Учетное обеспечение процесса принятия управленческих решений в условиях антикризисного управления

ПРОБЛЕМЫ УЧЕТА

УЧЕТНОЕ ОБЕСПЕЧЕНИЕ ПРОЦЕССА ПРИНЯТИЯ УПРАВЛЕНЧЕСКИХ РЕШЕНИЙ В УСЛОВИЯХ АНТИКРИЗИСНОГО УПРАВЛЕНИЯ

Т. И. БЕЗБОРОДОВА, кандидат экономических наук, доцент кафедры бухгалтерскогоучета и анализа хозяйственной деятельности Всероссийский заочный финансово-экономический институт,

филиал в г. Пензе

Процесс принятия решений, связанный с выбором способа увеличения капитала или представления кредита, требует множества данных, имеющих различную степень надежности. Это данные об общем экономическом положении и отраслевых трендах, а также стиль управления и побудительные мотивы руководящей группы. Финансовые и другие данные, получаемые на основе бухгалтерского учета, представляет собой измеримые показатели деятельности и финансового положения. При принятии любого решения относительная важность не _

измеряемых в количественном выражении данных в отличие от измеряемых, представленных в финансовой отчетности, будет, безусловно, повышаться.

Тем не менее ни одно квалифицированное, хорошо обоснованное решение не может быть принято без анализа количественно измеряемых данных финансовых отчетов, величина которых может изменяться под действием неопределенности, свойственной предпринимательской деятельности. Поэтому умению администрации квалифицированно использовать

заложенные в действующих нормативных актах бухгалтерского учета возможности регулирования учетными процедурами, и прежде всего учетной политикой, отводится немаловажная роль.

Изменения учетной политики, оказавшие или способные оказать существенное влияние на финансовое положение организации, финансовые результаты ее деятельности и/или движение денежных средств, подлежат обособленному раскрытию в бухгалтерской отчетности, как и использование в бухгалтерском учете изменений в расчетных бух-

Существенное изменение условий хозяйство-

Разработка организацией новых способов ведения бухгалтерского учета

"ЛГ"

Изменение видов деятельности

Изменения законодательства РФ и/или нормативных

правовых актов по бухгалтерскому учету

Меньшая

трудоемкость

учетного

процесса

без снижения

степени

достоверности

информации

Более достоверное представление финансово-хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и отчетности

Если по конкретному вопросу в нормативных правовых актах не установлены способы ведения бухгалтерского учета, то осуществляется разработка организацией соответствующего способа исходя из международных стандартов финансовой отчетности

Изменение учетной политики

галтерских оценках в денежном выражении (см. рисунок). Исключением является то, что денежная оценка последствий не может быть произведена с достаточной надежностью в отношении периодов, предшествовавших отчетному.

На это указывают также Положения по бухгалтерскому учету «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы» ПБУ 8/2010, «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности» ПБУ 22/2010, которые во многом схожи с МСФО (LAS 8) «Учетная политика, изменения в расчетных бухгалтерских оценках и ошибки». Оценка подразумевает суждения, основывающиеся на самой свежей, доступной, надежной информации.

Например, может возникнуть необходимость оценить:

• безнадежныедолги;

• устаревание запасов;

• справедливую стоимость финансовых активов

или финансовых обязательств;

• сроки полезной службы или ожидаемую схему

получения экономических выгод от амортизируемых активов;

• гарантийные обязательства.

На примере ООО «Маяк» можно судить, каким образом изменения в расчетных бухгалтерских оценках могут повлиять на размер собственного капитала. По типу финансовой устойчивости организация характеризуется как кризисная и нуждается в вводе антикризисного управления. Возможные корректировки изменения в расчетных бухгалтерских оценках с помощью элементов учетной политики и их отражение в бухгалтерской (финансовой) отчетности по российским стандартам бухгалтерского учета (РСБУ) представлены в табл. 2. Давая денежную оценку корректировкам учетной политики, необходимо отметить, что перерасчет налога на имущество производиться не будет, Положение по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» ПБУ 18/02 организацией применяется.

Ситуация 1. Отражение просроченной дебиторской задолженности в бухгалтерском учете. В ходе проведения инвентаризации в ООО «Маяк» на 31.12.2010, по данным синтетического и аналитического учета, выявлена дебиторская задолженность на общую сумму 1 587,3тыс. руб., в том числе просроченная дебиторская задолженность ООО «Альф-Центр» сроком выше 90 дней составила 251, 7тыс. руб. В феврале 2011г. ООО «Маяк» получило информацию о том, что ООО «Альф-Центр» признан в установленном порядке банкротом. Руководствуясь в бухгалтерском учете ПБУ 8/2010 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы», ООО «Маяк»

должно уменьшить сумму дебиторской задолженности на 251,7 тыс. руб. и признать в бухгалтерской отчетности по состоянию на 31.12.2010 убыток от ее списания заключительными оборотами отчетного периода. Однако подтверждения о признании должника банкротом организация получит лишь в феврале следующего года — именно тогда данную задолженность можно трактовать как безнадежную с точки зрения налогового законодательства.

Безнадежными долгами (долгами, не реальными к взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации (п. 2ст. 266 НК РФ).

В декабре текущего года данная задолженность в налоговом учете принимается как сомнительная, по которой можно и нужно создавать резерв по сомнительным долгам в зависимости от срока его возникновения (табл. 1).

При учете сомнительных долгов руководствуются основным правилом бухгалтерского учета — правилом соответствия. Издержки должны соответствовать тому объему продаж, которому они способствуют. Если убытки по сомнительным долгам возникают как результат увеличения доходов от продажи товаров, они должны покрываться за счет доходов от продажи.

С бухгалтерской точки зрения у ООО «Маяк» возможны два варианта отражения просроченной дебиторской задолженности в бухгалтерской (финансовой) отчетности:

1) списание просроченной дебиторской задолженности без создания резерва по сомнительным долгам, руководствуясь Положением по бухгалтерскому учету «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы» ПБУ 8/2010;

2) списание просроченной дебиторской задолженности с созданием резерва по сомнительным долгам, руководствуясь Положением по бухгалтерскому учету «Изменения оценочных значений» ПБУ 21/2008. При этом сумма создаваемого резерва не может превышать 10 % от выручки отчетного (налогового) периода, т. е. для ООО «Маяк» не более 16 640,375 тыс. руб. (166 403,75 х 10 %) (ст. 266 НК РФ).

Резерв по сомнительным долгам ООО «Маяк» может использовать на покрытие убытков от безнадежных долгов в феврале 2011 г. (табл. 2).

Ситуация 2. Изменение восстановительной стоимости основных средств. На балансе ООО «Маяк» находятся объекты основных средств, ко-

Таблица 1

Образование и использование резерва по сомнительным долгам в налоговом учете

Показатель Создание резерва по сомнительной задолженности со сроком возникновения

Свыше 90 календарных дней От 45 до 90 календарных дней (включительно) До 45 дней

Сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией (п. 1 ст. 266 НК РФ) В сумму создаваемого резерва включается полная сумма выявленной на основании инвентаризации задолженности В сумму резерва включается 50 % от суммы выявленной на основании инвентаризации задолженности Не увеличивается сумма создаваемого резерва

Таблица 2

Возможные корректировки изменения элементов учетной политики и их отражение в бухгалтерской (финансовой) отчетности

Положение по бухгалтерскому учету Просроченная дебиторская задолженность Изменение восстановительной стоимости основных средств

Создавать резервы по сомнительным долгам Не создавать резервов по сомнительным долгам Сократить срок полезного использования Уценить объекты основных средств

«Учет основных средств» ПБУ 6/01 П. 4. Сроком полезного использования является период, в течение которого использование объекта основных средств приносит экономические выгоды (доход) организации П. 15. Коммерческая организация может не чаще одного раза в год (на начало отчетного года) переоценивать группы однородных объектов основных средств по текущей (восстановительной) стоимости

«Изменения оценочных значений» ПБУ21/2008 (п. 3) Оценочным значением является величина резерва по сомнительным долгам Оценочным значением являются сроки полезного использования основных средств, оценка ожидаемого поступления будущих экономических выгод от использования амортизируемых активов

«События после отчетной даты» ПБУ 7/98 (п. 1) События, подтверждающие существовавшие на отчетную дату хозяйственные условия, в которых организация вела свою деятельность

Объявление в установленном порядке дебитора организации банкротом, если по состоянию на отчетную дату в отношении этого дебитора уже осуществлялась процедура банкротства Произведенная после отчетной даты оценка активов, результаты которой свидетельствуют об устойчивом и существенном снижении их стоимости, определенной по состоянию на отчетную дату

«Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы» ПБУ 8/2010 (п. 24) По каждому признанному в бухгалтерском учете оценочному обязательству в бухгалтерской отчетности организацией раскрывается в случае существенности

Таблица 3

Объекты основных средств ООО «Маяк» на 01.01.2010

Показатель Амортизационная группа IV

Срок эксплуатации, установленный в момент ввода объекта, мес. 72 144

Дата ввода в эксплуатацию 23.05.2008 29.05.2005

Первоначальная стоимость, тыс. руб. 467,912 173,896

Сумма амортизация, тыс. руб.: — ежемесячная — годовая 6,499 77,985 1,208 14,491

торые, по оценке специалистов, могут приносить экономические выгоды в течение меньшего срока эксплуатации, определенного в момент их принятия к учету (табл. 3).

Вариант 1. Сокращение срока полезного использования основных средств в пределах амортизационной группы. Постановление Правительства Российской Федерации от 01.01.2002 № 1 «О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы» определяет срок полезного использования объекта основных средств на момент принятия к учету. При этом нормы амортизации в нем, рассчитанные еще в Советском Союзе, откорректированы по методике, которая вряд ли отвечает современным требованиям. Например, для начисления амортизации важны не только физические сроки службы объектов основных средств, но и иные факторы, оказывающие влияние на процесс начисления амортизации, в частности скорость развития технологий, заставляющая обновлять основные средства до истечения физического срока их службы. В результате Правительство РФ вынуждено постоянно менять состав амортизационных групп, что делается как для снижения уровня налоговой нагрузки, так и для учета изменившейся ситуации в той или иной отрасли, однако сроки полезного использования для того или иного объекта основных средств перестали быть обоснованными Положением по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, как и ст. 258 НК РФ, предусматривает изменение срока полезного использования объекта основных средств после даты ввода его в эксплуатацию, если после реконструкции, модернизации или технического перевооружения такого объекта увеличился срок его полезного использования. При этом увеличение срока полезного использования основных средств может быть осуществлено в пределах сроков, установленных для той амортизационной группы, в которую ранее было включено такое основное средство.

Однако возникновение нового факта хозяйственной жизни требует от организации разработки нового способа его отражения в бухгалтерском учете, и, если он не содержится в РСБУ, то следует

исходить из МСФО. Постановлением Правительства РФ от 25.02.2011 № 107 «Об утверждении Положения о признании Международных стандартов финансовой отчетности и Разъяснений международных стандартов финансовой отчетности для применения на территории РФ» определена процедура признания их на территории РФ. Решение о введении в действие документа международных стандартов принимается Минфином России по согласованию с Федеральной службой по финансовым рынкам (ФСФР) и Банком России.

В данном случае МСФО 16 «Основные средства» разрешает пересмотр срока полезного использования объектов основных средств в связи с изменениями в ремонтной политике, конъюнктуре рынка, изменения экономической политики, что дает право организации включить в учетную политику амортизационный план по всему амортизируемому имуществу. Показатели амортизационного плана являются предметом профессионального суждения, основанного на опыте работы с аналогичными активами, и могут отражать предполагаемые срок амортизации и ликвидационную стоимость объектов основных средств и др.

Вариант 2. Уценка основных средств. Сумма уценки объекта основных средств в результате переоценки относится на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытый убыток) с дальнейшим ее раскрытием в бухгалтерской отчетности организации. В налоговом учете сумма переоценки основных средств не признается доходом (расходом), учитываемым для целей налогообложения, и не принимается при определении восстановительной стоимости амортизируемого имущества и при начислении амортизации, учитываемым для целей налогообложения (ст. 257 НК РФ). Суммы амортизации объектов основных средств, рассчитанные либо путем сокращения срока полезного использования, либо после их уценки, даны в табл. 4.

Результат изменения в какой-либо расчетной оценке в обязательном порядке должен признаваться перспективно путем включения его в прибыль или убыток:

Таблица 4

Влияние учетной политики на амортизацию основных средств ООО «Маяк»

Показатель Автопогрузчик DOOSA№№ D 15 S-5 Одноножевая резательная машина БР-139

Вариант 1: сокращение срока полезного использования в пределах амортизационной группы

Предлагаемый срок эксплуатации в пределах амортизационной группы, мес. 62 132

Остаточная стоимость 1.01.2011г., руб. 266,450 92,986

Оставшийся срок эксплуатации, мес. 31 65

Ежемесячная сумма амортизация, тыс. руб. 8,595 1,431

Годовая сумма амортизации, тыс. руб. 103,142 17,167

Вариант 2: уценка объектов основных средств

Оставшийся срок эксплуатации, мес. 41 77

Восстановительная стоимость, тыс. руб. 210,450 56,986

Ежемесячная сумма амортизации, тыс. руб. 5,133 0,740

Годовая сумма амортизации, тыс. руб. 61,595 8,881

• в период, когда произошли изменения, если оно влияет только на данный период;

• или в периоде, когда произошло изменение, а также в будущих периодах, если оно влияет на те и другие (п. 36 LAS 8).

Например, изменение в расчетной оценке суммы безнадежных долгов влияет только на прибыль или убыток текущего периода и поэтому признается в текущем периоде. Однако изменение оценочного срока полезной службы или предполагаемой схемы получения экономических выгод от амортизируемого актива влияет на амортизационные расходы в текущем периоде и в каждом последующем периоде оставшегося срока полезной службы актива. В обоих случаях воздействие изменения, относящееся к текущему периоду, признается как доход или расход в

текущем периоде. Соответствующее воздействие на будущие периоды, если оно имеется, признается как доходы или расходы в этих будущих периодах.

Если предположить, что основные показатели деятельности организации в 2011г. останутся на прежнем уровне, то необходимо рассмотреть результаты влияния обеих ситуаций на размер собственного капитала ООО «Маяк» в периодах этого изменения и соответствующего изменения на будущие периоды (табл. 5).

Расчетные оценки, выполненные после отчетной даты, носят субъективный характер, но они существенно изменят коэффициенты текущей ликвидности, финансовую устойчивость, рентабельность активов и норму чистой прибыли организации. Их выработка может оказаться более затруднитель-

Таблица 5

Анализ влияния учетной политики на финансовый результат ООО «Маяк», тыс. руб.

Показатель Сумма Ситуация 1: отражение просроченной дебиторской задолженности в бухгалтерском учете Ситуация 2: изменение восстановительной стоимости основных средств

ПБУ8/2010 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы» ПБУ21/2008 «Изменения оценочных значений» Сокращение срока полезного использования Уценка основных средств

Выручка 166 403,754 166 403,754 166 403,754 166 403,754 166 403,754

Себестоимость 146 195,820 146 195,820 146 195,820 146 223,652 146 173,819

В том числе амортизация 92,477 92,477 92,477 120,309 70,476

Валовая прибыль 20 207,934 20 207,934 20 207,934 20 180,102 20 229,935

Управленческие расходы 6 634,091 6 634,091 6 634,091 6 634,091 6 634,091

Прибыль от продаж 13 573,843 13 573,843 13 573,843 13 546,011 13 595,844

Прочие доходы 1 657 847 1 657 847 1 657 847 165 847 1 657 847

Прочие расходы 4 495 675 4 747 375 4 747 375 4 495 675 4 495 675

В том числе списание просроченной дебиторской задолженности 251,700 251,700

Прибыль до налогообложения 10 736,015 10 484,315 10 484,315 10 708,183 10 758,016

Окончание табл. 5

Ситуация 1: отражение просроченнойдеби- Ситуация 2: изменение восстанови-

торской задолженности в бухгалтерском учете тельной стоимости основных средств

Показатель Сумма ПБУ8/2010 «Оценочные обязательства, условные обязательства ПБУ21/2008 «Изменения оценочных значений» Сокращение срока полезного Уценка основных средств

и условные активы»

Текущий налог 2 147,203 2 096,863 2 096,863 2 141,637 2 151,603

на прибыль

В том числе:

— постоянное нало- — — — 5,566 4,400

говое обязательство

(постоянный налого-

вый актив);

— изменение отложен- 50,340 — — —

ного налогового актива

(отложенного налого-

вого обязательства)

Чистая прибыль 8 588 812 8 337 112 8 387 452 8 560,980 8 610,813

/убыток

Собственный капитал 41 094,799 40 843,099 40 893,439 41 066,966 41 116,800

после корректировок

учетной политики

ной при ретроспективном применении какой-либо учетной политики, потому что из-за длительного периода времени, которое могло пройти с момента соответствующих операций, произошло наложение другого события или условия. Однако цель выполнения расчетных бухгалтерских оценок, относящихся к предшествующим периодам, остается той же, что и для расчетных оценок по текущему периоду, а именно: соответствующая расчетная оценка должна отражать те обстоятельства, которые существовали, когда операция, другое событие или условие имели место. Этот факт и следует учитывать, когда организация разрабатывает финансовую стратегию выхода из кризиса, находясь в полном согласии со стратегической задачей роста стоимости чистых активов, что, в конечном счете, ведет к максимизации рыночной стоимости бизнеса и поддержанию его инвестиционной привлекательности. Из-за сложностей и временного лага, связанных с привлечением внешних источников финансирования, руководство на первых порах может полагаться на такой вариант учетной политики организации, который в первую очередь ориентирован на рост собственного капитала организации.

Список литературы

1. Бернстайн Л. А. Анализ финансовой отчетности: теория, практика и интерпретация: пер. с анг. / М.: Финансы и статистика, 2003. 624с. (серия по бухгалтерскому учету и аудиту).

2. Международные стандарты финансовой отчетности 2007: М.: АСКЕРИ-АССА, 2007.

3. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая): Федеральный закон от 05.07. 2000 № 117-ФЗ (в ред. от 03.11.2010).

4. Нидлз Б., Андерсон X., Колдуэлл Д. Принципы бухгалтерского учета / пер. с анг. / Под ред. Я. В. Соколова. М.: Финансы и статистика, 2002. 496 с.

5. Об утверждении Положения о признании Международных стандартов финансовой отчетности и Разъяснений Международных стандартов финансовой отчетности для применения на территории РФ: постановление Правительства РФ от 25.02.2011 № 107.

6. Основные направления налоговой политики РФ на 2010 год и на плановый период 2011 и 2012 годов: постановление Правительства РФ 25.05.2009.

7.0 формах бухгалтерской отчетности организаций: приказ Минфина России от 02.07.2010 № 66н.

8. Палий В. Ф. Международные стандарты учета и финансовой отчетности: учебник. 3-е изд., испр. и доп. М.: ИНФРА-М, 2007. 512 с.

9. Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/2008: приказ Минфина РФ от 06.10.2008 № 106н (вред. от08.11.2010№ 144н).

10. Положение по бухгалтерскому учету «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы» ПБУ 8/2010: приказ Минфина России от 13.12.2010 № 167н.

11. Положение по бухгалтерскому учету «События после отчетной даты» ПБУ 7/1998: приказ Минфина России от 25.11.1998 № 56н (в ред. от 20.12.2007 № 43н).

12. Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/2001: приказ Минфина России от 30.03.2001 № 26н (в ред. от 25.10.2010 № 132н).

13. Положение по бухгалтерскому учету «Изменение оценочных значений» ПБУ 21/2008: приказ Минфина России от 06.10.2008 № Юбнвред. от25.10.2010№ 132н.

❖ ❖ ❖