Особенности финансово-правового статуса бюджетных учреждений

7.6. ОСОБЕННОСТИ ФИНАНСОВО-ПРАВОВОГО СТАТУСА БЮДЖЕТНЫХ УЧРЕЖДЕНИЙ

Бойко Н.Н.

соискатель Института экономики, управления и права

Перейти на Главное МЕНЮ Вернуться к СОДЕРЖАНИЮ

Одним из инструментов реализации финансовой политики в социальной сфере является финансовоправовое регулирование деятельности бюджетных учреждений. Проблемы становления и развития финансово-правового статуса бюджетных учреждений с учетом современных реалий, прежде всего с позиции адекватного финансового обеспечения комплекса мероприятий социальной политики государства при приоритетном использовании бюджетных средств являются актуальными. Изменения, приведшие к формированию рыночно-предпринимательских отношений, вынуждают бюджетные учреждения, помимо государственных ресурсов, использовать не свойственные бюджетным учреждениям источники финансирования. При этом стабилизация правового положения бюджетных учреждений, повышение эффективности их деятельности в современных условиях необходимы для создания в целом условий устойчивого функционирования финансово-кредитной сферы, формирования и исполнения бюджета. Усиление государственных позиций в финансовой сфере, в частности через укрепление и расширение правового статуса бюджетных учреждений как субъектов права, требует наличия нормативно-правовой базы, адекватной современным требованиям, эффективной деятельности всех элементов механизма финансово-правового регулирования.

Анализ финансового законодательства позволяет отметить, что бюджетные учреждения являются субъектами финансового права, непосредственно участвующим в процессе образования, распределения и использования государством и муниципальными образованиями финансовых ресурсов, а также обладающими соответствующими правами и обязанностями.

В теории финансового права субъектом финансового права принято определять лицо, имеющее потенциальную возможность быть участником финансовых правоотношений. Субъектом финансового правоотношения является индивидуально определенный реальный участник конкретного правоотношения. Субъекты финансового права имеют определенные права и несут обязанности, выполнение и соблюдение которых гарантируют планомерное аккумулирование, распределение и использование государственных (муниципальных) денежных фондов в публичных целях1. Иными словами, субъект финансового права - это участник финансовой деятельности государства и местного самоуправления, обладающий определенными правами и обязанностями в сфере оказания государственных (муниципальных) услуг государства.

Основная особенность финансово-правовых норм, составляющих нормативно-правовую основу правового положения субъектов финансового правоотношения, в частности, бюджетных учреждений, состоит в том, что они носят государственно-властный, императивный характер2,

1 См.: Крохина Ю.А. Финансовое право России: Учебник для вузов. - М., 2004. - С. 99.

2 См.: Грачева Е.Ю., Соколова Э.Д. Финансовое право. - М., 2000. - С. 24.

поскольку государство предписывает правила поведения юридическим лицам, гражданам в области финансовой деятельности. Требования к участникам финансовоправовых отношений выражаются в категорической форме. Участники финансовых отношений, урегулированных нормой финансового права, не вправе изменить предписания нормы и условия ее применения3. При этом, на отличительный признак норм финансового права И.В. Рукавишникова указывает и то, что они регулируют исключительно общественные отношения, складывающиеся в сфере собирания, распределения и использования финансовых ресурсов государством и органами местного са-моуправления4.

Законодательно установлены следующие критерии отнесения учреждений к бюджетным:

1) наличие учредителя в лице органа государственной власти или самоуправления;

2) цели создания - выполнение управленческих, социальнокультурных, научно-технических и иных функций некоммерческого характера;

3) источники финансирования - федеральный бюджет, бюджет субъекта Российской Федерации, бюджет муниципального образования или бюджет государственного внебюджетного фонда;

4) наличие сметного финансирования.

При этом, следует отметить, что правовая основа финансовой деятельности бюджетных учреждений состоит из разноуровневых норм финансового права, определяющих компетенцию бюджетных учреждений на федеральном уровне, уровне субъектов Российской Федерации, местном уровне.

Нормы, закрепляющие финансово-правовой статус бюджетных учреждений определяют:

- цели и задачи финансовой деятельности бюджетных учреждений;

- функции бюджетных учреждений в процессе осуществления финансовой деятельности;

- права и обязанности, составляющие основное содержание финансово-правового статуса бюджетных учреждений;

- гарантии как элемент финансово-правового статуса бюджетных учреждений;

- обязанности бюджетных учреждений;

- источники финансирования бюджетных учреждений.

Правовому статусу бюджетных учреждений присущи

общие признаки субъектов финансового права. Однако бюджетные учреждения, в отличие от «классических» субъектов финансового права, обладают некоторыми особенностями правового положения, которые выделяют их из круга всех субъектов в финансовом праве. Так, следует выделить основные два вида:

1) учреждения, осуществляющие административно-

управленческие функции, обладающие властнопринудительными полномочиями;

2) социально-культурные учреждения, не обладающие указанными выше признаками.

Бюджетные учреждения представительных и исполнительных органов государственной власти выступают в качестве субъектов финансового права на федеральном и региональном уровнях. Бюджетные учреждения исполнительных органов государственной власти общей компетенции выступают в качестве коллективных субъектов финансового права в отношении права составления проектов бюджетов и их исполнения.

Следует обратить внимание на то что, финансовая деятельность бюджетных учреждений не предназначена для извлечения прибыли и распределения ее между участниками, поэтому выполнение публичных функций влечет финансирование их деятельности из соответствующего бюджета. В зависимости от характера выполняемых государственных функций финансовая деятельность некото-

3 См.: Финансовое право / Отв. ред. Е.Ю. Грачева, Г.П. Толсто-пятенко. - М., 2004. - С. 31.

4 См.: Финансовое право / Отв. ред. И.В. Рукавишникова. - М.,

2007. - С. 109.

Бойко Н.Н.

СТАТУС БЮДЖЕТНЫХ УЧРЕЖДЕНИЙ

рых учреждений имеет особенности. Например, деятельность образовательного учреждения финансируется его учредителем на основе государственных и местных нормативов, определяемых в расчете на одного обучающегося... Финансирование медицинской помощи определяется по подушевым нормативам, размер которых зависит от финансовых возможностей территориальных бюджетов. Финансирование уголовно-исполнительной системы осуществляется целевым назначением с указанием отдельной строкой в федеральном бюджете на основе нормативов, утвержденных Правительством РФ. Выделение средств на развитие и укрепление уголовноисполнительной системы осуществляется на основе федеральных программ.

Особенность финансово-правового статуса бюджетных учреждений состоит в том, что основным источником его финансирования выступает государственный (муниципальный) бюджет. Вкладывая денежные средства в бюджетные учреждения, государство должно таким образом закладывать основы эффективной деятельности органов государственной власти, а также основы стабильного, культурного и экономического развития общества. В современных условиях недофинансирования бюджетные учреждения вынуждены вступать в несвойственные им отношения - предпринимательские, становясь, таким образом, субъектами частного права. В связи с этим возникают проблемы в правовом режиме денежных средств бюджетных учреждений полученных от оказания платных услуг.

В настоящее время параллельно употребляются два термина: «государственная услуга» и «бюджетная услуга». В ст. 6 бК РФ государственные (муниципальные) услуги физическим и юридическим лицам определяются как услуги, оказываемые физическим и юридическим лицам в соответствии с государственным (муниципальным) заданием органами государственной власти (органами местного самоуправления), бюджетными учреждениями, иными юридическими лицами безвозмездно или по ценам (тарифам), устанавливаемым в порядке, определенном органами государственной власти (органами местного самоуправления). Как видно из данного определения подобные услуги соотносят с бюджетными учреждениями, иными словами, предполагается, что последние могут их оказывать.

Введение понятия «бюджетная услуга» обусловлено тем, что ключевым элементом проводимой в настоящее время бюджетной реформы является переход от сметного финансирования бюджетных учреждений к финансированию конкретных бюджетных услуг, в том числе предоставляемых бюджетными учреждениями5. В связи с этим ключевой единицей бюджетной ответственности органов государственной власти и местного самоуправления становится именно бюджетная ус-луга6.

По мнению М. Клишиной понятия «бюджетные услуги» и «государственные услуги» близки по смыслу. И хотя некоторые исследователи пытаются их разделить, относя государственные услуги исключительно к деятельности органов государственной власти, а бюджетные - к деятельности бюджетных учреждений, правовых оснований для подобного деления нет7. В термине бюджетная услуга заложен признак финансирования из бюджета, во втором определении - признак принадлежности организации, оказывающей услуги, к государственной форме собственности.

Деятельность бюджетных учреждений по оказанию платных услуг представляет собой особый вид дея-

5 См.: Афанасьев М.П., Кривогов И.В. Модернизация государственных финансов: Учебное пособие. М., 2006. С. 42.

6 См.: Бельтюкова В. Бюджетный процесс: новые механизмы // Политический вес. 2007. № 21.

7 См.: Клишина М. Пути повышения качества государственных услуг // http://www.bujet.ru/news/detail.php7ID.

тельности, приносящий доход. Представляется, что указанная деятельность не является предпринимательской, поскольку не обладает всеми юридическими признаками предпринимательской деятельности. Вместе с тем, доходы, полученные бюджетными учреждениями от платных услуг являются объектом налогообложения, что обуславливает один из критериев налоговой правосубъектности бюджетных учреждений.

Вместе с тем, следует указать на то, что действующая редакция ст. 161 бК РФ не затрагивает вопрос предпринимательской деятельности бюджетного учреждения и не содержит обязательства отражения в бюджетной смете бюджетного учреждения доходов, полученных от предпринимательской деятельности, в том числе от оказания платных услуг, других доходов, полученных от использования государственной или муниципальной собственности. Тем не менее, анализируя п. 3 ст. 41 и ст. ст. 51, 57, 62 БК РФ, нужно отметить, что к неналоговым доходам бюджетов относятся в том числе доходы от платных услуг, оказываемых бюджетными учреждениями, находящимися в ведении соответственно органов государственной власти РФ, бюджетными учреждениями субъектов РФ и муниципальными бюджетными учреждениями.

Таким образом, действующая редакция БК РФ предусматривает теоретическую возможность перечисления этих средств в соответствующий бюджет после уплаты налогов и сборов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах. Именно в силу ст. 41 Бк РФ доходы бюджетного учреждения от собственной экономической деятельности отражаются как доходы бюджета соответствующего уровня8, который несет за них субсидиарную ответственность.

Правовой режим средств бюджетных учреждений, полученных от оказания платных услуг имеет свою особенность. С одной стороны указанные средства являются дополнительным доходом бюджетных учреждений, с другой стороны, после уплаты налогов и сборов указанные средства зачисляются в бюджет, т.е. являются доходами бюджетов. При этом, сумма денежных средств, полученная бюджетным учреждением от платных услуг, облагается налогом.

Исследуя действующее законодательство о налогах и сборах, труды отечественных юристов можно предположить, что возникновение налоговой правосубъектности бюджетных учреждений, как организаций, связано прежде всего, с ее постановкой на налоговый учет. Несмотря на то, что в определенных случаях право допускает участие организации в налоговых правоотношениях (преимущественно охранительных) до ее постановки на налоговый учет, в целом будет правильно связывать возникновение налоговой праводееспособности коллективного субъекта именно с завершением процедуры налоговой регистрации (постановкой на налоговый учет)9.

При этом важно отметить, что основными элементами налоговой правосубъектности бюджетных учреждений являются ее правоспособность и дееспособность.

Заметим, что в теории права под правоспособностью понимают закрепленную в законодательстве способность субъекта иметь юридические права и нести юридические обязанности, а под дееспособностью - признаваемую нормами объективного права способность субъекта самостоятельно, своими осознанными действиями осуществлять юридические права и обязанности10.

Следовательно, в содержание налоговой правоспособности бюджетных учреждений необходимо отнести: обя-

8 См.: Винницкий Д.В. Проблемы управления государственной собственностью в бюджетном и налоговом праве России // Бухгалтерский учет в бюджетных и некоммерческих организациях. 2006. № 2. С. 24-31.

9 См.: Винницкий Д.В. Субъекты налогового права. - М., 2000. -С. 106.

10 См.: Хропанюк В.Н. Теория государства и права. - М., 2001. -С. 308.

занность платить законно установленные налоги и сборы; обязанность вести учет доходов и расходов, а также иных объектов налогообложения; обязанность исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщику, и перечислять в бюджеты бюджетной системы РФ налоги; право получать соответствующие налоговые льготы.

Что касается налоговой дееспособности бюджетных учреждений, здесь следует остановиться на следующем. Дееспособность организации проявляется в деятельности ее органов. «Органы юридического лица формируют и выражают его волю, и поэтому именно через них, т.е. посредством совершаемых ими действий, оно приобретает права и принимает на себя обязанности. Их действия рассматриваются как действия самого юридического лица»11. Организация уже с момента создания обладает дееспособностью. Она самостоятельно, через свои органы приобретает права и осуществляет обязанности в налоговых правоотношениях.

Особым элементом налоговой дееспособности организации выступает деликтоспособность. Деликтоспособ-ность представляет собой одно из проявлений налоговой дееспособности организации - ее способность самостоятельно нести ответственность за неисполнение или ненадлежащее исполнение своих обязательств. Наличие у организации качества налоговой деликтоспособности следует из п. 1 ст. 107 НК РФ, который определяет, что организации несут ответственность за совершение налоговых правонарушений в случаях, предусмотренных Налоговым кодексом. Организация может быть привлечена к юридической ответственности в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения лежащей на ней обязанности.

Признак самостоятельной налоговой ответственности организаций за налоговые правонарушения выступает той немаловажной характеристикой, наличие или отсутствие которой у данного коллективного образования, в свою очередь, дополнительным показателем наличия или отсутствия у него определенной степени имущественной обособленности12.

Следовательно, и налогово-правовой статус бюджетных учреждений выражается в их правомочиях и обязанностях как субъекта налогового права. В свою очередь, такие правомочия и обязанности различаются в зависимости оттого, какую роль призвана выполнять организация в налоговых правоотношениях. Так, организация участвует в конкретных налоговых правоотношениях в роли налогоплательщика, налогового агента и лица, обязанного предоставлять налоговым органам предусмотренную законом информацию13.

Таким образом, бюджетные учреждения, выступая в качестве налогообязанных лиц, являются самостоятельными участниками налоговых правоотношений, имеющими и осуществляющими субъективные налоговые права и обязанности, несут ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах, что обусловлено также наличием доходов, полученных от платных услуг. При этом, налоговая правосубъектность бюджетных учреждений определяется как в общем режиме налогообложения, так и в особом режиме по уплате бюджетными учреждениями налога на прибыль.

Правовой статус бюджетных учреждений (как участников бюджетно-налоговых правоотношений) позволяет предложить некоторые изменения в действующий Бюджетный кодекс по вопросам регулирующим правовое положение бюджетных учреждений. Так, представляется, что следует помимо указанных в п. 1 ст. 70 БК РФ положений, бюджетным учреждениям, создан-

11 См.: Комментарий к ГК РФ / Под ред. О.Н. Садикова. - М., 1997. - С. 88.

12 См.: Белых В.С., Винницкий Д.В. Налоговое право России. -М. 2004. - С. 216.

См.: Карасева М.В. Финансовое право. Общая часть. - М.,- С. 98-100.

ным для осуществления социально-культурных, научно-технических или иных функций некоммерческого характера определить такой способ обеспечения выполнения функций, как «освобождение от уплаты налога на прибыль, полученную от платных услуг и реинвестированные в основную деятельность бюджетного учреждения». Данное положение позволит гарантировать эффективное концентрирование бюджетных ресурсов на более социально значимые программы.

Бюджетные учреждения как субъекты бюджетных правоотношений несут ответственность за нарушение бюджетного законодательства.

В соответствии с законодательством о налогах и сборах бюджетные учреждения и их должностные лица, виновные в нарушении законодательства о налогах и сборах, привлекаются в установленном порядке к:

• налоговой ответственности (ст.ст. 116-120, 122-123, 125, 126 НК РФ);

• административной ответственности (ст.ст. 14.5, 15.1, 15.3, 15.4, 15.5, 15.6, 15.11 КоАП РФ);

• уголовной ответственности (ст.ст. 199, 199.1, 199.2 УК РФ).

Бюджетные учреждения как налогоплательщики несут налоговую ответственность за нарушение процедурных мероприятий, порядка исчисления и уплаты налогов; как налоговые агенты - за нарушение порядка удержания и перечисления в бюджет налогов.

Налоговая ответственность, наступающая в результате совершения бюджетными учреждениями налогового правонарушения, обладает рядом признаков, характерных для любого из видов юридической ответственности: она является средством охраны

правопорядка; состоит в применении мер государственного принуждения; наступает за нарушение правовых норм; наступление ее регулируется нормами права; является следствием виновного деяния; заключается в применении санкций и связана с отрицательными последствиями материального или морального характера, которые нарушитель должен претерпеть; реализуется в соответствующих процессуальных формах.

Следует особо выделить, что необходимым условием эффективности правового регулирования финансовых отношений с участием бюджетных учреждений выступает осуществление бюджетного и налогового контроля, как часть единого механизма государственного финансового контроля. При этом, особая роль принадлежит бюджетным учреждениям, осуществляющим административно-управленческие функции, обладающими властно-принудительными полномочиями, поскольку финансовый контроль, осуществляемый органами государственной власти должен способствовать финансовым интересам государства.

Следовательно, финансово-правовое регулирование деятельности бюджетных учреждений - это закрепленное нормами финансового законодательства их правовое положение в соответствии с целями и задачами финансовой деятельности государства и муниципальных образований, которое характеризуется системой его прав, обязанностей, ответственностью по отношению к государству, обществу, человеку и гражданину.