Порядок списания взносов в саморегулируемых организациях в бухгалтерском и налоговом учете

ПРОБЛЕМЫ УЧЕТА

ПОРЯДОК СПИСАНИЯ ВЗНОСОВ В САМОРЕГУЛИРУЕМЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ В БУХГАЛТЕРСКОМ И НАЛОГОВОМ УЧЕТЕ

С. В. МЯГКОВА, эксперт службы правового консалтинга ГАРАНТ

В статье рассматривается порядок списания в бухгалтерском и налоговом учете вступительных взносов, взносов в компенсационный фонд и членских взносов организации в саморегулируемых организациях.

Ключевые слова: компенсационный фонд, членские взносы, саморегулируемые организации, бухгалтерский и налоговый учет, общая система налогообложения

Организация применяет общую систему налогообложения. Для выполнения погрузочно-раз-грузочных работ ей необходимо иметь выданные саморегулируемой организацией (СРО) свидетельства о допуске к таким видам работ. Рассмотрим порядок списания вступительных взносов, взносов в компенсационный фонд и членских взносов в саморегулируемых организациях в бухгалтерском и налоговом учете.

В бухгалтерском учете вступительный взнос и взнос в компенсационный фонд СРО признаются в расходах единовременно на дату выдачи свидетельства. Расходы по уплате членских взносов в СРО могут быть признаны в соответствии с п. 18 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 № 33н, единовременно на момент их уплаты или в соответствии с п. 19 ПБУ 10/99 постепенно, в течение срока, к которому относится членский взнос (например год, если взносы уплачиваются 1 раз в год).

В налоговом учете расходы в виде вступительного взноса, взноса в компенсационный фонд и членских взносов в СРО могут быть признаны единовременно на любую из дат, предусмотренных подп. 3 п. 7 ст. 272 Налогового кодекса Российской Федерации, например на дату фактической уплаты взносов или на последнее число отчетного (налогового) периода, в котором была осуществлена уплата взносов, на дату предъявления организации счетов на уплату взносов или иных являющихся основанием для расчетов документов.

Правовые аспекты. В соответствии с ч. 2 ст. 5 Федерального закона от 01.12.2007 № 315-Ф3 «О саморегулируемых организациях» (далее — Закон о СРО) федеральными законами могут быть предусмотрены случаи обязательного членства субъектов предпринимательской или профессиональной деятельности в СРО.

Согласно ч. 2 ст. 52 Градостроительного кодекса Российской Федерации виды работ по строительству, реконструкции, капитальному ремонту объектов капитального строительства, которые оказывают влияние на безопасность объектов капитального строительства, должны выполняться только индивидуальными предпринимателями или юридическими лицами, имеющими выданные СРО свидетельства о допуске к таким видам работ.

Юридическое лицо вправе выполнять работы, которые оказывают влияние на безопасность объектов капитального строительства, при наличии выданного СРО свидетельства (ч. 1 ст. 55.8 Градостроительного кодекса Российской Федерации).

Перечень видов работ, которые оказывают влияние на безопасность объектов капитального строительства, во исполнение ч. 4 ст. 55.8 Градостроительного кодекса Российской Федерации утвержден приказом Минрегиона России от 30.12.2009 № 624.

Свидетельство о допуске к определенному виду или видам работ, которые оказывают влияние на безопасность объектов капитального строительства (далее — Свидетельство), выдается без ограничения срока и территории его действия после уплаты вступительного взноса и взноса в компенсационный фонд СРО (ч. 6 ст. 55.6, ч. 9 ст. 55.8 Градостроительного кодекса Российской Федерации).

Кроме вступительного взноса источником формирования имущества СРО являются членские взносы (п. 1 ч. 1 ст. 12 Федерального закона от 01.12.2007 № 315-Ф3 «О саморегулируемых организациях»).

В силу п. 4, п. 5 ст. 55.10 Градостроительного кодекса Российской Федерации установление размеров вступительного и регулярных членских взносов и порядка их уплаты, а также установление размеров взносов в компенсационный фонд СРО и порядка его формирования относятся к исключительной компетенции общего собрания членов СРО.

Бухгалтерский учет. В соответствии с п. 5 ПБУ 10/99 «Расходы организации» расходами по обычным видам деятельности являются расходы, связанные с изготовлением и продажей продукции, приобретением и продажей товаров. Такими расходами также считаются расходы, осуществление которых связано с выполнением работ, оказанием услуг.

Принимая во внимание, что расходы по уплате вступительного взноса, взноса в компенсационный фонд и членских взносов являются обязательными условиями для получения права на выполнение определенных работ, данные расходы подлежат учету в составе расходов по обычным видам деятельности.

Согласно п. 18 ПБУ 10/99 расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления.

Расходы признаются в отчете о прибылях и убытках путем их обоснованного распределения между отчетными периодами, когда расходы обусловливают получение доходов в течение нескольких отчетных периодов и когда связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем (п. 19 ПБУ 10/99).

Пункт 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н, предусматривает, что затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе в соответствии с условиями признания активов, установленными нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету, и подлежат списанию в порядке, установленном для списания стоимости активов данного вида.

Каких-либо специальных правил по учету расходов на уплату вступительного взноса и взноса в компенсационный фонд СРО правилами ведения бухгалтерского учета не установлено.

То есть расходы по уплате данных взносов должны быть учтены единовременно на счетах учета затрат. Поскольку Свидетельство является бессрочным, то на взгляд автора, датой признания расходов на уплату взносов является дата выдачи Свидетельства.

По мнению автора, расходы на уплату членских взносов в СРО могут быть признаны в соответствии с п. 18 ПБУ 10/99 единовременно на момент их уплаты или в соответствии с п. 19 ПБУ 10/99 постепенно, в течение срока, к которому относится членский взнос (например год, если взносы уплачиваются 1 раз в год).

Тот или иной порядок признания расходов в виде членских взносов в СРО может быть определен учетной политикой организации для целей бухгалтерского учета.

В бухгалтерском учете данные операции отразятся следующими бухгалтерскими записями:

Д-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» К-т сч. 51 «Расчетные счета» — уплачены взносы (вступительный, в компенсационный фонд, членские);

Д-т сч. 20 «Основное производство» (26 «Общехозяйственные расходы») К-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» — взносы отражены в расходах (вступительный взнос, взнос в компенсационный фонд — единовременно на дату выдачи Свидетельства; членские взносы — единовременно на момент их уплаты или постепенно, в течение срока, к которому относится членский взнос).

Налог на прибыль организаций. В соответствии с п. 1 ст. 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу

на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

При этом прибылью в целях гл. 25 Налогового кодекса Российской Федерации для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков, признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с гл. 25 Налогового кодекса Российской Федерации. Соответственно, налоговой базой по налогу на прибыль для указанной категории налогоплательщиков признается денежное выражение прибыли, определяемой как разница между полученными ими доходами и произведенными расходами (п. 1 ст. 274 Налогового кодекса Российской Федерации).

Согласно п. 1 ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации в целях формирования налогооблагаемой прибыли налогоплательщики вправе уменьшить полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 Налогового кодекса Российской Федерации), под которыми понимаются обоснованные (экономически оправданные) и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 Налогового кодекса Российской Федерации, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (п. 2 ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации). Первые в свою очередь подразделяются на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации и прочие расходы (п. 2 ст. 253 Налогового кодекса Российской Федерации).

Так, в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, могут быть учтены взносы, вклады и иные обязательные платежи, уплачиваемые некоммерческим организациям, если уплата таких взносов, вкладов и иных обязательных платежей является условием для осуществления деятельности налогоплательщиками — плательщиками таких взносов, вкладов или иных обязательных платежей (подп. 29 п. 1 ст. 264, п. 40 ст. 270 Налогового кодекса Российской Федерации).

Таким образом, при выполнении условий п. 1 ст. 252, подп. 29 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса Российской Федерации организация в данном случае вправе учесть расходы в виде вступительного взноса, взноса в компенсационный фонд и членских взносов в СРО при формировании налогооблагаемой прибыли (дополнительно смотрите, например, письма Минфина России от 10.02.2010 № 03-0306/1/54, от 07.12.2009 № 03-03-06/1/790).

Порядок признания расходов при методе начисления регулируется нормами ст. 272 Налогового кодекса Российской Федерации.

Пункт 1 ст. 272 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливает, что расходы, принимаемые для целей налогообложения прибыли, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений ст. 318—320 Налогового кодекса Российской Федерации. Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок. В случае если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно. В случае если условиями договора предусмотрено получение доходов в течение более чем одного отчетного периода и не предусмотрена поэтапная сдача товаров (работ, услуг), расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.

По мнению автора, п. 1 ст. 272 Налогового кодекса Российской Федерации, равно как и иные нормы данной статьи, не обязывает налогоплательщиков распределять расходы в виде вступительного и членских взносов в СРО для целей их включения в расчет налоговой базы по налогу на прибыль организаций. Поэтому, на взгляд автора, организация вправе признать расходы в виде вступительного взноса, взноса в компенсационный фонд и членских взносов в СРО единовременно, что соответствует официальной позиции по данному вопросу.

Так, специалисты финансового ведомства и налоговых органов неоднократно приходили к выводу о том, что рассматриваемые расходы подлежат единовременному признанию в налоговом учете в соответствии с нормами подп. 3 п. 7 ст. 272 Налогового кодекса Российской Федерации (см.,

например, письма Минфина России от 23.12.2010 № 03-03-06/1/803, от 27.10.2010 № 03-03-06/1/667, от 21.07.2010 № 03-03-06/1/479, от 12.07.2010 № 03-03-05/150, от 01.04.2010 № 03-03-06/1/207, от

25.03.2010 № 03-03-06/1/182, от 11.02.2010 № 0303-06/1/63, письмо УФНС России по г. Москве от

20.06.2011 № 16-15/059229@).

Следует отметить, что дата признания расходов в виде вступительного и членских взносов в СРО нормами ст. 272 Налогового кодекса Российской Федерации прямо не определена.

Подпункт 3 п. 7 ст. 272 Налогового кодекса Российской Федерации позволяет учитывать отдельные виды прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на дату расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дату предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо на последнее число отчетного (налогового) периода.

В связи с тем, что перечень прочих расходов, связанных с производством и реализацией, которые могут быть учтены на основании правила, установленного подп. 3 п. 7 ст. 272 Налогового кодекса Российской Федерации, не является исчерпывающим, то, по мнению автора, возможно руководствоваться в данном случае именно этой нормой.

По мнению специалистов финансового ведомства, в силу подп. 3 п. 7 ст. 272 Налогового кодекса Российской Федерации расходы следует учитывать на наиболее раннюю из предусмотренных им дат (см., например, письма Минфина России от 27.05.2013 № 03-03-06/1/18995, от 28.06.2012 № 0303-06/1/328, от 04.06.2012 № 03-03-06/1/288). Вместе с тем специалисты УФНС России по г. Москве в письме от 06.08.2009 № 16-15/080966 исходили из того, что налогоплательщик для целей признания расходов вправе самостоятельно устанавливать одну из предусмотренных подп. 3 п. 7 ст. 272 Налогового кодекса Российской Федерации дат, отразив данное положение в учетной политике. А из постановления ФАС Московского округа от 15.03.2013 № Ф05-724/13 по делу № А40-54227/2012 следует, что налогоплательщик вправе признать расходы, дата признания которых определяется на основании подп. 3 п. 7 ст. 272 Налогового кодекса Российской Федерации, на любую из предусмотренных им дат. При этом в налоговом законодательстве отсутствует обязанность налогоплательщика фиксировать свой выбор даты осуществления таких затрат в учетной политике для целей налогообложения, что соответствует сложившейся судебной практике.

Таким образом, на основании п. 7 ст. 3 Налогового кодекса Российской Федерации, по мнению автора, организация в рассматриваемой ситуации вправе признавать расходы в виде вступительного взноса, взноса в компенсационный фонд и членских взносов на любую из предусмотренных подп. 3 п. 7 ст. 272 Налогового кодекса Российской Федерации дат, например на дату фактической уплаты взносов или на последнее число отчетного (налогового) периода, в котором была осуществлена уплата взносов (см., например, постановление ФАС Московского округа от 15.03.2013 № Ф05-724/13 по делу № А40-54227/2012, письма УФНС России по г. Москве от 31.12.2010 № 1615/138418@, от 02.04.2010 № 16-15/034572@), на дату предъявления организации счетов на уплату взносов или иных являющихся основанием для расчетов документов.

Список литературы

1. Градостроительный кодекс Российской Федерации от 29.12.2004 № 190-ФЗ.

2. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая) от 31.07.1998 № 146-ФЗ.

3. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 05.08.2000 № 117-ФЗ.

4. О саморегулируемых организациях: Федеральный закон от 01.12.2007 № 315-ФЗ.

5. Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99: приказ Минфина России от 06.05.1999 № 33н.

6. Перечень видов работ, которые оказывают влияние на безопасность объектов капитального строительства: утвержден приказом Минрегиона России от 30.12.2009 № 624.

7. Письмо Минфина России от 07.12.2009 № 0303-06/1/790.

8. Письмо Минфина России от 10.02.2010 № 0303-06/1/54.

9. Письмо Минфина России от 11.02.2010 № 0303-06/1/63.

10. Письмо Минфина России от 25.03.2010 № 03-03-06/1/182.

11. Письмо Минфина России от 01.04.2010 № 03-03-06/1/207.

12. Письмо Минфина России от 12.07.2010 № 03-03-05/150.

13. Письмо Минфина России от 21.07.2010 № 03-03-06/1/479.

14. Письмо Минфина России от 27.10.2010 № 03-03-06/1/667.

15. Письмо Минфина России от 23.12.2010 № 03-03-06/1/803.

16. Письмо Минфина России от 04.06.2012 № 03-03-06/1/288.

17. Письмо Минфина России от 28.06.2012 № 03-03-06/1/328.

18. Письмо Минфина России от 27.05.2013 № 03-03-06/1/18995.

19. Письмо УФНС России по г. Москве от

06.08.2009 № 16-15/080966.

20. Письмо УФНС России по г. Москве от

02.04.2010 № 16-15/034572@).

21. Письмо УФНС России по г. Москве от

31.12.2010 № 16-15/138418@.

22. Письмо УФНС России по г. Москве от

20.06.2011 № 16-15/059229@.

23. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации: утверждено приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н.

24. Постановление ФАС Московского округа от 15.03.2013 № Ф05-724/13 по делу № А40-54227/2012.