Некоторые проблемы налогообложения и кадастровой оценки недвижимости

Некоторые проблемы налогообложения и кадастровой оценки недвижимости

А.В. Трифонов

на момент написания статьи - начальник отдела развития рынка недвижимости Департамента имущественных и земельных отношений Министерства экономического развития и торговли Российской Федерации

Поимущественные налоги всегда играли существенную роль в доходах бюджетов различных стран и в прошлом, и сейчас. В настоящее время этот вид налогов широко применяется и в современной России. К ним в том числе относятся такие налоги, как земельный налог, налог на имущество физических лиц, налог на имущество организаций. Эти налоги обеспечивают бюджетам стабильный, прогнозируемый и существенный ежегодный доход.

В оптимальном случае поимущественный налог выполняет не только фискальную функцию, он должен стимулировать наилучшее и наиболее эффективное использование недвижимости. Как известно, любой поимущественный налог фактически является налогом на богатство, которое выражено в принадлежащем лицу имуществе. В связи с этим при взимании таких налогов необходимо обеспечить реализацию принципа справедливого налогообложения, соблюдение баланса интересов конкретного частного лица и государства в целом. Для этого порядок определения и взимания таких налогов должен быть абсолютно прозрачен и понятен каждому участнику процесса налогообложения. При этом необходимо обеспечить низкую долю затрат на администрирование налога в сумме налоговых поступлений.

В настоящее время широко обсуждается возможность введения в России налога на недвижимость с одновременной отменой земельного налога и налога на имущество физических лиц. Целью введения такого налога должно являться сокращение числа поимущественных налогов и установление в качестве налоговой базы единой стои-

мостной основы. При этом в случае установления единого налога в первую очередь возникает вопрос определения объекта налогообложения. Понятие единого объекта недвижимости, состоящего из земельного участка и расположенных на нем строений, в российском законодательстве отсутствует. Наоборот, земельные участки и расположенные на них здания и сооружения признаются самостоятельными объектами недвижимости. Кроме того, в гражданском обороте в качестве самостоятельного объекта недвижимости выступают жилые и нежилые помещения, которые, по мнению многих юристов, не имеют непосредственной связи с землей и, соответственно, не могут выступать в качестве единой вещи с земельным участком.

В результате прошедшей массовой приватизации предприятий и иных объектов недвижимости сложилась ситуация, при которой здания и сооружения находятся в частной собственности, а земельный участок - в государственной. Различные права на земельный участок и расположенные на нем здания и сооружения также препятствуют объединению их в единую вещь.

Вторая проблема, связанная с различными формами собственности, может быть решена путем приватизации земельных участков собственниками расположенных на них зданий или сооружений. Вопрос же, связанный с наличием в гражданском обороте помещений, - более сложный. В некоторых зарубежных странах, в которых под недвижимостью понимается земельный участок со всеми улучшениями, например в Швеции, уже рассматривается вопрос о введении в самостоятельный гражданский

оборот отдельных частей здания, необходимость решения которого продиктована практикой.

Многообразие видов гражданского оборота недвижимости в развитых странах приводит к необходимости детализации элементов такого оборота и отходу от классической для континентальной системы права модели единого объекта недвижимости - земельный участок с расположенными на нем улучшениями. В России же благодаря существованию в свое время советской модели права, установившей монополию государственной собственности на землю, произошло разделение понятий «земельный участок» и «расположенные на земельном участке здания, сооружения». В связи с этим представляется, что имеющий признаки регресса вопрос объединения земельного участка и расположенных на нем объектов в единый объект недвижимости требует дополнительного обсуждения.

Другим препятствием к введению налога на недвижимость является отсутствие общей налоговой базы для этого налога. Для иллюстрации этого тезиса можно вкратце сравнить некоторые действующие в России поимущественные налоги. Основными элементами налогообложения, по которым можно судить об экономической сути налога, являются объект налогообложения, налоговая база и ставка налога.

Объекты налогообложения земельным налогом - земельные участки. Сейчас налоговой базой по земельному налогу является определяемая в установленном порядке кадастровая стоимость земельного участка. Объекты налога на имущество физических лиц - жилые дома, квартиры, дачи, гаражи и иные строения, помещения и сооружения, находящиеся в собственности физических лиц. Налоговой базой является так называемая инвентаризационная стоимость имущества, определяемая в настоящее время организациями технической инвентаризации по определенной методике. Объект налога на имущество организаций - движимое и недвижимое имущество, учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгал-

терского учета. Здесь необходимо отметить, что этот налог не разделяет движимое и недвижимое имущество. Налоговой базой является среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения. Причем при определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации.

Таким образом, в настоящее время в Российской Федерации в отношении недвижимого имущества в качестве налоговой базы выступают три различных вида стоимости:

• кадастровая стоимость земельных участков:

• инвентаризационная стоимость недвижимости, принадлежащей физическим лицам;

• среднегодовая стоимость недвижимого имущества, принадлежащего организациям.

В то же время в условиях рыночной экономики основным фактором, отражающим реальную стоимость имущества, является его рыночная стоимость. Методы определения рыночной стоимости недвижимого имущества хорошо известны из экономической теории. Более того, в России они закреплены нормативными документами.

В связи с этим многими экспертами поддерживается вывод о том, что в качестве налоговой базы поимущественных налогов должна выступать рыночная стоимость недвижимого имущества. Однако в общем случае рыночная стоимость объекта недвижимости определяется при проведении индивидуальной рыночной оценки. Но проведение работ по определению рыночной стоимости всех объектов недвижимости для целей налогообложения путем их индивидуальной оценки было бы очень затратным для бюджетов. Вот почему для этих целей было предложено использовать так называемые методы массовой оценки.

Мировая практика уже выработала принципы, позволяющие организовать налогообложение наиболее рациональным

образом, которые в той или иной степени нашли отражение в законодательстве большинства экономически развитых стран. К ним можно отнести, в частности, следующие:

1) объектом налогообложения, как правило, выступает недвижимость, а именно земля, здания и сооружения, поскольку их в отличие от движимого имущества относительно легко выявить и идентифицировать;

2) в качестве основы для исчисления базы налога чаще всего выступает рыночная или приближенная к ней стоимость облагаемых объектов, что стимулирует экономически наиболее эффективное использование имущества;

3) при определении стоимости недвижимого имущества обычно используется не индивидуальная оценка каждого отдельного объекта, а массовая оценка на основе применения стандартных процедур расчета стоимости объектов для целей налогообложения. Это позволяет оценить большое число объектов при относительно небольших затратах. В этом случае необходимо учитывать, что объективные значения стоимостей имущества могут быть получены в условиях развитого рынка недвижимости, когда имеется большое число рыночной информации

о сделках с недвижимостью, в том числе о ценах, а также при адекватности используемых моделей расчета.

В то же время не во всех странах налогообложение осуществляется исходя из рыночной стоимости объекта. В некоторых странах применяется нормативная цена, как например в России до 1 января 2006 года, в то время, когда действовали положения Закона Российской Федерации от 11 октября 1991 года № 1738-1 «О плате за землю».

Также важно отметить, что во многих странах работы по определению стоимости недвижимости для налогообложения проводятся работниками соответствующих государственных земельных или имущественных служб в рамках своих служебных обязанностей на основе анализа изменения рыночных данных и с применением разработанных математических моделей расчета стоимости.

В настоящее время в России опыт стран дальнего зарубежья с континентальной системой права вряд ли окажется полезным. Основным препятствием для этого является, как уже было отмечено, иной подход к определению понятия недвижимости. Кро-м е того, в этих странах рын ок недвижимости функционирует без существенных изменений уже несколько столетий, что привело к тому, что все объекты недвижимости поставлены на учет и оценены, а развитие ипотеки привело к тому, что банки фактически контролируют справедливость определения стоимости недвижимости. По этим причинам практический интерес могут представлять страны, которые начали развивать систему налогообложения недвижимости в конце 90-х годов XX века. В основном это страны восточной Европы, политический строй которых изменился после прекращения существования Советского Союза. Наиболее интересен опыт стран бывшего СССР, и в частности Прибалтики. В этих странах использовалась одинаковая с Россией правовая система и господствовала государственная собственность на многие виды имущества, что говорит об одинаковых стартовых условиях.

В качестве примера можно рассмотреть, как организовано налогообложение недвижимости в Литовской республике.

В Литве создано государственное предприятие «Центр регистров», которое одновременно выполняет функции регистрации недвижимых вещей, прав собственности, других вещных прав, ограничений и юридических фактов, формирования, ведения и обновления регистра и кадастра недвижимости, анализа рыночных данных и оценки недвижимости для налогообложения. К недвижимому имуществу в Литве отнесены земельные участки, здания, строения, сооружения, квартиры в многоквартирных домах, другие помещения. Причем точный перечень объектов, относимых к недвижимости, дан в законодательстве (в отличие от российского права, в котором содержатся характеризующие объекты недвижимости признаки).

В Литве введены отдельный налог на землю и отдельный налог на другую не-

движимость. Непосредственно сумму налога рассчитывают органы налоговой инспекции на основе данных о налоговой базе, которые хранятся, актуализируются и предоставляются государственным предприятием «Центр регистров». Налоговой базой для земельного налога является рыночная стоимость земельного участка. В качестве налоговой базы по налогу на иную недвижимость - средняя рыночная цена или восстановительная стоимость имущества. Причем средняя рыночная стоимость для жилой недвижимости определяется на основе метода сравнения продаж, для коммерческой недвижимости - с использованием доходного подхода. Для объектов недвижимости, рынок которых отсутствует (инженерного, производственного, промышленного назначения), определятся восстановительная стоимость. Для этого в Литовской республике были разработаны новые, актуализированные на сегодняшнее время сборники укрупненных показателей восстановительной стоимости, аналогичные применяющимся в сфере технической инвентаризации в современной России. Средняя рыночная стоимость рассчитывается на основе указанных подходов методами массовой оценки.

Для различных территорий страны и различных видов объектов недвижимости на основе рыночных данных о совершаемых сделках создаются специальные математические модели расчета стоимости, использующие данные, имеющиеся в кадастре недвижимости, такие как площадь объектов, их местоположение. После этого при учете нового объекта или изменении характеристик уже учтенного происходит автоматический расчет или перерасчет его стоимости для налогообложения по применяемой модели, который выполняют работники государственного предприятия «Центр регистров». Отсутствие необходимости проведения оценочных работ для актуализации стоимости для налогообложения значительно снижает затраты на администрирование поимущественных налогов в Литве.

В настоящее время в России также имеются предпосылки для создания объективной и относительно простой в администрировании

системы налогообложения недвижимости. С

1 марта 2008 года вступил в силу Федеральный закон от 24 июля 2007 года № 221-ФЗ «О государственном кадастре недвижимости». В соответствии с ним в России должна быть создана актуальная база данных о недвижимом имуществе, содержащая информацию о его местоположении, характеристиках, правовом режиме и кадастровой стоимости. Также предусматривается создание единой федеральной информационной системы, объединяющей государственный кадастр недвижимости на электронных носителях и Единый государственный реестр прав на недвижимое имущество и сделок с ним на электронных носителях.

В этом Федеральном законе законодателем также подразумевается, во-первых, что в отношении объектов недвижимости должна проводиться государственная кадастровая оценка и, во-вторых, что ее результаты подлежат утверждению органами государственной власти или органами местного самоуправления.

При этом понятие кадастровой стоимости объектов недвижимости в законодательстве отсутствует. Действующие нормативные акты, устанавливая определенные требования к проведению кадастровой оценки, тем или иным образом обходят непосредственно определение понятия кадастровой стоимости.

В отношении земельных участков нормативно определены правила проведения государственной кадастровой оценки земель и установлено, что кадастровая стоимость земельных участков выступает в качестве налоговой базы по земельному налогу. Также приказами Министерства экономического развития и торговли Российской Федерации (Минэкономразвития России) определен порядок расчета кадастровой стоимости земельных участков из земель различных категорий.

В отношении зданий и сооружений приказом Минэкономразвития России от 3 ноября 2006 года № 358 утверждены Методические рекомендации по определению кадастровой стоимости объектов недвижимости жилого и нежилого фонда для целей налогообложения. Хотя в настоящее время

сфера применения кадастровой стоимости зданий и сооружений законодательством не определена, также как и не определены правила проведения государственной кадастровой оценки зданий и сооружений, эти методики применяются при оценке недвижимости для целей налогообложения в нескольких пилотных регионах России.

Анализ действующих сейчас норм российского законодательства позволяет сделать следующие выводы относительно понятия кадастровой стоимости недвижимости:

1) кадастровая стоимость определяется в первую очередь для целей налогообложения;

2) кадастровая стоимость определяется с использованием методов рыночной оценки и должна иметь связь с рыночной стоимостью;

3) кадастровая стоимость должна определяться методами массовой оценки.

Дать четкое определение кадастровой стоимости и устранить пробелы законодательства в этой сфере призван рассматриваемый Государственной Думой Федерального Собрания Российской Федерации в первом чтении проект федерального закона № 445126-4 «О внесении изменений в Федеральный закон «Об оценочной деятельности в Российской Федерации» и другие законодательные акты Российской Федерации». В соответствии с этим законопроектом действующий Федеральный закон от 29 июля 1998 года № 135-ФЗ «Об оценочной деятельности в Российской Федерации» планируется дополнить отдельной главой «Кадастровая оценка». При этом под кадастровой стоимостью объекта недвижимости предлагается понимать определяемую методами массовой оценки рыночную стоимость объекта недвижимости, установленную и утвержденную в порядке, предусмотренном этим законопроектом.

Заказчиками работ по кадастровой оценке должны выступать субъекты Российской Федерации, непосредственными исполнителями - привлекаемые ими на конкурсной основе оценщики, имеющие заключенный договор страхования ответственности за ущерб, который может быть причинен в ре-

зультате осуществления деятельности по определению кадастровой стоимости на страховую сумму в размере не менее тридцати миллионов рублей, по каждому договору на проведение кадастровой оценки, заключенному с субъектом Российской Федерации.

Кадастровая оценка проводится в соответствии с федеральными стандартами оценки и принимаемыми в соответствии с ними Методическими указаниями по кадастровой оценке объектов недвижимости (далее - методические указания), утверждаемыми федеральным органом исполнительной власти, осуществляющим нормативное правовое регулирование оценочной деятельности.

Такой подход, по мнению разработчиков законопроекта, позволит не только сохранить единую систему оценки имущества, но также учесть специфику массовой оценки.

Законопроектом предусмотрено, что по результатам проведения кадастровой оценки составляется отчет, который должен соответствовать в том числе специальным требованиям, установленным органом, осуществляющим нормативное правовое регулирование оценочной деятельности. Этот же орган утверждает и форму отчета о кадастровой оценке. Введение единых стандартов по форме отчета обусловлено необходимостью использования содержащейся в нем информации для внесения в государственный кадастр недвижимости, что невозможно без наличия общих для всех исполнителей требований к форме отчета.

Отчет направляется в орган власти субъекта Российской Федерации, который в течение тридцати дней принимает решение либо об утверждении результатов оценки и направлении их в государственный кадастр недвижимости (только после этого они могут использоваться в том числе для целей налогообложения), либо об отклонении отчета - в случае несоответствия отчета требованиям федеральных стандартов и (или) методическим указаниям.

Законопроектом предусмотрена возможность досудебного обжалования результатов кадастровой оценки.

Результаты определения кадастровой стоимости объектов недвижимости могут быть оспорены в комиссию по досудебному урегулированию споров о кадастровой стоимости объектов недвижимости по заявлению лица, обладающего вещным правом на объект недвижимости, в отношении которого оспариваются результаты определения его кадастровой стоимости, а также органа местного самоуправления, на территории которого находится такой объект недвижимости. Такая комиссия создается органом исполнительной власти субъекта Российской Федерации. В состав комиссии входят представители органа исполнительной власти субъекта Российской Федерации и органа кадастрового учета. Результаты определения кадастровой стоимости объекта недвижимости могут быть оспорены в течение одного года с даты публикации информации об окончании работ по определению кадастровой стоимости объектов недвижимости.

Законопроектом предусматривается, что в случае если в период между датой последней кадастровой оценки и датой очередной кадастровой оценки на государственный кадастровый учет поставлен ранее неучтенный объект недвижимости и (или) в государственном кадастре недвижимости учтены изменения качественных и (или) количественных характеристик объекта недвижимости, влекущие изменение его кадастровой стоимости, определение кадастровой стоимости таких объектов недвижимости осуществляется исполнителями работ по определению кадастровой стоимости на основании ранее полученных моделей. Указанный подход позволит обеспечить методологическое единство при определении налогооблагаемой базы.

Законопроектом также установлен закрытый перечень оснований для пересмотра результатов определения кадастровой стоимости объекта недвижимости, которыми являются:

• ошибочность сведений об объекте недвижимости, использовавшихся при определении его кадастровой стоимости;

• установление в отношении объекта недвижимости его рыночной стоимо-

сти на календарную дату, по состоянию на которую была установлена его кадастровая стоимость.

Процедура досудебного урегулирования, предусмотренная законопроектом, позволяет:

• уточнять результаты определения кадастровой стоимости;

• получать информацию о рыночной стоимости объектов недвижимости и уточнять их характеристики;

• повышать достоверность получаемых результатов.

Все это в результате должно привести к сокращению количества судебных обращений об обжаловании результатов кадастровой оценки в связи с повышением точности информации, используемой для ее проведения.

Законодательное регулирование проведения кадастровой оценки, безусловно, необходимо, в то же время при рассмотрении законопроекта возникают некоторые требующие дополнительного обсуждения вопросы.

Федеральным законом «Об оценочной деятельности в Российской Федерации» установлены принципы достоверности отчета как документа, содержащего сведения доказательственного значения, и оспоримости сведений, содержащихся в отчете, в соответствии с которыми итоговая величина стоимости, указанная в отчете, признается достоверной, и спор о достоверности определения величины стоимости объекта оценки подлежит рассмотрению судом.

Вместе с тем законопроектом устанавливается необходимость утверждения результатов определения кадастровой стоимости органами исполнительной власти субъектов Российской Федерации.

Кроме того, в соответствии с законом ответственность оценщика, проводящего определение кадастровой стоимости объектов недвижимости, подлежит страхованию, но предложенный размер страхования ответственности лиц, осуществляющих работы по оценке кадастровой стоимости объектов, в размере 30 миллионов рублей выглядит не обоснованным. В пояснительной записке к проекту закона такое обоснование также от-

сутствует, хотя и указано, что размер страховой суммы обусловлен необходимостью обеспечения дополнительной ответственности, которая возникает при оценке большого количества объектов для целей налогообложения, с учетом последствий такой оценки. Однако если результаты кадастровой оценки утверждаются государством, то государство в таком случае несет ответственность за их объективность и достоверность, и, соответственно, величина страховой суммы оценщика роли играть не будет. В этом случае может быть целесообразным выбрать один из возможных подходов: либо за результаты кадастровой оценки несет ответственность оценщик, застраховавший свою гражданскую ответственность, либо субъект Российской Федерации, утвердивший результаты оценки. Иначе теряется смысл утверждения результатов кадастровой оценки органами государственной власти субъектов Российской Федерации.

Законопроектом на органы исполнительной власти субъектов Российской Федерации также возлагается обязанность по установлению соответствия отчетов о кадастровой оценке федеральным стандартам оценки и (или) методическим указаниям. При этом Федеральный закон «Об оценочной деятельности в Российской Федерации» относит контроль за соблюдением оценщиками федеральных стандартов оценки к функциям саморегулируемой организации оценщиков. Кроме того, вряд ли в структуре органов исполнительной власти субъектов Российской Федерации предусмотрены подразделения, имеющие квалифицированных специалистов в области кадастровой оценки недвижимости. Устанавливаемый в соответствии с законопроектом подход, при котором все новые объекты недвижимости и ранее учтенные объекты недвижимости при изменении их характеристик в течение периода до переоценки кадастровой стоимости будет оце-

нивать оценщик, проводивший кадастровую оценку первоначально, может создать неравные условия для конкуренции среди независимых оценщиков.

Также требует дополнительного обсуждения следующий вопрос. С принятием законопроекта сложится ситуация, когда каждый оценщик, с которым заключен договор на проведение кадастровой оценки недвижимости в регионе, например в случае переоценки кадастровой стоимости, будет разрабатывать свои модели расчета кадастровой стоимости объектов недвижимости, что само по себе может считаться решением научно-практической задачи и требовать финансовых затрат. Почему бы в этом случае не использовать ранее разработанные модели расчета кадастровой стоимости? Вопрос состоит и в том, как будут отличаться полученные разными оценщиками результаты в противном случае и не приведут ли при текущем развитии рынка недвижимости различные методологические подходы к различной оценке налоговой базы.

Несмотря на возникающие вопросы, в настоящее время важно признавать необходимость установления в законодательстве понятия кадастровой стоимости недвижимости, четких правил ее определения, сферы применения кадастровой стоимости, а также порядка досудебного обжалования результатов кадастровой оценки.

Ответить на эти вопросы должен рассматриваемый проект федерального закона. Этот закон в случае его принятия также станет важным шагом на пути развития институтов массовой оценки недвижимости. Сам факт появления такого законопроекта уже говорит о том, что проблеме справедливого налогообложения уделяется большое внимание и поставленные разработчиками законопроекта цели с большой вероятностью могут быть достигнуты в ближайшее время.