Отраслевые особенности калькулирования себестоимости полиграфической продукции и учет затрат на ее производство и продажу

ПРОБЛЕМЫ УЧЕТА

ОТРАСЛЕВЫЕ ОСОБЕННОСТИ КАЛЬКУЛИРОВАНИЯ СЕБЕСТОИМОСТИ ПОЛИГРАФИЧЕСКОЙ ПРОДУКЦИИ И УЧЕТ ЗАТРАТ НА ЕЕ ПРОИЗВОДСТВО И ПРОДАЖУ

Е. М. МЕРЗЛИКИНА,

доктор экономических наук,

заведующая кафедрой бухгалтерского учета

и анализа хозяйственной деятельности

Л. К. НИКАНДРОВА,

кандидат экономических наук,

профессор кафедры бухгалтерского учета

и анализа хозяйственной деятельности

Московский государственный университет печати

Полиграфические предприятия выпускают печатную продукцию, которая имеет разные технические характеристики и параметры: объем издания, формат, тираж, художественно-техническое оформление, вид набора и способ печати. Размер и технические возможности полиграфических предприятий также влияют на номенклатуру статей калькуляции.

В отличие от других отраслей в полиграфической промышленности объектами калькуляции одновременно являются заказ и калькулируемая группа. В Методических рекомендациях по вопросам планирования и учета затрат на производство и реализацию продукции (работ, услуг) на полиграфических предприятиях, утвержденных МПТР России 25.11.2002, приведен перечень калькуляционных групп:

— книжно-журнальная и изобразительно-этикеточная продукция;

— картографическая продукция;

— газеты;

— бланочная продукция;

— прочая печатная продукция (дипломы, паспорта, воинские билеты, ценные бумаги ит. п.);

— непродовольственные товары народного потребления, в том числе бумажно-беловые товары (тетради, альбомы для рисования, папки для черчения и т.п.);

— игрушки, елочные украшения, сувениры.

В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению все затраты на производство и продажу на полиграфических предприятиях учитываются на счетах 20 «Основное производство», 21 «Полуфабрикаты собственного производства», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 28 «Брак в производстве», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства», 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)», 43 «Готовая продукция», 44 «Расходы на продажу», 45 «Товары отгруженные», 90 «Продажи».

Расходы на краску, клей и другие основные материалы, покупные полуфабрикаты, комплектующие изделия, топливо и горюче-смазочные материалы, хозяйственный инвентарь и другие виды МПЗ, учитываемых на счете 10 «Материалы», отражаются при списании на затраты следующей проводкой:

Д-т сч. 20, 23, 25, 26, 28, 29, 44, 97;

К-т сч. 10 «Материалы».

Стоимость принадлежащих полиграфическому предприятию бумаги, картона и переплетных материалов, включенных в затраты, отражают проводкой:

Д-т сч. 20 «Основное производство»

К-т сч. 10 «Материалы», субсчет «Сырье и материалы» («Бумага, картон и переплетные материалы»).

Материалы в производство отпускают в соответствии с нормами их расхода, утвержденными в отрасли или на предприятии.

Основными документами по оформлению отпуска материалов на производство являются лимитно-заборные карты и требования.

Лимитно-заборные карты выписываются, как правило, в двух экземплярах: один экземпляр до начала месяца передают цеху — потребителю материалов, второй — на склад.

Лимитируется отпуск основных и вспомогательных материалов и покупных полуфабрикатов. Сверх лимита материальные ценности отпускают только по особому требованию при наличии письменного разрешения директора, главного инженера или лиц, ими нато уполномоченных.

Замена материалов, предусмотренных технологической картой заказа, другими материалами, допускается только с разрешения руководителя предприятия или лиц, им уполномоченных.

Получение материалов, необходимых для выполнения полиграфических работ по исправлению брака, оформляют требованием, составленным на основании акта о браке, с указанием номера заказа, по которому исправляют забракованную продукцию.

Поступающие в бухгалтерию первичные документы по расходу материальных ценностей после проверки правильности их заполнения и расценки группируют по цехам, счетам производств, статьям расходов по обслуживанию производства и управления. Группировочные ведомости ведутся по счетам синтетического учета материалов.

Возвратные отходы материалов, возникшие в процессе производства, уменьшают сумму затрат. Их сдают на склады по приходным накладным с указанием количества и цены возможного использования, что отражается бухгалтерской проводкой:

Д-т сч. 10 «Материалы»

К-т сч. 20, 23, 25, 26, 28, 29, 44, 79, 97.

В случае использования отходов на изготовление товаров народного потребления или для каких-либо других целей отпуск со склада в производство оформляется требованием.

Учет давальческой бумаги и материалов (т. е. бумаги и материалов, принадлежащих заказчику и переданных типографии для выполнения полиграфических работ) ведется на забалансовом счете 003 «Материалы, принятые в переработку» в стоимостном и натуральном выражении по номенклатурным номерам (по наименованиям, маркам, формату, сорту и плотности бумаги), в разрезе заказчиков. Аналитический учет рулонной бумаги ведется в тоннах (килограммах), в квадратных метрах, листовой — в листах и квадратных метрах.

Предприятие, получившее от заказчика бумагу и другие материалы как давальческие, ведет учет в следующем порядке:

Д-т сч. 003 — отражается стоимость материалов, принятых в переработку;

Д-т сч. 20 «Основное производство» К-т сч. 02, 10, 25, 26, 60, 70, 69, 96, 97 — отражаются затраты по переработке полученной бумаги и материалов;

Д-т сч. 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» К-т сч. 20 «Основное производство» — списываются расходы по выполненным заказам (сданным тиражам);

Д-т сч. 90 «Продажи», субсчет «Себестоимость продаж» К-т сч. 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» — списывается себестоимость полиграфических работ, учтенных по выполненным заказам (сданным тиражам);

Д-т сч. 90 «Продажи», субсчет «Себестоимость продаж» К-т сч. 20 «Основное производство» — списываются расходы по оказанным (реализованным) услугам производственного характера;

Д-т сч. 90 «Продажи», субсчет «НДС» К-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «По НДС» — отражается задолженность перед бюджетом по НДС;

К-т сч. 003 — списываются по договорным (рыночным) ценам бумага и материалы, ранее принятые в переработку, при передаче готовой продукции заказчику.

Начисление задолженности перед работниками по оплате труда отражается проводкой:

Д-т сч. 20, 23, 25, 26, 28, 29, 44

К-т сч. 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда».

Начисление взносов на социальное страхование и пенсионное обеспечение отражается в затратах на производство и реализацию проводкой:

Д-т сч. 20, 23, 25, 26, 28, 29, 44

К-т сч. 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», соответствующие субсчета.

На счете 25 «Общепроизводственные расходы»

ведется их учет по каждому цеху отдельно. К ним относят расходы на содержание и эксплуатацию машин и оборудования; затраты на ремонт основных средств и иного имущества, используемого в производстве; амортизационные отчисления по производственному оборудованию; расходы по страхованию указанного имущества и другие расходы.

Расходы на ремонт объектов основных производственных средств относятся на общепроизводственные расходы непосредственно или в зависимости от учетной политики предприятия учитываются с использованием счетов 96 «Резервы предстоящих расходов» и 97 «Расходы будущих периодов».

На полиграфических предприятиях с бесцеховой структурой управления общепроизводственные расходы учитываются непосредственно на счетах учета затрат основного производства или общехозяйственных расходов. Учетной политикой предприятия можно предусмотреть в рамках последнего выделение следующих субсчетов:

— «Амортизационные отчисления по производственному оборудованию и транспортным средствам»;

— «Расходы на содержание и эксплуатацию производственного оборудования и транспортных средств»;

— «Общецеховыерасходы»;

— «Общепроизводственные (общецеховые) непроизводительные расходы».

Общепроизводственные расходы отражаются в корреспонденции со счетами учета производственных запасов, расчетов с работниками по оплате труда ит. д.:

Д-т сч. 25 «Общепроизводственные расходы»

К-т сч. 02,10,16,19,21,60,70,69,79,94, 96, 97.

В конце месяца счет «Общепроизводственные расходы» закрывается, расходы списываются на счета20,23,29 и распределяются между отдельными калькулируемыми группами пропорционально прямым затратам:

Д-т сч. 20, 23, 29;

К-т сч. 25 «Общепроизводственные расходы».

На счете 26 «Общехозяйственные расходы» учет этих расходов рекомендуется вести с использованием субсчетов:

— «Расходы на управление (административно-управленческие расходы)»;

— «Расходы на содержание и ремонт основных средств»;

— «Амортизация амортизируемого имущества»;

— «Прочие общехозяйственные расходы»;

— «Общехозяйственные непроизводительные расходы» и др.

По окончании месяца счет 26 «Общехозяйственные расходы» закрывается; все расходы могут быть списаны непосредственно на счет 90 «Продажи», что отвечает современным условиям ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской отчетности:

Д-тсч. 90 «Продажи», субсчет «Себестоимость продаж»

К-т сч. 26 «Общехозяйственные расходы».

Если учетной политикой все же предусмотрено формирование полной производственной себестоимости продукции или списание общехозяйственных расходов на основное производство, то делают проводку:

Д-т сч. 20 «Основное производство»

К-т сч. 26 «Общехозяйственные расходы».

В рабочем плане счетов полиграфического предприятия счет «Общехозяйственные расходы» может быть назван «Управленческие расходы», так как по существу в их состав входят постоянные (периодические) расходы на управление предприятием в целом. Использование этого названия счета удобно также в связи с необходимостью составления формы № 2 «Отчет о прибылях и убытках» бухгалтерской отчетности, в которой управленческие расходы записывают по строке 030 в качестве отдельной составляющей финансового результата от продажи.

На счетах 25 «Общепроизводственные расходы» и (или) 26 «Общехозяйственные расходы» учитывают потери от простоев, обусловленных внутренними или внешними причинами. Внутренними причинами простоев являются различные производственные неполадки, а внешними — несвоевременное поступление от поставщиков материалов, топлива, энергии и т. п. Потери от простоев по внутренним и внешним причинам складываются из следующих затрат:

— расходы на основную зарплату производственных рабочих, начисленную за время простоя, или доплаты до установленного заработка, если рабочие были заняты в период простоев на других, менее квалифицированных, работах, а также дополнительная заработная плата и отчисления на социальные нужды в соответствующих размерах и др.;

— затраты, которые учитываются прямым путем;

— расходы на материалы, топливо и энергию, непроизводительно затраченные в период остановки производства.

В состав потерь от простоев по внешним причинам, кроме того, включают соответствующую

долю расходов на содержание и эксплуатацию машин и оборудования. При этом из потерь от простоев по внешним причинам исключают суммы, взысканные с поставщиков в виде возмещения потерь. Учет простоев должен фиксировать их причины и виновников.

Потери от простоев, вызванных стихийными бедствиями, относят к прочим расходам, учитываемым на счете 91 «Прочие доходы и расходы», т. е. не включают в затраты на производство и реализацию.

На счете 28 «Потери от брака» учитывают:

— расходы на выполнение полиграфических работ, относящихся к окончательно забракованной продукции (набор ручной и машинный, верстка, изготовление матриц и штампов, отливка и отделка шрифтов, изготовление фотоформ печатных форм, печать, изготовление переплетных крышек, брошюр и другие работы);

— расходы по исправлению брака на всех этапах производства, включая расходы на заработную плату рабочих ремонтных бригад, затраты по устранению дефектов в готовой продукции или полуфабрикатах идр.;

— расходы по вторичному воспроизведению бракованных полуфабрикатов, изделий и работ, включая расходы на повторный набор или изготовление печатной формы.

Обнаруженный в процессе производства окончательный или исправимый брак оформляют соответствующим актом в трех экземплярах: первый экземпляр акта передают в бухгалтерию для расчета себестоимости брака, определения потерь и взыскания их с виновников; второй экземпляр — производственному отделу; третий — остается в цехе, допустившем брак. Себестоимость внутреннего окончательного брака определяют исходя из фактических затрат. Себестоимость внешнего брака слагается из фактической производственной себестоимости полиграфических работ по продукции, окончательно забракованной заказчиком, и расходов по ее замене и транспортировке.

Если внешний брак продукции является исправимым, то к потерям от брака относят только расходы по исправлению и транспортировке забракованной продукции. Для определения окончательных потерь от брака из себестоимости внутреннего и внешнего брака исключают:

— суммы потерь от брака по вине поставщиков материалов и полуфабрикатов, признанные поставщиками или присужденные арбитражем;

— суммы, взысканные с виновных работников за брак;

— стоимость материальных ценностей, полученных при частичном использовании бракован-

ной продукции, по цене возможного использования или реализации.

Потери от брака, а также расходы на его исправление учитывают на счете 28 в корреспонденции со счетами учета затрат:

Д-т сч. 28 «Брак в производстве» К-т сч. 10, 20, 21, 23, 25, 26, 60, 70, 69. Удержания за брак с виновных работников осу-ществляютв порядке, установленном Трудовым кодексом РФ. В учете сумма, подлежащая удержанию из заработной платы, отражается проводками:

Д-т сч. 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям», субсчет «Расчеты по возмещению материального ущерба»

К-т сч. 28 «Брак в производстве»; Д-т сч. 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»

К-т сч. 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям», субсчет «Расчеты по возмещению материального ущерба».

Предъявление претензии и возмещение расходов за счет виновников-поставщиков отражается следующими бухгалтерскими записями:

Д-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты по претензиям»; К-т сч. 28 «Брак в производстве»; Д-т сч. 51 «Расчетные счета» К-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты по претензиям»;

Потери от брака, как правило, ежемесячно полностью списывают на затраты производства и включают в себестоимость тех работ по заказам (калькулируемым группам), к которым относится обнаруженный брак в соответствующем отчетном периоде. Потери от брака могут быть включены в незавершенное производство при условии, что они относятся к определенному заказу (тиражу), выполнение которого не закончено.

Потери от внешнего брака отражают в том месяце, когда признана предъявленная заказчиком рекламация или когда арбитражным судом вынесено решение о возмещении потерь от брака. Оставшаяся часть потерь от брака, которая включается в себестоимость, отражается проводкой: Д-т сч. 20 «Основное производство» К-т сч. 28 «Брак в производстве». На счете 44 «Расходы на продажу» ведется учет указанных расходов в разрезе аналитических счетов (по видам расходов), предусмотренных рабочим планом счетов, в корреспонденции со счетами учета затрат, товаров, расчетов, недостач и потерь, идр.:

Д-т сч. 44 «Расходы на продажу» К-т сч. 10, 41, 60, 76, 70, 69, 94.

Расходы на продажу включают в полную себестоимость продукции следующей бухгалтерской проводкой:

Д-т сч. 90 «Продажи», субсчет «Себестоимость продаж», либо дополнительно вводимого субсчета «Расходы на продажу», что облегчит в дальнейшем составление отчетности по форме № 2 «Отчет о прибылях и убытках», содержащей соответствующую строку; К-т сч. 44.

Для учета себестоимости продаж, т. е. себестоимости реализованных продукции, работ, услуг, на полиграфических предприятиях применяются счета: 20 «Основное производство», 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)», 43 «Готовая продукция».

Основным видом обычной деятельности для полиграфических предприятий является выполнение полиграфических работ. Для учета затрат по заказам (тиражам), полностью законченным производством, рекомендуется использовать счет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)», так как в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета и Инструкцией по его применению, учет затрат по выполненным работам и оказанным услугам на счете 43 не ведется. Фактическая производственная себестоимость сданных работ отражается по дебету счета 40 в корреспонденции со счетами основного производства, вспомогательных производств, обслуживающих производств и хозяйств:

Д-т сч. 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» К-т сч. 20, 23, 29.

По кредиту счета 40 отражается нормативная (плановая) себестоимость сданных тиражей в корреспонденции со счетами готовой продукции, продаж и других:

Д-т сч. 90, субсчет «Себестоимость продаж», 43, 10, 20, 21, 23, 28

К-т сч. 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)». Счет 40 закрывается ежемесячно и сальдо на отчетную дату не имеет. Готовая продукция на складе учитывается на забалансовом счете 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение» в ценах, предусмотренных в приемосдаточных актах, договорах, счетах к оплате или платежных требованиях (поручениях), так как права собственности на нее принадлежат заказчику. Условия хранения готовой продукции заказчиков на складе полиграфического предприятия также должны быть предусмотрены в договорах на выполнение полиграфических работ. В случае несвоевременного вывоза готовой продукции со склада

предприятия заказчику могут быть предъявлены штрафные санкции. Аналитический учет по счету 002 ведется по организациям-владельцам (заказчикам), по заказам и местам хранения.

Счет 43 «Готовая продукция» предназначен для обобщения информации о наличии и движении готовой продукции, являющейся собственностью полиграфического предприятия. При этом составляются следующие проводки:

Д-т сч. 43 «Готовая продукция» К-т сч. 20 «Основное производство» — сдана готовая продукция на склад;

Д-тсч. 90 «Продажи», субсчет «Себестоимость продаж» К-т сч. 43 «Готовая продукция» — списана на счет продаж готовая продукция по производственной себестоимости.

Счет 20 применяется в случае оказания полиграфическим предприятием услуг производственного характера (резка бумаги и др.). Расходы, связанные с оказанием услуги, списываются непосредственно на счет продаж:

Д-т сч. 90 «Продажи», субсчет «Себестоимость продаж»

К-т сч. 20 «Основное производство».

Остатков незавершенного производства на счете 20 в этом случае не будет.

Сводный учет производственных расходов представляет собой обобщение всех расходов отчетного периода (с учетом изменений остатков незавершенного производства) и выявление фактической себестоимости полиграфических работ по калькулируемым группам. Сводный учет производственных расходов должен быть организован по цехам, калькулируемым группам и установленным статьям расходов основного производства. На предприятии с бесцеховой структурой сводный учет осуществляется по предприятию в целом. Общехозяйственные расходы ежемесячно списываются на счет 90 «Продажи».

Список литературы

1. Методические рекомендации по вопросам планирования и учета затрат на производство и реализацию продукции (работ, услуг) на предприятиях издательской деятельности (утверждены МПТР России 25.11.2002).

2. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций: приказ Минфина России от 31.10.2000 № 94н.

3. Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99: приказ Минфина России от06.05.1999 № ЗЗн.

* * *