Проблемы налогового суверенитета в практике Суда Европейского союза по вопросам прямого налогообложения

К.А. Пономарева*

Проблемы налогового суверенитета в практике Суда Европейского союза по вопросам прямого налогообложения

Аннотация. Объектом исследования являются общественные отношения, складывающиеся в сфере регулирования европейского налогового права по проблемам налогового суверенитета и реализации принципа «основных свобод» в отношении прямых налогов. Предметом исследования являются: теории и концепции налогового права по проблемам налогового суверенитета и двойного налогообложения; нормы европейского налогового права, регулирующие отношения в сфере прямого налогообложения, функционирования общего рынка и налогового суверенитета; судебная практика Суда Европейского союза по вопросам прямого налогообложения. Методологическую основу исследования составляют как общенаучные методы (диалектико-материалистический, системный, индукция, дедукция, анализ, синтез), так и собственно юридические методы исследования. В основе изучения лежит сравнительно-правовой метод, позволяющий сопоставить сходные правовые проблемы, существующие в европейском праве и праве ЕврАзЭС, а также выявить оптимальные пути их разрешения. Также в работе используются такие частнонаучные методы, как формально-юридический, позволяющий выявить правовую сущность исследуемых явлений, и историко-правовой, позволяющий изучать институт бюджетно-правовой ответственности в его генезисе. Научная новизна состоит в исследовании налогового правоприменения в практике Суда ЕС, а также баланса между интересами граждан ЕС — носителями основных свобод и Европейского сообщества при осуществлении механизмов общего рынка, с одной стороны, и интересами суверенных государств, с другой. Напряженные отношения между налоговым суверенитетом отдельных государств и действиями по развитию общеевропейского рынка могут быть улучшены только посредством учета мнения полярных интересов каждой из сторон, а также сближения двух стратегий — гармонизации и конкуренции. Очевидно, что автоматического преимущества общий рынок получить не может, поскольку его механизмы еще далеки от совершенства. Поэтому отдельные решения Суда ЕС по подобным делам должны быть обобщены и обрести единую направленность, поскольку Европейский Суд приобретает все большую роль для европейского налогового права. Практика Суда ЕС может быть полезна и для России, например, при толковании норм или разрешении споров, касающихся налогового федерализма, или споров с участием иностран-ныхлиц. Значимость решений Суда ЕС для российской практики предопределена большим количеством налоговых споров, поступающих в высшие судебные инстанции РФ, а также формированием таких образований, как Таможенный союз и ЕврАзЭС.

Ключевые слова: судебная практика, налоговый суверенитет, налогообложение, европейское налоговое право, суд ЕС, прямые налоги, налоговое право, договор, директива, налогооблагаемая база.

«Одно слово Европейского Суда — и целые библиотеки станут макулатурой», — так можно кратко описать роль Суда ЕС и силу его влияния на современное европейское право1. Европейский Суд разрабатывает принципы, образующие европейское налоговое право, и принимает решения, в основном касающиеся прямых налогов, входящих в сферу компетенции госу-

дарств — членов ЕС, при сомнении в оценке их воздействия на внутренний рынок и против налогового суверенитета государства-члена. На основании фактической обязательности действия «правоустанавливающих» решений Суда ЕС за этим Судом в литературе утвердилось имя «второго налогового законодателя»2.

1 Stewen T. Der EuGH und die nationale Steuerhoheit: Span-nungverhälnnis und Konfliktlösung // Europarecht: EUR. 2008. Vol. 43. № 4. S. S. 445-467.

2 Drüen K.D., Kahler B. Die nationale Steuerhoheit im Prozess der Europäisierung // StuW. 2005. S. 171-183; Dürrschmidt D.,

Schiller M. Die Rechtssache Marks & Spencer und ihre Folgen — Anmerkung zum Urteil des EuGH v. 13.12.2005, Rs. C-446/03 // Europarecht. 2006. S. 275-284.

© Пономарева К.А., 2015

* Пономарева Карина Александровна — кандидат юридических наук, преподаватель кафедры государственного и муниципального права, Омский государственный университет им. Ф.М. Достоевского. [karinaponomareva@gmail.com] 644077, Россия, Омск, пр. Мира, д. 55а.

Компетенция Суда обширна: рассматриваются как споры торгово-экономического характера, так и вопросы правоотношений, которые должны регулироваться европейским правом. Источником данного права является «первичное право ЕС», представленное учредительными актами на основе договора о создании ЕЭС, договоров ЕОУС, Евратоме и т.д. Еще одним источником права ЕС является «вторичное право» — правовые акты, исходящие от полномочных органов Евросоюза. Также право ЕС образуют соглашения Европейского союза, заключенные им с третьими сторонами с одобрения Совета ЕС.

Наряду с правительствами государств — членов ЕС, Комиссией ЕС и ОЭСР, имеющих определенные возможности влиять на национальные системы прямых налогов, важную роль в трансформации систем прямого налогообложения государств-членов сыграл и Суд ЕС. До недавнего времени считалось, что у ЕС нет особенных полномочий в области прямых налогов, поскольку в отличие от гармонизации косвенных налогов, прописанной в ст. 93 Договора ЕС, вопросы прямого налогообложения оставлены в компетенции стран-членов. Однако указание в ст. 94 Договора на то, что государства-члены оказывают непосредственное воздействие на создание и функционирование общего рынка, в судебной практике ЕС порой играет более важную роль, чем одобрение общих полномочий Сообщества. А Суд ЕС ответственен также и за толкование права Сообщества, в том числе в сфере прямого налогообложения.

Вообще, понятие европейского налогового права является проблематичным вследствие отсутствия единого кодифицированного акта: прямые налоги прямо или опосредованно регулируются директивами ЕС3. К нормам европейского налогового права предъявляются те же требования, что и к нормам внутригосударственного. Также европейское налоговое право должно обладать внутренней «когерентностью», под которой понимается внутренняя структурная обоснованность его норм. При этом нормы национального налогового права не должны противоречить нормам европейского налогового права. Как

3 См.: Директива Совета Европейских Сообществ 90/434/ ЕЭС от 23.07.1990 г. «Об общей системе налогообложения, применимой к слияниям, разделениям, частичным разделениям, передаче активов и обмену акциями в отношении компаний разных государств-членов, а также в отношении переноса зарегистрированного офиса SE или SCE между государствами-членами»; Директива Совета Европейских Сообществ 90/435/ЕЭС от 23.07.1990 г. «Об общей системе налогообложения, применимой к материнским и дочерним компаниям разных государств-членов»; Директива Совета 2003/48/ЕС от 03.06.2003 г. «О налогообложении дохода от накопления сбережений в форме выплаты процентов» и др. См.: Захаров А.С. Налоговое право Европейского союза: действующие директивы ЕС в сфере прямого налогообложения. European Union Tax Law: EC Directives on direct taxation in force. М.: Волтерс Клувер, 2006.

отмечает Г.П. Толстопятенко, «создание экономического и валютного союза предполагает такой уровень согласования налоговой политики государств-членов, который характерен в большей степени для федеративного государства, нежели для объединения государств. Поэтому в ЕС проблема налогового федерализма будет приобретать ту же актуальность, какую она имеет в национальной политике государств-членов»4. Кроме того, для европейского права важен так называемый принцип пропорциональности: государства-члены уступают Сообществам свой налоговый суверенитет лишь в той мере, в какой это необходимо для достижения целей интеграции, определяемых в договоре.

Лиссабонский договор, как и действующие до него учредительные акты ЕС, не указал налоговую политику в перечне как исключительной компетенции ЕС, так и совместной компетенции с государствами-членами, вместе с этим п. 1 ст. 2D, добавленной п. 12 ст. 2 Лиссабонского договора, предусмотрел, что государства-члены будут координировать экономические направления политики в Союзе, и Совет будет принимать меры, в частности, широкие руководящие основы для этих направлений, что, по мнению А.С. Захарова, подтвердило сложившийся подход и создало правовую основу для принятия таких актов, как Кодекс поведения по налогообложению предпринимательской деятельности 1997 г.5

Как отмечают К.К. Баранова и В.Б. Белов, главным правовым принципом, который Суд ЕС преследует при принятии решений в отношении прямых налогов, является реализация принципа «основных свобод». В практике Суда эта политика реализуется через постепенное снятие ограничений в ключевых для создания Единого экономического пространства областях: свободного передвижения по территории ЕС капиталов, трудовых ресурсов, товаров и услуг, а также свободе выбора места жительства и ведения экономической деятельности, что закреплено в соответствующих статьях Договора ЕС. Одновременно Европейский Суд должен учитывать налоговый суверенитет стран-членов в области прямого налогообложения6.

Вмешательство в свободу выбора места жительства допускается лишь в том случае, если нарушение этой свободы не является только лишь следствием различных порядков налогообложения государств — членов ЕС; она не должна

4 Толстопятенко Г.П. Европейское налоговое право: проблемы теории и практики: автореф. дис. ... д-ра юрид. наук. М., 2001. С. 12.

5 См.: Захаров А.С. Становление системы налогового права ЕС: автореф. дис. ... канд. юрид. наук. М., 2010. С. 15.

6 См.: Баранова К.К. Белов В.Б. Практика Европейского

Суда в области прямого налогообложения // Современная

Европа. 2010. № 1. С. 112-127.

быть следствием «многообразия компетенций»7. Между тем такое ограничение довольно сложно соблюдать. В практике Суда ЕС до сих пор достаточно сложно проводить различия между дискриминацией и ограничениями. Нормы, исходящие из вопросов проникновения на рынок, пригодны в основном для охранительного регулирования свободы выбора места пребывания.

Практика Европейского Суда является гибким инструментом: ряд решений принимается в пользу общего рынка, в то же время имеются и решения в пользу суверенных государств. Традиционно Судом разные точки зрения на налоговый суверенитет не рассматриваются как априорные обстоятельства, исключающие ответственность, исключением не является даже риск налоговых недостач. Суд своей практикой уменьшает необходимость взимания налогов в государствах-членах только лишь в фискальных интересах; в то же время он снимает опасность уменьшения национальных налоговых доходов. Таким образом, Суд в последнее время уделяет больше внимания налоговому суверенитету стран-членов и их стремлению обеспечить налоговые поступления в свои бюджеты и защититься от ухода от налогов. Как отметила в своем докладе Генеральный адвокат Европейского Суда Джулиана Кокотт, «к понятию когерентности нужно подходить более гибко, это не должно больше зависеть ни от личности плательщика, ни от того или иного налога»8.

Особенно важной темой в сфере европейского налогового права сегодня является «транснациональный расчет убытков» и опасения государств — членов ЕС за свой финансовый суверенитет. Так, решение по делу Lidl от 21.05.2006 г. (дело C-414/06) стало скорее разочаровывающим, с точки зрения налогоплательщиков. Было ясно установлено: если прибыль иностранных предприятий, согласно соглашению об устранении двойного налогообложения, освобождается от национального налогообложения, то иностранные убытки только тогда могут быть взысканы в доход государства, когда иностранный филиал организации окончательно ликвидирован. Немецкий концерн Lidl потерпел убытки в Люксембурге и обратился в суд с иском о снижении налогооблагаемой базы, так как иностранные убытки не подлежат налогообложению в Германии. Европейский суд отклонил эти требования со ссылкой на свое решение по делу Marks & Spencer 2005 г. В указанном деле Европейский Суд пришел к

7 Cm.: Seiler C. Das Steuerrecht unter dem Einfluß der Marktfreiheiten // StuW 2005. S. 25-36; Kokott J., Henze T. Tendenzen der EuGH-Rechtsprechung im Bereich der direkten Steu // Tendenzen der Europäischen Unternehmensbesteuerung / Lüdicke (Hrsg.). Köln: Verl. Dr. Otto Schmidt, 2005. S. 67-106.

8 Schlussanträge Generalanwältin Kokott vom 18/3/2004, Rs. C-319/02 (Manninen). Slg. 2004. I-7477.

выводу о том, что трансграничные иски об освобождении убытков от налогов в рамках группы компаний, учрежденных в странах ЕС, должны удовлетворяться, но только если компания использовала все возможные в государстве регистрации способы зачета убытков.

Рассмотрим дело Marks & Spencer более подробно, поскольку решение по нему является одним из важнейших прецедентов в европейском налоговом праве. В решении по этому делу когерентность стала защитным инструментом в пользу национального налогового суверенитета.

Компания Marks & Spenser объявила о закрытии своих магазинов в Германии, Франции и Бельгии в связи с их убыточностью, после чего подала прошение в Министерство финансов Великобритании о снижении налогооблагаемой базы внутри страны с учетом этих убытков. Британское налоговое законодательство не предусматривало списания убытков за рубежом с налогооблагаемой прибыли предприятий на территории Королевства, и Министерство признало обращение незаконным. Marks & Spenser обратилась в Высокий суд Великобритании, указав на несоответствие британского налогового законодательства стандартам Евросоюза, а именно его главным принципам — открытости границ и поощрению ведения бизнеса на всей территории ЕС. Высокий суд отказался удовлетворить требования компании, и в 2003 г. дело было передано в Европейский Суд.

От решения по делу Marks & Spenser зависела судьба налогового законодательства многих европейских государств. В случае победы компании был бы создан прецедент, грозивший европейским правительствам большими выплатами. Аналогичные иски против британского правительства подали еще 70 британских компаний. Самым крупным из них стал иск Cadbury Schweppes, требовавшей списания в счет зарубежных убытков от €400 млн до €500 млн9. По этому иску Суд ЕС признал совместимость национальных положений о противодействии злоупотреблениям с фундаментальными правами ЕС10.

Суд постановил, что компания может сократить налогооблагаемую базу за счет заграничных убытков в том случае, «если все иные возможности исчерпаны». «Таким образом, за Marks & Spenser признано право снизить налогооблагаемую базу внутри Великобритании, но лишь потому, что зарубежные магазины ри-тейлера прекратили свою работу, и у Marks & Spenser нет возможности списать их убытки за рубежом»11.

9 ECJ. 12.09.2006, C-196/04, Cadbury Schweppes, para. 55, 68.

10 Решение Суда ЕС от 12.09.2006 № C-196/04 // Налоговед. 2007. № 11. С. 57-72.

11 Marks & Spencer зачтут убытки // Коммерсантъ. 2005.

19 дек.

Европейский Суд указал, что освобождение убытков от налогообложения внутри группы является налоговым преимуществом для компаний и ограничение данного преимущества в отношении убытков подконтрольной компании, учрежденной в другом государстве ЕС и не осуществляющей торговой деятельности в государстве основной компании, является ограничением свободы учреждения, поскольку ставит в неравное положение дочернюю компанию-резидента и нерезидентную дочернюю компанию. Такое ограничение допустимо только в целях защиты публичного интереса или достижения целей Договора о Европейском союзе.

Государства — члены ЕС должны препятствовать двойному использованию убытков. Суд пояснил, что трансграничное освобождение внутри группы допустимо при наличии двух условий:

1) нерезидентная дочерняя компания использовала все возможные в стране ее регистрации способы учета убытков, в том числе посредством передачи убытков третьей стороне или зачета убытков и прибыли, полученной за предыдущие периоды;

2) убытки зарубежной дочерней компании не могут быть учтены в стране ее регистрации за будущие периоды ни самой этой компанией, ни третьей стороной12.

Возвращаясь к решению делу Lidl, отметим: Суд считает ограничение на свободу выбора нахождения филиала разумным и оправданным вмешательством и называет в качестве причин налоговый суверенитет государств — членов ЕС и риск возможного двойного зачета убытков. Это решение порадовало государство, для предприятий же оно вовсе не так позитивно. Инвестиционные решения в отношении зарубежных государств подобный прецедент будет скорее сдерживать. Остается открытым ряд важных вопросов, например, когда убытки могут привести к закрытию дочернего общества, или с какого момента основное общество может учитывать убытки.

Важным вопросом остается баланс между интересами граждан ЕС — носителями основных свобод и сообщества при осуществлении механизмов общего рынка, с одной стороны, и интересами суверенных государств, с другой. Основные свободы и суверенитет государств имеют равный вес, поэтому интересы ни той, ни другой стороны не будут приоритетными. По замечанию А.Н. Костюкова, «решения Суда ЕС отражают компромисс между указанными свободами и налоговым суверенитетом государств-членов в области прямого налогообложения,

причем границы такого суверенитета из года в год эволюционируют»13.

Налоговый суверенитет государств все меньше будет подлежать защите, когда речь идет о регулировании, которое не соответствует национальным конституционным нормам. Противоречивая норма или норма, чужеродная для налоговой системы в целом, меньше подлежит защите, чем норма, включенная во внутреннюю правовую систему и не противоречащая основным свободам.

Европейское налоговое право не получает должной защиты в силу своей системной противоречивости и отсутствия «внутренней когерентности», целостности. Действующие правила налогообложения должны быть когерентны в пределах ЕС. Поэтому при внутренней противоречивости первичного и вторичного европейского права в области прямых налогов нужно по-прежнему иметь в виду, что основанная на ст. 94 Договора о Европейском сообществе гармонизация устанавливает единообразие посредством вторичного права и, как следствие, компромисс между государствами — членами ЕС14.

Эти государства не готовы ограничить свой налоговый суверенитет посредством вторичного европейского права, а в случае противоречия между вторичным и первичным правом преимущество будет иметь последнее.

«Поиск "компромисса между гармонизацией и конкуренцией", о котором говорилось в докладе Ноймарка 1962 г., остался призывом: на практике большинство мер носило характер гармонизации, сначала в области косвенного, а затем и прямого налогообложения. С другой стороны, очевидно, что налоговая конкуренция необходима, без неё ЕС рискует превратиться в огромный неповоротливый распределитель денежных средств»15.

Таким образом, практика Европейского Суда свидетельствует о том, что методы противодействия недобросовестной практике, применяемые государством — членом ЕС, допустимы, но они не должны превышать пределы, предусмотренные европейским правом. И наоборот, если государство — член ЕС эффективно не противодействует недобросовестной практике налогоплательщиков, в особенности когда такая практика приобретает международный масштаб, необходимо прямое вмешательство европейского права16.

12 Решение Европейского Суда по делу Marks & Spencer. URL: http://www.roche-duffay.ru/news/137173232.shtml (дата обращения: 21.09.2013).

13 Костюков А.Н. Роль решений Суда Европейского союза в налоговом правоприменении в странах Центральной и Восточной Европы // Проблемы налогового правоприменения в странах Центральной и Восточной Европы: материалы междунар. науч. конф. (Омск, 23-24 сентября 2013 г.). Омск: Изд-во Омск. гос. ун-та, 2013. С. 250-258.

14 Vgl. Fischer, Europarecht und Körperschaftssteuerrecht // DStR. 2005. S. 2281-2283.

15 Баранова К.К. Указ.соч.

16 См.: Завязочникова М.В. Концепция злоупотребления правом в решениях Европейского Суда по налоговым спорам // Налоговед. 2008. № 12. С. 58-63.

Согласимся с Г.П. Толстопятенко, что эффективность европейского налогового права во многом будет зависеть от того, как сложится соотношение норм интеграционного и национального законодательства в налоговой юрисдикции ЕС и государств-членов17.

Напряженные отношения между налоговым суверенитетом отдельных государств и действиями по развитию общеевропейского рынка могут быть улучшены только посредством учета мнения полярных интересов каждой из сторон, а также сближения двух стратегий — гармонизации и конкуренции. Очевидно, что автоматического преимущества общий рынок получить не может, поскольку его механизмы еще далеки от совер-

Библиография:

шенства. Поэтому отдельные решения Суда ЕС по подобным делам должны быть обобщены и обрести единую направленность, поскольку Европейский Суд приобретает все большую роль для европейского налогового права.

Практика Суда ЕС может быть полезна и для России, например, при толковании норм или разрешении споров, касающихся налогового федерализма, или споров с участием иностранных лиц. Значимость решений Суда ЕС для российской практики предопределена большим количеством налоговых споров, поступающих в высшие судебные инстанции РФ, а также формированием таких образований, как Таможенный союз и ЕврАзЭС.

1. Баранова К.К. Белов В.Б. Практика Европейского Суда в области прямого налогообложения // Современная Европа. 2010. № 1. С. 112-127.

2. Завязочникова М.В. Концепция злоупотребления правом в решениях Европейского Суда по налоговым спорам // Налоговед. 2008. № 12. С. 58-63.

3. Захаров А.С. Становление системы налогового права ЕС: автореф. дис. ... канд. юрид. наук. М., 2010. 26 с.

4. Костюков А.Н. Роль решений Суда Европейского союза в налоговом правоприменении в странах Центральной и Восточной Европы // Проблемы налогового правоприменения в странах Центральной и Восточной Европы: материалы междунар. науч. конф. (Омск, 23-24 сентября 2013 г.). Омск: Изд-во Омск. гос. ун-та, 2013. С. 250-258.

5. Толстопятенко Г.П. Европейское налоговое право: проблемы теории и практики: автореф. дис. ... д-ра юрид. наук. М., 2001. 47 с.

6. Drüen K.D., Kahler B. Die nationale Steuerhoheit im Prozess der Europäisierung // StuW. 2005. S. 171-183.

7. Dürrschmidt D., Schiller M. Die Rechtssache Marks & Spencer und ihre Folgen — Anmerkung zum Urteil des EuGH v. 13.12.2005, Rs. C-446/03 // Europarecht. 2006. S. 275-284.

8. Kokott J., Henze T. Tendenzen der EuGH-Rechtsprechung im Bereich der direkten Steu // Tendenzen der Europäischen Unternehmensbesteuerung / Lüdicke (Hrsg.). Köln: Verl. Dr. Otto Schmidt, 2005. S. 67-106.

9. Seiler С. Das Steuerrecht unter dem Einfluß der Marktfreiheiten // StuW. 2005. S. 25-36.

10. Stewen T. Der EuGH und die nationale Steuerhoheit: Spannungverhälnnis und Konfliktlösung // Europarecht: EUR. 2008. Vol. 43. № 4. S. 445-467.

References (transliteration):

1. Baranova K.K., Belov V.B. Praktika Evropeiskogo Suda v oblasti pryamogo nalogooblozheniya // Sovremennoy Ev-ropa. 2010. № 1. S. 112-127.

2. Zavyazochnikova M.V. Kontseptsiya zloupotrebleniya pravom v resheniyakh Evropeiskogo Suda po nalogovym sporam // Nalogoved. 2008. № 12. S. 58-63.

3. Zakharov A.S. Stanovlenie sistemy nalogovogo prava ES: avtoref. dis. ... kand. yurid. nauk. M., 2010. 26 s.

4. Kostyukov A.N. Rol' reshenii Suda Evropeiskogo Soyuza v nalogovom pravoprimenenii v stranakh Tsentral'noi i Vostochnoi Evropy // Problemy nalogovogo pravoprimenenija v stranah Tsentral'noj i Vostochnoj Evropy: materialy mezhdunar. nauch. konf. (Omsk, 23-24 sentjabria 2013 g.). Omsk: Izd-vo Omsk. gos. un-ta, 2013. S. 250-258.

5. Tolstopyatenko G.P. Evropeiskoe nalogovoe pravo: problemy teorii i praktiki: avtoref. dis. ... d-ra yurid. nauk. M., 2001. 47 s.

Материал поступил в редакцию 18 марта 2014 г.

Problems of tax sovereignty in the practice of the European Court of Justice on the issues of direct taxation

PONOMAREVA, Karina Aleksandrovna — PhD in Law, Lecturer of the Department of State and Municipal Law of the Omsk State University named after F.M. Dostoevskiy. [karinaponomareva@gmail.com] 644077, Russia, Omsk, pr. Mira, 55a.

17 См.: Толстопятенко Г.П. Указ. соч. С. 86.

Review. The object of studies involves social relations in the sphere of regulation of the European tax law in the sphere of tax sovereignty and implementation of the «basic freedoms» principle in respect of direct taxation. The immediate object of studies involves theories and concepts of tax law on the issues of tax sovereignty and double taxation, norms of the European tax law, regulating the relations in the spheres of direct taxation, functioning of the common market and tax sovereignty, as well as the judicial practice of the European Court of Justice on the issues of direct taxation. The methodological basis for the study involves general scientific methods (dialectic — materialistic, systemic, induction, deduction, analysis, synthesis), and specific legal methods of studies. The study is based upon the comparative legal method, allowing to compare the similar legal problems in the European law and the law of EAEU, and to establish the optimum ways for their resolution. The article also involves of private law methods, such as formal legal method, allowing to reveal the legal nature of the matters, and the historical legal method allowing to study the genesis of the institution of the budget law responsibility. The scientific novelty of the article is due to the studies of the legal practice of the European Court of Justice, and the balance of the interests of the EU citizens as the bearers of basic freedoms, and the European Community in the process of implementation of common market mechanisms on one hand, and interests of the sovereign states on the other hand. The tension between the tax sovereignty of Member States and the actions for the development of the common European market may be eased via taking into account the polar interests of parties and brining the two strategies of harmonization and competitions closer to each other. It is obvious that common market cannot automatically get priority, since its mechanisms are far from perfection. That is why, some decisions of the ECJ should be analyzed and aimed in the same directions, since the European Court of Justice plays greater and greater role for the European tax law. The practice of the Court may be of use for Russia, for example, when interpreting the norms and resolving disputes on tax federalism, or the disputes with the participation of foreign parties. The value of the decisions of the Court for the Russian practice is predefined with the large quantity of tax disputes addressed to the higher judicial instances of the Russian Federation and with the formation of the institutions, such as the Customs Union and the EAEU.

Keywords: judicial practice, tax sovereignty, taxation, European tax law, the European Court of Justice, direct taxes, tax law, contract, Directive, taxable basis.