Трудные вопросы применения классификации операций сектора государственного управления

Всё для бухгалтера

ТРУДНЫЕ ВОПРОСЫ ПРИМЕНЕНИЯ КЛАССИФИКАЦИИ ОПЕРАЦИЙ СЕКТОРА ГОСУДАРСТВЕННОГО УПРАВЛЕНИЯ

И. Ю. ГАРНОВ, генеральный директор ОООЛудиторская компания «ИНТЕРА»

При применении классификации операций сектора государственного управления (КОСГУ) бухгалтер нередко встречается со сложными ситуациями. Например, часто возникает следующий вопрос. До 2009 г. мониторы и системные блоки приобретались организацией по статье 310 КОСГУ и учитывались на балансе как обособленные друг от друга объекты основных средств на счете 101 либо на забалансовом счете 21.

В настоящее время приобретение и постановка на бюджетный учет компьютерной техники и запчастей к ней производятся в соответствии с приказом Минфина России от 30.12.2008 № 148 «Об утверждении Инструкции по бюджетному учету» (далее — Инструкция № 148н). В связи с изменением в законодательстве учет запасных частей в составе основных средств стал неправомерным. Поэтому важно разобраться, на каком счете учитывать ранее приобретенные мониторы и системные блоки, а также есть ли необходимость формировать единый объект основных средств и какими проводками и документами необходимо оформлять данные операции.

Следует отметить, что мониторы и системные блоки не признавались объектами основных средств в соответствии с требованиями действующей до 01.01.2009 Инструкции по бюджетному учету, утвержденной приказом Минфина России от 10.02.2006 № 25н. Согласно п. 16 Инструкции № 148н, действующей в настоящее время, объектом основных средств является объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет,

предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно-сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенных для выполнения определенной работы.

Согласно указанным требованиям мониторы и системные блоки не могут быть отражены в бюджетном учете в качестве обособленных объектов основных средств, поскольку технически не способны выполнять свои функции самостоятельно (исключением являются сетевые версии данного оборудования: сетевые табло, работающие от нескольких компьютеров, атакже серверы).

Таким образом, приобретение указанного выше оборудования по статье 310 КОСГУ «Увеличение стоимости основных средств» вполне может быть классифицировано контролирующими органами как нецелевое использование бюджетных средств, а списание стоимости таких малоценных устройств на затраты при отпуске в эксплуатацию в качестве объектов основных средств, т. е. на основании актов (ф. 0306001) — как недостаточное документальное оформление соответствующих расходов.

Учитывая вышеизложенное, отражение в бюджетном учете закупленных до 01.01.2009 мониторов и системных блоков на счете 0 101 04 000 «Машины и оборудование» является ошибочным. Поэтому стоимость данного оборудования следует в текущем году сторнировать с указанного счета и отразить на счете 0 105 06 000 «Прочие материальные запасы» с одновременным восстановлением сумм начисленной амортизации и стоимости списанных ранее на затраты малоценных устройств.

Порядок отражения в бюджетном учете учреждения хозяйственных операций

№ и/и Содержание операции Бухгалтерская проводка Примечание

Дебет Кредит

1 Сторнирование стоимости компьютерных комплектующих, ошибочно числящихся по бюджетному учету в качестве объектов основных средств, с одновременным отражением их в качестве материальных запасов 0 101 04 310 (сторно), 0 105 06 340 0 401 01 180 (сторно), 0 401 01 180 Учет ведется по первоначальной стоимости на основании утвержденного руководителем учреждения акта формирования компьютерных рабочих мест

2 Восстановление в бюджетном учете стоимости малоценныхустройств, ошибочно списанных на затраты в момент отпуска их в эксплуатацию 0 105 06 340 21, 0 401 01 271

3 Отражение в бюджетном учете сформированной первоначальной стоимости компьютерных рабочих мест 0 106 01 310, 0 101 04 310 0 105 06 440, 0 106 01 410 На основании актов

4 Перераспределение между созданными (реконструированными) объектами основных средств сумм амортизации, ранее начисленной на их элементы 0 401 01 271 (сторно) 0 401 01 271 0 104 04 410 (сторно) 0 104 04 410 На общую сумму начисленной на данные объекты амортизации На сформированную сумму фактически начисленной амортизации по каждому сформированному объекту основных средств

5 Корректировка сумм амортизации по каждому сформированному объекту основных средств, исходя из определенного остаточного срока их полезного использования 0 401 01 271 (0 104 4 410) 0 104 04 410 (0 401 1 271) При доначислении амортизации При восстановлении амортизации

После этого из совокупности отраженных в бюджетном учете компьютерных запасных частей необходимо сформировать фактически используемые инвентарные объекты основных средств (компьютерные рабочие места) и отразить их стоимость в бюджетном учете с корректировкой сумм амортизации согласно фактическому сроку использования соответствующих объектов.

Документальное оформление перечисленных выше мероприятий целесообразно организовать в следующем порядке:

— издать приказ руководителя учреждения о формировании компьютерных рабочих мест и исправлении выявленных ошибок в организации бюджетного учета компьютерной техники;

— в соответствии с приказом руководителя техническая служба учреждения на основании данных инвентаризации и бюджетного учета компьютерных комплектующих (отраженных в виде объектов основных средств и в форме материальных запасов, а также с учетом списанных с баланса учреждения, но фактически используемых малоценных устройств) формирует соответствующие объекты основных средств (компьютерные рабочие места) и оформляет данную хозяйственную операцию актом произвольной формы, утверждаемым руководителем учреждения1;

1 По мнению автора, данный акт должен содержать два раздела. В первом отражаются данные о номенклатуре, количестве, инвентарных номерах и стоимости всех используемых для осуществления данной хозяйственной операции компью-

— на основании приказа руководителя учреждения и утвержденного им акта формирования инвентарных компьютерных рабочих мест оформляются акты приема данных (реконструированных) объектов основных средств (ф. 0306002), а сформированная стоимость данных объектов отражается в бюджетном учете учреждения;

— в соответствии с размерами амортизации, фактически начисленной по указанным выше объектам основных средств, а также установленным остаточным срокам их полезного использования бухгалтерской службой учреждения на основании оформленных ею бухгалтерских справок производится корректировка (т. е. доначисление или восстановление) сумм амортизации по каждому объекту.

Перечисленные выше хозяйственные операции отражаются в бюджетном учете учреждения в следующем порядке (см. таблицу).

Возникают порой и другие трудные вопросы. Например, к какой статье КОСГУ относятся затраты на приобретение внешнего модема, принтера? В соответствии с п. 16 Инструкции № 148н оборудование, предназначенное для выполнения определенных самостоятельных функций (т. е. без обязательного

терных комплектующих. Во втором — перечень, комплектность и первоначальная стоимость сформированных из этих комплектующих инвентарных объектов основных средств, а также определенный бухгалтерской службой учреждения по каждому объекту остаточный срок полезного использования и сумма фактически начисленной (т. е. распределенной пропорционально сформированной их стоимости и срокам фактической эксплуатации элементов) амортизации.

включения их в состав конкретного инвентарного объекта), признается объектом основныхсредств.

Поскольку внешний модем, принтер и даже устройство для хранения электронной информации (флешка) могут выполнять свои функции без обязательного включения их в состав конкретного инвентарного объекта (компьютера), т. е. используются с тем компьютером (или несколькими компьютерами в локальной сети), к которому они подключены в конкретный момент времени, то указанные устройства следует признать отдельными инвентарными объектами основных средств, а затраты на их приобретение следует относить на статью 310 КОСГУ «Увеличение стоимости основных средств».

Порой бывает трудно определить, к какой статье КОСГУ относятся затраты на приобретение бланочной продукции. В соответствии с требованиями разд. V Указаний о порядке применения бюджетной классификации РФ, утвержденных приказом Минфина России от 30.12.2009 № 150н, затраты на изготовление и (или) приобретение бланочной продукции (в том числе: бланков строгой отчетности, первичных учетных документов, регистров бюджетного учета, отчетности и пр.) в общем случае подлежат отнесению на статью 226 КОСГУ «Прочие работы, услуги».

Исключением из этого правила являются:

— затраты на приобретение почтовых бланков (маркированных конвертов, уведомлений и т.п.), которые относятся на статью 221 КОСГУ «Услуги связи»;

— затраты на приобретение окончательно оформленных бланков денежных документов (векселей, санаторно-курорных путевок, талонов на топливо и горюче-смазочные материалы)2, которые относятся на ту статью КОСГУ, по которой отражаются затраты на работы и услуги, оплачиваемые указанными денежными документами, например:

• затраты на приобретение санаторно-курортных путевок для организации отдыха работников учреждения относятся либо на статью 212 КОСГУ «Прочие выплаты» (если стоимость данных путевок не подлежит полной или частичной компенсации за счет государственных органов социального страхования), либо на статью 213 КОСГУ «Начисления на выплаты по оплате труда» (если указанное выше компенсирование затрат на приобретение путевок предусмотрено);

2 Если учреждение приобретает неоформленные окончательно бланки денежных документов для их дальнейшего использования в расчетах с третьими лицами, то затраты на приобретение таких бланков относятся на статью 226 КОСГУ «Прочие работы, услуги».

• затраты на приобретение талонов на топливо и ГСМ относятся на статью 340 КОСГУ «Увеличение стоимости материальных запасов», поскольку данные талоны являются средством платежа за приобретение соответствующих материальных запасов;

• аналогично затраты на приобретение векселей третьих лиц для оплаты, например, коммунальных услуг относятся на статью 223 КОСГУ «Коммунальные услуги».

В ряде случаев возникают вопросы по порядку составления формы 0503128 «Отчет о принятых бюджетных обязательствах». В каком порядке, например, в эту форму нужно включать бюджетные и денежные обязательства по выплатам источников финансирования дефицита бюджета, если кредитование осуществляется по кредитным линиям и кредитные договоры не содержат фиксированных сумм погашения кредитов в текущем финансовом году, а начисление сумм кредитов к погашению на счете 130101000 по статье 810 КОСГУне производится. Отметим, что Отчет о принятых бюджетных обязательствах (ф. 0503128) предназначен для организации контроля за соответствием объемов принятых и оплаченных бюджетных обязательств.

В соответствии с п. 2.1. Порядка учета бюджетных обязательств получателей средств федерального бюджета, утвержденного приказом Минфина России от 19.09.2008 № 98н, основанием для постановки на учет бюджетных обязательств по государственным контрактам и иным договорам являются Сведения о принятом бюджетном обязательстве (ф. 0531702), представленные получателями средств федерального бюджета в обслуживающий орган Федерального казначейства после заключения государственного контракта, иного договора или вместе с документами, представленными для оплаты денежных обязательств по государственным контрактам, иным договорам. Данные Сведения являются основанием для отражения в бюджетном учете операций по принятию бюджетных обязательств (дебет 1 501 13 000 кредит 1 50211 000) и, следовательно, отражения соответствующих показателей в графах 6и 7 Отчета о принятых бюджетных обязательствах (ф. 0503128).

Отражение в бюджетном учете, а также в графах 8 и 9 указанного выше Отчета показателей принятых денежных обязательств согласно п. 7 Порядка санкционирования оплаты денежных обязательств получателей средств федерального бюджета и администраторов источников финансирования дефицита федерального бюджета, утвержденного приказом Минфина России от 01.09.2008 № 87н, производится на основании представляемых в

обслуживающий орган Федерального казначейства Заявок на кассовый расход (ф. 0531801) и на получение наличныхденег (ф. 0531802).

Таким образом, отражение в бюджетном учете и бюджетной отчетности операций по возникновению бюджетных обязательств зависит не от наличия в условиях кредитных договоров фиксированных сумм платежей в погашение кредита, а от установленных сроков осуществления таких платежей.

Учитывая вышеизложенное, в зависимости от установленных кредитными договорами сроков погашения кредита отражение операций по учету соответствующих бюджетных обязательств в бюджетном учете и бюджетной отчетности следует осуществлять в следующем порядке:

— если согласно условиям кредитного договора погашение полученного бюджетного кредита должно быть произведено в течение текущего финансового года (т. е. до 31 декабря), то операции по принятию бюджетных обязательств (дебет 1 501 13 000 кредит 1 502 И 000) должны быть в полной сумме отражены в бюджетном учете и, следовательно, в графах 6и7 Отчета о принятых бюджетных обязательствах (ф. 0503128) в момент представления в обслуживающий орган Федерального казначейства копии кредитного договора вместе со Сведениями о принятом бюджетном обязательстве (ф. 0531702);

— если согласно условиям кредитного договора погашение полученного бюджетного кредита должно быть произведено в течение нескольких лет, то принимая во внимание отсутствие в договорах на представление бюджетных кредитов требований о начислении фиксированных сумм их погашения в текущем финансовом году, возникает проблема распределения бюджетных обязательств по погашению полученного бюджетного кредита по годам его использования. Пути решения данной проблемы действующими нормативными документами в настоящее время не регламентированы. Поэтому своим внутренним нормативным документом (например, учетной политикой) необходимо определить один из следующих вариантов организации бюджетного учетаданных операций.

Первый вариант. Принимая во внимание отсутствие в условиях кредитного договора фиксированных сумм платежей в погашение кредита в текущем финансовом году, признать отсутствие данного обязательного реквизита первичного документа (кредитного договора), что не позволяет обоснованно оформить и представить в обслуживающий орган Федерального казначейства Сведения о принятом бюджетном обязательстве (ф. 0531702). Учитывая это, операции по принятию в текущем и последующих финансовых годах (кроме послед-

него года погашения кредита, планируемого по условиям кредитного договора) соответствующих бюджетных обязательств и отражение результатов осуществления данных операций в Отчете о принятых бюджетных обязательствах (ф. 0503128) следует производить после оформления и представления в обслуживающий орган Федерального казначейства документов на оплату соответствующих денежных обязательств. С начала последнего года, установленного кредитным договором для погашения кредита, в бюджетном учете и бюджетной отчетности отражаются операции по принятию бюджетных обязательств в размере оставшейся (непогашенной) суммы кредита.

Второй вариант. Учитывая, что в соответствии с требованиями действующего бюджетного законодательства РФ (ст. 65 Бюджетного кодекса РФ) расходование бюджетных средств может производиться только в пределах доведенных лимитов бюджетных обязательств, операции по принятию бюджетных обязательств следует отразить в бюджетном учете и в бюджетной отчетности в размере полученного бюджетного кредита, но не более суммы доведенных лимитов бюджетных обязательств на осуществление платежей по погашению кредита в текущем финансовом году3. Принятие бюджетных обязательств по погашению оставшейся суммы полученного кредита будет отражено в бюджетном учете и бюджетной отчетности в следующих финансовых годах по мере получения от вышестоящего органа лимитов бюджетных обязательств.

Список литературы

1. Бюджетный кодекс РФ: Федеральный закон от 31.07.1998 № 145-ФЗ.

2. Об утверждении Инструкции по бюджетному учету: приказ Минфина России от 30.12.2008 №148н.

3. Об утверждении Инструкции по бюджетному учету: приказ Минфина России от 10.02.2006 № 25н.

4. О Порядке санкционирования оплаты денежных обязательств получателей средств федерального бюджета и администраторов источников финансирования дефицита федерального бюджета: приказ Минфина России от 01.09.2008 № 87н.

5. Об утверждении Указаний о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации: приказ Минфина России от 30.12.2009 №150н.

3 Если в текущем финансовом году заключено несколько кредитных договоров, то принимаемая сумма бюджетных обязательств по каждому из них определяется в порядке, установленном внутренним нормативным документом (например, пропорционально размерам получаемых кредитов).