О конституционности применения налоговой нормы

О.В. Борисова

О конституционности применения налоговой нормы

Говоря о правотворческой функции судебных органов, необходимо решить ряд вопросов, требующих самостоятельного глубокого изучения в силу их объема и сложности. Особое место в научной теории занимает проблема нормативности правовой позиции Конституционного суда РФ, на практику которого и будем опираться в настоящей статье.

В юридической литературе большинство концепций не отрицают творческую функцию судебного правоприменения, однако ограничивают ее установлением подлинной воли законодателя и отказывают суду в праве на поиск правовой нормы за пределами действующего позитивного законодательства. Вместе с тем признание права суда на нормотворчество отмечалось еще в трудах С.Е. Десницкого и Б.А. Кистяковского [1, с. 10; 2, с. 347]. Среди современных сторонников такой функции судебной власти, в частности, в сфере налогообложения, можно выделить Г.А. Гаджиева, А.В. Брызгалина, С.Г. Пепеляева, Д.А. Фурсова и др.

Отсюда вытекает другая проблема, являющаяся предметом научной дискуссии. Так, Т.Д. Зражевская считает возможным рассматривать конституционное судебное процессуальное право как часть конституционного процессуального права [3, с. 160-168]. Е.Г. Лукьянова целостностью и относительной самостоятельностью норм о Конституционном суде РФ аргументирует выделение подотрасли судебного конституционного процесса в конституционном праве, как, впрочем, аналогичным образом выделяет и подотрасль налогово-процессуального права в системе налогового права [4, с. 135-136]. Н.В. Витрук предлагает самостоятельный учебный курс «Конституционное правосудие. Судебное конституционное право и процесс», созданный в единстве отраслей российского права и законодательства, их материального содержания и процессуальной формы осуществления [5, с. 18]. Другие ученые излагают свое видение наименования, содержания и порядка изучения деятельности Конституционного суда РФ в виде отрасли, науки, учебной дисциплины - М.В. Баглай, С.В. Боботов, Л.В. Бой-цова, В.А. Кряжков, Л.В. Лазарев, С.Э. Несмеянова, Ж.И. Овсепян, В.А. Туманов и др.

Мы считаем, неординарным выглядит предложение профессоров права Б.Н. Габричидзе, А.Н. Ким-Кимэна, А.Г. Чернявского в той части, что решениям Конституционного суда РФ они отдают седьмое место среди источников конституционного права после постановлений Правительства Российской Федерации и, что примечательно, в качестве восьмого источника называют конституционные обычаи [6, с. 49-50]. Импонирует при таком подходе придание актам конституционного правосудия юридического значения источников конституционного права, но не место, которое им отведено в иерархии, потому что таким образом нарушается органика системы источников права.

Представляется, что некая особая трансформированная конфигурация прецедентного права сформируется в перспективе, но в настоящий момент подобное утверждение преждевременно с точки зрения структуры и содержания российской системы права, неподготовленности правового поля к внедрению столь весомого юридического конгломерата, к видоизменению ментальности, иных существенных параметров. Сегодня конструктивным будет высказывание о процессе становления прецедентного права, наличии его некоторых системных признаков, но не о действии в Российской Федерации прецедентного права как комплексного правового явления.

Ответы на обозначенные вопросы одновременно откроют степень свободы Конституционного суда РФ развивать собственную практику.

Вместе с тем, говоря о налоговом праве, следует отметить следующее. Интенсивное развитие налоговых правоотношений является основной причиной того, что прецедентность данной публичной отрасли права выше, нежели других, более статичных, устойчивых отраслей.

При осуществлении судебного контроля за конституционностью нормативных правовых актов Конституционный суд РФ уполномочен ст. 86 ФКЗ «О Конституционном суде Российской Федерации» проверять их по шести параметрам. В связи с равной юридической силой и общеобязательностью применения всех решений (ст. 6 ФКЗ «О Конституционном суде Российской Федерации») конституционно-правовое истолкование оспариваемой налоговой нормы может быть дано как в постановлении, так и определении. Разрешая налоговые споры, Конституционный суд РФ не формирует законодательную базу, а контролирует состояние законодательства и корректирует правоприменительную практику.

Комплексный анализ проблемы приводит к выводу, что абсолютно логичным станет расширение объективных пределов юридической силы и общеобязательности правовых позиций Конституционного суда РФ как источников налогового права, оказывающих фундаментальное влияние на все уровни налогообложения, его конституционализацию.

В этом аспекте усматривается осуществление прогностической мысли профессора И.А. Кравец о конституционализации как масштабной юридизации всех общественных отношений и социальных конфликтов в том числе [7, с. 113].

Таким образом, комплексный подход к проблемам изучения и совершенствования механизма государственного воздействия на фискальные параметры общественных отношений привел современную юридическую науку к новому формату исследований в данной области - с точки зрения конфликтологии, что, однако, выходит за рамки настоящей статьи.

Российские исследователи конституционного права всегда уделяли большое внимание экономическим аспектам конституционных отношений, анализируя круг проблем внутреннего и международного налогового права. Существенные подходы для становления научной традиции в данной сфере общественных отношений содержатся в работах Г.М. Вельяминова, Г.А. Гаджиева, Е.Н. Дорошенко, Д.А. Ковачева, А.Н. Козырина, И.И. Кучерова, Ю.А. Тихомирова, Г.П. Толстопятенко, Б.Н. Топорнина и др.

В принципах, изложенных в первой части Налогового кодекса РФ, сконцентрированы «дух» и буква налогового законодательства. Поэтому, следуя аналогии, что Конституционный суд РФ выявляет «дух» и букву Конституции РФ, рассматривая вопросы налогового права, правоприменители должны четко понимать конституционный фон любой подлежащей применению налоговой нормы и в аналогичном русле выявлять не только вопросы права, но и факта в каждом конкретном налоговом споре.

Однако здесь необходимо учитывать другой важный фактор - политику в налоговой сфере. В теории можно встретить следующую интерпретацию данного термина. Например, С.Г. Верещагин разграничивает «политику налогов» и «налоговую политику», которые соотносит как содержание и форму: политическая воля государства в налоговой сфере (политика налогов) - это содержание, а закрепление этой политической воли в виде законов и иных нормативных актов (налоговая политика) -это форма [8]. Такое понимание интересно, но оно не свободно от критического рассмотрения, поскольку слишком теоретизировано, не влечет практического применения, беспочвенно усложняет конструкцию понятия «политика» в сфере налогообложения и может занять определенную нишу лишь в доктрине налогового права.

Конституционный смысл экономической обоснованности налога заключается в понимании эффективности налогов как недопустимости превышения финансовых затрат на налоговое администрирование над суммами обязательных платежей, поступивших в бюджет, и недопустимости произвольного установления налогов и сборов, препятствующих реализации конституционных прав.

Важно гармоничное сочетание общих (основных) конституционных и специальных налоговых принципов, во-первых, с целью конституционализации системы налоговых правоотношений. Во-вторых, логично, что такое сочетание принципов синтезирует новые юридические конструкции, принципы, обогащающие налоговый инструментарий и выявляющие новые грани концепции равенства и справедливости налогообложения.

Так, С.С. Попова указывает, что конституционно-правовые принципы должны быть направлены на соблюдение не только основных, но и других общепризнанных прав и свобод человека и гражданина (ч. 1 ст. 55 Конституции) [9, с. 59].

На важность принципа законности в экономической политике Российского государства указывал еще В.Ш. Фридман, рассматривая принципы плановости, демократического централизма и др., закрепленные в Конституции СССР 1977 г.: «...в рассмотренном сочетании основных начал государственного регулирования экономики он (принцип законности. - Прим. О.Б.) играет особую роль, цементируя их систему, делая ее наиболее эффективной» [10, с. 26]. Принцип законности является основополагающим при осуществлении судами правосудия. Вместе с тем, как отмечает юрисконсульт Европейского суда по правам человека профессор права Микеле де Сальвиа, принцип законности является неотъемлемым элементом права на справедливое судебное разбирательство (п. 1 ст. 6 Конвенции о защите прав человека и основных свобод). Верховенство права и надлежащее отправление правосудия - это два ключевых принципа, которые должны направлять правоприменителя положения ст. 6 Конвенции. Строгое применение положений этой статьи, которого требует судебная практика, ясно показывает, что демократическое общество, как его понимает Конвенция, не может пренебрегать основами, на которых оно зиждется, и, в особенности, обязательным соблюдением нормы права, которое возлагается как на участников судебного разбирательства, так и на тех, кто обязан применять закон [11, с. 279]. Это положение нашло отражение в решениях Европейского суда, правовые позиции которого имеют характер прецедента в российской правовой системе.

В отечественной юридической доктрине не наблюдается единства подходов к классификации принципов налогового права. Авторы по-разному освещают вопрос, делая акцент на отдельные принципы и раскрытие многоаспектности их содержания. В литературе указывается не только количественное многообразие элементов концепции принципов, но и дается им различное наименование, выстраивается неодинаковая последовательность их взаимодействия.

Процесс конституционализации налогового права имеет целью достижение полномерной материализации конституционных норм в области налогообложения, в том числе источниковой базы, с тем, чтобы обеспечить баланс публичных и частных интересов в правовом регулировании властных имущественных отношений, обеспечить экономическую и территориальную целостность государства посредством построения развитой бюджетно-налоговой системы, порядка налогового администрирования, адекватного уровню общественного развития, а также создать универсальную эффективную модель разрешения налоговых конфликтов и коллизий в соответствии с буквой, «духом» и принципами, декларированными Конституцией РФ. Первостепенная роль в объективировании гибкого процесса конституционализации в налоговой сфере принадлежит Конституционному суду РФ, одновременно выступающему катализатором стимулов для его реализации.

Таким образом, можно сделать вывод о том, что Конституционный суд РФ является тем механизмом, который, анализируя достижения конституционно-правовой и налоговой доктрин, корректируя их и наполняя новым содержанием, вкраивает новые принципы в ткань правовой системы путем их закрепления в своих юридически общеобязательных правовых позициях по налоговому спору.

Литература

1. Десницкий С.Е. Представление о учреждении законодательной, судительной и наказательной власти в Российской империи. СПб., 1905.

2. Кистяковский Б.А. Социальные науки и право. М., 1916.

3. Зражевская Т.Д. Процессуальные гарантии конституционализма // Российский конституционализм: проблемы и решения. М., 1999.

4. Лукьянова Е.Г. Теория процессуального права. 2-е изд., перераб. М.: Норма, 2004.

5. Витрук Н.В. Конституционное правосудие. Судебно-конституционное право и процесс: Учеб. пособие. 2-е изд., перераб. и доп. М.: Юристъ, 2005.

6. Конституционное право: Учебник / Сост. Б.Н. Габричидзе, А.Н. Ким-Кимэн, А.Г. Чернявский. М.: ТК Велби, Изд-во «Проспект», 2003.

7. Кравец И.А. Российская Конституция и конституционализация правового порядка (некоторые вопросы теории и практики) // Журнал российского права. 2003. № 11.

8. Брызгалин А.В., Берник В.Р., Головкин А.Н., Трапезников В.А., Гончаров М.В. Актуальные вопросы налогового права: Сб. статей // Налоги и финансовое право. 2005. № 9. (Приложение).

9. Попова С.С. Конституционно-правовые принципы налоговой системы в решениях Конституционного суда Российской Федерации: Дис. ... канд. юрид. наук. М., 2005.

10. Фридман В.Ш. Конституционные принципы регулирования экономики // Правоведение. 1980. №

1.

11. Де Сальвиа М. Прецеденты Европейского суда по правам человека. Руководящие принципы судебной практики, относящейся к Европейской конвенции о защите прав человека и основных свобод. Судебная практика с 1960 по 2002 годы. СПб.: Изд-во «Юридический центр Пресс», 2004.