Судебный порядок защиты прав налогообязанных субъектов как признак правового государства

№ 1 (39) 2015

ФИНАНСОВОЕ И БЮДЖЕТНОЕ ПРАВО.

БАНКОВСКОЕ И ВАЛЮТНОЕ ПРАВО. НАЛОГОВОЕ ПРАВО

УДК 347.97/99+347.73

В.В. Попов

СУДЕБНЫЙ ПОРЯДОК ЗАЩИТЫ ПРАВ НАЛОГООБЯЗАННЫХ СУБЪЕКТОВ КАК ПРИЗНАК ПРАВОВОГО ГОСУДАРСТВА

В статье рассматриваются особенности реализации налогоплательщиками и иными налогообязанными субъектами права на судебную защиту, гарантируемого Конституцией Российской Федерации и являющегося важнейшим критерием правового государства. Автор обращает внимание на специфику защиты прав и интересов налогоплательщиков в судах общей юрисдикции и арбитражных судах. При этом резюмируется, что подведомственность дел, связанных с оспариванием нормативных правовых актов не ставится в зависимость от субъектного состава участников споров, поскольку по общим правилам, закрепленным в процессуальном законодательстве, дела об оспаривании таких актов отнесены к подведомственности судов общей юрисдикции. В связи с этим анализируются решения российских высших судебных инстанций, связанные с темой исследования. Особое значение придается решениям Конституционного Суда РФ, в которых даются разъяснения по вопросам подведомственности.

Ключевые слова: налогоплательщики, иные налогообязанные субъекты, права, интересы, судебная защита, обжалование, налоговые органы, нормативные правовые акты, ненормативные правовые акты.

V.V. Popov

JUDICIAL PROTECTION OF THE RIGHTS OF TAXPAYERS AS AN INDICATOR OF THE RULE-OF-LAW STATE

The article reviews the peculiarities of the realisation by taxpayers and other legal subjects of their right to judicial protection, guaranteed by the Constitution of the Russian Federation and which is the most important criterion of a rule-of-law state. The author draws attention to the specificity of the protection of the rights and interests of taxpayers in the courts of General jurisdiction and arbitration courts. While it is presumed that the jurisdiction of cases involving challenges to normative legal acts is independent from the subject composition of the parties to the dispute, because according to the general rules laid down in the procedural legislation, case contestation of such acts fall within the jurisdiction of the courts of general jurisdiction. With regard to this, the decisions of the Russian Supreme courts related to the research topic are analysed. Emphasis is laid on the decisions of the Constitutional Court of the Russian Federation, which provide with explanations on issues of jurisdiction.

Key words: Taxpayers, other subjects, rights, interests, judicial protection, appeal, tax authorities, regulatory legal acts, normative legal acts.

Ст. 46 Конституции РФ [1] гарантирует каждому судебную защиту его прав и свобод. Решения органов государственной власти и местного самоуправления, действия (бездействие) их должностных лиц также могут быть обжалованы в суд. Это подтвердил Конституционный Суд РФ в своем постановлении от 17 декабря 1996 года № 20-П [2], подчеркнув гарантии права налогоплательщиков на судебное обжалование решений и действий (бездействия) налоговых органов и их должностных лиц. В рамках судебного порядка защиты субъекты правоотношений в сфере налогообложения могут обращаться как в суды общей юрисдикции, так и в арбитражные суды в зависимости от правового статуса обращающегося субъекта [3, с. 36-40]. Ст. 142 Налогового кодекса РФ (далее - НК РФ) [4] закреплено, что жалобы на акты налоговых органов, действия (бездействие) их должностных лиц, поданные в суд, рассматриваются и разрешаются в порядке, установленном гражданским процессуальным и арбитражным процессуальным законодательством. В рамках использования судебного порядка защиты выбор конкретного спо-

соба обжалования нормативных и ненормативных правовых актов налоговых органов, а также действий или бездействия их должностных лиц непосредственно принадлежит заинтересованному лицу.

В Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 4 октября 2005 года № 7445/05 «Об отмене определения ВАС РФ от 17.05.2005 № 4492/05 и передаче в первую инстанцию ВАС РФ для принятия и рассмотрения по существу заявления о признании недействующим абзаца второго Приказа МНС РФ от 29.08.2002 № БГ-3-29/465 «О совершенствовании работы налоговых органов по применению мер принудительного взыскания налоговой задолженности» [5] указано, что налогоплательщик вправе оспорить нормативный правовой акт, принятый налоговым органом, несмотря на то, что у него имеется возможность оспорить в судебном порядке конкретные действия налоговых органов, основанные на положениях такого акта. Однако при этом важно разграничить нормативные правовые акты от ненормативных, поскольку от вида оспариваемого акта зависит и подведомственность дел.

В Постановлении Пленума Верховного Суда РФ от 29 ноября 2007 года № 48 «О практике рассмотрения судами дел об оспаривании нормативных правовых актов полностью или в части» [6] определены существенные признаки, характеризующие нормативный правовой акт: издание его в установленном порядке управомоченным органом государственной власти, органом местного самоуправления или должностным лицом, наличие в нем правовых норм (правил поведения), обязательных для неопределенного круга лиц, рассчитанных на неоднократное применение, направленных на урегулирование общественных отношений либо на изменение или прекращение существующих правоотношений (п. 9) [7, с. 145-148].

Процессуальное законодательство разграничивает компетенцию судов, основываясь на субъектном составе лиц, обращающихся в суды, в том числе и в области налоговых правоотношений. Вместе с тем, подведомственность дел, связанных с оспариванием нормативных правовых актов не ставится в зависимость от субъектного состава участников споров. По общим правилам, закрепленным в процессуальном законодательстве, дела об оспаривании нормативных правовых актов отнесены к подведомственности судов общей юрисдикции независимо от того, физическое или юридическое лицо обращается в суд, а также какие правоотношения регулирует оспариваемый нормативно-правовой акт [8, с. 220221]. Согласно ч. 4 ст. 2 Федерального конституционного закона от 5 февраля 2014 года № З-ФКЗ «О Верховном Суде Российской Федерации» [9], Верховный Суд РФ рассматривает в качестве суда первой инстанции административные дела:

1) об оспаривании нормативных правовых актов Президента РФ, Правительства РФ, федеральных органов исполнительной власти, Генеральной прокуратуры РФ, Следственного комитета РФ, Судебного департамента при Верховном Суде РФ, Центрального банка РФ, Центральной избирательной комиссии РФ, государственных внебюджетных фондов, в том числе Пенсионного фонда РФ, Фонда социального страхования РФ, Федерального фонда обязательного медицинского страхования, а также государственных корпораций;

2) об оспаривании ненормативных правовых актов Президента РФ, Совета Федерации Федерального Собрания РФ, Государственной Думы Федерального Собрания РФ, Правительства РФ, Правительственной комиссии по контролю за осуществлением иностранных инвестиций в РФ.

Тем самым, в Верховный суд РФ могут быть обжалованы и акты налоговых органов. Дела об оспаривании нормативных правовых актов отнесены Гражданским процессуальным кодексом РФ от 14 ноября 2002 года № 138-Ф3 (далее - ГПК РФ) [10] к делам, возникающим из публичных правоотношений [11, с. 3-6], а не к делам искового производства, что существенно влияет на специфику рассмотрения дел

данной категории в суде. В частности, по иному, чем в исковом производстве распределяется обязанность по доказыванию. Так, согласно ч. 1 ст. 249 ГПК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, законности оспариваемых решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, возлагается на органы и лиц, которые приняли оспариваемый акт, решение, совершили оспариваемые действия (бездействие).

В связи с этим средством возбуждения производства по делам об оспаривании нормативных правовых актов налоговых органов, действий или бездействия их должностных лиц является не исковое заявление, а заявление (ст. 251 ГПК РФ), участниками судопроизводства выступают не истец и ответчик, а заявитель и заинтересованные лица (ст. 34 ГПК РФ).

Иные правила разграничения подведомственности касаются дел об оспаривании ненормативных актов налоговых органов. В соответствии с п. 1 Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 10 февраля 2009 года № 2 «О практике рассмотрения судами дел об оспаривании решений, действий (бездействия) органов государственной власти, органов местного самоуправления, должностных лиц, государственных и муниципальных служащих» [12] к решениям относятся акты органов государственной власти, органов местного самоуправления, их должностных лиц, государственных, муниципальных служащих и приравненных к ним лиц, принятые единолично или коллегиально, содержащие властное волеизъявление, порождающее правовые последствия для конкретных граждан и организаций. Ненормативные акты налоговых органов могут быть обжалованы в арбитражный суд или в суд общей юрисдикции по общим правилам разграничения судебной подведомственности, т.е. в зависимости от субъектного состава лиц, обращающихся в суд и характера спорного правоотношения [13, с. 32-35]. Процессуальный порядок обжалования ненормативных актов налоговых органов регулируется гл. 24 Арбитражно-процессуального кодекса РФ от 24 июля 2002 года № 95-ФЗ (далее - АПК РФ) [14] и гл. 25 ГПК РФ. Согласно ст. 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, их должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, не соответствует закону или иному нормативному правовому акту и нарушает их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагает на них какие -либо обязанности, создает иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности. Если ненормативный акт не

затрагивает права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, то заявление подается в суд общей юрисдикции в порядке, предусмотренном Законом РФ от 27 апреля 1993 года № 4866-1 «Об обжаловании в суд действий и решений, нарушающих права и свободы граждан» [15] и гл. 25 ГПК РФ.

Согласно положениям ч. 2 ст. 27, п. 2 ст. 29 и ч. 1 ст. 197 АПК РФ суды общей юрисдикции не вправе рассматривать и разрешать дела об оспаривании ненормативных правовых актов органов государственной власти РФ, органов государственной власти субъектов РФ, органов местного самоуправления, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов и должностных лиц, в том числе судебных приставов, затрагивающих права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности [16].

Особенностью обращения за судебной защитой по делам об обжаловании ненормативных актов налоговых органов является то, что и налоговым и процессуальным законодательством установлен срок для обращения за защитой. Заявление может быть подано в течение трех месяцев со дня, когда заявителю стало известно о нарушении прав и законных интересов. Пропущенный по уважительной причине срок подачи заявления может быть восстановлен судом. Позиция Конституционного Суда РФ подтверждает данное положение [17]. Как указал Конституционный Суд РФ в Определении от 18 ноября 2004 года № 367-О «Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы общества с ограниченной ответственностью «Владимир и Ольга» на нарушение конституционных прав и свобод ч. 1 ст. 52 и ч. 4 ст. 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации» [18], само по себе установление в законе сроков для обращения в суд с заявлениями о признании ненормативных правовых актов недействительными, а решений, действий (бездействия) -незаконными, обусловлено необходимостью обеспечить стабильность и определенность административных и иных публичных правоотношений, и не может рассматриваться как нарушающее право на судебную защиту, поскольку несоблюдение установленного срока, в силу соответствующих норм АПК РФ, не является основанием для отказа в принятии заявлений по делам, возникающим из административных и иных публичных правоотношений, -вопрос о причинах пропуска срока решается судом после возбуждения дела, т.е. в судебном заседании (ч. 4 ст. 198 АПК РФ, ст. 256 ГПК РФ).

Пристатейный библиографический список

1. Конституция Российской Федерации // Российская газета. 1993. 25 декабря.

2. Постановление Конституционного Суда РФ от 17 декабря 1996 года № 20-П «По делу о проверке конституционности пунктов 2 и 3 части первой статьи 11 Закона Российской Федерации от 24 июня 1993 года «О федеральных органах налоговой полиции» // Собрание законодательства РФ. 1997. № 1. Ст. 197.

№ 1 (39) 2015

Неопределенность в вопросах подведомственности дел об оспаривании ненормативных актов налоговых органов, определения понятия ненормативного акта приводит к необходимости заявителей обращаться за соответствующими разъяснениями в Конституционный Суд РФ. Конституционный Суд РФ еще в Определении от 5 ноября 2002 года № 319-О «Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы некоммерческой организации - учреждения по управлению персоналом «Персона» на нарушение конституционных прав и свобод положениями пункта 2 статьи 4 Налогового кодекса Российской Федерации» [19] указывал, что ст.ст. 29, 150, 198 АПК РФ, п. 2 ст. 4 Налогового кодекса РФ, рассматриваемые во взаимосвязи со ст.ст. 137 и 138 НК РФ, не препятствуют обжалованию в судебном порядке актов федерального органа исполнительной власти, уполномоченного по контролю и зазору в области налогов и сборов, если, по своему содержанию, они порождают право налоговых органов предъявлять требования к налогоплательщикам. Поэтому при рассмотрении подобных дел суды, как следует из правовой позиции, изложенной Конституционным Судом РФ в ряде постановлений, не вправе ограничиваться формальным установлением того, кому адресован обжалуемый акт, а обязаны выяснить, затрагивает ли он права налогоплательщиков, соответствует ли актам законодательства о налогах и сборах, и должны в каждом конкретном случае реально обеспечивать эффективное восстановление нарушенных прав, -иное означало бы необоснованный отказ в судебной защите, что противоречит ст. 46 Конституции РФ.

Следовательно, положения ст.ст.137 и 138 Налогового кодекса РФ по своему конституционно-правовому смыслу во взаимосвязи с положениями ст.ст. 29 и 198 АПК РФ не могут рассматриваться как исключающие обжалование в арбитражный суд решений (актов ненормативного характера) любых должностных лиц налоговых органов и рассмотрение таких обращений по существу. Иное противоречило бы Конституции РФ, неправомерно ограничивая фундаментальное конституционное право на судебную защиту, обеспечивающее законное осуществление гражданами и юридическими лицами иных прав и законных интересов [20, с. 13-16].

Таким образом, ненормативные акты налоговых органов могут быть обжалованы в арбитражный суд при издании их любыми должностными лицами налоговых органов, если они затрагивают права заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

3. Разгильдиева М.Б., Швец А.В. Участники отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах: проблемы теории и нормативно-правового закрепления // Налоги-журнал. 2014. № 2.

4. Налоговый кодекс РФ (часть первая) от 31 июля 1998 года № 146-ФЗ // Собрание законодательства рф. 1998. № 31. Ст. 3824; 2014. № 48. Ст. 6663.

5. Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 4 октября 2005 года № 7445/05 «Об отмене определения ВАС РФ от 17.05.2005 N 4492/05 и передаче в первую инстанцию ВАС РФ для принятия и рассмотрения по существу заявления о признании недействующим абзаца второго Приказа МНС РФ от 29.08.2002 № БГ-3-29/465 «О совершенствовании работы налоговых органов по применению мер принудительного взыскания налоговой задолженности» // Вестник ВАС РФ. 2006. № 2.

6. Постановление Пленума Верховного Суда РФ от 29 ноября 2007 года № 48 «О практике рассмотрения судами дел об оспаривании нормативных правовых актов полностью или в части» // Бюллетень Верховного Суда РФ. 2008. № 1.

7. Попов В.В., Тришина Е.Г. Значение актов Высшего Арбитражного Суда РФ и Верховного Суда РФ для нижестоящих судов при разрешении налоговых споров // Финансовая безопасность: экономические и правовые проблемы : сб. науч. тр. (по матер. междунар. науч.-практ. конф., Саратов, 31 мая 2012 г.) / [редкол.: Е.В. Покачалова (отв. ред.) и др.] ; ФГБОУ ВПО «Саратовская государственная юридическая академия». - Саратов: Изд-во ФГБОУ ВПО «Саратовская государственная юридическая академия», 2012.

8. Попов В.В., Тришина Е.Г. Отдельные аспекты рассмотрения налоговых споров российскими судами // Юридическая наука и правоприменение (V Саратовские правовые чтения): сборник тезисов докладов Всероссийской научно-практической конференции (г. Саратов, 1-2 июня 2012 г.) / [редкол.: О.Ю. Рыбаков (отв. ред.) и др.]; ФГБОУ ВПО «Саратовская государственная юридическая академия». - Саратов: Изд-во ФГБОУ ВПО «Саратовская государственная юридическая академия», 2012.

9. Федеральный конституционный закон от 5 февраля 2014 года № 3-ФКЗ «О Верховном Суде Российской Федерации» // Собрание законодательства РФ. 2014. № 14. Ст. 550; 2014. № 45. Ст. 6130.

10. Гражданский процессуальный кодекс РФ от 14 ноября 2002 года № 138-ФЗ // Собрание законодательства РФ. 2002. № 46. Ст. 4532; 2015. № 1 (часть I). Ст. 58.

11. Покачалова Е.В. Принцип соблюдения публичных интересов как базовый принцип функционирования публичных финансов // Вопросы экономики и права. 2008. № 5.

12. Постановление Пленума Верховного Суда РФ от 10 февраля 2009 года № 2 «О практике рассмотрения судами дел об оспаривании решений, действий (бездействия) органов государственной власти, органов местного самоуправления, должностных лиц, государственных и муниципальных служащих» // Бюллетень Верховного Суда РФ. 2009. № 4.

13. Попов В.В., Тришина Е.Г. Об отдельных аспектах судебного обжалования нормативных правовых актов налоговых органов // Налоги-журнал. 2014. № 2. С. 32-35.

14. Арбитражно-процессуальный кодекс РФ от 24 июля 2002 года № 95-ФЗ // Собрание законодательства РФ. 2002. № 30. Ст. 3012; 2015. № 1 (часть I). Ст. 80.

15. Закон РФ от 27 апреля 1993 года № 4866-1 «Об обжаловании в суд действий и решений, нарушающих права и свободы граждан» // Ведомости СНД и ВС РФ. 1993. № 19. Ст. 685; Собрание законодательства РФ. 2009. № 7. Ст. 772.

16. Постановление Пленума Верховного Суда РФ от 10 февраля 2009 года № 21 «О практике рассмотрения судами дел об оспаривании решений, действий (бездействия) органов государственной власти, органов местного самоуправления, должностных лиц, государственных и муниципальных служащих» // Бюллетень Верховного Суда РФ. 2009. № 4.

17. Определение Конституционного Суда РФ от 2 декабря 2013 года № 1908-О «ограниченной ответственностью «Строительная компания «Строй-Инвест» на нарушение конституционных прав и свобод положением части 4 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации» // Вестник Конституционного Суда РФ. 2014. № 3.

18. Определение Конституционного Суда РФ от 18 ноября 2004 года № 367-О «Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы общества с ограниченной ответственностью «Владимир и Ольга» на нарушение конституционных прав и свобод частью 1 статьи 52 и частью 4 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации» // Документ опубликован не был. Доступ из СПС «КонсультатПлюс».

19. Определение Конституционного Суда РФ от 5 ноября 2002 года № 319-О «Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы некоммерческой организации - учреждения по управлению персоналом «Персона» на нарушение конституционных прав и свобод положениями пункта 2 статьи 4 Налогового кодекса Российской Федерации» // Вестник Конституционного Суда РФ. 2003. № 2.

20. Алимбекова А.С. Оспаривание требования об уплате налога как индивидуального правового акта // Ленинградский юридический журнал. 2013. № 3 (33).

УДК 347.73

В.В. Гриценко

РОЛЬ НАЛОГОВОЙ АМНИСТИИ В ФОРМИРОВАНИИ ПРАВОВОГО ГОСУДАРСТВА

В статье анализируются различные точки зрения ученых на применение в России налоговой амнистии; исследуются цели, теоретические положения концепции о налоговой амнистии, с учетом положений законопроекта «О неотложных мерах в связи с налоговой амнистией и стимулированием возврата в Российскую Федерацию денежных средств из оффшорных территорий и иных государств ближнего и дальнего зарубежья»; предложены авторские определения налоговой амнистии. Раскрывается значение налоговой амнистии в формировании правового государства.

Ключевые слова: налоговая амнистия, правовое государство, государственное управление, налогообложение, правовые гарантии.

V.V. Gritsenko

THE ROLE OF TAX AMNESTY IN THE FORMATION OF THE RULE-OF-LAW STATE

The article analyses scientists' different points of view on application tax amnesty in Russia; explores objectives, theoretical principles of the concept of the tax amnesty, with regard to the provisions of the darft law "On urgent measures in connection with the tax amnesty and encouraging of returning funds to the Russian Federation from offshore territories and other near- and far-abroad countries"; offers the authors' definitions of tax amnesty. The article explains the importance of the tax amnesty in the formation of a rule-of-law state.

Keywords: tax amnesty, legal state, public administration, taxation, legal guarantees.