Актуальные вопросы анализа затрат хозяйствующих субъектов на природоохранную деятельность

шгашишнм

ОСМЫСЛЕНИЕ НООСФЕРЫ

УДК 330.15:330.44 ББК 65.028

Н.Н. Сисина

актуальные вопросы анализа затрат хозяйствующих субъектов на природоохранную деятельность

Внедрение международных принципов устойчивого развития в хозяйственную практику экономических субъектов является насущной задачей современности, которая актуализирует вопросы анализа их природоохранной деятельности, учета и анализа природоохранных затрат и оценки эффективности природоохранных мероприятий. В целях развития методологии анализа природоохранной деятельности хозяйствующих субъектов как функции управления и повышения эффективности их текущей деятельности следует определить понятие и содержание природоохранных затрат, классифицировать эти затраты и разработать методику их анализа. Понятие «экологические затраты» и их классификация являются дискуссионными и требуют дальнейшей научной проработки. Предпринята попытка дать исчерпывающее понятие экологических затрат, раскрыть их содержание, классифицировать эти затраты для целей бухгалтерского учета и анализа, а также предложена методика их анализа на основе традиционных приемов качественного и количественного факторного анализа.

Ключевые слова:

капитальные экологические затраты, качественный факторный анализ экологических затрат, классификация природоохранных затрат, количественный факторный анализ экологических затрат, текущие затраты на природоохранную деятельность, экологические затраты, экологические платежи хозяйствующих субъектов.

В научных публикациях понятие «экологические затраты» определялось учеными-экономистами по-разному. Вот некоторые из определений этого понятия. Временная типовая методика определения экономической эффективности осуществления природоохранных мероприятий и оценки экономического ущерба, причиняемого народному хозяйству загрязнением окружающей среды, определяет «средозащитные затраты» как капиталовложения и эксплуатационные расходы на осуществление средозащит-ных мероприятий [2].

М.Г. Трудова «природоохранными затратами» считает «выраженные в денежной форме общую сумму всех видов материальных и трудовых ресурсов, потребляемых при осуществлении природоохранной деятельности» [5, с. 18].

Рассматривая деятельность по контролю и сокращению загрязнений, Е.В. Морозова относит к расходам на эту деятель-

ность «прямые расходы первого порядка, которые несут хозяйствующие субъекты, занимающиеся реализацией мер контроля загрязнения и обеспечением соблюдения соответствующих природоохранных требований» [3, с. 76].

Согласно определению З.С. Туяковой и А.А. Чертковой, «экологические затраты представляют собой затраты (материальные, трудовые, финансовые) предприятия, соединенные с природоохранными мероприятиями, осуществляемыми перед началом или в течение производственного процесса, включаемые в себестоимость продукции или аккумулирующиеся в стоимости природоохранных объектов» [6, с. 112].

Группа авторов под полными затратами на мероприятия по защите окружающей среды от загрязнения понимает сумму затрат на научно-исследовательские работы, экспериментальную проверку, техническую подготовку производства и

о

о

о

3

ю О

освоение новой технологии, безвредной для окружающей среды, внедрение её в производство.

Другие авторы определяют природоохранные затраты как сумму затрат народного хозяйства:

- на предупреждение экологических нарушений с помощью природоохранных мероприятий;

- на предотвращение воздействия экологических нарушений на реципиентов (население, основные фонды промышленности, объекты ЖКХ и др.);

- вызываемых воздействием экологических нарушений на реципиентов.

Причем под природоохранными затратами они понимают затраты на предупреждение экологических нарушений с помощью природоохранных мероприятий, а два последующих вида затрат называют экономическим ущербом (охрана окружающей среды в модели социально-экономического прогноза) [1, с. 19].

По нашему мнению, экологическими затратами следует считать затраты, связанные с:

- защитой элементов окружающей природной среды от негативного воздействия технологических процессов хозяйствующего субъекта;

- восстановлением естественных параметров элементов окружающей природной среды.

Исходя из вышеуказанного, на наш взгляд, определение понятия экологических затрат можно изложить следующим образом: экологические затраты - это затраты, связанные с осуществлением природоохранных мероприятий, направленных на создание экологических объектов и их эксплуатацию.

В качестве элементов окружающей природной среды для целей экономического анализа следует рассматривать воздушный бассейн, водные и земельные ресурсы, физические поля Земли, околоземное космическое пространство.

Не вызывает сомнений, что определение понятия экологических затрат, их классификация, а также возможность выявления и подсчета является важным моментом в разработке методики их анализа как в рамках хозяйствующих субъектов, так и на региональном и государственном уровне.

Качественный анализ природоохранных затрат экономических субъектов невозможен без полной и достоверной информационной базы, сформированной из учетной и внеучетной аналитической

информации. В этой связи необходимо классифицировать экологические затраты и разработать основные принципы их отражения на бухгалтерских счетах, в регистрах бухгалтерской (финансовой ) и нефинансовой отчетности.

Классификационными признаками деление затрат на охрану окружающей среды являются виды и направления природоохранной деятельности предприятия. Этот специфический вид деятельности подразделяется по объектам охраны:

- деятельность по охране и рациональному использованию воздушного бассейна;

- деятельность, направленную на охрану и рациональное использование водных ресурсов;

- деятельность, связанную с охраной и рациональным использованием земельных ресурсов;

- деятельность по охране физических полей;

- деятельность по охране околоземного космического пространства.

Отсюда, в соответствии с объектами охраны разделятся и затраты: на охрану воздуха, воды, земли, физических полей и околоземного космического пространства [6, с. 53].

Характерными направлениями природоохранной деятельности предприятия являются:

- реализация природоохранных мероприятий;

- эксплуатация природоохранных объектов.

В этой связи можно отметить, что природоохранные затраты делятся на капитальные и текущие. Капитальные затраты или экологические инвестиции направлены на создание природоохранных комплексов, а текущие - на их содержание. К текущим экологическим затратам относят также экологические платежи за выбросы вредных веществ как в пределах установленного лимита, так и сверхлимитные выбросы. При этом следует различать источники экологических платежей: в пределах установленного лимита платежи относят на себестоимость и учитывают при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль экономических субъектов; сверх установленных лимитов - на чистую прибыль.

Классификация затрат на охрану окружающей среды позволяет определить объекты учета природоохранной деятельности предприятия. Ими являются:

- основные средства экологического назначения, в том числе по объектам

охраны - воздух, вода, почва, физические поля, околоземное космическое пространство;

- текущие природоохранные затраты, в том числе по объектам охраны - воздуху, воде, почве, околоземному космическому пространству;

- результаты природоохранной деятельности по объектам охраны, в том числе экологический, экономический.

Учет основных средств экологического назначения ведется на синтетическом счете 01 «Основные средства» и регулируется Положением по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденным приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н и Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденными приказом Минфина России от 13.10.2003 № 91н.

В аналитических целях целесообразно вести учет природоохранных основных средств на субсчете, например, втором 01/2 - «Основные средства природоохранного назначения». А внутри субсчета - по аналитическим счетам: «Основные средства по охране воздуха» и т.д. В рамках действующего законодательства экономическим субъектам сегодня предоставлено право самостоятельно вносить соответствующие субсчета в рабочий план счетов.

Текущие затраты на охрану окружающей среды - это часть ресурсов предприятия, потребленных в процессе содержания и эксплуатации природоохранных сооружений. Точность их измерения зависит от правильности определения состава этих затрат. По мнению большинства аналитиков, в состав текущих экологических затрат необходимо включать следующие категории затрат:

- текущие затраты на содержание и обслуживание природоохранных объектов основных средств;

- текущие затраты, связанные с осуществлением мероприятий, способствующих улучшению качественных характеристик элементов окружающей среды, как относимые за счет основной деятельности, так и осуществляемые за счет ежегодных ассигнований из бюджета и других источников;

- дополнительные затраты на эксплуатацию основных производственных фондов, обусловленные изменением производственной технологии, с целью снижения (прекращения) негативного воздействия хозяйственной деятельности на окружающую среду;

- затраты на оплату услуг, связанные с охраной окружающей среды.

В состав капитальных затрат на охрану окружающей среды входят затраты на поисковые и научно-исследовательские работы, на конструкторскую и технологическую подготовку производства, на приобретение оборудования и инвентаря, на строительные и монтажные работы. Учет капитальных затрат на осуществление природоохранной деятельности ведется традиционным способом как и учет капитальных вложений.

Кроме того, к капитальным затратам необходимо добавить затраты на мероприятия, носящие комплексный характер, в которых помимо охраны окружающей среды предусматриваются цели повышения эффективности производства. В качестве примера можно указать следующие: система замкнутого водоснабжения, малобюджетные технологии, газоочистные и пылеулавливающие установки, служащие для получения той или иной продукции из отходов.

Для проведения анализа природоохранных затрат используются традиционные приемы экономического анализа. Изучение состава, структуры и динамики этих затрат на предприятии осуществляется с использованием приемов факторного моделирования, сравнения, детализации и группировки.

Примером факторной модели анализа текущих затрат может служить аддитивная модель следующего вида:

ЗТ = Звозд. + Звод. + Ззем. + + Зфиз.п. + Зкосм. + Э,

где ЗТ - текущие затраты предприятия за анализируемый период (месяц, квартал, год, др.);

Звозд. - текущие затраты по охране воздуха;

Звод. - текущие затраты по охране водных ресурсов;

Ззем. - текущие затраты по охране земельных ресурсов;

Зфиз.п. - текущие затраты по охране физических полей;

Зкосм. - текущие затраты по охране ближнего космоса;

Э - экологические платежи.

Для проведения факторного анализа используем прием элиминирования, который для аддитивных моделей сводится к приему простого сравнения. Например, для определения размера влияния изменения суммы экологических платежей

о

на динамику текущих экологических затрат, необходимо из суммы экологических платежей анализируемого периода вычесть сумму таких же платежей в базовом периоде (предыдущий период, план, норматив, др.).

АЗТ (ДЭ) = Эотч. - Эбаз.

И так по каждому фактору. Так как текущие экологические затраты учитываются в производственных затратах важно изучать размер их влияния на себестоимость продукции и конечный финансовый результат деятельности - прибыль. С этой целью целесообразно исследовать показатель «Доля природоохранных издержек в объеме производственной себестоимости», в том числе по цехам и отдельным видам производств. Кроме того, на наш взгляд, целесообразно в аналитических целях выделять текущие экологические затраты в себестоимости производимой продукции отдельной подстатьей в статьях амортизации основных средств, общехозяйственных и общепроизводственных расходов, других. В настоящее время в

условиях действующего нормативно-правового обеспечения бухгалтерского учета экономических субъектов текущие экологические затраты относятся на общехозяйственные расходы в части прочих расходов. Такое отражение в учете экологических затрат снижает аналитичность бухгалтерского учета и усложняет проведение анализа этих затрат для целей эффективного управления природоохранной деятельностью в условиях внедрения принципов устойчивого развития экономических субъектов.

В анализе капитальных затрат важным направлением является оценка их объема, динамики и эффективности. Для анализа объема и динамики таких затрат целесообразно использовать аддитивные модели, аналогичные приведенной выше модели текущих затрат. Капитальные затраты в реализацию природоохранных мероприятий всегда имеют цель получения экологического и (или) экономического эффекта. Но вопросы определения эффективности экологических инвестиций остаются дискуссионными.

Список литературы:

[1] Ананиашвили Д.П., Барский Л.А., Гофман К.Г. и др. Охрана окружающей среды: модели социально-экономического прогноза. — М.: Экономика, 1982. - 244 с.

[2] Временная типовая методика определения экономической эффективности осуществления природоохранных мероприятий и оценки экономического ущерба, причиняемого народному хозяйству загрязнением окружающей среды. - М.: Экономика, 1986 (п. 1.9).

[3] Морозова Е.В. Методика учета затрат на природопользование // Бухгалтерский учет. - 2008, № 1. -С. 76-79.

[4] Сисина Н.Н. Учетно-аналитическое и контрольное обеспечение природоохранной деятельность экономических субъектов для целей их устойчивого развития. - СПб.: Астерион, 2012. - 128 с.

[5] Трудова М.Г. Статистический анализ природоохранной деятельности в регионе. — М.: Наука, 1989. - 152 с.

[6] Туякова З.С., Черткова А.А. Классификация экологических затрат в современном бухгалтерском учете // Вестник ОГУ. - 2009, № 8 (102). - С. 111-116.

о

О

3

ю О