Новые правила взыскания налога за счет имущества налогоплательщика и признания недоимки безнадежной

НОВЫЕ ПРАВИЛА ВЗЫСКАНИЯ НАЛОГА ЗА СЧЕТ ИМУЩЕСТВА НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКА И ПРИЗНАНИЯ НЕДОИМКИ БЕЗНАДЕЖНОЙ

С. А. ПОНОМАРЕВ,

консультант по налогам и сборам

Общие положения

Статья 61 Налогового кодекса РФ (НК РФ) определяет три формы изменения срока уплаты налога: отсрочка, рассрочка, инвестиционный налоговый кредит. В части вопросов, касающихся поручительства, следует руководствоваться п. 5ст.61 НК РФ.

Вопрос предоставления отсрочки, рассрочки, в частности на основании угрозы банкротства в случае единовременной выплаты налога, находится в ведении ФНС России, и за более подробной информацией следует в соответствии со ст. 21 НК РФ обратиться в налоговый орган по месту учета в качестве налогоплательщика.

Федеральная налоговая служба РФ является органом исполнительной власти, в компетенцию которого входит принятие решений об изменении сроков уплаты федеральных налогов и сборов. До

01.01.2010 в число данных налогов входил и ЕСН.

Минфин России в письме от 29.04.2010 № 0302-07/2-62 разъяснил, что принятие федеральных законов от 24.07.2009 № 212-ФЗ и № 213-ФЭ, а также признание утратившим силу подп. 5 п. 1 ст. 63 НК РФ не ограничили ФНС России в полномочии по принятию в установленном НК РФ порядке указанных решений, в том числе в части недоимки по ЕСН.

В письме Минфина России от 16.04.2010 № 03-05-04-03/37 разъяснено, что физические лица и организации имеют право на отсрочку или рассрочку по уплате налогов и сборов, в том числе и по уплате государственной пошлины. Предоставление отсрочки или рассрочки по уплате государственной пошлины может осуществляться по всем категориям юридически значимых действий.

Пример 1

Организация вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о предоставлении отсрочки или рассрочки по уплате государственной пошлины за подачу иска.

До 01.01.2007 налогоплательщики имели право получить отсрочку (рассрочку) в отношении

пени. Однако Федеральным законом от 27.07.2006 № 137-ФЭ «О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования» из п. бет. 61 НК РФ исключено слово «пени».

Федеральным законом от 27.07.2010 № 229-ФЗ «О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, атакже о признании утратившими силу отдельных законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации в связи с урегулированием задолженности по уплате налогов, сборов, пеней и штрафов и некоторых иных вопросов налогового администрирования» (далее — Федеральный закон №229-ФЗ) с 02.09.2010 п. бет. 61 НК РФ дополнен предложением, согласно которому положения гл. 9 НК РФ применяются также при предоставлении отсрочки или рассрочки по уплате пени и штрафа.

Пример 2

Организация вправе получить рассрочку или отсрочку в отношении налога как до 02.09.2010, так и после указанной даты. При этом после 02.09.2010 организация также вправе получить рассрочку или отсрочку в отношении пени и штрафа.

Ранее на практике спорным являлся вопрос, вправе ли налогоплательщик одновременно с заявлением о предоставлении отсрочки или рассрочки по уплате налога и (или) сбора подать заявление о предоставлении инвестиционного налогового кредита. Положения НК РФ прямо это не запрещали, но и разрешающих положений в НК РФ также не было.

Федеральным законом № 229-ФЗ ст. 61 НК РФ дополнена положением, из которого следует, что лицо, претендующее на изменение срока уплаты налога и (или) сбора, вправе одновременно с заяв-

лением о предоставлении отсрочки или рассрочки по уплате налога и (или) сбора подать заявление

о предоставлении инвестиционного налогового кредита.

При применении ст. 61 НК РФ следует учитывать, что предоставление налоговым агентам отсрочки или рассрочки по перечислению налогов, в том числе налога на доходы физических лиц, гл. 9 НК РФ не предусмотрено (см., например, письмо Минфина России от06.02.2009 № 03-02-07/1-54).

Объясняется это тем, что в ст. 61 НК РФ (и во всей гл. 9 НК РФ) говорится исключительно об изменении срока уплаты налога. Следовательно, налоговые агенты (ни по НДС, ни по НДФЛ, ни по налогу на прибыль) не могут претендовать на изменение сроков перечисления налогов в бюджет.

С 02.09.2010 данная позиция прямо закреплена в НК РФ: Федеральным законом № 229-ФЗ ст. 61 НК РФ дополнена п. 9, согласно которому действие гл. 9 НК РФ не распространяется на налоговых агентов.

Срок уплаты налога

Статья 62 НК РФ регулирует перечень оснований, при наличии которых срок уплаты налога и (или) сбора не может быть изменен.

До 02.09.2010 НК РФ предусматривал три таких основания:

— возбуждено уголовное дело по признакам преступления, связанного с нарушением законодательства о налогах и сборах;

— проводится производство по делу о налоговом правонарушении либо по делу об административном правонарушении в области налогов и сборов, таможенного дела в части налогов, подлежащих уплате в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации;

— имеются достаточные основания полагать, что это лицо воспользуется таким изменением для сокрытия своих денежных средств или иного имущества, подлежащего налогообложению, либо это лицо собирается выехать за пределы Российской Федерации на постоянное жительство.

Федеральным законом № 229-ФЗ с 02.09.2010 дополнительно установлено, что изменение срока уплаты налога (сбора) невозможно, если в отношении заинтересованного лица в течение трех лет, предшествующих дню подачи этим лицом заявления об изменении срока уплаты налога и (или) сбора, органом, указанным в ст. 63 НК РФ, было вынесено решение о прекращении действия ранее предоставленной отсрочки, рассрочки или инвестиционного налогового кредита в связи с на-

рушением условий соответствующего изменения срока уплаты налога и (или) сбора.

Органы, принимающие решение о предоставлении отсрочки и рассрочки, а также инвестиционного налогового кредита

Федеральным законом № 229-ФЗ с 02.09.2010 п. 1 ст. 63 НК РФ дополнен подп. 6 и 7, которые предусматривают, что органами, в компетенцию которых входит принятие решений об изменении сроков уплаты налогов и сборов, являются:

— по налогу на доходы физических лиц, подлежащему уплате физическими лицами, не являющимися индивидуальными предпринимателями, в части доходов, при получении которых налог не удерживается налоговыми агентами, — налоговые органы по месту жительства этих лиц. Решения об изменении сроков уплаты налога с указанных доходов принимаются в части сумм, подлежащих зачислению в бюджеты субъектов Российской Федерации, местные бюджеты, по согласованию с финансовыми органами соответствующих субъектов Российской Федерации и муниципальных образований;

— по налогу на прибыль организаций по налоговой ставке, установленной для зачисления указанного налога в бюджеты субъектов Российской Федерации, и региональным налогам в части решений об изменении сроков уплаты указанных налогов в форме инвестиционного налогового кредита — органы, уполномоченные на это законодательством субъектов Российской Федерации.

Следовательно, Федеральным законом № 229-ФЗ разделены отдельные функции уполномоченных органов по принятию решений о предоставлении отсрочки, рассрочки, инвестиционного налогового кредита.

Порядок предоставления отсрочки и рассрочки

Статья 64 НК РФ регулирует вопросы, связанные с отсрочкой или рассрочкой по уплате налогов.

Федеральным законом № 229-ФЗ с 02.09.2010 уточнены основания, при наличии которых налогоплательщик вправе рассчитывать на получение отсрочки или рассрочки:

— причинение этому лицу ущерба в результате стихийного бедствия, технологической катастрофы или иных обстоятельств непреодолимой силы (подп. 1 п. 2ст. 64 НК РФ).

Непреодолимой силой, исходя из норм Гражданского кодекса РФ (ГК РФ) (в частности, ст. 202

ГК РФ), считаются чрезвычайные и непредотвратимые при данных условиях обстоятельства, (засуха, наводнение, градобитие и другие форсмажорные обстоятельства), которые стороны не могли предвидеть и предотвратить.

В соответствии со ст. 1 Федерального закона от 21.12.1994 № 68-ФЗ «О защите населения и территорий от чрезвычайных ситуаций природного и техногенного характера» чрезвычайная ситуация — это обстановка на определенной территории, сложившаяся в результате аварии, опасного природного явления, катастрофы, стихийного или иного бедствия, которые могут повлечь или повлекли за собой человеческие жертвы, ущерб здоровью людей или окружающей природной среде, значительные материальные потери и нарушение условий жизнедеятельности людей;

— непредоставление (несвоевременное предоставление) бюджетных ассигнований и (или) лимитов бюджетных обязательств заинтересованному лицу и (или) недоведение (несвоевременное доведение) предельных объемов финансирования расходов до заинтересованного лица — получателя бюджетных средств в объеме, достаточном для своевременного исполнения этим лицом обязанности по уплате налога, а также неперечисление (несвоевременное перечисление) заинтересованному лицу из бюджета в объеме, достаточном для своевременного исполнения этим лицом обязанности по уплате налога, денежных средств, в том числе в счет оплаты оказанных этим лицом услуг (выполненных работ, поставленных товаров) для государственных, муниципальных нужд (подп. 2 п.2ст.64НКРФ).

Пример 3

Учитывая, что распределение ассигнований на уплату перечисленных налогов осуществляется в порядке, установленном Правительством Российской Федерации, которым предусматривается согласование соответствующих форм, установленных Минфином России, с территориальными и федеральными органами Росимущества и Роснедвижимости, а также учитывая, что согласование форм требует значительного времени, и на основании письма ФНС России от 05.04.2006 № ММ-15-19/377 образовательные учреждения, подведомственные Рособразованию, могут обратиться в территориальные налоговые службы с просьбой об отсрочке авансовых платежей по налогам на имущество и земельного налога в следующих случаях:

— угроза возникновения признаков несостоятельности (банкротства) заинтересованного лица в случае единовременной уплаты им налога (подп. 3 п. 2 ст. 64 НКРФ).

Согласно разъяснениям, приведенным в п. 6 постановления Пленума ВАС РФ от 22.06.2006 № 25, установив на стадии принятия заявления

уполномоченного органа о признании должника банкротом, обстоятельства, предусмотренные п. 4 Положения о порядке предъявления требований по обязательствам перед Российской Федерацией в делах о банкротстве и в процедурах банкротства, утвержденного постановлением Правительства РФ от 29.05.2004 № 257, при наличии которых уполномоченный орган обязан отложить подачу заявления о признании должника банкротом, арбитражный суд возвращает уполномоченному органу заявление о признании должника банкротом. В случае установления указанных обстоятельств при рассмотрении обоснованности требований уполномоченного органа к должнику суд принимает соответствующее решение, предусмотренное абз. 3 и 4 п. Зет. 48 Федерального закона от 26.10.2002 № 127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)»;

— имущественное положение физического лица (без учета имущества, на которое в соответствии с законодательством Российской Федерации не может быть обращено взыскание) исключает возможность единовременной уплаты налога (подп. 4 п. 2ст. 64 НК РФ);

— производство и (или) реализация товаров, работ или услуг заинтересованным лицом носит сезонный характер (подп. 5 п. 2ст. 64 НК РФ);

— при наличии оснований для предоставления отсрочки или рассрочки по уплате налогов, подлежащих уплате в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, установленных таможенным законодательством Российской Федерации (подп. 6 п. 2 ст. 64 НК РФ).

Ранее ст. 64 НК РФ не предусматривался конкретный перечень документов, которые должно представить заинтересованное лицо, и данный вопрос был урегулирован в приказе ФНС России от21.11.2006№САЭ-3-19/798@.

С 02.09.2010 данный перечень предусмотрен в ст. 64 НК РФ, при этом следует обратить внимание, что он несколько отличается от перечня, предусмотренного в приведенном приказе ФНС России.

Лица, которые желают получить отсрочку или рассрочку в связи с причинением этому лицу ущерба в результате стихийного бедствия, технологической катастрофы или иных обстоятельств непреодолимой силы, до 02.09.2010 могли рассчитывать на отсрочку или рассрочку, равную оценке полученного ущерба, а после указанной даты — только на сумму, не превышающую стоимость чистых активов.

Порядок оценки стоимости чистых активов акционерных обществ утвержден приказом Минфина России № 10н, ФКЦБ России от 29.01.2003 № 03-6/пз.

Кроме того, на рассрочку (отсрочку) по уплате налогов до 02.09.2010 могло претендовать только лицо, которое осуществляет только те виды деятельности, которые указаны в Перечне сезонных отраслей и видов деятельности, утвержденном постановлением Правительства РФ от 06.04.1999 № 382, после указанной даты — лицо, у которого доля дохода от отраслей и видов деятельности, включенных в Перечень, составляет не менее 50 %.

С 02.09.2010 изменен срок, в течение которого уполномоченный орган должен принять решение о предоставлении отсрочки (рассрочки). После вступления в силу Федерального закона № 229-ФЗ данный срок увеличен с одного месяца до 30 рабочихдней.

Порядок получения инвестиционного налогового кредита

Инвестиционный налоговый кредит представляет собой такое изменение срока уплаты налога, при котором организации при наличии оснований, указанных в ст. 67 НК РФ, предоставляется возможность в течение определенного срока и в определенных пределах уменьшать свои платежи по налогу с последующей поэтапной уплатой суммы кредита и начисленных процентов.

В соответствии с подп. 1 и 5 п. 1 ст. 67 НК РФ инвестиционный налоговый кредит может быть предоставлен организации, являющейся налогоплательщиком соответствующего налога, если организация проводит научно-исследовательские или опытно-конструкторские работы либо техническое перевооружение собственного производства, в том числе направленное на создание рабочих мест для инвалидов или защиту окружающей среды от загрязнения промышленными отходами и (или) повышение энергетической эффективности производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, либо если осуществляет инвестиции в создание объектов, имеющих наивысший класс энергетической эффективности, в том числе многоквартирных домов, и (или) относящихся к возобновляемым источникам энергии, и (или) относящихся к объектам по производству тепловой энергии, электрической энергии, имеющим коэффициент полезного действия более чем 57%, и (или) иных объектов, технологий, имеющих высокую энергетическую эффективность, в соответствии с перечнем, утвержденным Правительством РФ.

До 02.09.2010 указанные лица были вправе рассчитывать на получение инвестиционного налогового кредита на сумму, составляющую 30 % стоимости приобретенного оборудования, используемого исключительно для перечисленных в подп.

1 и 5 п. 1ст. 67 НК РФ целей, а после 02.09.2010, в связи со вступлением Федерального закона № 229-ФЗ, — на сумму, составляющую 100 %.

Инвестиционный налоговый кредит предоставляется на основании заявления налогоплательщика и оформляется договором установленной формы между соответствующим уполномоченным органом и налогоплательщиком.

Федеральным законом № 229-ФЗ введено положение о том, что в указанном заявлении налогоплательщик должен принимать на себя обязательство уплатить проценты, начисленные на сумму задолженности в соответствии с гл. 9 НК РФ.

Если инвестиционный налоговый кредит предоставляется под залог имущества, заключается договор о залоге имущества в порядке, предусмотренном ст. 73 НК РФ. Данное положение также действуете 02.09.2010.

Кроме того, с 02.09.2010 изменен срок, в течение которого уполномоченный орган должен принять решение о предоставлении инвестиционного налогового кредита. После вступления в силу Федерального закона № 229-ФЗ данный срок увеличен с одного месяцадо 30 рабочихдней.

Прекращение отсрочки, рассрочки и инвестиционного налогового кредита

Данные вопросы регулируются ст. 68 НК РФ. При применении данной статьи следует иметь в виду, что Порядком проведения реструктуризации кредиторской задолженности юридических лиц по налогам и сборам, а также задолженности по начисленным пеням и штрафам перед федеральным бюджетом, утвержденным постановлением Правительства РФ от 03.09.1999 № 1002 (далее — Порядок), установлено, что организация утрачивает право на реструктуризацию по обязательным платежам в федеральный бюджет при наличии на 1-е число месяца, следующего за истекшим кварталом, задолженности по уплате в федеральный бюджет текущих налоговых платежей, включая авансовые платежи (взносы) по налогам с налоговым периодом, превышающим один месяц, а также при неуплате платежей, установленных графиком, если иное не предусмотрено постановлением Правительства РФ от 03.09.1999 № 1002.

Согласно п. 8 Порядка проведения реструктуризации при возникновении обстоятельств, указанных в п. 7, налоговый орган по месту нахождения организации в месячный срок принимает решение о прекращении его действия. Прекращение действия решения о реструктуризации является правовым основанием для направления

налогоплательщику требования в порядке, установленном НК РФ.

При этом постановлением Правительства РФ от 03.09.1999 № 1002 какого-либо особого порядка взыскания указанной задолженности не предусмотрено. Однако в постановлении Президиума ВАС РФ от 22.03.2005 № 13054/04 указано на то, что реструктуризация по своей сути является разновидностью рассрочки по уплате налога, которая в соответствии со ст. 64 НК РФ представляет собой изменение срока уплаты налога. Порядок исполнения обязанности по уплате оставшейся суммы задолженности при досрочном прекращении действия рассрочки регламентирован ст. 68 НК РФ. Следовательно, этот же порядок применим и в случае прекращения реструктуризации, поэтому взыскание налога в принудительном порядке, предусмотренном ст. 46, 47 НК РФ, осуществляется в таком случае с учетом требований, указанных в ст. 68 НК РФ.

Порядок исполнения обязанности по уплате оставшейся суммы задолженности при досрочном прекращении действия рассрочки регламентирован ст. 68 НК РФ. Следовательно, подобный порядок применим и в случае прекращения реструктуризации.

Федеральным законом № 229-ФЗ с

02.09.2010 ст. 68 НК РФ дополнена п. 10, согласно которому проценты, предусмотренные гл. 9 НК РФ и подлежащие уплате заинтересованным лицом, в случае нарушения срока их уплаты взыскиваются в порядке, подобном порядку взыскания процентов, предусмотренномуст. 176.1 НКРФ.

Статьей 176.1 НК РФ установлены особенности применения заявительного порядка возмещения

налога на добавленную стоимость. Согласно п. 17 данной статьи на подлежащие возврату налогоплательщиком суммы начисляются проценты исходя из процентной ставки, равной двукратной ставке рефинансирования Банка России, действовавшей в период пользования бюджетными средствами. Указанные проценты начисляются либо со дня фактического получения налогоплательщиком средств — в случае возврата суммы налога в заявительном порядке, либо со дня принятия решения о зачете суммы налога, заявленной к возмещению, в заявительном порядке — в случае зачета суммы налога в заявительном порядке.

Проценты, предусмотренные п. 17 ст. 176.1 НК РФ, взыскиваются на основании требования налогового органа о возврате (п. 18ст. 176.1 НК РФ).

Список литературы

1. Гражданский кодекс Российской Федерации (часть вторая): Федеральный закон от 05.08.2000 № 117-ФЗ.

2. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая): Федеральный закон от 31.07.1998 № 146-ФЗ.

3. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая): Федеральный закон от 05.08.2000 № 117-ФЗ.

4. О несостоятельности (банкротстве)»: Федеральный закон от 26.10.2002 № 127-ФЗ.

5. Порядок проведения реструктуризации кредиторской задолженности юридических лиц по налогам и сборам, а также задолженности по начисленным пеням и штрафам перед федеральным бюджетом: постановление Правительства РФ отОЗ. 09. 1999 № 1002.