Роль данных бухгалтерского учета в управлении на предприятии: прошлое, настоящее и будущее

ISSN 2311-9411

Проблемы. Мнения. Решения

РОЛЬ ДАННЫХ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА В УПРАВЛЕНИИ НА ПРЕДПРИЯТИИ: ПРОШЛОЕ, НАСТОЯЩЕЕ И БУДУЩЕЕ*

Константин Николаевич ЛЕБЕДЕВ

доктор экономических наук, профессор кафедры макроэкономического регулирования, Финансовый университет при Правительстве Российской Федерации, Москва, Российская Федерация

История статьи:

Принята 26.04.2016 Принята в доработанном виде 20.05.2016 Одобрена 10.08.2016

Ключевые слова: НДС, постоянная разница, временная разница, учет производства, бухгалтерские данные

Аннотация

Предмет. Предметом исследования является совершенствование бухгалтерского учета на предприятии.

Цели. Целью исследования выступает обоснование отказа от формирования в бухгалтерском учете тех сведений, которые не нужны для управления на предприятии, в том числе для определения величины налогов и составления отчетности. Для достижения этой цели были решены следующие задачи: показать отсутствие необходимости ведения отдельного учета НДС для определения величины налога, причитающегося к уплате, учета постоянных и временных разниц в связи с различиями в бухгалтерском и налоговом учете прибыли, а также самого существования двойного учета прибыли; показать отсутствие необходимости ведения стоимостного учета деятельности производственных подразделений предприятия; показать исторически переходящий характер практики учета, в связи с чем учет, необходимый для управления на предприятии в одну эпоху, оказывается невостребованным в другую. Методология. В ходе исследования применялся, прежде всего, эволюционный подход, так как в статье рассматривается эволюция потребности в бухгалтерских данных для управления на предприятии за последние сто лет. Также применялся метод единства логического и исторического, поскольку теоретические выводы, полученные в работе, подтверждались историческими справками.

Результаты. В работе установлено, что предприятие, если это позволит регулирующий орган, может легко отказаться от отдельного учета НДС, учета постоянных и временных разниц, стоимостного учета деятельности производственных подразделений предприятия, и при этом управление на предприятии и сам бухгалтерский учет ничего не потеряют в информационном плане. Результаты исследования могут быть использованы для совершенствования бухгалтерского учета на предприятиях, совершенствования системы государственного регулирования бухгалтерской деятельности в стране, а также в качестве основы для дальнейших исследований по оптимизации учета в соответствующем направлении. Выводы. Практика, теория и регулирующий орган бухгалтерского учета демонстрируют несклонность учитывать изменения в среде деятельности предприятия, приводящие к изменению потребности в бухгалтерских данных со стороны менеджеров предприятия. Непосредственное влияние на потребность последних в данных о бухгалтерской себестоимости оказывает стабильность себестоимости, определяемая одновременным действием ряда факторов, проблемы с которыми возникли с началом Первой мировой войны.

© Издательский дом ФИНАНСЫ и КРЕДИТ, 2016

От правильного ответа на вопрос, какие данные, формируемые в бухгалтерском учете предприятия, реально необходимы его менеджерам, зависит эффективность работы бухгалтерии. Только после получения соответствующего ответа бухгалтерский учет может быть налажен таким образом, чтобы в нем подсчитывались исключительно те данные, которые нужны для управления на предприятии (и, конечно же, данные, входящие в официальную отчетность), а также «промежуточные» данные, необходимые для их получения. Важным условием организации бухгалтерского учета на предприятии в соответствии с таким подходом, очевидно,

* Статья публикуется по материалам журнала «Международный бухгалтерский учет». 2016. № 24.

является дерегулирование бухгалтерского учета, создающее для предприятия возможность отказаться от формирования в бухгалтерском учете данных, в которых нет необходимости при управлении предприятием.

В настоящее время весьма распространенным мнением о важности бухгалтерских данных для управления на предприятии является мнение, согласно которому бухгалтерский учет нужен только для подсчета налогов (в широком смысле). Как пишут Я.В. Соколов и М.Л. Пятов в работе «Бухгалтерский учет для руководителя» (2008), «...менеджер, как и бухгалтер, убежден, что все, ради чего работает бухгалтерия, - это налоги» [1]. В связи с этим посмотрим, не формируются ли

в бухгалтерском учете данные, в которых нет необходимости при расчете налогов.

Наверное, многие пожилые ученые в области бухгалтерского учета и сами бухгалтеры когда-то обратили внимание на то, как «потолстел» типичный учебник по бухгалтерскому учету после введения в нашей стране налога на добавленную стоимость. В бухгалтерском учете его введение обернулось существенным усложнением учета в виде отдельного учета так называемого НДС по приобретенным и реализованным ценностям в разрезе отдельных покупок и продаж, что естественно отразилось на «толщине» учебников. Наверное, обратили внимание и на то, что отдельный учет НДС усложнил само освоение бухгалтерской профессии. Из-за дополнительных проводок по дебету и кредиту счетов 19 «НДС по приобретенным ценностям» и 68 «Расчеты по налогам и сборам» (субсчет «Расчеты по НДС») отвлекается внимание от картины учета движения собственно материальных ценностей. Необходимо ответить на вопрос: нужен ли отдельный учет НДС для определения суммы налога на добавленную стоимость?

Может быть, сомнения в рациональности данной системы учета усилятся от уяснения того факта, что все, что учитывается на счете 19, не имеет никакого отношения к налогу на добавленную стоимость. Какое отношение к данному налогу имеет, например, сумма, отражаемая по дебету счета 19 с кредита счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»? Какое отношение к понятию «налог» имеет сумма, отражаемая по дебету счета 90 «Продажи» (субсчет «НДС»), с кредита счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» (субсчет «НДС»)? Предприятие не может платить налоги поставщикам и подрядчикам; налоги могут уплачиваться только государству. С другой стороны, предприятие не может получать налоги от своих покупателей и заказчиков, так как оно не является государством. Уже только один этот факт говорит о том, что соответствующий учет не обоснован.

Для подсчета НДС нет необходимости в отдельном учете НДС. Чтобы подсчитать «добавленную стоимость» (дано в кавычках, потому что в действительности это не она - см. ниже), с которой берется соответствующий налог, необходим лишь бухгалтерский расчет. Нужно взять из бухгалтерского учета данные о реализации (как это делалось для подсчета величины налога на рекламу и других налогов, исчислявшихся от объема реализации) и данные о

приобретении материальных ценностей, вычислить разницу и умножить ее на коэффициент «ставка НДС/(100 + ставка НДС), который при ставке НДС 18% равен 0,1525. В связи с этим также отметим, что то, что именуется «ставка НДС», таковой вовсе не является.

Сравним два варианта учета и вычислим «выигрыш» бухгалтера от отказа от отдельного учета НДС. Пусть в течение месяца организация приобрела материалов (включая услуги производственного характера) на сумму 177 руб. (150 + 18% НДС) и реализовала товаров на сумму 236 руб. (200 + 18% НДС). Разница между объемами реализации и приобретения материалов равна 59 руб. (236 - 177). Объем налога, исчисленный с этой разницы, составляет 9 руб. (59 * 0,1525). Все приобретенные материалы израсходованы в производстве, незавершенное производство и запасы готовой продукции отсутствуют. Других издержек, кроме затрат на материалы, предприятие не несло (средства труда арендованы, все остальное - на аутсорсинге). Действующий порядок учета потребует отразить эту деятельность следующими проводками:

1. Д-т счета 10 - К-т счета 60 - 150 руб.

2. Д-т счета 19 - К-т счета 60 - 27 руб.

3. Д-т счета 68 - К-т счета 19 - 27 руб.

4. Д-т счета 20 - К-т счета 10 - 150 руб.

5. Д-т счета 43 - К-т счета 20 - 150 руб.

6. Д-т счета 62 - К-т счета 90 - 236 руб.

7. Д-т счета 90 - К-т счета 43 - 150 руб.

8. Д-т счета 90 - К-т счета 68 - 36 руб.

9. Д-т счета 90 - К-т счета 99 - 50 руб.

Из них - три проводки, связанные с учетом НДС. Сумма налога, подлежащего уплате, равна сальдо по счету 68, т.е. 9 руб. (36-27).

Альтернативная схема учета выглядит следующим образом:

1. Д-т счета 10 - К-т счета 60 - 177 руб.

2. Д-т счета 20 - К-т счета 10 - 177 руб.

3. Д-т счета 43 - К-т счета 20 - 177 руб.

4. Д-т счета 62 - К-т счета 90 - 236 руб.

5. Д-т счета 90 - К-т счета 43 - 177 руб.

6. Д-т счета 90 - К-т счета 99 - 59 руб.

7. Д-т счета 99 - К-т счета 68 - 9 руб.

Представлена только одна проводка по начислению НДС.

В том случае, если в течение месяца материалы закупались один раз, и готовая продукция реализовывалась один раз, бухгалтер получит выигрыш только в две проводки (3-1). Но выигрыш бухгалтера от альтернативной схемы учета определяется, прежде всего, тем, что по ней делается лишь одна запись по начислению налога за весь отчетный период при любом количестве произведенных закупок материалов и любом количестве произведенных продаж. Если таковых в течение месяца было по две, то выигрыш составит уже 5 проводок (6-1), по три - то 8 проводок (9-1) и т.д. Очевидно, что выигрыш бухгалтера будет огромным и в том случае, если регулятор отменит совершенно ненужный счет 19.

В данном случае рассматривалась экономия только на бухгалтерских записях. Однако не менее значительным является выигрыш от отсутствия необходимости рассчитывать и выделять в счетах суммы НДС. Достаточно лишь делать в них отметки, обозначающие необходимость учета соответствующих сумм при подсчете НДС, подлежащего уплате или возмещению. Таким образом, эффект от соответствующего упрощения учета далеко не сводится к сокращению количества проводок, хотя последнее является наиболее наглядным критерием эффективности и, следовательно, наиболее убедительным

доказательством необходимости оптимизации учета. Это было продемонстрировано в работе автора настоящей статьи «Отказ от ведения дополнительных счетов как путь повышения эффективности бухгалтерского учета» (2015)1.

Убедить в необходимости отказа от отдельного учета НДС поможет и выяснение идеологических оснований соответствующего учета, которые как раз и стоят за «налогами», выделяемыми в выставляемых/оплачиваемых счетах. НДС - самый «молодой» налог. Считается, что он был разработан во Франции в 1954 г. НДС предназначался, что хорошо видно из его названия, для эффективной замены налога на прибыль и налога на доходы физических лиц, уклонение от уплаты которых тогда достигло угрожающих для устойчивости государств

1 Лебедев К.Н. Отказ от ведения дополнительных счетов как путь повышения эффективности бухгалтерского учета // Международный бухгалтерский учет. 2015. № 45. С. 56-59.

масштабов. Эффективность НДС как раз и обусловлена тем, что для его подсчета не нужно пользоваться данными бухгалтерского учета, его уплата легко контролируется.

Из приведенной «альтернативной» схемы учета видно, что введение соответствующего налога «нормальным» способом означает вычет из прибыли предприятия. Буржуазные правительства, реально обслуживающие интересы бизнеса, для минимизации влияния НДС на прибыль предприятий вводят его путем увеличения на соответствующую сумму цен на товары, т.е. предлагая добавить к сумме счетов сумму «налога». Таким образом, бремя его уплаты перекладывается на население. Этот антинародный способ введения НДС и отражен в схеме его учета, разработанной регулятором и стоящими за ним учеными в области бухгалтерского учета. Обратим внимание на то, что именно такой способ взимания превращает НДС в косвенный налог, в связи с чем название этого налога (налог на добавленную стоимость есть налог на сумму прибыли предприятия и начисленной на предприятии оплаты труда) перестает соответствовать его сущности.

Дополнительно заметим, что отдельный учет НДС противоречит принципам бухгалтерского учета, которые декларируются самим регулятором, например, требованию последнего об учете приобретаемых материально-производственных запасов по фактическим расходам на их приобретение. Отдельный учет НДС занижает их стоимость. Если регулятор настаивает на том, что такой учет способствует объективной оценке стоимости материалов, то пусть введет такой же отдельный учет акцизов по приобретаемым подакцизным материалам, таможенных пошлин по импортированным материалам и т.д. с отнесением их на финансовые результаты предприятия.

Автор настоящей статьи, подняв вопрос о том, насколько названия счетов в Плане счетов не передают характер учитываемых на них операций, создавая «лишние» проблемы студентам, бухгалтерам и др., предлагал переименовать НДС в названиях бухгалтерских счетов (субсчетов) в «Налоговые суммы для подсчета НДС»2. Но это было бы полумерой, учитывая то, что получаемая на основе этих сумм налоговая база вовсе не является добавленной стоимостью предприятия, в связи с чем включение в названия счетов НДС

2 Лебедев К.Н. Проблемы действующей номенклатуры счетов бухгалтерского учета // Все для бухгалтера. 2015. № 3. С. 41.

способствует еще большей путанице понятий. Добавленная стоимость равна разнице между выпуском предприятия (реализация плюс прирост запасов незавершенного производства и готовой продукции) и объемом потребления им материальных ценностей (приобретение минус прирост их запасов). Таким образом, соответствующий налог следовало бы назвать тем, чем он действительно является, а именно «Налогом на разницу между продажами и закупками».

Кстати, для определения объема реализации для подсчета НДС нет необходимости вести счет 90 «Продажи». Объем реализации может быть определен по данным счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». Для выявления же результатов от реализации счет 90 также не нужен, поскольку их можно получить со счетов по учету реализуемых товаров, например со счета 43 «Готовая продукция». Это было показано в уже упомянутой работе «Отказ от ведения дополнительных счетов как путь повышения эффективности бухгалтерского учета» (2015)3.

Что самое интересное, даже при отдельном учете НДС ведение бухгалтерского учета может быть существенно облегчено за счет экономии на бухгалтерских записях, когда проводки по учету НДС делаются не по каждой покупке и продаже, а на основе бухгалтерского расчета по общим суммам полученного и уплаченного НДС. Следовательно, для подсчета налога к уплате или возмещению можно обойтись всего двумя соответствующими проводками. Таким образом, даже сам отдельный учет НДС в нашей стране является неоправданно усложненным.

Разумеется, принятый в российском учете порядок отдельного учета НДС оправдывается западным «опытом». Данный порядок действует, например, в Великобритании, что видно из книги английского ученого Э. Райса «Разоблачение тайн бухгалтерского учета. Как разобраться в бухгалтерской отчетности и в финансовом анализе» (2006). В ней приводится такой пример: «Если Wingate продает партию товара за 1 тыс. ф. ст., она должна добавить к этой сумме НДС по ставке 15%, в результате чего общая цена партии товара составит 1 150 ф. ст. ... Как видите (успокаивает читателя-бизнесмена Э. Райс. -прим. автора), НДС не оказывает никакого воздействия на нераспределенную прибыль. НДС

3 Лебедев К.Н. Отказ от ведения дополнительных счетов как

путь повышения эффективности бухгалтерского учета // Международный бухгалтерский учет. 2015. № 45. С. 59.

взимают с покупателя, но мы сразу увеличиваем наши обязательства перед Управлением таможенных пошлин и акцизов на ту же самую сумму. . Когда вы делаете покупки, с вас взимают НДС. НДС-составляющая каждой покупки уменьшает ваши обязательства перед Управлением таможенных пошлин и акцизов и не сказывается на величине нераспределенной прибыли» [2]. Однако использование западного опыта для оправдания действующей системы учета НДС показывает свою избирательность. Так, в английском учете, как следует из книги Э. Райса, не применяется счет типа «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям». Соответствующая ему позиция отсутствует в балансе компании и пояснениях к нему [2, с. 325-332]. Впрочем, главное состоит в том, что в странах Евросоюза, по крайней мере, в некоторых из них, рассмотренная схема отдельного учета НДС не является обязательной. Вот что, разбирая международный опыт, пишет об учете НДС в Эстонии украинский ученый О.И. Малышкин в книге «Аудит налогов в Украине» (2008): «Что касается реестров учета по НДС, ни налоговым законодательством Эстонии, ни другими нормативными актами правительства формы таких реестров не регламентируются (как это имеет место в Украине или в России). Это является прерогативой самого налогоплательщика и определяется им в учетной политике. На практике бухгалтеры предприятий Эстонии используют реестры документов на суммы налогового обязательства и налогового кредита или ведут книги продаж и закупок в рамках бухгалтерского счета «Расчеты с бюджетом» [3].

Для чего нужно в счетах бухгалтерского учета отражать отдельные переплаты и недоплаты налога на прибыль, вытекающие из различий в бухгалтерском и налоговом учете прибыли? Приходится не только делать дополнительные «налоговые» проводки, корректирующие величину начисленного «бухгалтерского» налога, но и подсчитывать итоговую сумму причитающегося к уплате налога. Не проще ли определить величину причитающегося к уплате в бюджет налога на прибыль в бухгалтерском расчете и сделать единственную проводку по начислению соответствующей задолженности перед бюджетом (или две - в случае возникновения временных разниц)? От этого упрощения никто не потеряет -в бухгалтерском учете сохранится вся информация о возникших постоянных и временных разницах. Более того, эта информация примет более удобный формат для лица, желающего ознакомиться с

последствиями для предприятия от различий между бухгалтерским и налоговым учетом прибыли, если они будут иметь место, - в виде одного документа (бухгалтерской справки), включающего сведения обо всех возникших разницах.

Ответить на вопрос, поставленный в начале предыдущего абзаца, наверное, так же сложно, как и ответить на вопрос о том, для чего вообще нужен отдельный налоговый учет. Ведь даже в случае стремления государства ограничить какие-то виды расходов предприятия (на рекламу, командировочные и др.) в «обычном» бухгалтерском учете может быть предусмотрена система их накопления и распределения с отнесением сверхнормативной части на чистую прибыль предприятия, тем более что МСФО это не запрещают. Соответствуют идее «отдельного» учета на счетах бухгалтерского учета разниц по налогу на прибыль и предусмотренные для такого учета счета, а именно счета 09 «Отложенные налоговые активы» и 77 «Отложенные налоговые обязательства». Ученые в области бухгалтерского учета, на словах поддерживающие лозунг «бухучет - менеджерам», на деле предпринимают все, чтобы отвратить управление на предприятии от бухгалтерского учета. Они сделали учет соответствующих разниц не один раз, а трижды непонятным.

Во-первых, указанным счетам были присвоены названия, не соответствующие отражаемым на них операциям. Налоговые активы и обязательства выявляются на счете 68 «Расчеты по налогам и сборам» в виде дебетовых или кредитовых остатков по его субсчетам и по счету в целом. На счетах же 09 и 77 учитываются убытки и прибыли предприятия, возникающие в связи с различиями в бухгалтерском и налоговом подсчете прибыли. Как было показано в работе автора настоящей статьи «Группировка счетов бухгалтерского учета по назначению: сущность и явление» (2015), счета 09 «Отложенные налоговые активы» и 77 «Отложенные налоговые обязательства», на которых, можно условно сказать, по приходу отражается фактически начисленный налог (на прибыль), а по расходу - плановый, представляют собой дополнительные счета к счету 99 «Прибыли и убытки», возникающие в связи с учетом

4

имущества по двум ценам .

4 Лебедев К.Н. Группировка счетов бухгалтерского учета по назначению: сущность и явление // Международный бухгалтерский учет. 2015. № 18. С. 4-5.

Во-вторых, счетов с соответствующими названиями в принципе не должно существовать по двум причинам. Первая причина состоит в том, что налоговые активы и обязательства, как было рассмотрено ранее, характеризуют сальдо счетов, в то время как в названиях счетов должны содержаться виды учитываемого на них имущества, что было доказано в работе автора настоящей статьи «Проблемы действующей номенклатуры счетов бухгалтерского учета» (2015)5. Вторая причина состоит в том, что отложенной дебиторской и кредиторской задолженности не существует. Существует лишь просроченная дебиторская и кредиторская задолженность.

В-третьих, счета, которые реально являются счетами по учету финансовых результатов, т.е. должны входить в раздел VIII Плана счетов, отнесены регулятором к счетам по учету внеоборотных активов, раздел I, и расчетов, раздел VI, соответственно.

За рассмотренным отдельным налоговым учетом в России и его терминологией опять скрывается западный опыт, прежде всего англо-американский. Как пишет Э. Райс в своей книге, «. налогооблагаемая прибыль обычно отличается от прибыли до вычета налогов. Зачастую это происходит потому, что Налоговое управление делает корректировки, которые хотя и снижают налогооблагаемую прибыль в текущем году, увеличивают ее в последующие годы. ... В таких случаях компании принимают во внимание тот факт, что им, возможно, когда-нибудь (может быть, через несколько лет) придется уплачивать этот дополнительный налог, отражая в отчетности обязательство перед налоговыми органами. Это обязательство называется отсроченным налогом. Вы найдете отсроченный налог в балансе под рубрикой «Долгосрочные обязательства» [2, с. 168-169]. Как ясно, например, из книги американского профессора Р.Н. Энтони «Основы бухгалтерского учета» (1992), отдельный налоговый учет ведется в США: «Если при расчете налогооблагаемой прибыли на предприятии используют метод ускоренной амортизации, а при расчете бухгалтерской прибыли - метод прямолинейной амортизации, налогооблагаемая прибыль в первые годы будет меньше, чем бухгалтерская прибыль. Разность между

5 Лебедев К.Н. Проблемы действующей номенклатуры счетов бухгалтерского учета // Все для бухгалтера. 2015. № 3. С. 37-39.

фактически уплаченной величиной налога на прибыль и расходами на уплату налога на прибыль носит название «Отсроченный налог на прибыль». В балансе строка, по которой показывается эта величина, включается в раздел «Обязательства»» [4]. Но и здесь копирование западного учетного опыта является избирательным. Отдельного налогового учета нет, например, во Франции, как это можно понять из статьи Я.В. Соколова и М.В. Семеновой «Бухгалтерский учет в о Ф р а н ц и и » ( 2 0 0 0 ) : « Н а л о г и . По индивидуальным счетам отложенные налоги не учитываются, налогооблагаемая прибыль и прибыль, заявленная акционерам, совпадают» [5].

Важно отметить, что доставляющее много хлопот практическому бухгалтерскому учету стр е мле ние нало гово го р е гулятор а регламентировать бухгалтерский учет может быть полностью исключено путем «отвязки» подсчета налогов, прежде всего налога на прибыль, от данных бухгалтерского учета. Фактически шаг к такой отвязке уже сделан путем обращения к практике упрощенного налогообложения, когда единый налог взымается, например, от величины доходов, в связи с чем для его подсчета нет не о б ходи м о с ти ис по л ь зо в ать д анн ы е бухгалтерского учета. Ведь какая-то часть этого налога заменяет налог на прибыль, что наводит на мысль о возможности исчисления налога на прибыль без подсчета величины прибыли! Так, в царской России размер промыслового налога устанавливался в фиксированных суммах в зависимости от класса местности, в которой находилось предприятие (столицы плюс еще 4 класса местностей), отражавшего уровень ее экономического развития, и разряда предприятия (8 разрядов), отражавшего его размеры. Разряд же предприятия устанавливался на основе показателей оперативного учета. Для торговых предприятий это были, главным образом, стоимостные показатели, например объемы закупок для перепродажи, ставка арендной платы или род деятельности, например, оптовые склады вина и спирта. Для промышленных предприятий это были натурально-трудовые показатели, прежде всего количество рабочих и объем производства в пудах, ведрах и т.д. Кроме того, велся Табель учета доходности промышленных предприятий и промыслов по их внешним признакам, разработанный Департаментом Торговли и Мануфактур [6]. Для подсчета промыслового налога не было необходимости вести бухгалтерский учет, и это оберегало последний от регулирования с целью подсчета налога.

Возможно, к этому приведет соответствующая оптимизация налогообложения в нашей стране в будущем.

Выше шла речь о формируемых в бухгалтерском учете данных, в которых нет необходимости для подсчета причитающихся к уплате налогов.

В бухгалтерском учете формируется масса других данных, которые никогда и никем не используются. Регулятор требует стоимостного учета деятельности вспомогательных производств (в широком смысле), т.е. в бухгалтерском учете формируются стоимостные данные о выпущенных и переданных продуктах, полученных ими от других вспомогательных производств. Как записано в инструкции по применению счета 23 «Вспомогательные производства» в Плане счетов, «в частности, этот счет используется для учета затрат производств, обеспечивающих: обслуживание различными видами энергии (электроэнергией, паром, газом, воздухом и др.); транспортное обслуживание; ремонт основных средств...» и т.д.6

Данные о стоимости (и, следовательно, о себестоимости) продуктов, выпущенных и переданных вспомогательными п р о и з в о д с т в а м и ( е с л и то ль к о о н и н е продаются на сторону), и полученных ими от других вспомогательных производств не используются. Что касается потребности в них со стороны руководства вспомогательных производств, то стоимостное отражение работы вспомогательных производств вообще не используется их руководством при управлении. Стоимостные планы производства и выпуска продуктов, включая планы по их себестоимости, равно как и стоимостные планы снабжения, с о о тв е тс тв ую щ им п о др а з д е л е ния м не устанавливаются, за выполнение этих планов их руководство не отчитывается и, следовательно, соответствующей отчетностью не пользуется. Управление работой вспомогательных производств со стороны их руководства основывается на натурально-трудовом отражении их работы. То же касается и руководства основных производств и центральных складов сырья, материалов и т.д. и го то в о й п р о д у к ц и и. Р у ко в о д с тв о м соответствующих подразделений используются лишь элементы стоимостного отражения работы подразделений предприятия в случае закупки ими необходимых ресурсов за деньги на стороне, т.е. минуя подразделение снабжения.

6 План счетов бухгалтерского учета. М.: ИНФРА-М, 2005. 128 с.

На соответствующие расходы (например, на командировочные) составляются сметы (бюджеты), и руководство подразделений отчитывается за их исполнение.

Поэтому французский инженер-рационализатор А. Файоль в книге «Общее и промышленное управление» (1916) оставил на «коммерческую установку» в деятельности начальника мастерской лишь 5-процентную долю его рабочего времени

[7].

Эти данные не нужны руководству предприятия. Сто лет назад соответствующая практика учета оправдывалась их необходимостью для принятия решений о продаже продуктов вспомогательных производств на сторону или, наоборот, о закупке их продуктов на стороне (с отказом от собственного производства), что находится в компетенции руководства предприятия. Как писал М.Ф. Батуев в работе «Промышленное счетоводство» (1925), «для того, чтобы знать стоимость полуфабриката в целях его продажи, либо в целях решения вопроса о выгодности приобретения его от другого предприятия, необходим учет продукции после каждой стадии ее обработки, а для этого необходимо счет производства подразделять на столько отдельных счетов, сколько имеется стадий обработки или переделов» [8]. Данные о себестоимости продуктов вспомогательных производств действительно используются руководством предприятия при принятии решений о продаже этих продуктов на сторону или об их приобретении на стороне. Однако это данные вовсе не бухгалтерского учета.

Руководство современного предприятия, решая вопросы о продаже на сторону или покупке на стороне продуктов вспомогательных производств, да и весь комплекс вопросов об изменении объемов производства и назначении или изменении цен на товары и ресурсы (кстати, обязательно привлекая к этой работе руководство производственных подразделений), использует данные не о прошлой себестоимости соответствующих ценностей (заготавливаемых материально-производственных запасов, продуктов вспомогательных производств, готовой продукции и др.), которые являются данными бухгалтерского учета, а об их будущей себестоимости, которые являются данными плана. Это объясняется тем, что принимаются решения о будущей деятельности предприятия, которую характеризует, естественно, и будущая себестоимость

материалов, продуктов вспомогательных производств, товаров и пр. Эта будущая себестоимость отличается от прошлой себестоимости в силу изменений, например, методов производства и цен на приобретаемые на стороне ресурсы, о чем знает руководитель каждого современного предприятия. Именно поэтому в бухгалтерском учете многих современных фирм калькуляция себестоимости выпускаемых товаров вообще не производится.

Важно отметить, что стоимостные данные о продуктах, выпущенных и переданных вспомогательными производствами, а также полученных ими от других вспомогательных производств, не нужны для калькуляции себестоимости товаров предприятия. Это, кстати, следует и из целей соответствующего учета, о которых говорит М.Ф. Батуев в упомянутой работе, где калькуляция себестоимости выпускаемых предприятием товаров не приводится. Потребность в таковых возникает в случае калькуляции их себестоимости на основе оценки стоимости незавершенного производства, причем при использовании попередельного метода калькуляции себестоимости выпуска.

Но, во-первых, бухгалтеры современных предприятий предпочитают не заниматься оценкой не з ав е р ш е нно го пр о изв о дс тв а, как в в и д у отсутствия адекватных методик такой оценки, так и потому, что эта работа требует «выхода в поле» и совсем не кабинетного общения с персоналом предприятия, который «на местах» абсолютно по-другому относится к нуждам бухгалтерии. Во-вторых, даже при осуществлении калькуляции на основе оценки незавершенного производства нет никакой нужды в использовании в этом процессе попередельного метода. Попередельные запасы незавершенного производства, которые, к тому же, возникают не на всех переделах, при желании элементарно оцениваются по добавленной на каждой стадии стоимости (в виде оплаты труда и израсходованных материалов, полученных с центральных складов).

Бухгалтерские данные о себестоимости продуктов вспомогательных производств (равно как и данные о себестоимости приобретаемых материалов, товаров и др.) не только не используются при принятии соответствующих решений, но и не участвуют в инициировании процессов принятия решений на предприятии, т.е. не используются в мониторинге среды его деятельности для выявления проблемных ситуаций (путем

сравнения соответствующих бухгалтерских данных с плановой себестоимостью). В подавляющем большинстве случаев проблемные ситуации в работе предприятия и его подразделений выявляются на основе данных текущего оперативного учета и изучения внешней среды предприятия. Кроме того, они иногда выявляются на основе других данных бухгалтерского учета, например на основе сравнения фактической суммы командировочных расходов какого-то подразделения предприятия со сметой таких расходов, составленной работниками бухгалтерии, в случае, если руководство соответствующего подразделения не заметило перерасхода или не собирается на него реагировать.

Следует отметить, что все сказанное ранее о потребностях руководства предприятия в бухгалтерских данных о себестоимости и использовании руководством этих данных в полной мере относится и к деятельности по экономическому анализу - периодической работе по выявлению и исправлению недостатков, накопившихся в работе предприятия. Главным источником информации для экономического анализа, приносящего реальную пользу, является план предприятия, что было доказано автором настоящей статьи в работе «Проблемы и перспективы науки «Экономический анализ» (2013) [9].

Если исходить из того, что необходимость стоимостного учета деятельности управляемых объектов определяется тем, относятся они к экономике или нет, то недавно экономистом-теоретиком Ю.И. Будович в работе «Дискуссия о предмете экономической теории в XXI в.: перевод в конструктивное русло» (2015) было убедительно показано, что производственные подразделения предприятия экономическими объектами не являются [10].

При этом 100 лет назад стоимостной учет вспомогательных производств, о котором писал М.Ф. Батуев, был вполне оправдан, его данные, равно как и бухгалтерские данные о себестоимости приобретаемых материально-производственных запасов, готовой продукции и др.), реально использовались при принятии решений об изменении объемов производства и установлении/изменении цен на товары и ресурсы. Это объясняется тем, что данные о бухгалтерской себестоимости соответствующих благ не сильно отличались от их будущей себестоимости, или, иными словами, себестоимость была стабильной.

Можно выделить три основных условия, одновременное наличие которых обусловливает стабильность себестоимости:

1) стабильность цен, т.е. отсутствие инфляции или дефляции;

2) стабильность методов производства;

3) стабильность объемов выпуска отдельных товаров, от которой также зависит стабильность их себестоимости.

Стабильность цен обеспечивала действовавшая в странах мира система металлического денежного обращения в форме серебро- или золотомонетного стандарта, когда денежные единицы государств устанавливались в чистом весе одного из драгоценных металлов. Автоматическая регулировка уровня цен обеспечивалась двойным назначением

драгоценных металлов, которые могли использоваться как для изготовления денег, так и для изготовления товаров. В своей книге «Золото в период мировых войн» (1945) Ф.И. Михалевский приводит следующие данные о промышленном использовании золота в США (в скобках указаны доли каждого из направлений использования в общем потреблении в процентах): оправа очков, пенсне и т.д. (10), часы и цепочки (15), ювелирные изделия (25), искусственные зубы (25), авторучки (10), разное - химические препараты, золотое тиснение и т.д. (15) [11]. Рост уровня цен делал использование золота для изготовления товаров более выгодным, чем его использование в качестве денег. Часть находившихся в обращении монет ис п о л ь з о в а л а с ь д л я и з г о т о в л е н и я соответствующих товаров, в связи с чем совокупный спрос сокращался и уровень цен снижался, что продолжалось до возвращения уровня цен к исходному. Снижение уровня цен, наоборот, делало более выгодным использование золота в качестве денег. Изделия из золота «превращались» в монеты, что позволяла делать система свободной чеканки, в связи с чем совокупный спрос расширялся и уровень цен рос, что также продолжалось до его возвращения к исходному уровню. Понятно, что исходным всегда оказывался уровень, при котором стоимость изготовления золотой монеты точь-в-точь равнялась ее номиналу. Следует отметить, что при соответствующей системе денежного обращения наравне с «полноценными» металлическими деньгами обращаются и «неполноценные» деньги, прежде всего банкноты центральных банков, но при условии, если центробанки обеспечивают

беспрепятственный обмен этих денег на «звонкую» монету, что осуществлялось через ограничение банкнотной эмиссии и наличие золотого запаса. Как писал З.В. Атлас в книге «Закон денежного обращения (сущность закона и его действие в досоциалистических формациях и при капитализме)» (1957), «хотя золотомонетный стандарт требует больших непроизводительных издержек обращения, однако, эта система, в наибольшей степени удовлетворяет требованиям капиталистического воспроизводства, так как при ней вовсе исключается обесценение как действительных денег, так и знаков стоимости.» [12].

Стабильность методов производства

обусловливалась тем, что изменения в них происходили «революционным» путем.

Технологии и организация производства, будучи однажды изобретенными, длительное время сохранялись в неизменном виде. Как писал американский инженер-рационализатор Г.Л. Гантт в работе «Современные системы заработной платы и подбор рабочих в связи с доходностью предприятий» (1913) о соответствующей ситуации, «в общем, все склонны придерживаться тех методов работы, к которым привыкли, относясь с большой подозрительностью ко всяким новшествам.» [13]. Методы производства внутри предприятия передавались «молодежи от стариков», а при создании новых производств -копировались с действующих. Как писал об этом Г.Л. Гантт, «... все знание явилось результатом либо передачи как бы по наследству, либо было позаимствовано тем или иным путем с какого-нибудь конкурирующего завода. Чаще всего, инженер не знает, откуда возникли и на основании чего выработались применяемые им методы работы, - не знает также, на каком основании их можно было бы считать достаточно продуктивными и экономичными» [13, с. 16]. В соответствующих условиях широкое распространение получила практика, когда весь процесс производства отдается на усмотрение мастеров и рабочих. Как пишет об этом Л. Левенстерн в предисловии ко 2-му русскому изданию книги Ф. Тэйлора «Административно-техническая организация промышленных предприятий» (1916), «... рабочим давали нужный инструмент, станки и чертежи; а уж в дальнейшем их собственным знаниям и умению предоставляли производить соответствующие предметы в количестве и качестве по их усмотрению» [14].

Стабильность объемов выпуска отдельных товаров объясняется длительным циклом жизни товаров в соответствующую эпоху.

Первый «удар» по стабильности себестоимости нанесла ситуация с используемыми методами производства, которая начала меняться с конца XIX в. первоначально в США и достигла буквально в течение двух десятилетий гигантского прогресса, благодаря движению за научную организацию производства, ин и ц и и р о в а н н о м у а м е р и к а н с к и м и

инженерами-рационализаторами (Ф. Тэйлор, Г.Л. Гантт, Ф. Джильбрет, Г. Эмерсон, Г. Форд и др.). Как писал американский инженер К.В. Томпсон в работе «Научная организация производства. Опыт Америки», опубликованной в 1915 г., только «изучение времени и инструктирование. увеличили производительность ручных работ от 10 до, приблизительно, 300%, причем большинство случаев колеблется между 60 и 100%» [15]. В предисловии «От издателя» уже упоминавшейся книги Г.Л. Гантта (это тот же Л. Левенстерн) отмечается, что «за последние годы. в организацию промышленной работы были внесены новые взгляды, - абсолютная производительность заводов удвоилась и утроилась, - стоимость производства понизилась в совершенно непредвиденной пропорции.» [13, с. V].

Важно отметить, что изменение методов производства не носило одноразового характера, а было поставлено «на поток», и это обеспечило их постоянное изменение в дальнейшем. Такое изменение обеспечивало, в частности, функционирование на предприятиях «технических» отделов, специально занимающихся проектированием орудий производства [14, с. XX].

В условиях постоянного снижения себестоимости сами же инженеры-рационализаторы, вызвавшие это снижение, и обнаружили невозможность использования бухгалтерских данных о себестоимости для управления предприятием. Как отмечал американский бухгалтер Ч. Гаррисон в очень популярной в нашей стране на рубеже 20-30-х гг. ХХ в. книге «Оперативно-калькуляционный учет производства и сбыта» (1918-1919 гг., 2-е рус. изд., 1931 г.), «прошло уже много лет с тех пор, как Гаррингтон Эмерсон обратил внимание промышленного мира на не с оо тв е тс твие тр адицио нны х с ис те м «посмертного» калькуляционного учета с потребностями промышленности, вовлеченной в круг идей научной организации предприятия. Эта мысль неоднократно и настойчиво выдвигалась затем целым рядом авторитетных инженеров. Тем

не менее профессиональные бухгалтера, продолжают по сию пору обслуживать своих клиентов этими традиционными системами «посмертного» калькуляционного учета» [16].

Второй удар по стабильности себестоимости нанесла Первая мировая война, когда в результате роста военных расходов произошло резкое увеличение денежной эмиссии и центробанки прекратили обмен неполноценных денег на звонкую монету, вследствие чего они стали обесцениваться, т.е. начался рост цен, и вся звонкая монета ушла из обращения. Страны получили инфляционное бумажно-денежное обращение. Собственно говоря, такая ситуация нередко возникала и раньше в периоды ведения войн. Но особенность этого случая состояла в том, что после него страны так и не вернулись к полноценному металлическому денежному обращению, а затем и вовсе отказались от него. Как писал Ф.И. Михалевский в книге «Золото как денежный товар» (1937), «исчезновение золота из обращения и превращение банкнот в бумажные деньги - явление не новое. Однако было бы грубейшей ошибкой ставить знак равенства между военными валютными расстройствами

доимпериалистического времени и тем расстройством валют, которое было вызвано мировой войной. ... Разница не только количественная, в размерах обесцененных бумажных денег, но и в той «необратимости», в том хроническом характере, который приобретает валютная разруха в эпоху общего кризиса капитализма» [17].

Почему же инженер М.Ф. Батуев в 1925 г. п р е д л аг ае т э то т « п о с м е р тн ы й » калькуляционный учет управлению на советских предприятиях? Причина в стабильности себестоимости в стране. Производство в стране характеризовалось стабильностью методов производства. Это объясняется тем, что идеи научной организации производства стали проникать в нашу страну и в Европу в целом с большим запозданием. Как пишет И. Неустроев в «Предисловии к русскому изданию» книги немецкого ученого И.М. Витте «Тэйлор, Джильбрет, Форд» (1925), написанной автором не ранее 1924 г., «широкая публика плохо разбирается в тэйлоризме, фордизме, а о других системах научной организации труда, как система Джильбрета или Гантта, имеет самое смутное представление, - вернее, никакого представления. ... Даже имена Гантта, Джильбрета и Эмерсона - крупнейших теоретиков НОТ'а -

почти совсем незнакомы не только широким читательским кругам, но и многим интересующимся вопросами НОТ'а» [18]. Да и сам автор книги по этому вопросу отмечает следующее: «Кто внимательно следил последние 10 лет за промышленным развитием Европы и Америки, а в особенности за научной организацией труда, тот, очевидно, должен был заметить пропасть в этом отношении между той и другой частью света» [18, с. 9].

Кроме того, к 1925 г. в нашей стране уже был восстановлен золотомонетный стандарт, о бе спе чивающий стабильно с ть це н, окончательный возврат к которому произошел в результате денежной реформы 1924 г. Как писал З.В. Атлас в книге «Деньги и кредит (при капитализме и в СССР)» (1930), еще «в начале 1922 г. после многочисленных совещаний в Госбанке и НКФ было решено приступить к выпуску банковых билетов (банкнот или червонцев). Один червонец равен 10 руб. в прежней золотой монете, т.е. 1 золотнику и 78,24 долям чистого золота. С этого момента СССР вступил в полосу «двойного обращения»: устойчивого - червонного и неустойчивого -совзначного. Каждый предпочитал получать устойчивые банкноты вместо падающих совзнаков. Все это, наряду со сведением бюджетного дефицита к минимуму, создало и возможность и необходимость ликвидации совзнаков и замены их новыми устойчивыми и связанными с золотом денежными знаками. Эта денежная реформа, завершившая процесс восстановления устойчивого денежного обращения, была проведена в первой половине 1924 г.» [19].

Важно отметить, что ученые в области бухгалтерского учета той эпохи прекрасно знали о ценности данных о бухгалтерской себестоимости для управления предприятием в условиях ценовой нестабильности. Как пишет Р.Я. Вейцман в своем знаменитом произведении «Курс счетоводства. Двойная бухгалтерия в ее применении к различным видам хозяйств» (15-е изд., 1927 г.), очевидно, поразумевая ценовую нестабильность, которая имела место в нашей стране в конце 10-х -начале 20-х гг. ХХ в., «надо. указать, что даже в обрабатывающей промышленности книжная себестоимость, как основа для установления цен, в последнее время в условиях нарушенного экономического равновесия, когда стоимость издержек производства подвергается сильным колебаниям, потеряла много в своем значении» [20].

Фактор стабильности методов производства как одно из условий стабильности себестоимости перестал действовать в нашей стране с начала 30-х гг. прошлого века по тем же причинам, что и двумя-тремя десятилетиями ранее в США. Именно в этом состоит главная причина ситуации, характеризующей интерес к бухгалтерским данным о себестоимости менеджеров предприятий советской промышленности, которую В.Ф. Палий описал в работе «Управленческий учет издержек и доходов (с элементами финансового учета) (2006): «Учет поставлял систематизированную информацию о калькуляции себестоимости, которая затем не анализировалась и никак не использовалась в управлении» [21].

Со второй половины 60-х гг. ХХ в. окончательно перестал действовать и 3-й фактор стабильности себестоимости, а именно стабильность выпуска товаров, вследствие сокращения цикла их жизни. Последний значительно сократился, и произошло это повсеместно в мире потребительского рынка по причине превращения рынка продавца в рынок покупателя в связи с выходом экономик стран из режимов «военной» экономики.

В настоящее время и в нашей стране не действует ни один из трех рассмотренных факторов стабильности себестоимости, что вызывает крайнюю нестабильность себестоимости, а это, в свою очередь, делает стоимостной учет деятельности вспомогательных производств ненужным. Наблюдается более чем 10-процентная инфляция, и ее уровень еще только собираются довести до 4%. Методы производства стабильно совершенствуются (в отличие от методов управления, из-за которых снижается общая производительность труда), правда, путем копирования с Запада, что неудивительно, так как множество производств относится к филиалам западных фирм или значительная их доля принадлежит иностранцам. Жизненный цикл выпускаемых изделий крайне невелик (зачастую то, что производилось в этом году, в следующем уже не производится), т.е. постоянно меняется ассортимент выпускаемых продуктов (как и перепродаваемых товаров). В стране активно действует такой фактор ценовой нестабильности, как нестабильность валютного курса.

Для обоснования необходимости отмены стоимостного учета работы вспомогательных производств можно воспользоваться и заявлениями авторитетных ученых в области бухгалтерского учета об объективной полезности данных бухгалтерского учета для управления

предприятием (кроме уплаты налогов). Как пишет Я.В. Соколов в работе «Основы теории бухгалтерского учета» (2000), «данные счетоводства имеют очень ограниченное значение для принятия действенных управленческих решений» [22]. Другой ученый, В.Ф. Палий, отмечает, что «. для управления хозяйственными процессами традиционная бухгалтерия дает слишком мало или почти ничего» [21, с. 487]. Кстати, в своей уже упомянутой здесь работе В.Ф. Палий также объясняет ситуацию с невостребованностью в управлении данных о бухгалтерской себестоимости «учетом ради учета» [21, с. 6]. Важно отметить, что «простая» логика из положения о ненужности данных бухгалтерского учета для управления предприятием ведет к выводу о необходимости исключения из деятельности по бухгалтерскому учету всех тех действий, которые не имеют значения для формирования официальной отчетности, что означает радикальное упрощение учета! Однако Я.В. Соколов не характеризуется как инициатор соответствующего движения, о чем можно судить, например, по статье М. Л. Пятова « Н ап р ав л е н ия р аз в ити я современной теории бухгалтерского учета в свете работы Я.В. Соколова «Бухгалтерский учет как сумма фактов хозяйственной жизни» (2011), которая, по словам автора статьи, «. объединила в себе идеи, отражающие видение автором направлений развития современной теории бухгалтерского учета» [23]. Судя по статье, в соответствующей книге Я.В. Соколова представлен лишь такой аспект упрощения учета, как приведение бухгалтерского языка к общеэкономическому, или демистификация учета [23, с. 129-130]. Не следует это и из статьи В.В. Цыпленкова и М.Л. Пятова «Научная школа Я.В. Соколова и теория бухгалтерского учета» (2011), в которой приводятся направления научных исследований Я.В. Соколова [24].

В условиях, когда соответствующее мнение о полезности данных бухгалтерского учета для управления предприятиям высказывают крупнейшие научные авторитеты, ученым в области бухгалтерского учета как-то неудобно рассматривать аспекты полезности его данных для управления предприятием. М.Ю. Медведев в книге «Общая теория учета: естественный, бухгалтерский и компьютерный методы» (2001) отрицает полезность для управления предприятием бухгалтерской отчетности: «Для того чтобы оценить, какую реальную помощь оказывает учет менеджерам, достаточно поинтересоваться у последних: многие

ли пользуются в практической работе официальными формами бухгалтерской отчетности, хотя бы бухгалтерским балансом? Ответы, если окажутся честными, должны впечатлить - никто!» [25]. Конечно, такое утверждение является слишком категоричным, хотя, строго говоря, его оценка требует выяснения, кого автор данного утверждения относит к менеджерам. Во всяком случае, данные отчетности нужны руководству предприятия. Во-первых, они нужны ему для того, чтобы отчитаться перед собственниками предприятия за свою работу. Во-вторых, стоимостная картина деятельности предприятия (кругооборотов вложенного в него капитала) так или иначе сравнивается руководством предприятия с такой же картиной, формируемой в плане предприятия, для контроля за правильностью стоимостного отражения деятельности предприятия как в учете, так и в плане. Имеющиеся расхождения должны быть объяснены. В-третьих, данные отчетности нередко выступают в качестве ограничений или критериев для процессов принятия решений, например в случае, когда перед руководством предприятия ставится задача обеспечить прибыльность или рентабельность предприятия не меньше той, которая была в прошлом году (согласно данным отчетности).

Однако нельзя оставлять без внимания и такой аспект полезности данных отчетности для управления на предприятии, как возможность оказывать посредством этих данных (точнее, значений соответствующих показателей) необходимые управляющие воздействия на объекты внешней среды предприятия путем их необходимого изменения, которое далеко не всегда означает фальсификацию отчетности, или путем их удобного представления (например, в презентации, выполняющей роль пояснительной записки).

Так, обеспечение необходимых значений финансовых коэффициентов может позволить предприятию получить или продлить банковский

кредит, если для банка в силу применяемых им методик оценки кредиторов соответствующие значения этих коэффициентов являются основаниями для положительного решения.

Можно перечислить массу случаев выявления бухгалтерами проблемных ситуаций в работе предприятия на основе данных бухгалтерского учета. Один случай уже указывался ранее, а именно выявление перерасхода различных смет, как возможное (что выясняется, например, при оформлении выдачи аванса), так и фактическое. Зачастую такие проблемные ситуации реально оказываются проблемными в деятельности по управлению на предприятии, когда уже выявленные, например, в оперативном учете проблемные ситуации в производственной деятельности предприятия остаются без решения. Это, прежде всего, случаи обнаружения просроченной задолженности, например, выявление покупателей товаров фирмы по данным бухгалтерского учета. Естественно, необходимо упомянуть и выявление отклонений данных отчетности от стандартов, влияющих на решения партнеров фирмы о сотрудничестве с ней, государственных органов и общественности о необходимости оказания регулирующих воздействий на фирму и пр.

Из всего сказанного можно понять, что причиной невостребованности данных бухгалтерского учета является наличие соответствующих данных в плане предприятия, характеризующем его будущую деятельность. Важно, однако, отметить, что в процессе планирования также формируется информация, которая характеризует

прошедшую деятельность предприятия (информация об исполненном плане)7, и которая теоретически должна совпадать с данными, формируемыми в учете. Если бы планирование достигло необходимого уровня совершенства, потребность в учете, в том числе в бухгалтерском учете, исчезла бы. Но, очевидно, в силу многих причин, потребность в учете еще длительное время будет сохраняться.

7 Лебедев К.Н. Экономическая теория о главной причине невостребованности данных, формируемых в учете, и учетной аналитики в процессе принятия решений // Международный бухгалтерский учет. 2016. № 1. С. 2-15.

Список литературы

1. Соколов Я.В., ПятоеМ.Л. Бухгалтерский учет для руководителя. М.: Велби, Проспект, 2007. 232 с.

2. Райс Э. Разоблачение тайн бухгалтерского учета. Как разобраться в бухгалтерской отчетности и в финансовом анализе / пер. с англ. М.: Олимп-Бизнес, 2006. 352 с.

3. Малышкин О.И. Аудит налогов в Украине. URL: http://uchebnikionline.com/buh-audit/oblik_i_audit_podatkiv_v_ukrayini_-_malishkin_oi/zvitnist_auditoriv.htm.

4. Энтони Р.Н. Основы бухгалтерского учета / пер. с англ. М.: Триада НТТ, 1992. 318 с.

5. Соколов Я.В., Семенова М.В. Бухгалтерский учет во Франции // Бухгалтерский учет. 2000. № 5. С. 69-77.

6. Леонард Н. Положение о Государственном Промысловом налоге со всеми относящимися к нему законоположениями, разъяснениями, циркулярами министра финансов, решениями Сената и полным алфавитным указателем. 2-е изд. М.: Товарищество Типо-литография Владимир Чичерин в Москве, 1902. 427 с.

7. Файоль А. Общее и промышленное управление / Управление - это наука и искусство: А. Файоль, Г. Эмерсон, Ф. Тэйлор, Г. Форд. М.: Республика, 1992. 351 с.

8. БатуееМ.Ф. Промышленное счетоводство. М.: НКРКИ СССР, 1925. 166 с.

9. Лебедев К.Н. Проблемы и перспективы науки «Экономический анализ»: монография. М.: МАКС Пресс, 2013. 600 с.

10. Будович Ю.И. Дискуссия о предмете экономической теории в XXI в.: перевод в конструктивное русло. М.: МАКС Пресс, 2015. 536 с.

11. Михалевский Ф.И. Золото в период мировых войн. М.: Госполитиздат, 1945. 236 с.

12. Атлас З.В. Закон денежного обращения (сущность закона и его действие в досоциалистических формациях и при капитализме). М.: Знание, 1957. 72 с.

13. Гантт Г.Л. Современные системы заработной платы и подбор рабочих в связи с доходностью предприятий. СПб.: Издание инженера Л.А. Левенстерна, 1913. 154 с.

14. Тэйлор Ф. Административно-техническая организация промышленных предприятий. Петроград: Издание инж. Л.А. Левенстерна, 1916. 216 с.

15. Томпсон К.В. Научная организация производства. Опыт Америки. Петроград: Петроградское отделение редакционно-издательской коллегии Наркомфина, 1920. 30 с.

16. Гаррисон Ч. Оперативно-калькуляционный учет производства и сбыта. М.: Техника управления, 1931. 299 с.

17. Михалевский Ф.И. Золото как денежный товар: монография. М.: Государственное социально-экономическое издательство, 1937. 188 с.

18. Витте И.М. Тэйлор, Джильбрет, Форд. Л.: Время, 1925. 68 с.

19. Атлас З.В. Деньги и кредит (при капитализме и в СССР). М.-Л.: Государственное издательство, 1930. 460 с.

20. Вейцман Р.Я. Курс счетоводства. Двойная бухгалтерия в ее применении к различным видам хозяйств. М.: Издание Всероссийского Центрального Союза Потребительных Обществ, 1927. 448 с.

21. Палий В.Ф. Управленческий учет издержек и доходов (с элементами финансового учета). М.: ИНФРА-М, 2006. 279 с.

22. Соколов Я.В. Основы теории бухгалтерского учета. М.: Финансы и статистика, 2000. 496 с.

23. Пятое М.Л. Направления развития современной теории бухгалтерского учета в свете работы Я.В. Соколова «Бухгалтерский учет как сумма фактов хозяйственной жизни» // Финансы и бизнес. 2011. № 1. С. 122-130.

24. Цыпленкое В.В., Пятое М.Л. Научная школа Я.В. Соколова и теория бухгалтерского учета // Бухгалтерский учет. 2011. № 5. С. 113-116.

25. Медведев М.Ю. Общая теория учета: естественный, бухгалтерский и компьютерный методы. М.: Дело и Сервис, 2001. 752 с.