О правомерности привлечения к налоговой ответственности одновременно по двум основаниям за осуществление организацией деятельности без постановки на учет в налоговом органе

О ПРАВОМЕРНОСТИ ПРИВЛЕЧЕНИЯ К НАЛОГОВОЙ ОТВЕТСТВЕННОСТИ ОДНОВРЕМЕННО ПО ДВУМ ОСНОВАНИЯМ ЗА ОСУЩЕСТВЛЕНИЕ ОРГАНИЗАЦИЕЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ БЕЗ ПОСТАНОВКИ НАУЧЕТ В НАЛОГОВОМ ОРГАНЕ

С. А. ПОНОМАРЕВ, специалист по налогам и сборам

едеральным законом от 27.07.2010 № 229-ФЗ (далее — Закон № 229-ФЗ) внесены многочисленные поправки в общие положения НК РФ, касающиеся прав и обязанностей налогоплательщиков (налоговых агентов), проведения проверок и привлечения к ответственности за совершение налоговых правонарушений. В частности, изменения претерпели положения, касающиеся постановки на учет организаций и их обособленных подразделений, а также ответственности за допущенные при этом нарушения. Рассмотрим, существуют ли основания для привлечения к налоговой ответственности организации одновременно по ст. 116 и 117 НК РФ до вступления в силу Закона № 229-ФЗ и по пп. 1 и 2 ст. 116 НК РФ после вступления в илу Закона № 229-ФЗ.

На основании п. 1ст. 83 НК РФ (в редакции, действующей до вступления в силу Закона № 229-ФЗ) в целях проведения налогового контроля организации и физические лица подлежат постановке на учет в налоговых органах соответственно по месту нахождения организации, месту нахождения ее обособленных подразделений, месту жительства физического лица, а также по месту нахождения принадлежащего им недвижимого имущества и транспортных средств и по иным основаниям, предусмотренным НК РФ.

В соответствии с п. 2 ст. 83 НК РФ (в редакции, действующей до вступления в силу Закона

№ 229-ФЗ) постановка на учет в налоговом органе организаций и индивидуальных предпринимателей осуществляется независимо от наличия обстоятельств, с которыми НК РФ связывает возникновение обязанности по уплате того или иного налога или сбора.

Пунктом 1ст. 116 НК РФ (в редакции, действующей до вступления в силу Закона № 229-ФЗ) закреплено, что нарушение налогоплательщиком установленного НК РФ срока подачи заявления о постановке на учет в налоговом органе при отсутствии признаков налогового правонарушения, предусмотренного п. 2 данной статьи, влечет взыскание штрафа в размере 5 тыс. руб.

Нарушение налогоплательщиком установленного НК РФ срока подачи заявления о постановке на учет в налоговом органе на срок более 90 календарных дней влечет взыскание штрафа в размере Ютыс.руб. (п.2ст. 116 НК РФ в редакции, действующей до вступления в силу Закона № 229-ФЗ).

В силу п. 1ст. 117 НК РФ (в редакции, действующей до вступления в силу Закона № 229-ФЗ) ведение деятельности организацией или индивидуальным предпринимателем без постановки на учет в налоговом органе влечет взыскание штрафа в размере 10% от доходов, полученных в течение указанного времени в результате такой деятельности, но не менее 20 тыс. руб.

В соответствии с п. 2 ст. 117 НК РФ (в редакции, действующей до вступления в силу Закона

№ 229-ФЗ) ведение деятельности организацией или индивидуальным предпринимателем без постановки на учет в налоговом органе более 90 календарных дней влечет взыскание штрафа в размере 20% доходов, полученных в период деятельности без постановки на учет более 90 календарных дней, но не менее 40 ООО руб.

Согласно п. 2 ст. 108 НК РФ никто не может быть привлечен повторно к ответственности за совершение одного и того же налогового правонарушения.

Кроме этого, в п. 5 ст. 114 НК РФ закреплена норма, согласно которой при совершении одним лицом двух и более налоговых правонарушений налоговые санкции взыскиваются за каждое правонарушение в отдельности без поглощения менее строгой санкции более строгой.

В письме от 06.04.2000 № 02-18/05-2322 ФСС РФ разъяснил, что нарушение срока постановки на учет в налоговом органе и уклонение от постановки на учет в налоговом органе, предусмотренные ст.116и117 НК РФ, являются самостоятельными видами налоговых правонарушений, за совершение каждого из которых предусмотрен самостоятельный штраф. Однако, так как составы данных налоговых правонарушений являются сходными и ст. 117 НК РФ ужесточает ответственность за деяние, предусмотренное статьей 116 НК РФ, если оно сопровождалось ведением деятельности, страхователь не может быть привлечен к ответственности одновременно пост. 116и 117 НК РФ.

В судебной практике по вопросу о том, допускается ли одновременное привлечение к налоговой ответственности по ст. 116 и 117 НК РФ, единой позиции нет.

Так, по мнению части судов, подобные решения налоговых органом неправомерны.

Пример.

Суть дела. Налоговым органом проведена выездная налоговая проверка, в ходе которой установлено, что организация, зарегистрированная в одном городе, в период с 1999 по 2002г. осуществляла деятельность через обособленное подразделение на территории другого города, при этом не было подано заявление о постановке на учет в налоговую инспекцию по месту нахождения своего обособленного подразделения.

По результатам проверки вынесено решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности по п. 2 ст. 116 НК РФ за нарушение установленного ст. 83 НК РФ срока подачи заявления о постановке на учет в налоговом органе на срок более 90 дней; по п. 2 ст. 117 НК РФ за ведение деятельности без постановки на учет в налоговом

органе по месту нахождения обособленного подразделения более трех месяцев.

В связи с неуплатой штрафов в добровольном порядке налоговый орган обратился в арбитражный суд за их взысканием.

Позиция судов. У налогового органа отсутствовали основания для привлечения налогоплательщика к ответственности поп. 2 ст. 116 НК РФ, поскольку противоправные действия предприятия подлежат квалификации по п.2ст. 117 НК РФ.

Вывод о квалификации действий налогопла-тельщикапоп. 2ст. 117 НК РФ, основанный на том, что в период, когда предприятие не состояло на налоговом учете по месту нахождения обособленного подразделения, им осуществлялась деятельность, является правильным.

Согласно п. 1 ст. 83 НК РФ в целях проведения налогового контроля налогоплательщики подлежат постановке на учет в налоговых органах как по месту нахождения организации, так и по месту нахождения ее обособленного подразделения.

В соответствии с п. 2 ст. 117 НК РФ ведение деятельности организацией без постановки на учет в налоговом органе более трех месяцев влечет взыскание штрафа.

Факт ведения предприятием через его обособленное подразделение деятельности в период, когда оно не состояло на налоговом учете по месту нахождения обособленного подразделения, подтверждается материалами дела.

{По материалам постановления ФАС Уральского округа от 02.03.2004№ Ф09-603/04-АК).

В постановлении от 13.07.2004 № АЗЗ-4343/04-СЗ-Ф02-2606/04-С1 ФАС Восточно-Сибирского округа пришел к выводу, что одни и те же действия налогоплательщика не могут одновременно образовать состав двух налоговых правонарушений, предусмотренных ст.116и117 НК РФ.

Однако в судебной практике существует и противоположная точка зрения.

Пример.

Суть дела. Налоговая инспекция провела налоговую проверку общества, в ходе которой установлено, что общество, состоящее на учете, осуществляло деятельность через обособленное подразделение, расположенное по другому адресу, без постановки на налоговый учет в налоговом органе.

По итогам рассмотрения материалов проверки налоговая инспекция приняларешение о привлечении общества к ответственности по п. 2ст. 116 НК РФ за нарушение срока подачи заявления о постановке на налоговый учет по месту нахождения

обособленного подразделения и по п. 2 ст. 117 НК РФ за ведение деятельности обособленным подразделением без постановки на учет в налоговом органе более трех месяцев.

Общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным и отмене данного решения налогового органа.

Позиция суда. При рассмотрении спора суд первой инстанции пришел к выводу о нарушении обществом более чем на 90 дней срока подачи заявления о постановке на учет в налоговом органе по месту нахождения обособленного подразделения, что влечет налоговую ответственность по п. 2 ст. 116 НК РФ. Вместе с тем, признавая решение налоговой инспекции недействительным в части привлечения к ответственности по п. 2 ст. 117 НК РФ, суд посчитал, что ответственность, предусмотренная данной нормой права, не может применяться к организации, которая уже состояла на налоговом учете, но не осуществила постановку на учет по месту своих обособленных подразделений. Данный вывод суда является ошибочным.

Подпунктом 2 п. 1 ст. 23 НК РФ установлено, что налогоплательщик обязан встать на учет в налоговых органах, если такая обязанность предусмотрена НК РФ.

Согласно пп. 1, 4 ст. 83 НК РФ в целях проведения налогового контроля налогоплательщики подлежат постановке на учет в налоговых органах, в том числе по месту нахождения обособленных подразделений. При осуществлении деятельности в РФ через обособленное подразделение заявление о постановке на учет организации по месту нахождения обособленного подразделения подается в налоговый орган в течение одного месяца после создания обособленного подразделения.

В силу п. 2 ст. 11 НК РФ обособленное подразделение организации — это любое территориально обособленное от нее подразделение, по месту нахождения которого оборудованы стационарные места, а место нахождения обособленного подразделения — место осуществления этой организацией деятельности через свое обособленное подразделение. При этом признание обособленного подразделения организации таковым производится независимо оттого, отражено или не отражено его создание в учредительных или иных организационно-распорядительных документах организации, и от полномочий, которыми наделяется указанное подразделение.

Пунктом 2 ст. 117 НК РФ предусмотрена ответственность за ведение деятельности организацией без постановки на учет в налоговом органе более

трех месяцев в виде взыскания штрафа в размере 20 % доходов, полученных в период деятельности без постановки на учет более 90 дней.

Общество своевременно не обратилось с заявлением о постановке на учет по месту нахождения обособленного подразделения и осуществляло деятельность без постановки на налоговый учет. Из материалов дела усматривается, что на налоговый учет по месту нахождения обособленного подразделения общество стало с нарушением установленного п. 4ст. 83 НК РФ срока постановки на налоговый учет более трех месяцев.

Учитывая изложенное, налоговая инспекция правомерно привлекла общество к ответственности поп. 2 ст. 117 НК РФ. Общество не оспаривает правильность расчета штрафа исходя из полученных доходов за период деятельности без постановки на налоговый учет.

При таких обстоятельствах решение суда подлежит отмене в части признания недействительным решения налоговой инспекции о привлечении общества к ответственности на основании п. 2 ст. 117 НК РФ.

(По материалам постановления ФАС СевероКавказского округа от 14.12.2006№ Ф08-6348/2006-2639А).

Статья 117 НК РФ Законом № 229-ФЗ признана утратившей силу. Одновременно Законом № 229-ФЗ изложена в новой редакции ст. 116 НК РФ, согласно п. 1 которой нарушение налогоплательщиком установленного НК РФ срока подачи заявления о постановке на учет в налоговом органе по основаниям, предусмотренным НК РФ, влечет взыскание штрафа в размере 10 тыс. руб., а согласно п. 2 которой ведение деятельности организацией или индивидуальным предпринимателем без постановки на учет в налоговом органе по основаниям, предусмотренным НК РФ, влечет взыскание штрафа в размере 10% от доходов, полученных в течение указанного времени в результате такой деятельности, но не менее 40тыс. руб.

Учитывая это, после вступления в силу Закона № 229-ФЗ правонарушения, ответственность за совершение которых ранее была предусмотрена в ст. 117 НК РФ, фактически теперь упомянуты в п. 2 ст. 116 НК РФ.

При этом с 02.09.2010 является актуальным вопрос о возможности одновременного привлечения организации к ответственности по пп. 1 и 2 ст. 116 НК РФ. Исходя из положений НК РФ, четкого ответа на него нет.

А значит, по аналогии применимы подходы, сформировавшиеся в судебной практике приме-

нительно к ст. 116 и 117 НК РФ (до вступления в силу Закона № 229-ФЗ).

Таким образом, организации в суде предстоит доказывать неправомерность одновременного привлечения ее налоговым органом к ответственности, предусмотренной пп. 1 и 2ст. 116 НК РФ, за осуществление организацией деятельности без постановки на учет в налоговом органе.

Список литературы

1. Налоговый кодекс РФ (часть первая): Федеральный закон от 31.07.1998 № 146-ФЗ.

2. О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации в связи с урегулированием задолженности по уплате налогов, сборов, пеней и штрафов и некоторых иных вопросов налогового администрирования: Федеральный закон от 27.07.2010 № 229-ФЗ.

* * *