Налоговые споры в практике арбитражных судов: проблемы и пути решения

УДК 347.91

DOI: 10.21685/2072-3016-2017-4-5

А. Ф. Мещерякова

НАЛОГОВЫЕ СПОРЫ В ПРАКТИКЕ АРБИТРАЖНЫХ СУДОВ: ПРОБЛЕМЫ И ПУТИ РЕШЕНИЯ

Аннотация.

Актуальность и цели. Изучение вопросов рассмотрения и разрешения налоговых споров в судебном порядке обусловлено рядом обстоятельств. Во-первых, российское законодательство о налогах и сборах постоянно совершенствуется, изменяется, поэтому в системе налогового права возникают противоречия и коллизии, которые влекут за собой неоднозначное толкование правовых норм. Во-вторых, каждый налогоплательщик стремится к оптимизации налогообложения, которая приводит к конфликтным ситуациям, как результат, происходит столкновение частных и публичных интересов. В-третьих, несмотря на то, что количество дел в судах в последнее время заметно сократилось благодаря появлению правовых механизмов, позволяющих решать возникший спор на стадии досудебного разбирательства, налоговые споры продолжают относиться к одной из наиболее сложных категорий дел, и они занимают лидирующие позиции в судебной статистике.

Материалы и методы. Реализация поставленных задач была достигнута в результате анализа норм процессуального законодательства, материалов судебной практики, достижений юридической науки.

Результаты. Исследовано содержание понятия «налоговый спор», проанализированы процедуры рассмотрения налоговых споров в судах общей юрисдикции и арбитражных судах, выявлены основные проблемы в правовом регулировании вопросов рассмотрения налоговых споров, и даны рекомендации по их решению.

Выводы. Анализ юридической литературы позволяет выявить правовую природу и содержание налогового спора. Изучение действующего законодательства позволяет заключить, что процедуры рассмотрения и разрешения налоговых споров в судах общей юрисдикции и арбитражных судах различны, что создает определенные трудности для правоприменителя. Более того, разгружая суды, законодатель возлагает на лиц, обращающихся в суд за защитой своих прав, дополнительные обязанности, тем самым усложняя и ужесточая для них процедуру разрешения налогового спора. Как результат, снижается доверие к органам правосудия со стороны населения и представителей бизнес-сообщества.

Ключевые слова: налоговые спор, арбитражный суд, суд общей юрисдикции, административное судопроизводство, процессуальное законодательство, налоговый орган, налогоплательщик.

A. F. Meshcheryakova

TAX DISPUTES IN PRACTICE OF ARBITRATION COURTS: PROBLEMS AND SOLUTIONS

Abstract.

Background. Study questions for the consideration and resolution of tax disputes in court due to several circumstances. First, Russian legislation on taxes and fees constantly being improved, changed, so the system of tax law have contradictions

and conflicts that entail ambiguous interpretation of legal norms. Second, every taxpayer seeks to optimize taxation, which leads to conflicts, as a result, the collision of private and public interests. Thirdly, despite the fact that the number of cases in the courts recently declined markedly due to the emergence of legal mechanisms to resolve their disputes in pretrial proceedings, tax disputes continue to treat one of the most difficult types of cases, and they occupy a leading position in the judicial statistics.

Materials and methods. Implementation of the tasks was achieved through analysis of the norms of procedural law, judicial practice materials, the achievements of legal science.

Results. Investigated the meaning of the term "tax dispute" analysed the procedures for the review of tax disputes in courts of General jurisdiction and arbitration courts, the basic problems of legal regulation of tax disputes and recommendations for their solution.

Conclusions. Analysis of legal literature allows to identify the legal nature and content of the tax dispute. To study the current legislation allows to conclude that the procedures for the consideration and resolution of tax disputes in courts of General jurisdiction and Arbitrazh courts are different, which creates difficulties for law enforcement officials. Moreover, unloading the courts, the legislator imposes on persons applying to the court for protection of their rights, additional responsibilities, thus complicating and tightening them to the resolution process of a tax dispute. As a result, reduced the credibility of the justice system by the population and representatives of the business community.

Key words: tax dispute, arbitration court, court of general jurisdiction, administrative proceedings, procedural law, the tax authority, the taxpayer.

Налоговые правоотношения характеризуются высокой степенью конфликтности, потому что для налогоплательщиков всегда существует вероятность отчуждения части своего имущества в пользу государства. При этом уровень дисциплины у налогоплательщиков достаточно низкий, а налоговые органы не всегда исполняют обязанности, которые предусмотрены налоговым законодательством. На этой почве и возникают конфликтные ситуации, именуемые налоговыми спорами.

Налоговые споры являются привычным явлением в современном обществе, тогда как понятие «налоговый спор» вряд ли можно отнести к строго определенной правовой категории. Налоговый спор отражает политическое, социально-культурное, экономическое, правовое и процессуальное явления. Как правило, субъектами налогового спора является государство в лице его органов (налоговых, таможенных и т.д.) и лица, на которых возложена обязанность по уплате налогов и сборов (налогоплательщики, плательщики сборов, налоговые агенты). Они выступают в качестве инициаторов и участников налогового спора.

В юридической литературе сложилось определенное понимание термина «налоговый спор». По мнению В. Н. Назарова, в самом общем случае налоговые споры рассматриваются как разновидность экономических споров, вытекающих из административных правоотношений. В то же время, как полагает ученый, это юридическая ситуация, в основе которой лежат разногласия между лицами, обязанными платить налоги, и другими участниками налоговых правоотношений с одной стороны и государственными органами и

их должностными лицами - с другой, возникающие по поводу правильности применения норм налогового права [1, с. 26].

Аналогичное определение дает С. В. Овсянников, который понимает налоговый спор как протекающий в определенной правовой форме и разрешаемый компетентными органами юридический спор между государством с одной стороны и иными участниками налогового правоотношения - с другой, связанный с исчислением и уплатой налогов [2, с. 145].

С точки зрения Е. Б. Лупарева, налоговый спор представляет собой конфликтное публичное правоотношение, связанное с уплатой налогов, сборов и иных налоговых платежей, направленное на защиту интересов налогоплательщика и публичных финансовых интересов государства и муниципальных образований [3, с. 31].

Таким образом, налоговый спор рассматривается как конфликтная ситуация, возникающая из налоговых правоотношений между налогоплательщиками и уполномоченными органами по взиманию налогов и сборов.

Налоговый спор - структурно сложное отношение, которое приобретает материально-правовую и процессуальную значимость, после того как заявитель обратиться в суд. Так, согласно статистике за последнее время арбитражными судами было рассмотрено за 2014 г. 95 645 дел, 2015 г. -65 630 дел, 2016 г. - 29 319 дел [4]. Хотя количество дел уменьшается, так как с 2014 г. законодатель ввел обязательный досудебный порядок урегулирования споров, оно все же достаточно велико, так как налоговые споры относятся к сложной категории рассмотрения дел.

Судебный порядок защиты (судебная форма защиты) носит универсальный характер, поэтому если были нарушены права, то лицо может обратиться за защитой своих прав и интересов в суд. Конституционный Суд РФ в одном из своих постановлений подчеркнул, что право на судебную защиту представляет собой не просто право на обращение в суд, но и возможность получения реальной судебной защиты, которая будет выражаться в восстановлении нарушенных прав и свобод в соответствии с законодательно закрепленными критериями, позволяющими определить, в каком суде и в какой процедуре подлежит рассмотрению конкретное дело [5]1. Налоговые споры рассматриваются арбитражными судами и судами общей юрисдикции, а процедуры рассмотрения и разрешения налоговых споров в последние годы претерпели существенные изменения, что создает дополнительные трудности для правоприменителя.

Налоговые споры в арбитражных судах рассматриваются по общим правилам искового производства с особенностями, предусмотренными для дел, возникающих из административных и иных публичных правоотношений (ч. 1 ст. 189 АПК РФ).

1 Постановление Конституционного Суда РФ от 31.03.2015 № 6-П «По делу о проверке конституционности пункта 1 части 4 статьи 2 Федерального конституционного закона "О Верховном Суде Российской Федерации" и абзаца третьего подпункта 1 пункта 1 статьи 342 Налогового кодекса Российской Федерации в связи с жалобой открытого акционерного общества "Газпром нефть"» // Российская газета. -2015. - 13 апреля. - № 77.

Новеллой Арбитражного процессуального кодекса РФ является закрепление досудебного порядка в качестве необходимого и обязательного условия реализации права на обращение в арбитражный суд по отдельным категориям дел, в том числе по налоговым спорам (ч. 5 ст. 4 АПК РФ). Заявители тратят время на то, чтобы соблюсти данное требование закона, а суды вынуждены решать вопрос об установлении факта его соблюдения (несоблюдения) лицами, участвующими в деле, причем единообразия судебной практики здесь не существует.

В судах общей юрисдикции рассмотрение налоговых споров осуществляется на основании Кодекса административного судопроизводства РФ, вступившего в действие с 15 сентября 2015 г. По задумке законодателя, его положения должны способствовать преодолению неоднозначности в решении вопроса о разграничении подведомственности рассматриваемых судами дел. Однако и здесь не все так просто.

С принятием КАС РФ на законодательном уровне произошло закрепление процедуры рассмотрения и разрешения в порядке административного судопроизводства Верховным Судом Российской Федерации, судами общей юрисдикции споров с органами власти и управления, которые связаны с реализацией функции судебного контроля за законностью и обоснованностью осуществления государственных или иных публичных полномочий.

В п. 4 ст. 1 КАС сказано, что не подлежат рассмотрению в порядке, установленном Кодексом, дела, возникающие из публичных правоотношений, отнесенные федеральным законом к компетенции арбитражных судов.

АПК РФ определено (ст. 29), что арбитражные суды рассматривают в порядке административного судопроизводства возникающие из административных и иных публичных правоотношений экономические споры и иные дела, связанные с осуществлением организациями и гражданами предпринимательской и иной экономической деятельности в порядке административного судопроизводства, и законодателями нормы КАС РФ к этому порядку не применяются.

Складывается ситуация, что у арбитражных судов существуют свои правила рассмотрения налоговых споров, предусмотренные разделом III АПК РФ, а у судов общей юрисдикции свои, установленные КАС РФ [6, с. 36].

Важным элементом является стимулирование правовыми средствами и установление таких механизмов повышения заинтересованности в решении налогового спора, которые позволили бы не доводить конфликт до судебных разбирательств. Необходимо вспомнить о таком важном принципе в сфере налогообложения, как «принцип экономии», который был предложен еще известным экономистом А. Смитом. Согласно этому правилу доходы от системы налогообложения должны быть выше расходов, произведенных на ее администрирование. В данном случае выведение налогового спора на судебный уровень дополнительно увеличивает нагрузку на органы правосудия и налогового контроля, а также на налогоплательщика [7, с. 147].

В этой связи хотелось бы обозначить некоторые трудности, возникающие при рассмотрении налоговых споров.

Первое, на что следует обратить внимание, это проблема неполной информированности налогоплательщиков о возможностях применения административного порядка защиты своих прав. Например, в Великобритании и

США на сайтах налоговых органов четко прописан порядок административного обжалования. Если в этих странах у налогоплательщика есть возможность обратиться в налоговое ведомство за разъяснениями по электронной почте и при общении в процессе электронного документооборота со своим инспектором исправить ошибку, которая могла бы привести к недоимке, то в России многие налогоплательщики боятся даже предпринимать попытки отстаивать свои права. Ведь назначение налогового контроля является мерой обеспечения финансовой дисциплины. С этой позиции можно поддержать точку зрения специалистов о том, что задача Федеральной налоговой службы не только применять карательные меры к налогоплательщику, а обеспечивать такую информационную помощь, чтобы предупредить ряд налоговых нарушений [8, с. 127].

Вторая проблема состоит в отсутствии доверия налогоплательщиков к органам правосудия. Приведем примеры дел, свидетельствующих об актуальности данного вопроса. Например, 9 июня 2014 г. Федеральный арбитражный суд Московского округа принял Постановление по делу № А40-98359/ 2013 по заявлению ООО «ПИК Созидание» к ИФНС России № 2 по г. Москве о признании недействительным решения налогового органа, вынесенного по результатам выездной налоговой проверки. В этом решении суд согласился с доводами ИФНС, сумма заявленных требований - 851 324 986 рублей.

В соответствии с Постановлением Федерального арбитражного суда Московского округа от 1 июля 2014 г. по делу № А40-122601/13 по заявлению ООО «Электротехническая компания» к ИФНС России № 20 по г. Москве в удовлетворении жалобы налогоплательщика также было отказано. При этом сумма заявленных требований составила 544 316 265 рублей.

Кроме того, Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 25 июля 2014 г. по делу № А40-44286/13 по заявлению ООО «Зеленстрой-проект» к ИФНС России № 19 по г. Москве о признании недействительным решения налогового органа, вынесенного по результатам выездной налоговой проверки, Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 10 апреля 2014 г. и решение Арбитражного суда г. Москвы от 31 декабря 2014 г. также вынесены не в пользу налогоплательщика. Сумма заявленных требований - 131 702 596 рублей [9].

Таким образом, отрицательная судебная практика формирует негативное мнение у налогоплательщика, поэтому многие не верят в возможность доказать свою правоту в судебном порядке. Субъекты малого и среднего бизнеса считают, что даже если солидным компаниям, могущим позволить себе нанять квалифицированных высокооплачиваемых юристов, не удается защитить свои права и законные интересы по правилам административного судопроизводства, то у них и подавно нет шансов.

В. Н. Кудрявцев обращает внимание на такую проблему, как усложнение юридической процедуры. В действительности в настоящее время на пути защиты прав налогоплательщиков стоит еще одна ступень - обязательное обжалование решений налогового органа в досудебном (административном) порядке. Напрямую налогоплательщик не может по своему усмотрению обратиться в суд, минуя вышестоящий налоговый орган. У налогоплательщика отсутствует право выбора способа защиты. В итоге время обжалования действий (бездействия) налоговиков увеличивается. Поэтому принятие оконча-

тельного решения может затянуться, хотя время играет важную роль для налогоплательщика. Например, налоговый орган неправомерно заблокирует счета компании, вышестоящий орган примет решение не в пользу налогоплательщика, а суд решит дело в пользу компании, то в результате компания может просто перестать существовать, поскольку контрагенты за время обжалования просто откажутся работать с такой проблемной организацией.

Следующая проблема вытекает из предыдущей. В России отсутствует упрощенная процедура судопроизводства по разрешению налоговых споров. Например, в США существует подобная процедура. В рамках деятельности специализированного суда налоговые споры в США рассматриваются в стандартном и упрощенном порядках. Последний применяется в случаях взыскания налоговых недоимок при заявленных требованиях до 50 000 долл.) [10, с. 70].

Упрощенный порядок в рассмотрении налоговых споров мог бы сократить число мелких ошибок налогоплательщика и улучшить взаимоотношения между двумя противоположными лагерями - налогоплательщиком и налоговым органом.

Важным элементом (в материальном и процессуальном смыслах) налогового спора является признание равноправия сторон возникшего конфликта, который не нашел должного закрепления в законодательстве. Поэтому можно поддержать точку зрения Ю. В. Рудовера о необходимости включения в налоговое законодательство института досудебного соглашения о сотрудничестве, применение которого позволит налоговым органам смягчить налогоплательщику санкции, применяемые за совершение налогового правонарушения [11, с. 10].

Одним из способов внутригосударственного урегулирования налоговых споров является порядок досудебного урегулирования налоговых споров, который присутствует во всех национальных налоговых системах государств - членов ЕС, который оценивается положительно благодаря нескольким аспектам: снижению нагрузки на суды, отсутствию государственной пошлины, рассмотрению дела специалистами в определенном вопросе налогообложения, высокому уровню налогового администрирования. Однако, несмотря на все имеющиеся положительные стороны, наличие институтов досудебного урегулирования споров, ставится под сомнение их объективность и независимость.

Налоговое администрирование построено в каждом государстве - члене ЕС таким образом, что существуют отдельные органы, которые отвечают за досудебное разрешение налоговых споров. Они носят специализированный, следственный или квазисудебный характер, в зависимости от соподчи-ненности определенным подразделениям, поэтому и требование к квалификации административных судей считается высоким согласно занимаемой должности [12, с. 22].

Чтобы повысить защиту налогоплательщиков, а также повысить собираемость налогов, необходимо улучшить уровень информативности о собираемости налогов, о получении разъяснений в режиме онлайн, а также о возможности отстоять свою позицию перед налоговыми органами. Следующим существенным направлением является информирование граждан и организаций о том, каким образом властями расходуются денежные средства, посту-

пившие в казну в виде налогов. Поэтому каждый налогоплательщик будет видеть, что конкретно сделано государством на деньги, полученные от сбора налогов. Такая практика принята в Великобритании и Австралии. Когда налогоплательщики понимают, как расходуются их перечисленные средства, они видят эффективность использования средств в виде налогов, следовательно, откажутся от административного порядка с налоговыми органами.

Хотелось бы отметить, что огромным шагом в сторону повышения качества рассмотрения налоговых споров станет создание специализированного органа, не встроенного в структуру Федеральной налоговой службы России. Как показывает практика, в настоящее время Управление ФНС России, рассматривая налоговые споры, связанные с обжалованием решения (действия) Инспекции ФНС России, как правило, поддерживает решение нижестоящего налогового органа. Таким образом, на наш взгляд, повысится доверие налогоплательщиков, так как дело может решиться в их пользу, ведь будет принимать решение независимый и нейтральный орган, который не заинтересован в исходе дела.

В качестве альтернативы, опираясь на зарубежный опыт, предлагаем образовать в России квазисудебный орган, который будет заниматься рассмотрением налоговых споров, но будет обладать теме же процессуальными возможностями, как учреждения специализированных (налоговых) судов, которые представлены в Европе.

Причем необходимо совершенствование норм права, регламентирующих досудебные процедуры рассмотрения налоговых споров при одновременном создании специализированного органа, о котором было уже упомянуто ранее. Ситуации, которые можно быстро решить в данном случае (невыдача справок, незаконные отказы в возврате налогов, неисполнение судебных решений и т.п.), не должны доводиться до судебного разбирательства.

Таким образом, одну из основополагающих ролей в повышении эффективности принимаемых мер будет играть отсутствие барьеров, таких как формальное рассмотрение налоговыми органами представленных налогоплательщиками документов и использование организациями и индивидуальными предпринимателями пробелов в законодательстве с целью получения необоснованных налоговых преференций. Поэтому необходимо совершенствование процедур рассмотрения налоговых споров уже на стадии досудебного регулирования, которое снизит нагрузку на судебные органы. Если налогоплательщики будут в большинстве случаев решать свои разногласия с налоговыми органами на данной стадии, то число обращений в суд будут значительно меньше.

Библиографический список

1. Назаров, В. Н. К вопросу о дефиниции и классификации споров, возникающих в связи с взиманием налогов и сборов / В. Н. Назаров // Финансовое право. -2007. - № 10. - С. 26-28.

2. Овсянников, С. В. Налоговые споры в арбитражном суде (общая характеристика) / С. В. Овсянников // Правоведение. - 1996. - № 3. - С. 145, 146.

3. Лупарев, Е. Б. Налоговые споры: проблемы теории, очерки практики : монография / Е. Б. Лупарев. - Воронеж : Изд-во Воронежского гос. ун-та, 2006. - 236 с.

4. Данные судебной статистики // Официальный сайт Судебного Департамента при Верховном Суде РФ. - иКЬ: http://www.cdep.ru/index.php?id=79 (дата обращения: 23.09.2017).

5. По делу о проверке конституционности пункта 1 части 4 статьи 2 Федерального конституционного закона «О Верховном Суде Российской Федерации» и абзаца третьего подпункта 1 пункта 1 статьи 342 Налогового кодекса Российской Федерации в связи с жалобой открытого акционерного общества «Газпром нефть» : Постановление Конституционного Суда РФ от 31.03.2015 № 6-П // Российская газета. - 2015. - 13 апреля. - № 6648.

6. Еронина, М. А. Процессуально-правовая характеристика налоговых споров / М. А. Еронина // Арбитражный и гражданский процесс. - 2016. - № 2. - С. 34-40.

7. Рыбакова, С. В. Налоговый спор в аспекте гарантий прав налогоплательщиков / С. В. Рыбакова, И. А. Калинина // Ленинградский юридический журнал. -

2015. - № 1. - С. 141-150.

8. Кузнецова, З. П. Проблемы досудебного урегулирования налоговых споров в Российской Федерации / З. П. Кузнецова, Т. А. Бархатова // Теория и практика сервиса: экономика, социальная сфера, технологии. - 2013. - № 3 (17). - С. 121-129.

9. Официальный сайт ФНС РФ - URL: www.nalog.ru (дата обращения: 07.05.2017).

10. Панова, И. В. Административная юстиция в США / И. В. Панова // Административное право и процесс. - 2014. - № 10. - С. 69-77.

11. Рудовер, Ю. В. Финансово-правовое регулирование ответственности за нарушение законодательства РФ о налогах и сборах : автореф. дис. ... канд. юрид. наук / Рудовер Ю. В. - М., 2013. - 28 с.

12. Головченко, О. Н. Досудебное урегулирование налоговых споров в странах Европейского союза / О. Н. Головченко // Финансовое право. - 2016. - № 7. -С. 19-22.

References

1. Nazarov V. N. Finansovoepravo [Financial law]. 2007, no. 10, pp. 26-28.

2. Ovsyannikov S. V. Pravovedenie [Jurisprudence]. 1996, no. 3, pp. 145, 146.

3. Luparev E. B. Nalogovye spory: problemy teorii, ocherki praktiki: monografiya [Tax disputes: theoretical problems, practice reports: monograph]. Voronezh: Izd-vo Voro-nezhskogo gos. un-ta, 2006, 236 p.

4. Ofitsial'nyy sayt Sudebnogo Departamenta pri Verkhovnom Sude RF [Official website of Court Department of the Supreme Court of the Russian Federation]. Available at: http://www.cdep.ru/index.php?id=79 (accessed September 23, 2017).

5. Rossiyskayagazeta [Russian newspaper]. 2015, 13 Apr., no. 6648.

6. Eronina M. A. Arbitrazhnyy i grazhdanskiy protsess [Arbitral and civil procedures].

2016, no. 2, pp. 34-40.

7. Rybakova S. V., Kalinina I. A. Leningradskiy yuridicheskiy zhurnal [Leningrad juridical journal]. 2015, no. 1, pp. 141-150.

8. Kuznetsova Z. P., Barkhatova T. A. Teoriya i praktika servisa: ekonomika, sotsial'naya sfera, tekhnologii [Theory and practice of service: economy, social sphere, technology].

2013, no. 3 (17), pp. 121-129.

9. Ofitsial'nyy sayt FNS RF [Official website of the Federal Tax Service of the Russian Federation]. Available at: www.nalog.ru (accessed May 07, 2017).

10. Panova I. V. Administrativnoe pravo i protsess [Administrative law and procedure].

2014, no. 10, pp. 69-77.

11. Rudover Yu. V. Finansovo-pravovoe regulirovanie otvetstvennosti za narushenie zako-nodatel'stva RF o nalogakh i sborakh: avtoref. dis. kand. yurid. nauk [Financial and legal liability of infringement of the Russian Federation's laws on tax and levy: author's abstract of dissertation to apply for the degree of the candidate of medical sciences]. Moscow, 2013, 28 p.

12. Golovchenko O. N. Finansovoe pravo [Financial law]. 2016, no. 7, pp. 19-22.

Мещерякова Анна Федоровна

кандидат юридических наук, доцент, кафедра правосудия, Пензенский государственный университет

Meshcheryakova Anna Fedorovna Candidate of juridical sciences, associate professor, sub-department of justice, Penza State University

E-mail: fuga9@yandex.ru

УДК 347.91 Мещерякова, А. Ф.

Налоговые споры в практике арбитражных судов: проблемы и пути решения / А. Ф. Мещерякова // Известия высших учебных заведений. Поволжский регион. Общественные науки. - 2017. - № 4 (44). - С. 44-52. БОТ: 10.21685/2072-3016-2017-4-5