Управленческие аспекты аудита

CA. ЛУКЬЯНОВА, E. Г. ОСТАШЕНКО

Омский государственный институт сервиса

УДК 657.6.65.003.1.

В настоящее время в теории и практике отечественного управления произошло деление его функций на финансовые и управленческие . Так, например, известно разделение бухгалтерского учета и анализа хозяйственной деятельности на финансовый и управленческий. Однако в аудите аналогичного четкого деления не произошло как с точки зрения терминологии, так и организации.

Отечественная специальная литература быстро, хотя и с трудом, но вырабатывает свой категориальный аппарат. В целом это понятно, а правильное и быстрое преодоление указанных сложностей - весьма актуальная научно-практическая задача страны на современном этапе. Ведь бурное развитие российского аудита обусловлено потребностями России в рыночных преобразованиях, что неоднократно подчеркивали такие авторы, как Н. П. Барышников, И. Е. Глушков, Ю.А. Данилевский, Л.Н.Овсянников, А. К. Солодов и др [1, 2,3,4]. Но в процессе выработки общепринятого русского языка для аудита как широкой области практической деятельности, а также как предмета научных исследований явно обозначились два фундаментальных, хотя и различных по своей сущности, затруднения:

1) противоречивость, непоследовательность и в определенной степени нелогичность рекомендаций, вытекающих из нашего, российского менталитета, но резко отличающихся от понимания аудита на Западе;

2) разрозненность переводов западной специальной литературы, в силу чего они часто грешат явными терминологическими несуразицами.

Отмеченные проблемы затрудняют освоение "передовой" западной технологии рынка и ее адаптацию к российским условиям.

В последние годы на страницах отечественных изданий появилась целая серия англоязычных терминов, связанных с учетом и контролем, которые внесли путаницу в терминологию по вопросам аудита, особенно той его части, которая касается внутренней (управленческой) стороны. О точном смысле многих из них спорят и сами зарубежные специалисты.

Кроме финансового аудита зарубежные авторы выделяют следующие его виды (типы): аудит детальный, проверка на соответствие, операционный аудит, работа по аттестации, оперативный аудит, обзорный аудит, управленческий аудит, и пр. [5, 6, 7,8, 9].

Наиболее общую классификацию давал выдающийся американский ученый и практик Роберт Монтгомери. Он разграничивал два понятия:

- аудит детальный,

- аудит финансовой отчетности [7].

Первый предполагал комплексную проверку всей хозяйственной деятельности предприятия, второй - предусматривал, прежде всего, документальную проверку и выявление правильности оборотов и сальдо счетов Главной книги. Это разграничение позволило Монтгомери выделить аудит финансовой отчетности как центральный и массовый вид работ.

В фундаментальном учебнике по аудиту Э. Аренса и Дж. Лоббека помимо аудита финансовой отчетности и аудита на соответствие выделяется операционный аудит По их мнению, операционный аудит - это проверка любой части процедур и методов функционирования хозяйствен-

УПРАВЛЕНЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ АУДИТА_

АУДИТ В НАСТОЯЩЕЕ ВРЕМЯ ПРОВОДИТСЯ НА ПРЕДПРИЯТИЯХ С ЦЕЛЬЮ ПРОВЕРКИ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ, ДОКУМЕНТОВ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА, НАЛОГОВЫХ ДЕКЛАРАЦИЙ. ДРУГАЯ СТОРОНА ДЕЯТЕЛЬНОСТИ ПРЕДПРИЯТИЙ-ОЦЕНКА ЭФФЕКТИВНОСТИ УПРАВЛЕНИЯ, ОРГАНИЗАЦИИ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА, ВНУТРЕННЕГО КОНТРОЛЯ - ОСТАЕТСЯ В СТОРОНЕ, ЧТО НЕ ПОЗВОЛЯЕТ ПОЛУЧИТЬ ИСЧЕРПЫВАЮЩЕЙ ИНФОРМАЦИИ О РЕАЛЬНОЙ ЖИЗНЕСПОСОБНОСТИ ПРЕДПРИЯТИЯ.

ной системы в целях оценки производительности и эффективности^]. Этого мнения придерживаются также отечественные экономисты: А.А.Ветров, А.А.Терехов [10, 11 ].

Джек Робертсон некоторые виды внутреннего аудита называет управленческим аудитом. Управленческий аудит - это изучение деловых операций с целью выработки рекомендаций по экономичному и эффективному использованию ресурсов, достижению конечного результата и выработке политики компании. Он должен помогать руководителям в выполнении их функций и приводить к повышению прибыльности предприятия. [9].

Если, по Робертсону, управленческий аудит является частью внутреннего, то AICPA (Американский институт дипломированных общественных бухгалтеров) определил управленческий аудит, выполняемый независимыми фирмами дипломированных общественных бухгалтеров, как вид консультационных услуг в помощь клиенту для повышения эффективности использования его мощностей и ресурсов и достижения намеченных целей.

Таким образом, управленческий аудит трактуется менее однозначно, нежели традиционный аудит сформированной финансовой отчетности. Многие экономисты вместо термина "управленческий аудит" предпочитают использовать термин "операционный аудит" [5,6]. В других случаях не делают различия между операционным и управленческим аудитом. Такой подход, например, прослеживается в работах Э.Смирнова [12, 13,14,15].

Если в зарубежной литературе термин "управленческий аудит" определяют более-менее однозначно, а именно как определение эффективности и производительности той или иной подсистемы какой-либо хозяйственной системы, то исследование отечественной литературы показало, что в настоящее время отсутствует единый подход к данному понятию [10,15,16].

Мы придерживаемся мнения Е.Чикуновой, которое отражает интегрированный подход к организации и методологии бухгалтерского учета и аудита у нас в стране. Управленческий аудит она характеризует как "всеобъемлющий аудит в масштабах компании в сочетании с исследованием макроэкономических, социально-психологических и прочих факторов, он включает контроль, оценку и анализ всех внутренних или операционных ресурсов, находящихся под прямым контролем компании (зданий, оборудования, технологий, патентов, а также трудовых, финансовых, маркетинговых ресурсов и так далее), в соотношении с рыночными или внешними факторами, включающими характеристики хозяйственной ниши компании и конкурентной среды" [16].

По ее мнению в основе организации и проведения управленческого аудита, как правило, лежит принцип структурированного подхода к сбору и анализу информации. Структура управленческого аудита включает четыре составляющие: производственный, финансовый аудит, аудит персонала и маркетинговый аудит.

Являясь сторонниками интегрированного подхода (по данным аудита финансовой отчетности также принимаются управленческие решения) и используя метод научного познания - сравнение, рассмотрим отличительные характеристики управленческого и финансового аудита, что будет содействовать выяснению сущности управленческого аудита (Таблица 1).

Различия между управленческим аудитом и аудитом финансовой отчетности

Таблица 1

Признаки Аудит финансовой отчетности Управленческий аудит

Назначение Правильность отражения в учете и финансовой отчетности хозяйственных операций Эффективность и производительность хозяйственной системы

Предоставление заключения Для внешних и внутренних пользователей Для внутренних пользователей

Ориентация Ретроспективный характер Прогнозирование перспектив хозяйственной деятельности

Критерии оценки Общепринятые бухгалтерские принципы (стандарты) Отсутствие четко определенных критериев

Область применения Финансовая отчетность Включение нефинансовых областей

Требования к образованию аудитора Экономическое, юридическое Экономическое, юридическое, инженерное, гуманитарное

Высокие темпы развития экономики, требования международных рынков капитала изменили ожидания клиентов аудиторских фирм, пользователей отчетности, касающиеся не только перечня предоставляемых аудиторскими фирмами услуг, но и целей и содержания аудиторской деятельности, ее качества и практической пользы.

Если раньше аудиторская деятельность была направлена большей частью на проверку достоверности отражения совершенных финансовых и хозяйственных операций в соответствии с действующими в области учета нормативными актами, то теперь этого недостаточно. Пользователи финансовой отчетности надеются, что она позволит им получить основу для принятия экономических решений, поэтому от аудиторских фирм ожидают не только аудиторского заключения, но и своеобразной экспертизы бизнеса. Все это ведет кдальнейшему развитию аудиторской деятельности.

Для развития аудиторского рынка как на Западе, так и в России характерно расширение спектра консультационных услуг. Крупные западные аудиторские фирмы имеют в своем ассортименте более полусотни наименований видов помощи и направлений деятельности, в рамках которых они готовы сотрудничать с клиентами, от консультирования в области корпоративной стратегии, оптимизации и преобразования бизнеса клиента до разработки спра-вочно-информационных систем, систем слежения и защиты данных, автоматизации рабочих мест и так далее.

В настоящее время аудит принимает прогнозный характер, направленный на выявление предпринимательского риска клиента и риска инвестора. Кроме констатации настоящего финансового положения, отчет аудитора должен раскрывать и перспективы развития предприятия. Новым является то, что отчет о положении дел исполнительного органа подлежит аудиту на предмет того, отражены ли в нем будущие риски, угрожающие предприятию, и соответствует ли информация отчета мнению аудитора.

Усиливается роль аудиторов как консультантов, так как именно они обладают наиболее полной информацией о деятельности клиента, а также сравнительными данными по отрасли.

Акцент аудиторской деятельности значительно смещается в сторону анализа деятельности клиента и сферы его деятельности; выявления присущих ей рисков, для чего аудитору необходимы не только глубокие специальные, но и отраслевые знания. Проверка и анализ системы внутреннего контроля клиента, ее действенности становятся обязательной составляющей при проведении аудиторской проверки.

Основными являются риско- и системно-ориентированные методы проведения аудиторских проверок. Детальные проверки становятся лишь вспомогательным средством при их осуществлении. Причем риско- и системно-ориентированные методы получили дальнейшее развитие.

Так, если раньше исходной точкой были отчетность предприятия и связанные с ней риски, то теперь таковой становятся процессы на предприятии, его окружающая среда и связанные с ними риски.

Сложности и изменения в экономике и хозяйственной деятельности предприятий приводят к возникновению отдельных проблем в области аудиторской деятельности. Основными из них, по мнению западных аудиторов, являются следующие:

- в настоящее время деятельность аудитора представляет собой проверку первичной документации, правильности и полноты отражения хозяйственных операций в годовой отчетности предприятия; как показывает опыт, наибольший интерес для предприятия вызывает возможность привлечения аудитора как компетентного партнера, консультанта по различным вопросам, а не как ревизора, проверяющего исключительно правильность отражения -отдельных хозяйственных операций в годовой отчетности;

- несмотря на положительное аудиторское заключение, внешние пользователи отчетности не могут получить исчерпывающей информации о реальной жизнеспособности предприятия, так как заключение аудитора и его отчет имеют ретроспективный характер; именно эту проблему наглядно продемонстрировали финансовые крахи ряда предприятий на Западе, которым было выдано положительное аудиторское заключение; они вызвали критику аудиторов, не сумевших своевременно распознать риски, угрожающие существованию предприятий, а также помочь предприятиям избежать банкротства.

Таким образом, на основании проведенного исследования определен новый подход к организации аудита, проведен анализ характерных различий финансового и управленческого аудита, выявлены основные направления развития и проблемы аудита в связи с переходом к рыночным отношениям и изменением круга пользователей бухгалтерской информацией.

Практическое применение управленческого аудита в отечественных условиях, по нашему мнению, позволит повысить как качество, так и практическую пользу аудиторских услуг для предприятия. В условиях современного развития и жесткой конкуренции отечественных предприятий не только между собой, но и с западными коллегами, учет рисков и использование современного ноу-хау в области организации деятельности и контроля на предприятии может сыграть значительную роль в их выживании.

ЛИТЕРАТУРА

1. Барышников Н. П. Организация и методика проведения общего аудита. - М.: Информационный издательский дом "Филинъ". -1998. - 528 с.

2. Глушков И. Е. Практический аудит на современном предприятии. - М- Новосибирск: КНОРУС - ЭКОР. -1997. -288 с.

3. Данилевский Ю.А., Овсянников Л.Н. Система государственного финансового контроля и аудита в России // Бухгалтерский учет.-1999.-№3.-С.93

4. Солодов А. К. Рынок: контроль и аудит. Вопросы теории и техники. В 2-х частях. - М.: Воронеж, 1993.

5. Адаме Р. Основы аудита. Пер.с англ./ Под ред. Я. В. Соколова.- М.:Аудит, ЮНИТИ. -1995.- 398 с.

6. Арене Э., Лобек Дж. Аудит: Пер. с англ.; Гл. редактор серии проф. Я.В.Соколов.-М.: Финансы и статистика, 1995560 с.

7. Аудит Монтгомери / Ф.Л.Дефлиз, Г. Р. Дженик, А. М. 0"Рейлли, М. Б. Хирм. Пер. с англ. / Под ред. Я. В. Соколова. -М.: Аудит, ЮНИТИ.-1997.-542 с.

8. Додж Рой. Краткое руководство по стандартам и нормам аудита. - М.: Финансы и статистика, ЮНИТИ. -1992.

9. Робертсон Дж. Аудит. Пер. с англ. - М.: КРМС, аудиторская фирма "Контакт", 1993.-496 с.

10. Ветров А. А. Операционный аудит - анализ. / Под ред. акад. А. Ан. Ветрова. - М.: Перспектива. -1996. -127 с.

О. А. ШАРИКОВ, Ю. О. ШАРИКОВА

Омское моторостроительное предприятие им. П.И. Баранова

УДК 658.51

Правильная организация документооборота является определяющим фактором при принятии эффективного управленческого решения, особенно в оперативном управлении, где информация о фактическом состоянии производственного процесса всегда обуславливается конкретным отрезком времени.

Сложность сбора текущей информации заключается в том, что она является разнообразной по форме и содержанию, в течение рабочего дня нарастает лавинообразно и подлежит регистрации после каждой операции производственного процесса на участке, цехе или в ином подразделении промышленного предприятия.

Процедуры сбора информации осуществляются на предприятиях вручную или с использованием в различных объемах оргтехники и средств вычислительной техники.

Ручная система сбора и обработки информации трудоемка, рутинна, с большим процентом неточности и большим разрывом во времени от момента свершения события. Ее рутинность и трудоемкость заставляют существенно ограничивать круг учитываемых показателей, укрупнять периодичность и увеличивать время сбора и обра-I ботки информации. Эти ограничения в свою очередь ска! зываются непосредственно на технологии сбора инфор-! мации, ее обработке и применяемых методах учета, на-| пример, в бухгалтерском учете и, естественно, на организации управленческого процесса в целом.

С другой стороны, существует разнообразное программное обеспечение, позволяющее автоматизировать практически все участки хозяйственного управления предприятием. Но зачастую программное обеспечение функционально и информационно замыкается именно на конкретном участке управления. Это обстоятельство заставляет искать пути информационного обмена между базами данных локального программного обеспечения, дополнительно проектировать программы по автоматизации управленческих процессов на конкретном производственном учас-

11. Терехов А. А. Аудит. - М.: Финансы и статистика, 1999,-512с

12. Смирнов Э. Контроллинг// Аудит и налогообложение, 1998.-№10.-С.37-42.

13. Смирнов Э. Технологии процессорного управления как объект аудита //Аудит и налогообложение, 1998. - №7. -С. 37-45.

14. Смирнов Э. Технологии целевого управления как объект аудита. // Аудит и налогообложение, 1998. - N53. -С.41 -45.

15. Смирнов Э. Функциональный аудит//Аудит и налогообложение, 1998 -№2.-С. 36-40

16. Чикунова Е. Управленческое консультирование в аудите. // Аудитор. - 1998. - № 6. - С. 13 - 16.

ЛУКЬЯНОВА Светлана Александровна - ассистент кафедры "Бухгалтерский учет и аудит" Омского государственного института сервиса.

ОСТАШЕНКО Елена Геннадьевна - к.з.н., доцент кафедры "Бухгалтерский учет и аудит" Омского государственного института сервиса.

тке, предусматривая интегрированную обработку информации.

В качестве одного из возможных решений предлагается проект автоматизации управления механозаготови-тельным цехом машиностроительного производства. Суть созданной системы состоит в последовательном, пооперационном отслеживании движения партии деталей - от проектирования технологического процесса до сдачи ее в цех - потребитель. Поэтому система включает в себя задачи САПР, ОУП, технико-экономического планирования, бухучета, и т.д.

Порядок работы в системе следующий:

1. По приказу о запуске деталей в производство технолог цеха с помощью ПЭВМ, используя нормативно-справочную информацию (НСИ), формирует технологическую документацию на данную деталь как в памяти ПЭВМ, получая электронный образ, так и в распечатанном виде, например машинограммы:

- технологический маршрут;

- карту - технологический процесс;

- карту оснащения детали; и т.д.

При функционировании всей автоматизированной системы учета технолог сам создает и корректирует НСИ, получает текущую информацию о технологической подготовке производства в цехе.

2. Работник бюро труда и заработной платы цеха (БТЗ) на данную деталь на данный техпроцесс проставляет в ПЭВМ нормы, расценки и другие необходимые для начисления и последующего анализа заработной платы показатели. Здесь же он может получить в электронном виде и в виде машинограмм "Журналы трудоемкости" по цеху, изделию, детали, справки о заработной плате по каждому рабочему, участку, цеху, изделию и т.д.

3. Работник ПДБ, используя сформированные в памяти ПЭВМ карту -технологический процесс, фактические данные по наличию нужного материала формирует в па-

ВАРИАНТ ОРГАНИЗАЦИИ СБОРА ПЕРВИЧНОЙ ИНФОРМАЦИИ В ПРОМЫШЛЕННОМ ПРОИЗВОДСТВЕ_

В ДАННОЙ СТАТЬЕ ИЗЛАГАЕТСЯ СУЩНОСТЬ ОДНОГО ИЗ ВОЗМОЖНЫХ ВАРИАНТОВ ОРГАНИЗАЦИИ СБОРА И ОБРАБОТКИ ПЕРВИЧНОЙ ИНФОРМАЦИИ ПО УЧЕТУ ДВИЖЕНИЯ ДЕТАЛЕЙ И НАЧИСЛЕНИЮ ЗАРАБОТНОЙ ПЛАТЫ РАБОЧИМ С ИСПОЛЬЗОВАНИЕМ СРЕДСТВ ВЫЧИСЛИТЕЛЬНОЙ ТЕХНИКИ В МЕХАНОЗА-ГОТОВИТЕЛЬНОМ ЦЕХЕ МАШИНОСТРОИТЕЛЬНОГО ПРЕДПРИЯТИЯ.