Методические аспекты аудита расчетов с поставщиками и подрядчиками

АУДИТ

МЕТОДИЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ АУДИТА РАСЧЕТОВ С ПОСТАВЩИКАМИ И ПОДРЯДЧИКАМИ

О. В. МОЩЕНКО, доцент кафедры экономики и менеджмента Московский государственный университет прикладной биотехнологии А. Ю. УСАНОВ, доцент кафедры финансового менеджмента Российский государственный торгово-экономический университет

Вопросы организации учета расчетов с поставщиками и подрядчиками на предприятиях и в организациях, обеспечивающие достоверной и своевременной информацией менеджеров при принятии ими управленческих решений, заслуживают особого внимания в силу того, что постоянно совершающийся кругооборот хозяйственных средств вызывает непрерывное возобновление многообразных расчетов. Одними из наиболее распространенных видов расчетов как раз и являются расчеты с поставщиками и подрядчиками за сырье, материалы, товары и прочие материальные ценности. Достоверность информации о расчетах с поставщиками и подрядчиками является одним из объектов аудита, как внешнего, так и внутреннего.

Основными целями аудита расчетов с поставщиками и подрядчиками являются, во-первых, установление правильности ведения учета расчетов с поставщиками и подрядчиками за товарно-материальные ценности (ТМЦ), принятые работы и оказанные услуги, во-вторых, достоверность показателей финансовой отчетности по показателям расчетов с поставщиками и подрядчиками.

Этапы аудита. Аудит расчетов с поставщиками и подрядчиками целесообразно осуществлять в

два этапа. На первом этапе необходимо дать оценку системе внутреннего контроля расчетов с поставщиками и подрядчиками. Путем инспектирования и опроса должностных лиц аудиторы устанавливают разделение функций принятия решений, совершения операций и контроля за ними, т. е. круг лиц, принимающих решение о заключении договора (директор или управление закупок), совершающих операцию заключения договора поставки (отдел закупок), ответственных и контролирующих организацию учета, контроля признания и списания кредиторской задолженности (бухгалтер по расчетам с поставщиками и подрядчиками, главный бухгалтер).

Аудиторы также проверяют наличие действующего графика документооборота по расчетам с поставщиками и подрядчиками, наличие компьютерной обработки первичных данных, организацию архивного дела.

Второй этап связан с фактическим контролем за формированием достоверной информации о расчетах с поставщиками и подрядчиками хозяйства.

Контроль за соблюдением положений нормативных актов, регламентирующих расчеты между контрагентами. Проведение контрольных

процедур для подтверждения достоверности информации о расчетах с поставщиками и подрядчиками на предприятиях должно быть выполнено таким образом, чтобы убедиться в полноте отражения в учете всех обязательств перед ними, возникающих в соответствии с нормативными и правовыми актами государственного, ведомственного уровней и предприятия, своевременности отражения всех расчетных операций и правильности определения их оценки. Для обоснования своих выводов аудитор должен руководствоваться следующими нормативными и правовыми актами:

• Гражданский кодекс Российской Федерации (части первая и вторая);

• Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая);

• Федеральный закон от 21.11.1996 N° 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (в ред. от 28.11.2011);

• приказ Минфина России от 05.10.2011 № 124н «О внесении изменений в формы бухгалтерской отчетности организаций, утвержденные приказом Минфина России от 02.07.2010 № 66н»;

• приказ Минфина России от 13.06.1995 № 49 «Об утверждении Методических рекомендаций по инвентаризации имущества и финансовых обязательств» (в ред. от 08.11.2010);

• письмо Минфина России от 20.01.2003 № 1600-12/2 «О применении письма Минфина России от 31.10.1994 № 142 «О порядке отражения в бухгалтерском учете и отчетности операций с векселями, применяемыми при расчетах организациями за поставку товаров, выполненные работы и оказанные услуги».

Проверка полноты отражения обязательств перед поставщиками и подрядчиками. Для проверки полноты отражения обязательств перед поставщиками и подрядчиками следует сопоставить данные первичных приходных документов (акт о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий и сооружений) форма № ОС-1, акт по приему выполненных работ № КС-2, товарная накладная с договорами на поставку, выполненных работ, оказанных услуг с тем или иным поставщиком). Затем необходимо проверить наличие счетов-фактур от поставщиков по каждой конкретной сделке по журналу регистрации счетов-фактур. После этого необходимо сверить полученные данные с данными складского учета или с информацией от бухгалтерии о принятых к учету работах, услугах.

Подтверждение полноты информации об обязательствах перед поставщиками и подрядчиками,

отраженной в регистрах бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, осуществляется выборочным методом в разрезе операций по поступлению ТМЦ, выполненным работам и оказанным услугам.

В организациях, являющихся плательщиками налога на добавленную стоимость (НДС), путем сверки входящих счетов-фактур с записями книги покупок и платежными поручениями по оплате возникших обязательств устанавливают правильность применения налоговых вычетов по НДС. Необходимо убедиться, что «входящий» НДС по неотфактурованным поставкам не был принят к возмещению.

Вместе с тем аудитор проверяет полноту предъявления «входного» НДС к вычету по выданным авансам и восстановление с суммы предоплаты НДС, ранее принятого к вычету в том же налоговом периоде (подп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ). В противном случае аудитор должен внести корректировки в книги покупок и продаж, налоговые декларации по НДС, регистры бухгалтерского учета по счетам 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» и 68 «Расчеты с бюджетом», 76-2 «НДС с авансов выданных».

Основные нарушения, встречающиеся на данном этапе проверки:

• расхождение цен в полученных документах с условиями договора;

• отсутствие договоров по совершаемым сделкам, первичных документов, подтверждающих возникновение кредиторской задолженности;

• возмещение «входящего» НДС по неотфактурованным поставкам;

• невосстановление с суммы предоплаты НДС, ранее принятого к вычету, сумм авансов и предоплат в одном и том же налоговом периоде, перечисленных с 01.01.2009.

Проверка оснований для признания обязательств перед поставщиками и подрядчиками. Для достижения данной контрольной процедуры аудитору необходимо установить принадлежность предприятию обязательств перед поставщиками и подрядчиками.

Путем просмотра договора, счетов, счетов-фактур, товарно-транспортных накладных, товарных накладных, актов выполненных работ или оказанных услуг, различных протоколов согласования цен, а также пакетов документов, приложенных к претензиям и исковым заявлениям (претензионные расчеты, коммерческие акты об установленном

расхождении в количестве и качестве при приемке ТМЦ (а в качестве — при приемке выполненных работ, оказанных услуг — претензионные удостоверения о полномочии участников количественной и качественной выбраковки, документы, подтверждающие произведенные расходы, стоимость которых возмещается за счет поставщика)), проверяющие устанавливают наличие и правильное заполнение всех необходимых реквизитов, а также соответствие содержания договоров требованиям Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ). Особое внимание следует уделить соответствию применяемых форм первичных учетных документов унифицированным формам документов.

Путем сопоставления платежных документов (платежные поручения, требования-поручения, акцепты, кассовые документы) и счетов-фактур устанавливают обоснованность списания кредиторской задолженности.

Как показывает практика, основные нарушения, которые могут встречаться на данном этапе проверки, это несоответствие условий содержания договоров требованиям ГК РФ, неправильное заполнение счетов-фактур или отсутствие необходимых реквизитов в документах и т. д.

Оценка обязательств сельскохозяйственных организаций перед поставщиками и подрядчиками. Важной составной частью аудита расчетов с поставщиками и подрядчиками является проверка правильности оценки обязательств перед ними. Для достижения этой цели аудитор должен выборочным путем по отдельным контрагентам сопоставить цены, указанные в договоре и протоколе согласования цен, ценам, указанным в счетах-фактурах и товарных накладных по этим операциям, актах выполненных работ или оказанных услуг.

Аудитору необходимо также проверить правильность учета курсовых разниц (возникших при расчетах с контрагентами-нерезидентами), сопоставив данные договоров по объему и ценам поставки данным выписок банка и подобранным к ним платежным поручениям, счетов-фактур по указанным видам операций, данным бухгалтерским справкам по расчету курсовых разниц, регистрам бухгалтерского учета по счету 91 «Прочие доходы и расходы».

Также проверяющим необходимо проверить правильность формирования величины обязательств в соответствии с условиями договоров о представлении товарного кредита по выданным векселям.

С помощью инвентаризации, проводимой встречной проверки или запроса у контрагентов аудиторы устанавливают реальные суммы возникших обязательств перед поставщиками и подрядчиками.

Аудиторы чаще всего сталкиваются со счетными ошибками при исчислении курсовых разниц, неправомерном признании задолженности безнадежной, нарушении методологии учета в части неверно составленных корреспонденций счетов, при отсутствии актов сверок расчетов.

Проверка разграничения отчетного периода кредиторской задолженности перед поставщиками и подрядчиками. Проверка разграничения отчетного периода кредиторской задолженности перед поставщиками и подрядчиками проводится с целью контроля своевременности признания и списания кредиторской задолженности в том периоде, в котором они имели место.

Данная проверка осуществляется путем сопоставления информации о периоде, к которому должны относиться суммы начисления, отраженные в таких документах, как договор, счет-фактура, в данных накопительных ведомостей, журнале-ордере № 6, книге покупок (для целей налогового учета).

Необходимо также проверить правильность переоценки кредиторской задолженности на отчетную дату по сделкам, совершаемым с поставщиками-нерезидентами.

Основными нарушениями, с которыми сталкиваются аудиторы, являются несвоевременное списание задолженности с истекшим сроком исковой давности, непроведение переоценки обязательств.

Проверка раскрытия информации в бухгалтерской отчетности. Завершающим этапом аудита расчетов с поставщиками и подрядчиками на предприятиях является проверка раскрытия информации в бухгалтерской отчетности, а именно правильности отнесения сумм кредиторской задолженности на соответствующие статьи отчетности. Данный этап может быть подразделен на два раздела:

1) проверка соответствия данных первичного бухгалтерского учета данным регистров бухгалтерского учета. При этом выборочно на одну и ту же дату следует:

• сопоставить данные за один отчетный период по отдельным контрагентам, содержащиеся в счет-фактуре (выписок банка и платежных поручений), данным, содержащимся в журнале-ордере № 6 (ведомости № 6а) по счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»;

• сопоставить данные за один отчетный период, содержащиеся в журнале-ордере № 6 и ведомости к нему, данным либо оборотно-сальдовой ведомости, либо главной книги по счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»; 2) проверка тождественности данных регистров бухгалтерского учета и показателей бухгалтерской отчетности. К примеру, для подтверждения достоверности показателей бухгалтерского баланса следует сопоставить сальдо по счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» в главной книге показателям строки «Перед поставщиками и подрядчиками» расшифровки стр. 1520 «Кредиторская задолженность» формы № 1 «Бухгалтерский баланс» отчетности.

Типичные ошибки:

1) отсутствие аналитического учета в следующем разрезе:

• поставщики по акцептованным и другим расчетным документам, срок оплаты которых не наступил;

• поставщики по не оплаченным в срок расчетным документам;

• поставщики по неотфактурованным поставкам;

• поставщики по авансам выданным;

• поставщики по выданным векселям, срок оплаты которых не наступил; поставщики по просроченным векселям;

• поставщики по полученному коммерческому кредиту;

2) искажение показателей финансовой бухгалтерской отчетности ввиду неправильного применения методологии бухгалтерского учета.

Список литературы

1. Бровкина Н. Д. Контроль и ревизия: учеб. пособие / под ред. М. В. Мельник. М.: Экономистъ, 2007. 253 с.

2. Внутренний аудит / С. И. Жминько, О. И. Швы-рева, М. Ф. Сафонова. Ростов н/Д: Феникс, 2008. 316 с.

3. Мельник М.В., Пантелеев А. С., Звездин А.Л. Ревизия и контроль: учеб. пособие / под ред. проф. М. В. Мельник. 2-е изд. , стер. М. : КНОРУС, 2006. 520 с.

4. Проданова Н. А. Внутренний аудит, контроль и ревизия. М. : Налог-Инфо, 2006. 290 с.