Методология управления затратами промышленного предприятия

ОТРАСЛЕВАЯ И РЕГИОНАЛЬНАЯ ЭКОНОМИКА INDUSTRY AND REGIONAL ECONOMY

Методология управления затратами промышленного предприятия

Ь É МОСКОВСКИЙ р ЭКОНОМИЧЕСКИЙ ЖУРНАЛ

УДК 005:339:338 Илюхина Наталия Александровна Ilyukhina Natalia Aleksandrovna

Methodology of the industrial enterprise management costs Аннотация: Методологическая основа управления затратами - измерение и оценка затрат и как следствие осуществление процесса калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг). Актуальность научно-практической статьи определяется необходимостью разработки и внедрения в практику работы российских организаций механизма управления прибылью и расходами, так как в современных условиях, когда конкуренция становится все более жесткой, управление издержками предприятия, направленное на оптимизацию структуры затрат, улучшение качества продукции выходит на первый план. Главной целью деятельности хозяйствующего субъекта в современной экономике является получение прибыли. Именно при этом условии предприятие может стабильно существовать и обеспечивать себе основу для роста и концепция безубыточности деятельности предприятия, как первый шаг к получению бухгалтерской, а, впоследствии, и экономической прибыли, является весьма важным аспектом данного вопроса

The summary: Methodological basis of management of expenses - measurement and an assessment of expenses and as a result implementation of process of calculation of product cost (works, services). Relevance of scientific and practical article is defined by need of development and deployment in practice of work of the Russian organizations of the mechanism of management of profit and expenses as in modern conditions when the competition becomes more and more rigid, the management of expenses of the enterprise directed to optimization of structure of expenses, improvement of quality of production comes to the forefront. A main goal of activity of an economic entity in modern economy is receiving profit. Provided that the enterprise can steadily exist and ensure a basis for growth and the concept of profitability of activity of the enterprise as the first step to receiving accounting, and, subsequently, and economic profit, is very important aspect of the matter.

Ключевые слова: затраты, себестоимость, управление, технологические и отраслевые особенности производств, планирование, контроль

Keywords: expenses, prime cost, management, technological and branch features of productions, planning, control

В условиях развивающихся рыночных отношений в нашей стране предприятие стало юридически и экономически самостоятельным. Возросла ответственность всех звеньев управления организацией за эффективность производственно-финансовой деятельности. Как показывает практика, промышленные предприятия, имеющие сложную производственную структуру, остро нуждаются в своевременной экономической и финансовой информации, способствующей оптимизации затрат и получению положительных финансовых результатов, принятию обоснованных управленческих решений.

Информация, необходимая для оперативного управления предприятием, формируется в системе управленческого учета, который является одним из перспективных направлений бухгалтерской практики. Управленческий учет охватывает всю систему информации для управления бизнесом в целом, включая стратегическое управление, оценку деятельности организации, ее подразделений и функциональных блоков, планирование и контроль хозяйственной деятельности, обеспечение оптимального использования материальных, финансовых и трудовых ресурсов [1].

Организация управленческого учета на предприятии требует соблюдения унифицированных правил, наличия квалифицированного и ответственного персонала, уровня информационного обеспечения отдельных подразделений и служб предприятия, что в результате ведет к повышению эффективности управления производственной деятельностью. Основой управленческого учета является сбор информации о затратах предприятия. В настоящее время в странах с развитой рыночной экономикой в системе управленческого учета определены следующие задачи:

1. Регистрация затрат и формирование отчетов, в том числе классификация, обобщение, предоставление данных о затратах для заинтересованных пользователей.

2. Определение и оценка величины затрат по конкретным продуктам, услугам или местам формирования издержек, центрам ответственности.

3. Управление стоимостью и анализ затрат, представление данных о затратах в виде информации, необходимой для планирования и контроля, использования управленческим персоналом при принятии решений.

Поэтому одним из принципов учета для управления является ориентация на группировку затрат, их регулирование и результаты деятельности по внутризаводским, внутрифирменным подразделениям организации. Руководители нижестоящих подразделений, зная затраты и результаты своей деятельности, могут осуществлять ее с минимальными расходами, а, следовательно, с максимальной эффективностью. В

результате повышается ответственность за экономичность производственно-хозяйственной деятельности.

Владея информацией управленческого учета, руководители вышестоящего уровня могут осуществлять мониторинг всей финансово-хозяйственной деятельности предприятия, то есть отслеживать протекающие процессы в режиме реального времени, оперативно контролировать результаты работы, своевременно принимать меры для устранения недостатков, влияющих на увеличение себестоимости и снижение рентабельности производства и продаж. На основе мониторинга формируются выводы о сильных и слабых сторонах деятельности организации, динамике их изменения, о благоприятных и неблагоприятных тенденциях развития внешних условий, в которых работает предприятие [2].

Методическая основа управленческого учета - измерение и оценка затрат и как следствие осуществление процесса калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг). Несмотря на широкий спектр исследований в области управленческого учета, разработку методов учета затрат и калькулирования себестоимости продукции в настоящее время отсутствует единая методика учета затрат, которая могла бы трансформироваться в интересах различных пользователей. Наличие единой методики позволило бы предприятиям строить на ее основе систему учета затрат в различных сферах промышленного производства. Причем предлагаемая методика управленческого учета на промышленном предприятии должна базироваться на делегировании полномочий вышестоящих уровней управления нижестоящим.

Нормативные акты, действующие на территории Российской Федерации в сфере учета затрат, помощь в решении указанной проблемы предприятию оказать не могут. Наоборот, нормы, которые в них закреплены усложняют работу предприятия. В первую очередь это относится к определению понятий «затраты» и «расходы», которые являются основными категориями не только управленческого, но и всего учета в целом. Выделение в единой системе бухгалтерского учета управленческого предопределило неоднозначную интерпретацию указанных понятий.

Современное предприятие сталкивается с подобной проблемой в момент составления отчетности для внешних пользователей, составление которой должно производиться в строгом соответствии с нормативными актами. Если сравнить трактовки понятий «затрат» и «расходов» в различных российских нормативных актах, то можно сделать вывод о том, что на данный момент времени отсутствует единая методологическая база при определении сущности рассматриваемых понятий (рисунок 1). Кроме того, представления о сущности понятия «расходы» содержат ряд противоречий и не выстроены в четкую систему [3].

Рисунок 1 - Признание затрат в учетной системе

В системе МСФО стандарт по расходам в настоящее время отсутствует. Принципиальное определение расхода раскрыто в содержании раздела «Принципы» сборника МСФО. На этапе реформирования российской системы бухгалтерского учета вопросам терминологии должно предаваться особое значение. Целесообразно использовать в нормативных документах определения расходов и затрат, ограничивая сферу применения этих категорий и обеспечивая возможность однозначной их квалификации со стороны предприятий, которые составляют отчетность для заинтересованных пользователей, как внешнюю, так и внутреннюю. Следствием многоаспектности и целевой направленности понятий «затраты» и «расходы» является то, что оцениваются и признаются они в системе бухгалтерского учета по-разному (рисунок 1).

Российские предприятия, в первую очередь промышленной сферы производства, сталкиваются еще с одной проблемой - преодоление возникающих разниц при построении системы учета затрат в связи с различными вариантами их оценки. Возникает необходимость комплексного подхода к определению затрат, установления характера их взаимосвязи в системе бухгалтерского учета. Предприятие, детализируя информацию о затратах в системе управленческого учета должно иметь возможность использовать ее при составлении внешних отчетов для заинтересованных пользователей. Организуя управленческий учет предприятие имеет возможность получать информацию о затратах в двух форматах: по характеру (видам) затрат и по функциям затрат как того требуют международные стандарты [3].

Все изложенное выше усложняет деятельность предприятия и отвлекает внимание от основной задачи учета затрат - формирования себестоимости производимой продукции (работ, услуг). В отличие от рассмотренных выше понятий, термин «себестоимость» в

российском законодательстве нормативными актами не определен. Поэтому с одной стороны предприятию предоставляется возможность самостоятельно определить сущность этого понятия и включать в него все затраты, связанные с производством, в соответствии со спецификой деятельности и современными условиями хозяйствования.

Эти возможности современного предприятия в полной мере могут быть реализованы в системе управленческого учета, поскольку он является самым эксклюзивным видом учета. С другой стороны, реализуя возможность свободного включения затрат в себестоимость продукции предприятием могут быть нарушены методические основы при составлении отчетности для внешних пользователей.

Уровень себестоимости во многом определяет цены на готовую продукцию промышленного предприятия. Учитывая то, что ряд крупных промышленных предприятий являются многопередельными величина себестоимости является основой при формировании трансфертных цен, то есть цен по которым полуфабрикаты передаются из одного передела в другой. Поэтому в настоящее время крупные промышленные предприятия, испытывающие необходимость в достоверной информации об уровне затрат в целях формирования себестоимости, организуют управленческий учет, в основу которого закладывается определенная методика. Степень универсальности, функциональности, гибкости определенной методики управленческого учета зависит в первую очередь от уровня образования управленческого персонала предприятия. В данной работе предлагается методика управленческого учета затрат, отвечающая всем перечисленным требованиям и способная к реализации в любой сфере промышленного производства [4].

Основой для предлагаемой в работе системы управленческого учета затрат является многоцелевая классификация затрат, главная цель которой - удовлетворение информационных потребностей внешних и внутренних пользователей. Основное требование, предъявляемое к классификации - это гибкость, то есть способность в любой момент времени удовлетворить интересы различных пользователей.

Одним из инструментов построения методики является учетная политика, организация рационального документооборота в структуре финансово-хозяйственной службы, выбор регистров управленческого учета. Учетная политика предприятия выступает основным элементом внутренней управляющей информации, которая генерируется каждым хозяйствующим субъектом самостоятельно на основе внешней управляющей информации и с учетом всех его особенностей, стратегии и тактики, внешних и внутренних условий деятельности. Учетная политика разрабатывается самим предприятием и базируется на параметрах, заданных внешней управляющей информацией. Учетная политика современного промышленного предприятия должна включать следующие разделы: финансовый учет, управленческий учет, налоговый учет и учет в соответствии с требованиями МСФО.

В учетной политике в обязательном порядке закрепляется метод учета затрат. Методы учета затрат можно разделить на две большие группы: традиционные и инновационные.

Промышленные предприятия в современных условиях хозяйствования должны постепенно отходить от использования традиционных методов, либо подвергать их трансформации, вводить новые элементы, использовать более совершенные способы учета затрат. Отдавая прерогативу инновационным методам, у предприятия появляется возможность управлять себестоимостью, контролировать ее уровень с учетом требований МСФО и опыта международных систем учета.

В современных условиях развития экономики определяющее значение для эффективности организации производства на предприятии имеет наличие развитой системы информационного обеспечения управления организацией, то есть системы управленческого учета. С ее помощью осуществляется сбор и аналитическая обработка исходных данных, необходимых для принятия решений, призванных оптимизировать потребление ресурсов, формируется информация, используемая с целью осуществления текущего и последующего контроля полноты их выполнения [5].

Управленческий учет затрат реализуется для полного раскрытия экономического потенциала деятельности предприятия и оценки влияния объективных и субъективных факторов на состав затрат, порядок формирования себестоимости продукции. Таким образом, закладывая методические основы и принципы учета затрат, предприятие выстраивает модель учета затрат и калькулирования себестоимости с учетом специфики своей деятельности, информация которой удовлетворяет интересы заинтересованных пользователей в любой момент времени.

Основная цель управленческого учета - обеспечение руководителей всех уровней необходимой и своевременной информацией для принятия эффективных решений по управлению бизнесом. Главное направление развития производственного учета состоит в повышении его оперативности, аналитичности, ориентации на принятие управленческих решений в настоящем и будущем. Не случайно термин «производственный учет» часто заменяется термином «управленческий учет», что в большей мере отражает его сущность и задачи. Характерной чертой управленческого учета является интеграция собственно учета затрат и результатов их анализа и, как следствие, принятия управленческих решений. Следовательно, в системе внутреннего учета создается, прежде всего, информация об издержках.

Издержки (затраты) производства группируются и учитываются по видам, местам их возникновения и носителям затрат. Места возникновения затрат - это структурные единицы и подразделения, в которых происходит первоначальное потребление производственных ресурсов (рабочие места, бригады, цеха и т.п.). Под носителями затрат понимают виды продукции данного предприятия, предназначенные для реализации на рынке.

Необходимым условием получения прибыли является определенная степень развития производства, обеспечивающая превышение выручки от реализации продукции над затратами (издержками) по ее производству и сбыту. Исходя из вышесказанного, можно

сделать вывод о том, что учет затрат на производство и калькулирование себестоимости является одним из центральных участков работы бухгалтерии. Администрация организации решает сама, в каких разрезах классифицировать затраты, насколько детализировать места возникновения затрат. Это, главным образом, связано со сферой деятельности предприятия, назначением выпускаемой продукции, ее ассортиментом, характером технологического процесса и рядом других факторов. Эти особенности определяют собой различия в документальном оформлении хозяйственных операций, систематизации первичной информации, построении аналитического учета производства и методах исчисления себестоимости продукции (работ, услуг) и др. [5]

Горно-обогатительные комбинаты представляют собой сложные комплексы производств по добыче руд подземным или открытым способом и подготовке их в качестве сырья для металлургии. Структура любого субъекта хозяйствования оказывает непосредственное влияние на организационные основы бухгалтерской учетной системы. Производственная структура ОАО «МГОК» представлена на рисунке 2. К факторам, которые влияют на производственную структуру предприятия, относят характер продукции и технологии ее изготовления, масштаб производства, степень специализации и его кооперирования с другими предприятиями, а также степень специализации производства внутри предприятия. Горнодобывающие предприятия относятся к массовому типу производства, которое характеризуется наиболее резко выраженным постоянством структуры рабочего процесса, повторением одних и тех же операций на каждом рабочем месте в связи с изготовлением одного и того же вида изделия.

В массовом производстве преимущественно используется поточный метод производства, который обеспечивает строго согласованное выполнение всех операций технологического процесса во времени и пространстве. Технологический процесс добычи руды и подготовки ее в качестве сырья для металлургии включает несколько последовательных этапов (рисунок 3). В горном производстве используются химико-физические промышленные технологии и характеризуются тем, что конечный продукт образуется путем переработки сырья в ряде последовательных технологических переделов, при этом продукты одного передела поступают полностью или частично в следующий передел.

Рисунок 3 - Схема технологического процесса ОАО «МГОК»

Альтернативность определяется существованием в методологии учета нескольких способов оценки затрат в незавершенном производстве, затрат на брак - по фактической или нормативной и по полной или сокращенной себестоимости, различных баз распределения косвенных и накладных затрат и т.п.

Рисунок 4 - Комбинаторская производственная структура Выбор объекта калькулирования напрямую связан со способом получения продукции. В горно-обогатительных производствах исходное сырье, прежде чем стать готовой

продукцией, проходит ряд последовательных переделов, продукты каждого из которых (кроме последнего) служат полуфабрикатом для последующего передела. Следовательно, возникает потребность исчислять не только себестоимость конечной продукции, но и полуфабрикатов, идущих в дальнейшую переработку или частично реализуемых на сторону. Так, концентрат может быть реализован потребителям и в этом случае он является готовой продукцией, а может быть полуфабрикатом для фабрики окомкования, где в ряде последовательных технологических процессов из него будут получены окатыши. Если носителем затрат выступают технологические процессы (взрывание, бурение, экскавация горной массы, дробление, обогащение и т.п.), то он не соответствует объекту калькулирования [6].

В горно-обогатительном производстве готовая продукция и полуфабрикаты могут В данном случае объект калькулирования включает в себя несколько носителей затрат. В горно-обогатительном производстве большая часть затрат носит характер косвенных, то есть не может быть напрямую отнесена к конкретному объекту калькулирования или носителю затрат. Кроме, того значительную долю в общем объеме затрат горных производств занимают накладные затраты - общехозяйственные. В этом случае большое значение имеет выбор способа распределения косвенных и накладных затрат.

При формировании подходов к оценке незавершенного производства должен быть принят во внимание способ получения продукции. В ряде предприятий добывающей промышленности затраты в незавершенном производстве отсутствуют или ими можно пренебречь. В горно-обогатительных предприятиях в конце отчетного периода имеют место затраты в незавершенном производстве и возникает необходимость в выборе способа их оценки. Способ оценки незавершенного производства в большей степени определяется выбранным методом учета затрат, а также динамикой увеличения затрат в ходе технологического процесса, степенью количественной стабильности незавершенного производства и т.д.

В отношении оценки бракованной продукции существуют два принципиальных направления - оценка по фактической или нормативной себестоимости и оценка по полной или сокращенной себестоимости. В горно-обогатительном производстве контроль качества осуществляется на этапе добычи полезных ископаемых и на этапе производства. В процессе добычи производится контроль за шихтовкой руды, выявляется некачественное дробление руды. Отдел технического контроля дробильно-обогатительного комплекса следит за нарушениями режима технологии, что может повлечь за собой производство некачественного концентрата. Бракованная продукция и отходы горно-обогатительного производства оцениваются чаще всего по полной фактической или сокращенной себестоимости [7].

В конечном итоге рассмотренные организационные и производственные особенности добывающих предприятий учитываются при построении подсистемы учета затрат и калькулирования себестоимости, в результате чего выбирается конкретный метод учета

затрат и является одной из организационных основ бухгалтерской учетной системы. Для горно-обогатительных производств бухгалтерская учетная система характеризуются следующими чертами:

- горно-обогатительные комбинаты включает в себя такие элементы как, горные цеха, карьеры, комплекс вспомогательных и обслуживающих подразделений, обогатительные и рудоподготовительные фабрики, подразделения по геологическому изучению недр и разведке полезных ископаемых, и ряд других, и учетная система должна отражать эту специфику: например, у горного цеха основной акцент должен быть сделан на организацию учетного процесса затрат, относимых на себестоимость добытого полезного ископаемого, у комплекса вспомогательных и обслуживающих подразделений - на учет дополнительных затрат и, как следствие, на выбор базы их распределения между видами добытого полезного ископаемого;

- горно-обогатительный комплекс, как правило, включают подразделения основного производства, вспомогательного и обслуживающего производства, а это определяет традиционно раздельное отражение затрат и финансовых результатов, но и в основной деятельности сочетается несколько видов производств - добывающее, обрабатывающее, транспортное, ремонтное, энергетическое и т.д., и для учета затрат которых, каждый горнообогатительный комплекс создает эксклюзивную систему управленческого учета;

- наличие капитализируемых затрат (горно-подготовительные, затраты на освоение природных ресурсов). Это обуславливает специфику накопления затрат на специальных счетах (97,08), выработки механизма их списания и включения в себестоимость добытого полезного ископаемого;

- применение разных метода учета затрат и калькулирования себестоимости в разрезе видов деятельности. При отражении затрат по добыче полезных ископаемых используется попроцессный метод, при обогащении и производстве готовой продукции - попередельный полуфабрикатный.

Каждый вид экономической деятельности характеризуется своими особенностями, влияющими на построение бухгалтерской учетной системы. Выделяют несколько организационных и производственных особенностей хозяйствующих субъектов, влияющие на выбор метода учета затрат: способ получения продукции, массовость и периодичность выпуска отдельных видов продукции, метод организации производства, выбранная структура управления производств, тип производственной структуры, используемая технология производства.

Выделяют общие принципы построения подсистемы учета затрат и калькулирования себестоимости: разграничение затрат на производство между законченной и незаконченной продукцией, оценка затрат на незавершенное производство; исчисление затрат на забракованную продукцию; оценка отходов производства и побочной продукции; исчисление суммы затрат (по каждой статье), относящиеся к готовым изделиям, по каждому носителю затрат; отнесение (распределение, суммирование) затрат, собранных на

носителе, на объект калькулирования; исчисление себестоимости калькуляционной единицы продукции.

Затратами в управленческом учете являются выраженные в денежной форме совокупные издержки живого и овеществленного труда в процессе предпринимательской деятельности в течение определенного периода времени. Для управления затратами в целях повышения рентабельности производства продукции, работ, услуг; принятия решения в области ценообразования; выбора альтернативного производства или других видов услуг; развития бизнеса или банкротства необходимо классифицировать затраты. Данные по затратам подвергаются перекрестной классификации для удовлетворения практически всех потребностей, связанных с принятием управленческих решений и регулированием финансово-хозяйственной деятельности организации [5, 8].

Для управления менеджерам нужна информация о затратах, сгруппированных по объектам учета затрат или по объектам калькулирования (единица или партия продукции, услуга, операция, бизнес-процесс, жизненный цикл и т.д.). Информация по центрам ответственности необходима для мотивации и контроля; о переменных затратах - для анализа соотношения выручки затрат и объема (критической точки), принятия решения «покупать или производить комплектующие изделия» и др.

Сведения о затратах нужны менеджерам практически на всех этапах разработки и реализации управленческих решений - выявления проблемной ситуации и постановки цели; сбора всесторонней информации для изучения существа вопроса, постановки условий для эффективного решения и установления ограничений; разработки альтернативных решений и выбора оптимального варианта; организации выполнения принятого решения и контроля за его выполнением. Поэтому классификация в целях подсистемы управленческого учета носит многоаспектный характер. Принципы классификации затрат в системе управленческого учета представлено в таблице 1.

К основным относят все затраты, которые непосредственно участвуют в процессе добычи полезных ископаемых, их обогащении, производстве готовой продукции. На горнодобывающих предприятиях металлургического комплекса в состав основных включаются затраты на горные работы.

Таблица 1. Классификации производственных затрат в системе управленческого учета

Цель и задачи учета и управления затратами Принципы классификации затрат Признак классификации Классификация затрат

1. Затраты используемые для калькулирования и оценки готоеон продукции Размеры хозяйствующего субъекта: особенности технологии, техники и организации производства; номенклатура выпускаемой продукции; роль в процессе производства - по отношению к технологическому процессу; - по способу включения в себестоимость отдельных видов продукции: - по отношению к отчетному периоду; - по составу; - по бухгалтерской методологии; - по отношению к объему производства; - по функциям в процессе производства - основные и накладные - прямые и косвенные - расходы, относимые к текущему отчетному период}7 и расходы, относимые к будущим периодам - одноэлементные н комплексные - по элементам и (или) статьям калькуляции - переменные (условно-переменные) н постоянные (условно-постоянные) - производственные, управленческие, коммерческие и т.д.

2. Затраты, данные о которых являются основанием для планирования и анализа Аналитичность; факторы снижения; важность в расчетах, целесообразность выделения затрат; удельный вес в общих затратах - по возможности планирования; - по возможности нормирования; - по юридическому признаку: - по целесообразности - планируемые и не планируемые - нормируемые и ненорыируемые - затраты собственников н только владельцев - производительные и непроизводительные

3. Затраты, используемые в системе контроля и регулирования Обоснованность в распределении по продуктам, местам возникновения; контроль; трудоемкость учета -по возможности регулирования (контроля); - по местам возникновения; Регулируемые и нерегулируемые (контролируемые и неконтролируемые) - расходы по цехам, участкам, центрам затрат

К ним относят: затраты, связанные с освоением природных ресурсов; горноподготовительные затраты; добычные (очистные) затраты; эксплуатационно-разведочные затраты; природо-восстановительные затраты (рекультивация нарушенных земель). При разработке месторождения открытым способом к горно-подготовительным работам относятся: проходка траншей, капитальных съездов, устройство транспортных путей, тоннелей, подъемных сооружений, дренажных выработок, первичные объемы вскрышных работ по вскрытию месторождения (горно-капитальная вскрыша); вскрышные работы по разноске и погашению бортов карьера, проходка разрезных траншей, съездов временного характера, водоотливных канав и другие работы по выполнению текущей вскрыши и подготовке к добычным работам [5, 9].

К эксплуатационно-разведочным работам относятся работы по проходке разведочных выработок и бурению скважин для уточнения контуров залегания рудных тел, направлений ведения горных работ, уточнения количества и качества подготовленных и готовых к выемке запасов полезного ископаемогоЗатраты на эксплуатационные разведочные работы планируются и учитываются в составе расходов на добычные работы. Добычными считаются работы по извлечению из недр и подъему на поверхность полезных ископаемых. Затраты на проведение добычных работ относятся полностью на себестоимость добытого полезного ископаемого. К работам по рекультивации земель относятся работы по возвращению в хозяйственный оборот нарушенных горными работами земель. Расходы по рекультивации нарушенных земель включаются в состав материальных расходов в том отчетном периоде, когда они были фактически осуществлены. В классификации затрат выделяют прямые - могут быть прямо отнесены на определенный вид продукции, так как связаны только с его производством - и косвенные - связаны с производством нескольких

видов продукции и поэтому распределяются между ними пропорционально выбранной согласно приказу об учетной политике базе [5, 10].

Транспортные цеха предприятий металлургического комплекса оказывают услуги (работы) по железнодорожным и автомобильным перевозкам. Себестоимость услуг перевозок учитывается и калькулируется по каждому (железнодорожному, автомобильному) цеху в отдельности с охватом всех служб (локомотивной, вагонной, пути, движения и др.). Если энергетические затраты на технологические цели, расходы на технологические перевозки, затраты на оплату труда производственных рабочих нельзя прямо отнести на добычу руды и горно-подготовительные работы, то эти затраты распределяются по видам горных работ пропорционально объемам горной массы.

В классификации затрат выделяют одноэлементные, которые представляют собой однородный вид расходов (один элемент), и комплексные, которые состоят из нескольких элементов (общепроизводственные, общехозяйственные). В горно-обогатительных предприятиях большая часть затрат в типовой калькуляции носит характер комплексных. Перечень экономических элементов, предложенный в ПБУ 10/99 «Расходы организации», полностью соответствует перечню, данному в отраслевых Методических положениях для предприятий металлургического комплекса и включает: материальные затраты; затраты на оплату труда; страховые взносы; амортизационные отчисления; прочие затраты. Отличительной особенностью отрасли является то, что в состав прочих включены затраты на горные работы (затраты, связанные с освоением природных ресурсов; горноподготовительные затраты; добычные (очистные) затрата; эксплуатационно-разведочные затраты; природо-восстановительные затраты). Группировка затрат по статьям калькуляции отвечает на вопрос: на какие цели, на изготовление какой продукции отнесены те или иные затраты и как они включаются - прямо или косвенно - в ее себестоимость. Перечень статей затрат предприятие устанавливает самостоятельно исходя из отраслевых особенностей [5].

Наиболее востребованной и используемой для целей планирования и контроля является классификация затрат по типу поведения затрат в зависимости от объема производства. Выделяют затраты переменные и постоянные. Рост или снижение объема производства вызывает соответственно рост или снижение того или иного вида затрат. Размер постоянных затрат не зависит от изменения объема производства продукции. В расчете на единицу продукции постоянные расходы изменяются вместе с изменением объема производства. При этом возникает обратно пропорциональная зависимость.

К переменным относят затраты, размер которых изменяется пропорционально изменению объема производства продукции. В расчете на единицу продукции переменные расходы составляют постоянную величину. Учитывая условность этих зависимостей (абсолютно неизменных затрат ни на единицу продукции, ни на весь выпуск не существует) и допущение того факта, что сложно классифицировать затраты на постоянные и переменные, говорят об условно-переменных и условно-постоянных затратах. В

следующем разделе нашей работы будет представлена методика проведения анализа безубыточности на примере одного из подразделений ОАО «Михайловский ГОК» -Дробильно-сортировочной фабрики. В основе анализа лежит классификация затрат на постоянные и переменные, поэтому целесообразно будет представить данную классификацию в таблице 2.

Таблица 2. Классификация затрат по отношению к объему производства

Показатель Сумма,

тыс. руб.

1. Условно-переменные затраты:

- услуги со стороны 25 £60,3

-вспомогательные материалы 16 £94,9

- сырье для производства 490 621,4

Итого затрат 533 376,6

2. Условно-постоянные затраты:

- плата за природные ресурсы 75,4

- топливо 20 766,5

- электроэнергия 13 064,3

- средства на оплату труда 26 800,7

- резерв на выплату вознаграждении по итогам работы за год 1 486,2

- отчисления на социальное и медицинское страхование 9 513,0

- амортизация 4 530,0

- прочие расходы 25 499,6

-услуги цехов комбината 42 365,4

Итого затрат 149 106,1

Всего затрат 632 482,7

По возможности планирования говорят о планируемых расходах, т.е. о расходах, которые можно предвидеть, и не планируемых, как правило, вызванных неожиданными, маловероятными, форс-мажорными причинами. Большинство последних относятся к потерям, а не к расходам. Но и планируемые, и не планируемые расходы имеют стохастическую (вероятностную) природу.

По возможности нормирования все расходы делят на нормируемые и ненормируемые. У первых стохастическая природа сводится к минимуму, у вторых она остается существенной. По местам возникновения обычно делят понесенные расходы по цехам, участкам, центрам затрат. За последнее время эта классификация получила мощное развитие в виде учета затрат по центрам ответственности, то есть по лицам, отвечающим за возникающие расходы. И тут стало необходимым различать собственно места возникновения затрат и центры ответственности. Первые носят технологический характер. Это центр затрат, а если за их величину отвечает, например, мастер участка или начальник цеха - это и есть центр ответственности [5, 11].

По юридическому признаку расходы делятся на затраты собственников и только владельцев. Затратами признаются расходы только тех ресурсов, которые находились в собственности организации, но часто в процессе производства используются ресурсы, на которые собственность организации не распространяется (давальческое сырье, арендованное оборудование и др.), и учет этого имущества отражается на забалансовых счетах. По целесообразности все расходы делятся на производительные (благодаря этим расходам создается доход) и непроизводительные (это потери).

По способам капитализации затраты на производство делятся на капитализируемые (расходы на продукт) и не капитализируемые (расходы за период). Первые капитализируются в составе незавершенного производства, готовой продукции или расходов будущих периодов, вторые сразу декапитализируются (списываются) на уменьшение финансового результата предприятия. На практике часто трудно по этому множеству классификационных признаков отнести те или иные расходы к той или иной группе. Хозяйствующие субъекты разрабатывают систему классификации затрат самостоятельно.

В этой связи необходимо учитывать, что классификация затрат предусматривает их различную группировку в зависимости от поставленных задач - планирование, учет, калькулирование себестоимости (единицы, группы продукции, работ, услуг), анализ финансово-хозяйственной деятельности и т.п.

Такой подход к этой сложной проблеме позволит разработать научно обоснованную экономическую группировку, которая в дальнейшем станет базой построения учета затрат на производство и продажу готовой продукции, оценки незавершенного производства и исчисления финансового результата за отчетный период. Рассмотренные методические принципы организации управленческого учета затрат промышленных предприятий определили направления их группировки, учета и анализа в целях определения себестоимости продукции и полуфабрикатов. Предложенная многоцелевая классификация производственных затрат позволяет удовлетворять информационные потребности внешних и внутренних пользователей в любой момент времени.

Литература

1. Боброва Е.А., Илюхина Н.А. Процесс формирования интегрированной системы учета затрат и себестоимости продукции в сфере безалкогольной промышленности. Технология и товароведение инновационных пищевых продуктов. 2014. № 3 (26). С. 106-113.

2. Боброва Е.А., Илюхина Н.А., Лытнева Н.А. Применение и развитие затратного метода формирования цены организации. / Роль науки в развитии общества. 2014. С. 15.7. Илюхина Н.А. Калькулирование себестоимости: современные методы учета затрат. Управленческий учет. 2006. № 4. С. 39.

3. Илюхина Н.А. Модернизация системы управления затратами в пищевой и перерабатывающей промышленности. Технология и товароведение инновационных пищевых продуктов. 2012. № 2. С. 111-117.

4. Илюхина Н.А. Учетная система затрат предприятий горно-обогатительного производства. Автореферат диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук / Орловский государственный технический университет. Орел, 2007

5. Илюхина Н.А. Учетная система затрат предприятий горно-обогатительного производства. Диссертация на соискание ученой степени кандидата экономических наук / Орел, 2007

6. Илюхина Н.А., Боброва Е.А., Федорова Т.В. Учетные аспекты функционирования малых предприятий пищевой и перерабатывающей промышленности в 2013 году. Технология и товароведение инновационных пищевых продуктов. 2013. № 3 (20). С. 97-107.

7. Илюхина Н.А., Иванеева Е.В. Теоретические основы оценки объектов нематериальных активов в системах международного и национального бухгалтерского учета. Вестник ОрелГИЭТ. 2011. № 3 (17). С. 32-37.

8. Илюхина Н.А., Иванеева Е.В. Методика управленческого учета затрат и калькулирования себестоимости продукции. Международная торговля и торговая политика. 2009. № 1. С. 33-38.

9. Илюхина Н.А., Комаревцева О.О. Дискретно-событийное моделирование в управлении экономической системы муниципального образования. Современные наукоемкие технологии. 2015. № 7. С. 77-80.

10. Илюхина Н.А., Суворова С.П. Контрольно-распределительные процедуры управленческого учета затрат в организациях горнообогатительного производства в целях их анализа. Экономический анализ: теория и практика. 2007. № 9. С. 56-62.