Налоговая задолженность: повышение эффективности администрирования

К. М. Олигов

НАЛОГОВАЯ ЗАДОЛЖЕННОСТЬ:

ПОВЫШЕНИЕ ЭФФЕКТИВНОСТИ АДМИНИСТРИРОВАНИЯ

Работа представлена кафедрой экономики и управления Всероссийской государственной налоговой академии Министерства финансов РФ. Научный руководитель - доктор экономических наук, доцент В. Н. Незамайкин

Статья посвящена вопросам администрирования налоговой задолженности. Автор приводит как основные теоретические понятия, так и фактический материал по современному состоянию налоговой задолженности. В статье содержится ряд конкретных предложений по повышению эффективности администрирования налоговой задолженности.

Ключевые слова: налогообложение, государственное управление, экономика, налоговая задолженность.

The subject of the article is the tax debt administration. The author gives some theoretic and statistic facts for illustration of the present situation. The article describes some practical ways for increasing effectiveness of the tax debt administration.

Key words: taxation, state administration, economics, tax debt.

В финансовой системе любого го -сударства основное место занимает бюджетная система. Среди источников, формирующих доходы бюджета любого уровня, преобладающую долю занимают налоги и сборы, а их собираемость является одним из основных показателей эффективности налоговой системы. Налоги являются системным элементом экономики, определяющим финансовое благополучие общества, а в настоящее время могут быть также определены как фактор, оказывающий влияние на экономическую ситуацию в России. Таким образом, одной из основных задач налоговых органов на современном этапе становится обеспечение полноты и своевременности внесения в бюджет законодательно установленных налогов и сборов.

На практике большой проблемой на пути решения данной задачи является существование у хозяйствующих субъек-

тов налоговой задолженности, которая, на наш взгляд, может быть названа одним из существенных дестабилизирующих социально-экономических факторов, поскольку ее значительная сумма значимым образом ограничивает объем финансовых ресурсов государства. В качестве иллюстрации приведем данные по состоянию налоговой задолженности в Российской Федерации и конкретно в регионах Южного федерального округа (табл. 1).

С позиций налогового администрирования налоговая задолженность имеет довольно сложную структуру. Ниже, в табл. 2, приведены основные понятия, возникающие в связи с налоговой задолженностью и постоянно используемые налоговыми органами Российской Федерации. Отметим, что, по нашему мнению, они одновременно являются основными факторами, определяющими структуру налоговой задолженности.

Таблица 1

Задолженность по налогам и сборам, включая пени и налоговые санкции, в консолидированный бюджет и внебюджетные фонды по регионам Южного федерального округа

Субъект Федерации Величина задолженности, млн руб. Разница, рост/снижение

01.01.05 01.01.06 млн руб. %

Российская Федерация, всего 1090287,7 2074684,5 984396,8 47,5

Южный федеральный округ, в т. ч.: 85932,1 131101,8 45169,7 34,5

Республика Адыгея 1001,7 1272,1 270,4 21,3

Республика Дагестан 1646,2 2606,9 960,7 36,9

Республика Ингушетия 104,0 686,0 585,0 84,8

Кабардино-Балкарская Республика 6710,2 10593,9 3883,7 36,7

Республика Калмыкия 14402,5 22879,1 8476,6 37,1

Республика Северная Осетия - Алания 1812,2 3795,3 1983,1 52,3

Карачаево-Черкесская Республика 1120,2 2610,3 1490,1 57,1

Продолжение табл. 1

Субъект Федерации Величина задолженности, млн руб. Разница, рост/снижение

01.01.05 01.01.06 млн руб. %

Чеченская Республика 1005,8 3188,0 2182,2 68,5

Краснодарский край 15757,0 29099,9 13342,9 45,9

Ставропольский край 9385,4 11430,8 2045,4 17,9

Астраханский край 1825,6 3455,1 1629,5 47,2

Волгоградская область 12012,9 15447,1 3434,2 22,2

Ростовская область 19148,4 24036,8 4888,4 20,2

Таблица 2

Основные понятия, используемые налоговыми органами Российской Федерации, в ведомственной отчетности по налоговой задолженности

Понятие Содержание понятия

Задолженность по налоговым платежам Сумма недоимки, отсроченных (рассроченных) платежей и приостановленных к взысканию платежей

Недоимка Сумма налога или сумма сбора, не уплаченная в установленный законодательством о налогах и сборах срок

Отсроченные (рассроченные) платежи Платежи (суммарный объем невыполненных обязательств по уплате законодательно установленных налогов и сборов), по которым срок уплаты изменен, т. е. перенесен на более поздний срок на основании нормативно-правовых актов РФ и субъектов РФ, решений финансовых органов и судов

Приостановленные к взысканию платежи Платежи (суммарный объем невыполненных обязательств по уплате законодательно установленных налогов и сборов), по которым взыскание приостановлено на определенный срок, в соответствии с законодательством РФ или судебным решением

Задолженность перед бюджетом по пеням и налоговым санкциям Невыполненные обязательства налогоплательщика по уплате в бюджет начисленных пеней за несвоевременную уплату налогов и сборов и присужденных (в судебном порядке) штрафных санкций за нарушение налогового законодательства

Отсроченные налоговые санкции и пени Обязательства по уплате начисленных пеней и присужденных налоговых санкций, по которым срок уплаты изменен, т. е. перенесен на более поздний срок на основании нормативноправовых актов РФ и субъектов РФ, решения финансовых органов и судов

Приостановленные к взысканию налоговые санкции и пени Обязательства по уплате начисленных пеней и присужденных налоговых санкций, по которым взыскание приостановлено на определенный срок, в соответствии с законодательством РФ или судебным решением

Задолженность ликвидированных организаций Суммарный объем невыполненных обязательств по уплате законодательно установленных налогов и сборов, начисленных пени за несвоевременную уплату налогов и сборов и присужденных штрафных санкций за нарушение налогового законодательства, числящийся за ликвидированными организациями

Задолженность по единому социальному налогу (взносу) Суммарный объем невыполненных обязательств по уплате единого социального налога, начисленных пеней за несвоевременную уплату данного налога и присужденных штрафных санкций за нарушение налогового законодательства

Задолженность по платежам в государственные целевые бюджетные и внебюджетные фонды Суммарный объем невыполненных обязательств по уплате платежей в государственные целевые бюджетные и социальные внебюджетные фонды, начисленных пеней за несвоевременную уплату данных платежей и присужденных штрафных санкций до введения единого социального налога

Приведенная классификация, по нашему мнению, является достаточно подробной. Однако она касается только налоговых неплатежей. Понятие же налоговой задолженности, как нам представляется, существенно отличается от понятия налоговых неплатежей и, следовательно, нуждается в разработке собственных классификационных признаков и классификации.

По нашему мнению, налоговую задолженность следует трактовать как суммарный объем невыполненных обязательств по уплате законодательно установленных налогов и сборов, начисленных пеней за несвоевременную уплату налогов и сборов, и присужденных штрафных санкций за нарушение налогового законодательства, выраженный в денежной форме. В аналитическом учете налоговых органов налоговая задолженность выступает как сумма задолженности по налоговым платежам в бюджет и задолженности перед бюджетом по пеням и налоговым санкциям.

Нам представляется целесообразным предложить классифицировать налоговую задолженность по следующим двум классификационным признакам:

• характер налоговой задолженности;

• вид налоговой задолженности с выделением налоговых платежей.

Указанные классификационные признаки и классификация налоговой задолженности в соответствии с этими признаками приведены в табл. 3.

Опишем подробнее указанные виды налоговой задолженности в соответствии с предложенными нами классификационными признаками.

Нормальная (институциональная или временная) задолженность возникает

вследствие недостатков используемой системы расчетов за товары и услуги между хозяйствующими субъектами, при которой денежные средства поступают на сче-

та организаций-поставщиков с определенным интервалом. В результате этого наступают временные трудности с погашением налоговой задолженности. Данный вид задолженности обычно погашается добровольно самими налогоплательщиками или легко взыскивается налоговыми органами.

Таблица 3

Классификация налоговой задолженности организаций

Признак, лежащий в основе классификации Вид налоговой задолженности

1. Характер задолженности • нормальная (институциональная); • неоправданная; • отсроченная (рассроченная); • приостановленная к взысканию; • просроченная; • безнадежная к взысканию

2. Вид задолженности • подтвержденная (или зафиксированная); • скрытая

Неоправданная задолженность является следствием длительного нарушения платежной дисциплины налогоплательщиками и их контрагентами.

Отсроченная налоговая задолженность представляет собой задолженность по налогам и сборам, а также начисленным пеням и штрафам, срок уплаты которых изменен в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации (НК РФ), нормативными актами Правительства РФ и субъектов Федерации, а также по решениям финансовых органов различных уровней, т. е. в тех случаях, когда хозяйствующему субъекту официально разрешен перенос уплаты налоговых платежей на более поздний срок.

Приостановленная к взысканию налоговая задолженность возникает согласно действующему законодательству

РФ в связи с введением внешнего управления, открытием конкурсного производства, наложением ареста налоговыми органами или судебными приставами, а также по другим решениям.

Просроченная налоговая задолженность возникает вследствие намеренного неисполнения налогоплательщиком налоговых обязательств и уклонения от погашения налоговой задолженности в течение длительного времени, в том числе путем осуществления расчетов через счета третьих лиц, несоблюдения кассовой дисциплины и непредставления в обслуживающее кредитное учреждение платежных поручений на уплату налоговых платежей. Данная задолженность возникает также вследствие действий или бездействия со стороны налоговых органов, т. е. непринятия или несвоевременного принятия необходимых мер для взыскания возникшей налоговой задолженности у налогоплательщика.

Безнадежная к взысканию налоговая задолженность - задолженность, которую невозможно взыскать в силу определенных обстоятельств (смерть налогоплательщика, невозможность установления его фактического местонахождения, регистрация налогоплательщика по подложным документам, ликвидация в порядке банкротства и др.).

Следует отметить, что задолженность имеет сложную структуру, в связи с чем целесообразно дополнительно подразделять ее на два вида: «подтвержденная (или зафиксированная) задолженность» и «скрытая задолженность».

Подтвержденная (зафиксированная) задолженность по уплате налогов и сборов, начисленных пени и штрафных санкции прошлых лет документально зафиксирована и подтверждена как самим налогоплательщиком, так и налоговыми органами.

Скрытая задолженность возникает в случае ее неотражения в налоговой отчетности и неуплаты налогоплательщиком налогов. Одной из причин возникновения скрытой задолженности является то, что многие налогоплательщики используют финансовые средства, подлежащие перечислению в бюджет в счет уплаты налогов, как источник временного дополнительного кредитования и пополнения оборотных средств. Эта задолженность со временем может быть возмещена.

Не менее важной в теоретическом аспекте помимо классификации самой налоговой задолженности является классификация хозяйствующих субъектов, имеющих эту задолженность. На практике недоимщиков делят на несколько групп в соответствии с причинами возникновения недоимки, а также отношением к необходимости ее погашения. Рассмотрим более подробно, каким образом, по нашему мнению, могут быть классифицированы хозяйствующие субъекты, имеющие налоговую задолженность.

Прежде всего необходимо отметить группу «традиционных» нарушителей налогового законодательства, в которой целесообразно выделять две подгруппы.

В состав первой подгруппы входят прочно закрепившиеся на рынке организации, имеющие репутацию «недобросовестных» налогоплательщиков. Такие налогоплательщики состоят на особом контроле у налоговых органов. Они не торопятся погасить свою задолженность перед бюджетом, а порой и совсем не желают этого делать. Однако привлечь данную категорию налогоплательщиков к налоговой ответственности довольно тяжело, а иной раз практически невозможно. Обычно они используют разнообразные юридические и финансовые ухищрения, чтобы уклониться от исполнения своих налоговых обязательств: вовлечение налоговых органов в

судебные разбирательства, имитацию банкротства, перевод активов на баланс новых структур, использование для расчетов ссудных и депозитных счетов, а также наличных денежных средств и др.

Вторую подгруппу составляют небольшие организации, в подавляющем большинстве «фирмы-однодневки», созданные для проведения одной или нескольких хозяйственных операций.

Следующая группа недоимщиков во многом обязана своим появлением кризису неплатежей. Хозяйствующие субъекты этой группы имеют нормальную рентабельность и налаженное производство, однако в силу определенных обстоятельств у них образовывается огромная дебиторская задолженность, что приводит к неплатежеспособности. Данный круг хозяйствующих субъектов не в состоянии своевременно и в полном объеме уплачивать налоги, в связи с чем с него удерживаются еще и пени. Как правило, такие организации пытаются не допускать возникновения недоимок, в том числе за счет реализации товаров, полученных от должников. Однако чаще всего это не позволяет им полностью погасить недоимку. В составе хозяйствующих субъектов данной группы необходимо особо выделить организации, ставшие недоимщиками вследствие недобросовестного выполнения обязательств их контрагентами или краха банков, с которыми они работают. Наибольшая скорость роста числа субъектов, входящих в данную подгруппу, наблюдалась в период 1998-2002 гг. Значительные объемы «зависших» платежей налогоплательщиков в кредитных учреждениях до сих пор не взысканы, хотя налоговые органы принимают меры для их взыскания, в том числе и в судебном порядке.

В особую группу (категорию) целесообразно отнести недоимщиков, ставших таковыми в результате своих оши-

бок, некомпетентности, неосведомленности в области налогового законодательства и ряда иных аналогичных причин.

Заключительную группу недоимщиков составляют убыточные предприниматели. Обычно это хозяйствующие субъекты, которые не смогли себя реализовать в силу различных рыночных обстоятельств. Часто их деятельность не приносит доходов, необходимых даже для выплаты заработной платы работникам.

Исследование деятельности налоговых органов, проведенное нами на примере Республики Ингушетия в период 2001-2006 гг., показало, что наиболее действенным способом урегулирования налоговой задолженности является направление налоговыми органами организации-должнику требований об уплате налогов, пени и налоговых санкций. Эффективность этого способа достигает 35%, а на долю взыскания сумм в общей сумме погашений задолженности приходится 65%. Вместе с тем исследованием установлено, что в целом эффективность действующей системы урегулирования налоговой задолженности не превышает 27%.

В целях повышения эффективности существующей системы урегулирования налоговой задолженности нами был разработан и предложен ряд рекомендаций. В частности, нами предлагается внести ряд изменений и дополнений в НК РФ, в том числе:

• изложить п. 2 ст. 45 в следующей редакции: «Обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком с момента поступления суммы соответствующего налога в бюджет (внебюджетные фонды)»;

• указать в ст. 69, что уточненное требование об уплате налога носит уведомительный характер и не предоставляет налогоплательщику каких-либо отсрочек по исполнению налоговых обяза-

тельств, в связи с чем в таких требованиях об уплате налога срок исполнения не проставляется;

• исключить из абз. 1 п. 2 ст. 76 следующую норму: «...В этом случае решение о приостановлении операций налогоплательщика - организации по его счетам в банке может быть принято только одновременно с вынесением решения о взыскании налога», поскольку наличие данной нормы негативно отражается на общих результатах взыскания налоговой задолженности;

• исключить из ст. 134 зависимость размера начисляемых штрафных санкции от суммы задолженности;

• исключить п. 12 ст. 64 как норму, позволяющую субъектам РФ злоупотреблять установлением дополнительных, не всегда оправданных оснований предоставления отсрочек (рассрочек); помимо этого, следует запретить повторное предоставление отсрочки одному и тому же лицу в течение 1 года после истечения срока действия предыдущей отсрочки.

Ряд разработанных нами предложений направлен на усиление налоговой дисциплины банков и на ужесточение контроля за этим кругом участников налоговых отношений. В частности, нами предлагается:

• дополнить НК РФ положением, согласно которому налоговые органы имеют право проводить выездные проверки кредитных учреждений по вопросам своевременности, полноты исполнения инкассовых поручений и платежных поручений налогоплательщиков на уплату налоговых платежей в бюджет, соблюдения налогового законодательства при открытии (закрытии) счетов налогоплательщикам, исполнения решения налоговых органов о приостановлении операций по счетам налогоплательщиков и т. д.;

• обязать кредитные учреждения в момент получения инкассовых поручений

налоговых органов в обязательном порядке указывать в реестре точное время их получения и остаток денежных средств на тех счетах клиентов, в отношении которых принимаются меры бесспорного взыскания налоговой задолженности; представляется целесообразным установить аналогичную обязанность банков и при получении решений налоговых органов о приостановлении операций по счетам налогоплательщиков в банке;

• запретить кредитным учреждениям закрытие действующего и открытие нового счета налогоплательщику, в отношении которого в данном банке имеется решение о приостановлении операции по счетам; помимо этого, нам представляется целесообразным запретить кредитным учреждениям открытие новых счетов юридическим лицам, имеющим непогашенную налоговую задолженность в бюджет.

Кроме того, нами предлагается ужесточить контроль непосредственно за кредитными организациями со стороны Центрального банка России вплоть до отзыва лицензии. Одновременно с этим необходимо, по нашему мнению, законодательно делегировать налоговым органам право в случае необходимости самостоятельно проводить проверки соблюдения организациями кассовой дисциплины. Нам представляется, что Центральный банк РФ своими актами должен установить, что кредитные учреждения обязаны ежегодно проверять своих клиентов по вопросу соблюдения кассовой дисциплины и установить ответственность кредитных учреждений за отсутствие таких проверок и за неполное отражение при проведении проверок нарушений кассовой дисциплины клиентов. В свою очередь, ЦБ России на постоянной основе должен осуществлять контроль за кредитными учреждениями по соблюдению вышеуказанных требований и за использованием налич-

ных денежных средств кредитными учреждениями.

С целью повышения эффективности взыскания недоимок нами предложено исключить ст. 77 НК РФ с одновременным делегированием прав налоговым органам самостоятельно производить арест имущества должников. На наш взгляд, это позволит повысить эффективность работы налоговых органов по взысканию налоговой задолженности за счет сокращения различных затрат, документооборота, улучшения взаимодействия между отделами внутри ведомства и мобильности налоговых органов в целом. Для реализации данной идеи необходимо увеличить численность инспекторов по работе с проблемными налогоплательщиками и принудительному взысканию задолженности, а также законодательно делегировать им права по аресту имущества должника.

Представляется крайне необходимым законодательно разрешить списание безнадежных к взысканию штрафных санкции, в том числе по которым истек срок давности взыскания. При этом следует ускорить списание безнадежной к взысканию задолженности по налогам (сборам), пеням и штрафным санкциям и при-

ступить к ликвидации юридических лиц, не исполняющих свои обязанности, предусмотренных налоговым, бюджетным и гражданским (в части соблюдения закона о регистрации юридических лиц и в части пополнения компенсационного счета) законодательством РФ. Однако, на наш взгляд, целесообразно запретить списывать безнадежную к взысканию налоговую задолженность, образовавшуюся позже 2006 г., до внесения соответствующего предложения Правительством РФ.

Отметим, что указанные предложения были разработаны на основании проведенного нами анализа, а также с учетом личного опыта практической работы автора в сфере администрирования налоговой задолженности. Вся совокупность данных предложений направлена на сокращение налоговой задолженности и недопущение ее возникновения в дальнейшем. По нашим предварительным оценкам, реализация указанного комплекса предложений позволит повысить общую эффективность действующей системы налогового контроля, повысить собираемость налогов в целом на 10-15% и сократить налоговую задолженность в консолидированный бюджет РФ на 18-27%.