Анализ практики налогового регулирования в зарубежных странах

НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ

УДК 332

анализ практики налогового регулирования в зарубежных странах

Н. Д. ЗАРИПОВА,

кандидат экономических наук, заведующая кафедрой бухгалтерского учета и аудита

N. Zaripova61 @ yandex. ru Набережночелнинский филиал Института экономики, управления и права

Статья посвящена анализу применения налогов в регулировании развития экономики и стимулировании деятельности предприятий в зарубежных странах. Приводится сравнительный анализ налогообложения в России. На примере налога на прибыль рассмотрены возможности реализации регулирующей функции налогов. Выявлены преимущества и недостатки налоговых систем зарубежных стран. Сделаны выводы о возможности применения опыта развития налоговой системы зарубежных стран в России.

Ключевые слова: налог, налоговые системы, налоговые льготы, налоговые ставки.

Давно сложившиеся и устоявшиеся налоговые системы в развитых зарубежных странах динамично развиваются под ием изменений как в национальной, так и в мировой экономике. Анализ изменений в налоговых системах зарубежных стран и выявление тенденций их развития важны для совершенствования налоговой политики и налогового регулирования в России с точки зрения создания более благоприятного налогового климата и совершенствования налогового законодательства.

Успешные примеры целенаправленного использования налогов в совершенствовании структуры экономики страны, а также в регулировании развития организаций можно наблюдать в странах Западной Европы, Америки и в странах Азии (Японии, Китае, Южной Корее). В политике, проводимой правительствами этих стран, много общих черт, хотя решали они разные задачи: Европа, Япония — восстановление промышленности после Второй мировой войны; Китай, Южная Корея — индустриализация.

Практически во всех передовых странах правительства осуществляли выбор приоритетных отраслей, в которые и направлялись инвестиции. Данным отраслям предоставлялись налоговые и иные льготы. В Японии в начале ХХ в. приоритетными отраслями были металлургия и угольная промышленность, в конце 1950-х гг. — автомобильная промышленность. В Западной Европе приоритетными были строительство железных дорог, гидротехнических и мелиорационных сооружений; создание новых средств транспорта и связи; разработка природных ресурсов; организация инновационных видов производства (авиационной, космической промышленности) и др.

Состав приоритетных видов деятельности со временем менялся. В Китае на начальном этапе реформ приоритетными были признаны сельское хозяйство, пищевая промышленность и другие отрасли, производящие предметы потребления, позднее — машиностроение, производство строительных материалов, автомобильная и химическая промышленность. Во второй половине 1990-х гг. приоритетными видами деятельности стали производство микросхем, персональных компьютеров, телекоммуникационных компонентов и разработка новых материалов.

Преобразование структуры экономики стран осуществлялось в соответствии с планами и программами, разрабатываемыми правительством. В Южной Корее применялось целенаправленное планирование (средне- и долгосрочные планы и целевые программы) с установлением конкретных производственных заданий и сроков их выполнения, со строгой системой контроля. В рамках пятилетних планов правительство указывало, какие сферы экономики будут открыты, а какие — закрыты для крупных предприятий и иностранного капитала.

В Китае принят трехэтапный план на период до середины XXI в.:

— на первом этапе (до 1990 г.) предусматривались удвоение валовой продукции промышленности и сельского хозяйства, а также обеспечение населения страны продовольствием и одеждой;

— на втором этапе (1991—2000 гг.) планировалось удвоение валового национального продукта, что согласно расчетам должно создать в стране общество «среднего достатка»;

— на третьем этапе (до 2050 г.) намечаются достижение уровня среднеразвитых стран по величине ВВП на душу населения и в основном завершение комплексной модернизации народного хозяйства [2].

Разработка средне- и долгосрочных программ развития экономики страны позволяет определить перспективные направления развития, подобрать наиболее эффективные методы и средства реализации.

Правительства различных стран нередко стимулировали слияние компаний. В Южной Корее это поддерживалось формированием южнокорейских финансово-промышленных групп. Государство жестко ограничивало конкуренцию в приоритетных видах деятельности, вынуждая

частные компании к объединению или уходу с этого сегмента рынка. Государственные льготы привели к тому, что в первой половине 1980-х гг. доля 30 крупнейших южнокорейских конгломератов в обрабатывающей промышленности достигла 1/3, а в экспорте — превысила 1/2.

Во внешнеэкономической сфере, особенно на первых этапах преобразования структуры экономики , во многих странах применялась политика протекционизма, в том числе высокие пошлины для импорта потребительских и промышленных товаров, субсидирование экспортеров наряду с освобождением от пошлин импортируемых оборудования и технологий. В частности, в Южной Корее на первом этапе осуществлялся контроль за внешнеторговыми операциями, государство субсидировало национальных экспортеров, получивших различные льготы. Одновременно правительство осуществляло контроль за импортом, установив запретительные пошлины на предметы роскоши.

Отношение к иностранным инвесторам в разных странах было неодинаковым — от создания максимально благоприятного климата до существенных ограничений. В Южной Корее начало 1970-х гг. было отмечено своеобразным инвестиционным бумом. Поэтому правительство, опасаясь негативных последствий массового притока иностранного капитала, пересмотрело правила. Приоритет был отдан совместному предпринимательству, устанавливались достаточно жесткие критерии выбора иностранного инвестиционного проекта. Доля иностранного капитала в совместном предпринимательстве, как правило, ограничивалась 50 % общей его суммы [2]. Начиная с 1980 г. это ограничение было снято.

В Китае созданы максимально благоприятные условия для иностранных инвесторов. Активно используется механизм привлечения инвестиций через особые экономические зоны. Предприятиям, как правило, предоставляются налоговые каникулы, они освобождаются от налогов на импорт сырья и компонентов, а также от акцизов.

Таким образом, был использован достаточно широкий выбор налоговых средств, направленных на совершенствование структуры национальной экономики. В качестве модели изменений структуры экономики можно рассмотреть опыт Ирландии.

В начале 1980-х гг. Ирландия не входила в число промышленно развитых стран Западной Европы, в большей степени развивая отрасли агропромышленного комплекса. При этом уровень ВВП на душу населения составлял 60 % от среднего уровня стран ЕС, экспорт — 50 % ВВП, высокой была инфляция, которая достигала 11 %. В конце 1990-х гг. экспорт в Ирландии возрос до 79 % ВВП, а уровень ВВП на душу населения уже составлял 90 % от среднего уровня стран ЕС, снизилась инфляция. Средние темпы роста реального ВВП составили 8 % в течение 1993—2000 гг. На сектор высоких технологий в Ирландии сейчас приходится 1/3 всего экспорта страны [2].

Столь резкий скачок объясняется эффективной политикой, проводимой правительством страны: в 1987 г. были снижены расходы бюджета, одновременно проведена налоговая амнистия, которая существенно расширила налоговую базу и сбор налогов. Экономическая политика в этот период осуществлялась по трем направлениям: налоговая стабилизация, открытость торгового и инвестиционного режимов, активная структурная политика. Ирландия предоставила значительные налоговые льготы иностранному бизнесу. Например, в секторе информационных технологий была установлена пониженная ставка налогообложения прибыли, составляющая 10 % при общей ставке — 28 %.

В стране развита система государственных субсидий на покупку основных средств, развитие инфраструктуры, строительство зданий, закупку оборудования, наем рабочей силы компаниями, создающими новые рабочие места, повышение уровня квалификации рабочих и управляющих, повышение эффективности действующего производства, покупку новых технологий. Опыт Ирландии представляет яркий пример того, как страна за очень короткий срок значительно изменила структуру экономики, став экспортером высокотехнологичной продукции и услуг.

Можно выделить несколько направлений экономического развития зарубежных стран [5, с. 26]:

— развитие приоритетных отраслей промышленного производства и научно-технической деятельности;

— создание условий наибольшего благоприятствования частному предпринимательству в целом и крупным корпорациям в частности;

— преодоление циклических спадов и стимулирование роста производства;

— регулирование внешнеэкономических и внешнеторговых отношений, повышение конкурентоспособности национальных производств на мировом рынке;

— поддержка национального сельскохозяйственного производителя;

— создание в обществе благоприятного социального климата и т. д.

Одной из главных задач государственной политики ведущих западных стран является стимулирование частного предпринимательства в приоритетных направлениях производственной и научно-технической деятельности.

Анализ зарубежной практики налогового регулирования развития организаций можно рассмотреть на примере налога на прибыль корпораций. Международный опыт налогообложения доходов корпораций богат и разнообразен. Налог на прибыль находится в центре внимания экономистов. Объясняется это тем, что, во-первых, налог на прибыль выступает в качестве одного из важнейших источников доходов консолидированного бюджета зарубежных стран; во-вторых, этот налог является одним из основных инструментов налогового регулирования. С его помощью государство регулирует инвестиционную и всю производственную деятельность организаций.

В настоящее время в экономически развитых странах прослеживается тенденция формирования единого подхода к налогообложению корпоративных доходов. Это подтверждает сближение ставок налогов на доходы корпораций, применение сходных форм льготного налогового кредитования инвесторов и развитие процессов унификации налогообложения компаний. Следует отметить, что в большинстве зарубежных стран, как и в России, налог на доходы корпораций (юридических лиц) рассчитывается исходя из разности между валовым доходом из всех источников и разрешенными издержками производства, т. е. фактически облагается прибыль.

В разных странах, как правило, устанавливаются пропорциональные ставки корпораци-онного подоходного налога в диапазоне от 15 до 50 %. В США его основная ставка составляет 34 %. Корпорации рассчитывают налог следующим образом: для первых 50 тыс. долл. США ставка

составляет 15 %, для следующих 25 тыс. долл. — 25 %, для оставшейся суммы — 34 %. Кроме того, на доходы от 100 тыс. долл. установлен дополнительный сбор в размере 5 % [6, с. 20]. Прогрессивные ставки эффективно проявляют себя в странах с развитой экономикой. Ступенчатая система налогообложения имеет большое значение для малых и средних предприятий, составляющих основу развитой рыночной экономики.

В Канаде общая налоговая ставка составляет 38 %. При этом действуют скидки в размере 10 % для дохода, полученного в провинции и 7 % для прибыли, полученной резидентами в Канаде от деятельности в производстве и переработке [6, с. 25].

В ходе налоговых реформ 1980— 1990-х гг. во многих странах средняя ставка налога на доходы корпораций снизилась:

— в США — с 46 до 34 %;

— в Англии — с 52 до 50 % (1983 г.), затем — до 45 % (1984 г.), впоследствии — до 35 % (1985 г.) и в конечном итоге — до 33 % (1991 г.);

— во Франции ставка налога на прибыль, составляющая в 1986 г. 50 %, к 1994 г. была снижена до 34 % [7, с. 10].

Таким образом, понижение ставок обложения доходов корпораций, осуществленное ведущими индустриальными странами во второй половине 1980 — начале 1990-х гг., стало важнейшим стимулом инвестиционной активности в рыночной экономике.

В целом в Европе преобладает явная тенденция к снижению ставок налога на доходы корпораций. Если в 1991 г. ставки 30 % и ниже были только в Швеции и Австрии (где дополнительно еще взимался промысловый налог на доход корпораций), то в 2000 г. список таких стран значительно расширился: Ирландия, Исландия, Норвегия, Великобритания, Финляндия, Швеция, Швейцария, Польша [3, с. 21].

В России ставка налога на прибыль до 2002 г. находилась приблизительно на уровне среднеевропейской и составляла 30—35 %, с 2002 г. ставка была снижена до уровня одной из самых низких в Европе — 24 % (ниже ставка установлена только на доход от реализации в Ирландии — 16 %). С 2009 г. ставка налога на прибыль организаций стала еще ниже и составила 20 %.

В Бельгии, Великобритании, Ирландии и США распространена практика установления

пониженных ставок (на 8—11 %) для предприятий с малой массой прибыли. В России также для малых предприятий возможны упрощенная система учета доходов и расходов и пониженные ставки по отношению к валовому доходу (15 % или 6 % в зависимости от объекта налогообложения).

В большинстве стран доходы корпораций облагаются дважды: как доход, заработанный фирмами, и как доход (дивиденды), начисленный акционерам и владельцам данной фирмы. Наиболее распространенная ставка при налогообложении дивидендов составляет 25 %. Наличие двойного налогообложения прибыли в какой-то степени стимулирует не распределять прибыль, переводя ее в прирост стоимости капитала. В России удерживаемый налог на дивиденды, выплачиваемые резидентам, составляет 9 %, который является самым низким в Европе.

Большое значение при налогообложении прибыли имеют налоговые льготы. В настоящее время в зарубежных странах значение льгот по налогообложению прибыли, несмотря на тенденцию к их ограничению, достаточно весомо. Льготы, предоставляемые компаниям, можно разделить по выполняемым ими функциональным задачам. Устойчивый характер носят налоговые льготы, направленные на стимулирование инвестиционной и научно-технической деятельности организаций в национальном и региональном масштабах и по отдельным сферам деятельности (включая льготы по зарубежным инвестициям). Ряд льгот направлен на помощь компаниям для сохранения их экономической устойчивости (льготы по отчислениям в резервы компаний). Используются также льготы социального характера (например, на отчисления в благотворительные фонды). Льготы различаются и по способам их реализации: уменьшение налогооблагаемой прибыли, ставок налога, вычет из самой величины налога, отсрочка или полное освобождение от уплаты налога.

Важнейшим направлением налоговых льгот является уменьшение налогооблагаемой прибыли на часть инвестиционных расходов, а также затрат на НИОКР. Размеры и сроки подобных льгот различаются в отдельных странах. Так, в Италии все виды предпринимательства получили право на снижение налогооблагаемой прибыли в размере 50 % инвестиций. В Бельгии разрешено уменьшать налогооблагаемую прибыль на 13,5 %

инвестиционных расходов для мелких и средних компаний и на 100 % в объеме инвестиционных расходов, связанных с нововведениями для всех компаний [8, с. 7].

Важная форма налоговых льгот — уменьшение самого налога на прибыль. Наиболее распространен (особенно в прошлом) так называемый налоговый инвестиционный кредит, т. е. вычет из налога на прибыль части инвестиционных расходов компании. Правда, в настоящее время эта налоговая льгота предоставляется реже. В США она была отменена в 1986 г., нет ее в Германии и Норвегии. Но в ряде других развитых стран налоговый инвестиционный кредит сохраняется. Например, в Англии компаниям разрешено использовать около 10 % налога на прибыль для заранее оговоренных законом инвестиций [Там же, с. 8].

Среди налоговых льгот, используемых во многих странах, — полное освобождение от налогов или отсрочка их оплаты. В Италии новые предприятия в некоторых отсталых регионах освобождаются от налога на прибыль в течение 10 лет. В Бельгии десятилетнее освобождение от налога применяется для стимулирования малых венчурных фирм. Кроме того, на шесть лет там освобождаются от налога те компании, которые добиваются роста производительности труда при одновременном увеличении занятости и улучшении использования производственных мощностей [Там же].

Среди распространенных налоговых льгот — уменьшение ставок налога на прибыль для среднего и мелкого предпринимательства. В США наряду с высшей ставкой корпорационного налога (35 %) для средних и мелких корпораций используются две более низкие ставки — 15 и 25 %. В Англии выделяется специальная пониженная ставка налога на малое предпринимательство в размере 25 % [Там же, с. 9].

Анализ льгот по налогообложению прибыли показывает наличие больших различий между странами. Но при этом разнообразии прослеживается одна закономерность: продолжает сохраняться система льгот, обеспечивающая эффективное функционирование механизмов налогового стимулирования научно-технического развития. В США, отменив ряд льгот по корпоративному налогу, стимулирующих вложения в действующее производство (инвестиционный налоговый

кредит, ускоренная амортизация оборудования и др.), правительство Р. Рейгана одновременно расширило перечень налоговых льгот для компаний, осуществляющих вложения в модернизацию производства и обеспечение развития научно-исследовательских проектов. Трансформация, а не отмена налоговых льгот — нормальный процесс стимулирования инвестиций в определенные регионы страны, на развитие высоких технологий, создание экологически чистых производств.

Значение льгот в налогообложении прибыли весомо для большинства стран и в количественном отношении. Об этом свидетельствуют оценки, полученные экспертами. По этим оценкам, льготы уменьшают общую ставку налога на прибыль в США на 8 %, в Англии — на 20 %, в Германии на 16 %, в Италии льготы уменьшают ставку налога на прибыль примерно до 43 % [Там же].

В 1975 г. в федеральный бюджет США была включена статья «Налоговые расходы», в которой приведен расчет средств, недополученных в бюджет из-за различных налоговых льгот. Полученная цифра очень внушительна — около 90 млрд долл. [4].

Правильное использование предусмотренных налоговым законодательством льгот и скидок может обеспечить не только сохранность полученных финансовых накоплений, но и возможности финансирования расширения деятельности, новых инвестиций за счет экономии на налогах или даже за счет возврата налоговых платежей из казны. Поэтому в зарубежных странах организации большое внимание уделяют вопросам налогового планирования. Несмотря на снижение налоговых ставок, средний уровень налога на корпорации остается довольно высоким и составляет 44—50 % (10). В таких условиях недостаточный учет налогового фактора в производственной деятельности может привести к неблагоприятным последствиям или даже вызвать банкротство предприятия. Организации с хорошо поставленным налоговым планированием платят налоги по реальной, т. е. пониженной налоговой ставке, которая не превышает 20—25 % [10], поэтому уплата предприятием налога по стандартной ставке, установленной законом, в зарубежных странах является необычным и даже редким явлением.

Снижение высоких налоговых ставок в западных странах доступно для всех компаний,

хотя и носит порой избирательный характер. Практически во всех развитых зарубежных странах существуют значительные налоговые льготы (или даже прямые субсидии и компенсации) для экспортной деятельности, для инвестиций в новые промышленные мощности, в создание новых рабочих мест для предприятий, создаваемых в относительно менее развитых районах и т. д. Многие страны (США, Великобритания, Франция и др.) предоставляют своим компаниям отсрочку от налогообложения доходов, полученных за рубежом, до тех пор, пока они не будут реально репатриированы в страну. Такая отсрочка может фактически иметь бессрочный характер, а при современном уровне процентных ставок отсрочка в уплате налогов на 7—8 лет равносильна полному освобождению от налога [Там же].

В целом поиски оптимального сочетания фискальной и регулирующей функций налога на прибыль привели к достаточно умеренному его значению в общих налоговых поступлениях, особенно по сравнению с такими решающими налогами, как индивидуальный подоходный налог и косвенные налоги на потребление. Доля налога на прибыль в общих налоговых поступлениях в развитых странах составляет 5—10 % [Там же, с. 10]. Альтернативными источниками налоговых поступлений в бюджеты зарубежных стран служат косвенные налоги на потребление и индивидуальный подоходный налог, что стало возможным в условиях устойчивого роста жизненного уровня населения. В решении своих фискальных задач многие развитые страны ориентируются на такой косвенный налог, как акциз. С точки зрения оценки роли налога на прибыль в России следует отметить, что его доля в налоговых поступлениях в консолидированном бюджете в настоящее время достигает примерно 25 %, что свидетельствует о фискальной направленности данного налога в нашей стране [7, с. 181].

Анализ зарубежной практики использования налога на прибыль корпораций как инструмента регулирования экономики свидетельствует о том, что главными условиями его результативности являются:

— соответствие практики взимания налога установленным положениям теории налогообложения;

— адекватность применяемых налоговых инструментов поставленным стратегическим

целям и конкретной социально-экономической и политической ситуации;

— взаимосвязь системы налогообложения доходов корпораций с системой налогообложения индивидуальных доходов физических лиц.

Опыт гибкого применения в течение десятилетий института дифференцированных льгот и ставок в государственном управлении экономикой развитых стран показывает, что это обеспечило создание прогрессивной структуры экономики, конкурентоспособной продукции на мировом рынке. На современном этапе это обстоятельство позволяет зарубежным странам ограничить количество льгот и сократить дифференциацию ставок и льгот.

Налоговая политика России ориентируется на воссоздание западной модели налогообложения, которая становится эффективной только на достаточно высокой стадии экономического развития при условии крупных инвестиций в создание инфраструктуры, разветвленной и дорогостоящей системы налогового контроля, непременного соучастия и понимания со стороны широких масс налогоплательщиков. Однако и при этих условиях западная модель налогообложения имеет ряд неустранимых недостатков, среди которых:

— избыточный уровень обложения, подавляющий активность в производительном секторе (в западных странах это оправдывается необходимостью периодически «притормаживать» перепроизводство товаров и услуг);

— высокие дополнительные затраты для налогоплательщиков (для выполнения требований налогового учета, подготовки налоговой отчетности и т. д.);

— значительный уровень вмешательства в частную жизнь граждан (что обычно оправдывается необходимостью контроля за правильностью распределения социальных выплат и льгот, которые в зарубежных странах достигают весьма высоких размеров).

По этим причинам существующая в западных странах налоговая система подвергается специалистами весьма жесткой критике, и игнорировать эту критику в российской практике налогообложения было бы серьезной ошибкой.

Опыт многих зарубежных стран доказывает возможность успешного решения задач реформирования структуры экономики при

определенных условиях. Однако существуют некоторые сомнения относительно возможности прямого переноса в Россию представленного опыта. Задачи, стоявшие перед зарубежными странами, отличаются от российских, неодинаковы и стартовые позиции. Необходимо учитывать различия между странами, прежде всего масштабы экономики. Небольшим странам приходится специализироваться на одном или нескольких секторах из-за отсутствия ресурсов для развития всего спектра промышленности и услуг. Россия имеет достаточное количество трудовых и природных ресурсов (может производить широкий ассортимент товаров на экспорт), а также емкий внутренний рынок (может работать по большинству отраслей «на себя», снижая зависимость от экспортных поставок). Однако надо отметить, что использование опыта других стран по совершенствованию структуры экономики вполне применимо по ряду направлений, но с учетом особенностей российской экономики.

Выводы, которые можно сделать в результате анализа налогового регулирования в зарубежных странах состоят в следующем. Налоговые системы зарубежных стран выполняют не только фискальную, но и регулирующую функции. Существующий налоговый механизм обеспечивает поступления в государственный бюджет, а также способствует развитию малого бизнеса, стимулированию инвестиций и наукоемкого производства. Налогообложение рассчитано на привлечение частного капитала и стимулирование предпринимательской деятельности. Существует довольно развитая система поощрения инвестиций. Для этого наряду с государственными субсидиями эффективно используются налоговые льготы:

— практически все страны с развитой рыночной экономикой используют налоговые льготы для стимулирования модернизации производства, инвестиций в прикладные и фундаментальные исследования;

— в налоговом законодательстве Великобритании, Франции, ФРГ и других стран содержатся положения о полном включении в себестоимость продукции расходов частных фирм на научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы, существенно снижающих величину облагаемой прибыли;

— при относительно высоких ставках налога на прибыль корпораций объемы этого налога в государственном бюджете не очень значительны. Объясняется это большим числом льгот и несколько меньшей, чем в России налогооблагаемой базой.

Совершенствование российской налоговой системы в ближайшие годы должно быть направлено на создание более благоприятного налогового климата по сравнению с зарубежными странами, способствующего росту экономики, привлечению как зарубежных, так и внутренних инвесторов, развитию производственной сферы, малого и среднего бизнеса.

Список литературы

1. Борзунова О. Международный опыт взимания налога на прибыль предприятий // Консультант директора. 2001. № 20 (152). С. 21—27.

2. Диверсификация российской экономики: современные проблемы и задачи. Доклад Минэкономразвития России на заседании коллегии министерства // Вопросы экономики. 2003. № 12. С. 7.

3. ЕгороваЕ. Сравнительный анализ динамики налоговых ставок в России и странах Западной Европы в последнее десятилетие ХХ в. // Консультант директора. 2003. № 10 (190). С. 20—31.

4. Караваева И. В. Налоговая политика ведущих западных государств в системе экономического регулирования // Законодательство и экономика. 1996. № 17—18. С. 54.

5. Караваева И. В. Налоговое регулирование рыночной экономики: учеб. пособ. для вузов. М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2000.

6. ЛюбушинН. П., ИвасюкР. Я. Анализ систем налогообложения, применяемых предприятиями малого бизнеса // Экономический анализ: теория и практика. 2010. № 2 (167). С. 2—12.

7. Налоговое право: учеб. пособие / под ред. С. Г. Пепеляева. М.: ИД ФБК-ПРЕСС, 2000.

8. Никитин С. Налог на прибыль: опыт развитых стран // Мировая экономика и международные отношения. 1998. № 2. С. 5—12. № 3. С. 5-14.

9. Оганян К. И. Основные направления совершенствования налогообложения прибыли // Финансы. 2000. № 5. С. 34-35.

10. Румянцев А. В. Налоговое регулирование в зарубежных странах // ЭКО. 1998. № 6. С. 51.