Планирование аудиторского задания - мнение практикующих аудиторов

Алтухова Надежда Викторовна, Сикорская Ольга Игоревна ПЛАНИРОВАНИЕ АУДИТОРСКОГО ЗАДАНИЯ ...

УДК 657.6

ПЛАНИРОВАНИЕ АУДИТОРСКОГО ЗАДАНИЯ - МНЕНИЕ ПРАКТИКУЮЩИХ АУДИТОРОВ

© 2017

Алтухова Надежда Викторовна, кандидат экономических наук, доцент кафедры экономики Сикорская Ольга Игоревна, студентка 4 курса факультета экономики и управления Московский государственный университет имени М.В. Ломоносова, филиал в городе Севастополе

Аннотация. В статье рассмотрены структура и содержание преддоговорной подготовки аудиторского задания и планирования аудита финансовой отчетности в соответствии с Международными стандартами аудита. Приводятся результаты анкетирования аудиторов города Севастополя и всего Крыма, проведенного с целью оценить, какова важность и сложность данных этапов выполнения аудиторского задания по мнению респондентов. Около семидесяти процентов аудиторов и около девяноста процентов контролеров качества (по мнению аудиторов) присваивают данному этапу оценку от восьми до десяти по десятибалльной шкале. Практически все опрошенные хотя бы раз в своей практике отказывались от принятия аудиторского задания на этапе его предварительной подготовки. Причем наиболее частыми причинами отказа были сомнительная репутация клиента либо его нежелание предоставлять для ознакомления аудитора все необходимые ему документы. Реже всего причиной для отказа названа невозможность согласовать величину аудиторского вознаграждения. По мнению респондентов, наиболее длительными этапами процесса планирования аудита являются понимание бизнеса клиента, его контрольной среды и факторов хозяйственной деятельности, а также расчет аудиторской выборки. Эти же этапы признаны опрошенными наиболее важными и сложными.

Ключевые слова: Аудиторское задание, аудит финансовой отчетности, планирование аудита, преддоговорные мероприятия аудиторского задания, Международные стандарты аудита, аудиторская выборка, согласование условий аудиторского задания, этапы планирования аудита финансовой отчетности, контроль качества аудита.

PLANNING AN AUDIT ENGAGEMENT - OPINION OF PRACTICING AUDITORS

© 2017

Altukhova Nadezhda Victorovna, Candidate of Economic Sciences, Associate Professor at Chair of Economics Sikorskaya Olga Igorevna, 4th year student of the Faculty of Economics and Management

Lomonosov Moscow State University, branch in Sevastopol

Abstract. The article describes the structure and content of the pre-contractual engagement preparation and planning an audit of financial statements in accordance with International Standards on Auditing. The results came after the survey of auditors from Sevastopol (Crimea) conducted to assess what is the importance and complexity of these phases of the engagement according to the respondents. About seventy percent audience and ninety percent of quality inspectors (in the opinion of the auditors) are assigned to this stage of evaluation of eight to ten on a ten point scale. Almost all of the respondents at least once in their practice refused to accept the audit engagement at the stage of its preparation. And the most frequent causes of failure were dubious reputation of the client or his reluctance to provide the auditor to review all the documents to him. Less often the reason for refusal named the inability to agree on the amount of the auditor's remuneration. According to respondents the most long-lasting phases of audit planning process is understanding the client's business, its control environment and factors of economic activity, as well as the calculation of the audit sample. These stages of respondents recognized the most important and complex.

Keywords: Audit Engagements, Audit of Financial Statements, Audit Planning, Pre-Contractual Activities Engagement, International Auditing Standards, Audit Sampling, Negotiating The Terms Of The Audit Engagement, The Stages Of Planning And Audit Of Financial Statements, Audit Quality Control.

Постановка проблемы в общем виде и ее связь с важными научными и практическими задачами. Основой успешного проведения аудиторского задания является тщательное и грамотное его планирование - как разработка общей стратегии, так и разработка подробного плана проверки. Однако, в практике российского аудита существуют определенные недостатки, связанные с этим этапом выполнения аудита. По результатам проведенных саморегулируемыми организациями внешних проверок качества на протяжении 2011-2015 гг. ежегодно выявлялись нарушения, связанные с качеством планирования аудита финансовой отчетности. В Отчете Департамента регулирования бухгалтерского учета, финансовой отчетности и аудиторской деятельности за 2015 г. приводятся, среди прочих, следующие нарушения: отсутствие факта или документального свидетельства выполнения процедур, регулирующих порядок решения вопроса о принятии на обслуживание нового клиента или продолжении сотрудничества с уже существующим клиентом; нарушения требований к планированию аудита, в том числе низкий уровень планирования аудита; нарушения требований к выборочным процедурам, а также к методам отбора элементов при тестировании, в том числе отсутствие документов, обосновывающих величину аудиторской выборки; отсутствие факта или недостаточность свидетельств рассмотрения угроз независимости и мер предотвращения таких угроз [1, с. 10-12]. В Классификаторе нарушений и недостатков, выявляемых в ходе внешнего контроля качества ра-

боты аудиторских организаций, аудиторов от 16.12.2016 приводится пять разновидностей нарушений, связанных с планированием аудиторской проверки [2]. Таким образом, необходимо популяризовать среди аудиторского сообщества мнение о необходимости повышения качества преддоговорных мероприятий и процесса планирования аудиторского задания.

Этими обстоятельствами обусловлена актуальность темы данного исследования.

Анализ последних исследований и публикаций, в которых рассматривались аспекты этой проблемы и на которых обосновывается автор; выделение неразрешенных раньше частей общей проблемы. Тема планирования аудита освещена в работах российских ученых достаточно широко. Содержание преддоговорных мероприятий рассматриваются в работах И. Еловой, Е Федоровой [3], Н. Лосевой [4], Н. Алтуховой [5]. Общие принципы планирования исследуют М. Азарская [6], Л. Воронина [7], В. Лоскутов и Э. Черкаева [8], Б. Маматов [9]. О. Воробьева [10], С. Козменкова [11], а также коллектив авторов В. Ли, К. Бутнева, М. Кубарь [12] изучают этапы планирования аудиторского задания. Методика понимания деятельности аудируемого лица на этапе планирования рассматривается в работах В. Алексеевой [13], Л. Яруллиной [14]. Работы А. Гордеевой [15], Н. Алтуховой [16], Е. Зубовой и Г. Патарая [17] посвящены методикам оценки рисков, проводимой во время планирования аудиторского задания. Е. Железнякова [18], О. Овчаренко [19] и И. Роженцова [20] рассматри-

Алтухова Надежда Викторовна, Сикорская Ольга Игоревна жтжт^ше

ПЛАНИРОВАНИЕ АУДИТОРСКОГО ЗАДАНИЯ ... науки

вают подходы к планированию аудиторских процедур. Е. Коптева и А. Гайдай [21] предлагают свой взгляд на автоматизацию планирования аудита.

Тема планирования аудиторского задания и соблюдения его высокого качества достаточно подробно и тщательно изложена в Международных стандартах аудита (МСА) [22-24].

Однако авторов заинтересовало то, насколько серьезно оценивают важность и сложность планирования аудита и преддоговорных мероприятий аудиторского задания практикующие аудиторы. Для этого авторами было проведено анкетирование аудиторов города Севастополя и Крыма по описываемой тематике. Опрошено было чуть более половины всех аудиторов данного региона.

Формирование целей статьи. Авторы намерены проанализировать результаты проведенного опроса и сформулировать выводы о том, насколько важными, сложными и трудоемкими являются процессы планирования аудита и его отдельные этапы, а также о готовности аудиторов города и Крыма применять положения Международных стандартов аудита в рассматриваемой области.

Изложение основного материала исследования с полным обоснованием полученных научных результатов. Преддоговорной этап подготовки аудиторского задания включает мероприятия по оценке возможностей продолжения взаимоотношений с клиентом, оценку готовности аудиторской команды выполнить задание (как с точки зрения соблюдения этических норм, так и с точки зрения достаточности ресурсов), а также согласование с клиентом условий выполнения аудита [24, с. 269]. Важность этих мероприятий опрошенные оценили в среднем на 6,84 балла по десятибалльной шкале, а сложность - в 5,86 баллов.

Процесс планирования аудиторского задания условно можно разделить на два этапа - определение общей стратегии аудита и разработка плана аудита. Стратегия устанавливает объем, сроки и направление аудита, а также является основанием для разработки плана аудиторской проверки [24, с. 269-270]. Важность и сложность процесса планирования заслужили следующие средние оценки аудиторов, соответственно - 9,02 и 8,12 балла.

Разброс оценок важности мероприятий планирования аудиторского задания в обеспечении качества аудиторской проверки представлен в таблице 1. Самую высокую оценку 10 по десятибалльной шкале присваивают важности этапа планирования аудита 35 процентов респондентов. Еще столько же оценивают сложность этого этапа в 8 или 9 баллов. Всего 5 процентов опрошенных не считают этот этап выполнения аудиторского задания важным (оценки от 0 до 3). Таким образом, можно утверждать, что подавляющее большинство опрошенных оценивают важность исследуемого этапа как очень высокую.

Респондентам был также задан вопрос - как они оценивают отношение к данному этапу внешних контролеров качества. Ответ впечатляющий - почти 90 процентов анкетируемых полагают, что контролеры качества очень серьезно относятся к процессу планирования аудита (оценки от 8 до 10 баллов).

Таблица 1 - Разброс оценок важности мероприятий планирования аудиторского задания в обеспечении качества аудиторской проверки

Показатели Опенки по десятибалльной шкале

отОдоЗ от 4 до 5 от б до 7 от S до 9 10

Доля аудиторов. поставивших соответствующею оценку (g % к общему числу 5 16 9 35 35

Доля контролеров качества, поставивших бы соответствующую опенку (по мнению аудиторов) (в % к общему числу опрошенных) 0 7 16 70

Примечание: все таблицы и диаграммы, размещенные в статье, построены авторами по результатам анкетирования.

Результаты этой части опроса можно прокомментировать следующим образом - аудиторы достаточно вы-10

соко оценивают важность и сложность преддоговорного и планового этапов аудита. Интересно, что сложность данных этапов заслужила менее высокую оценку, чем важность. Обсуждение этого аспекта оценки с аудиторами показало, что многие из них (по их утверждению) обладают достаточным опытом в выполнении этих мероприятий, что и побудило их дать соответствующие оценки. Учитывая, что аудиторы Крыма и Севастополя имеют практический опыт работы с применением МСА, авторы склонны согласиться с такой оценкой. Еще один вывод из приведенных положений - анкетированные аудиторы полагают, что контролеры качества склонны оценивать важность мероприятий планирования значительно выше, чем сами аудиторы.

Мероприятия по преддоговорной подготовке аудита в ряде случаев могут окончиться отказом от выполнения аудиторского задания. Причины подобного сценария подробно исследованы в работе [5]. Проанализируем мнение аудиторов по данному вопросу. На вопрос, случался ли им в своей практике (хотя бы единожды) отказываться от принятия к выполнению задания по аудиту именно на преддоговорном этапе, положительно ответили все опрошенные. Причины такого сценария событий представлены на рисунке 1.

Не удалось договориться о предоставлении необходимого объема документов

Сомнительная репутация клиента

Неудовлетворительное качество учета или КС клиента, которые препятствовали бы качественному проведению аудита

Равное понимание целей и вадач аудита клиентом и аудитором

0 10 20 30 40 50 60

Рисунок 1 - Частота причин отказа от принятия аудиторского задания на этапе преддоговорной подготовки

Как следует из рисунка 1, сомнительная репутация клиента или его отказ предоставить необходимые документы чаще всего выступали причиной разрыва отношений клиента и аудитора. Реже всего такой причиной было несогласие по размеру аудиторского вознаграждения. Восемьдесят восемь процентов опрошенных указали на то, что чаще всего именно согласование этических аспектов аудита требует наибольшего времени при обсуждении условий аудиторского задания.

Рассмотрим, как оценивается сложность, важность и длительность отдельных этапов планирования аудита (таблица 2).

Таблица 2 - Оценка этапов планирования аудита и доля длительности их в общем процессе планирования

Этапы

0 Понимание

Показатели готовности АО аудиторского задания Подбор аудиторской команды бизнеса клиента, его ЕС и факторов хозяйственной деятельности Опенка Опенка рисков аудиторской выборки

Оценка важности (по 10-балльной шкале) 3,23 8,19 9.14 8,22 9,05 9,09

Опенка сложности (по 10-балльной 4.63 5,09 8.49 7,74 3,42 8,26

шкале)

Даля в общей

длительности процесса планирования (%) 7 3 26 13 21 25

Примечание: Этапы процесса планирования аудита идентифицированы в соответствии с Международными стандартами аудита.

Как следует из данных таблицы 2, наиболее важным и сложным этапом планирования аудиторы полагают понимание бизнеса клиента и расчет аудиторской выборки. Объясняется это тем, что для первого упомянутого этапа аудитор должен проделать большое количество тестов и процедур по существу, применяя при этом аудиторское суждение

Алтухова Надежда Викторовна, Сикорская Ольга Игоревна ПЛАНИРОВАНИЕ АУДИТОРСКОГО ЗАДАНИЯ ...

тицизм (ПС). Второй же упомянутый этап, кроме применения АС и ПС требует достаточно сложных математических методов расчета. Наименее сложными этапами аудиторы считают оценку готовности АО к выполнению аудиторского задания и подбор аудиторской команды, что свидетельствует, по мнению авторов, о достаточном знании руководством профессиональных качеств своих сотрудников и об уверенности в строгом соблюдении ими принципа независимости. Тем не менее, важность этих этапов не ставится аудиторами под сомнение.

Наиболее длительными этапами процесса планирования является изучение бизнеса клиента и расчет аудиторской выборки. А меньше всего времени занимает подбор аудиторской команды и оценка ее независимости. Объяснение этому - те же аргументы, что приведены выше в рассмотрении оценок этих этапов.

В свете перехода к применению с 2017 года российским аудиторским сообществом Международных стандартов аудита интересно обсудить также мнение опрошенных аудиторов о глубине рассмотрения вопросов планирования Федеральными правилами (стандартами) аудита и Международными стандартами аудита, а также об удобстве их использования на этапе планирования аудита. Практически все респонденты утверждают, что МСА глубже и детальнее освещают данный процесс. Более удобными для использования в практической деятельности 23 процента опрошенных находят федеральные стандарты, а 77 процентов -.Международные стандарты. Это свидетельствует о высокой готовности респондентов использовать МСА в своей практической деятельности.

Выводы исследования и перспективы дальнейших изысканий данного направления. проведенное исследование позволяет утверждать следующее. Подавляющая часть аудиторов города Севастополя и Крыма осознает важность и сложность преддоговорных мероприятий по аудиторскому заданию и важность его эффективного планирования. По мнению аудиторов, внешние контролеры качества оценивают данный процесс намного серьезнее самих аудиторов, что, безусловно, может содействовать более тщательной работе над этим этапом аудиторского задания. В работе над процессом планирования самыми длительными, важными и сложными являются изучение бизнеса клиента, его контрольной среды и факторов его деятельности, в также расчет аудиторской выборки. Объясняется это сложностью методик проведения этих мероприятий, а также постоянной необходимостью неформального применения профессионального суждения аудитора. Подавляющее большинство респондентов полагают МСА более глубокими и удобными в применении в части планирования аудиторского задания, что свидетельствует о подготовленности профессионального аудиторского сообщества этих территорий к эффективному применению МСА.

В направлении развития данного исследования авторы намерены изучить мнение практикующих аудиторов и по другим аспектам выполнения аудиторского задания.

СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ:

1. Контроль качества работы аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов. Отчет Департамента регулирования бухгалтерского учета, финансовой отчетности и аудиторской деятельности за 2015 г. [Электронный ресурс] / Официальный сайт Министерства финансов РФ. URL: http://minfin.ru/ru/ perfomance/audit/monitoring/QualRep/.

2. Классификатор нарушений и недостатков, выявляемых в ходе внешнего контроля качества работы аудиторских организаций, аудиторов. Методические рекомендации от 16.12.2016 Совета по аудиторской деятельности Министерства финансов РФ. [Электронный ресурс] / Официальный сайт Министерства финансов РФ. URL: http://minfin.ru/ru/search/?q_4=контроль+качес тва&source id 4=6.

3. Елова И.С. Предварительное планирование аудита в современных условиях / И.С. Елова, Е.И. Федорова // Вестник Чувашского университета. 2014. № 3. С. 147150.

4. Лосева Н.А. Внутрифирменный стандарт аудиторской деятельности «Договор на оказание аудиторских услуг» // Аудитор. 2015. № 3 (241). С. 9-21.

5. Алтухова Н.В. Отказ от принятия аудиторского задания на этапе преддоговорных мероприятий в соответствии с международными стандартами аудита // Аудиторские ведомости. 2016. № 12. С. 25-33.

6. Азарская М.А. Принципы аудита в разработке стратегии аудиторской проверки // Вестник поволжского государственного технологического университета. Серия: Экономика и управление. 2007. № 1. С. 80-88.

7. Воронина Л.И. Теоретические и прикладные аспекты планирования внешнего аудита // Вестник Финансового университета. 2013. № 5 (77). С. 80-95.

8. Лоскутов В.А., Черкаева В.А. Принципы планирования аудита // Интеллектуальный потенциал XXI века: ступени познания. 2011. № 5-2. С. 196-201.

9. Маматов Б.С. Планирование аудита на основе международных и российских стандартов // Мир современной науки. 2014. № 1 (23). С. 82-86.

10. Воробьева О. К вопросу формирования плана и программы аудиторской проверки // РИСК: Ресурсы, информация, снабжение, конкуренция. 2014. № 1. С. 344-348.

11. Козменкова С.В. Конкретизация планирования проверки с учетом особенностей объектов аудита // Международный бухгалтерский учет. 2012. № 45. С. 4248.

12. Ли В.С., Бутнева К.С., Кубарь М.А. Основные этапы планирования аудита // Новая наука: Стратегии и векторы развития. 2015. № 6-1. С. 54-58.

13. Алексеева В.В. Развитие методики оценки деятельности организаций на этапе планирования аудита // Известия Юго-Западного государственного университета. 2012. № 4-3 (43). С. 116-119.

14. Яруллина Л.И. Понимание деятельности экономического субъекта на предварительном этапе планирования аудита // Новая наука: Стратегии и векторы развития. 2016. № 4 (76). С. 228-230.

15. Гордеева А.А. Оценка риска искажения бухгалтерской финансовой отчетности на этапе планирования аудита // Современные тенденции в экономике и управлении: новый взгляд. 2010. № 3-1. С. 219-223.

16. Алтухова Н.В. Методика расчета риска существенных искажений с учетом принципов международных стандартов аудита // Вестник ИПБ (Вестник профессиональных бухгалтеров). 2016. № 6. С. 3-11

17. Зубова Е.В., Патарая Г.Э. Существенность для целей аудита // Аудиторские ведомости. 2014. № 7. С. 3-12.

18. Железнякова Е.А. Первичные аналитические процедуры на этапе планирования аудиторской проверки // Аудиторские ведомости. 2012. № 12. С. 3-20.

19. Овчаренко О.В. Подходы к планированию аудиторских процедур // Международный бухгалтерский учет. 2013. № 36. С. 18-24.

20. Роженцова И.А. Аналитические процедуры на этапе планирования аудита // Бухгалтерский учет. 2009. № 6. С. 72-74.

21. Коптева Е.А., Гайдай А.А. Основные направления совершенствования автоматизации планирования и осуществления аудита в РФ // Известия Иссык-Кульского форума бухгалтеров и аудиторов Центральной Азии. 2013. № 3 (3). С. 82-87.

22. ISQC 1. International Standard On Quality Control 1 Quality Control For Firms That Perform Audits And Reviews Of Financial Statements, And Other Assurance And Related Services Engagements / Handbook of International Quality Control, Auditing, Review, Other Assurance, and Related Services Pronouncements 2016-2017 Edition. Volume I., 1116 р. URL: http://www.ifac.org/publications-

Алтухова Надежда Викторовна, Сикорская Ольга Игоревна ПЛАНИРОВАНИЕ АУДИТОРСКОГО ЗАДАНИЯ ...

resources?publication-type=&source=30&language=87&x= 45&y=10.

23. ISA 210. Agreeing The Terms Of Audit Engagements / Handbook of International Quality Control, Auditing, Review, Other Assurance, and Related Services Pronouncements 2016-2017 Edition. Volume I., 1116 p. URL: http://www. ifac.org/publications-resources?publication-type=&source= 30&language=87&x=45&y=10.

24. ISA 300. Planning An Audit Of Financial Statements / Handbook of International Quality Control, Auditing, Review, Other Assurance, and Related Services Pronouncements 2016-2017 Edition. Volume I., 1116 p. URL: http://www. ifac.org/publications-resources?publication-type=&source= 30&language=87&x=45&y=10.