Экспортные операции: особенности учета и налогообложения

Экспортные операции: особенности учета и налогообложения

И.Л. Мальшакова,

к.э.н., доцент кафедры БУ и АХД

Одной из форм внешнеторговой деятельности является экспорт. Согласно Таможенному кодексу Российской Федерации под экспортом понимается таможенный режим, при котором товары, находящиеся в свободном обращении на таможенной территории Российской Федерации, вывозятся с этой территории без обязательства об обратном ввозе.

Участниками сделок по купле-продаже экспортных товаров являются, с одной стороны, продавцы - российские юридические лица, с другой стороны, покупатели - иностранные юридические лица, учрежденные в иностранном государстве и находящиеся за пределами Российской Федерации. В качестве экспортеров могут выступать организации-производители, поставляющие собственную продукцию, а также торговые фирмы, реализующие закупленные товары.

Под экспортом работ и услуг можно рассматривать строительство предприятием Российской Федерации на территории иностранного государства производственных зданий, железных и автомобильных дорог, геологоразведочные работы, проектные работы, продажу патентов и лицензий, обучение иностранных кадров и специалистов за границей, оказание транспортных услуг и т. д.

Экспорт товаров (работ, услуг) осуществляется на основании внешнеторгового контракта на поставку товара (выполнения работ, оказания услуг), заключенного с иностранными покупателями в письменной форме.

Одними из важнейших условий в контракте являются условия поставки товара, которые определяют момент перехода от продавца к покупателю, риска случайной гибели или утраты товара, а также распределяют затраты между покупателем и экспортером по транспортировке, таможенным платежам, страхованию и другие расходы, свя-

занные с продвижением товара. Момент перехода права собственности является важным в бухгалтерском учете, так как от него зависит момент признания выручки от реализации экспортных товаров и пересчет экспортной выручки в рубли по курсу Банка России.

В международной практике переход права собственности на товар совпадает с переходом риска случайной гибели товаров от продавца к покупателю, а переход риска определяется условиями внешнеторгового контракта. С момента перехода права собственности на товар к покупателю продукция считается реализованной.

Контрактная стоимость определяется в денежном выражении в определенной валюте. В контрактную стоимость включается стоимость товаров, тары, доставки до пункта назначения в соответствии с условиями договора. Во внешнеторговом контракте отражаются сроки и порядок оплаты, формы расчетов и валюта платежа.

После заключения внешнеторгового контракта экспортер оформляет паспорт экспортной сделки в двух экземплярах для целей осуществления банком валютного контроля за поступлением экспортной выручки.

На организацию учета экспортных операций оказывает существенное влияние сложившаяся практика реализации товаров: непосредственно самим предприятием-изготовителем или через посредническую организацию. В первой ситуации предприятие экспортер отражает в учете все хозяйственные операции от калькулирования себестоимости готовой продукции, предназначенной к продаже на экспорт, до установления контрактной цены; во второй ситуации - экспортера интересует размер комиссионного вознаграждения для оплаты посреднических услуг.

По форме перехода права собственности экспорт подразделяется:

• на экспорт с переходом права собственности на товар к получателю;

• экспорт без перехода права собственности, т. е. на условиях консигнации (торговой комиссии).

Остановимся на учете экспортных операций без участия посреднических организаций. Учет приобретения и продажи экспортных товаров ведется на основании следующих первичных документов:

• договоров купли-продажи (поставки), накладные, акты, счета-фактуры, свидетельствующие о приобретении материалов, сырья, работ, услуг для производства экспортных товаров или свидетельствующие о приобретении готовых товаров для продажи на экспорт;

• внешнеторговых контрактов с иностранным покупателем;

• счетов-фактур российского продавца;

• спецификаций на товар;

• транспортных накладных, свидетельствующих о передаче товара перевозчику (международные авиа-, авто- накладные, железнодорожные квитанции, коносаменты);

• грузовых таможенных деклараций, подтверждающих пересечение товаром таможенной границы РФ.

Существуют особенности учета затрат на производство продукции, предназначенной для экспорта. Сумма НДС по приобретаемым для производства экспортной продукции материалам, сырью, товарам, услугам может быть предъявлена к вычету только после документального подтверждения факта экспорта (наличие ГТД, подтверждающей факт пересечения товаром границы Российской Федерации; выписка с валютного счета организации, подтверждающая поступление экспортной выручки). Поэтому в учетной политике организации должен быть зафиксирован порядок ведения раздельного учета затрат на производство продукции на экспорт от затрат на производство продукции для внутреннего потребления.

В рабочем плане счетов необходимо предусмотреть субсчета, на которых будут учитываться затраты по производству экспортной продукции и выручка от ее реализации. Необходимо предусмотреть и субсчета к счету 19 «НДС по приобретенным ценностям» для учета НДС, уплаченного по приобретенным материалам до момента его отнесения к вычету. В учетной политике следует указать, какой критерий будет применяться в качестве базы для распределения общехозяйственных расходов между продукцией, реализуемой в России и за ее пределами.

Учет затрат по производству экспортируемой продукции ведется на счете 20 «Основное производство». Если предприятие производит не только продукцию для продажи на экспорт, но и для продажи в Российской Федерации, то на счете 20 можно открыть отдельные субсчета, например:

20-00 «Производство продукции (работ, услуг), облагаемых НДС по ставке 18%»;

20-01 «Производство продукции (работ, услуг), облагаемых НДС по ставке 10%»;

20-10 «Производство продукции (работ, услуг), не облагаемой НДС».

Предприятию-изготовителю также рекомендуется организовать раздельный учет готовой продукции на экспорт и готовой продукции для продажи на российском рынке. Для этого к счету 43 «Готовая продукция» можно выделить субсчета:

43-1 «Готовая продукция для продажи на территории РФ»;

43-2 «Готовая продукция для экспорта».

Порядок обложения экспортируемых товаров НДС отлича-

ется от налогообложения товаров, реализуемых на внутреннем рынке. В соответствии с Налоговым кодексом РФ при вывозе товаров с таможенной территории РФ налогообложение производится в следующем порядке:

1) при вывозе товаров с таможенной территории Российской Федерации в таможенных режимах экспорта, перемещения припасов, таможенного склада, свободного склада или свободной таможенной зоны НДС не уплачивается;

2) при вывозе товаров за пределы таможенной территории Российской Федерации в таможенном режиме реэкспорта уплаченные при ввозе на таможенную территорию Российской Федерации суммы налога возвращаются налогоплательщику в порядке, предусмотренном таможенным законодательством Российской Федерации.

Фактом экспорта в целях налогообложения является дата перехода экспортных товаров через границу:

• при морских и других водных перевозках - дата коносамента;

• при железнодорожных перевозках - дата штемпеля на железнодорожной накладной международного сообщения, проставленная на пограничной станции;

• при автомобильных перевозках российским транспортом - дата перехода товара через государственную границу, указанная в экспортном извещении;

• при автомобильных перевозках транспортом покупателя -дата приемо-сдаточного акта;

• при воздушных перевозках - дата авианакладной;

• при отправке товара по почте - дата почтовой квитанции;

• при поставках товара трубопроводным транспортом и электроэнергии - дата приемо-сдаточного акта, составленного на контрольно-распределительных пунктах трубопровода и электропровода и т. д.

Налогообложение производится по налоговой ставке 0% при реализации:

1) товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, а также помещенных под таможенный режим свободной таможенной зоны при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ;

2) работ (услуг), непосредственно связанных с производством и реализацией товаров, указанных в пункте 1.

Для применения ставки 0% налогоплательщик должен представить в налоговый орган документы, подтверждающие продажу продукции на экспорт не позднее 180 дней с даты оформления ГТД (НК РФ). Полный перечень таких документов содержится в ст. 165 НК РФ:

1) контракт (копия контракта) российского поставщика с иностранным покупателем;

2) выписка банка, подтверждающая фактическое поступление выручки от иностранного покупателя. В случае отсрочки (рассрочки) оплаты экспортер представляет документы, дающие право на такую отсрочку в соответствии с валютным законодательством Российской Федерации;

3) таможенная декларация (копия) с отметками российского таможенного органа, осуществившего выпуск товаров в режиме экспорта;

4) копии транспортных, товаросопроводительных, таможенных и иных документов, подтверждающих вывоз товара за пределы Российской Федерации и т. д.

Все документы подаются вместе с декларацией по НДС. Моментом определения налоговой базы по ставке 0% является последний день месяца, в котором собран пакет документов. Если в установленный срок документы не поданы, экспорт считается неподтвержденным, и на 181-й календарный день, считая с даты помещения товаров под таможенные режимы экспорта, международного таможенного транзита, свободной таможенной зоны, перемещения припасов, с полученной выручки нужно начислить налог. При этом производится бухгалтерская запись: Дебет 91, Кредит 68.

Для отражения налога с выручки по несостоявшемуся экспорту к счету 68-13 субсчет «Расчеты по НДС при экспорте товаров» следует открыть дополнительные субсчета:

68-131 субсчет «НДС к возмещению по экспорту»;

68-132 субсчет «НДС к начислению по экспорту».

При уплате суммы делается проводка: Дебет 68-132 субсчет «НДС к начислению по экспорту», Кредит 51 «Расчетные счета». Когда НДС, уплаченный поставщику при покупке материальных ценностей (работ, услуг) для производства товаров на экспорт, принимается к вычету, делается проводка: Дебет 68-131 субсчет «НДС к возмещению по экспорту», Кредит 19 «НДС по приобретенным материальным ценностям». Возмещение производится не позднее трех месяцев со дня представления налоговой декларации и документов, подтверждающих экспорт. В течение этого срока налоговый орган проверяет обоснованность применения налоговой ставки 0% и налоговых вычетов и принимает решение о возмещении сумм НДС путем зачета или возврата, либо в отказе в возмещении полностью или частично. Если налоговый орган принял решение об отказе возмещения сумм НДС, он должен предоставить организации мотивированное заключение не позднее десяти дней после принятого решения.

Рассмотрим порядок учета отгрузки и продажи товара на экспорт. До момента перехода права собственности на отгруженный то-

вар от поставщика к покупателю экспортируемый товар учитывается на счете 45 «Товары отгруженные» в разрезе субсчетов по фактической себестоимости:

45-21 «Экспортные товары по прямым поставкам»;

45-22 «Экспортные товары в пути в Российскую Федерацию»;

45-23 «Экспортные товары в портах и на складах в Российской Федерации»;

45-24 «Экспортные товары в пути за границей»;

45-25 «Экспортные товары на складах в переработке и на комиссии за границей»;

45-26 «Экспортные товары отгруженные, но неотфактурованные».

Как только происходит выдача товара со склада и оформление накладной на отпуск товара, бухгалтер отражает отгруженные товары на счете 45-2 субсчет «Товары отгруженные на экспорт». В складской накладной и накладной (квитанции), полученной на станции отправления количественные показатели должны совпадать. На всю партию товара выписывается единый счет по договорной стоимости.

В рамках экспорта следует различать прямые поставки товара и непрямые поставки товара.

Прямые поставки товара на экспорт возможны в такую страну, с которой на государственном уровне имеется соглашение о прямом грузовом сообщении. В соответствии с этим соглашением, на первой станции отправления выписывается международная железнодорожная накладная, по которой груз идет до пункта назначения без перевалок и хранения. Поставщику выдается один экземпляр дубликата международной накладной, который:

• подтверждает, что железная дорога приняла груз к отправке;

• поставщик выполнил условия об отгрузке товара;

• дает право поставщику предъявлять документы к оплате.

При железнодорожных отгрузках выписывается железнодорожная накладная, при морских и речных - морской или речной коносамент.

При непрямых поставках товар передается внутренней транспортной компании и приходуется на счет 45-22 «Товары отгруженные» субсчет «Экспортные товары в пути в Российскую Федерацию». При этом из первоначального пункта отправки выписывается внутренняя железнодорожная накладная, которая:

• подтверждает, что железная дорога приняла товар;

• поставщик выполнил условия об отгрузке;

• не дает права предъявлять документы к оплате, так как товар еще не отправлен в адрес иностранного покупателя.

При прохождении товара через пограничный пункт внутренняя транспортная накладная переоформляется на международную накладную.

При приемке товара на склад транспортной компании составляется приемный акт, в котором указывается фактическое количество груза, принятое портом. При наличии расхождения с данными накладной составляется коммерческий акт на недостачу. Недостача относится в дебет счета 76-21 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчет «Расчеты по претензиям с организациями Российской Федерации» и кредит счета 45 «Товары отгруженные» (соответствующий субсчет). Приемный и коммерческий акт отправляют на предприятие, согласно которым оформляются бухгалтерские проводки и предъявляется претензия к транспортной компании. Обработкой и рассылкой внешнеторговых документов занимаются транспортно-экспедиторские организации.

При приемке товара на зарубежный склад документальное оформление зависит от ситуации:

1) если товар временно помещается в док порта для последующей погрузки на судно, то составляется доковая расписка (о принятии товара на хранение);

2) если товар берется на хранение на коммерческий склад, то оформляется варрант (складское свидетельство). Варрант состоит из двух частей: одна - расписка о принятии груза на хранение; другая -залоговое свидетельство, которое является ценной бумагой и может быть использовано для получения кредита или займа под залог товара.

Продажа товаров отражается через счет 90 «Продажи». Выручка от продажи экспортных товаров оценивается по курсу Банка России и признается в момент перехода права собственности на товар. Одновременно в дебет счета 90 «Продажи» списывается себестоимость экспортных товаров с кредита счета 45 «Товары отгруженные» и накладные расходы по экспорту со счета 44 «Расходы на продажу».

Полная фактическая себестоимость экспортных товаров

включает:

• производственную себестоимость;

• коммерческие (накладные) расходы.

В состав накладных расходов по экспорту входят:

1) затраты на тару, упаковку готовой продукции на складе;

2) расходы по погрузке, разгрузке, перевалке, хранению отгруженной продукции;

3) транспортировка товара по территории России и за рубежом;

4) страхование груза;

5) таможенное оформление (таможенные платежи) и т. д.

Производственная стоимость товаров, реализуемых на экспорт, отражается на отдельном субсчете к счету 43-2 «Готовая продукция» субсчет «Готовая продукция для экспорта». После ее отгрузки со склада экспортера она списывается с кредита счета 43-2 в дебет соответствующего субсчета счета 45-2 «Товары отгруженные» субсчет «Товары отгруженные на экспорт». Накладные расходы по экспорту, перечисленные выше, подлежат отражению на счете 44 «Расходы на продажу» субсчете 2 «Расходы на продажу продукции за пределы территории РФ», к которому могут быть открыты субсчета:

44-21 «Накладные расходы по экспорту и реэкспорту в рублях»;

44-22 «Накладные расходы по экспорту и реэкспорту в иностранной валюте»;

44-23 «Таможенные платежи по экспорту»;

44-24 «Общеторговые накладные расходы по экспорту».

Транспортные расходы списывают на затраты (счета 44-21 и 44-22) на основании счетов транспортных организаций (перевозчика) или отчетов экспедиторов, международных или внутренних перевозочных документов, счетов-фактур, актов выполненных работ и т. п. При списании транспортных расходов на затраты начисляется задолженность перевозчикам за перевозку, экспедирование, сопровождение грузов. Учет расчетов с транспортными компаниями ведется на активно-пассивном счете 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». Услуги по погрузке, разгрузке, перевалке экспортируемых товаров списываются на счета 44-21 и 44-22 в корреспонденции со счетом 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» на основании актов приемки работ, выставленных счетов за выполненные работы и оказанные услуги. Страхование экспортируемого товара отражается по дебету счета 44-21 и (или) 44-22 и кредиту счета 76-1 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчет «Расчеты по имущественному и личному страхованию». При этом к счету 76-1 могут быть открыты субсчета третьего порядка:

76-11 «Расчеты по имущественному и личному страхованию

в рублях»;

76-12 «Расчеты по имущественному и личному страхованию в иностранной валюте».

Если начисление и оплата накладных расходов в иностранной валюте будут производиться в разные дни, то на счетах 60 и 76 может образоваться курсовая разница, которая отражается в учете следующим образом: Дебет 91-2, Кредит 60,76 - отрицательная курсовая разница; Дебет 60, 76, Кредит 91-1 - положительная курсовая разница.

Для экспортера таможенное оформление груза также являются накладными расходами. Расходы на таможенное оформление

товаров подразумевают уплату вывозных таможенных пошлин и оплату таможенных сборов.

В бухгалтерии учет расчетов с бюджетом по экспортным таможенным пошлинам ведется на счете 68 «Расчеты по налогам и сборам», к которому могут быть открыты субсчета. Например, 68-7 «Расчеты с бюджетом по вывозным таможенным пошлинам». Перечень таможенных пошлин, их ставок содержится в Таможенном тарифе РФ. Таможенные платежи уплачиваются от контрактной стоимости товара. На основании выписки банка с расчетного счета или валютного счета составляется проводка по уплате таможенной пошлины: Дебет 68-7 «Расчеты с бюджетом по вывозным таможенным пошлинам», Кредит 51 или 52-1-2. При авансовой форме расчетов по таможенным пошлинам делаются следующие записи: Дебет 76-6 субсчет «Расчеты с таможенным органом по выданным авансам», Кредит 51 или 52. После получения от таможенного органа распоряжения о зачете авансовых платежей делают записи: Дебет 68-7 «Расчеты с бюджетом по вывозным таможенным пошлинам», Кредит 76-6 «Расчеты с таможенным органом по выданным авансам». Экспортная (вывозная) таможенная пошлина входит в состав коммерческих расходов экспортера и отражается бухгалтерской проводкой: Дебет 44-23 «Таможенные платежи по экспорту», Кредит 68-7 «Расчеты с бюджетом по вывозным таможенным пошлинам».

Экспортер обязан также в составе таможенных платежей уплатить таможенные сборы. Учет расчетов с таможенным органом по сборам ведется на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», к которому могут быть открыты субсчета:

76-51 «Расчеты по таможенным сборам в рублях»; 76-52 «Расчеты по таможенным сборам в иностранной ва-

Таможенные сборы за таможенное оформление груза состав- 0,1% таможенной стоимости товара в рублях; - 0,05% таможенной стоимости товара в иностранной ва-

Уплатив сборы, в бухгалтерии делают запись: Дебет 76-51 и 76-52, Кредит 52, 51. Таможенные сборы включаются в коммерческие расходы экспортера, поэтому после признания расходов за таможенное оформление, в связи с уплатой таможенных сборов, в учете экспортера делают запись: Дебет 44-23, Кредит 76-51, 76-52.

По окончании месяца накладные расходы по экспорту списывают на счет 90 «Продажи». В соответствии с ПБУ 10/99 организация может выбрать в учетной политике один из двух вариантов списания коммерческих расходов:

1)ежемесячно в полном объеме;

люте». ляют:

люте.

2) ежемесячно долю расходов на продажу, определяемую путем распределения между стоимостью отгруженных реализованных и нереализованных товаров (остаток счета 45 на конец периода).

Рассмотрим пример учета экспортных операций по прямому контракту поставки. Экспортер продает собственную готовую продукцию иностранному покупателю на условиях поставки FCA. Перевозка осуществляется автомобильным транспортом до железнодорожной станции на границе, где товары будут переданы перевозчику, названному покупателем. В момент передачи товара перевозчику на границе риск случайной гибели товара и право собственности на товары переходит к покупателю. Экспортер оплачивает транспортные расходы и страхование груза от своего склада до пункта сдачи товаров перевозчику, а покупатель от пункта сдачи товаров перевозчику до конечного пункта. Экспортер оплачивает таможенное оформление товаров при их вывозе из России, а импортер - при ввозе в страну назначения. Контрактная цена товара - 20 000 евро. Фактическая себестоимость товаров - 650 000 руб. Экспортер в соответствии с условиями поставки произвел следующие накладные расходы: оплатил счет транспортной организации за доставку товара автотранспортом до железнодорожной станции - 47 200 руб., в том числе НДС - 7200 руб.; оплатил страхование груза от склада до железнодорожной станции - 10 620 руб., в том числе НДС - 1620 руб.; оплатил хранение груза на складе на время таможенного оформления -3540 руб., в том числе НДС - 540 руб.; оплатил таможенные сборы и таможенную пошлину в размере 7% от контрактной стоимости товара.

Систематизируем произведенные экспортеров коммерческие расходы:

Расходы экспортера

Доставка до ж/д станции 40 000 руб.

Страхование на время перевозки до ж/д станции 9000 руб.

Хранение груза 3000 руб.

Вывозная таможенная пошлина 7% от контрактной стоимости товара

Таможенные сборы - 1% от таможенной стоимости в руб. - 0,5% от таможенной стоимости в евро

Курсы евро по отношению к рублю, установленные Банком России на следующие даты:

Даты Курс Банка России, руб. за 1 евро

Дата таможенного оформления и уплаты таможенных платежей -9 декабря (день подачи грузовой таможенной декларации) 40,8

Даты Курс Банка России, руб. за 1 евро

День передачи товара на ж/д станции (день перехода права собственности на товар к импортеру) — 10 декабря 40,6

Дата поступления экспортной валютной выручки — 21 декабря 41,4

Дата перевода валютной выручки с транзитного на текущий валютный счет — 22 декабря 41,3

В рабочем плане счетов экспортера открыты следующие субсчета к используемым счетам:

20-10 «Производство продукции (работ, услуг), не облагаемой НДС»;

43-2 «Готовая продукция для экспорта»;

45-21 «Экспортные товары по прямым поставкам»;

45-23 «Экспортные товары в портах и на складах в Российской Федерации»;

19-41 «НДС по приобретенным работам и услугам для производства и продажи продукции на экспорт»;

68-7 «Расчеты с бюджетом по вывозным таможенным пошлинам»;

68-131 субсчет «НДС к возмещению по экспорту»;

76-51 «Расчеты по таможенным сборам в рублях»;

76-52 «Расчеты по таможенным сборам в иностранной валюте»;

44-21 «Накладные расходы по экспорту и реэкспорту в рублях»;

44-22 «Накладные расходы по экспорту и реэкспорту в иностранной валюте»;

44-23 «Таможенные платежи по экспорту»;

44-24 «Общеторговые накладные расходы по экспорту»;

62-12 «Расчеты с иностранными покупателями по документам на акцепте».

Отражение в учете экспортера операций продажи товаров на экспорт будет выглядеть следующим образом:

Содержание операции Документ Дебет Кредит Сумма, руб.

Продукция, изготовленная на экспорт, сдана из производства на склад готовой продукции по фактической себестоимости Ведомость выпуска (накладная на внутреннее перемещение) 43-2 20-10 650 000

Содержание операции Документ Дебет Кредит Сумма, руб.

Товар отгружен для транспортировки на ж/д станцию Накладная на отпуск товара со склада 45-21 43-2 650 000

Отражен страховой платеж за страхование груза в пути: - на сумму страховки - на сумму НДС Квитанция 44-21 19-41 60 60 9000 1620

Акцептован счет автотранспортной организации за доставку товара на ж/д станцию: - на стоимость доставки - на сумму НДС Акт выполненных работ, счет на оплату 44-21 19-41 60 60 40 000 7200

Акцептован счет за хранение груза: - на стоимость услуги - на сумму НДС Акт выполненных работ, счет на оплату 44-21 19-41 60 60 3000 540

Оплачены счета: - за страхование - за доставку до ж/д станции - за хранение Выписка банка 60 60 60 51 51 51 10 620 47 200 3540

Товар принят на таможенный склад для проведения таможенных процедур - 9 декабря Акт приемки (накладная) 45-23 45-21 650 000

Начислена таможенная пошлина (ТП) (7%) от контрактной стоимости (КС) товара - 9 декабря КС = 20 000 евро х 40,8 руб. / евро = 816 000 руб. ТП = 816 000 руб.х 7% : 100 % = =57 120 руб. Грузовая таможенная декларация 44-23 68-7 57 120

Начислены таможенные сборы (09.12): - 1 % от контрактной стоимости в руб. 816 000 руб. х 1 % : 100% = = 8 160 руб. - 0,5% от таможенной стоимости в евро 20 000 евро х 0,5% : 100% = =100 евро 100 евро х 40,8 руб./евро = = 4080 руб. Грузовая таможенная декларация 44-23 44-23 76-51 76-52 8160 4080

Произведена оплата таможенных платежей - 9 декабря: - таможенной пошлины - таможенный сбор в рублях - таможенный сбор в евро Выписка банка 68-7 76-51 76-52 51 51 52-12 57 120 8160 4080

Содержание операции Документ Дебет Кредит Сумма, руб.

Собраны накладные расходы на экспорт на специальном субсчете к счету 44: - расходы в рублях 9000+40 000+ + 3 000 = 52 000 руб. - таможенные платежи 57 120 + 8160 + 4080 = 69 360 Бухгалтерская справка 44-24 44-24 44-21 44-23 52 000 69 360

Отражена выручка в связи с переходом права собственности на товар к покупателю - 10 декабря. 20 000 евро х 40,6 руб./евро = = 812 000 руб. Счет, бухгалтерская справка 62-12 90-1 812 000

Товар после таможенного оформление передан иностранному перевозчику - 10 декабря Акт приема-передачи 90-2 45-23 650 000

Списаны накладные расходы на себестоимость продаж после перехода права собственности на товар: 52 000 + 69 360 = 121 360 руб. Бухгалтерская справка 90-2 44-24 121 360

Получена прибыль от продажи экспортных товаров (закрываем счет 90): 812 000 - 650 000 - 121 360 = = 40 640 руб. Бухгалтерская справка 90-9 99 40 640

На транзитный валютный счет поступила экспортная выручка -21 декабря 20 000 евро х 41,4 руб./евро = 828 000 руб. Выписка с валютного счета 52-1-1 62-12 828 000

Отражена положительная курсовая разница по расчетам с иностранным покупателем 20 000 евро х (41,4 руб./евро --40,6 руб./евро) = 16 000 руб. Бухгалтерская справка 62-12 91-1 16 000

Зачислена экспортная выручка на текущий валютный счет -22 декабря 20 000 евро х 41,3 руб./евро = = 826 000 руб. Выписки с валютного счета 52-1-2 52-1-1 826 000

Отражена отрицательная курсовая разница по транзитному валютному счету 20 000 евро х (41,4 руб./евро -- 41,3 руб./евро) = 2 000 руб. Бухгалтерская справка 91-2 52-1-1 2000

После подтверждения факта экспорта товаров НДС по приобретенным работам и услугам для производства и продажи продукции на экспорт принят к вычету: 1620 + 7200 + 540 = 9360 руб. Бухгалтерская справка 68-131 19-41 9360

Из рассмотренного примера можно увидеть удобство применения счета 44-24 «Общеторговые накладные расходы по экспорту», т. к. он позволяет собрать все коммерческие расходы экспортера воедино. В примере дата начисления и уплаты таможенных сборов совпадают. Если бы они не совпадали, то по расчетам по таможенному сбору в иностранной валюте возникла бы курсовая разница. Также надо сделать замечание по поводу суммы НДС, принимаемой к вычету: эта сумма должна быть увеличена на суммы НДС, уплаченные поставщикам сырья и материалов для производства экспортной продукции.

Современная экономика любого государства может эффективно развиваться только при активном взаимодействии с мировым рынком товаров и услуг. Либерализация внешнеэкономической деятельности в Российской Федерации позволяет отечественным предприятиям интегрироваться в единое экономическое пространство. Организации, занимающиеся экспортом или импортом товаров, работ, услуг, привлекающие внешних инвесторов, осуществляющие торговлю лицензиями и технологиями на внешнем рынке, для успешного ведения бизнеса должны учитывать особенности ведения внешнеэкономической деятельности, в том числе правильно организовывать бухгалтерский учет экспортно-импортных операций.

Библиографический список

1. Федеральный закон «Об основах государственного регулирования внешнеторговой деятельности» от 8 декабря 2003 г. № 164-ФЗ в редакции последних изменений и дополнений.

2. Таможенный кодекс РФ в редакции Федерального закона от 28 мая 2003 г. № 61-ФЗ в редакции последних изменений и дополнений.

3. Положение по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» (ПБУ 3/2006) от 27 ноября 2006 г. № 154н в редакции последних изменений и дополнений.

4. Инструкция ЦБ РФ «О порядке представления резидентами и нерезидентами уполномоченным банкам документов и информации при осуществлении валютных операций, порядке учета уполномоченными банками валютных операций и оформления паспортов сделок» от 15 июня 2004 г. № 117-и.

5. Международные правила толкования торговых терминов «Инкотермс», утвержденные Международной торговой палатой в редакции 2000 г. (публикация Международной торговой палаты № 460).

6. Ионова А.Ф. Учет и анализ внешнеэкономической деятельности : учеб.-практич. пособие / А.Ф. Ионова, Н.А. Тарасова. - М. : ТК Велби, 2009. - 352 с.

7. Лупикова Е.В. Учет и аудит внешнеэкономической деятельности : учеб. пособие / Е.В. Лупикова, Н.К. Пашук. - М. : КНОРУС, 2009. - 256 с.