ПОНЯТИЕ СПРАВЕДЛИВОЙ СТОИМОСТИ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ В ПРАКТИКЕ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЁТА

Б01 10.46320/2077-7639-2022-3-112-86-92

Понятие справедливой стоимости основных средств в практике бухгалтерского учёта

Попова Ю.А.

Концепция справедливой стоимости, используемая в международных стандартах финансовой оценки и учёта, в настоящее время также повсеместно используется в отечественной практике бухгалтерского учёта. Объект исследования - федеральная система бухгалтерского учёта. Предмет исследования - справедливая стоимость, как теоретическая категория стоимостной оценки основных средств в рамках отечественной практики учёта и оценки. Цель исследования - раскрыть понятие справедливой стоимости, как предметно-концептуальную категория бухгалтерского учёта. Задачи исследования: 1. Теоретический и эвристический анализ международных и отечественных стандартов и норм; 2. Теоретический анализ отличительных и характерных признаков справедливой стоимости, как предметно-концептуальную категория бухгалтерского учёта; 3. Формулировка объективных и научно-обоснованных результатов исследования. Методология исследования - предметно-концептуальный подход, формируемый общенаучными методами бухгалтерского учёта. Результаты исследования представлены сводной табличной формой, в которой выделены виды операций, предметное отнесение справедливой стоимости в зависимости от вида операций и правовой источник (стандарт).

для цитирования гост 7.1-2003

Попова Ю.А. Понятие справедливой стоимости основных средств в практике бухгалтерского учёта // Дискуссия. - 2022. -Вып. 112. - С. 86-92.

ключевые слова

Справедливая стоимость, рыночная стоимость, переоценка, стоимость основных средств, доходный подход, затратный подход, сравнительный подход.

т400, т410, т480

DOI 10.46320/2077-7639-2022-3-112-86-92

The concept of the fair value of fixed assets in accounting practice

Popova J.A.

The concept of fair value used in international financial valuation and accounting standards is now also widely used in domestic accounting practice. The object of the study is the federal accounting system. The subject of the study is fair value as a theoretical category of valuation of fixed assets within the framework of domestic accounting and valuation practice. The purpose of the study is to reveal the concept of fair value as a subject-conceptual category of accounting. Research objectives: 1. Theoretical and heuristic analysis of international and domestic standards; 2. Theoretical analysis of distinctive and characteristic features of fair value as a subject-conceptual category of accounting; 3. Formulation of objective and scientifically based research results. The research methodology is a subject-conceptual approach formed by general scientific accounting methods. The results of the study are presented in a summary tabular form, which identifies the types of transactions, the subject attribution of fair value depending on the type of transactions and the legal source (standard).

for citation apa keywords

Popova J.A. The concept of the fair value of fixed assets in account- Fair value, market value, revaluation, cost of fixed assets, ing practice. Diskussiya [Discussion], 112, 86-92 income approach, cost approach, comparative approach.

JEL: m400, m410, m480

Введение

Стоимость, как категория инструментальных методов оценки имеет важнейшее значение для практики бухгалтерского учёта и составления финансовой отчётности. При этом исторически сохраняется теоретическое содержание категории, но в процессе эволюции учёта и оценки трансформируется в частные формы - виды стоимости. Формы в общем виде, представляющие собой виды стоимости, зарубежные и отечественные исследователи [1], [2], [3], [4] выделяют следующие:

— Рыночная стоимость;

— Балансовая стоимость;

— Стоимость замещения;

— Ликвидационная стоимость;

— Справедливая стоимость;

— Специальная стоимость.

В данном исследовании представлено экономически обоснованное обсуждение концептуальных и процедурных вопросов, связанных с использованием атрибута оценки справедливой стоимости в финансовой отчетности. Содержание исследования заключается в раскрытии справедливой стоимости, как категории оценки наиболее объективно отражающей стоимость объекта оценки для целей финансового и бухгалтерского учёта.

Материалы и методы

Справедливая стоимость, как экономическая категория имеет важное значение для оценки и переоценки основных средств субъекта экономических отношений: «...переоценка отражает изменения стоимости активов» [5, с. 149]. В западной практике справедливая стоимость находит своё отражения, в том числе, в оценке «прав на обслуживание ипотечных кредитов» [6, с. 833 ]. Также

справедливая стоимость в практике западного учёта используется для «оценки стоимости долга»

[7, с. 629].

Справедливая стоимость (англ. «fair value») -такая сумма денежных средств, которая теоретически используется заинтересованными сторонами, как возможность покрытия активов или обязательств1.

Итоговая величина справедливой стоимости основных средств может быть определена [8] по формуле (1):

V = Х^кЛ,

где V - оценка стоимости основных средств прямым счетом (все применимые методы оценки произвольно нумеруются).

I = 1 . . . п - множество применимых в данном случае методов оценки;

Ri - весовой коэффициент метода номер 1.

Необходимо логически оправданное нахождение коэффициентов И - так как, это одно из главных подтверждений достаточности квалифицированной и непредвзятой оценки основных средств.

ДП,

ц = Цаст = Т^ДП, =

г=1 1^(1 + 0'

где ДП t - прогнозируемые по бизнесу на будущий год

г - денежные потоки для собственного капитала;

I- ставка дисконта, для учёта ценового фактора в изменении цен основных средств в будущем периоде.

В зависимости от целей учёта и, в результате, обоснования точности расчета существует несколько способов определения стоимости основных средств:

— метод сравнительной единицы;

— метод разбивки по компонентам.

Метод сравнительной единицы предусматривает расчет стоимости производства сравнительной единицы основных средств. При расчёте стоимости сравнительной единицы аналога необходима корректировка с учётом имеющихся различий по сравниваемым объектам (планировка, оборудование, права собственности). При расчете полной стоимости основных средств скорректированной стоимости единицы сравнения происходит корректировка на установленный перечень единиц сравнения (площадь, объем),

1 13 Стандарт МСФО

расчет может быть произведен по следующей формуле 3:

Со = С1 кв. м  5о • Кп  Кн • Км • Кв • Кпз • Кндс

где Со - стоимость основных средств (объекты);

Скв.м - стоимость 1 кв.м типичного сооружения на базовую дату;

Бо - площадь (объем) оцениваемго объекта (количество единиц сравнения);

Кп - коэффициент, учитывающий несоответствие данных по площади объекта;

Кн - коэффициент, учитывающий имеющееся отличия между оцениваемым объектом и выбранным типичным сооружением (для идентичного объекта Кн = 1);

Км - коэффициента, учитывающий местоположение объекта;

Кв - коэффициент времени, учитывающий изменение стоимости строительно-монтажных работ в период между базовой датой и датой на момент оценки;

Пз - коэффициент, учитывающий прибыль застройщика (%);

Кндс - коэффициент, учитывающий НДС (%).

При оценке справедливой стоимости по единице сравнения основных средств необходимо выбрать типичный объект сравнения, который будет выступать аналогом. При этом следует соблюдать следующие признаки соответствия:

— функциональный признак;

— конструктивный признак;

— хронологический возраст;

Так как в большинстве случаев базовым атрибутом сравнения выступает стоимость схожего аналога основных средств, при расчете по методу сравнительной единицы стоимость основных средств будет принята как стоимость замещения объекта основных средств.

Отличия метода разбивки по компонентам от предыдущего заключается в том, что стоимость объекта основных средств рассчитывается аддитивным способом, включая стоимости каждого отдельного компонента основных средств. При этом стоимость компонентов объекта основных средств определяется совокупной стоимостью прямых затрат и косвенных затрат на единицу объёма объекта основных средств. Стоимость всего объекта основных средств рассчитывается по формуле 4:

СЗЗ:

lYj-cj

•Кн,

где Сзз - стоимость основных средств в целом;

V) - объем ]-го компонента;

Cj - стоимость единицы объема;

п - количество выделенных компонентов основных средств;

Кн - коэффициент, учитывающий имеющиеся отличия между оценваемым объектом и выбранным типичным объектом основных средств.

Могут применяться несколько вариантов использования метода разбивки по компонентам:

— метод субподряда;

— разбивка по профилю работ;

— выделения затрат.

В общем виде оценка справедливой стоимости объекта основных средств делится на три подхода - доходный, сравнительный, затратный подход [9], [10], [11], [12], таблица 1.

При этом следует отметить, что определение и оценка справедливой стоимости является элементом профессиональной компетенции

Таблица 1

Оценка справедливой стоимости объекта основных средств

Доходный подход Сравнительный подход Затратный подход

Способ использования основных средств

Источник дохода Предмет купли-продажи Предмет потребления

Сущность подхода

- оценка по доходам; -оценка на основе будущего; -наиболее точная оценка стоимости основных средств. -оценка по м ул ьти п л и каторам; -оценка на основе настоящего; -оптимистическая (завышенная) оценка основных средств. -оценка по активам; -оценка на основе прошлого; -пессимистическая (заниженная) оценка основных средств.

Методы оценки стоимости бизнеса

- метод дисконтированных денежных потоков; - метод капитализации доходов. - метод рынка капитала; - метод сделок; - метод отраслевых коэффициентов. - метод накопления активов; - метод стоимости чистых активов; - метод ликвидационной стоимости.

Преимущества подхода

Учитывает потенциальную доходность бизнеса, уровень риска, инфляцию, интересы инвестора. Базируется на реальных рыночных данных. Отражает существующую практику продаж и покупок. Основывается на достоверной фактической информации о состоянии имущественного комплекса.

Недостатки подхода

- сложность прогнозирования доходов и расходов; -трудоемкость расчетов. - в расчет принимается ретроспективная информация; - требуется множество поправок. - статичен, не учитывает перспективы развития предприятия.

Источник: составлено автором.

бухгалтера. То есть, хозяйствующий субъект имеет возможность определить и оценить справедливую стоимость без привлечения третьей стороны (независимого или профессионального оценщика), что ассоциируется с рыночной стоимостью2. Отличительные признаки справедливой и рыночной стоимости представлены в таблице 2.

Результаты

Сведём в таблицу 3 виды операций и предметное применение справедливой стоимости в зависимости от вида операций.

Обсуждение

Необходимо отметить, что справедливая стоимость - теоретическая категория, которая отражает значение стоимости для заинтересованных сторон в виде цены, которая была бы получена при продаже актива в ходе обычной сделки между участниками рынка на дату оценки, и она не выступает инструментом переоценки. Так, ав-

торы, верно отмечают: «Как считают многие, модель учета по справедливой стоимости и модель по переоцененной стоимости — это одно и то же. Однако это неверное утверждение, хотя обе модели и имеют одну общую черту - справедливая стоимость» [13, с. 560]. Также не следует отождествлять справедливую и рыночную стоимость, различие между ними представлены в таблице 2.

Заключение

Справедливая стоимость, в большей степени, это инструмент, способствующий большей идентичности отечественных стандартов бухгалтерского учёта международным стандартам отчётности. В условиях глобализации этот вопрос имеет крайне высокую значимость, которая теряет свою актуальность в условиях санкционного давления западных стран и исключения национальных экономических систем из ассоциированных элементов международных экономических систем большей размерности.

Таблица 2

Справедливая и рыночная стоимость

№ Основание Справедливая стоимость Рыночная стоимость

1 Законодательное регулирование Международные стандарты

2 Подходы к оценке Зависят от принадлежности оцениваемого объекта к одной из определенных групп Нужно применить три обязательных подхода (затратный, доходный и сравнительный) либо обосновать отказ от какого-либо из них.

3 Форма расчета за активы или обязательства Неденежная Денежная либо неденежная, если нельзя установить финансовое соответствие активов, переданных в уплату

4 Дополнительные факторы Следует учитывать все факторы, выражающие преимущества или неудобства для сторон сделки Все субъективные факторы игнорируются, берется во внимание только «голая» конъюнктура

5 Сопоставление понятий Более широкое: рыночная стоимость может совпасть со справедливой Более узкое: не любая справедливая оценка является рыночной

Источник: [Электронный ресурс]. Режим доступа: https://assistentus.ru/buhuchet/spravedLivaya-stoimost/

2 Письмо Банка России от 07.11.2018 № 41-1-8/953

Таблица 3

Вид операций и предметное применение справедливой стоимости

Вид операции Справедливая стоимость (к чему применяется) Источник

Закупка запасов на договорной основе, предусматривает выполнение взятых обязательств (в виде оплаты) целиком или частями Справедливая стоимость переданного имущества, имущественного права, работы, услуги или Справедливая стоимость закупаемых запасов, в случае невозможности применения первого варианта п. 14 ФСБУ 5/2019

Безвозмездный способ получения запасов Справедливая стоимость переданных запасов п. 15 ФСБУ 5/2019

Первоначальный и последующий способ оценки: - продукция сельских, лесных и рыбных хозяйств собственных производств; - товары, торгуемые на регламентированной основе Справедливая стоимость продукции и товаров п. 19 ФСБУ 5/2019

Способ оценки основных средств исходя из стоимости переоценки Справедливая стоимость основных средств п. 15 ФСБУ 6/2020

Вид капитальных вложений на договорной основе, который предусматривает выполнение взятых обязательств (в виде оплаты) целиком или частями Справедливая стоимость переданного имущества, имущественного права, работы, услуги или Справедливая стоимость приобретённого имущества, имущественного права, работы, услуги, отнесённых на капитальные вложения, при отказе от первого варианта п. 13 ФСБУ 26/2020

Часть имущества, относимого к капвложениям, которое было получено на безвозмездной основе Справедливая стоимость переданного имущества п. 14 ФСБУ 26/2020

Объём продукции, вторичного сырья, других материальных ценностей, который был получен при реализации капитальных вложений и данный объём хозяйствующий субъект намерен реализовать или иным образом освоить и Часть материальных ценностей, которые остались неосвоенными при реализации капитальных вложений Справедливая стоимость подобных активов (или чистая стоимость их реализации, по стоимости аналогичных активов), не превышающих сумму затрат, из которых данную стоимость вычитают абз. 2, 3 п. 15 ФСБУ 26/2020

Вид иного (неденежного) встречного предоставления арендатора согласно договору аренды Справедливая стоимость встречного предоставления, определённая на дату предоставления предмета аренды пп. «в» п. 7 ФСБУ 25/2018

Стоимость предмета аренды: - при определенных возможностях применений упрощённых порядков учёта у арендаторов; - при нахождении приведённых стоимостей будущих арендных платежей; - при условии аренды в неоперационном (финансовом) виде; - при отнесении арендных платежей к операционным; - оценка чистых приведённых стоимостей инвестиций; - отнесение выручки у арендодателя, если объект неоперационной (финансовой) аренды в период начала аренды отражён в записях у арендодателя в виде запасов (готовой продукции, товаров); - признание прав пользования актива в начале периода применения ФСБУ 25/2018 Справедливая стоимость предметов аренды п.12, 15, 25, 26, 33-35, 50 ФСБУ 2

Источник: составлено автором

Список литературы

1. Milburn J.A. The relationship between fair value, market value, and efficient markets // Accounting Perspectives. 2008. Т. 7. № 4. С. 293-316. DOI: 10.1506/ap.7.4.2.

2. Hilton A.S., O'brien P.C. Inco Ltd.: Market value, fair value, and management discretion // Journal of Accounting Research. 2009. Т. 47. № 1. С. 179-211. DOI: 10.1111/j.1475-679X.2008.00314.x.

3. Федотова М.А. и др. Основы оценки стоимости имущества. М.: Кнорус, 2011. ISBN 978 5 406 00391 6.

4. Хайруллин В.А. Оценка справедливой стоимости предприятий строительства объектов нефтяной и газовой промышленности / В.А. Хайруллин, Н.Н. Ривкина, Э.В. Шакирова // Нефтегазовое дело. 2014. Т. 12. № 2. С. 188-192. EDN UITXXB.

5. Aboody D, Barth M.E., Kasznik R. Revaluations of fixed assets and future firm performance: Evidence from the UK // Journal of accounting and economics. 1999. Т. 26. № 1-3. С. 149-178. DOI: 10.1016/S0165-4101(98)00040-8.

6. Altamuro J., Zhang H. The financial reporting of fair value based on managerial inputs versus market inputs: evidence from mortgage servicing rights // Review of Accounting Studies. 2013. Т. 18. № 3. С. 833-858. DOI: 10.1007/s11142-013-9234-y.

7. Barth M.E., Hodder L.D., Stubben S.R. Fair value accounting for liabilities and own credit risk // The accounting review.

References

1. Milburn J.A. The relationship between fair value, market value, and efficient markets // Accounting Perspectives. 2008. Vol. 7. № 4. Р. 293-316. DOI: 10.1506/ap.7.4.2.

2. Hilton A.S., O'brien P.C. Inco Ltd.: Market value, fair value, and management discretion // Journal of Accounting Research. 2009. Vol. 47. № 1. Р. 179-211. DOI: 10.1111/j.1475-679X.2008.00314.x.

3. Fedotova M.A. et al. Fundamentals of property valuation. Moscow: Knorus, 2011. ISBN 978 5 406 00391 6.

4. Khairullin V.A. Assessment of the fair value of the enterprises of construction of oil and gas industry facilities / V.A. Khairullin, N.N. Rivkina, E.V. Shakirova // Oil and gas business. 2014. Vol. 12. № 2. Р. 188-192. EDN UITXXB.

5. Aboody D., Barth M.E., Kasznik R. Revaluations of fixed assets and future firm performance: Evidence from the UK // Journal of accounting and economics. 1999. Vol. 26. № 1-3. Р. 149-178. DOI: 10.1016/S0165-4101(98)00040-8.

6. Altamuro J., Zhang H. The financial reporting of fair value based on managerial inputs versus market inputs: evidence from mortgage servicing rights // Review of Accounting Studies. 2013. Vol. 18. № 3. Р. 833-858. DOI: 10.1007/s11142-013-9234- y.

Информация об авторе

Попова Ю.А., старший преподаватель Финансового университета при Правительстве Российской Федерации (Москва, Российская Федерация). Почта для связи с автором: ypopova1212@ gmail.com

Информация о статье

Дата получения статьи: 16.05.2022

Дата принятия к публикации: 17.06.2022

© Попова Ю.А., 2022.

2008. Т. 83. № 3. С. 629-664. DOI: 10.2308/accr.2008.83. 3.629.

8. Gadd J.L. Defining value in use. Valuation, 1989. Т. 34. № 2. С. 13-19.

9. Чеботарев Н. Оценка стоимости предприятия (бизнеса). Litres, 2022.

10. Коршикова С.Н. Оценка и переоценка основных средств: бухгалтерский и налоговый учет // Естественно-гуманитарные исследования. 2021. № 2 (34). С. 296-298. DOI: 10.24412/2309-4788-2021-11000.

11. Царев В., Кантарович А. Оценка стоимости бизнеса. Теория и методология. Litres, 2022.

12. Дружиловская Э.С. Методы оценки и иерархия справедливой стоимости запасов и основных средств в российском учете организаций, не являющихся организациями бюджетной сферы / Э.С. Дружиловская // Бухучет в здравоохранении. 2021. № 10. С. 13-25. DOI 10.33920/med-17-2110-02. EDN ETONFO.

13. Кесян С.В., Еремина Н.В, Беджанян З.Б. Справедливая стоимость основных средств организации в соответствии с МСФ // Политематический сетевой электронный научный журнал Кубанского государственного аграрного университета. 2017. № 130. С. 554-566.

7. Barth M.E., Hodder L.D., Stubben S.R. Fair value accounting for liabilities and own credit risk // The accounting review. 2008. Vol. 83. № 3. P. 629-664. DOI: 10.2308/accr.2008.83.3.629.

8. Gadd J.L. Defining value in use. Valuation, 1989. Vol. 34. № 2. P.13-19.

9. Chebotarev N. Valuation of the enterprise (business). Liters, 2022.

10. Korshikova S.N. Valuation and revaluation of fixed assets: accounting and tax accounting // Natural sciences and humanities research. 2021. № 2 (34). P. 296-298. DOI: 10.24412/2309-4788-2021-11000.

11. Tsarev V., Kantarovich A. Business valuation. Theory and methodology. Litres, 2022.

12. Druzhilovskaya E.S. Valuation methods and hierarchy of fair value of stocks and fixed assets in the Russian accounting of organizations that are not public sector organizations / E.S. Druzhilovskaya // Accounting in healthcare. 2021. № 10. P. 13-25. DOI 10.33920/med-17-2110-02. EDN ETONFO.

13. Kesyan S.V., Eremina N.V., Bejanyan Z.B. Fair value of fixed assets of an organization in accordance with IFRS // Polythematic online electronic scientific journal of the Kuban State Agrarian University. 2017. № 130. P. 554-566.

Information about the author

Popova Y.A., senior lecturer Financial University under the Government of the Russian Federation (Moscow, Russian Federation). Corresponding author: ypopova1212@gmail.com

Article Info

Received for pubLication: 16.05.2022

Accepted for pubLication: 17.06.2022

© Popova Y.A., 2022.