Методика анализа исполнения бюджетов вспомогательных производств сельскохозяйственных организаций

Бюджетирование

МЕТОДИКА АНАЛИЗА ИСПОЛНЕНИЯ БЮДЖЕТОВ ВСПОМОГАТЕЛЬНЫХ ПРОИЗВОДСТВ СЕЛЬСКОХОЗЯЙСТВЕННЫХ ОРГАНИЗАЦИЙ

М.Ф. ОВСИЙЧУК,

доктор экономических наук, профессор, заведующая кафедрой бухгалтерского учета

А.Е. ДЕМИН

Российский университет кооперации

Анализ и контроль за исполнением бюджетов вспомогательных производств подразделяется на следующие этапы:

— делегирование полномочий главным специалистам и руководителям вспомогательных производств по контролю за исполнением отдельных показателей или статей бюджетных (хозрасчетных) заданий вспомогательных подразделений;

— определение перечня финансовых и нефинансовых показателей деятельности вспомогательных производств;

— сбор, обработка информации и формирование сегментарной отчетности вспомогательных производств;

— сравнение плановых (бюджетных) показателей с фактическими;

— анализ отклонений и определение их причин;

— принятие решений о возможной корректировке бюджетных (хозрасчетных) заданий вспомогательных производств;

— контроль за исполнением бюджетных (хозрасчетных) заданий.

Для повышения эффективности функционирования вспомогательных производств сельскохозяйственных организаций необходимо своевременное осуществление анализа результатов их деятельности в целях выявления отклонения совершившихся фактов от планируемых. Анализ является основным методом внутреннего контроля по существу. Он необходим для предотвращения негативных отклонений в будущем.

Применяемые методы анализа разнообразны и зависят от целей анализа. Наиболее часто используемым методом анализа является оценка абсолютных и относительных изменений отдельных статей затрат на выполнение работ, оказание услуг вспомогательными производствами (табл. 1).

Анализ и внутренний контроль за деятельностью вспомогательных структурных подразделений сельскохозяйственных организаций должен осуществляться с использованием финансовых и нефинансовых показателей. Финансовых показателей может быть значительно больше, если при взаиморасчетах, расчетах за выполненные работы и оказанные услуги между структурными подразделениями используются трансфертные цены (за исключением трансфертных цен, рассчитанных на уровне себестоимости продукции, работ и услуг вспомогательных производств).

На изменение достигнутых показателей относительно бюджетных может действовать одновременно несколько факторов. Количественное измерение влияния каждого фактора возможно произвести методом абсолютных разниц. Расчет каждого фактора осуществляется при условии неизменности других факторов.

Анализ деятельности вспомогательных производств целесообразно осуществлять по следующим элементам затрат: материальные затраты (стоимость ГСМ, ремонтных материалов и т. д.), оплата труда (оплата труда работников вспомогательных производств, доплаты за квалификацию работников и стаж работы и т. д.), амортизация, прочие

Таблица 1

Анализ выполнения бюджетных (хозрасчетных) заданий вспомогательных структурных подразделений

сельскохозяйственных организаций

Цели и задачи анализа Метод анализа Источники информации

Анализ выполнения работ, оказания услуг вспомогательными подразделениями Сравнение, определение абсолютных и относительных изменений относительно бюджета Бюджетное (хозрасчетное) задание, производственные отчеты вспомогательных производств, журналы учета работ

Анализ использования материальных ресурсов Сравнение, определение абсолютных и относительных изменений относительно бюджета, метод абсолютных разниц Бюджетное (хозрасчетное) задание, производственные отчеты вспомогательных производств, отчеты материально-ответственных лиц

Анализ оплаты труда Сравнение, определение абсолютных и относительных изменений относительно бюджета, метод абсолютных разниц Бюджетное (хозрасчетное) задание, первичные документы по начислению заработной платы, лицевые счета работников

Анализ амортизации Сравнение, определение абсолютных и относительных изменений относительно бюджета Бюджетное (хозрасчетное) задание, ведомость расчета амортизации, карточки учета ОС

Анализ прочих затрат Сравнение, определение абсолютных и относительных изменений относительно бюджета Бюджетное (хозрасчетное) задание, производственные отчеты, первичные документы

Отклонение затрат по ГСМ, запасных частей, вспомогательных ремонтных материалов определяется как разница между фактическими и бюджетными показателями. Это отклонение обусловлено двумя факторами:

— отклонение качественного показателя (цены);

— отклонение количественного показателя (количества материалов).

Для определения отклонений в ценах на ГСМ, вспомогательные материалы, запчасти необходимо разницу между фактической и плановой ценой умножить на фактическое количество использованных ГСМ, вспомогательных материалов, запчастей. Соответственно, для определения отклонений по количеству израсходованных ГСМ, вспомогательных материалов, запчастей необходимо разницу между фактическим и плановым количеством материалов умножить на плановую цену ГСМ, вспомогательных материалов, запчастей.

Отклонение по заработной плате водителей при сдельной оплате труда определяется как разница между фактическими и бюджетными показателями оплаты труда водителей, что обусловлено влиянием двух факторов:

— отклонение качественного показателя (оплата 1 ткм);

— отклонение количественного показателя (грузооборота).

Для определения влияния первого фактора необходимо разницу между фактической и плановой оплатой 1ткм умножить на фактический грузооборот в тоннокилометрах. Соответственно для определения отклонений количественного по-

казателя необходимо разницу между фактическим и плановым грузооборотом умножить на плановую оплату за 1 ткм.

В зависимости от поправок, вносимых в положение об оплате труда, изменение фонда оплаты труда работников вспомогательных подразделений определяется влиянием следующих факторов относительно бюджетных показателей:

— изменение численности работников;

— изменение расценок, тарифных ставок, окладов;

— изменение системы доплат;

— изменение системы оплаты труда в праздничные и выходные дни;

— изменение системы оплаты труда за сверхурочное время и т. д.

Следовательно, анализ фонда оплаты труда целесообразно проводить по видам оплаты труда. Желательно это делать по группам работников аналогичных профессий. Как показывают исследования, кроме оправданных расходов существуют непроизводительные расходы (расходы на исправление некачественных ремонтов, оплата вынужденных простоев работников и т. д.).

По аналогии рассчитываются отклонения по расходам на ремонт и техническое обслуживание автомобилей, отклонения в начислении амортизации и т. д. В основном по этим статьям анализируется абсолютное отклонение, факторный анализ практически не используется.

При осуществлении анализа и контроля за выполнением бюджетных (хозрасчетных) заданий вспомогательных производств очень важным фактором будет обеспечение единства методики бюд-

жетирования и правильности отражения фактов хозяйственной деятельности в учете в целях своевременного осуществления анализа и контроля.

Для этого составляется рабочий план счетов. Присваиваются коды каждой позиции бюджетного (хозрасчетного) задания вспомогательных производств. Далее осуществляется увязка номера счета с кодами бюджетных строк

Например, расшифровка сч. 23 «Вспомогательные производства субсчет «Автопарк» может быть представлена в табл. 2.

Таблица 2

Расшифровка сч. 23 «Вспомогательное производство» субсчет «Автопарк»

Номер счета Новый номер счета Название счета

23-1 23 - 1 - 10 Расходы на ремонтные материалы

23 - 1-11 Расходы на вспомогательные материалы

23 - 1 - 12 Расходы на замену резины

23-1 - 20 Расходы на заработную плату водителей

23-1-21 Расходы на заработную плату заведующего автопарком, бухгалтера, слесаря и т. д.

При разработке бюджетного (хозрасчетного) задания вспомогательного производства по автопарку каждой строке присваивается соответствующий код.

Например. Бюджет расходов по автопарку — 200; 210 — расходы на ремонтные материалы,

211 — расходы на вспомогательные материалы;

212 — расходы на замену резины; 213 — расходы на заработную плату водителей, 214 — расходы на заработную плату заведующего автопарком, бухгалтера, слесаря и т. д.

Далее в номер счета вносится бюджетная строка, что позволяет осуществить взаимоувязку бюджетного (хозрасчетного) задания по автопарку и фактический учет затрат по нему (табл. 3).

Также необходимо до группировки данных первичных учетных документов по счетам аналитического учета счета 23 «Вспомогательные производства» составлять сигнальные ведомости (карточки) оперативного контроля за выполнением бюджетных (хозрасчетных) заданий по финансовым (расходование средств по структурным подразделениям вспомогательных производств) и нефинансовым показателям. На основании этих ведомостей составляется сегментарная (внутренняя) отчетность по каждому подразделению вспомогательных производств, при анализе которой делаются соответствующие выводы

Таблица 3

Взаимоувязка счета 23 «Вспомогательные производства» субсчет «Автопарк» с кодами бюджетного (хозрасчетного) задания по автопарку

Прежний Бюджетный Доработан- Название

номер код ный номер счета

счета счета

23 - 1-10 210 23-1-210-10 Расходы на ремонтные материалы

23-1-11 211 23-1-211-11 Расходы на вспомогательные материалы

23-1-12 212 23-1-212-12 Расходы на замену резины

23-1-20 213 23-1-213-20 Расходы на заработную плату водителей

23-1-21 214 23-1-214-21 Расходы на заработную плату заведующего автопарком, бухгалтера, слесаря т. д.

и составляются аналитические запаски. Содержание пояснительной записки должно соответствовать программе контроля за деятельностью вспомогательных производств.

Одним из основных показателей деятельности вспомогательных производств является себестоимость выполненных работ, оказанных услуг, стоимости электроэнергии, тепла, воды и т. д. Так как сельскохозяйственные организации определяют этот показатель по истечении отчетного года, то в течение года необходимо осуществлять контроль по соблюдению отдельных статей бюджетных (хозрасчетных) заданий вспомогательных производств, при этом определяют изменение статей в абсолютном и относительном выражении.

При контроле за расходами ремонтной мастерской при выполнении заявок и заказов (табл. 4) других структурных подразделений сельскохозяйственных организаций на изготовление изделий, узлов, деталей, оборудования используются калькуляции на определенный заказ (табл. 5).

Расходы на ремонт автомобильного транспорта и тракторов увеличиваются с ростом технической оснащенности сельскохозяйственных организаций. На размер этих расходов оказывает влияние стоимость ремонтов, выполненных в ремонтной мастерской сельскохозяйственной организации. Контроль и анализ деятельности вспомогательных производств осуществляют как руководители этих структурных подразделений, так и руководство сельскохозяйственной организации. Для этого

Таблица 4

Заказ № 45 в ремонтную мастерскую от стройцеха Руководитель — Иванов И. П.

Наименование Количество, шт. Номер Сумма по наряду, руб.

Стойки к металлическим инвентарным лесам диаметром 57 мм 20 31 12 300

Пальцы к металлическим инвентарным лесам диаметром 57 мм 60 32 11 300

Таблица 5

Калькуляция к заказу № 45 на изготовление стоек к металлическим инвентарным лесам — 20 шт., пальцев к лесам — 60 шт.

Наименование статьи Стоимость Стоимость

20 стоек 20 пальцев

1. Заработная плата основных 3 000 2 500

производственных рабочих

2. ЕСН 780 650

З.Сырье и материалы 453 525

4. Амортизация здания и обору- 846 735

дования

5. Текущий ремонт здания 478 415

и оборудования (11,3 % от п. 1 +

п. 2 + п. 3)

6. Содержание помещения 491 426

7. Прочие затраты (14,3 % от п. 605 525

1 + п. 2 + п. 3)

8. Общепроизводственные рас- 639 554

ходы

9. Общехозяйственные расходы 1 490 1 293

Итого... 8 782 7 623

должен использоваться определенный набор финансовых и нефинансовых показателей, которые учитывают специфику этих подразделений.

Производственная деятельность вспомогательных подразделений сельскохозяйственных организаций должна быть направлена на обеспечение своевременной транспортировки грузов, бесперебойной работы машин и оборудования, своевременное обеспечение водой, теплом, электроэнергией основного производства при оптимальном использовании затрат. Поэтому контроль за работой вспомогательных подразделений осуществляется в соответствии с показателями бюджетного (хозрасчетного) задания.

Основными показателями системы внутреннего контроля за работой автопарка за месяц (год) являются: выполнение производственной программы (объем грузоперевозок, грузооборот) и соблюдение лимитов затрат (заработной платы, расход запасных

частей, резины и другие затраты, связанные с работой автотранспорта). Затраты должны учитываться и контролироваться по каждой машине и водителю в накопительной ведомости учета работы грузового автотранспорта, записи в которой осуществляются на основании путевых листов и товарно-транспортных накладных. В путевом листе должны отражаться все необходимые показатели использования автомобиля. Все перевозимые грузы подлежат обязательному взвешиванию, поэтому применение товарно-транспортных накладных, где указывается количество перевезенного груза, является необходимым условием по предупреждению приписок в объеме работ. Все реквизиты путевого листа подлежат заполнению ответственными лицами. Надлежащим образом оформленный путевой лист сдается диспетчеру в тот же день или на второй день до 10 ч утра (в соответствии с утвержденным документооборотом).

В связи с тем, что объем работ по автопарку может меняться, то до начала анализа необходимо уточнить лимиты переменных затрат (расход ГСМ, заработная плата водителей), т. е. составить гибкий бюджет. Только после этого сравниваются бюджетные и фактически достигнутые показатели, определяется экономия или перерасход по отдельным статьям затрат, выявляются причины отклонений от плановых показателей и разрабатываются предложения по устранению негативных отклонений.

Например, эффективность работы автопарка можно оценивать по следующим показателям:

— выполнение бюджетного (хозрасчетного) задания по грузоперевозкам и оказанию услуг;

— соблюдение установленного в бюджетном (хозрасчетном) задании лимита затрат по эксплуатации автотранспорта;

— соблюдение правил эксплуатации автотранспорта;

— повышение экономической эффективности использования автотранспорта (снижение себестоимости 1 ткм, и машино-дня пребывания машины в хозяйстве, повышение технической готовности автомобилей, выход автомобилей на линию и т. д.).

Для внутреннего контроля за деятельностью ремонтной мастерской у ее руководителя должны быть следующие документы: бюджетное (хозрасчетное) задание, план-график ремонтов и технических обслуживаний тракторов, табель учета рабочего времени, журнал учета работ и затрат в ремонтной мастерской, сегментарная отчетность за месяц по ремонтной мастерской.

Контроль за выполнением бюджетного (хозрасчетного) задания ремонтной мастерской осущест-

Таблица 6

Отчет-анализ ремонтной мастерской (фрагмент) за апрель 2008., руб.

№ Ремонтируемая Номер Сметная стои- Фактически Отклонение

п/п техника машины мость ремонта израсходовано

1 Автомобиль ГАЗ-53 х 8 670 9 070 +400

2 Трактор Т-150К х 12 400 11 300 -1 100

3 Трактор ДТ-75 и т. д. х 6 500 4 300 -2 200

вляется с использованием следующих показателей: объем выполненных работ по видам в натуральных и стоимостных показателях (при использовании трансфертных цен), стоимость отдельного ремонта конкретной марки трактора (комбайна), соблюдение лимита затрат по ремонтной мастерской. Этот контроль осуществляет не только руководитель ремонтной мастерской, но и техническая, плановая и бухгалтерская службы организации.

Дополнительными показателями контроля и анализа деятельности ремонтной мастерской могут быть:

— уровень ремонтного обслуживания (объем ремонтных работ за вычетом сумм претензий за ущерб, причиненный другим подразделениям; объем ремонтных работ за вычетом затрат на устранение неисправностей; изменение среднегодового коэффициента технической готовности; изменение простоев техники по техническим причинам);

— затраты на ремонт (на 1 000 руб. сельскохозяйственной продукции, на единицу выработки техники и оборудования (на 1 усл. эт. га); на 10 000руб. стоимости техники и оборудования);

— производительность труда (стоимость валовой сельскохозяйственной продукции на одного среднегодового рабочего ремонтной мастерской).

Для анализа и контроля за выполнением бюджетного (хозрасчетного) задания машинного двора может использоваться следующая группа показателей:

— выполнение плана-графика работ;

— себестоимость ремонта;

— обеспечение заданного коэффициента технической готовности машин;

— соблюдение лимита затрат по машинному двору.

При анализе и контроле за выполнением всех видов ремонтных работ сравнивают фактичес-

кие расходы на ремонт с предусмотренной калькуляцией (сметой). Анализ и контроль за соблюдением ремонтной мастерской и машинным двором сметной стоимости ремонта машин осуществляется непосредственно в производственном отчете-анализе ремонтной мастерской или машинного двора (табл. 6), который заверяется подписью бухгалтера.

Размер общепроизводственных расходов по автопарку, ремонтной мастерской, машинному двору, котельной и т. д. планируется, контролируется и анализируется бюджетно-сметным методом.

При анализе выполнения лимита затрат общепроизводственных расходов по вспомогательным производствам сравниваются бюджетные и фактические показатели затрат по соответствующим статьям и определяется экономия и перерасход по ним (табл. 7).

Осуществление внутреннего контроля за исполнением бюджетных (хозрасчетных) заданий вспомогательных производств сельскохозяйственных организаций позволяют своевременно выявить причины их неисполнения, а также оперативно устранить возможность повторения в будущем неблагоприятных отклонений при выполнении этих заданий.

Таблица 7

Отчет-анализ исполнения сметы общепроизводственных расходов по ремонтной мастерской за апрель 2008 г., руб.

№ п/п Статьи затрат Смета Факт Откл.

1 Оплата труда с ЕСН работников ремонтной мастерской (заведующего, бухгалтера, вспомогательных рабочих и т. д.) 76 000 76 900 +900

2 Амортизация здания ремонтной мастерской и оборудования 21 000 21 300 +300

3 Электроэнергия 5 600 4 900 -700

4 Водоснабжение 1 200 1 100 -100

5 Отопление 6 400 6 800 +400

6 Текущий ремонт здания 1 600 1 000 -600

7 Прочие затраты 1 400 2 600 +1 200

8 Всего затрат 113 200 11 4600 +1 400

Литература

1. Красова О. С. Бюджетирование и контроль затрат на предприятии: Практическое пособие. -2-изд., стер. - М.: «Омега-Л», 2007-169 с.

2. Савицкая Г. В. Анализ хозяйственной деятельности предприятия. — 2-е изд., перераб. и доп. — М., Мн.: ИП «Экоперспектива», 1997. — 498 с.

3. Организация взаиморасчетов хозрасчетных подразделений (в вопросах и ответах): Справочник / Сост. Н. М. Русин. — М.: Росагропромиздат, 1989. — 175 с.