Анализ отклонений как процедура контроля выполнения бюджетных показателей дебиторской и кредиторской задолженности

АНАЛИЗ ОТКЛОНЕНИЙ КАК ПРОЦЕДУРА КОНТРОЛЯ ВЫПОЛНЕНИЯ БЮДЖЕТНЫХ ПОКАЗАТЕЛЕЙ ДЕБИТОРСКОЙ И КРЕДИТОРСКОЙ ЗАДОЛЖЕННОСТИ

Д.А. ЕНДОВИЦКИЙ, доктор экономических наук, профессор, заведующий кафедрой экономического анализа и аудита ВГУ О.М. КУПРЮШИНЛ, магистр экономики, преподаватель

Контроль выполнения бюджетных показателей дебиторской и кредиторской задолженности является важным элементом системы внутрихозяйственного контроля. Он обеспечивает проверку полноты и своевременности исполнения персоналом фирмы распоряжений руководства, сформулированных в виде плановых заданий.

Одним из первых составляется бюджет продаж. При его формировании главным элементом является объем продаж, поскольку от него зависят ориентиры и направления использования денежных средств, объемы и сроки требуемого финансирования, результаты от реализации принятых мер и др. Ответственные исполнители (служба маркетинга, планово-финансовое управление, экономическое управление, бухгалтерия) в дополнение к бюджету продаж разрабатывают график оплаты покупателями отгруженной продукции и погашения дебиторской задолженности (ДЗ), прогнозный расчет к счету 62. Изменение величины дебиторской задолженности планируется на основании анализа фактического ее состояния и платежеспособности покупателей. Контроль выполнения графиков погашения ДЗ рекомендуется осуществлять в специальных табл. I и 2. В процессе осуществления контрольных процедур принимаются во внимание условия договоров в части формы расчетов, условия оплаты и поставки, задержки платежей, скидки за предварительно оплаченную продукцию, величины возможных убытков, связанных с возникновением безнадежной дебиторской задолженности.

Расчеты можно производить как в сопоставимых условиях текущего года, так и с учетом метода дисконтированных денежных потоков, что позволит организации быстро и с наименьшими потерями адаптироваться к изменяющимся условиям.

Данные табл. 1 являются ориентиром для разработки кредитной политики организации, поскольку определяют возможность предоставления скидок покупателям, условия отсрочки платежа.

Для проведения текущего и последующего контроля изменений состояния дебиторской задолженности необходимо следить за выполнением графиков платежей по каждой статье задолженности, поскольку в процессе контроля можно выявить величину отклонений и их причины. Для удобства нами предлагается отображать информацию в специальной табл. 2.

Поданным табл. 2 можно заключить, что имеются отклонения по каждой статье дебиторской задолженности, наибольший удельный вес, равный 77%, приходится на раздел «Покупатели и заказчики». Причиной выявленных отклонений является невыполнение намеченного графика погашения платежей по дебиторской задолженности, а также рост безнадежной задолженности на 15 тыс.руб., существенное влияние на который оказали внешние факторы: финансовое состояние контрагентов, условия оплаты за продукцию, вызвавшие негативные отклонения. Кроме того, увеличение задолженности по статье «Авансы выданные» на 13 тыс. руб., с одной стороны, свидетельствует о за-

Таблица 1

График платежей по погашению дебиторской задолженности (дополнение к бюджету продаж), тыс. руб.

Срок оплаты Остаток дебиторской задолженности на Запланированый прирост дебиторской задолжен- Запланированая сумма погашния дебиторской задолженности в периоде Остаток дебиторской задолженности на конец периода, (гр.1 + гр.2- гр.З) Безнадежная задолженность

начало периода ности в периоде

А 1 2 3 4 5

Январь 100 2 700 2 885 85 15

Февраль 85 2 500 2 600 15 5

Март 15 2 400 2 530 115 10

Итого за I квартал 200 7 600 8 015 215 30

Апрель 115 2 600 2 600 115 10

Май 115 2 600 2 700 15 10

Июнь 15 2 400 2 315 100 15

Итого за II квартал 245 7 600 7615 230 35

Июль 100 2 700 2 885 85 15

Август 85 2 500 2 600 15 5

Сентябрь 15 2 400 2 530 115 10

Итого за III квартал 200 7 600 8015 215 30

Октябрь 115 2 600 2 700 15 3

Ноябрь 15 2 500 2512 3 . 3

Декабрь 3 2 500 2 500 3 3

Итого за IV квартал 133 7 600 7 712 21 9

Итого за год 778 30 400 31357 681 89

Таблица 2

Контроль выполнения графика погашения статей дебиторской задолженности

Погашение ДЗ Погашение ДЗ Отклонение

№ Статья дебиторской по плану фактически

п/п задолженности S тыс. руб., В т.ч. без- I тыс. руб., В т.ч. без- 2 тыс. руб., В т.ч. без- Удельный

всего надежная всего надежная всего надежная вес

А 1 2 3 4 5 6 7 8

Дебиторская задолженность — всего 2 800 300 2 885 315 +85 15 100

в том числе:

Покупатели и заказ- 1500 200 1565 215 +65 15 77

чики

Векселя к получению 400 30 405 12 +5 -18 6

Задолженность зави-

симых и дочерних 600 40 610 10 +10 -30 12

обществ

Авансы выданные 165 - 178 - + 13 - 15

Прочие дебиторы 135 10 127 13 -8 +3 10

интересованности организации в получении от контрагентов продукции, а с другой стороны, об усилении контроля своевременности ее поступления. Полученные отклонения служат основанием для принятия решений в области управления оборотным капиталом организации, выявления причин сложившихся отклонений и виновных.

Помимо составления графиков погашения дебиторской задолженности организации необходимо планировать величину кредиторской задолженности (КЗ), поскольку при формировании бюджета продаж требуются сведения о закупках сырья, материалов, полуфабрикатов и комплектующих, в дополнение к которым составляется график плате-

ЭКОНОМИЧЕСКИЙ АНАЛИЗ: Ж207>Т(Я и ържжгсм

12- 2003

жей поставщикам и подрядчикам. Менеджмент организации в целях поддержания текущей платежеспособности осуществляет контроль состояния величины КЗ, прогнозирует сроки погашения КЗ, возможность финансирования текущей деятельности за счет увеличения КЗ или поддержания объема КЗ на фактическом уровне. Для удобства ведения расчета нами рекомендуется использовать табл. 3.

График платежей nocí

Поданным табл. 3, наибольший удельный вес занимает величина КЗ в I квартале, поэтому необходимо следить за динамикой по каждой статье кредиторской задолженности. Кроме того, запланированные величины показателей используются для расчета величины чистого оборотного капитала, потребности в дополнительных источниках финансирования в целях поддержания текущей платежес-

Таблица 3

щикам и подрядчикам

№ п/п Срок оплаты КЗ на начало периода Запланированный прирост кредиторской задолженности в периоде Запланированная сумма погашения кредиторской задолженности в периоде КЗ на конец отчетного периода

А 1 2 3 4 5

1 Январь 100 4 250 5 640 1 290

2 Февраль 1290 4 450 5 680 60

3 Март 60 4 550 4 500 110

4 Итого за I квартал 1450 13 250 15 820 1460

5 Апрель 110 4 600 4 400 310

6 Май 310 4 700 4 800 210

7 Июнь 210 4 750 4 850 110

8 Итого за II квартал 630 14 050 14 050 630

9 Июль 110 4 800 485 60

10 Август 60 4 800 4 800 60

11 Сентябрь 60 4 850 4 900 10

12 Итого за III квартал 230 14 450 14 550 130

13 Октябрь 10 4 700 4 700 10

14 Ноябрь 10 4 750 4 700 60

15 Декабрь 60 4 800 4 850 10

16 Итого за IV квартал 80 14 250 14 250 80

Таблица 4

Контроль выполнения графика погашения по каждой статье кредиторской задолженности

Статья . задолженности Погашение КЗ по плану Погашение КЗ фактически Отклонения, в том числе задолженность

согласованная с кредиторами не согласованная с кредиторами с истекшим сроком исковой давности

А 1 2 3 4 5

Кредиторская задолженность, всего 4 250 5 640 1000 300 90

в том числе: Поставщики и подрядчики 2 850 3 700 600 200 50

Векселя к уплате - - - -

Задолженность перед зависимыми и дочерними обществами - - - - -

Задолженность перед персоналом организации 820 860 40 - -

Задолженность перед бюджетом 120 120 - - -

Задолженность перед государственными внебюджетными фондами 120 140 20 - -

Авансы полученные 60 55 -5

Прочие кредиторы 10 15 +5

Итого 8 230 10 530 1 660 500 140

Превышение КЗ над ДЗ 1,52 1,96 - - -

пособности, а также для исчисления различных финансовых коэффициентов (автономии, плеча финансового рычага и т.д.). Для осуществления контроля выполнения графика погашения по каждой статье кредиторской задолженности воспользуемся данными табл. 4.

По данным табл. 4, наибольшие изменения произошли по статье «Задолженность поставщикам и подрядчикам». Выросла величина кредиторской задолженности, не согласованная с поставщиками, и снизилась величина согласованной задолженности. Эти тенденции положительным образом характеризуют работу организации, поскольку появились привлеченные денежные средства в обороте, а с другой стороны, это не повлекло штрафных санкций. Кроме того, необходимо отслеживать рост отклонений в графике платежей в бюджет и внебюджетные фонды, поскольку несоблюдение сроков платежей влечет за собой выставление пени за каждый день просрочки. Особое внимание также следует уделять превышению кредиторской задолженности над дебиторской в 1,96 раза в текущем году, так как, с одной стороны, это осуществление текущей деятельности за счет контрагента, с другой стороны, эта ситуация содействует росту финансовой зависимости и утрате текущей платежеспособности. Поэтому необходимо не допускать резких колебаний.

Сметный контроль активов, обязательств и собственного финансирования позволяет своевременно выявить превышение сметы или недостаточ-

Контроль величины чистого

ное финансирование, способствует повышению эффективности контроля текущей платежеспособности и объединяет показатели доходов, расходов и денежных потоков с показателями бухгалтерского баланса (через изменения остатков задолженности). Одним из центральных показателей самофинансирования является размер чистого оборотного капитала. Расчет величины чистого оборотного капитала и контроль изменения его величины нами рекомендуется производить в табл. 5.

Поданным табл. 5, снижение величины чистого оборотного капитала составило 1 975 тыс. руб. Изменение произошло за счет: роста величины краткосрочных обязательств на 1 390 тыс. руб., в частности авансы полученные увеличились в сравнении с плановыми показателями на 850 тыс. руб.; увеличения задолженности перед бюджетом и внебюджетными фондами на 490 тыс. руб.; увеличения дебиторской задолженности в составе оборотных активов на 85 тыс. руб.

Обобщение информации о показателях бюджета продаж и графика оплаты продукции осуществляется в бюджете движения денежных средств, в котором содержится информация о движении денежных средств, о потребности в источниках финансирования, о приросте дебиторской и кредиторской задолженности.

Одним из важнейших этапов в ходе контроля выполнения бюджетных показателей дебиторской и кредиторской задолженности является анализ причин отклонений, который можно проводить с

Таблица 5

»ротного капитала, тыс. руб.

Показатель По плану Фактически Отклонение

А 1 2 3

Оборотные активы: 12 550 11965 -585

• сырье и материалы 5 200 4 800 -400

• незавершенное производство 800 850 +50

• готовая продукция 750 600 -150

• дебиторская задолженность, в т.ч.: 2 800 2 885 +85

- покупатели и заказчики 1500 1 565 +65

- векселя к получению 400 405 +5

- задолженность зависимых и дочерних обществ 600 610 + 10

- авансы выданные 165 178 + 13

- прочие дебиторы 135 127 -8

- денежные средства и их эквиваленты 3 000 3 100 + 100

Краткосрочные обязательства, в т.ч.: 4 250 5 640 + 1 390

- перед поставщиками по операционной деятельности 820 860 +40

- авансы полученные 2 850 3 700 +850

- по налогам и сборам 520 1 010 +490

- перед персоналом 50 55 +5

- прочие кредиторы 10 15 +5

Чистый оборотный капитал 8 300 6 325 -1 975

Таблица 6

Расчет влияния факторов на изменение рентабельности активов

Показатель На начало года На конец года Изменение

1 2 3 4

Выручка от продаж, тыс. руб. (N) 38619 37 221 -1 398

Себестоимость продукции, тыс. руб. (S) 24 236 28 264 4 028

Величина дебиторской задолженности, тыс. руб. (ДЗ) 6 373 6 542 169

Величина краткосрочных обязательств, тыс. руб. (КО) 2 601 2 953 352

Величина активов, тыс. руб. (А) 29 758 35 507 +5 749

Величина чистых активов, тыс. руб. (ЧА) 24 300 29 773 +5 473

Долгосрочные обязательства, тыс. руб. (ДО) 1 895 90 -1 805

Величина пассивов, тыс. руб. (П) 29 758 35 507 +5 749

Рентабельность активов, коэф. (Р/А) 5,62 2,0 -3,62

Затратоемкость производства, коэф. (S/N) 0,63 0,76 +0,13

Оборачиваемость дебиторской задолженности, коэф. (N/ДЗ) 6,06 5,69 -0,37

Упрощенный коэффициент текущей платежеспособности, коэф. (ДЗ/КО) 2,45 2,22 -0,23

Доля чистых активов в общей величине активов, коэф. (ЧА/А) 0,82 0,84 +0,02

Доля долгосрочных обязательств в общей величине пассивов, коэф. (ДО/П) 0,06 0,002 -0,058

Влияние факторов:

а) S/N X X -0,55

б) N/ДЗ X X +0,026

в) ДЗ/КО X X +0,038

г) ЧА/А X X -2,79

д) ДО/П X X -0,66

Баланс отклонений X X -3,62

ДЗ КО У А П

использованием методов факторного анализа. С его помощью можно определить характер воздействия того или иного фактора на величину результативного показателя.

Исследуем влияние дебиторской и кредиторской задолженности на коэффициент рентабельности активов в табл. 6.

Для того чтобы определить влияние различных факторов на показатель рентабельности активов, проведем факторный анализ следующей модели с помощью метода цепных подстановок прямым счетом:

где Р— прибыль от продаж, тыс. руб.; А — величина активов, тыс. руб.; полная себестоимость, тыс. руб.; N - выручка от продаж, тыс. руб.; ДЗ - дебиторская задолженность, тыс. руб.; КО - краткосрочные обязательства, тыс. руб.; ЧА — величина чистых активов, тыс. руб.; ДО — долгосрочные обязательства, тыс. руб.; П— величина пассивов, тыс. руб.

Модель зависимости применима при выполнении следующих условий:

- активы (А) = пассивам (П);

- краткосрочные обязательства (КО) = ЧА + ДО-А.

Для удобства в проведении расчетов введем условные обозначения:

Р_ А

. S) N ДЗ (ЧАДО /

1--X-X-X -H---1

N ) ДЗ КО { А П ,

f=(l-v) xwxxx(y +Z—1)-

Для оценки влияния факторов на обобщающий показатель дадим краткую характеристику степени влияния каждого фактора на рентабельность активов:

1. Обобщающий (результативный) показатель— рентабельность использования активов (по показателю прибыли от основной деятельности); положительная динамика (Т) показателя характеризуется как положительная ситуация.

2. Показатели факторов, которые воздействуют на результативный показатель:

2.1. Показатель затратоемкости производства (одно из важнейших конкурентных преимуществ) S/N; снижение показателя (I) положительно сказывается на общей прибыльности и в конечном итоге приводит к росту обобщающего показателя.

2.2. Показатель оборачиваемости дебиторской задолженности (один из показателей эффективности использования активов) N/ДЗ; рост показателя (t) положительно сказывается на росте рентабельности активов.

2.3. Один из элементов показателя текущей платежеспособности ДЗ/КО; разумный рост показателя (Т) положительно сказывается на финансо-

вой устойчивости организации, что оказывает положительное влияние и на рентабельность активов.

2.4. Доля чистых активов в общей величине активов ЧА/А; рост показателя (Т) характеризуется как положительная тенденция, оказывает позитивное влияние на результативный показатель (непрямая зависимость).

2.5. Доля долгосрочных обязательств в общей величине пассивов ДО/П — показатель инвестиционной активности; в целом, появление долгосрочных обязательств, используемых на цели повышения эффективности деятельности, благотворно сказывается на изменении показателя рентабельности активов (при этом необходимо обосновать предельно безопасную величину долгосрочных обязательств).

Анализ влияния факторов на результативный показатель рекомендуется проводить по следующим формулам:

Д/Гу) = (1-А у)хч/0хх0х (у0 +г0-1) = -1,55;

АГМ= Ам> х х х0 х (у0 +10-1) = +0,026;

АГ(х) = Ахх (1-у,) х м>, х (у0 +1 -1)= +0,038;

АКу) = (7-у,; хк,хх,х (Ау +г0-1)= -2,79;

АК1) = (1-у,) х (у+А1-1) = -0,66;

ДГ=АПу) + АПм!) + А Цх) + А Ку) + А Кх) = -1,55+0,026+0,038+2,79-0,66= - 3,62 .

По данным расчета можно сделать вывод, что снижение выручки от продаж в отчетном году на -1 398 тыс. руб. и соответственно рост затратоем-кости производства на +0,13, снижение оборачиваемости ДЗ на 0,23 и долгосрочных обязательств в пассиве баланса на -0,58 оказали негативное влияние на уменьшение показателя рентабельности активов.

Таким образом, предлагаемые методические подходы повышают результативность текущего и последующего контроля дебиторской и кредиторской задолженности. Проведение сметного контроля базируется на выявлении и классификации отклонений от плановых (бюджетных) величин дебиторской и кредиторской задолженности. Анализ отклонений рекомендуется проводить в специально разработанных таблицах, выполняющих также функции регистров внутренней отчетности, с использованием приемов и методов факторного анализа, позволяющих определить степень влияния внешних и внутренних факторов.

Ф.СП-1

1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12

X X X X X X

Куда

АБОНЕМЕНТ

81287

Ж

Экономический анализ:

Количество комплектов

Кому

ЛИТЕР

пв МЕСТО

ДОСТАВОЧНАЯ КАРТОЧКА

81287

Экономический анализ: теория

и практика

Стоимость ПОДПИСКИ | _Руб._N. Количество комплектов 1

ПЕРЕАДРЕСОВКИ | Руб. коп.

На 20 )4 год по месяцам:

1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12

X X X X X X

Куда

Кому

1ФАМ11Д1Ш ИНИЦИАЛЫ)