Новые правила учета доходов и расходов в бухгалтерском учете

Территория науки, 2013.№3

прогнозирования временных рядов // Территория науки. 2006. № 1. С. 75-82.

Боброва Т.Д., Афиногенова И.Н.

НОВЫЕ ПРАВИЛА УЧЕТА ДОХОДОВ И РАСХОДОВ В БУХГАЛТЕРСКОМ УЧЕТЕ

Воронежский экономико-правовой институт

Ключевые слова: бухгалтерский учет, доходы и расходы, доходы будущих периодов.

Аннотация: в статье рассматриваются новацию в учете доходов и расходов организации.

Keywords: accounting, revenues and expenses, deferred income.

Abstract: The article discusses innovation in the accounting of income and expenses of the organization.

Давно правила бухгалтерского учета не подвергались такой серьезной переработке, как в последнее время. Появились новые формы бухгалтерской отчетности, произошла фактическая отмена расходов и доходов будущих периодов. Появились изменения в учете основных средств, новое ПБУ 23/2011, поменялся порядок исправления ошибок в бухгалтерском учете и другое.

Так, как же учитывать по новым правилам расходы и доходы будущих периодов?

Доходы будущих периодов. Приказом Министерства финансов России № 186н из Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ исключен пункт 81. В нем говорилось о том, что доходы, полученные в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе отдельной статьей как доходы будущих периодов.

Это не означает, что доходы будущих периодов навсегда исчезнут из бухгалтерского учета.

В разделе V «Краткосрочные обязательства» новой формы бухгалтерского баланса есть строка 1530 «Доходы будущих периодов». В пункте 20 ПБУ 4/97 также закреплено положение о том, что бухгалтерский баланс должен содержать такой показатель как доходы будущих периодов.

Так, какие же суммы бухгалтер должен включать в состав этот показателя?

42

Территория науки, 2013.№3

Согласно п.9 ПБУ 13/2000 коммерческие организации отражают в составе доходов будущих периодов бюджетные средства, полученные на финансирование расходов. Кроме этого в составе доходов будущих периодов показываются не использованные на конец отчетного периода остатки средств целевого бюджетного финансирования, предоставленного организации, которые учитываются в бухгалтерском учете на счете 86 «Целевое финансирование» (п.20 ПБУ 13/2000).

В аналогичном порядке отражаются в отчетности и средства целевого финансирования, полученные в виде грантов, технической помощи (содействия) и т.п.

Включать в состав доходов будущих периодов прочие поступления организация не имеет права, поскольку в законодательстве по бухгалтерскому учету больше подобных указаний нет. Отсутствует и определение понятия «доходы будущих периодов», нет критериев, по которым можно определить, относится ли поступление к авансам или его можно считать доходом будущих периодов.

В п.12 ПБУ 9/99 этого Положения приведены условия признания выручки в бухгалтерском учете:

а) oрганизация имеет право на получение выручки, вытекающее

из конкретного договора или подтвержденное иным

соответствующим образом;

б) сумма выручки может быть определена;

в) имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации. Уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации, имеется в случае, когда организация получила в оплату актив либо отсутствует неопределенность в отношении получения актива;

г) право собственности (владения, пользования и распоряжения) на продукцию (товар) перешло от организации к покупателю или работа принята заказчиком (услуга оказана);

д) расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут быть определены.

Если в отношении денежных средств и иных активов, полученных организацией в оплату, не исполнено хотя бы одно из названных условий, то в бухгалтерском учете организации признается кредиторская задолженность, а не выручка (п. 12 ПБУ 9/99).

В ПБУ 9/99 ничего не говорится о доходах будущих периодов. Получается, что любые поступления должны включаться либо в состав доходов, либо отражаться в составе кредиторской

43

Территория науки, 2013.№3

задолженности без промежуточного отражения в составе доходов будущих периодов.

Пример 1. Организация продала полугодовой абонемент на посещение фитнес-клуба. Права на возврат денег в случае, если клиент не будет пользоваться абонементом, нет. Можно ли признать выручку от реализации этих услуг?

В данной ситуации выполняются все условия, установленные пунктом 12 ПБУ 9/99, кроме одного - расходы, которые будут произведены в связи с работой фитнес-клуба в течение шести месяцев, пока не определены.

Поскольку последнее условие не выполняется, плату за абонемент следует признавать в составе кредиторской задолженности.

Аналогичная ситуация складывается и в отношении абонементной платы и платы за месячные (квартальные) проездные билеты. То есть в отношении сумм, которые получены по длительным договорам, не предусматривающим перерасчетов по факту оказания услуги (выполнения работы). В соответствии с изменениями, указанными выше, эти суммы должны отражаться в составе кредиторской задолженности до момента признания их в составе выручки от реализации за текущий период.

Для признания в бухгалтерском учете выручки от предоставления за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов, прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности и от участия в уставных капиталах других организаций, должны быть одновременно соблюдены условия, определенные в подпунктах «а», «б» и «в» пункта 12 ПБУ 9/99.

Следовательно, паушальные (разовые) платежи за предоставление права использования объектов интеллектуальной собственности следует единовременно включать в состав выручки от реализации товаров, работ, услуг после получения оплаты по договору.

В отличие от паушальных платежей, арендная плата, поступившая в качестве предоплаты за несколько месяцев вперед, должна учитываться в составе авансов полученных. Так как, в случае расторжения договора аренды арендодателю придется вернуть полученную предоплату.

Перечень доходов, которые относятся к доходам будущих периодов в связи со спецификой хозяйственной деятельности, организация закрепляет в учетной политике для целей бухгалтерского учета. Кроме того, в учетной политике организация может определить и порядок

44

Территория науки, 2013.№3

признания доходов будущих периодов в составе выручки от реализации товаров (работ, услуг).

В этом случае ей необходимо внести изменения в учетную политику, исключив соответствующие пункты о доходах будущих периодов. На основании приказа об изменениях в учетной политике в бухгалтерском учете организации доходы будущих периодов следует включить в состав выручки от реализации в текущем отчетном периоде.

Пример 2. 31 августа 2011 года ООО «Фишка» реализовало физическому лицу абонемент на посещение тренажерного зала на год -с 1сентября 2011 года по 31 августа 2012 года. Стоимость абонемента составляет 21 535 руб. (в том числе НДС - 3285 руб.).

Согласно учетной политике организации, доходы будущих периодов списываются равномерно в течение срока, к которому они относятся.

Полученные денежные средства были отражены в составе доходов будущих периодов:

ДЕБЕТ 50 КРЕДИТ 98

21 535 руб. - в кассу организации поступили денежные средства за годовой абонемент в фитнес-клуб;

ДЕБЕТ 76 субсчет «НДС по авансам полученным»

КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»

3285 руб. - отражена сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет.

За период сентябрь - декабрь в состав доходов была включена сумма в размере 7198 руб. ((21 535 руб. : 365 к. дн.) . х 122 к. дн.), в том числе НДС - 1098 руб.

По состоянию на 1 января 2011года по кредиту счета 98 «Доходы будущих периодов» числился остаток в размере 14 337 руб. (21 535 -7198).

В соответствии с пунктом 1 статьи 271 Налогового кодекса РФ доходы признаются в том отчетном (налоговом), периоде, в котором они имели место независимо от фактического поступления денежных средств (метод начисления).

При этом по доходам, относящимся к нескольким отчетным (налоговым) периодам, и в случае, если связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, доходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно, с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов (п. 2 ст. 271 НК РФ).

45

Территория науки, 2013.№3

В данном случае в налоговом учете организация признает доход от оказания услуг в порядке, аналогичном его признанию в бухгалтерском учете.

В январе и феврале 2011 года в бухгалтерском учете организации были сделаны следующие записи (поскольку на тот момент новые правила еще не вступили в силу).

В январе:

ДЕБЕТ 98 КРЕДИТ 90 субсчет «Выручка»

1829 руб. ((21 535 руб. : 365 к. дн.) х 31 к. дн.) - часть доходов будущих периодов включена в состав выручки от реализации за январь;

ДЕБЕТ 90-3 КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»

279 руб. ((1829 руб. .- 118) х 18) - начислена сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет;

ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»

КРЕДИТ 76 субсчет «НДС с авансов»

279 руб. - сумма НДС, уплаченная в бюджет с аванса, предъявлена к налоговому вычету.

В феврале:

ДЕБЕТ 98 КРЕДИТ 90 субсчет «Выручка»

2652 руб. (21 535 руб. : 365 к. дн.) х 28 к. дн.) - часть доходов будущих периодов включена в состав выручки от реализации за февраль;

ДЕБЕТ 90-3 КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»

252 руб. ((1652 руб. : 118) х 18)- начислена сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет;

ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»

КРЕДИТ 76 субсчет «НДС с авансов»

252 руб. - сумма НДС, уплаченная в бюджет с аванса, предъявлена к налоговому вычету.

В марте 2012 года (в связи с изменениями, внесенными в нормативные акты приказом № 186н и соответствующим изменением учетной политики ООО «Фишка») бухгалтер должен перенести несписанную часть стоимости абонемента, числящуюся по кредиту счета 98, в состав кредиторской задолженности перед покупателями и заказчиками (по полученным авансам) на счет 62. Сумма, подлежащая переносу, составляет:

14 337 - 1829 - 1400 = 11 108 руб.

Заключительными записями марта следует признать соответствующую часть выручки (за март). В марте сделаны записи: ДЕБЕТ 98 КРЕДИТ 62 субсчет «Полученные авансы»

46

Территория науки, 2013.№3

11 108 руб. - перенесен остаток стоимости абонемента в состав кредиторской задолженности по полученным авансам (закрыт счет 98);

ДЕБЕТ 62 субсчет «Расчеты за оказанные услуги»

КРЕДИТ 90 субсчет «Выручка»

1829 руб. (21 535 руб. : 365 к. дн.) х 31 к. дн.) - признана выручка за март;

ДЕБЕТ 90-3 КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»

279 руб. (1829 руб. 118) х 18) - начислена сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет;

ДЕБЕТ 62 субсчет «Полученные авансы»

КРЕДИТ 62 субсчет «Расчеты за оказанные услуги»

- 1829 руб. произведен частичный зачет аванса;

ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»

КРЕДИТ 76 субсчет «НДС с авансов»

279 руб. - сумма НДС, уплаченная в бюджет с аванса, предъявлена к налоговому вычету.

Расходы будущих периодов. Затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражались в бухгалтерском балансе отдельной статьей как расходы будущих периодов и учитывались на счете 97. Такой порядок был установлен п.65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности.

Они включались в состав текущих расходов в порядке, который организация определяла самостоятельно - равномерно, пропорционально объему продукции и т.д.

На основании приказа Минфина России № 186н из Положения по ведению бухгалтерского учета исключено упоминание о расходах будущих периодов. Это означает, что теперь подобные затраты организация списывает в соответствии с иными действующими нормативными актами по бухгалтерскому учету.

Однако, это вовсе не означает, что в бухгалтерском учете организации подобных активов больше не будет и счет 97 «Расходы будущих периодов» больше не используется.

Дело в том, что понятие «расходы будущих периодов» используется в других нормативных документах. Например, п.16 ПБУ 2/2008 установлено, что расходы, понесенные в связи с предстоящими работами, организация должна учитывать как расходы будущих периодов, а затем списывать их по мере признания выручки.

Платежи за предоставленное право использования результатов интеллектуальной деятельности или средств индивидуализации,

47

Территория науки, 2013.№3

производимые в виде фиксированного разового платежа, отражаются в бухгалтерском учете пользователя (лицензиата) как расходы будущих периодов и подлежат списанию в течение срока действия договора (п.39 ПБУ 14/2007).

Все прочие платежи, которые организация ранее отразила в составе расходов будущих периодов, нужно теперь включать в состав текущих расходов, если выполняются условия, перечисленные в п. 16 ПБУ 10/99. Это относится к следующим расходам на:

- горно-подготовительные работы;

- подготовительные работы к производству в связи с их сезонным характером;

- освоение новых производств, установок и агрегатов;

- рекультивацию земель и осуществление иных природоохранных мероприятий;

- неравномерно производимый в течение года ремонт основных средств (когда организаций не создается соответствующий резерв или фонд);

-страхование;

- рекламу;

- стоимость лицензий на осуществление определенных видов деятельности.

- расходы признаются в бухгалтерском учете при выполнении следующих условий:

- расход производится в соответствии с положениями конкретного договора, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;

- сумма расхода может быть определена;

- имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации. Эта уверенность имеется в случае, когда организация передала актив либо отсутствует неопределенность в отношении передачи актива.

Если в отношении любых расходов, осуществленных организацией, не исполнено хотя бы одно из названных из названных условий, то в бухгалтерском учете организации признается дебиторская

задолженность. Про расходы будущих периодов в ПБУ 10/99 ничего не говорится.

В связи с изменениями, внесенными в Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, организации необходимо скорректировать положения своей учетной политики для целей бухгалтерского учета. Для этого следует исключить из нее положения, которые содержат перечень расходов будущих периодов и

48

Территория науки, 2013.№3

порядок их признания в бухгалтерском учете. Теперь использовать счет 97 нужно только в тех случаях, которые прямо предусмотрены требованиями ПБУ и иных нормативных документов.

Эти изменения организация должна применять еще с 1 января 2011 года (ст.12 ПБУ 1/2008).

Организация должна не только внести изменения в учетную политику в отношении расходов будущих периодов, но и отразить в бухгалтерском учете последствия таких изменений.

Поскольку в приказе Минфина России № 186н никаких

рекомендаций по отражению последствий изменений учетной политики не содержится, эти последствия отражаются в бухгалтерском учете и отчетности в порядке, установленном пунктом 15 ПБУ 1/2008.

Это значит, что последствия изменения учетной политики отражаются в бухгалтерском учете ретроспективно, за исключением случаев, когда оценка в денежном выражении таких последствий в отношении периодов, предшествовавших отчетному, не может быть произведена с достаточной надежностью (п.15 ПБУ 1/2008).

При ретроспективном отражении последствий изменения учетной политики исходят из предположения, что измененный способ ведения бухгалтерского учета применялся с момента возникновения фактов хозяйственной деятельности данного вида.

В случаях, когда оценка в денежном выражении последствий изменения учетной политики в отношении периодов, предшествовавших отчетному, не может быть произведена с достаточной надежностью, измененный способ ведения бухгалтерского учета изменяется в отношении соответствующих фактов хозяйственной деятельности, свершившихся после введения измененного способа (перспективно).

Ретроспективное отражение последствий изменения учетной политики заключается в корректировке входящего остатка по статье «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» за самый ранний представленный в бухгалтерской отчетности период, а также значений связанных статей бухгалтерской отчетности, раскрываемых за каждый представленный в бухгалтерской отчетности период, как если бы новая учетная политика применялась с момента возникновения фактов хозяйственной деятельности данного вида.

Список литературы

1. Ахмедов А.Э., Шаталов М.А. Формирование адаптивных систем бюджетирования предприятий пищевой промышленности // ФЭС: Финансы, экономика, стратегия. 2012. № 12. С. 28-31.

49

Территория науки, 2013.№3

2. Купина В.В., Хабаху С.А. Особенности расчета себестоимости позаказным методом /Экономика. Право. Печать. Вестник КСЭИ. 2011. № 1-3 (47-49). С. 54-58.

3. Положение по бухгалтерскому учёту «Доходы организации» ПБУ 9/99, утв. приказом Минфина РФ от 6 мая 1999 г. № 32н

Давыдова Е.Ю.

ОРГАНИЗАЦИОННЫЕ АСПЕКТЫ РАЗРАБОТКИ ИНФОРМАЦИОННОЙ СИСТЕМЫ УПРАВЛЕНИЯ ПОТОКОВЫМИ ПРОЦЕССАМИ НА ПРЕДПРИЯТИИ

Воронежский экономико-правовой институт

Ключевые слова: информационная система, потоковый процесс, концептуальное описание, программное обеспечение, процессное и обучающее консультирование, возврат инвестиций.

Аннотация: в статье рассматриваются организационно-

экономические аспекты разработки информационной системы управления на предприятии.

Keywords: information system, the streaming process, conceptual description, software, process and training consulting, return on investment.

Abstract: The article deals with the organizational and economic aspects of the development of management information system in the enterprise.

Методология разработки информационной системы основывается, в первую очередь, на формулировке требований к ее составляющим. Для того чтобы процесс постановки задачи, разработки и внедрения информационной системы управления потоковыми процессами (ИСУПП) на предприятии прошел наиболее эффективно, нами определен перечень этапов, которые необходимо пройти [1, 2]. Последовательность работ по выбору и внедрению программных решений реализации ИСУПП схематично отражена нами на рисунке 1.

Первый блок «Концептуальное описание» включает в себя следующие виды работ.

1 Разработка функциональности. Осуществляется детальное описание информационных компонентов, наличие которых в соответствии с миссией необходимо и достаточно для деятельности предприятия.

50