Налоговое планирование на предприятиях малого бизнеса

ТЕRRА ECONOMICUS ^ 2012 ^ Том 10 № 2 Часть 3

НАЛОГОВОЕ ПЛАНИРОВАНИЕ НА ПРЕДПРИЯТИЯХ МАЛОГО БИЗНЕСА

КОЛЬВАХ О.И.,

доктор экономических наук, профессор, Южный федеральный университет, e-mail: annaborisovna@hotmail.com

В настоящей статье рассмотрены вопросы налогового планирования на предприятиях малого бизнеса, предложено применение принципов ситуационно-матричного моделирования, а также дана его характеристика в свете недавних налоговых преобразований. Кроме того, в статье кратко описаны математические принципы в бухгалтерском учете. В дополнение к исследованию в статье дана оценка роли налогового планирования в системе управления предприятиями малого бизнеса.

Ключевые слова: налоговое планирование; малый бизнес; ситуационно-матричное моделирование.

In this paper, the issues of tax planning for small businesses are raised, provided the use of the principles of situational-matrix model, as well as their characteristics are given in the light of recent tax reforms. In addition, the article briefly describes the mathematical principles of accounting. In addition to the study the article assesses the role of tax planning in the management of small businesses.

Keywords: tax planning; small business; situational-matrix modeling.

Коды классификатора JEL: H21, L26.

Налоговое планирование в разрезе предприятий малого и среднего бизнеса, имеет даже большую актуальность по сравнению с предприятиями более крупного формата. Дело в том, что в существующих условиях стремительного развития малых и средних предприятий налицо необходимость использования современных подходов к управлению с целью повышения эффективности бизнеса и сохранения конкурентоспособности. Ситуация осложняется высокой долей неопределенности, существующей на рынке предприятий малого и среднего бизнеса, так как допущенные ошибки из-за отсутствия грамотного управления, в том числе, и налоговыми последствиями на таких предприятиях будут иметь намного более серьезные последствия, нежели ошибки, допущенные в процессе управления крупной организацией (схема 1).

Схема 1. Особенности налогового планирования на предприятиях малого и среднего бизнеса1

Отсюда следует, что на предприятиях малого и среднего бизнеса существуют определенные предпосылки к организации налогового планирования, а именно:

отсутствие налогового планирования чревато принятием ошибочных управленческих решений, последствия которых могут оказаться существенными для предприятий рассматриваемого формата;

1 Составлено автором.

© О.И. Кольвах, 2012

/ очевидный недостаток ресурсов для развития бизнеса таких предприятий может быть в определенной степени преодолен, благодаря использованию системы эффективного налогового планирования;

условия неопределенности вызывают необходимость оперативного реагирования на внешние изменения. В этом отношении методика налогового планирования на основе ситуационно-матричного моделирования позволяет незамедлительно получать прогнозные расчеты финансового состояния предприятия.

Текущие преобразования в системе налогообложения, направленные на увеличение налоговой нагрузки, вызывают необходимость построения таких моделей, адекватных современным требованиям и условиям. Как показывает практика, эпизодическое внимание к налоговому планированию хозяйствующих субъектов крайне неэффективно. В этих условиях налицо необходимость разработки системного налогового планирования.

Взимание налогов государством детально регламентировано законодательством. Если исходить из основных принципов налогообложения, то наиболее распространены пять основных принципов: экономическая эффективность, организационная простота, гибкость, контролируемость налоговой системы, справедливость.

Существует оправданное убеждение, что неэффективное налогообложение способно дестимулировать производство.

Таким образом, очевидна необходимость стремления к выполнению указанных принципов, что на практике реализуется рядом мер, таких, скажем, как формирование минимального достаточного состава налогов, при котором все налогоплательщики, вне зависимости от сложившихся экономических условий, будут нести соответствующую налоговую нагрузку. Как отмечается в ряде источников, количество минимально необходимых налогов для обеспечения нормального функционирования финансовой системы может уменьшаться в процессе развития общества, повышения степени законопослушности граждан2.

Как отмечает в своей работе С.В. Лаптев, налогоплательщики могут приспосабливаться к действующим налогам двумя способами: 1) меняя формы, структуру, интенсивность своей деятельности, тем самым уменьшая размер своих налоговых обязательств перед государством; 2) перемещая налоговое бремя на других лиц.

По мнению В.А. Мачехина: «Современное налоговое законодательство само стимулирует планирование налоговых последствий, так как предусматривает неодинаковые налоговые режимы для различных ситуаций, допуская выбор метода исчисления налоговой базы и предлагая налогоплательщикам всяческие льготы».

С тех пор, как Администрацией Президента в 2005 г. был объявлен конкурс на выполнение научно-исследовательской работы «Законодательные подходы к разграничению практики цивилизованного налогового планирования и поведения, направленного на избежание налогообложения» [14], тема налоговой оптимизации в России только набирала свою актуальность. Вместе с тем, являясь достаточно популярным, термин налоговое планирование, на сегодняшний день, не имеет достаточного теоретического обоснования налогового планирования и единого научно признанного и легитимного определения. Очевидно, что такая ситуация вызвана существующим этапом эмпирического освоения накопленных фактических данных в данной области.

Необходимо отметить, что многие методики налогового планирования, существующие на сегодняшний день, ассоциируются в основной своей массе с нелегитимными методами налоговой оптимизации. Компетентное же налоговое планирование, дающее реальный подъем финансового положения, не станет ассоциироваться с противоправным уклонением от выплаты налогов. Отказ от такой процедуры, как налоговое планирование, в свою очередь, способен привести к усугублению финансовой ситуации предприятия, сокращению размера его оборотных средств, утратам по совокупности (либо отдельным видам) налогов.

Налоговое планирование, и сами его принципы, должны быть основаны на соблюдении налогового законодательства и использовать легальные способы облегчения налогового бремени. Кроме того, непрофессиональное вмешательство в налоговое планирование и нарушение отмеченных выше принципов чревато для предприятия множеством проблем.

Необходимо отметить, что в существующих методиках построения финансовых стратегий организаций зачастую отсутствует либо сильно принижается роль налогового планирования, так, например, «матрица финансовых стратегий фирмы», предложенная В.Б. Акуловым, достаточно поверхностно касается вопроса формирования налогового поля организации [1]. В.Б. Акуловым предложено все возможные виды финансовой стратегии фирмы представить в виде матрицы финансовых стратегий фирмы. Манипулируя в рамках данной матрицы, предлагается рассматривать проблему в динамике, давая возможность не только формулировать финансовую стратегию, но и модифицировать (менять) ее в результате изменения определенных параметров функционирования предприятия как такового. Таким образом, с учетом современных условий развития, существует вполне определенная необходимость выделения в структуре разработки финансовой политики организации отдельного направления - налогового планирования.

Многие авторы, например, Вылкова Е.С.[3], отмечают необходимость выделения налогового планирования в отдельное самостоятельное направление финансовой науки и практики управления финансами хозяйствующих субъектов, определения его места в системе финансового менеджмента, систематизации накопленных разрозненных теоретических знаний и фрагментарного практического опыта в целях обеспечения устойчивого роста предпринимательской активности и развития экономики страны.

Однако наиболее уместным представляется рассматривать налоговое планирование как часть управления его финансовой деятельностью или финансовыми потоками. При этом в зависимости от выбранной стратегии принятия финансовых решений налогоплательщиком, это может быть как «учетно-расчетный» вариант, заключающийся в пассивном следовании налоговому законодательству в части рекомендуемых в нем алгоритмов исчисления отдельных налогов и своевременности их уплаты, так и вариант «оптимизации», предполагающий использование возможностей альтернатив-

2 Например, в английской налоговой системе существует только четыре основных налога (прим. автора).

ТЕRRА ECONOMICUS ^ 2012 ^ Том 10 № 2 Часть 3

ТЕRRА ECONOMICUS ^ 2012 ^ Том 10 № 2 Часть 3

ного выбора, который заложен в существующей системе налогообложения. Из двух методов начисления амортизации налогоплательщик вправе выбрать один из них (линейный или ускоренный), но тот, который на каком-то этапе позволяет снизить налоговое бремя, например, для тех видов основных средств, для которых характерна утрата качественных характеристик в связи с их моральным старением (износом).

В этой связи основополагающее значение приобретает метод СММ. Поскольку проблема моделирования и налогового планирования представляет значительный интерес, а применяемые в этой области методики нуждаются в существенных доработках, возникает необходимость более детального анализа данного процесса.

Наиболее уместным представляется рассматривать налоговое планирование как компонент системы управления финансовой деятельностью предприятия. Так, из содержания налогового планирования, с позиции налогоплательщика, вытекает более точное его определение, а именно: «налоговое планирование - это совокупность действий налогоплательщика, направленных на создание резервов для уплаты налогов и снижение своего налогового бремени путем непрерывного мониторинга результатов хозяйственной деятельности и принятия налоговых решений в рамках действующего законодательства».

При этом важным элементом, способствующим грамотной организации налогового планирования на предприятии, будет являться организация бухгалтерского учета: выбранная форма, методология, содержание и способы ведения.

В данном контексте представляется целесообразным рассмотреть особенности и последствия применения механизмов снижения налоговых платежей относительно применяемой предприятием системы налогообложения (табл. 1).

Таблица 1

Применение механизмов снижения налоговых платежей относительно применяемой системы налогообложения3

Механизмы снижения налоговых платежей Вид системы налогообложения

ЕНВД УСНО Общий режим

Уклонение от уплаты налогов (tax evasion) + + +

Обход налогов (tax avoidance) +/- + +

Налоговое планирование (tax planning) - +/- +

На современном этапе развития налогообложения в нашей стране наиболее распространены три системы налогообложения - общая система налогообложения (ОСНО), система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (ЕНВД) и упрощенная система налогообложения (УСНО)4.

Например, в случае применения предприятием общей системы налогообложения, в рамках данной системы налогообложения, налоговое планирование имеет наиважнейшее значение, так как без построения процесса деятельности адекватно существующему законодательству и выбора оптимальной системы налогообложения налоговые риски и платежи превысят экономическую выгоду от осуществляемой деятельности.

Относительно применения предприятием системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, следует отметить тот факт, что возможность налогового планирования практически отсутствует, так как величины основных показателей (таких как базовая доходность, коэффициенты-дефляторы) закреплены на законодательном уровне и не зависят от результатов деятельности предприятия. В этих условиях единственной возможностью снижения налоговых платежей является незаконное уклонение от уплаты налогов путем осознанного занижения налоговой базы (например, внесение в налоговую декларацию меньшей торговой площади или меньшего количества торговых точек). Налоговое планирование для предприятий, применяющих единый налог на вмененный доход, будет заключаться лишь в планировании налогового бремени в рамках изменяющегося законодательства и оценке целесообразности ведения деятельности в изменяющихся условиях.

В случае применения предприятием упрощенной системы налогообложения, существует возможность как уклонения от уплаты налогов, так и налогового обхода, поскольку налогооблагаемая база здесь будет зависеть от совокупной величины дохода (при выборе объекта налогообложения в виде доходов) либо от разницы между полученными доходами и произведенными расходами (объект налогообложения «доходы, уменьшенные на расходы»). Однако применить налоговое планирование в области оптимизации ресурсов предприятия возможно, хотя представляется весьма затруднительным.

Необходимо отметить, что планирование на предприятии можно условно разделить на оперативное, краткосрочное, среднесрочное и стратегическое, (табл. 2).

3 Составлено автором.

4 Статистика свидетельствует, что преступные посягательства, направленные на уклонение от уплаты налога на прибыль, составляют 43,6% от общего числа налоговых преступлений, НДС - 28,4%, налогов, уплачиваемых в дорожные фонды, - 6,7%, подоходного налога с физических лиц - 3,7%, акцизов - 1,2%, налога на имущество предприятий - 0,9%, при этом, определенный интерес представляет также распределение нарушений налогового законодательства по сферам деятельности налогоплательщиков. Так, на долю предприятий, осуществляющих торговлю продуктами питания, приходится 23,8% налоговых правонарушений; товарами народного потребления - 15,9%; занимающихся оказанием услуг - 12,1%; осуществляющих финансово-кредитные операции - 9,3%; производящих продукцию металлообработки и машиностроения - 7,2%; осуществляющих нефтедобычу и нефтепереработку - 5,1%; предприятий металлургии - 1,8%; производителей химической и нефтехимической продукции - 1,5%; производителей электроэнергии - 0,7%[Федеральные органы налоговой полиции России: итоги 2001 года // Налоговая полиция. 2002. № 3. С. 2.].

Таблица 2

Классификация видов планирования на предприятии5

Вид планирования Условия применения Временной горизонт

Оперативное Текущие платежи, создание предприятия, освоение новых видов деятельности От месяца до квартала

Краткосрочное Текущее изменение законодательства (например, предполагаемое повышение, понижение ставок) От квартала до полугода

Среднесрочное Планируемые изменения законодательства От полугода до года

Долгосрочное (стратегическое) Стабильное состояние законодательства, не имеющее тенденцию к изменениям Свыше года

При этом текущее налоговое планирование должно быть, прежде всего, направлено на формирование оптимального налогового поля на этапе предварительного налогового планирования (как при создании предприятия, так и при открытии новых видов деятельности). Такое налоговое планирование ориентировано на краткосрочную перспективу, соответственно, стратегическое налоговое планирование - на долгосрочную. При этом необходимо отметить, что стратегическое планирование, как правило, существует лишь в теории, так как достаточно трудно спрогнозировать изменения в области существующего законодательства на длительный срок.

В этой связи наиболее рациональным и распространенным представляется среднесрочное налоговое планирование.

Как правило, управление налогами включает три взаимосвязанных ступени:

1. организация надежного налогового учета;

2. контроль правильности расчетов налогов;

3. минимизация налогов в рамках действующего законодательства.

В зависимости от выбранного подхода к налоговому планированию, возможно получить, либо не получить желаемый результат в виде оптимизации налоговых платежей, что подробно представлено в табл. 3.

Таблица 3

Способы организации налогового планирования на предприятии малого и среднего бизнеса6

5 Составлено автором.

6 Разработано автором.

ТЕRRА ECONOMICUS ^ 2012 ^ Том 10 № 2 Часть 3

ТЕRRА ECONOMICUS ^ 2012 ^ Том 10 № 2 Часть 3

При этом цель налогового планирования представляется не столько в уменьшении какого-либо налога как такового, сколько в увеличении всех финансовых ресурсов предприятия. Очевидно, что если оптимизация налогов произведена некорректно, то вполне вероятно, что штрафы многократно превысят ожидаемый эффект от минимизации.

Так как налоговый учет тесно связан с бухгалтерским, он в то же время представляет собой отдельный вид учетной деятельности, который неизбежно претерпевает изменения в ответ на решения государственных уполномоченных органов. По этой причине, налоговый учет представляет собой не стройную научную систему отображения хозяйственных операций в соответствующих регистрах, а определенное направление политики государства в тот или иной промежуток времени. Вместе с этим любое изменение в налоговом учете, как правило, находит отражение в бухгалтерском учете.

В свете этого, многие отечественные авторы (А.С. Бакаев, В.Ф. Палий, Я.В. Соколов и др.) в своих работах, посвященных различным вопросам состояния и перспектив развития бухгалтерского учета, как в стране, так и в мире, в той или иной степени отмечали проблемы взаимодействия бухгалтерского учета и налогообложения.

Необходимо отметить, что российский опыт в области взаимодействия бухгалтерского и налогового учета слабо разработан в литературе, недостаточно изучен и обобщен. Причина недостаточной разработанности обозначенной проблемы заключается в ее сложности.

Однако, несмотря на то, что налоговый учет имеет на сегодняшний день существенные отличия от бухгалтерского, учетная политика предприятия играет огромную роль, как для целей налогообложения, так и для целей бухгалтерского учета. Анализ влияния методов формирования учётной политики, при проведении финансового планирования рассмотрен в большинстве работ (А.В. Брызгалин, В.Я. Кожинов, В.Г. Пансков, Д.Г. Черник, А.Д. Шеремет и др), авторы рассматривают методы формирования учётной политики по отдельности, вне системы финансового планирования, не рассматривается взаимосвязь финансовых планов и методов формирования учетной политики, влияние методов учетной политики на финансовые планы хозяйствующего субъекта.

Особенного внимания здесь заслуживает необходимость максимального сближения бухгалтерского и налогового учета.

Варьируя учетной методологией в дозволенных законом рамках, существует возможность выбирать наиболее выгодный для себя способ ведения учета, обеспечивающий желаемую величину прибыли.

В свою очередь, желаемая величина прибыли влечет за собой этап прогнозирования, что в обязательном порядке включает налоговое планирование.

Таким образом, технология позиционирования процесса налогового планирования в системе инструментарно-методического обеспечения функционирования и развития финансовой деятельности предприятий малого и среднего бизнеса должна основываться на разработке критериев оценки эффективности налогового планирования и прогнозирования с возможностью получения оперативных данных о последствиях принимаемых управленческих решений.

ЛИТЕРАТУРА

1. Акулов В.Б. «Финансовый менеджмент». Петрозаводск, 2002.

2. Брызгалин А.В. Налоговый учет и налоговая политика организации // Финансы. 2004. № 3. С. 11-17.

3. Вылкова Е.С., Романовский М.В. Налоговое планирование. СПб: Питер, 2004. 634 с.

4. Высотская А.Б. Налогообложение и бухгалтерский учет от папируса к матричному моделированию. Монография. М., 2010.

5. Кожинов В.Я. Налоговый учет: пособ. для бухгалтера. М.: КНОРУС, 2004. 656 с.

6. Кольвах О.И. Ситуационно-матричная бухгалтерия в бухгалтерском учете и экономическом анализе: монография. М., 2000.

7. КутерМ.И. Теория бухгалтерского учета : учебник для вузов. 2-е изд., перераб. и доп. М.: Финансы и статистика, 2002. 640 с.

8. Лаптев С.В. Основы теории государственных финансов: учеб.пос. 2-е изд. перераб. и доп. М.: ЮНИТИ-Дана, 2010. 255 с.

9. Малькова Т.Н. Исторический анализ методологии бухгалтерского учета. СПб.: Изд-во СПбГУЭФ, 1997. 249 с.

10. Мачехин В.А. Налоговый кодекс и налоговое планирование // Законодательство. 1999 № 10.

11. Пансков В.Г. Налоги и налогообложение в Российской Федерации. 7-е изд., доп. и перераб. М.: МЦФЭР, 2006.

12. Цыганков К.Ю. Очерки теории и истории бухгалтерского учета. М., 2007. С. 25-26.

13. Шеремет А.Д., Полякова С.И. Внутрихозяйственный расчёт, учёт и экономический анализ.: Изд-во Моск. ун-та, 1983. 156 с.

14. КонсультантПлюс // http://www.ippnou.ru/lenta.php?idarticle=005333.