Характеристика элементов налога на доходы физических лиц в России и Франции

УДК 338.22

ХАРАКТЕРИСТИКА ЭЛЕМЕНТОВ НАЛОГА НА ДОХОДЫ ФИЗИЧЕСКИХ ЛИЦ В РОССИИ И ФРАНЦИИ

THE CHARACTERISTIC OF ELEMENTS OF THE TAX TO INCOMES OF PHYSICAL PERSONS IN RUSSIA AND FRANCE

Т.Н. Богославец T.N. Bogoslavets

Омский государственный университет им. Ф.М. Достоевского

Анализируются элементы подоходного налога во Франции и России с точки зрения социальной функции, которую он призван выполнять.

The article deals with analysis of elements of surtax in France and Russia from the point of view of social function which the tax urged to carry out it.

Ключевые слова: подоходный налог с домохозяйства, налоговые резиденты, ставки подоходного налога, льготы, налоговый период.

Key words: income tax on households, tax resident, income tax rates, exemptions, tax period.

Процесс налогообложения физических лиц в России и Франции рассмотрим на примере анализа элементов налога на доходы физических лиц.

В качестве первого элемента рассмотрим налогоплательщиков. В российском законодательстве налогом на доходы физических лиц облагается отдельное физическое лицо, получившее доход. Во Франции в отличие от России подоходным налогом облагается вся семья в целом, поэтому его называют подоходным налогом с домохозяйства. При этом под семьей понимаются супруги и их дети: не достигшие 18 лет; не состоящие в браке и моложе 21 года; студенты моложе 25 лет.

Принцип определения резидентства налогоплательщиков одинаковый и в России, и во Франции. Налоговым резидентом является физическое лицо, фактически находящееся на территории государства не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев. Налогообложению подлежат налоговые резиденты и нерезиденты.

В качестве второго элемента рассмотрим объект налогообложения. Объектом налогообложения доходов физических лиц в России является доход в денежной форме, в натуральной форме и в виде материальной выгоды. Доходы от источников, находящихся в Российской Федерации и за ее пределами, регламентирует

ст. 208 НК РФ. Объектом налогообложения признается доход, полученный налогоплательщиками - физическими лицами, являющимися налоговыми резидентами РФ, из источников в РФ и (или) за пределами РФ; физическими лицами, не являющимися налоговыми резидентами РФ, из источников в РФ.

Во французской системе принципы налогообложения резидентов и нерезидентов схожи с российской системой. Однако объектом налогообложения является среднедушевой доход семьи (QF - Quotient Familial), который определяется следующим образом:

1) суммируют годовые доходы всех членов семьи и получают ее совокупный годовой доход;

2) из совокупного дохода семьи вычитают определённые виды расходов, которые налогом не облагаются, и получают семейную налоговую базу;

3) семейную налоговую базу делят на коэффициент размера семьи и получают налогооблагаемую долю одного члена семьи, или среднедушевой доход семьи:

QF = Совокупный доход семьи / Семейный коэффициент.

Семейный коэффициент во Франции определяется в зависимости от количества членов семьи и семейного положения (см. табл. 1).

© Т.Н. Богославец, 2013

Таблица 1

Семейный коэффициент во Франции

Семейное положение Коэффициент

Одинокий холостяк или незамужняя женщина без детей 1

Семья из двоих супругов без несовершеннолетних детей 2

Семья из двоих супругов с одним несовершеннолетним ребёнком 2,5

Семья из двоих супругов с двумя несовершеннолетними детьми 3

Семья из двоих супругов с тремя несовершеннолетними детьми 4

Семья вдовы/вдовца с одним несовершеннолетним ребёнком 2,5

Семья вдовы/вдовца с двумя несовершеннолетними детьми 3

Семья вдовы/вдовца с тремя несовершеннолетними детьми 4

Семья одного разведенного родителя (не живущего в гражданском браке) с одним несовершеннолетним ребёнком 2

Семья одного разведенного родителя (не живущего в гражданском браке) с двумя несовершеннолетними детьми 2,5

Определение среднедушевого дохода семьи во Франции необходимо для определения ставки подоходного налога.

В качестве третьего элемента рассмотрим налоговые ставки. В российском налоговом законодательстве ставки налога на доходы физических лиц долевые, пропорциональные в виде фиксированного процента (доли) к налоговой базе. Они не зависят от величины налоговой базы и устанавливаются в зависимости от налогового статуса физического лица и вида полученного дохода.

Ставка 35 % применяется по доходам физических лиц, являющихся налоговыми резидентами и не являющихся налоговыми резидентами РФ:

1) по стоимости любых выигрышей и призов, получаемых в проводимых конкурсах, играх и других мероприятиях в целях рекламы товаров, работ и услуг, в части превышения

4 000 руб. за налоговый период;

2) по процентному доходу по вкладам в банках в части превышения размеров суммы процентов, рассчитанной:

а) по рублевым вкладам - исходя из ставки рефинансирования ЦБ РФ, увеличенной на

5 %, действующей в течение периода, за который начислены указанные проценты;

б) по вкладам в иностранной валюте - исходя из 9 % годовых;

3) по суммам экономии на процентах по заемным (кредитным) средствам:

а) по рублевым займам (кредитам) - с суммы превышения размера процентов, исчисленного исходя из 2/3 действующей ставки рефинансирования ЦБ РФ на дату уплаты налогоплательщиком процентов, над суммой процентов, исчисленной исходя из условий договора;

б) по валютным займам (кредитам) - с суммы превышения размера процентов, исчисленного исходя из 9 % годовых, над сум-

мой процентов, исчисленной исходя из условий договора.

Ставка 9 % применяется по доходам физических лиц, являющихся налоговыми резидентами РФ, в случаях:

1) долевого участия в деятельности организаций;

2) действий с облигациями с ипотечным покрытием, эмитированным до 1 января 2007 г.;

3) доверительного управления ипотечным покрытием при доходах, которые получены на основании приобретения ипотечных сертификатов участия, выданных управляющим ипотечным покрытием до 1 января 2007 г.

Ставка 13 % применяется по всем остальным доходам физических лиц, являющихся налоговыми резидентами РФ.

Ставка 15 % применяется по доходам в виде дивидендов, а ставка 30 % - по всем остальным доходам физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами РФ.

Во Франции налоговые ставки прогрессивные и зависят от величины налоговой базы (см. табл. 2).

Таблица 2

Налоговые ставки по налогу на доходы физических лиц во Франции

Среднедушевой доход семьи, евро в год Размер ставки, %

До 5 963 0

От 5 963 до 11 896 5,5

От 11 897 до 26 420 14

От 26 421 до 70 830 30

От 70 831 до 150 000 41

От 150 001 до 1 000 000 45

Свыше 1 000 000 75

Четвертым элементом налога являются налоговые льготы. По российскому законодательству льготы по налогу на доходы физических

лиц можно условно разделить на две группы. Первая группа - это доходы, освобождаемые от налогообложения в полном размере (п. 126, 29-40 ст. 217 НК РФ). Вторая группа - это доходы, освобождаемые от налогообложения в пределах, установленных НК РФ (п. 27, 28 ст. 217 НК РФ). Кроме того, к льготам относят налоговые вычеты, предоставляемые по доходам, облагаемым по ставке 13 %: стандартные (ст. 218 НК РФ), социальные (ст. 219 НК РФ), имущественные (ст. 220 НК РФ), профессиональные (ст. 221 НК РФ).

Во французской системе существуют доходы, не облагаемые налогом, и расходы, уменьшающие доход наподобие российских, но в более расширенном списке. Например, российские стандартные налоговые вычеты соотносятся с необлагаемым доходом во Франции -5963 евро в год. Для сравнения переведем евро в рубли по курсу 40 руб.: 5963 х 40 = 238 520 руб. -необлагаемая сумма среднедушевого годового дохода семьи во Франции. В России существуют стандартные вычеты для отдельных категорий налогоплательщиков и вычеты на детей. Например, налогоплательщики, перечисленные в пп. 1 п. 1 ст. 218 НК РФ, имеют право на вычет в размере 3000 руб., а налогоплательщики, перечисленные в пп. 2 п. 1 этой же статьи, на вычет в 500 руб. ежемесячно независимо от размера дохода.

Стандартный вычет на детей зависит от дохода налогоплательщика. Предоставляется он до тех пор, пока доход родителя не превысит 280 000 руб. На первого и второго ребенка вычет предоставляется в размере 1400 руб. в месяц (пп. 4 п. 1 ст. 218 НК РФ). На третьего и каждого последующего ребенка (пп. 4 п. 1 ст. 218 НК РФ), а также на каждого ребенка в случае, если ребенок в возрасте до 18 лет является инвалидом, или учащегося очной формы обучения, аспиранта, ординатора, интерна, студента в возрасте до 24 лет, если он является инвалидом I или II группы, предоставляется вычет в размере 3000 руб.

Налоговый вычет предоставляется в двойном размере единственному родителю (приемному родителю), усыновителю, опекуну, попечителю или одному из родителей (приемных родителей) по их выбору на основании заявления об отказе одного из родителей (приемных родителей) от получения налогового вычета.

Во французской налоговой системе, кроме необлагаемого дохода, существует вычет за ребёнка-военнослужащего - это фиксированный налоговый вычет (несколько тысяч евро в

год без подтверждения расходов). Можно присовокупить доход ребёнка-военнослужащего к общему доходу семьи и учесть его в семейном коэффициенте наравне с несовершеннолетним ребёнком, причем даже если он уже совершеннолетний и имеет свою семью. Вычет за военнослужащего производится точно так же, как за несовершеннолетнего ребёнка или другого иждивенца на содержании семьи.

Во Франции существуют социальные налоговые вычеты, которые предоставляются:

- по медицинским расходам, например на лекарства;

- по расходам страхования жизни (своей и членов семьи);

- по отчислениям в фонды медицинского и социального страхования;

- по расходам на содержание детей в яслях и детских садах;

- по расходам на обучение детей в школах, лицеях, колледжах и вузах;

- по расходам на содержание недееспособных членов семьи.

В России также существуют социальные вычеты, которые предоставляются:

- по расходам на благотворительные цели (в размере перечисляемых сумм, но не более 25 % от дохода);

- по расходам на обучение ребенка, брата, сестры (в размере перечисляемых сумм, но не более 50 000 руб.);

- по расходам на собственное обучение;

- по медицинским расходам, например на лекарства, услуги по лечению, предоставленные налогоплательщику, супругу (супруге), родителям, детям;

- по расходам негосударственного пенсионного обеспечения и добровольного пенсионного страхования;

- по расходам на дополнительные страховые взносы на накопительную часть трудовой пенсии.

При этом сумма перечисленных расходов у российского налогоплательщика не может превышать 120 000 руб.

Во Франции предусмотрены семейные вычеты - это расходы на покупку и постройку жилья для своей семьи, а также охрану дома. В России предоставляются имущественные вычеты:

- при продаже жилых домов, квартир, комнат, дач, садовых домиков или земельных участков и долей в этом имуществе в размере перечисляемых сумм, но не более 1 000 000 руб.;

- при продаже иного имущества в размере перечисляемых сумм, но не более 250 000 руб.;

- при покупке налогоплательщиком на территории России жилого имущества, земельных участков для индивидуального жилищного строительства и земельных участков, на которых расположено приобретаемые жилое имущество, в размере перечисляемых сумм, но не более 2 000 000 руб.;

- при погашении процентов по целевым займам (кредитам), полученным от российских организаций или ИП и фактически израсходованным на новое строительство или приобретение на территории РФ жилого имущества, земельных участков для индивидуального жилищного строительства и земельных участков, на которых расположено приобретаемое имущество, в размере фактических расходов.

Во Франции профессиональные вычеты предоставляются по расходам, понесенным работающими членами семьи:

- на оплату профессионального обучения (семинары/курсы по специальности, профессиональная подготовка и переквалификация и т. п.);

- транспортные расходы на проезд до работы и с работы;

- покупку спецодежды и рабочих инструментов, необходимых для выполнения работы (включая компьютеры/ноутбуки/телефоны/оргтехнику);

- рабочие обеды;

- аренду личного офиса и прочие рабочие или профессиональные расходы.

В России налоговым резидентам, осуществляющим предпринимательскую деятельность в качестве индивидуальных предпринимателей, предоставляются профессиональные вычеты в размере 20 % от общей суммы доходов, полученной от предпринимательской деятельности, или, вместо профессионального вычета, можно заявить расходы, подтвержденные документально. Налогоплательщикам, занимающимся частной практикой: нотариусам, адвокатам, учредившим адвокатские кабинеты, вместо профессионального вычета следует заявлять только расходы подтвержденные документально.

Пятый элемент налога - это порядок исчисления. В российском законодательстве исчисление суммы НДФЛ по ставкам 9, 15, 30, 35 % рассчитывается отдельно по каждой сумме выплат, при этом налоговые вычеты не применяются.

НДФЛ=Д х С = НБ х С,

где НДФЛ - сумма налога на доходы за определенный период; Д - доход = НБ - величина налоговой базы; С - ставка налога на доходы физических лиц.

Исчисление суммы НДФЛ по ставке 13 % производится нарастающим итогом с начала налогового периода по итогам каждого месяца с зачетом удержанной в предыдущие месяцы текущего налогового периода суммы налога: НДФЛ 2 = (Д1 + Д2 - НВ1- НВ2) х

х 13 % - НДФЛ 1,

где Д1, Д2 - доход за первый и второй месяцы; НВ1, НВ2 - налоговые вычеты за первый и второй месяцы; НДФЛ 1 - сумма налога на доходы, удержанная с физического лица в предыдущий месяц налогового периода (первый месяц).

Во Франции расчет налога осуществляется следующим образом:

1. Среднедушевой доход семьи (QF) определяет величину ставки подоходного налога для этой семьи.

2. Налоговые отчисления на одну долю семьи определяют умножением среднедушевого дохода семьи (QF) на ставку налога по ступенчатой прогрессивной шкале (см. табл. 2).

3. Налоговые отчисления на всю семью определяют умножением размера налоговых отчислений с одной доли семьи на коэффициент размера семьи (см. табл. 1).

Налоговый период - шестой элемент налога и в российском, и во французском законодательствах, равный календарному году.

В России налоговые агенты ведут учет доходов, полученных от них физическими лицами в налоговом периоде, по форме 1-НДФЛ «Налоговая карточка по учету доходов и налога на доходы физических лиц за 200________год

№_______».

Налоговыми агентами по НДФЛ являются (п. 1 ст. 226 НК РФ):

1) российские организации;

2) обособленные подразделения иностранных организаций в РФ (Письмо Минфина России от 20 мая 2008 г. № 03-04-06-02/52);

3) индивидуальные предприниматели;

4) нотариусы, занимающиеся частной практикой;

5) адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты.

Эти лица являются налоговыми агентами вне зависимости от источника денежных средств, за счет которого выплачиваются доходы налогоплательщику.

На основании налоговой карточки по форме 1-НДФЛ налоговый агент заполняет форму 2-НДФЛ «Справка о доходах физического лица за 200___год №_____». Она является формой

отчета налоговых агентов об уплате НДФЛ за физическое лицо перед налоговой инспекцией. Справки формы 2-НДФЛ необходимо подать в налоговую инспекцию не позднее 1 ап-

реля года, следующего за истекшим налоговым периодом. В справке отражаются сведения о доходах, выплаченных физическому лицу налоговым агентом, а также суммы исчисленного и удержанного налога и налоговых вычетов. Порядок заполнения и предоставления справки о доходах физического лица за налоговый период регламентирует Приложение к форме 2-НДФЛ.

Отчетность по форме 2-НДФЛ подается в инспекцию на магнитных носителях или с использованием средств телекоммуникаций. Соответствующие изменения внесены в п. 5 ст. 226 и п. 2 ст. 230 НК РФ.

Форма 3-НДФЛ «Налоговая декларация по налогу на доходы физических лиц» - это письменное заявление налогоплательщика о полученных доходах и произведенных расходах, об источниках доходов, налоговых льготах и исчисленной сумме налога, а также другие сведения, связанные с исчислением и уплатой налога (п. 1 ст. 30 НК РФ).

Налоговую декларацию по форме 3-НДФЛ обязаны подавать следующие налогоплательщики (ст. 228 НК РФ):

1) индивидуальные предприниматели, осуществляющие свою деятельность без образования юридического лица, - по доходам от предпринимательской деятельности;

2) нотариусы, адвокаты и другие лица, занимающиеся частной практикой, - по доходам, полученным от такой деятельности;

3) физические лица по доходам, полученным ими от продажи имущества, принадлежащего им на праве собственности, - независимо от размера полученных в данном случае сумм;

4) физические лица - исходя из сумм вознаграждений, полученных от других физических лиц, не являющихся налоговыми агентами, на основании заключенных между ними гражданско-правовых договоров или договоров аренды любого имущества;

5) физические лица - налоговые резиденты РФ, которые получили в истекшем налогом периоде доходы из источников, находящихся за пределами России, - исходя из сумм этих доходов;

6) физические лица, получившие выигрыши от игры в лотерею, на тотализаторе или других основанных на риске играх, - исходя из сумм выигрышей независимо от их размера;

7) физические лица, получившие другие доходы, налог по которым не был удержан при их выплате налоговыми агентами, - исходя из сумм таких доходов.

Остальные категории физических лиц имеют право добровольно подать декларацию по НДФЛ для получения налоговых вычетов.

Во Франции работодатель не является налоговым агентом для наёмных сотрудников. Он полностью выплачивает работникам всю сумму (после социальных отчислений, но до выплаты налогов). Во Франции работники сами платят подоходный налог. После окончания года налогоплательщикам по почте присылаются налоговые декларации, они самостоятельно заполняют их и перечисляют налоги в бюджет через местные налоговые органы (обычно за 3 платежа в течение года, следующего за отчётным налоговым годом).

Самостоятельная выплата подоходного налога - это очень важный фактор, играющий роль в осознании французскими налогоплательщиками того, сколько именно денег они передают со своих доходов в бюджет, чтобы потом требовать сполна с органов власти (президента, правительства, парламента), чиновников, полиции и прочих структур, живущих на бюджетные средства, качественной работы. Кроме того, во Франции отчисления в социальные фонды (социального/медицинского/пенсионного страхования) не считаются налогом, как, впрочем, и в России. Обязательные отчисления в различные фонды разделены между работодателем и наёмным работником. Явная для работников выплата социальных отчислений - это очень важный фактор, играющий роль в осознании французскими работающими гражданами того, сколько именно денег они передают со своих доходов в фонды социального страхования, чтобы потом требовать за эти большие деньги достойной пенсии, качественной медицины, хороших пособий и прочих социальных благ на должном уровне.

В заключение проведем расчет налоговой нагрузки по законодательству Франции и России. Допустим, семья, живущая во Франции, состоит из двоих супругов с одним несовершеннолетним ребёнком (или ребёнком-студен-том). Суммарная зарплата родителей (в любой пропорции между ними) составляет 40 000 евро в год (до вычета социальных отчислений). При этом годовой расход этой семьи на профессиональные расходы, покупку компьютера/ ноутбука, расходы на ясли/садик/ школу/университет и прочие, подлежащий вычетам, составляет 4000 евро.

Декларируемая зарплата (т. е. после выплаты 20 % социальных отчислений, но перед уплатой подоходного налога) составит:

40 000 х 0,8 = 32 000 евро в год.

После налоговых вычетов налоговая база составит: 32 000 - 4 000 = 28 000 евро.

Семейный коэффициент для супругов с ребёнком составляет 2,5.

Среднедушевой доход на одного члена семьи (QF): 28 000 : 2,5 = 11200 евро. Это определяет максимальную ставку подоходного налогообложения - 5,5 %

Итого сумма налоговых отчислений по подоходному налогу с этой семьи будет:

(5963 х 0 + (11200 - 5963) х 0,055) х 2,5 = = 5237 х 0,055 х 2,5 = 720 евро в год.

В России при тех же условиях НДФЛ будет равен:

40000 х 13 % = 5 200 евро в год, это в 7,22 раза больше, чем во Франции.

Таким образом, во Франции чем меньший доход получает семья, тем меньше она платит подоходный налог или вообще освобождается от налогообложения. В России наоборот: налоговая нагрузка выше у тех, кто получает небольшие доходы.