Систематизация внутренних стандартов саморегулируемых аудиторских объединений

Р.А. Сычев

СИСТЕМАТИЗАЦИЯ ВНУТРЕННИХ СТАНДАРТОВ САМОРЕГУЛИРУЕМЫХ АУДИТОРСКИХ ОБЪЕДИНЕНИЙ

В процессе организации аудиторской деятельности важное место занимают стандарты аудита. Стандартизация как направление регулирования в области аудита развивается в разных странах. Как указывает Н.Т. Лабынцев, международные стандарты аудиторской деятельности способствуют повышению уровня единообразия аудиторской практики во всем мире [1, с. 155]. Разработкой стандартов на международном уровне занимается Международный комитет по аудиторской практике (1АРС) в рамках Международной федерации бухгалтеров (ШАС).

Стандарты имеют широкое признание во всем мире, поскольку позволяют достичь наибольшей объективности в выражении аудиторского мнения по поводу соответствия финансовой отчетности общепринятым принципам ведения бухгалтерского учета и формирования финансовой отчетности, а также устанавливают единые качественные критерии сравнения результатов аудиторской деятельности. Условие единообразия аудиторской деятельности необходимо ввиду большого числа методик, применяемых в аудиторской практике, и сложности их составления.

Стандарты определяют общий подход к проведению аудита, масштаб

аудиторской проверки, виды отчетов аудиторов, методологию аудита, а также базовые принципы, которым должны следовать все представители профессии. Требования стандартов необходимо выполнять независимо от условий, в которых проводится аудит. По мнению О. А. Мироновой и М.А. Азарской [2, с. 114], значение стандартов аудита состоит в том, что они:

- обеспечивают высокое качество аудиторской проверки;

- содействуют внедрению в аудиторскую практику новых научных достижений;

- помогают пользователям понимать процесс аудиторской проверки;

- обеспечивают взаимосвязь отдельных элементов аудиторского процесса.

В Федеральном законе «Об аудиторской деятельности» от 7 августа 2001 г. № 119-ФЗ [3] определена сущность, место и роль стандартов саморе-гулируемых аудиторских объединений в регулировании аудиторской деятельности. Согласно данному закону, правила (стандарты) аудиторской деятельности устанавливают единые требования к порядку осуществления аудиторской деятельности, оформлению и оценке каче-

2007 № 2

Вестник Ростовского государственного экономического университета «РИНХ»

ства аудита и сопутствующих ему услуг, а также к порядку подготовки аудиторов и оценке их квалификации. По уровню регулирования стандарты подразделяются на федеральные, стандарты профессиональных аудиторских объединений (саморегулируемых аудиторских объединений) и внутрифирменные стандарты. Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности, утвержденные Правительством Российской Федерации, являются обязательными для аудиторских организаций, индивидуальных аудиторов, а также для аудируемых лиц, за исключением положений, в отношении которых указано, что они имеют рекомендательный характер.

Саморегулируемые аудиторские объединения вправе, если это предусмотрено их уставами, устанавливать для своих членов внутренние правила (стандарты) аудиторской деятельности, которые не могут противоречить федеральным правилам (стандартам). При этом требования внутренних правил (стандартов) не могут быть ниже требований федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности. Следует отметить, что среди федеральных отсутствует стандарт, регламентирующий требования, предъявляемые к внутренним стандартам саморегулируемых аудиторских объединений.

Аудиторские организации и индивидуальные аудиторы вправе устанавливать собственные правила (стандарты) аудиторской деятельности. При этом требования правил (стандартов) аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов не могут быть ниже требований федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности и внутренних правил (стандартов) саморегулируемого аудиторского объединения, членами которого они являются.

Аудиторские организации в соответствии с требованиями законодательных и иных нормативных правовых ак-

тов Российской Федерации и федеральных стандартов аудиторской деятельности вправе самостоятельно выбирать приемы и методы своей работы, за исключением планирования и документирования аудита, составления рабочей документации аудитора, аудиторского заключения, которые осуществляются в соответствии с федеральными стандартами аудиторской деятельности.

В настоящее время в России действуют правила (стандарты) аудиторской деятельности, которые можно разделить на две группы:

1. стандарты, принятые до выхода Федерального закона «Об аудиторской деятельности», которые применяются в части, не противоречащей действующему законодательству;

2. стандарты, принятые после выхода Федерального закона «Об аудиторской деятельности»

Стандарты второй группы содержат ссылку на международные и по своему содержанию и структуре очень близки к ним. Стандарты первой группы, как правило, отличаются от международных аналогов. Это связано с тем, что стандарты первой группы были приняты в период становления нормативной базы аудита в стране. В результате в них были не только сформулированы общие принципы, но и даны практические рекомендации. Это позволяет широко использовать данную группу при разработке правил (стандартов) са-морегулируемых аудиторских объединений в части, не противоречащей действующим федеральным стандартам.

Внутренние стандарты саморегу-лируемых аудиторских объединений, так же, как и внутрифирменные, должны удовлетворять следующим требованиям:

- целесообразности - при разработке стандартов следует учитывать их практическую значимость, актуальность и приоритетность;

- преемственности и непротиво-

речивости - стандарты должны обеспечивать согласованность и взаимосвязь с остальными внутренними стандартами;

- полноте и детализации - внутренние стандарты должны комплексно охватывать все вопросы исследуемой проблемы и детально их освещать;

- единству терминологической базы - обеспечение единства трактовки терминов во всех стандартах и методиках.

Внутрифирменные стандарты выполняют свое назначение только как неотъемлемая органическая часть системы контроля аудита. Следовательно, необходим постоянный мониторинг профессиональных аудиторских объединений за соответствием пакета и содержания внутренних стандартов:

- требованиям нормативноправовых актов, регулирующих аудиторскую деятельность и финансовые аспекты деятельности аудируемых лиц;

- современным информационным технологиям;

- требованиям рынка аудиторских услуг.

Важнейшим стимулом для внедрения стандартов является существенное усиление контроля качества работы аудиторов в результате предполагаемой передачи данной функции саморегули-руемым аудиторским объединениям, что предусмотрено проектом Федерального закона «О внесении изменений в Федеральный закон «Об аудиторской деятельности» [4]. При этом главным критерием оценки качества аудита выступает именно соблюдение аудиторской организацией или индивидуальным аудитором федеральных стандартов аудиторской деятельности. Западными аудиторами и аудиторами крупных российских фирм обязательное использование стандартов аудита уже давно рассматривается как непременное условие для выполнения любого аудиторского задания.

Целью разработки внутренних стандартов саморегулируемых аудитор-

ских объединений является повышение надежности и качества аудиторских услуг, снижение аудиторского риска и создание дополнительного уровня гарантий результатов аудита для заинтересованных пользователей бухгалтерской информации.

Разработка внутренних стандартов профессиональных общественных аудиторских объединений направлена на решение следующих задач:

- обеспечения взаимопонимания между исполнителем (аудиторской организацией, индивидуальным аудитором) и потребителем (клиентом) в процессе оказания аудиторских услуг;

- установления оптимальных требований к номенклатуре и качеству аудиторских услуг;

- унификации аудиторских услуг на основе установления и применения правил, положений и требований к их оказанию;

- гармонизации с международными правилами и нормами аудита;

- нормативного обеспечения контроля качества аудиторских услуг;

- управления качеством аудиторских услуг.

Рассмотрим действующий порядок разработки и применения внутренних стандартов в различных саморегу-лируемых аудиторских объединениях.

Разработка проектов внутренних стандартов аудиторского объединения Институт профессиональных бухгалтеров и аудиторов России (ИПБ России) входит в исключительную компетенцию Гильдии аудиторов. При этом Гильдия аудиторов ИПБ России не только разрабатывает внутренние аудиторские стандарты, но и помогает членам ИПБ России применять их на практике. Например, выдает разъяснения в отношении применения стандартов аудиторской деятельности при возникновении разногласий между аудиторами, аудиторскими организациями-членами ИПБ России и аудируемыми лицами. В частности, в

2006 году был разработан пакет внутрифирменных стандартов для малых и средних аудиторских фирм, соответствующих федеральным стандартам четвертой очереди. Отличительной особенностью разрабатываемых внутрифирменных стандартов является включение в их состав возможно более полного комплекта образцов рабочих и распорядительных аудиторских документов, обеспечивающих их удобное внедрение в практику малых и средних аудиторских фирм. Распространение внутрифирменных стандартов осуществляется через обучение на специально организуемых семинарах. В 2006 году такие семинары проведены в Саратове, Санкт-Петербурге, Москве, Владимире, участниками которых стали более двухсот аудиторов [5].

В соответствии с Концепцией развития некоммерческого партнерства «Аудиторская Палата России» на среднесрочную перспективу, одобренной Советом Палаты (протокол № 27 от 1 октября 2006 г.) [6], по мере утверждения Правительством Российской Федерации правил (стандартов) аудиторской деятельности, Аудиторская Палата России на их основе разрабатывает и рекомендует к применению членами Палаты свои внутренние правила (стандарты) и методики аудиторской деятельности, описывающие более глубоко и детально процедуры аудита. Аудиторская Палата России разрабатывает и рекомендует к применению членами Палаты формы рабочих документов, соответствующие требованиям федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности и внутренних правил (стандартов) Палаты.

Разработка и совершенствование правил (стандартов) и методик аудита осуществляются Комитетом по стандартизации аудиторской деятельности. Планом мероприятий на 2006-2008 гг. по реализации Концепции развития некоммерческого партнерства «Аудиторская

Палата России» на среднесрочную перспективу предусмотрена активизация процессов стандартизации деятельности аудиторских организаций и аудиторов -членов Палаты, в частности: внесение изменений в действующие внутренние стандарты Аудиторской Палаты России и разработка проектов внутренних стандартов Палаты четвертой и пятой очереди.

Согласно уставу, предметом деятельности Института профессиональных аудиторов [7] является разработка и принятие правил (стандартов) аудиторской деятельности, профессиональной этики членов Института. В Типовом положении о территориальном институте (филиале) некоммерческого партнерства «Институт Профессиональных Аудиторов» указано, что одним из видов деятельности территориального института является внедрение правил (стандартов), профессиональной этики и иных норм профессиональной деятельности, принятых в Институте профессиональных аудиторов.

В уставе Российской Коллегии аудиторов, как и в остальных профессиональных аудиторских объединениях, заявляется разработка и внедрение обязательных для своих членов внутренних правил (стандартов) аудиторской деятельности и профессиональной этики, осуществление систематического контроля за их соблюдением [8].

Деятельность Московской Аудиторской Палаты нацелена на проведение стандартизации аудита. На системной основе проводятся семинары по проблемам внедрения федеральных и разработки внутрифирменных (правил) стандартов аудиторской деятельности

[9].

Изучение и систематизация внутренних стандартов аудиторской деятельности некоммерческого партнерства Института профессиональных бухгалтеров и аудиторов России и Аудиторской Палаты России показали, что

перечни их внутренних и федеральных стандартов совпадают. Более того, в основном тексты внутренних стандартов указанных организаций являются копиями федеральных стандартов. Вместе с тем к положительным моментам можно отнести предлагаемые в приложениях к внутренним стандартам формы соответствующих рабочих документов. Например, в качестве приложения 1 к внутреннему стандарту ИПБ России №3 «Планирование аудита» выступает форма рабочего документа «Данные для планирования аудита», приложения 2 к стандарту - «Образец запроса информации для проведения аудита организаций» [5]. Это позволяет аудиторским организациям - членам ИПБ России непосредственно использовать их в своей деятельности и упрощает процедуру контроля качества в рамках ИПБ России.

В большинстве аудиторских фирм недооценивается роль технологии аудита, основанной на стандартах, и значение аудитора-методолога в структуре аудиторской организации. Так, в результате проведенного анкетирования аудиторов, проходящих повышение квалификации в УМЦ при Ростовском государственном экономическом университете «РИНХ», выяснено следующее: только в 4% аудиторских организаций, расположенных в Южном федеральном округе, работает аудитор-методолог; в большинстве случаев методолог совмещает работу с другими функциями; подавляющее большинство практикующих аудиторов (94%) не ознакомлено с внутренними стандартами своего профессионального общественного аудиторского объединения. В то же время аудиторам известно, что стандарты данного уровня используются при разработке текстов внутрифирменных стандартов (48%), либо применяются рекомендованные в стандартах рабочие документы (29%). О неиспользовании внутренних стандартов профес-

сиональных общественных объединений заявили лишь 3% аудиторов, что почти совпадает с процентом аудиторских фирм, не вступивших в действующие саморегулируемые аудиторские объединения. В средних и мелких аудиторских фирмах, которые в основном работают в регионах, внутрифирменные стандарты представляют собой слепок федеральных и не учитывают дополнительных требований внутренних стандартов профессиональных общественных объединений.

Сложившаяся ситуация требует дополнительных усилий по реальному внедрению современных технологий в работу аудиторских компаний. Представляется, что такая задача может быть решена в рамках общефедерального профессионального аудиторского объединения, поскольку стандартом «Требования, предъявляемые к внутренним стандартам аудиторских организаций»

[10] разрешено включать во внутрифирменные стандарты аудиторских организаций методики и разработки профессиональных аудиторских объединений.

Ряд организаций (например, ООО «Сервис-Аудит» - с 1998 года), Аудиторская Палата Южного региона (подразделение Аудиторской Палаты России в Южном федеральном округе) и другие уже занимаются распространением таких материалов. Вместе с тем аудиторы, приобретая методические разработки, не удовлетворены их качеством и высокой стоимостью. Этот сегмент рынка аудиторских услуг вполне можно освоить объединенными силами членов регионального подразделения, среди которых имеется большое количество научных работников и преподавателей высшей школы, совместно с коллегами из других регионов и обязательно под методическим руководством Института профессиональных бухгалтеров и аудиторов России.

Предлагается систематизировать процесс разработки методических мате-

риалов по аудиту в Институте профессиональных бухгалтеров и аудиторов России. Прежде всего, целесообразно разработать концепцию формирования внутренних аудиторских стандартов с указанием принципов их разработки и внедрения. При этом целесообразно учитывать, что разработка внутренних стандартов саморегулируемых аудиторских объединений базируется на следующих основополагающих принципах аудита: независимости; профессиональном суждении и скептицизме; существенности; разумной уверенности; доказательности; достоверном представлении; профессиональном поведении.

При разработке внутренних стандартов рекомендуется использовать модульный принцип разработки, суть которого изложена в таблице 1. К первой группе целесообразно отнести стандарты, конкретизирующие федеральные (правила) стандарты. Во вторую группу можно включить стандарты, определяющие организационные аспекты деятельности аудиторских фирм, функциональные обязанности аудиторов, основы организации оплаты труда, заключения договоров и другие. Имеющиеся в Институте профессиональных бухгалтеров и аудиторов России внутренние стандарты относятся к первой группе, однако они в значительной степени повторяют положения федеральных и не содержат полного комплекта конкретных рабочих документов, шаблонов, макетов, классификаций, форм таблиц и расчетов, готовых к использованию в ходе аудиторских проверок. Например, гораздо большую практическую ценность имел бы внутренний стандарт саморегулируемого аудиторского объединения «Планирование аудита», который, кроме общих положений, содержал бы готовые бланки рабочих документов («Лист предварительного планирования», «Общий план аудита», «Программа аудита» - по отдельным сегментам и в разрезе предпосылок подготовки бухгалтерской отчет-

ности и др.). Или другой пример: применительно к базовому внутреннему стандарту аудиторской деятельности «Внутренний контроль качества аудита», желательно представить конкретные шаблоны приказов, рабочих документов, рекомендации по назначению ответственных за отдельные направления контроля качества и т.д.

Наибольший интерес для развивающихся аудиторских фирм представляют стандарты третьей и четвертой групп, которые и будут самыми востребованными: методики аудита различных сегментов аудита; стандарты и методики по оказанию сопутствующих аудиту услуг.

В связи с утверждением Правительством Российской Федерации нового блока федеральных стандартов чрезвычайно актуальным становится оказание методической помощи аудиторским организациям и аудиторам по развитию новых сопутствующих аудиту услуг: проведения обзорных проверок, проведения согласованных процедур и компиляции финансовой информации.

Кроме того, целесообразно на уровне саморегулируемых аудиторских объединений разработать методики по основным сопутствующим аудиту услугам:

- методику оказания консультационно-информационных услуг;

- методику проведения и оформления результатов анализа финансовохозяйственной деятельности организаций и индивидуальных предпринимателей;

- методику постановки и восстановления бухгалтерского учета;

- методику оказания услуг по автоматизации бухгалтерского учета и внедрению информационных технологий;

- методику разработки и анализа инвестиционных проектов;

- методику составления бизнес-

плана;

- методику проведения маркетинговых исследований;

- методику проведения налогового аудита и других сопутствующих услуг по налоговым вопросам.

Это позволит аудиторским фирмам шире применять сопутствующие аудиту услуги в случаях, когда аудит не обязателен по закону, и повысит качественный уровень процесса оказания аудиторских услуг.

Библиографический список

1.Лабынцев Н.Т. Аудит: теория, методология и практика. - М.: Финансы и статистика, 1998.

2. Миронова О. А. Аудит: теория и методология:/ О.А. Миронова, М.А. Азарская. - 2-е изд., испр. - М.: Омега-Л,2006.

3. Федеральный закон от 7 августа 2001 г. № 119-ФЗ «Об аудиторской деятельности».

4. Проект Федерального закона № 146680-4 «О внесении изменений в Федеральный закон «Об аудиторской деятельности».

5. Институт профессиональных бухгалтеров и аудиторов России (ИПБ России) [Электронный ресурс] - Электрон. дан. - [Москва]. - Режим доступа:

http://www.ipbr.ru/, свободный. - Загл. с экрана.

6. Аудиторская Палата России [Электронный ресурс] - Электрон. дан.

[Москва]. - Режим доступа: http://new.aprussia.ru/, свободный. -Загл. с экрана.

7. Институт профессиональных аудиторов [Электронный ресурс] -Электрон. дан. - [Москва]. - Режим доступа: http://www.e-ipar.ru/, свободный. - Загл. с экрана.

8. Российская Коллегия аудиторов [Электронный ресурс] - Электрон. дан. - [Москва]. - Режим доступа: http://www.rkanp.ru/, свободный. - Загл. с экрана.

9. МоАП. Московская Аудитор-

ская Палата [Электронный ресурс] -Электрон. дан. - [Москва]. - Режим доступа: http ://www.m-auditchamber .ru/,

свободный. - Загл. с экрана.

10. Правило (стандарт) аудиторской деятельности «Требования, предъявляемые к внутренним стандартам аудиторских организаций», одобренное Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте Российской Федерации /20 октября 1999 г., протокол №6./

2007 № 2 Вестник Ростовского государственного экономического университета «РИНХ»

Таблица 1. Рекомендуемые группы внутренних стандартов саморегулируемых аудиторских объединений

Номер группы Название группы стандартов Общая характеристика стандартов

I Стандарты, конкретизирующие федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности Конкретизация и детализация норм И методик, Изложенных в федеральных стандартах, включение в их состав комплекта образцов рабочих аудиторских и распорядительных документов, обеспечивающих их удобное внедрение в практику аудиторских фирм

II Стандарты, определяющие организационные аспекты деятельности аудиторских фирм Стандарты, определяющие структуру управления аудиторских фирм, функциональные обязанности аудиторов, основы организации оПдатШ труда, заключения договоров и другие асшщы

III Методики проверки различных сегментов аудита Методики аудита различных сегментов с такой же глубиной проработки, как в Методических рекомендациях по проверке налога на прибыль и обязательств перед бюджетом при проведении аудита и оказании сопутствующих аудиту услуг, утвержденных Министерством финансов РФ 23 апреля 2004 г;,, Методических рекомендациях По сбору аудиторских доказательств Достоверности показателей материально-производственных запасов в бухгалтерской отчетности, утвержденных Министерством финансов РФ 23 апреля 2004 г. и др.

IV Стандарты и методики гю оказанию сопутствующих аудиту услуг Методика проведения обзорных проверок; методика проведения согласованных процедур; методика компиляции финансовой информации; методика оказания консультационно-информационных услуг; методика проведения и оформления результатов анализа финансово-хозяйственной деятельности организаций и индивидуальных предпринимателей; методика постановки и восстановления бухгалтерского учета; методика оказания услуг по автоматизации бухгалтерского учета и внедрению информационных технологий; методика разработки и анализа инвестиционных проем он; Методика составления бйзнес-плана; ме 1 од и ка проведения маркетинговых исследований; мсюдика мроиедеиия налогового аудита иЗ^д.

о