Методологическая карта бухгалтерской экспертизы кассовых операций бюджетных учреждений

Вестник Омского университета. Серия «Экономика». 2011. № 4. С. 201-207.

УДК 657.631

МЕТОДОЛОГИЧЕСКАЯ КАРТА БУХГАЛТЕРСКОЙ ЭКСПЕРТИЗЫ КАССОВЫХ ОПЕРАЦИЙ БЮДЖЕТНЫХ УЧРЕЖДЕНИЙ

METHODOLOGICAL CARD OF CASH OPERATIONS ACCOUNTING REVISION

IN PUBLIC COMPANIES

Л.В. Каширская L.V. Kashirskaya

Астраханский государственный технический университет

Рассмотрены особенности формирования методологической карты бухгалтерской экспертизы кассовых операций в бюджетном учреждении, которые позволят изучить вопросы организации бухгалтерского учета кассовых операций, алгоритм проведения бухгалтерской экспертизы, порядок осуществления контрольных процедур в бюджетном учреждении и сформировать отчет эксперта-бухгалтера по ведению кассовых операций. Сделан вывод о возможном содержании методологической карты бухгалтерской экспертизы кассовых операций с учетом специфики бюджетного учреждения.

The article deals with establishing a methodological card of accounting revision of cash procedures in public company which will enable to study cash procedure accounting, accounting examination algorithm, control procedure scheme, and to make a report of expert-accountant on cash operations. The content of the card depends on company profile.

Ключевые слова: методологическая карта, кассовые операции, бухгалтерская экспертиза, контроль, бюджетные учреждения.

Key words: methodological card, cash operations, accounting expertise, control, public companies.

Основным организационно-методологиче- Раздел методологической карты «Нормативно-

ским документом в бухгалтерской экспертизе справочная информация» включает данные:

является методологическая карта, основу кото- • по объектам бухгалтерского учета, которой составляет алгоритм проведения бухгалтер- рые имеются в учреждении и будут проверяться

ской экспертизы, порядок осуществления кон- при производстве бухгалтерской экспертизы без

трольных процедур в бюджетном учреждении. доработок и изменений методологических карт;

Таблица 1

Лимит предельного размера расчетов наличными деньгами в Российской Федерации

между юридическими лицами

Основание Срок действия Норматив

Указание Банка России от 07.10.1998 г. № 375-У «Об установлении предельного размера расчетов наличными деньгами в Российской Федерации между юридическими лицами» С 14.10.1998 г. • между юридическими лицами - 10 тыс. руб.; • для предприятий потребительской кооперации за приобретаемые у юридических лиц товары, сельскохозяйственные продукты, сырье - 15 тыс. руб.; • для предприятий и организаций торговли Главного управления исполнения наказаний Министерства внутренних дел Российской Федерации (ГУИН МВД России) при закупке товаров у юридических лиц - 15 тыс. руб.

Указание Банка России от 14.11.2001 г. № 1050-У «Об установлении предельного размера расчетов наличными деньгами в Российской Федерации между юридическими лицами по одной сделке» С 21.11.2001 г. 60000

Указание Банка России от 20.06.2007 г. № 1843-У «О предельном размере расчетов наличными деньгами и расходовании наличных денег, поступивших в кассу юридического лица или кассу индивидуального предпринимателя» (в ред. Указания ЦБ РФ от 28.04.2008 № 2003-У) С 05.07.2007 г. 100000

© Л.В. Каширская, 2011

Таблица 2

Лимит денежных средств за период проверки по данным кассовых заявок

Месяцы 2008 г. 2009 г. 2010 г.

утвержденный лимит * превышение утвержденный лимит * превышение утвержденный лимит * превышение

Январь 5000 Х

Февраль 2000 Х

Март

Апрель

Май 13000 Х

Июнь 10000 Х

Июль

Август

Сентябрь

Октябрь 8000 Х

Ноябрь

Декабрь 4000 Х

в графе указывается в случае выявления ошибок в учете - «Х», возможно указание суммы превышения.

• по объектам бухгалтерского учета, имеющимся в учреждении, по которым потребуется доработка каких-либо параметров в методологических картах. В качестве примера приведем лимит остатка кассы, который в соответствии с Положением ЦБ РФ от 05.01.1998 г. № 14-П «О правилах организации наличного денежного обращения на территории РФ» формируется всеми предприятиями, осуществляющими налично-денежные расчеты (табл. 2). В приведенном документе до момента ознакомления с документами, утверждающими лимит денежных средств в кассе бюджетного учреждения, не представляется возможность его заполнения.

Одним из разделов методологической карты является раздел «Методологические схемы производства бухгалтерской экспертизы», в структуре которой раскрываются вопросы:

• перечень типичных нарушений (табл. 3);

• перечень учетной и внеучетной информации;

• спецификация первичных документов и учетных регистров с указанием обязательных реквизитов и комплектности;

• схема документооборота;

• схема порядка проведения бухгалтерской экспертизы.

Рассмотрим состав перечисленных вопросов. Первым этапом является составление перечня типичных нарушений, так как основой назначения бухгалтерской экспертизы являются вопросы, стоящие перед экспертом-бухгал-тером.

Следующим этапом (вторым) является определение и формирование перечня учетной и внеучетной информации, используемой при учете кассовых операций и производстве бухгалтерской экспертизы (рис. 1).

Таблица 3

Перечень типичных нарушений при учете кассовых операций в бюджетных учреждениях

_______________________________________________Типичные нарушения_______________________________________________

Неподтвержденные кассовыми ордерами записи в кассовой книге и в отчете кассира__________________________________

Отсутствие записи в кассовой книге и в отчете кассира при наличии кассового ордера______________________________

Нарушение нумерации приходных и расходных кассовых ордеров______________________________________________________

Приписки, неоговоренные исправления в документах, неоформление документов_______________________________________

Дублирование расписок в получении денежных средств и в расчетно-платежной ведомости_____________________________

Неполное оприходование денежных средств, списание в расход завышенных сумм______________________________________

Искусственное увеличение оборотов в отчете кассира, неподтвержденное документами________________________________

Составление бухгалтерских записей, неподтвержденных первичными документами______________________________________

Списание преднамеренно завышенных расходных сумм в дебет счетов расчетов с дебиторами и кредиторами и расчетов с персоналом по оплате труда с целью образования дебиторской задолженности на счетах расчетов_______________

Подлог и фальсификация кассовых документов______________________________________________________________________

Непроизводственное и нецелевое использование денежных средств___________________________________________________

Несоблюдение норматива расчетов наличными денежными средствами__________________________________________________

Несогласованность одних и тех же операций в разных учетных регистрах____________________________________________

Присвоение сумм, законно начисленных разным лицам, в том числе депонентских_____________________________________

Отсутствие приложений к платежным документам, послужившим основанием для совершения хозяйственных операций

Отсутствие обязательных реквизитов в первичных документах и учетных регистрах___________________________________

Оформление полностью или частично безденежных расходно-кассовых документов______________________________________

Выплаты подотчетным лицам на основании оправдательных документов, подтверждающих расходы, без оформления

авансового отчета_______________________________________________________________________________________________

Некорректная корреспонденция счетов по учету кассовых операций__________________________________________________

е І 8 но - • распоряжения; • приказы о направлении в командировку; • командировочные удостоверения; • приказ о назначении лиц, ответственных за проведение мероприятий; • программа встречи с представителями другой организации; • смета расходов, утвержденная руководителем

ыент е ме у к о ч вичны р е с - • приходный кассовый ордер (код формы 0310001); • расходный кассовый ордер (код формы 0310002); • квитанция (код формы 0504510); • авансовый отчет (код формы 0504049); • инвентаризационная опись расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами (код формы 0504089); • товарные чеки; • денежные чеки; • проездные билеты; • счета гостиниц; • приходные кассовые ордера; • расходные кассовые ордера; • товарно-транспортные накладные; • платежные документы; • накладные; • накладные на поступившие ТМЦ

• кассовая книга (код формы 0504514);

• ведомость на выдачу денег из кассы подотчетным лицам (код формы 0504501);

• карточка учета средств и расчетов (код формы 0504051);

• реестр карточек (код формы 0504052);

• журнал регистрации обязательств (код формы 0504064);

• журнал операций расчетов с подотчетными лицами (код формы 0504071);

• бухгалтерская отчетность

ет

ч

ы

тр

Рис. 1. Источники информации, используемые при бухгалтерской экспертизе кассовых операций

Третьим этапом формирование методологической карты является фиксирование спецификации первичных документов и учетных регистров с указанием обязательных реквизитов и комплектности (табл. 4). Данные проверенных и принятых к учету первичных документов систематизируются по датам совершения операций (в хронологическом порядке) и отражаются накопительным способом в регистрах бюджетного учета. Состав и порядок заполнения первичных документов и учетных регистров регулируется Приказом Минфина России от 15 декабря 2010 г. № 173н «Об утверждении форм первичных учетных документов и регистров бухгалтерского учета, применяемых органами государственной власти (государственными органами), органами местного самоуправления, органами управления государственными внебюджетными фондами, государственными академиями наук, государственными (муниципальными) учреждениями и Методических указаний по их применению».

Четвертый этап формирования методологической карты - составление схемы документооборота (рис. 2).

Пятый этап - составление схемы порядка проведения бухгалтерской экспертизы (рис. 3).

Результатом проведенной бухгалтерской экспертизы, как правило, становятся выявленные нарушения порядка работы с денежной наличностью и порядка ведения кассовых операций, степень ответственности за которые установлена Гражданским кодексом РФ, Налоговым кодексом РФ, Трудовым кодексом РФ, Кодексом РФ об административных правонарушениях, Уголовным кодексом РФ, а также Указами Президента РФ. В соответствии этими законодательными актами при выявлении нарушений порядка работы с денежной наличностью и порядка ведения кассовых операций для предприятий и должностных лиц предусматривается 5 видов ответственности (в порядке возрастания тяжести) (табл. 5):

1) финансовая;

2) материальная;

3) дисциплинарная;

4) административная;

5) уголовная.

Финансовая ответственность возникает тогда, когда нарушаются правила обращения с

денежными ресурсами и документами. Обычно она удовлетворяется путем взыскания штрафов или арестом банковских счетов.

Материальная ответственность возникает тогда, когда ущерб предприятию наносится его работником. Чаще всего работник возмещает ущерб из своей заработной платы и не в полном объеме при условии, что ущерб причинен по неосторожности.

Дисциплинарная ответственность возникает тогда, когда предприятию наносится вред из-за пренебрежения работником своих служебных обязанностей. Возмещение вреда осуществляется путем воспитательных мер: лишением премии, понижением в должности, объявлением выговора.

Административная ответственность возникает тогда, когда грубо нарушаются законы

и правила, следствием чего могут быть значительные убытки, нанесенные государственной казне. Возмещение вреда государству производится путем наложения штрафа, ареста, исправительных работ.

Уголовная ответственность возникает тогда, когда имеет место грубое нарушение законов, имеющее характер преступлений. Уголовная ответственность устанавливается только законом, санкции применяются только по решению суда.

Степень ответственности российских юридических и физических лиц при несоблюдении установленных правил и законодательных норм, как правило, устанавливается кратной минимальному размеру оплаты труда (МРОТ).

Таблица 4

Перечень первичных документов и учетных регистров, применяемых при учете кассовых операций

Наименование первичного документа или учетного регистра Исполнитель Количество экземпляров и место хранения Подпись на документе

Приходный кассовый ордер (код формы 0310001) Кассир 1 - бухгалтерия Главный бухгалтер, кассир

Расходный кассовый ордер (код формы 0310002) Кассир 1 - бухгалтерия Кассир, лицо, получающее денежные средства

Журнал регистрации приходных и расходных кассовых ордеров (код формы 0310003) Кассир 1 - бухгалтерия Кассир

Ведомость на выдачу денег из кассы подотчетным лицам (код формы 0504501) Бухгалтер 1 - бухгалтерия Кассир

Квитанция (код формы 0504510) Уполномоченное лицо или бухгалтер 1 - бухгалтерия; 1 - физическое лицо Уполномоченное лицо или кассир

Кассовая книга (код формы 0504514) Кассир 1 - бухгалтерия Руководитель, главный бухгалтер, кассир

Акт о списании бланков строгой отчетности (код формы 0504816) Члены комиссии по поступлению и выбытию активов 1 - бухгалтерия Руководитель, члены комиссии по поступлению и выбытию активов

Книга учета бланков строгой отчетности (код формы 0504045) Бухгалтер 1 - бухгалтерия Бухгалтер

Книга учета выданных раздатчикам денег на оплату труда денежного довольствия и стипендий (код формы 0504046) Раздатчики денежных средств Раздатчики денежных средств

Реестр депонированных сумм (код формы 0504047) Кассир 1 - бухгалтерия Кассир

Книга аналитического учета депонированной оплаты труда, денежного довольствия и стипендий (код формы 0504048) Кассир 1 - бухгалтерия Кассир

Реестр сдачи документов (код формы 0504053) Уполномоченные лица по приему наличных денежных средств 1 - бухгалтерия Уполномоченные лица по приему наличных денежных средств

Журнал операций по счету «Касса» (код формы 0504071) Бухгалтер 1 - бухгалтерия Кассир

Инвентаризационная опись (сличительная ведомость) бланков строгой отчетности и денежных документов (код формы 0504086) Члены комиссии по поступлению и выбытию активов 1 - бухгалтерия Руководитель, члены комиссии по поступлению и выбытию активов

Инвентаризационная опись наличных денежных средств (код формы 0504088) Члены комиссии по поступлению и выбытию активов 1 - бухгалтерия Руководитель, члены комиссии по поступлению и выбытию активов

Рис. 2. Документооборот по кассовым операциям

1 этап Проверка наличия договора о материальной ответственности с кассиром; создание условий, обеспечивающих сохранность денежных средств

2 этап Выявляется полнота, своевременность и правильность оприходования денежной наличности

3 этап Проверяется целевое использование денежных средств, полученных из банка, соблюдения лимита кассы и установленного лимита расчетов между юридическими лицами наличными деньгами

4 этап Проверяется правильность оформления кассовых документов и соответствия их данных записям в кассовой книге и учетных регистрах, правильность корреспонденции счетов

5 этап Устанавливается сроки хранения наличных денежных средств в кассе, правильность учета депонированной заработной платы, оформления журнала учета депонированных сумм

Рис. 3. Этапы проверки кассовых операций

Таблица 5

Примеры нарушений порядка работы с денежной наличностью и порядка ведения кассовых операций бюджетным учреждением и ответственности за них

Вид нарушения | Штраф за нарушение

Финансовая ответственность

Нецелевое использование бюджетных средств и нарушение срока возврата бюджетных средств, полученных на возвратной основе В соответствии со ст. 15.14 и 15.15 Кодекса РФ об административных правонарушениях: • использование бюджетных средств их получателем не на цели, определенные документом, на основании которого они получены, влечет наложение административного штрафа на юридических лиц в размере от 400 до 500 МРОТ; • нарушение получателем бюджетных средств срока их возврата, если это оговорено документом, на основании которого они получены, влечет наложение административного штрафа на юридических лиц в размере от 400 до 1000 МРОТ

Нарушение порядка работы с денежной наличностью Согласно ст. 15.1 Кодекса РФ об административных правонарушениях те же деяния влекут наложение штрафа на предприятие в размере от 400 до 500 МРОТ: • за осуществление расчетов наличными денежными средствами с другими организациями сверх установленных предельных сумм на предприятие налагается штраф в двукратном размере суммы произведенного платежа; • за неоприходование (неполное приходование) в кассу наличности - штраф в трехкратном размере неоприходованной суммы; • за несоблюдение действующего порядка хранения свободных денежных средств и накопление их сверх установленных лимитов - штраф в трехкратном размере выявленной сверхлимитной кассовой наличности

Административная ответственность

Грубое нарушение правил ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности За грубое нарушение правил ведения бухгалтерского учета, представления бухгалтерской отчетности, порядка и сроков хранения учетных документов согласно ст. 15.11 Кодекса РФ об административных правонарушениях должностные лица организации наказываются штрафом в размере от 20 до 30 МРОТ. Под грубым нарушением правил ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности понимается: • искажение сумм начисленных налогов и сборов не менее чем на 10 %; • искажение любой статьи (строки) формы бухгалтерской отчетности не менее чем на 10 %

Нецелевое использование бюджетных средств и нарушение срока возврата бюджетных средств, полученных на возвратной основе В соответствии со ст. 15.14 и 15.15 Кодекса РФ об административных правонарушениях: • использование бюджетных средств их получателем не на цели, определенные документом, на основании которого они получены, влечет наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от 40 до 50 МРОТ; • нарушение получателем бюджетных средств срока их возврата, если это оговорено документом, на основании которого они получены, влечет наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от 40 до 50 МРОТ

Нарушение порядка работы с денежной наличностью Согласно ст. 15.1 Кодекса РФ об административных правонарушениях те же деяния влекут наложение штрафа на должностных лиц в размере от 40 до 50 МРОТ

Уголовная ответственность

Легализация (отмывание) денежных средств или иного имущества, приобретенных лицом в результате совершения им преступления В соответствии со ст. 174.1 Уголовного кодекса РФ от 13.06.1996 г. № 63-фз (ред. от 07.03.2011 г.): • совершение финансовых операций и других сделок с денежными средствами или иным имуществом, приобретенными лицом в результате совершения им преступления, либо использование указанных средств или иного имущества для осуществления предпринимательской или иной экономической деятельности - штраф в размере до 120 тыс. руб. или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период до 1 года; • те же деяния, совершенные в крупном размере, - штраф в размере от 100 тыс. руб. до 500 тыс. руб. или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период от 1 года до 3 лет либо лишение свободы на срок до 5 лет со штрафом в размере до 100 тыс. руб. или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период до 6 месяцев либо без такового; • деяния, совершенные группой лиц по предварительному сговору или лицом с использованием своего служебного положения, - лишение свободы на срок от 4 до 8 лет со штрафом в размере до 1 млн руб. или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период до 5 лет либо без такового; • деяния совершенные организованной группой - лишение свободы на срок от 10 до 15 лет со штрафом в размере до 1 млн руб. или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период до 5 лет либо без такового

Кража В соответствии со ст. 158 Уголовного кодекса РФ от 13.06.1996 г. № 63-фз (ред. от 07.03.2011 г.): • кража - штраф в размере до 80 тыс. руб. или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период до 6 месяцев, либо обязательные работы на срок до 180 часов, либо исправительные работы на срок от 6 месяцев до 1 года, либо арест на срок от 2 до 4 месяцев, либо лишение свободы на срок до 2-х лет; • кража, совершенная группой лиц по предварительному сговору или с незаконным проникновением в помещение, - штраф в размере до 200 тыс. руб. или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период до 18 месяцев, либо обязательные работы на срок от 180 до 240 часов, либо исправительные работы на срок от 1 года до 2 лет, либо лишение свободы на срок до 5 лет

Окончание табл. 5

Вид нарушения | Штраф за нарушение

Уголовная ответственность

• кража, совершенная организованной группой в особо крупном размере - наказывается лишением свободы на срок от 5 до 10 лет со штрафом в размере до 1 млн руб. или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период до 5 лет

Мошенничество В соответствии со ст. 159 Уголовного кодекса РФ от 13.06.1996 г. № 63-фз (ред. от 07.03.2011 г.): • мошенничество - штраф в размере до 120 тыс. руб. или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период до 1 года, либо обязательные работы на срок до 180 часов, либо исправительные работы на срок от 6 месяцев до 1 года, либо арест на срок от 2 до 4 месяцев, либо лишение свободы на срок до 2 лет; • мошенничество, совершенное группой лиц по предварительному сговору - штраф в размере до 300 тыс. руб. или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период до 2 лет, либо обязательные работы на срок от 180 до 240 часов, либо исправительные работы на срок от 1 года до 2 лет, либо лишение свободы на срок до 5 лет; • мошенничество, совершенное лицом с использованием своего служебного положения, а равно в крупном размере - штраф в размере от 100 тыс. руб. до 500 тыс. руб. или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период от 1 года до 3 лет, либо лишение свободы на срок от 2 до 6 лет со штрафом в размере до 10 тыс. руб. или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период до 1 месяца либо без такового; • мошенничество, совершенное организованной группой, в особо крупном размере - лишение свободы на срок от 5 до 10 лет со штрафом в размере до 1 млн руб. или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период до 3 лет либо без такового

Присвоение или растрата В соответствии со ст. 160 Уголовного кодекса РФ от 13.06.1996 г. № 63-фз (ред. от 07.03.2011 г.): • присвоение или растрата - штраф в размере до 120 тыс. руб. или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период до 1 года, либо обязательные работы на срок до 120 часов, либо исправительные работы на срок до 6 месяцев, либо лишение свободы на срок до 2 лет; • те же деяния, совершенные группой лиц по предварительному сговору - штраф в размере до 300 тыс. руб. или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период до 2 лет, либо обязательные работы на срок до 180 часов, либо исправительные работы на срок до 1 года, либо лишение свободы на срок до 5 лет; • те же деяния, совершенные лицом с использованием своего служебного положения - штраф в размере от 100 тыс. руб. до 500 тыс. руб. или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период от 1 года до 3 лет, либо лишение права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до 5 лет, либо лишение свободы на срок от 2 до 6 лет со штрафом в размере до 10 тыс. руб. или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период до 1 месяца либо без такового

В случае с бюджетными учреждениями нерациональный учет кассовых операций может нанести значительный ущерб не только ему самому и его работникам, а также государству, его финансовому и структурному состоянию. В связи с этим представляется возможным использование приведенной методологической карты не только для целей бухгалтерской экспертизы кассовых операций, но и для осуществления внутреннего контроля, аудита.

1. Указание Банка России «Об установлении предельного размера расчетов наличными деньгами в Российской Федерации между юридическими лицами» от 7 октября 1998 г. № 375-У. - Доступ из справочно-правовой системы «КонсультантПлюс».

2. Указание Банка России «Об установлении предельного размера расчетов наличными деньгами в Российской Федерации между юридическими лицами по одной сделке» от 14 ноября 2001 г. № 1050-У. - Доступ из справочноправовой системы «КонсультантПлюс».

3. Указание Банка России «О предельном размере расчетов наличными деньгами и расходовании наличных денег, поступивших в кассу юридического лица или кассу индивидуального предпринимателя» от 20 июня 2007 г. № 1843-У (в ред. Указания ЦБ РФ от 28.04.2008 г. № 2003-У). - Доступ из справочно-правовой системы «КонсультантПлюс».

4. Положение ЦБ РФ «О правилах организации наличного денежного обращения на территории РФ» от 5 января 1998 г. № 14-П.

5. Приказ Минфина России «Об утверждении форм первичных учетных документов и регистров бухгалтерского учета, применяемых органами государственной власти (государственными органами), органами местного самоуправления, органами управления государственными внебюджетными фондами, государственными академиями наук, государственными (муниципальными) учреждениями и Методических указаний по их применению» от 15 декабря 2010 г. № 173н.