Учет финансовых резервов постоянно действующего предприятия

ПРОБЛЕМЫ УЧЕТА

УЧЕТ ФИНАНСОВЫХ РЕЗЕРВОВ ПОСТОЯННО ДЕЙСТВУЮЩЕГО ПРЕДПРИЯТИЯ

3. С. ТУЯКОВА, доктор экономических наук, профессор, заведующая кафедрой бухгалтерского учета Оренбургский государственный университет

Одним из основных следствий действия принципа непрерывности деятельности в бухгалтерском учете является использование приема резервирования, оказывающее существенное влияние на финансовые результаты и финансовое состояние экономического субъекта.

Вопросы теоретического обоснования данного приема являются предметом научных дискуссий различных национальных школ бухгалтерского учета на протяжении ряда столетий. Вследствие этого в экономической литературе приводятся различные определения финансовых резервов, основанные на их рассмотрении с различных точек зрения и с разных позиций: например государства, региона, отдельной отрасли, организации.

Сущность финансовых резервов с позиции формирования информации о финансовых результатах и финансовом состоянии хозяйствующего субъекта в условиях рыночной экономики наиболее точно сформулировали, на взгляд автора, Д. А. Ендовицкий и А. Н. Исаенко: «Финансовые резервы представляют собой одновременно механизм формирования в бухгалтерском учете и отчетности объективной информации о финансовом состоянии и результатах деятельности хозяйствующего субъекта (в условиях допущения о непрерывности деятельности), отчисления на формирование которых являются расходами (момент признания и осуществления которых не совпадает), и источник компенсации неблагоприятных последствий рисков финансово-хозяйственной деятельности в целях обеспечения устойчивости финансового состояния коммерческой организации» [1,с. 18].

Позиция автора о правомерности такого подхода к содержанию финансовых резервов основана на следующих суждениях.

Во-первых, авторами подчеркивается, что формирование финансовых резервов является следствием действия одного из основных принципов бухгалтерского учета — допущения непрерывности деятельности организации.

Во-вторых, отмечается, что использование механизма резервирования в учете позволяет получить более объективную информацию о результатах деятельности и финансовом состоянии хозяйствующего субъекта.

В-третьих, уточняется, что формирование финансовых резервов отражается в бухгалтерском учете в качестве расходов экономического субъекта, момент признания и осуществления которых не совпадает.

В-четвертых, акцентируется роль и значение резервов для обеспечения финансовой устойчивости в целом и компенсации последствий рисков финансово-хозяйственной деятельности в частности.

Тем не менее автор считает целесообразным уточнение содержания приведенного определения, заключающееся в том, что формирование финансовых резервов является не только следствием допущения непрерывности деятельности, но и реализации принципа осмотрительности, также признанного в качестве одного из основополагающих принципов бухгалтерского учета на уровне национальных и международных стандартов.

Такой подход к содержанию данного понятия с учетом приведенного уточнения позволяет наиболее полно раскрыть всю совокупность финансовых

резервов, которая подразделяется в отечественном учете на следующие три группы:

— оценочные резервы;

— резервы предстоящих расходов;

— резервы по условным фактам хозяйственной деятельности.

Основное назначение оценочных резервов состоит в отражении реальной оценки оборотных активов, а следовательно, достоверности и объективности информации, отражаемой в бухгалтерской (финансовой) отчетности в целом. Следствием отражения такой оценки является отрицательное влияние на показатели, характеризующие, с одной стороны, величину финансового результата, с другой — финансовое состояние хозяйствующего субъекта, поскольку в данном случае происходят снижение стоимостной оценки указанных активов и увеличение расходов организации.

Значительную часть оборотных активов коммерческой организации составляют запасы, корректировка оценки которых производится путем создания резерва под снижение стоимости материальных ценностей. Данный резерв в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01, утвержденным приказом Минфина России от 09.06.2001 № 44н, создается за счет финансовых результатов организации на сумму разницы между текущей рыночной стоимостью и

Этапы учетного процесса » =

Анализ уровней рыночной и учетной стоимости

Превышение учетной стоимости над рыночной

Создание резервов на сумму превышения ПО видам (группам) запасов

Определение итоговой суммы резервов по запасам в целом

Списание резервов при отпуске запасов, снижении рыночной стоимости

Особенности учета обесценения запасов

Постоянство оценки на бухгалтерских счетах

Соблюдение принципа осмотрительности

Учет факторов при определении текущей рыночной стоимости

Последствия учета обесценения запасов

Рис 1. Особенности методологии учета обесценения запасов на основе использования приема резервирования

фактической себестоимостью материально-производственных запасов (МПЗ), если последняя оценка выше текущей рыночной стоимости [7, п. 25].

В соответствии с Методическими указаниями по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов резерв под снижение материальных ценностей создается по каждой единице МПЗ, по которым произошло обесценение под влиянием указанных ранее причин [2, п. 20]. В то же время допускается создание резерва по отдельным видам (группам) аналогичных и связанных МПЗ.

Авторский подход к развитию методологии учета обесценения запасов на основе применения приема резервирования состоит в выделении этапов учетных процедур, факторов, влияющих на специфику этого учета, и последствий учета обесценения (рис. 1).

Процесс учета обесценения запасов можно подразделить на последовательное проведение следующих учетных процедур:

1) анализ уровней рыночных цен и учетной стоимости единицы запасов или отдельных их видов (групп) по состоянию на конец отчетного года и выявление единицы или видов (групп), учетная стоимость которых выше рыночных цен;

2) создание резервов под снижение стоимости материальных ценностей на сумму указанного превышения по каждой единице или видам (группам);

3) определение итоговой суммы резервов по запасам в целом;

4) списание резервов по мере отпуска или повышения рыночной стоимости запасов, по которым был создан резерв.

В качестве факторов, влияющих на организацию учета обесценения запасов, выделены:

— изменение оценки в связи с событиями после отчетной даты;

— назначение материальнопроизводственных запасов;

— соотношение себестоимости и рыночной стоимости готовой продукции, поскольку создание резерва целесообразно по запасам, используемым для производства продукции (работ, услуг), уровень себестоимости которых превыша-етрыночную стоимость;

— особенности учета незавершенного производства.

К запасам в соответствии с международными стандартами

Изменение оценки в связи с событиями после отчетной даты

Назначение запасов

Соотношение себестоимости и рыночной стоимости готовой продукции

Проблемы оценки

нзп

Реальность оценки запасов в балансе

Аналитический учет резервов, увеличение объема учетной работы

Учет разниц по ПБУ 18/02

финансовой отчетности (МСФО) относится также незавершенное производство. Однако в российском учете действуют особые правила учета данной группы активов. Исследование проблем оценки незавершенного производства в отечественном бухгалтерском и налоговом учете, детальное рассмотрение которых представлено в статье автора [13], позволило сделать вывод о том, что корректировка его стоимости путем создания резервов под обесценение нецелесообразна и трудно реализуема в практической деятельности субъектов хозяйствования.

Последствиями учета обесценения запасов являются реальность оценки запасов в балансе, необходимость ведения аналитического учета резервов и, следовательно, увеличение объема учетной работы, а также учет разниц в бухгалтерском и налоговом учете. Однако ведение учета обесценения МПЗ на основе применения приема резервирования позволяет соблюдать принцип осмотрительности при постоянстве оценки на счетах по их учету.

Поэтому можно сделать вывод о том, что учет обесценения МПЗ должен быть обязанностью, а не правом экономических субъектов в рыночной экономике.

Формирование оценочных резервов предусмотрено в российском учете также при оценке финансовых вложений, по которым не определяется текущая рыночная стоимость. Сущность приема резервирования в этом случае основана на определении расчетной (оценочной) стоимости и их сравнении с первоначальной стоимостью на предмет учета обесценения финансовых вложений.

Обесценение финансовых вложений — это устойчивое существенное снижение стоимости финансовых вложений ниже величины экономических выгод, которые организация рассчитывает получить от этих финансовых вложений в обычных условиях деятельности.

Устойчивое снижение стоимости характеризуется:

1) существенным превышением учетной стоимости на отчетную дату и на предыдущую отчетную дату над расчетной (оценочной) стоимостью;

2) изменением расчетной стоимости в течение года исключительно в сторону снижения;

3) отсутствием свидетельств того, что в будущем возможно существенное повышение расчетной стоимости данных финансовых вложений.

Показатели бухгалтерской отчетности по российским стандартам считаются существенными, если без знания о них заинтересованными пользователями невозможна объективная оценка финансового положения организации и финансовых результатов еедеятельности [6, п. 11].

При этом ПБУ 19/02 достаточно подробно конкретизирует ситуации, когда возможно обесценение финансовыхвложений [9, п. 37]:

1) появление признаков банкротства, либо объявление банкротом эмитента или его должника по договору займа, владельцем ценных бумаг которых является организация (инвестор), учитывающая их на своем балансе;

2) совершение на рынке ценных бумаг значительного количества сделок с аналогичными ценными бумагами по цене существенно ниже их учетной стоимости;

3) отсутствие или существенное снижение поступлений доходов (процентов, дивидендов) от финансовых вложений при высокой вероятности дальнейшего уменьшения этих поступлений в будущем и т. д.

В случае если устойчивое существенное снижение стоимости подтверждается, что характерно для указанных ситуаций, организация формирует резерв под обесценение финансовых вложений на сумму разницы между учетной и расчетной стоимостью таких финансовых вложений.

Данная операция оформляется по бухгалтерской проводке:

Д-т сч. 91 «Прочие расходы»

К-т сч. 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений».

В бухгалтерском балансе стоимость данных видов финансовых вложений показывается в нетго-оценке, т. е. за минусом созданных резервов под их обесценение. Принцип последующей корректировки сумм, учтенных на счете 59, имеет в целом такую же основу, как и других видов оценочных резервов.

Значительная часть оборотных активов многих предприятий сосредоточена в дебиторской задолженности, объективность оценки которой в бухгалтерском учете в значительной степени влияет на реальность стоимостной оценки активов хозяйствующего субъекта в целом.

Дебиторская задолженность определяется в соответствии с российскими и международными стандартами учета как сумма долгов, причитающихся хозяйствующему субъекту от покупателей и прочих дебиторов по текущим операциям. При этом ни в российском учете, ни в учете по МСФО нет специального стандарта по учету дебиторской задолженности. Однако при оценке и учете дебиторской задолженности как в отечественном учете, так и в учете по МСФО необходимо соблюдать требования различных стандартов, сравнительный анализ которых изложен в работе автора [14].

В российском учете резервы по сомнительным долгам могут создаваться под конкретную дебитор-

скую задолженность на основании инвентаризации расчетов, но многие отечественные предприятия зачастую не проводят регулярной оценки возможности взыскания дебиторской задолженности. Вследствие этого дебиторская задолженность отражается в бухгалтерской отчетности таких предприятий в полном объеме без создания резервов на эти цели.

Данный подход основан на юридической концепции оценки, в соответствии с которой долговое требование как имущественное право организации должно отражаться в бухгалтерском учете в полном объеме до того момента, пока не истекли сроки его действия. Основным его недостатком является нереальность баланса в связи с отражением в составе активов предполагаемых сумм убытков по сомнительным долгам.

Второй подход к оценке дебиторской задолженности связан с ее корректировкой на сумму предполагаемых сомнительных долгов. Его использование позволяет более объективно оценить данную группу активов, что влияет на реальность оценки бухгалтерского баланса хозяйствующего субъекта в целом. Однако применение данного подхода связано с рядом теоретических и методологических проблем, связанных с исчислением суммы реальной задолженности, сомнительной задолженности и задолженности, безнадежной к взысканию.

Как известно, реальная задолженность, или задолженность, поступление которой в предусмотренные сроки не вызывает сомнения, должна отражаться в бухгалтерской отчетности в полном объеме, на сумму сомнительной задолженности создается резерв, за счет которого производится списание безнадежной к взысканию задолженности.

Необходимость в формировании резерва по сомнительным долгам основана на принципе соответствия, согласно которому издержки должны соответствовать тому объему продаж, получению которых они способствовали. Возникновение убытков по сомнительным долгам связано в основном с продажей товаров в кредит и с появлением риска неоплаты этого долга, который должен покрываться за счет доходов от продажи. Вследствие этого убытки по сомнительным долгам правомерно относить на расходы того отчетного периода, в котором были проданы товары [3, с. 138].

Основная теоретическая проблема в бухгалтерском учете дебиторской задолженности состоит в обосновании выбора варианта исчисления резервов по сомнительным долгам.

Обобщение различных подходов к решению данной проблемы в теории и практике бухгал-

терского учета позволило выделить следующие основные варианты оценки и учета резервов по сомнительным долгам:

1) определение суммы резерва по дебиторской задолженности в целом;

2) исчисление резерва на основе группировки задолженности с подразделением ее на безнадежно сомнительную и потенциально сомнительную задолженность с формированием суммы резерва отдельно по каждой группе задолженности;

3) создание резервов отдельно по каждому долговому требованию.

Первый и второй варианты характеризуются минимальным объемом учетной работы. Это относится особенно к первому варианту исчисления резерва по сомнительным долгам, который позволяет еще минимизировать возможные ошибки, относительное влияние отклонений которых могут быть погашены взаимным образом.

Использование второго варианта имеет давнюю историю не только в зарубежном, но и в российском учете. Так, попытка подразделения дебиторской задолженности по группам и исчисления суммы резервов отдельно по каждой группе была предпринята еще известным российским ученым Х1Хв. Л. И. Гомбергом. Для этих целей автор предлагал подразделение задолженностей на следующие группы: безусловно надежные долги; долги, в погашении которых нет уверенности; долги сомнительные и долги безнадежные. Сумму резерва рекомендовалось определять по группам задолженности в следующих пропорциях: по первой группе — в размере 5 % от суммы задолженности; по второй — 20 %; по третьей — 50 % и полное списание последней группы задолженности [10, с. 260]. Идея резервирования сомнительной задолженности нашла поддержку также у известного российского ученого того времени И. Р. Николаева. Взгляды этих ученых намного опережали свое время в вопросах оценки дебиторской задолженности, они считали, что сомнительные долги надо резервировать в целом, ибо неуплата одного из них может быть компенсирована погашением других [11, с. 40].

В соответствии с правилами МСФО возможно использование двух методов расчета поправки по сомнительным долгам:

1) метод процента от чистой реализации;

2) метод учета счетов по срокам оплаты [4, с. 63].

При использовании первого метода определяется средний процент сомнительных долгов, значение которого исчисляется по результатам проведенного ретроспективного анализа и определения среднего соотношения неоплаченных сумм дебиторской

задолженности к объему выручки за ряд лет. Сумма резерва по сомнительным долгам определяется путем умножения этого процента на сумму чистой выручки от продажи за отчетный период.

Сущность второго метода заключается в группировке (ранжировании) дебиторской задолженности (счетов к получению) по срокам оплаты.

При этом выделяются обычно следующие группы долговых требований: счета, срок оплаты которых не наступил; счета с просрочкой 1 — 30 дней, 31 — 60 дней, 61 — 90 дней и счета с просрочкой более 90 дней.

Сумма дебиторской задолженности по каждой группе задолженности умножается на определенный процент ожидаемых сомнительных долгов, и исчисляется сумма поправки по сомнительным долгам по каждой группе и по всей дебиторской задолженности в целом.

Подход, основанный на группировке задолженности по срокам их возникновения, используется в отечественном учете при исчислении резерва для цели налогообложения прибыли. Однако сумма резерва исчисляется при этом отдельно по каждому сомнительному долгу, а не по группе задолженности, как в учете по МСФО. Кроме того, сумма создаваемого резерва по сомнительным долгам не должна превышать 10 % от выручки налогового (отчетного) периода. Подобное требование не имеет аналогов в МСФО и, как справедливо отмечают Д. А. Ендовицкий и А. Н. Исаенко, «абсолютно бессмысленно с точки зрения экономического содержания данного резерва, так как сложно представить, что при указанном соотношении выручки и величины резерва перестает действовать принцип осмотрительности» [1, с. 42].

Сумма сомнительного долга, рассчитанная с использованием первого метода, относится в соответствии с МСФО целиком на расходы отчетного периода. Сумма поправки при втором методе представляет собой остаток на счете «Поправка по сомнительным долгам», и, следовательно, поправка за период определяется как разница сумм начального и конечного сальдо на этом счете. Списание поправки производится в период, когда становится ясно, что определенный долг не будет получен. При этом оформляется бухгалтерская проводка по дебету счета «Поправка по сомнительным долгам» и кредиту счета «Счета к получению». Эта особенность учета резервов по сомнительным долгам в соответствии с правилами МСФО подчеркивается в частности О.Е. Николаевой и Т. В. Шишковой [4, с. 63-64].

Таким образом, в учете по МСФО используются методы расчета сомнительных долгов в рамках

первыхдвух вариантов их оценки, основным преимуществом которых является то, что при этом отпадает необходимость в аналитическом учете резервов по сомнительным долгам, что значительно упрощает ведение учета и объем самой учетной работы. В то же время в современном российском учете предусмотрена возможность применения только одного, а именно третьего, варианта.

По мнению автора, использование только одного подхода к оценке резервов по сомнительным долгам в российском учете является основной причиной возникновения следующих проблем в методологии их учета.

Первая проблема связана с объективной оценкой финансового состояния каждого должника, поскольку отнесение того или иного долгового требования к сомнительной задолженности производится на основе оценки платежеспособности покупателя-должника.

Объективная оценка финансового состояния хозяйствующего субъекта производится на основе информации финансовой и внутренней бухгалтерской отчетности, предоставление которой всем контрагентам предприятия по товарным операциям является не обязательным. Поэтому объективное исчисление суммы сомнительной задолженности становится невозможным в связи с отсутствием необходимых для этой цели источников информации.

Вторая проблема обусловлена тем обстоятельством, что оценка вероятности погашения каждой отдельно взятой дебиторской задолженности носит элемент условности. Поэтому, как справедливо отмечают многие российские ученые, «будет иметь место в большей степени субъективизм в оценке как финансового состояния должников, так и вероятности погашениядолгов» [12, с. 373].

Для решения указанных проблем необходимо предвидеть, какой именно долг не будет возвращен, что сделать в условиях российской действительности крайне сложно не только из-за отсутствия источников информации. Попытка создания резерва по каждой отдельно взятой сумме приводит еще к одной проблеме — к необходимости оформления этой суммы специальной записью в аналитическом учете, а затем ее использования для списания конкретного долга. В результате сумма этого резерва может оказаться недостаточной при списании той или иной задолженности и в этом случае необходимо оформлять записи по доначислению определенной суммы резерва и одновременному ее списанию.

Указанные проблемы являются, на взгляд автора, основной причиной недостаточной популярности в практике отечественного учета корректи-

ровки суммы долговых требований путем создания и учета резервов по сомнительным долгам

Третья проблема связана с возможностью создания резервов по сомнительным долгам только по расчетам с покупателями и заказчиками за отгруженную продукцию, выполненные работы и оказанные услуги. Причем данная проблема характерна не только для отечественного учета, но и для учета по МСФО, согласно правилам которых резервы создаются, как подчеркивалось выше, только при продаже товаров и услуг в кредит.

Указанные проблемы учета резервов по сомнительным долгам и авторский подход к их решению систематизированы на рис. 2.

По мнению автора, решение указанных проблем возможно на основе формирования резервов не по каждому сомнительному долгу, а в разрезе групп сомнительной дебиторской задолженности. Это позволит, с одной стороны, значительно повысить эффективность учетной работы, с другой

— устранить принципиальные различия в отражении этих операций в системе российского учета и в учете по МСФО.

Для повышения объективности оценки дебиторской задолженности организации в целом предлагается создавать резерв по сомнительным долгам по всем видам внешних расчетных операций, связанных с осуществлением хозяйствующими субъектами уставной деятельности, а не только по расчетам за продукцию, товары и услуги. Это относится, в частности, к авансам, выданным поставщикам в счет предстоящих поставок сырья, материалов и других ценностей. Данная позиция обусловлена тем обстоятельством, что задолженность по этим и другим видам внешних расчетов, осуществляемых экономическим субъектом в рамках его предпринимательской деятельности, также может быть сомнительной.

В целях максимального сближения бухгалтерского и налогового учета дебиторскую задолженность для цели формирования резерва можно подразделять согласно требованиям налогового законодательства на три группы в зависимости от срока их возникновения: более 90 дней, от 45 до 90 дней и до 45дней.

Методика исчисления суммы резерва строится при этом на определении среднего процента неоплаты этих групп задолженности применительно к условиям деятельности предприятия.

Создание резерва по сомнительным долгам оформляется по известной бухгалтерской проводке:

Д-т сч. 91-2 «Прочие расходы»

К-т сч. 63 «Резервы по сомнительным долгам».

Списание сомнительной задолженности за счет созданного резерва производится, как и принято ранее, по дебету счета указанного резерва в корреспонденции со счетами по учету расчетов.

Основное назначение резервов предстоящих расходов состоит в регулировании финансовых результатов путем равномерного включения сумм этих резервов в состав расходов отчетного периода до того, как они фактически будут произведены.

Как известно, в современном отечественном учете в зависимости от условий учетной политики организация вправе создавать следующие виды резервов предстоящих расходов:

— на предстоящую оплату отпусков;

— на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет, а также на выплату вознаграждения по итогам года;

— на ремонт основных средств;

— по подготовительным работам в связи с сезонным характером производства;

— на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание;

— на списание потерь и порчи ценностей в пределах естественной убыли.

Основу методологии бухгалтерского учета резервов предстоящих расходов составляют следующие этапы учетного процесса:

1) обоснование резервируемых сумм соответствующим расчетом;

2) систематическое начисление резервов в течение отчетного года;

Рис. 2. Проблемы учета резервов по сомнительным долгам и пути их решения

3) осуществление фактического расходования средств на эти цели за счет начисленных сумм резервов;

4) сопоставление в конце года начисленных сумм резервов с использованными суммами и оформление корректировочных бухгалтерских проводок на сумму отклонений (экономии резервов или их перерасхода), оформление которой в отдельных случаях можно производить в учете в следующем отчетном году, например после окончания отдельных видов ремонтных работ и т. п.

По мнению автора, приведенные этапы учетного процесса в бухгалтерском учете резервов являются неполными, поскольку выделение только этих четырех этапов не позволяет выполнить одну из основных задач бухгалтерского учета — предотвращение отрицательных результатов хозяйственной деятельности организации [5,п.3ст.1].

Поэтому в качестве завершающего этапа использования приема резервирования в целом и предстоящих расходов в частности необходимо выделить такой этап, как анализ эффективности использования созданных резервов. Наличие такого этапа позволит выявить в организациях причины отклонений фактических сумм использованных резервов от начисленных резервов на эти цели, получить обоснованные выводы и разработать рекомендации для повышения эффективности использования резервов.

В современном российском учете наряду с резервами предстоящих расходов отражаются резервы по условным обязательствам — обязательствам организации, существующим на отчетную дату, в отношении величины либо срока исполнения которых существует неопределенность. В соответствии с ПБУ 8/01 формирование таких резервов производится при одновременном выполнении следующих условий:

— отсутствие возможности у организации от отказа от исполнения этих обязательств, означающее, что имеется очень высокая или высокая вероятность, что будущие события приведут к уменьшению экономических выгод;

— величина обязательства, порождаемого условным фактом, может быть достаточно обоснованно оценена [8,п. 8].

Аналогичные требования предъявляются к признанию резервов с неопределенным сроком или суммой погашения и в международном учете в соответствии с условиями МСФО 37 «Резервы, условные обязательства и условные активы» [15]. Однако подходы к первоначальной оценке этих резервов, к их отражению в учете, к последующей оценке характеризуются определенными отли-

чиями по сравнению с правилами российского учета.

Так, в соответствии с условиями указанного стандарта формирование данных резервов производится на основании профессионального суждения руководства по наилучшей оценке затрат, необходимых для исполнения обязательств, т. е. по сумме, которую компания уплатила бы для исполнения обязанности или при переводе ее третьей стороне на отчетную дату. Формирование данных резервов в зависимости от конкретной ситуации может отражаться в качестве расходов отчетного периода или капитализироваться в стоимость активов.

Первоначальная оценка резервов должна пересматриваться на каждую отчетную дату и корректироваться для отражения текущей наилучшей оценки. Уменьшение величины резервов или ее восстановление производится в периоде, когда становится очевидным, что совершать выплаты для выполнения обязательств уже не потребуется. При этом оформляются бухгалтерские записи по дебету счета по учету резервов в корреспонденции со счетами расходов. Доначисление резервов производится по обратной бухгалтерской записи.

Таким образом, изложенные подходы к развитию методологии учета различных видов финансовых резервов направлены на повышение объективности оценки оборотного капитала постоянно действующего предприятия в современном отечественном учете и более полную реализацию принципа осмотрительности.

Список литературы

1. Ендовицкий Д. А. Финансовые резервы организации; анализ и контроль: научное издание /Д. А. Ендовицкий, А.Н. Исаенко / под ред. проф. Д. А. Ендовицкого. М.: Кнорус, 2007. 304 с.

2. Методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов: приказ Минфина России от28.12.2001 № 119н.

3. Нидлз Б. и др. Принципы бухгалтерского учета / Б. Нидлз, X. Андерсон, Д. Колдуэлл: пер. с англ. М.: Финансы и статистика, 2003. 496 с.

4. Николаева О.Е., Шишкова Т. В. Международные стандарты финансовой отчетности: учебн. пособие. 5-е изд.,испр. М.: Едиториал УРСС, 2003. 40 с.

5. О бухгалтерском учете: Федеральный закон от 21.11.1996 № 129-ФЗ.

6. Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» ПБУ 4/99: приказ Минфина России от 06.07.1999 № 43н.

7. Положение по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01: приказ Минфина России от 09.06.2001 № 44н.

8. Положение по бухгалтерскому учету «Условные факты хозяйственной деятельности» ПБУ 8/01: приказ Минфина России от 28.11.2001 № 96.

9. Положение по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» ПБУ 19/02: приказ Минфина России от 10.12.2002 № 126н.

10. Соколов Я. В. Бухгалтерский учет от истоков и до наших дней: учебн. пособие для вузов. М.: Аудит, ЮНИТИ, 1996. 638 с.

11. Соколов Я. В. Московская и петербургская школа бухгалтерского учета накануне революции // Бухгалтерский учет. 1994. № 2. С. 38—40.

12. Соколов Я. В., Патров В. В., Карзаева Н. Н. Счета бухгалтерского учета: содержание и при-

менение: справочное пособие. М.: Финансы и статистика, 2006. 576 с.

13. Туякова 3. С. Развитие методологии учета обесценения материально-производственных запасов в современном бухгалтерском учете // Бухгалтерский учет в издательстве и полиграфии, 2008, № 2. С 8-12.

14. Туякова 3. С. Проблемы оценки дебиторской задолженности в российском и международном учете //Все для бухгалтера, 2008, № 3. С 2—6.

15. IAS 37. Provisions, Contingent Liabilities and Contingent Assets (Резервы, условные обязательства и условные активы).