутствует (Письмо Минфина России).

Начиная с месяца, в котором указанный доход превысил 280 000 руб., налоговый вычет не применяется. С 1 января 2016 г. в соответствии с Законом № 317-ФЗ максимальный размер налогового вычета увеличивается и будет составлять 350 000 руб.

Уменьшение налоговой базы производится с месяца рождения ребенка (детей), или с месяца, в котором произошло усыновление, установлена опека (попечительство), или с месяца вступления в силу договора о передаче ребенка (детей) на воспитание в семью и до конца того года, в котором ребенок (дети) достиг (достигли) возраста, указанного в абзаце двенадцатом настоящего подпункта, или истек срок действия либо досрочно расторгнут договор о передаче ребенка (детей) на воспитание в семью, или смерти ребенка (детей). Налоговый вычет предоставляется за период обучения ребенка (детей) в образовательном учреждении и (или) учебном заведении, включая академический отпуск, оформленный в установленном порядке в период обучения.

Налогоплательщикам, имеющим в соответствии с подп. 1 и 2 п. 1 ст. 218 НК РФ право более чем на один стандартный налоговый вычет, предоставляется максимальный из соответствующих вычетов.

Пример 2:

Гражданин является ликвидатором Чернобыльской АЭС, вследствие чего получил инвалидность. В то же время, он исполнял интернациональный долг в Республике Афганистан. Имеет на иждивении двух несовершеннолетних детей. Максимальный налоговый вычет, которым он может воспользоваться, будет составлять в размере 3 000 руб. за каждый месяц налогового периода, без учета налогового вычета на детей.

Установленные стандартные налоговые вычеты предоставляются налогоплательщику одним из налоговых агентов, являющихся источником выплаты дохода, по выбору налогоплательщика на основании его письменного заявления и документов, подтверждающих право на такие налоговые вычеты.

В случае начала работы налогоплательщика не с первого месяца налогового периода, налоговые вычеты предоставляются по этому месту работы с учетом дохода, полученного с начала налогового периода по другому месту работы, в котором налогоплательщику предоставлялись налоговые вычеты. Сумма полученного дохода подтверждается справкой о полученных налогоплательщиком доходах, выданной налоговым агентом в соответствии с п. 3 ст. 230 НК РФ.

В случае, если в течение налогового периода стандартные налоговые вычеты налогоплательщику не предоставлялись или были предоставлены в меньшем размере, чем предусмотрено настоящей статьей, то по окончании налогового периода на основании налоговой декларации и документов, подтверждающих право на такие вычеты, налоговым органом производится перерасчет налоговой базы с учетом предоставления стандартных налоговых вычетов в установленных размерах.

Остановимся на социальных налоговых вычетах (ст. 219 НК РФ).

• При определении размера налоговой базы в соответствии с п. 3 ст. 210 НК РФ налогоплательщик имеет право на получение следующих социальных налоговых вычетов:

1) в сумме доходов, перечисляемых налогоплательщиком в виде пожертвований:

• благотворительным организациям;

• социально ориентированным некоммерческим организациям на осуществление ими деятель-

ЭКОНОМИЧЕСКИЕ НАУКИ

ности, предусмотренной законодательством Российской Федерации о некоммерческих организациях;

• некоммерческим организациям, осуществляющим деятельность в области науки, культуры, физической культуры и спорта (за исключением профессионального спорта), образования, просвещения, здравоохранения, защиты прав и свобод человека и гражданина, социальной и правовой поддержки и защиты граждан, содействия защите граждан от чрезвычайных ситуаций, охраны окружающей среды и защиты животных;

• религиозным организациям на осуществление ими уставной деятельности;

• некоммерческим организациям на формирование или пополнение целевого капитала, которые осуществляются в порядке, установленном Федеральным законом от 30 декабря 2006 г. № 275-ФЗ «О порядке формирования и использования целевого капитала некоммерческих организаций».

Указанный вычет предоставляется в размере фактически произведенных расходов, но не более 25% суммы дохода, полученного в налоговом периоде и подлежащего налогообложению.

В НК РФ отсутствует перечень документов, которые должен приложить налогоплательщик к налоговой декларации для подтверждения права на получение социального налогового вычета. Считаем целесообразным следующий порядок: налогоплательщик должен представить документы, свидетельствующие о том, что перечисленные суммы являются пожертвованиями, которые направлены на осуществление уставной деятельности организации. Целесообразно представить документы, подтверждающие статус организации, которой оказана помощь, бюджетную смету, справки из органов казначейства о получении бюджетных средств, лицензии на право осуществления той или иной деятельности1.

Суды отклоняют мнение налогового органа о том, что социальный налоговой вычет можно получить, если благотворительная помощь оказана в денежной форме, и признают пожертвованием передачу религиозной организацией продуктов питания;

2) в сумме, уплаченной налогоплательщиком в налоговом периоде за свое обучение в образовательных учреждениях, — в размере фактически произведенных расходов на обучение с учетом ограничения, установленного п. 2 ст. 219 НК РФ, а также в сумме, уплаченной налогоплательщиком-родителем за обучение своих детей в возрасте до 24 лет, налогоплательщиком-опекуном (налогоплательщиком-попечителем) за обучение своих подопечных в возрасте до 18 лет по очной форме обучения в образовательных учреждениях, — в размере фактически произведенных расходов на это обучение, но не более 50 000 руб. на каждого ребенка в общей сумме на обоих родителей (опекуна или попечителя).

Право на получение указанного социального налогового вычета распространяется на налогоплательщиков, осуществлявших обязанности опекуна или попечителя над гражданами, бывшими их подопечными, после прекращения опеки или попечительства в случаях оплаты налогоплательщиками обучения указанных граждан в возрасте до 24 лет по очной форме обучения в образовательных учреждениях.

Указанный социальный налоговый вычет предоставляется при наличии у образовательного учреждения соответствующей лицензии или иного документа, который подтверждает статус учебного заведения, а также представлении налогоплательщиком документов, подтверждающих его фактические расходы за обучение.

Социальный налоговый вычет предоставляется за период обучения указанных лиц в учебном заведении, включая академический отпуск, оформленный в установленном порядке в процессе обучения.

В письме ФНС России от 18 ноября 2015 г. № БС-4-11/20124@ рассмотрен вопрос о порядке предоставления социального налогового вычета в сумме, уплаченной налогоплательщиком за свое обучение у ИП, осуществляющего образовательную деятельность.

Согласно разъяснениям ФНС России налогоплательщик вправе претендовать на получение социального налогового вычета в сумме, уплаченной им за свое обучение у индивидуального предпринимателя: • при привлечении им педагогических работников, имеющих лицензию на осуществление образовательной деятельности;

ЭКОНОМИЧЕСКИЕ НАУКИ

• самостоятельно осуществляющего образовательную деятельность вне зависимости о факта наличия у него соответствующей лицензии. Социальный налоговый вычет не применяется в случае, если оплата расходов на обучение производится за счет средств материнского (семейного) капитала, направляемых для обеспечения реализации дополнительных мер государственной поддержки семей, имеющих детей.

В своем Письме Минфин России от 30 декабря 2011 г. № 03-04-05/9-1132 разъяснил, что суммы, уплаченные банку в виде процентов за перечисление платы за обучение, в социальный налоговый вычет не включаются. Если учреждение оказывает иные услуги, то расходы не учитываются в составе социального налогового вычета, за исключением, если эта сумма выделена в договоре отдельно (Письмо ФНС России от 9 февраля 2009 г. № 3-503/124@).

Право на получение указанного социального налогового вычета распространяется также на налогоплательщика — брата (сестру) обучающегося в случаях оплаты налогоплательщиком обучения брата (сестры) в возрасте до 24 лет по очной форме обучения в образовательных учреждениях. В своем Письме УФНС России по г. Москве от 6 августа 2010 г. № 20-14/4/083175@ подтвердила, что налогоплательщик имеет право на получение социального налогового вычета по расходам на его обучение или обучение его детей за рубежом, при наличии лицензии с нотариально заверенным переводом на русский язык. Предоставление социального налогового вычета в сумме фактически произведенных налогоплательщиком — дедом (бабкой) не предусмотрено. Однако, эту проблему можно решить следующим образом. Пример 1:

Внук обучается в учебном заведении по очной форме. Его обучение оплачивает бабушка, имеющая доходы, с которых удерживается подоходный налог по ставке 13%. Мать ребенка, является гражданкой иностранного государства (налоговый нерезидент). Для получения социального налогового вычета бабушке нужно дополнительно представить нотариально заверенную доверенность от своей дочери (матери ребенка) на оплату от ее имени за обучение внука.

В Письме Минфин России от 15 июля 2009 г. № 03-04-05-01/553 указал, что отчим, если не является усыновителем ребенка своей жены, не имеет права на получение социального налогового вычета;

3) в сумме, уплаченной налогоплательщиком в налоговом периоде за медицинские услуги, оказанные медицинскими организациями, индивидуальными предпринимателями, осуществляющими медицинскую деятельность, ему, его супругу (супруге), родителям, детям (в том числе усыновленным) в возрасте до 18 лет, подопечным в возрасте до 18 лет (в соответствии с перечнем медицинских услуг, утвержденным Правительством Российской Федерации), а также в размере стоимости лекарственных препаратов для медицинского применения (в соответствии с «перечнем» лекарственных средств, утвержденным Правительством Российской Федерации), назначенных им лечащим врачом и приобретаемых налогоплательщиком за счет собственных средств.

При применении социального налогового вычета, учитываются суммы страховых взносов, уплаченные налогоплательщиком в налоговом периоде по договорам добровольного личного страхования, а также по договорам добровольного страхования своих супруга (супруги), родителей, детей (в том числе усыновленных) в возрасте до 18 лет, подопечных в возрасте до 18 лет, заключенным им со страховыми организациями, имеющими лицензии на ведение соответствующего вида деятельности, предусматривающим оплату такими страховыми организациями исключительно медицинских услуг.

Социальный налоговый вычет в сумме произведенных расходов на лечение предоставляется налогоплательщику при подаче им декларации за тот налоговый период, в котором такие расходы были понесены, вне зависимости от того, что фактическое оказание услуг может производиться в следующем налоговом периоде (Письмо Минфина России от 1 декабря 2009 г. № 03-04-05-01/843).

По дорогостоящим видам лечения в медицинских организациях, у индивидуальных предпринимателей, осуществляющих медицинскую деятельность, сумма налогового вычета принимается в размере фактически произведенных расходов. Перечень дорогостоящих видов лечения утвержден постановлением Правительства Российской Фе-

ЭКОНОМИЧЕСКИЕ НАУКИ

дерации от 19 марта 2001 г. И если тот или иной медицинский препарат не указан в перечне, то, в соответствии с письмом УФНС России по г. Москве от 1 июня 2010 г. № 20-14/4/057658 @, работник не имеет права на получение социального вычета.

Вычет сумм оплаты стоимости медицинских услуг и (или) уплаты страховых взносов предоставляется налогоплательщику, если медицинские услуги оказываются в медицинских организациях, у индивидуальных предпринимателей, имеющих соответствующие лицензии на осуществление медицинской деятельности, выданные в соответствии с законодательством Российской Федерации, а также при представлении налогоплательщиком документов, подтверждающих его фактические расходы на оказанные медицинские услуги, приобретение лекарственных препаратов для медицинского применения или уплату страховых взносов.

Указанный социальный налоговый вычет предоставляется налогоплательщику, если оплата стоимости медицинских услуг и приобретенных лекарственных препаратов для медицинского применения и (или) уплата страховых взносов не были произведены за счет средств работодателей в сумме уплаченных налогоплательщиком в налоговом периоде пенсионных взносов по договору (договорам) негосударственного пенсионного обеспечения, заключенному (заключенным) налогоплательщиком с негосударственным пенсионным фондом в свою пользу и (или) в пользу членов семьи и (или) близких родственников в соответствии с Семейным кодексом Российской Федерации (супругов, родителей и детей, в том числе усыновителей и усыновленных, дедушки, бабушки и внуков, полнородных и неполнородных (имеющих общих отца или мать) братьев и сестер), детей-инвалидов, находящихся под опекой (попечительством), и (или) в сумме уплаченных налогоплательщиком в налоговом периоде страховых взносов по договору (договорам) добровольного пенсионного страхования, заключенному (заключенным) со страховой организацией в свою пользу и (или) в пользу супруга (в том числе вдовы, вдовца), родителей (в том числе усыновителей), детей-инвалидов (в том числе усыновленных, находящихся под опекой (попечительством), и (или) в сумме уплаченных налогоплательщиком в налоговом периоде страховых взносов по договору (до-

говорам) добровольного страхования жизни, если такие договоры заключаются на срок не менее пяти лет, заключенному (заключенным) со страховой организацией в свою пользу и (или) в пользу супруга (в том числе вдовы, вдовца), родителей (в том числе усыновителей), детей (в том числе усыновленных, находящихся под опекой (попечительством), — в размере фактически произведенных расходов с учетом ограничения, установленного п. 2 ст. 219 НК РФ.

Обращаем внимание, что если налогоплательщиком использовался социальный налоговый вычет в размере уплаченных им в налоговом периоде страховых взносов по договору страхования жизни, то при расторжении такого договора (за исключением расторжения договора по причинам, не зависящим от воли сторон) сумма НДФЛ, приходящаяся на этот вычет и возмещенная ему, подлежит восстановлению и уплате в бюджет. При этом самому налогоплательщику ничего платить не нужно. В данном случае страховая организация будет признаваться налоговым агентом. При выплате денежных (выкупных) сумм по договору эти организации удержат соответствующую сумму НДФЛ, которую они исчисляют с сумм взносов, которые налогоплательщик им уплатил по договору за каждый календарный год, в котором он имел право на получение социального налогового вычета.

Если налогоплательщик представил справку, выданную налоговым органом по месту жительства налогоплательщика, которая подтверждает неполучение им социального налогового вычета либо подтверждает факт получения им суммы вычета, указанного в п.п. 4 п.1 ст. 219 НК РФ, то страховая организация, соответственно, не удерживает суммы налога либо исчисляет эту сумму, подлежащую удержанию2.

Указанный в настоящем подпункте социальный налоговый вычет предоставляется при представлении налогоплательщиком документов, подтверждающих его фактические расходы по негосударственному пенсионному обеспечению и (или) добровольному пенсионному страхованию и (или) добровольному страхованию жизни;

4) в сумме уплаченных налогоплательщиком в налоговом периоде дополнительных страховых взносов на накопительную часть трудовой пенсии в соответствии с Федеральным законом «О дополнительных страховых взносах на накопительную часть

ЭКОНОМИЧЕСКИЕ НАУКИ

трудовой пенсии и государственной поддержке формирования пенсионных накоплений» — в размере фактически произведенных расходов с учетом ограничения, установленного п. 2 ст. 219 НК РФ.

Указанный в настоящем подпункте социальный налоговый вычет предоставляется при представлении налогоплательщиком документов, подтверждающих его фактические расходы по уплате дополнительных страховых взносов на накопительную часть трудовой пенсии в соответствии с Федеральным законом «О дополнительных страховых взносах на накопительную часть трудовой пенсии и государственной поддержке формирования пенсионных накоплений», либо при представлении налогоплательщиком справки налогового агента об уплаченных им суммах дополнительных страховых взносов на накопительную часть трудовой пенсии, удержанных и перечисленных налоговым агентом по поручению налогоплательщика, по форме, утвержденной федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.

Социальные налоговые вычеты, указанные в п. 1 ст. 219 НК РФ, предоставляются при подаче налоговой декларации в налоговый орган налогоплательщиком по окончании налогового периода.

Социальные налоговые вычеты, предусмотренные подп. 4 и 5 п. 1 ст. 219 НК РФ, могут быть также предоставлены налогоплательщику до окончания налогового периода при его обращении к работодателю — налоговый агенту при условии документального подтверждения расходов налогоплательщика в соответствии с подп. 4 и 5 п. 1 ст. 219 НК РФ и при условии, что взносы по договору негосударственного пенсионного обеспечения, добровольному пенсионному страхованию, добровольному страхованию жизни (если такие договоры заключаются на срок не менее пяти лет) и (или) дополнительные страховые взносы на накопительную часть трудовой пенсии удерживались из выплат в пользу налогоплательщика и перечислялись в соответствующие фонды и (или) страховые организации работодателем.

Социальные налоговые вычеты, указанные в подп. 2—5 п. 1 ст. 219 НК РФ (за исключением расходов на обучение детей налогоплательщика, указанных в подп. 2 п. 1 ст. 219 НК РФ, и расходов на

дорогостоящее лечение, указанных в подп. 3 п. 1 ст. 219 НК РФ, предоставляются в размере фактически произведенных расходов, но в совокупности не более 120 000 руб. в налоговом периоде. В случае наличия у налогоплательщика в одном налоговом периоде расходов на обучение, медицинские услуги, расходов по договору (договорам) негосударственного пенсионного обеспечения, по договору (договорам) добровольного пенсионного страхования, по договору (договорам) добровольного страхования жизни (если такие договоры заключаются на срок не менее пяти лет) и по уплате дополнительных страховых взносов на накопительную часть трудовой пенсии в соответствии с Федеральным законом «О дополнительных страховых взносах на накопительную часть трудовой пенсии и государственной поддержке формирования пенсионных накоплений» налогоплательщик самостоятельно, в том числе при обращении к налоговому агенту, выбирает, какие виды расходов и в каких суммах учитываются в пределах максимальной величины социального налогового вычета.

Пример 2.

Гражданин оплатил стоимость медицинских услуг (протезирование зубов) в размере 60 000 руб. В 2015 г. гражданин заключил договор добровольного личного страхования на оплату медицинских услуг. Страховая премия составила 20 000 руб. В этом же году ему была проведена хирургическая операция на сердце стоимостью 800 000 руб. Кроме того, расходы на обучение работника составили 70 000 руб., поскольку совокупная величина расходов, по которым вычет ограничен, превышает 120 000 руб. (60 000 руб.+20 000 руб.+70 000 руб.), постольку гражданин по своему выбору должен определить, в каком размере он заявит к вычету понесенные расходы. Например, расходы на свое лечение может заявить в полной сумме (60 000 руб.+20 000 руб.), а на обучение — 40 000 руб. В отношении дорогостоящей медицинской услуги вычет он может заявить в размере произведенных расходов.

1 Смирнова Е.: Налог на доходы физических лиц. Актуальные проблемы применения социальных налоговых вычетов. // Финансовая газета № 31. 2012 г. 2 августа.

2 Семенихин В.: Добровольное страхование жизни. Спорные вопросы налогообложения доходов физических лиц. // Финансовая газета № 17. 2015. 14 мая.