Реформа бюджетного процесса: изменения в финансовом обеспечении и организации бюджетного учета в государственных учреждениях

Романова Т. Ф.

РЕФОРМА БЮДЖЕТНОГО ПРОЦЕССА: ИЗМЕНЕНИЯ В ФИНАНСОВОМ ОБЕСПЕЧЕНИИ И ОРГАНИЗАЦИИ БЮДЖЕТНОГО УЧЕТА В ГОСУДАРСТВЕННЫХ УЧРЕЖДЕНИЯХ

Необходимость реформы бюджетного процесса была продиктована низкой эффективностью и результативностью использования финансовых ресурсов государственными учреждениями во всех сегментах бюджетной сферы национальной экономики. В этой связи постановлением Правительства РФ от 22.05.2004 г. была одобрена Концепция реформирования бюджетного процесса в Российской Федерации в 2004-2006 гг.(далее - концепция), разработанная во исполнение бюджетных посланий Президента РФ и программ социально-экономического развития нашего государства. В соответствии с Концепцией основной целью реформирования бюджетного процесса становилось повышение результативности бюджетных расходов и создание условий для оптимизации управления государственными финансовыми ресурсами в бюджетной сфере.

Реформирование бюджетного процесса предусматривало много направлений реализации его мероприятий, в числе которых:

- реструктуризация сети учреждений государственного сектора управления;

- реформирование бюджетной классификации РФ, бюджетного учета и отчетности;

- совершенствование среднесрочного финансового планирования;

- совершенствование и расширение сферы применения программно-целевых методов бюджетного планирования и финансирования;

- внедрение аудита эффективности и результативности государственных расходов и др.

В ход реформирования бюджетного процесса внес существенные изменения такой важнейший документ как Федеральный закон № 83-ФЗ от 08.05.2010 г. «О внесение изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием правового положения государственных (муниципальных) учреждений».

Основной целью данного нормативного документа являлось повышения качества государственных (муниципальных) услуг, предоставляемых населению, а также создание стимулов и мотивации для учреждений к эффективному и результативному использованию бюджетных и внебюджетных финансовых ресурсов, государственного (муниципального) имущества. Поставленные цели Законом № 83-ФЗ предусматривали выполнение ряда конкретных задач:

- формирование условий для ускоренной и более полной практической реализации реструктуризации сети государственных и муниципальных учреждений;

- внедрение рыночного инструментария в финансово-хозяйственную деятельность учреждений, оказывающих общественные услуги, для формирования внебюджетных финансовых ресурсов;

- обеспечение экономической самостоятельности для реальной возможности ускоренного развития наиболее успешно функционирующих государственных и муниципальных учреждений.

В числе основных задач, поставленных для решения Законом № 83-ФЗ, находится задача финансового обеспечения государственных и муниципальных учреждений: казенных, бюджетных с расширенным объемом полномочий и автономных. Общим для трех типов учреждения является то, что им признается некоммерческая организация, созданная собственником для осуществления управленческих, социально-культурных или иных функций некоммерческого характера. Учреждение получает имущество от собственника на праве оперативного управления, которое приватизации не подлежит.

Одним из нововведений Закона № 83-ФЗ является изменение порядка бюджетного финансирования расходов на содержание и развитие учреждений. Так, например, казенные учреждения будут по-прежнему финансироваться в сметном порядке, а бюджетные и автономные - на основе бюджетных субсидий, в соответствии с государственным заданием предоставления общественных услуг населению. Согласно новому закону, финансовое обеспечение функциональной деятельности федеральных государственных казенных учреждений и финансовое обеспечение выполнения государственного задания государственными бюджетными и автономными учреждениями осуществляются на основе федеральных нормативов обеспечения деятельности всех типов государственных учреждений, находящихся в ведении субъектов Российской Федерации и муниципальных учреждений - на основе региональных нормативов финансового обеспечения их функциональной деятельности.

Казенное учреждение - государственное (муниципальное) учреждение, финансовое обеспечение выполнения функций которого, в том числе по оказанию общественных услуг физическим

и юридическим лицам в соответствие с государственным (муниципальным) заданием, осуществляется за счет средств соответствующего бюджета. Этот тип учреждения находится в ведении соответствующего главного распорядителя (распорядителя) бюджетных средств, который в том числе будет определять порядок утверждения бюджетных смет подведомственных казенных учреждений. При этом бюджетная смета в Законе № 83-ФЗ определяется как смета казенного учреждения, устанавливающая в соответствии с классификацией расходов бюджетов лимиты бюджетных обязательств. Субсидии и бюджетные кредиты казенным учреждениям не предоставляются.

К казенным учреждениям будут отнесены путем изменения типа существующих федеральных государственных учреждений: Главное управление специальных программ Президента России, учреждения обороны, уголовно-исполнительной системы, следственные изоляторы, специализированные учреждения для несовершеннолетних, нуждающихся в социальной реабилитации, учреждения МВД РФ, ФСБ РФ, ФМС РФ, психиатрические больницы (стационары) специализированного типа с интенсивным наблюдением, лепрозории и противочумные учреждения.

Бюджетным учреждением с расширенным объемом полномочий считается некоммерческая организация, созданная Российской Федерацией, субъектом Российской Федерации или муниципальными образованием для выполнения работ, оказания услуг в целях обеспечения реализации предусмотренных законодательством Российской Федерации полномочий соответственно органов государственной власти (государственных органов) или органов местного самоуправления в сферах науки, образования, здравоохранения, культуры, социальной защиты,

занятости населения, физической культуры и спорта, а также в иных сферах.

Для бюджетного учреждения с расширенным объемом полномочий учредителем формируется и утверждается государственное (муниципальное) задание, финансовое обеспечение выполнения которого осуществляется в виде субсидий из соответствующего бюджета Бюджетной системы Российской Федерации. Такое финансовое обеспечение происходит с учетом расходов на содержание недвижимого имущества и особого ценного движимого имущества, закрепленных за бюджетным учреждением учредителем или приобретенных бюджетным учреждением за счет средств, выделенных ему учредителем на приобретение такого имущества, расходов на уплату налогов, в качестве объекта налогообложения по которым признается соответствующее имущество, в том числе земельные участки.

Бюджетное учреждение вправе осуществлять иные (от основных) виды деятельности, предусмотренные его учредительным документом, лишь постольку, поскольку это служит достижению целей, ради которых оно создано. Финансовое обеспечение такой деятельности бюджетного учреждения осуществляется за счет доходов от этой деятельности и иных не запрещенных федеральными законами источников.

Автономное учреждение представляет собой некоммерческую организацию, созданную Российской Федерацией, субъектом Российской Федерации или муниципальным образованием для выполнения работ, оказания услуг в целях осуществления предусмотренных законодательством Российской Федерации полномочий органов государственной власти, полномочий органов местного самоуправления в сферах науки, образования, здравоохранения, культуры, социальной защиты, занятости населения, физической культуры и спорта,

а также в иных сферах на случаях, установленными законами.

Таким образом, автономное учреждение, как и бюджетное, выполняет социально-значимые функции, но при этом оно наделяется, по сравнению с бюджетным учреждением, гораздо более широкой финансово-хозяйственной и имущественной самостоятельностью. О новизне подхода к правовому статусу автономных учреждений свидетельствует:

- имущественная обособленность автономного учреждения от собственника - соответствующего органа исполнительной власти;

- отсутствие дополнительной ответственности собственника по обязательствам автономного учреждения;

- появление новых черт, характерных для коммерческого сектора экономики: обязательный аудит, открытость и общедоступность важнейших документов о финансово-хозяйственной деятельности учреждений, институты крупных сделок и сделок с заинтересованность и другие;

- изменение схемы государственного финансирования автономного учреждения;

- создание независимого контрольно-надзорного органа наблюдательного совета.

Финансовое обеспечение выполнения государственного (муниципального) задания автономным учреждением осуществляется в виде субсидий из соответствующего бюджета Бюджетной системы Российской Федерации.

Внебюджетная предпринимательская деятельность и иная приносящая доход деятельность трех типов государственных (муниципальных) учреждений, порядок распоряжения финансовыми ресурсами, полученными в результате указанной деятельности, регламентируется Законом № 83-ФЗ следующим образом:

- внебюджетная предпринимательская деятельность казенными учреждениями не предусматривается. Однако оно может осуществлять деятельность приносящую доход, если такое право предусмотрено в его учредительном документе. В этом случае полученные доходы казенных учреждений признаются доходами соответствующего бюджета. Так, например, доходы от платных услуг, оказываемых казенными учреждениями, относятся к неналоговым доходам бюджета, а средства, полученные от указанной деятельности, поступают, в соответствующий бюджет Бюджетной системы Российской Федерации;

- бюджетные учреждения с расширенным объемом полномочий и автономные учреждения вправе осуществлять приносящую доходы деятельность в соответствии со своими учредительными документами. Доходы, полученные от такой деятельности, и приобретенное за счет этих доходов имущество поступают в самостоятельное распоряжение учреждения.

Для автономного учреждения нет специальных ограничительных норм

в осуществлении отдельных видов деятельности. Оно может осуществлять предпринимательскую и иную приносящую доход деятельность лишь постольку, поскольку это служит достижению целей, ради которых автономное учреждение создано, и соответствует указанным целям при условии, что такая деятельность указана в учредительных документах. Такой деятельностью признается приносящее прибыль производство товаров и услуг, отвечающих целям создания некоммерческой организации, а также приобретение и реализация ценных бумаг, имущественных и не имущественных прав, участие в хозяйственных обществах, в товариществах.

Вместе с тем автономное учреждение не вправе распоряжаться без согласия учредителя недвижи-

мым и особо ценным движимым имуществом, закрепленным за ним учредителем или приобретенным автономным учреждением за счет выделенных учредителем целевых средств. Под особо ценным движимым имуществом понимается имущество, без которого осуществление бюджетными и автономными учреждениями своей уставной деятельности будет значительно затруднено. Виды такого имущества определяются в порядке, устанавливаемом Правительством

Российской Федерации. Решение об отнесении имущества к категории особо пенного движимого имущества принимается учредителем при решении о закреплении указанного имущества за бюджетными и автономными учреждениями, либо о выделении средств на его приобретение. Остальным имуществом, в том числе недвижимом, оба типа учреждений вправе распоряжаться самостоятельно.

Рассмотренные реформационные изменения, включающие создание трех типов государственных учреждений с разной степенью правовой и финансовой ответственности, не осуществимы без адекватной информационной среды, которую обеспечивает бюджетный (бухгалтерский) учет и отчетность. В рамках реформы бюджетного процесса совершенствование нормативно-

правового регулирования бюджетного учета и отчетности реализуется в целях повышения эффективности и результативности бюджетных расходов.

В целом реформирование бюджетной классификации РФ, бюджетного учета и отчетности нацелены, прежде всего, на реализацию принципа прозрачности и открытости государственных и муниципальных финансов для реальной оценки финансовой результативности органов исполнительной власти. Действенный, должным образом организованный, бухгалтерский учет позволяет не только выявлять скрытые

резервы, обнаруживать нарушение режима экономии, плановой и финансово-бюджетной дисциплины, но и предупреждать возможные потери и необоснованные государственные расходы.

Изменения в нормативно-правовой базе государственного бухгалтерского учета базируются на положениях Закона № 83-ФЗ и ряде вступивших в силу с 2011г. нормативных актах, регламентирующих бухгалтерский учет в государственных (муниципальных) учреждениях. Так, с 01.01.2011г. государственные и муниципальные учреждения отражают финансовые операции, руководствуясь Единым планом счетов бухгалтерского учета и Инструкцией по его применению, утвержденными приказом Минфина России от 01.12.2010 №157н (Далее - Инструкция №157-н), предназначенных для ведения в едином порядке учета органами государственной власти, местного самоуправления, управления государственными академиями наук и учреждениями, а таковыми с начала 2011 года признаются казенные, бюджетные и автономные учреждения.

Кроме того, для каждого типа учреждений установлен свой план счетов и инструкция по его применении : для казенных учреждений - это приказ Министерства финансов России от 06.12.2010 №162н; для бюджетных учреждений с расширенным объемом полномочий - приказ Министерства финансов России от 16.12.2010 №174-н; для автономных учреждений - приказ Министерства финансов России от 23.12.2010 № 183-н

Следует еще отметить приказ Министерства финансов России от 15.12.2010 №173-н. «Об утверждении форм первичных учетных документов и регистров бухгалтерского учета, применяемых органами государственной власти (государственными органами), органами местного самоуправления, органами управления государственными

внебюджетными фондами, государственными академиями наук, государственными (муниципальными) учреждениями и Методические указания по их применению».

Среди основных новаций бухгалтерского учета специалисты выделяют следующие:

- повышение значимости учетной политики и определение ее содержания. В настоящее время формирование учетной политики для целей бухгалтерского учета учреждения является обязательным;

- разработку в целях принятия объекта к бухгалтерскому учету рекомендаций по порядку определения рыночной цены нефинансовых активов, полученных по договорам дарения;

- акцентирование внимания на том, что только те операции по модернизации или реконструкции, которые привели к улучшению первоначально принятых показателей функционирования основных средств, увеличивают их балансовую стоимость;

- установление возможности применения разных сроков полезного использования для отдельных частей составного основного средства, а также списания основных средств по причине морального износа;

- увеличение предела стоимости основного средства для начисления 100% амортизации до 40 000руб.;

- введение новых счетов аналитического учета в разделах плана счетов, а также новых забалансовых счетов и др.

Согласно пункту 6 Инструкции №157н субъект учета в целях организации бухгалтерского учета, руководствуясь законодательством РФ о бухгалтерском учете, нормативными актами органов, регулирующих бухгалтерский учет, настоящей инструкцией, формирует свою учетную политику, исходя из особенностей своей структуры, отраслевых и иных особенностей деятельности учреждения и выполняемых им в

соответствии с законодательством РФ полномочий.

В рамках учетной политики субъект учета утверждает локальным актом рабочий план счетов, содержащий применяемые счета бухгалтерского учета для ведения синтетического и аналитического учета. Аналитические коды в номере счета Рабочего плана счетов отражаются: в 1-17 разрядах -аналитический код по классификационному признаку поступлений и выбытий; в 18 разряде - код вида финансового обеспечения (деятельности); в 24-26 разрядах - аналитический код вида поступлений, выбытий объекта учета.

При этом в зависимости от типа учреждения могут применяться как единые бюджетные, так и специализированные классификаторы для отражения поступлений и выбытий в 1-17 разрядах и 24-26 разрядах номера счета бухгалтерского учета. Для казенных учреждений и бюджетных учреждений в 24-26 разрядах отражаются коды классификации операций сектора государственного управления, для автономных учреждений - аналитический код поступлений, выбытий объектов учета, в структуре, утвержденной планом финансово-хозяйственной деятельности. В 19-23 разрядах номера счета рабочего плана счетов отражается синтетический код счета Единого плана счетов.

В целях организации и ведения бухгалтерского учета, утверждения рабочего плана счетов применяются следующие коды вида финансового обеспечения (деятельности) для государственных (муниципальных) учреждений, финансовых органов соответствующих бюджетов и органов, осуществляющих их кассовое обслуживание: деятельность, осуществляемая за счет средств соответствующего бюджета бюджетной системы Российской Федерации (бюджетная деятельность); приносящая доход деятельность (собственные доходы учреждения); средства во временном

распоряжении; субсидии на выполнение государственного (муниципального) задания; субсидии на иные цели; бюджетные инвестиции; средства по обязательному медицинскому страхованию.

Таким образом, в зависимости от типа учреждения могут применяться как единые бюджетные, так и специализированные классификаторы для отражения поступлений и выбытий в 1 -17 разрядах и 24-26 разрядах номера счета бухгалтерского учета.

В рамках учреждений одного типа рабочие счета могут быть разной структуры. Например, у бюджетных и автономных учреждений операции по расчетам по исполнению публичных обязательств перед физическими лицами, подлежащих исполнению в денежной форме (код вида финансового обеспечения 1 - бюджетная деятельность), должны отражаться по бюджетной классификации, а по другим операциям может применяться произвольная классификация.

Согласно пункту 1 статьи 17.1 Федерального закона от 08.05.2010 № 83-ФЗ изменение типа государственного или муниципального учреждения не является его реорганизацией. В связи с этим пунктом 3 Инструкции № 157н установлено, что данные бухгалтерского учета и сформированная на их основе отчетность учреждений должны быть сопоставимы у государственного (муниципального) учреждения вне зависимости от его типа, в том числе за различные финансовые (отчетные) периоды его деятельности; рабочий план счетов субъекта учета, а также требования к структуре аналитического учета, утвержденные в рамках формирования учетной политики субъектом учета, применяются непрерывно и изменяются при условии обеспечения сопоставимости показателей бухгалтерского учета и отчетности за отчетный, текущий и очередной финансовый годы (очередной финансовый год и плановый период).

Из этого следует, что при изменении типа учреждения в течение года необходимо обеспечить возможность преемственности учета без переноса данных в другую информационную систему (базу данных). Это возможно при применении всеми типами учреждений единого программного продукта, учитывающего особенности каждого типа.

Таким образом, программный продукт для бухгалтерского учета государственных (муниципальных) учреждений должен обеспечивать:

• ведение учета всеми типами учреждений - казенными, бюджетными, автономными - для обеспечения сопоставимости данных при переходе учреждения из одного типа в другой;

• формирование структуры 26-разрядного Рабочего плана счетов в соответствии с типом учреждения и видами его финансового обеспечения;

• отражение операций в первичных документах и регистрах учета в соответствии с 26-разрядным рабочим планом счетов бухгалтерского учета,

при этом для каждого типа учреждений должен применяться Рабочий план счетов соответствующей структуры;

Библиографический список

¡.Концепция реформирования бюджетного процесса в Российской Федерации в 2004-2006 гг. одобрена Постановление Правительства РФ от 22.05.2004 г. № 249;

2.Федеральный закон «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием правового положения государственных (муниципальных) учреждений» № 83-ФЗ от 08.05.2010 г.;

3.Климов A.B. Новые формы и статус бюджетных учреждений. Учет и отчетность. Налоги // Нормативные акты для бухгалтера. - 2010. - № 29;

4.Реформирование бухгалтерского учета в бюджетной сфере // Бухгалтерский учет в бюджетных и некоммерческих организациях. 2011. - № 10.