Торговые организации: системы налогообложения

ряду с российскими компаниями, могут принести инвестиции иностранных государств: Китая, Японии, Южной Кореи.

С учетом реализации всех направлений стратегии развития ЛПК нельзя упускать из поля зрения основной показатель эффективности развития, деятельности и неистощительного лесопользования ЛПК Иркутской области, использование расчетной лесосеки, предложенные показатели оценки которой позволят судить о возможном размере дохода и оценивать эффективность структуры экспорта товаров лесной группы в соответствии с мировыми стандартами.

Литература

1. Ващук, Л.Н. Динамика лесных пространств Иркутской области / Л.Н. Ващук, А.Д. Швиденко. - Иркутск: ОАО «Иркутская областная типография №1», 2006. - 392 с.

2. Рунова, Е.М. Организация и управление в лесозаготовительном бизнесе / Е.М. Рунова, А.Н. Сухих // Формирование регионального лесопромышленного комплекса инновационного типа: сб. науч. тр. - Иркутск: Изд-во БГУЭП, 2004. - 116 с.

--------♦-----------

УДК 631.15 А.В. Харитонова

ТОРГОВЫЕ ОРГАНИЗАЦИИ: СИСТЕМЫ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ

В статье дана подробная характеристика систем налогообложения и рассмотрены как позитивные, так и негативные стороны их применения торговыми организациями.

В условиях развивающейся рыночной экономики любая торговая организация стремится к извлечению экономических выгод; именно эта целевая направленность в деятельности является существенной в деловой активности организации. Это же обстоятельство признается важнейшим с точки зрения условий формирования финансовых ресурсов любой организации, ее финансового капитала.

Виды торговли

Понятия розничной торговли практически совпадают в обоих законодательных актах: гражданском и налоговом. «Розничная торговля - предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт), на основе договоров розничной купли-продажи».

Положениями Налогового кодекса РФ не установлено, что именно подразумевается под предпринимательской деятельностью, а согласно абзацу 3 п. 1 ст. 2 ГК РФ предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке.

Как указано ранее, торговые организации могут осуществлять торговлю следующих видов: оптовую, мелкооптовую и розничную. Для организаций оптовой торговли налог на добавленную стоимость является самым сложным налогом в существующей системе налогообложения РФ, который следует рассмотреть более подробно.

Как известно, налоги можно разделить на прямые и косвенные. Прямые налоги взимаются государством непосредственно с доходов или имущества налогоплательщика. Косвенные же налоги не зависят от доходов, они устанавливаются в виде надбавок к ценам или тарифам. Производители и продавцы товаров и услуг реализуют их по ценам с учетом таких надбавок.

Налог на добавленную стоимость относится именно к косвенным налогам. Порядок исчисления, уплаты и учета данного налога определен гл. 21 НК РФ.

В процессе своей деятельности торговые организации осуществляют продажу (реализацию) товаров. В соответствии с нормами ст. 146 НК РФ операции по реализации товаров на территории Российской Федерации являются объектом налогообложения по НДС.

Таким образом, объектом налогообложения является реализация товаров именно на территории Российской Федерации. Если товары реализуются на территории иностранного государства, то реализация этих товаров не является объектом налогообложения.

Итак, применительно к торговле объектом налогообложения является реализация товаров на территории Российской Федерации. Стоимостная характеристика объекта налогообложения представляет собой налоговую базу, которую налогоплательщики - торговые организации - в общем случае определяют в соответствии с положениями п. 1 ст. 154 НК РФ. Согласно данному пункту "налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 40 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога".

Фактически это означает, что для целей налогообложения принимается цена товаров, указанная сторонами сделки, и, пока не доказано обратное, считается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Следует иметь в виду, что работники налогового ведомства имеют право проверить правильность применения цен лишь в случаях:

- осуществления сделки между взаимозависимыми лицами;

- когда сделка носит характер товарообменной (бартерной) операции;

- при осуществлении внешнеторговых сделок;

- при отклонении цены сделки более чем на 20% от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным товарам в течение непродолжительного времени.

Очень важным моментом при исчислении налога на добавленную стоимость является момент возникновения налоговой базы. Согласно ст. 167 НК РФ организация может выбрать момент возникновения налоговой базы по НДС либо "по оплате", либо "по отгрузке".

Если налогоплательщик выбирает моментом возникновения "отгрузку", то НДС начисляется в бюджет после перехода права собственности на реализованные товары, независимо от того, оплатил их покупатель или нет; если - "оплату", то НДС начисляется к уплате в бюджет только после получения оплаты за проданный товар.

Осуществляя операции, признаваемые объектом налогообложения, торговая организация исчисляет сумму налога, подлежащую уплате, а затем определяет окончательную сумму налога, которую следует уплатить в бюджет.

При расчете окончательной суммы налога из суммы исчисленного налога вычитаются суммы НДС, предъявленные поставщиками товаров, в соответствии с требованиями ст. 171 НК РФ.

На основании положений гл. 21 НК РФ при определении налоговой базы выручка от реализации товаров определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров.

На этот момент следует обратить особое внимание, так как торговые организации, заключая договоры с покупателями, часто предусматривают суммы штрафных санкций за нарушение условий договора. Поэтому если в дальнейшем, например, при нарушении сроков оплаты покупатель перечисляет суммы основного долга за товар и суммы штрафов, то полученные штрафные санкции также будут попадать под обложение НДС как суммы, связанные с расчетами по оплате товаров.

Таким образом, если у торговой организации в течение отчетного периода помимо реализации товаров, являющейся безусловным объектом налогообложения по НДС, были осуществлены хозяйственные операции по получению денежных средств, связанных с оплатой товаров по перечисленным выше основаниям, то налоговая база по данному налогу должна быть увеличена на сумму полученных денежных средств.

Авансовые платежи, относящиеся к реализации товаров, освобождаемых от налогообложения, а также в отношении товаров, местом реализации которых не является территория Российской Федерации, не увеличивают налогооблагаемую базу налогоплательщика по НДС.

Торговой организации следует руководствоваться ст. 149 НК РФ, в которой перечислены операции, освобождаемые от налогообложения. В части торговой деятельности заслуживают внимания следующие моменты: согласно п. 2 ст. 149 НК РФ не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории Российской Федерации медицинских товаров отечественного и зарубежного производства по перечню, утверждаемому Правительством РФ.

Таким образом, если торговая организация реализует медицинские товары отечественного и зарубежного производства по перечню товаров, освобождаемых от НДС, то такие операции освобождены от налогообложения.

В соответствии с пп. 3 п. 6 ст. 149 НК РФ не подлежит налогообложению реализация изделий народных художественных промыслов признанного художественного достоинства (за исключением подакцизных товаров), образцы которых зарегистрированы в порядке, установленном Правительством РФ (правила регистрации утверждены Постановлением Правительства РФ от 18.01.2001 N 35).

Кроме того, необходимость раздельного учета в торговых организациях возникает и в связи с тем, что налоговое законодательство предусматривает различные ставки налога при реализации товаров. Нередко оптовые организации торговли осуществляют реализацию товаров с разными ставками налога. Несмотря на то, что НК РФ не обязывает налогоплательщика вести раздельный учет при реализации товаров по разным ставкам (в отличие от одновременного осуществления налогооблагаемых и освобожденных от налогообложения операций), на наш взгляд, делать это необходимо, так как в противном случае налог будет исчисляться по максимальной ставке со всего объема реализации.

Ведение же раздельного учета в разрезе применяемых ставок позволит определить налоговую базу отдельно по каждому виду товаров, облагаемых по разным ставкам (п. 1 ст. 153 НК РФ).

Нужно отметить, что оптовые торговые организации не испытывают особых сложностей для организации раздельного учета, в отличие от розничных организаций торговли. При осуществлении оптовых продаж, продавец - плательщик НДС, на каждую операцию по реализации товара выписывает покупателю счет-фактуру, в котором по каждому виду товаров указывается применяемая ставка налога и сумма налога, исчисленная с этой ставки.

Формы и способы организации раздельного учета каждая организация выбирает самостоятельно, исходя из специфики осуществляемой деятельности, структуры имущества и порядка его использования.

Раздельный учет организуется, как правило, посредством введения дополнительных субсчетов к счетам учета имущества, обязательств и хозяйственных операций по видам деятельности организации.

Формы и способы ведения раздельного учета, а также рабочий план счетов, содержащий все необходимые для организации раздельного учета субсчета, утверждаются в составе учетной политики организации.

При невозможности непосредственно отнести тот или иной объект учета к конкретному виду деятельности в конце отчетного периода необходимо произвести распределение соответствующих сумм между видами деятельности.

В организациях розничной торговли оценивают приобретенные товары по продажной стоимости с отдельным учетом наценок.

Для торговых организаций основную часть прямых расходов составляет стоимость реализованных товаров. Общее определение расходов, уменьшающих полученные доходы в целях применения гл. 25 Налогового кодекса РФ, приведено в ст. 252. Расходы, учитываемые при исчислении налоговой базы, должны удовлетворять одновременно трем условиям. Они должны быть:

1) экономически оправданы;

2) документально подтверждены;

3) связаны с деятельностью, направленной на получение доходов.

В ст. 270 Налогового кодекса РФ дан закрытый перечень расходов, которые не уменьшают налоговую базу по прибыли ни при каких условиях. Расходы, которые можно учесть для целей налогообложения, делятся на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (п.2 ст. 252 Налогового кодекса РФ). Перечень расходов, связанных с производством и реализацией, является открытым (ст. 253 Налогового кодекса РФ). Главное, чтобы они удовлетворяли требованиям ст. 252 Налогового кодекса РФ.

Если торговая организация определяет доходы и расходы по методу начисления, то расходы на производство и реализацию отчетного (налогового) периода подразделяются на прямые и косвенные.

Состав прямых расходов для налогоплательщиков, осуществляющих оптовую, мелкооптовую и розничную торговую деятельность, определен ст. 320 Налогового кодекса РФ. К ним относятся:

- стоимость покупных товаров, реализованных в данном месяце;

- расходы на доставку покупных товаров до склада налогоплательщика, если по условиям договора они не включены в цену приобретения товара.

Все остальные расходы являются косвенными. Они уменьшают выручку от реализации товаров в момент их возникновения, в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от факта их оплаты (ст. 272 НК РФ). Для отдельных видов расходов предусмотрен особый порядок определения даты их признания. Например, расходы по обязательному и добровольному страхованию и компенсациям за использование личных автомобилей для служебных поездок признаются по факту оплаты в части, относящейся к данному периоду.

Таким образом, торговые организации, применяющие общий режим налогообложения, руководствуются НК РФ, в соответствии с которым объектом налогообложения является реализация товаров именно на территории Российской Федерации и, если у торговой организации в течение отчетного периода помимо реализации товаров, являющейся безусловным объектом налогообложения по НДС, были осуществлены хозяйственные операции по получению денежных средств, связанных с оплатой товаров по перечисленным выше основаниям, то налоговая база по данному налогу должна быть увеличена на сумму полученных денежных средств.

Следует отметить, что вопросы распределения прямых расходов достаточно актуальны. Для торговых организаций основную часть прямых расходов составляет стоимость реализованных товаров. Прямые расходы на доставку уменьшают доход частично по мере реализации товара. Они должны распределяться между реализованными товарами и остатком товаров на складе. Расчет суммы прямых расходов, относящихся к остатку непроданных товаров, в налоговом учете осуществляется ежемесячно. Сумма расходов на доставку, относящаяся к остаткам товаров, определяется по среднему проценту за отчетный период с учетом переходящего остатка на начало месяца.

Наряду с общей системой налогообложения организациями и индивидуальными предпринимателями применяется упрощенная система налогообложения, предусмотренная законодательством РФ о налогах и сборах.

Применение упрощенной системы налогообложения (УСН) организациями предусматривает замену уплаты налога на прибыль организаций, налога на имущество организаций и единого социального налога уплатой единого налога, исчисляемого по результатам хозяйственной деятельности организаций за налоговый период. Организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, не признаются налогоплательщиками НДС, за исключением НДС, подлежащего уплате в соответствии с НК РФ при ввозе товаров на таможенную территорию РФ.

Организации, применяющие УСН, производят уплату страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в соответствии с законодательством РФ.

Иные налоги уплачиваются организациями, применяющими УСН, в соответствии с общим режимом налогообложения.

Применение УСН индивидуальными предпринимателями предусматривает замену уплаты налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от осуществления предпринимательской деятельности), налога на имущество (в отношении имущества, используемого для осуществления предпринимательской деятельности) и единого социального налога с доходов, полученных от предпринимательской деятельности, а также выплат и иных вознаграждений, начисляемых ими в пользу физических лиц, уплатой единого налога, исчисляемого по результатам хозяйственной деятельности за налоговый период. Индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, не признаются налогоплательщиками НДС, за исключением НДС, подлежащего уплате в соответствии с НК РФ при ввозе товаров на таможенную территорию РФ.

Для организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих УСН, сохраняются действующие порядок ведения кассовых операций и порядок представления статистической отчетности.

Организации и индивидуальные предприниматели, применяющие УСН, не освобождаются от исполнения обязанностей налоговых агентов, предусмотренных НК РФ.

В соответствии с п. 2 ст. 346.12 НК РФ, организация имеет право перейти на УСН, если по итогам года, в котором организация подает заявление о переходе на УСН, доход от реализации, определяемый в соответствии со ст. 248 НК РФ, не превысил 26,8 млн руб.

Выбор объекта налогообложения осуществляется налогоплательщиком до начала налогового периода, в котором впервые применена упрощенная система налогообложения. В случае изменения избранного объекта налогообложения после подачи заявления о переходе на УСН налогоплательщик обязан уведомить об этом налоговый орган до 20 декабря года, предшествующего году, в котором впервые применена упрощенная система налогообложения.

Вновь созданные организации и вновь зарегистрированные индивидуальные предприниматели, изъявившие желание перейти на УСН, вправе подать заявление о переходе на УСН в 5-дневный срок с подачи заявления о постановке на учет в налоговых органах. В этом случае организации и индивидуальные предприниматели вправе применять УСН с момента создания организации или с момента регистрации физического лица в качестве индивидуального предпринимателя.

При этом суммы налогов, подлежащих уплате при использовании общего режима налогообложения, исчисляются и уплачиваются в порядке, предусмотренном законодательством РФ о налогах и сборах для вновь созданных организаций или вновь зарегистрированных индивидуальных предпринимателей. Указанные налогоплательщики не уплачивают пени и штрафы за несвоевременную уплату ежемесячных платежей в течение того квартала, в котором эти налогоплательщики перешли на общий режим налогообложения.

Применение УСН индивидуальным предпринимателем связано как со значительными преимуществами по сравнению с общим режимом налогообложения (возможностями сокращения общего объема обязательств по ряду налогов и сборов), так и с определенными недостатками.

Использование УСН физическими лицами, зарегистрированными в качестве предпринимателей, приносит указанным лицам значительные налоговые преимущества. Уплата единого налога при применении УСН дает индивидуальным предпринимателям право не платить НДС (основная ставка НДС 18%), единый социальный налог (ЕСН). Важно подчеркнуть, что при этом индивидуальные предприниматели освобождаются от уплаты ЕСН как по собственным доходам, так и по суммам выплат своим работникам по трудовым договорам.

Для налогоплательщиков, применяющих общий режим налогообложения, предусмотрена возможность освобождения от обязанностей налогоплательщика по НДС. При применении УСН налогоплательщику не нужно просить налоговый орган вынести решение об освобождении от обязанностей налогоплательщика по НДС, так как он освобождается от этих обязанностей на основании ст. 346.11 НК РФ.

Применение УСН значительно упрощает налоговый учет доходов, расходов, отдельных видов имущества. Налогоплательщики освобождаются от обязанностей по предоставлению многих видов обязательной налоговой отчетности. На налогоплательщиков, применяющих УСН, не может быть распространена обязанность по предоставлению ежемесячной отчетности.

При этом налогоплательщику, применяющему УСН, предоставляются дополнительные преимущества в отношении приобретенных основных средств. Если индивидуальный предприниматель применяет общий режим налогообложения, то расходы на приобретенные основные средства не включаются в расходы, учитываемые для целей налогообложения доходов от предпринимательской деятельности. Индивидуальный предприниматель может включать в состав затрат лишь суммы начисленной амортизации в соответствии с нормами главы 25 НК РФ "Налог на прибыль организаций". Таким образом, понесенные расходы на приобретение основных средств в целях налогообложения будут распределены на ряд лет в зависимости от сроков полезного использования конкретных видов основных средств. Индивидуальные предприниматели, применяющие вторую модель УСН, вправе расходы на приобретение основных средств (в отношении основных средств, приобретенных в период применения УСН) учитывать в качестве расходов, вычитаемых для целей определения налоговой базы, в момент ввода этих основных средств в эксплуатацию. Если момент ввода основных средств в эксплуатацию совпадает с датой их приобретения, то налогоплательщик, применяющий УСН, уже в момент приобретения основных средств вправе вычесть их полную стоимость при определении своих налоговых обязательств за текущий отчетный (налоговый) период.

Рассматривая указанные преимущества, индивидуальному предпринимателю следует помнить также и о некоторых негативных моментах при применении УСН.

1. Доходы индивидуального предпринимателя от осуществления предпринимательской деятельности, как при применении УСН, так и при применении общего режима налогообложения, определяются одинаково. Однако перечень расходов, которые разрешено учитывать в целях определения налоговой базы, может существенно отличаться.

2. В отношении расходов на страхование следует отметить, что налогоплательщики, применяющие УСН, в соответствии НК РФ вправе включать в расходы для целей налогообложения только суммы расходов на обязательное страхование работников и имущества, включая страховые взносы на обязательное пенси-

онное страхование, взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, производимые в соответствии с законодательством РФ.

3. Особое внимание при принятии решения о переходе на УСН следует обратить на возможности вычета убытков, полученных в предыдущие налоговые периоды.

В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. В соответствии с п. 2 ст. 265 НК РФ в целях главы 25 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде.

Следует отметить, что в соответствии с п. 4 ст. 227 НК РФ у индивидуальных предпринимателей, применяющих общий режим налогообложения, убытки прошлых лет не уменьшают налоговую базу. Индивидуальные предприниматели, применяющие вторую модель УСН, для целей определения налоговой базы вправе учитывать убытки прошлых лет.

4. Ряд проблем у налогоплательщиков, применяющих УСН, может возникнуть в связи с действующим механизмом взимания налога на добавленную стоимость. Налогоплательщики, применяющие УСН, не являются налогоплательщиками НДС, за исключением НДС, уплачиваемого при ввозе товаров на таможенную территорию РФ.

5. Возможности по вычету расходов на приобретение основных средств и нематериальных активов вместо начисления амортизации могут быть привлекательными для многих индивидуальных предпринимателей, предполагающих использовать вторую модель УСН.

В соответствии со ст. 346.14 НК РФ налогоплательщик, применяющий УСН, вправе самостоятельно осуществить выбор объекта налогообложения, т.е. выбрать в качестве объекта налогообложения либо "доходы" (первая модель УСН), либо "доходы, уменьшенные на величину расходов" (вторая модель УСН). При выборе моделей УСН индивидуальному предпринимателю важно учитывать следующее.

1. Объект налогообложения не может меняться налогоплательщиком в течение 3-летнего срока применения УСН. Переход на другой объект налогообложения возможен только в результате временного перехода на общий режим налогообложения. При этом возобновление применения упрощенной системы налогообложения может быть осуществлено не ранее, чем через год.

2. Важно отметить, что, если индивидуальный предприниматель применяет первую модель УСН, сумма налога (квартальных авансовых платежей по налогу) может быть уменьшена налогоплательщиками на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование (но не более чем на 50%) и на сумму выплаченных работникам пособий по временной нетрудоспособности.

3. Если применяется вторая модель УСН, индивидуальному предпринимателю, возможно, придется уплачивать минимальный налог в соответствии с правилами, установленными в п. 6 ст. 346.18 НК РФ даже в случаях, когда его расходы, определяемые в соответствии со ст. 346.16 НК РФ, превысят его доходы, определяемые со ст. 346.15 НК РФ, т.е. когда по результатам деятельности за отчетный (налоговый) период получен убыток. Другими словами, при применении второй модели УСН сумма налога ни в каком случае не может быть меньше, чем 1% от суммы доходов, определяемых в соответствии со ст. 346.15 НК РФ.

4. Вторая модель УСН предоставляет налогоплательщику наиболее широкие возможности по вычету расходов на приобретение основных средств и нематериальных активов. Однако законодатель, предоставляя эти возможности, установил специальные нормы по обязательному пересчету налоговой базы в случаях досрочной реализации основных средств, а также в случае перехода субъекта уСн на общий режим налогообложения. Важно подчеркнуть, что эти специальные нормы по пересчету налоговой базы не распространяются на налогоплательщиков, применяющих первую модель УСН.

5. Первую модель УСН целесообразно применять тем налогоплательщикам, у которых незначительны размеры расходов на приобретение основных средств и нематериальных активов, а также расходов на оплату покупных товаров, расходов на оплату услуг сторонних организаций или других индивидуальных предпринимателей. Эта модель привлекательна для индивидуальных предпринимателей, оказывающих услуги либо выполняющих работы для третьих лиц, например, аудиторские и консалтинговые услуги, строительные, ремонтные, пуско-наладочные работы, услуги в сфере здравоохранения и образования, экспедиторские услуги. При этом необходимо помнить о том, что на определенные виды деятельности может быть распространена система единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности.

6. Особо следует отметить, что первая модель УСН не предусматривает налогового учета расходов. Это обосновано тем, что, применяя такую модель, индивидуальный предприниматель для целей определения налоговой базы не может вычитать суммы произведенных расходов.

Однако не исключено, что такой налогоплательщик в перспективе может:

а) добровольно перейти на общий режим налогообложения;

б) утратить право на применение УСН.

В этих случаях размер ранее произведенных расходов может иметь существенное значение для определения налоговых обязательств.

Поэтому, используя первую модель УСН, налогоплательщику целесообразно осуществлять учет произведенных расходов в соответствии с действующими правилами бухгалтерского учета, а также сохранять первичные документы, подтверждающие факт и размеры произведенных расходов.

Также наряду с общей системой налогообложения и упрощенной системой налогообложения применяется система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (ЕНВД) - специальный налоговый режим, устанавливаемый НК РФ (регламентированный главой 26.3 НК РФ), применяемый наряду с общей системой налогообложения (общим режимом налогообложения), предусмотренной законодательством РФ о налогах и сборах.

Уплата организациями торговли ЕНВД предусматривает замену уплаты налога на прибыль организаций (в отношении прибыли, полученной от предпринимательской деятельности, облагаемой ЕНВД), налога на имущество организаций (в отношении имущества, используемого для ведения предпринимательской деятельности, облагаемой ЕНВД) и единого социального налога (в отношении выплат, производимых физическим лицам в связи с ведением предпринимательской деятельности, облагаемой ЕНВД).

Уплата индивидуальными предпринимателями ЕНВД предусматривает замену уплаты налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, облагаемой ЕНВД), налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для осуществления предпринимательской деятельности, облагаемой ЕНВД) и единого социального налога (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, облагаемой ЕНВД, и выплат, производимых физическим лицам в связи с ведением предпринимательской деятельности, облагаемой ЕНВД).

Организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками ЕНВД, не признаются налогоплательщиками НДС (в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с гл. 21 НК РФ, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой ЕНВД), за исключением НДС, подлежащего уплате в соответствии с НК РФ при ввозе товаров на таможенную территорию РФ.

Исчисление и уплата иных налогов и сборов осуществляются налогоплательщиками ЕНВД в соответствии с общим режимом налогообложения.

Объектом налогообложения для применения ЕНВД признается вмененный доход налогоплательщика.

Сумма ЕНВД, исчисленная за налоговый период, уменьшается налогоплательщиками на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, осуществляемое в соответствии с законодательством РФ, уплаченных за этот же период времени при выплате налогоплательщиками вознаграждений своим работникам, занятым в тех сферах деятельности налогоплательщика, по которым уплачивается ЕНВД, а также на сумму страховых взносов в виде фиксированных платежей, уплаченных индивидуальными предпринимателями за свое страхование и на сумму выплаченных пособий по временной нетрудоспособности. При этом сумма ЕНВД не может быть уменьшена более чем на 50% по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование, т.е. аналогично УСН с объектом налогообложения "доходы".

Важно отметить, что субъекты РФ вправе:

- вводить или не вводить ЕНВД на своей территории;

- в пределах вышеуказанного перечня определять конкретные виды предпринимательской деятельности, в отношении которых вводится ЕНВД (т.е. устанавливать ЕНВД в отношении одних видов предпринимательской деятельности и не устанавливать его в отношении других видов предпринимательской деятельности, перечисленных в п. 2 ст. 346.26 НК РФ);

- вводить ЕНВД в отношении тех видов деятельности, на которые система ЕНВД прежде не распространялась в конкретном регионе.

Таким образом, налогоплательщики, применяющие УСН, должны обращать внимание на возможность введения ЕНВД в отношении тех видов деятельности, которые они осуществляют. Важно подчеркнуть, что в отношении конкретного вида предпринимательской деятельности ЕНВД может быть введен с начала каждого нового квартала при соблюдении других правил НК РФ в отношении вновь вводимых налогов.

Если на конкретный вид предпринимательской деятельности будет распространена система ЕНВД, то соответствующая организация или индивидуальный предприниматель не теряют возможность применения УСН в отношении всех остальных видов предпринимательской деятельности. Другими словами, эти налогоплательщики становятся налогоплательщиками ЕНВД по тем видам предпринимательской деятельности, на

которые распространяется ЕНВД, а по остальным видам предпринимательской деятельности они продолжают применять соответствующую модель УСН (с объектами налогообложения "доходы" или "доходы, уменьшенные на величину расходов").

Указанные лица должны вести раздельный учет доходов, расходов и имущества, относящихся к:

- деятельности, облагаемой ЕНВД;

- деятельности, не облагаемой ЕНВД (деятельности, облагаемой УСН).

В гл. 26.3 НК РФ не устанавливается право субъекта РФ отменять применение системы ЕНВД в отношении отдельных видов предпринимательской деятельности. Но так как ЕНВД вводится законодательными актами субъектов, представляется, что указанными актами возможна отмена ЕНВД в отношении отдельных видов предпринимательской деятельности.

Розничная торговля - один из наиболее распространенных видов предпринимательской деятельности из числа облагаемых ЕНВД. За период с момента введения в действие гл. 26.3 НК РФ наработана обширная практика применения режима в виде ЕНВД в отношении данного вида деятельности, но, тем не менее, сложности остались. В гл. 26.3 НК РФ внесены существенные изменения, коснувшиеся в первую очередь именно розничной торговли, однако проблемы не решены.

Розничной торговлей в настоящее время считается предпринимательская деятельность, связанная с продажей товаров по договорам розничной купли-продажи. НК РФ не введено понятие договора розничной купли-продажи, поэтому в соответствии со ст. 11 НК РФ обратимся к данному понятию, определенному в гражданском законодательстве. В ст. 492, 493 ГК РФ установлены отличительные признаки договора розничной купли-продажи:

1) по договору продается товар, предназначенный для домашнего, семейного или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью;

2) договор является публичным, что означает равные для всех покупателей условия сделки;

3) договор вступает в силу с момента выдачи продавцом покупателю товарного, кассового чека или иного документа, подтверждающего факт оплаты товара.

На сегодняшний день ни НК РФ, ни ГК РФ договор розничной купли-продажи не ограничен ни по форме оплаты (наличная, безналичная, смешанная), ни по статусу покупателя (физическое лицо, организация, индивидуальный предприниматель).

В настоящее время форма оплаты и статус покупателя не имеют значения для классификации торговой деятельности в качестве розничной торговли. Если товар продается для целей, не связанных с предпринимательской деятельностью, то сделка будет считаться розничной куплей-продажей. Любая деятельность по продаже товаров населению - розничная торговля.

Также следует отметить, что если на конкретный вид предпринимательской деятельности будет распространена система ЕНВД, то соответствующая организация или индивидуальный предприниматель не теряют возможность применения УСН в отношении всех остальных видов предпринимательской деятельности. Другими словами, эти налогоплательщики становятся налогоплательщиками ЕНВД по тем видам предпринимательской деятельности, на которые распространяется ЕНВД, а по остальным видам предпринимательской деятельности они продолжают применять соответствующую модель УСН (с объектами налогообложения "доходы" или "доходы, уменьшенные на величину расходов").

Указанные лица должны вести раздельный учет доходов, расходов и имущества, относящихся к:

- деятельности, облагаемой ЕНВД;

- деятельности, не облагаемой ЕНВД (деятельности, облагаемой УСН).

Налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей обложению ЕНВД, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей обложению единым налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения (п. 7 ст. 346.26 НК РФ).

Ведение раздельного учета при совмещении системы налогообложения в виде ЕНВД и общего режима налогообложения обусловлено тем, что по деятельности, переведенной на ЕНВД, организации освобождаются от уплаты налога на прибыль, налога на имущество, ЕСН, а также НДС (за исключением НДС, подлежащего уплате в соответствии с НК РФ при ввозе товаров на таможенную территорию РФ). Соответственно, по деятельности, не подпадающей под ЕНВД, указанные налоги уплачиваются.

При отсутствии или ненадлежащей организации раздельного учета имущества, обязательств и хозяйственных операций налоговая база по указанным налогам будет искажена, что повлечет за собой соответствующие штрафные санкции.

Независимо от системы налогообложения, многие торговые организации участвуют в нескольких дисконтных системах или сами выпускают карты. Покупателей привлекает возможность с помощью одной дисконтной карты получать скидки в различных торговых сетях, в организациях сферы услуг и т.д. Дисконтная система - это соглашение нескольких организаций об использовании единой карты. Вступая в дисконтную систему, торговое предприятие автоматически увеличивает свою клиентскую базу в несколько раз.

Как правило, организация, входящая в систему, предоставляет покупателям, имеющим дисконтную карту, скидки при покупке товаров во всех своих магазинах, в том числе и в других городах, в течение определенного срока.

Дисконтные карты бывают простыми и накопительными. Обычная карта дает ее держателю (покупателю) право на скидку фиксированного размера - независимо от того, на какую сумму он купит товаров в магазинах системы. Учет таких карт относительно прост. Продавцу достаточно визуального ознакомления с картой и внесения ее номера в компьютерную программу учета или кассовый аппарат. Накопительная дисконтная карта содержит данные о накопленных клиентом скидках. Для автоматизированного учета при покупке товара карту обычно вставляют в щель кассового терминала, и дается команда на уменьшение стоимости покупки в соответствии с условиями договора и в зависимости от накопленной скидки. При этом автоматически производится запись о новой покупке.

С правовой точки зрения дисконтные системы могут быть организованы по разным схемам.

Система на основе договора простого товарищества предполагает заключение договора между торговыми организациями, занимающими равное положение, объединившимися для достижения общей цели -распространения за плату среди неограниченного круга лиц дисконтных карт, предоставляющих их держателям право на получение скидок при покупке товаров у любой из организаций, участвующих в товариществе.

Другой вариант дисконтной системы - создание центральной организации, которая предназначена для координации деятельности магазинов по выпуску дисконтных карт, по скидкам. На нее же можно возложить контрольные функции за соблюдением общих правил дисконтной системы. Так как получение прибыли не является целью деятельности такой организации, она может быть учреждена как некоммерческая, основанная на членстве.

Еще одна форма организации дисконтной системы предполагает получение прибыли центральной коммерческой организацией. Ее деятельность заключается в распространении за плату дисконтных карт, выпуске совместных карт, размещении рекламы, привлечении к участию в дисконтной системе торговых организаций и т.д.

Кроме того, возможно построение моделей дисконтных систем, сочетающих в себе элементы различных типов.

В связи с тем, что организации вступают в дисконтную систему, чтобы увеличить объем продажи товаров, расходы на эти цели связаны с реализацией и направлены на получение дохода. Следовательно, в налоговом учете расходы по участию в дисконтной системе относят к прочим согласно пп. 49 п.1 ст. 264 Налогового кодекса РФ.

Все эти расходы включают в состав косвенных и в полном объеме относят к расходам текущего отчетного (налогового) периода в соответствии со ст.320 Налогового кодекса РФ.

Предоставляемые скидки со стоимости купленных товаров - это всего лишь уменьшение ранее заявленной продавцом цены.

При этом цена товара с учетом скидки и будет являться фактически предусмотренной договором купли-продажи (ст.492 Гражданского кодекса РФ). Ведь договор купли-продажи в розничной торговле фактически считается заключенным в момент совершения покупки. И пока не доказано обратное, предполагается, что цена со скидкой соответствует уровню рыночных цен.

Налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов на предприятиях торговли вправе проверять правильность применения цен по сделкам лишь в случаях предусмотренных п.2 ст.40 Налогового кодекса РФ.

Таким образом, дисконтная система - это соглашение нескольких организаций об использовании единой карты. Вступая в дисконтную систему, торговое предприятие автоматически увеличивает свою клиентскую базу в несколько раз, а следовательно, увеличивается налоговая база.

В связи с тем, что организации вступают в дисконтную систему, чтобы увеличить объем продажи товаров, расходы на эти цели связаны с реализацией и направлены на получение дохода. Следовательно, в налоговом учете расходы по участию в дисконтной системе относят к прочим согласно пп. 49 п.1 ст. 264 Налогового кодекса РФ.

У покупателей - физических лиц, приобретающих товары и услуги по дисконтным картам, не возникает облагаемых доходов в виде материальной выгоды. Это следует из п.1 ст.212 Налогового кодекса РФ, в котором приведен закрытый перечень доходов в виде материальной выгоды, облагаемых налогом на доходы физических лиц.

В целях налогообложения прибыли доходом от реализации считается выручка, которая определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары в денежной и (или) натуральной формах (п.2 ст.249 Налогового кодекса РФ).

Следует отметить, что дисконтная скидка на товары в налоговом учете не отражается, если сумма скидки не превышает величину торговой наценки. Это связано с тем, что налоговый учет товара ведется по его покупной стоимости и колебания цены товара в пределах торговой наценки не должны отражаться в налоговом учете. Если же сумма дисконтной скидки уменьшит покупную стоимость товара, то такой расход должен быть признан в налоговом учете в качестве прочего расхода, связанного с реализацией.

Также следует отметить, что дисконтная скидка на товары в налоговом учете не отражается, если сумма скидки не превышает величину торговой наценки. Это связано с тем, что налоговый учет товара ведется по его покупной стоимости и колебания цены товара в пределах торговой наценки не должны отражаться в налоговом учете. Если же сумма дисконтной скидки уменьшит покупную стоимость товара, то такой расход должен быть признан в налоговом учете в качестве прочего расхода, связанного с реализацией.

Литература

1. Налоговый кодекс РФ. - Ч. 1,2.

2. Лермонтов, Ю.М. Вопросы учета НДС при переходе с общей системы на упрощенную систему налогообложения / Ю.М. Лермонтов // Все о налогах. - 2000. - №1.

3. Подпорин, Ю. В. Размер дохода и момент его признания при различных способах оплаты / Ю.В. Подпо-рин // Упрощенка. - 2008. - №2.

4. Подпорин, Ю. В. Уплата ЕНВД при ведении розничной торговли / Ю.В. Подпорин // Новое в бухгалтерском учете и отчетности. - 2008. - №4.

5. Суворова, С.П. Аудит цикла продаж торговых организаций: основы внутренней стандартизации / С.П. Суворова // Аудиторские ведомости. - 2008. - №3.

---------♦'----------

УДК 339.31 Е.А. Кашкарева

ПРОТИВОРЕЧИВОЕ ВЛИЯНИЕ ПРЯМЫХ ИНОСТРАННЫХ ИНВЕСТИЦИЙ НА ЭКОНОМИКУ РОССИИ

Прямые иностранные инвестиции могут оказывать как положительное, так и отрицательное влияние на экономику России. Поэтому необходимы действия со стороны государства по смягчению их негативного воздействия на экономический рост.

Капитал крайне важен для экономического развития любой страны: инвестиции в увеличение производственного и человеческого потенциала являются основой для успешного развития общества [3]. Прямые иностранные инвестиции (ПИИ) дают возможность не только привлечь финансовые ресурсы, не достающие: национальным экономикам, но и приобщить их к современной технике, организации производства и опыту создания рыночных институтов [4]. Они несут с собой дополнительные возможности экономического роста: вместе с прямыми инвестициями в страну приходят новые технологии, которые помогают изменить экономическую структуру общества.

Необходимо иметь в виду, что иностранные инвестиции оказывают противоречивое воздействие на национальное хозяйство. Они могут способствовать интенсивному экономическому росту, повышению технологического уровня и эффективности производства. Но иностранные инвестиции также способны привести к упадку конкурирующих с ТНК национальных предприятий и отраслей, поскольку иностранным инвесторам не нужны опасные конкуренты [1]. В результате в стране закрепляются отсталые отраслевые структуры