Влияние различий в учете запасов в соответствии с международными российскими стандартами на показатели финансового состояния

Влияние различий в учете запасов в соответствии с международными российскими стандартами на показатели финансового

состояния.

Аннотация: В статье рассмотрены ключевые различия в значениях показателей отчетности, сформированных по российским и международным правилам, оказывающие влияние на значения таких критериев оценки финансового состояния организации, как рентабельность, оборачиваемость активов, ликвидность. Ключевые слова: стандарты, материально-производственные запасы, финансовое состояние Tolchinskaya MN, Abdusalamov TA. THE EFFECT OF DIFFERENCES IN THE ACCOUNTING FOR INVENTORIES IN ACCORDANCE WITH INTERNATIONAL AND RUSSIAN STANDARDS AT FINANCIAL INDICATORS

Abstract: The article describes the key differences in the values of the financial statements generated by Russian and international regulations affecting the values of the criteria for assessing the financial condition of the organization, as profitability, asset turnover and liquidity. Key words: standards, inventories, financial condition

В рамках адаптации российской системы бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности к международным стандартам за последние несколько лет принят ряд положений по бухгалтерскому учету (ПБУ), содержание которых практически полностью соответствует международной практике. Применение отечественными компаниями новых правил учета сказывается и на показателях финансовой (бухгалтерской) отчетности, и на их финансовом состоянии. Рассмотрим влияние различий в учете запасов, предусмотренных международными и национальными стандартами, на финансовые показатели деятельности хозяйствующих субъектов.

В соответствии с § 6 МБС (IAS) 2 "Запасы" к запасам относятся три вида активов:

- активы, предназначенные для продажи в ходе обычной (основной) деятельности организации (товары и готовая продукция);

- активы, находящиеся в процессе производства для продажи в ходе обычной (основной) деятельности организации (незавершенное производство);

- сырье или материалы, которые будут потребляться в процессе производства или предоставления услуг.

Запасы являются частью краткосрочных активов организации и отражаются в отчете о финансовом положении (форме отчетности, подобной по содержанию российскому бухгалтерскому балансу).

Перечень запасов с точки зрения российского законодательства представлен большим количеством активов по сравнению с тем же показателем, предусмотренным международными стандартами.

Во-первых, в состав запасов включаются расходы будущих периодов - расходы, понесенные в текущем периоде, но относящиеся к будущему. К таким расходам относятся: расходы на лицензии; расходы, связанные с горно-подготовительными работами и подготовительными к производству работами в связи с их сезонным характером; расходы на освоение новых производств, установок и агрегатов; расходы по рекультивации земель и осуществлению иных природоохранных мероприятий и др.

Согласно МСФО расходы являются показателем отчета о совокупном доходе (аналог российского отчета о прибылях и убытках) и поэтому не могут отражаться в отчете о финансовом положении в качестве запасов. Представляя собой уменьшение экономических выгод в виде выбытия активов или увеличения обязательств, в результате чего происходит уменьшение капитала, отличного от изъятий собственника, расходы отражаются в отчетности по методу начисления, т.е. в момент их возникновения. Все расходы, относящиеся к будущим периодам, при формировании международной отчетности отражаются либо как дебиторская задолженность, либо как нематериальные активы.

Во-вторых, запасы, согласно ПБУ 4/99, включают товары отгруженные, т.е. товары (готовую продукцию), выбывшие со склада организации на основании договора, предусматривающего отличный от общего порядка момент перехода права владения, пользования и распоряжения имуществом

290

Толчинская Маргарита Николаевна

К.э.н., доцент ДГУ

Абдусаламов Тимур Абдусаламович

Магистрант ДГУ margulja3@rambler.ru

и риска его случайной гибели (например, при экспорте). В соответствии с МСФО при отражении подобных хозяйственных операций необходимо следовать принципу преобладания содержания над формой, т.е. принимать во внимание не столько юридическую форму сделки, сколько ее экономическую сущность. Так, если организация утратила контроль над отгруженными товарами и вероятность получения экономических выгод от их выбытия велика, в отчете о совокупном доходе следует признать выручку от продажи, а также списать себестоимость товаров на расходы. Если организация на момент формирования финансовой отчетности контролирует товары, т.е. несет все риски и выгоды от их использования, они должны быть признаны в отчете о финансовом положении как запасы [5].

Отметим, что российское законодательство наряду с термином "запасы" использует также понятие "материально-производственные запасы" (МПЗ), под которыми в соответствии с п. 2 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н, понимается готовая продукция, товары, сырье и материалы. Считать российские материально-производственные запасы полным аналогом международного понятия "запасы" нельзя, так как они не включают в себя активы в виде незавершенного производства.

При учете и отражении в финансовой отчетности затрат незавершенного производства следует руководствоваться Положением по бухгалтерскому учету и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденным Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, и отраслевыми инструкциями по калькулированию себестоимости готовой продукции. Перечисленные различия в перечне показателей, включаемых в запасы согласно ПБУ и МСФО, оказывают влияния на финансовое состояние организаций. Так, при переносе расходов будущих периодов в состав нематериальных активов организации сокращается абсолютная ликвидность организации, при списании товаров отгруженных в себестоимость продаж и отражении выручки от их продажи увеличивается ее рентабельность (основной деятельности, продаж, предельная и др.).

Влияние на финансовое состояние хозяйствующих субъектов оказывают также особенности оценки запасов. Согласно § 9 МБС (IAS) 2 запасы должны оцениваться по наименьшей из двух величин: себестоимости или чистой цене продажи. Процесс формирования себестоимости запасов зависит от способа их поступления в организацию и будет рассмотрен далее. Под чистой ценой продажи понимается расчетная продажная цена в ходе обычной деятельности за вычетом расчетных затрат на завершение производства и расчетных затрат, которые необходимо понести для продажи.

Отметим, что необходимость списания себестоимости запасов до чистой цены продажи обусловлена требованием МСФО, определяющим отражение активов в финансовой отчетности в сумме, не превышающей величины экономических выгод, полученных от их использования. Поэтому при возникновении признаков обесценения, например, полного и (или) частичного повреждения запасов, их устаревания либо сокращения рыночных цен, организация должна проверить соотношение между себестоимостью активов, отраженных в отчете о финансовом положении, и их чистой ценой продажи, списав при необходимости возникшее превышение на расходы текущего периода (в отчет о совокупном доходе).

Единственным видом запасов, не подлежащим обесценению в перечисленных ситуациях, являются сырье и материалы, предназначенные для производства готовой продукции, чистая цена продажи которой превысит себестоимость.

Проверку запасов на обесценение следует осуществлять постатейно, исключением являются запасы, сходные или связанные друг с другом, например, имеющие одинаковое назначение, относящиеся к одному товарному ассортименту [2].

Если в следующих отчетных периодах произойдет увеличение чистой цены продажи запасов, организация должна восстановить признанные ранее расходы, связанные с их обесценением. При этом новая балансовая стоимость активов после данного восстановления должна соответствовать наименьшей из двух: себестоимости или новой чистой цены продажи. В соответствии с п. 5 ПБУ 5/01 материально-производственные запасы принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости.

Если материально-производственные запасы морально устарели, полностью или частично потеряли свое первоначальное качество либо текущая рыночная стоимость которых снизилась, их оценка на конец отчетного периода осуществляется за вычетом резерва под снижение стоимости материальных ценностей, который образуется за счет финансовых результатов организации на вели-

291

чину разницы между текущей рыночной стоимостью и фактической себестоимостью материально-производственных запасов, если последняя выше текущей рыночной стоимости. Создается резерв по каждой единице материально-производственных запасов, принятой в бухгалтерском учете.

Если в период, следующий за отчетным, текущая рыночная стоимость материально-производственных запасов, под снижение стоимости которых в отчетном периоде был создан резерв, увеличивается, то соответствующая часть резерва относится в уменьшение стоимости материальных расходов, признанных в периоде, следующем за отчетным.

Таким образом, российское законодательство предусматривает оценку запасов в финансовой отчетности по наименьшей из двух: фактической себестоимости и текущей рыночной стоимости. Данный подход близок к международной практике, однако чистая цена продажи всегда меньше текущей рыночной стоимости, так как она рассчитывается с учетом накладных расходов, связанных с данной продажей. В результате величина запасов, отраженная в российском бухгалтерском балансе, может превышать подобный показатель международного отчета о финансовом положении. Кроме того, формирование резерва под снижение материальных ценностей, по мнению автора, не соответствует МБС (IAS) 37 "Резервы, условные обязательства и условные активы", в соответствии с которым под резервом понимается обязательство с неопределенным сроком исполнения или обязательство неопределенной величины.

Литература

1. Датаяшева К.К., Толчинская М.Н. Концептуальные подходы и методы проведения налогового аудита // Финансы и кредит. 2012. № 40. С. 24-28.

2. Жуков В.Н. Учёт материально-производственных запасов // Бухгалтерский учёт, 2011 № 2

3. Магомедов А.М. Экономика фирмы. Учебник для студентов высших учебных заведений, обучающихся по направлению 080100 "Экономика"

4. Магомедов А.М. Рентабельность: чтобы управлять следует правильно измерить // Управленческий учет. 2011. № 9. С. 83-92.

5. Ребрищев И.Н. Теоретические аспекты учета и оценки материально-производственных запасов// Все для бухгалтера, 2012, № 13