Обстоятельства для получения имущественного вычета по налогу на доходы физических лиц

Бухгалтер и закон

ОБСТОЯТЕЛЬСТВА ДЛЯ ПОЛУЧЕНИЯ ИМУЩЕСТВЕННОГО ВЫЧЕТА ПО НАЛОГУ НАДОХОДЫ ФИЗИЧЕСКИХЛИЦ

Л. Л. ГОРШКОВА, руководитель Центра методологии бухгалтерского учета и налогообложения

Между налоговым органом и налогоплательщиками бывают споры о том, является ли основанием для получения имущественного вычета по налогу на доходы физических лиц (НДФЛ) реализация имущества, которое находилось в собственности индивидуального предпринимателя и ранее использовалось им в предпринимательской деятельности, продажа жилого дома — объекта незавершенного строительства, находившегося в собственности менее трех лет, а также облагается ли НДФЛ стоимость услуг по санаторно-курортному лечению, оказанных физическим лицам в рамках договора добровольного медицинского страхования, и нужно ли удерживать НДФЛ, если сотрудник не отчитался (несвоевременно отчитался) по подотчету Сравним позицию судов с точкой зрения налоговых органов и Минфина России.

Итак, может ли индивидуальный предприниматель получить имущественный вычет при реализации имущества, которое находилось в его собственности более трех лет и ранее использовалось им в предпринимательской деятельности.

На основании подп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ налогоплательщик может получить имущественный вычет при продаже жилых помещений и иного имущества. Размер вычета зависит от срока владения этим имуществом. Вместо вычета налогоплательщик может уменьшить свои доходы на сумму фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, связанных с получением этих доходов.

Однако положения подп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ не распространяются на доходы, которые индивидуальные предприниматели получают от

продажи имущества в связи с осуществлением ими деятельности.

В письме Минфина России от 06.07.2009 № 0304-05-01/531 разъясняется, что в ст. 220 НК РФ поименованы случаи предоставления имущественного налогового вычета по НДФЛ. В частности, в соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ при определении размера налоговой базы налогоплательщик имеет право на получение имущественных налоговых вычетов при продаже жилых домов, квартир, комнат, включая приватизированные жилые помещения, дач, садовых домиков или земельных участков и долей в указанном имуществе, находившихся в собственности налогоплательщика три года и более, а также при продаже иного имущества, находившегося в собственности налогоплательщика три года и более, в сумме, полученной налогоплательщиком при продаже указанного имущества. При этом положения указанного пункта не распространяются на доходы, получаемые индивидуальными предпринимателями от продажи имущества в связи с осуществлением ими предпринимательской деятельности.

По мнению Минфина России, доходы, полученные от продажи нежилого помещения, приобретенного индивидуальным предпринимателем и использованного им в целях осуществления предпринимательской деятельности, должны учитываться в составе доходов, полученных от осуществления предпринимательской деятельности. При этом имущественный налоговый вычет по НДФЛ не предоставляется.

В постановлении от 16.03.2010 № 14009/09 Президиум ВАС РФ установил, что имущество

было приобретено предпринимателем для осуществления хозяйственной деятельности, а деньги от продажи здания поступили на его расчетный счет. Суд пришел к выводу, что полученный доход непосредственно связан с предпринимательской деятельностью и вычет не предоставляется. В постановлении суд отказал индивидуальному предпринимателю в удовлетворении заявленных требований (ст. 220 НКРФ).

Суть дела. Налоговым органом была проведена выездная налоговая проверка индивидуального предпринимателя по вопросам правильности исчисления и уплаты налогов, в том числе и налога на доходы физических лиц.

В ходе проверки налоговым органом было установлено, что налогоплательщик неправомерно применил имущественный налоговый вычет по доходам, полученным от продажи доли в праве собственности на недвижимое имущество.

По результатам проверки налоговым органом было вынесено решение о привлечении индивидуального предпринимателя к налоговой ответственности и доначислен НДФЛ.

Налогоплательщик, не согласившись с вынесенным решением налогового органа, обратился с апелляционной жалобой в налоговое управление.

Налоговое управление вынесло решение, которым оставило жалобу без удовлетворения.

Не согласившись с вынесенным решением, индивидуальный предприниматель обратилась в арбитражный суд.

Позиция суда. Статьей 220 НК РФ предусмотрены случаи предоставления имущественного налогового вычета по НДФЛ.

В соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ при определении размера налоговой базы в соответствии сп. 3 ст. 210 НК РФ налогоплательщик имеет право на получение имущественных налоговых вычетов в суммах, полученных налогоплательщиком в налоговом периоде от продажи жилыхдомов, квартир, комнат (включая приватизированные жилые помещения), дач, садовых домиков или земельных участков и долей в указанном имуществе, находившихся в собственности налогоплательщика менее трехлет, но не превышающих в целом 1 000 000 руб., а также в суммах, полученных в налоговом периоде от продажи иного имущества, находившегося в собственности налогоплательщика менее трехлет, но не превышающих в целом 250 000 руб.

При продаже жилыхдомов, квартир (включая приватизированные жилые помещения), дач, садовых домиков и земельных участков и долей в указанном имуществе, находившихся в собственности налогоплательщика три года и более, а также при

продаже иного имущества, находившегося в собственности налогоплательщика три года и более, имущественный налоговый вычет предоставляется в сумме, полученной налогоплательщиком при продаже указанного имущества.

При этом положения подп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ не распространяются на доходы, получаемые индивидуальными предпринимателями от продажи имущества в связи с осуществлением ими предпринимательской деятельности.

Вместо возможности использования права на имущественный налоговый вычет физическому лицу, зарегистрированному в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющему предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, предоставлена возможность воспользоваться правом на получение профессиональных налоговых вычетов и уменьшить свою налогооблагаемую базу на сумму фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

Состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному гл. 25 НК РФ (п. 1 ст. 221 и п. 1 ст. 227 НК РФ).

Из материалов дела, следует, что индивидуальный предприниматель по договору купли-продажи продал физическому лицу, находившееся у него на праве собственности недвижимое имущество: нежилое кирпичное здание. Указанные объекты принадлежали предпринимателю на праве собственности, что подтверждается свидетельствами о государственной регистрации права собственности.

Данное нежилое помещение использовалось предпринимателем не в личных целях как физического лица, а в предпринимательских целях. В вышеназванном недвижимом помещении располагался магазин, в котором индивидуальный предприниматель осуществлял розничную торговлю промышленными непродовольственными товарами.

Таким образом, нежилое помещение использовалось не для личных целей предпринимателя как физического лица, а при осуществлении предпринимательской деятельности. В связи с этим налоговый орган правомерно доначислил сумму НДФЛ и привлек к налоговой ответственности за неуплату указанных налогов.

Следовательно, заявление индивидуального предпринимателя о признании решения налого-

вого органа недействительным удовлетворению не подлежит (постановление ФАС Поволжского округа от 09.03.2010 № А57-8912/2009).

Предприниматель не имеет права на имущественный вычет по доходам, полученным от продажи имущества, которое находилось в его собственности более трех лет и использовалось в предпринимательской деятельности, к такому выводу пришел ФАС Поволжского округа.

Между налоговым органом и налогоплательщиками имеются споры о том, в каком размере предоставляется имущественный вычет налогоплательщику при продаже жилого дома, являющегося объектом незавершенного строительства и находившегося в собственности менее трех лет.

В соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ при определении размера налоговой базы в соответствии с п. 3 ст. 210 НК РФ налогоплательщик имеет право на получение имущественных налоговых вычетов.

Согласно п. 2 ст. 15 Жилищного кодекса РФ (ЖК РФ) жилым помещением признается изолированное помещение, которое является недвижимым имуществом и пригодно для постоянного проживания граждан, отвечает установленным санитарным и техническим правилам и нормам, иным требованиям законодательства.

Пунктом 2ст. 16 ЖК РФ установлено, что жилым домом признается индивидуально определенное здание, которое состоит из комнат, а также помещений вспомогательного использования, предназначенных для удовлетворения гражданами бытовых и иных нужд, связанных с их проживанием в таком здании.

Налоговый кодекс РФ не разъясняет, в каком размере налогоплательщик может получить имущественный вычет при продаже дома, строительство которого не завершено.

Согласно письму Минфина России от 10.03.2010 № 03-04-05/9-93 не завершенный строительством жилой дом, право собственности на который зарегистрировано в установленном порядке, не признается жилым помещением, но для целей налогообложения подпадает под понятие «иное имущество». Если данный объект находился в собственности менее трех лет, можно воспользоваться имущественным налоговым вычетом в размере, не превышающем 125 000 руб.

Есть и другая позиция. В постановлении суд отказал в удовлетворении заявления налогового органа о взыскании с главы крестьянского хозяйства задолженности перед бюджетом по налогу на доходы физических лиц (подп. 1п.1 ст. 220 НК РФ).

Суть дела. Налоговым органом была проведена камеральная налоговая проверка декларации гла-

вы крестьянского хозяйства по налогу на доходы физических лиц.

В ходе проверки налоговым органом было установлено, что глава крестьянского хозяйства в нарушение подп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ завысил сумму имущественных налоговых вычетов, занизив сумму налога на доходы физических лиц, подлежащую уплате (доплате) в бюджет. Основанием для данного вывода послужило заключение между главой крестьянского хозяйства и другим физическим лицом договора купли-продажи объекта незавершенного строительства (жилой дом) стоимостью 900 000 руб.

По мнению налогового органа, налогоплательщик при продаже недостроенного жилого дома может получить имущественный вычет в размере не более 125 тыс. руб. как от продажи иного имущества.

По результатам проверки налоговым органом был составлен акт и после рассмотрения представленных главой крестьянского хозяйства возражений принято решение о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

Налогоплательщик, не согласившись с вынесенным решением налогового органа, обратился с апелляционной жалобой в налоговое управление.

Налоговое управление вынесло решение, которым оставило жалобу организации без удовлетворения.

На основании решения налоговый орган направил в адрес главы крестьянского хозяйства требование об уплате налога, пеней и штрафа с установленным сроком исполнения.

Поскольку в установленный срок глава крестьянского хозяйства не уплатил недоимку, указанную в требовании, налоговый орган обратился в арбитражный суд.

Позиция суда. В соответствии со ст. 209 НК РФ объектом налогообложения признается доход, полученный налогоплательщиками:

— от источников в РФ и (или) от источников за пределами РФ — для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами РФ;

— от источников в РФ — для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами РФ.

Согласно п. 1 ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 НК РФ.

В силу п. 3 ст. 224 НК РФ для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная п. 1ст. 224 НК РФ, налоговая база

определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. 218—221 НК РФ, с учетом особенностей, установленных гл. 23 НК РФ.

Пунктом 1ст. 224 НК РФ установлено, что налоговая ставка устанавливается в размере 13 %, если иное не предусмотрено ст. 224 НК РФ.

В статье 220 НК РФ закреплены случаи предоставления имущественного налогового вычета по налогу на доходы физических лиц.

В соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ при определении размера налоговой базы в соответствии с п. 3 ст. 210 НК РФ налогоплательщик имеет право на получение имущественного налогового вычета в суммах, полученных налогоплательщиком в налоговом периоде от продажи жилых домов, квартир, комнат (включая приватизированные жилые помещения), дач, садовых домиков или земельных участков и долей в указанном имуществе, находившихся в собственности налогоплательщика менее трехлет, но не превышающих в целом 1 ООО 000 руб., а также в суммах, полученных в налоговом периоде от продажи иного имущества, находившегося в собственности налогоплательщика менее трех лет, но не превышающих в целом 250 000 руб.

При продаже жилых домов, квартир, комнат, включая приватизированные жилые помещения, дач, садовых домиков и земельных участков и долей в указанном имуществе, находившихся в собственности налогоплательщика три года и более, а также при продаже иного имущества, находившегося в собственности налогоплательщика три года и более, имущественный налоговый вычет предоставляется в сумме, полученной налогоплательщиком при продаже указанного имущества.

Таким образом, положениями приведенной нормы установлено, что размер получаемого налогоплательщиком имущественного налогового вычета зависит в том числе и от квалификации такого имущества. Для целей определения размера имущественного налогового вычета имущество подразделяется на жилые дома, квартиры, комнаты, приватизированные жилые помещения, дачи, садовые домики, земельные участки, доли в указанном имуществе и иное имущество.

Однако НК РФ не содержит положений, позволяющих относить не завершенный строительством жилой дом к иному имуществу.

Из материалов дела следует, что глава крестьянского хозяйства в декларациях по НДФЛ расходов, связанных со строительством дома, не заявлял, строительство осуществлял своими силами и наемных работников не привлекал.

Глава крестьянского хозяйства планировал использовать дом для проживания и одновременного ведения на земельном участке хозяйственной деятельности. Строительство дома не завершено из-за отсутствия необходимых денежных средств.

Для проверки налоговому органу были представлены все необходимые документы, служащие основанием для предоставления имущественного налогового вычета и подтверждающие совершенную сделку (договор купли-продажи, акт приема-передачи объекта имущества и т.д.).

Свидетельство о государственной регистрации права содержит указание на то, что объектом права является объект незавершенного строительства с готовностью на 60 % и назначением — жилой дом.

Следовательно, жилой дом, вне зависимости от степени его готовности, остается жилым домом, а не иным имуществом, как ошибочно полагает налоговый орган.

Таким образом, отсутствуют основания для удовлетворения заявления налогового органа (постановление ФАС Северо-Западного округа от 13.01.2010 № А13-7028/2009).

Налоговый кодекс РФ не содержит положений о том, что не завершенный строительством жилой дом может быть отнесен к иному имуществу, в связи с чем налогоплательщик может получить имущественный вычет в суммах, полученных как от продажи жилого дома (не более 1 000 000 руб.), несмотря на то, что его строительство на момент продажи не было завершено, к такому выводу пришел ФАС Северо-Западного округа.

Между налоговым органом и налогоплательщиками имеются споры о том, облагается ли налогом на доходы физических лиц стоимость услуг по санаторно-курортному лечению, оказанных физическим лицам в рамках договора добровольного медицинского страхования.

Согласно подп. 2 п. 1 ст. 208 НК РФ к доходам от источников в РФ относятся страховые выплаты при наступлении страхового случая.

В силу п. 1 ст. 210 НК РФ все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды учитываются при определении налоговой базы по НДФЛ.

Подпунктом 3 п. 1 ст. 213 НК РФ установлено, что при определении налоговой базы не учитываются доходы по договорам добровольного личного страхования, предусматривающим выплаты на случай причинения вреда здоровью и (или) возмещения медицинских расходов застрахованного

лица, за исключением оплаты стоимости санаторно-курортных путевок.

По данному вопросу нет официальной позиции.

В постановлении от 12.03.2008 № Ф09-1326/08-СЗ ФАС Уральского округа пришел к выводу, что стоимость санаторно-курортных путевок (лечения) налогом на доходы физических лиц не облагается и привлечение организации к ответственности по ст. 123 НК РФ неправомерно.

Есть и другая позиция. В постановлении от 18.12.2009 № А27-6555/2009 ФАС Западно-Сибирского округа пришел к выводу, что страховые выплаты в виде санаторно-курортного лечения, полученные физическими лицами по договору добровольного медицинского страхования в результате наступления страхового случая облагаются НДФЛ.

В постановлении от 16.07.2010 № А56-24057/2008 ФАС Северо-Западного округа пришел к выводу, что оплата медицинских расходов по договору добровольного медицинского страхования в виде санаторно-курортного лечения, оказываемого на основании направления лечащего врача в целях реабилитации физического лица, облагается НДФЛ.

В постановлении от 16.04.2010 № А27-9589/2009 ФАС Западно-Сибирского округа пришел к выводу, что страховой случай по договорам добровольного медицинского страхования не наступил, а организация, перечисляя страховые взносы по договору, возмещала страховой компании стоимость санаторно-курортных путевок, приобретаемых для своих работников, являющуюся доходом физических лиц, с которой организация обязана исчислить, удержать и уплатить НДФЛ в качестве налогового агента.

В постановлении суд отказал организации в удовлетворении заявленных требований (ст. 213 НК РФ).

Суть дела. Налоговым органом была проведена выездная налоговая проверка организации по вопросам правильности исчисления и уплаты, в том числе, НДФЛ.

В ходе проверки налоговым органом было установлено, что организация не исчисляла налог на доходы физических лиц с доходов работников организации в виде страховых выплат в качестве санаторно-курортного лечения.

По результатам проверки налоговым органом было вынесено решение о привлечении организации к налоговой ответственности и доначислен НДФЛ.

Организация, не согласившись с вынесенным решением, обратилась с заявлением в арбитражный суд, ссылаясь на то, что страховые выплаты, полученные физическими лицами в результате наступления страхового случая, объектом нало-

гообложения НДФЛ не являются, в связи с чем обязанности по исчислению и удержанию налога не возникло.

Позиция суда. Общероссийским классификатором услуг населению ОК 002-93 (ОКУН), утвержденным постановлением Госстандарта России от 28.06.1993 № 163 предусмотрен самостоятельный вид услуг (кроме самостоятельного вида медицинских услуг) в виде санаторно-оздоровительных услуг, имеющих код 082000, включающих не только лечение, но и проживание, и другое обслуживание физических лиц.

Законом РФ от 28.06.1991 № 1499-1 «О медицинском страховании граждан в Российской Федерации» медицинские и санаторные услуги делятся на учитываемые и не учитываемые при определении налоговой базы по договорам страхования.

В соответствии с п. 1 ст. 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с настоящим НК РФ возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему РФ.

В силу п. 1 ст. 209 НК РФ объектом налогообложения признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в РФ и (или) от источников за пределами РФ — для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами РФ.

Пунктом 1 ст. 210 НК РФ установлено, что при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 НК РФ.

Согласно подп. 3 п. 1ст. 213 НК РФ при определении налоговой базы учитываются доходы, полученные налогоплательщиком в виде страховых выплат, за исключением выплат, полученных: по договорам добровольного личного страхования, предусматривающим выплаты на случай смерти, причинения вреда здоровью и (или) возмещения медицинских расходов застрахованного лица (за исключением оплаты стоимости санаторно-курортных путевок).

Следовательно, оплата медицинских расходов по договору добровольного медицинского страхования в виде санаторно-курортного лечения, оказываемого на основании направления лечащего врача в целях реабилитации физического лица, подлежит включению в его налоговую базу и обложению НДФЛ, а лица, оплатившие такие путевки застрахованным лицам, у которых образовалась в связи с этой оплатой материальная выгода, несут обязанности налогового агента.

Пунктом 1 ст. 226 НК РФ установлено, что российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в п. 2ст. 226 НК РФ, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 224 НК РФ с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей.

В соответствии с подп. 2 п. Зет. 24 НК РФ налоговые агенты обязаны письменно сообщать в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать налог и о сумме задолженности налогоплательщика в течение одного месяца со дня, когда налоговому агенту стало известно о таких обстоятельствах.

Согласно п. 5 ст. 24 НК РФ за неисполнение или ненадлежащее исполнение возложенных на него обязанностей налоговый агент несет ответственность в соответствии с законодательством РФ.

Из материалов дела следует, что организацией был заключен договор добровольного медицинского страхования граждан в отношении работников. Однако по условиям данного договора:

в объем услуг и условия их оказания определяются страховой программой, которая включает в себя перечень видов медицинской помощи, предоставляемой застрахованным лицам в амбу-латорно-поликлинических условиях и в условиях стационара при возникновении страхового случая, услуги по санаторно-курортному лечению не входили в указанный перечень;

факт возникновения страхового случая и прохождения восстановительно-реабилитационного лечения работниками организацией подтвержден не был;

документов, подтверждающих необходимость восстановительно-реабилитационного лечения в условиях санаторно-курортных учреждений, организация не представляла;

санаторно-курортное лечение работников осуществлялось во время очередных отпусков, за этот период им были начислены отпускные.

Из этого следует, что решение налогового органа о привлечении организации к налоговой ответственности является обоснованным.

Следовательно, заявленные организацией требования о признании решения налогового органа недействительным, удовлетворению не подлежат (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 15.01.2010 № А27-6748/2009).

Страховые выплаты, полученные физическими лицами в результате наступления страхового случая, являются объектом обложения налогом на

доходы физических лиц, к такому выводу пришел ФАС Западно-Сибирского округа.

Между налоговым органом и налогоплательщиками имеются споры о том, нужно ли удерживать НДФЛ, если сотрудник не отчитался (несвоевременно отчитался) по подотчету.

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.

Согласно письму УФНС России по г. Москве от

27.03.2006 № 28-11/23487 в соответствии со ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной форме, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определенной согласно ст.212 НК РФ.

В статье 217 НК РФ установлен исчерпывающий перечень доходов физических лиц, не подлежащих налогообложению. Любые доходы, не перечисленные в данной статье в качестве не подлежащих налогообложению, включаются в налоговую базу физических лиц. Согласно п. 1 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» и п. 12 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н, все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Подотчетные средства выдаются по расходным кассовым ордерам и должны расходоваться строго по целевому назначению. Подотчетные лица по таким средствам составляют авансовый отчет с приложением оправдательных документов за купленный товар и представляют его в бухгалтерию.

Таким образом, по мнению налогового органа, в случае если оправдательные документы на приобретение товара отсутствуют либо оформлены с нарушением требований Закона № 129-ФЗ и п.13 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности и при этом товар не оприходован, суммы, выданные подотчетному лицу на хозяйственные расходы, включаются в налоговую базу по НДФЛ.

В письме УФНС России по г. Москве от

12.10.2007 № 28-11/097861 разъясняется, что документами, подтверждающими материальные затраты подотчетного физического лица, могут служить товарные чеки, накладные с приложением кассовых чеков или квитанции к приходным ордерам, подтверждающие оплату данного товара (работы, услуги). В случае если оправдательные документы на приобретение товара или за оказан -

ную работу (услугу) отсутствуют либо оформлены с нарушением установленных требований, суммы, выданные подотчетному лицу на хозяйственные расходы, подлежат включению в налоговую базу по НДФЛ.

В постановлении от 31.05.2007, 04.06.2007 № Ф04-3478/2007(34785-А46-43) ФАС ЗападноСибирского округа пришел к выводу, что в случае отсутствия документов, подтверждающих фактические расходы работников из выданных под отчет средств на цели, связанные с производственной деятельностью, налоговый орган имеет право увеличить налоговую базу по НДФЛ на сумму, полученную физическими лицами под отчет.

Есть и другая позиция. В постановлении от 11.12.2006 № Ф08-5708/2006-2386А ФАС СевероКавказского округа пришел к выводу, что наличие в бухгалтерском учете задолженности по подотчетным лицам не может являться основанием для отнесения сумм, полученных под отчет, к доходу подотчетного лица.

В постановлении от 08.02.2005 № А49-5652/04-580А/13 ФАС Поволжского округа признал недействительным решение налогового органа о привлечении к налоговой ответственности за невключение в доход своего работника суммы суточных, выплаченных сверх установленных норм, поскольку данный работник реально не получал доход, подотчетные средства не оставались в его распоряжении и эти средства не могли включаться в налоговую базу по НДФЛ.

В постановлении от20.02.2008 № Ф09-516/08-С2 ФАС Уральского округа пришел к выводу, что подотчетные средства не остаются в распоряжении работников общества и не могут рассматриваться как полученный ими доход в значении, придаваемом положениями ст. 208—212, 226 НК РФ.

В постановлении от07.11.2008 № А66-4549/2007 ФАС Северо-Западного округа пришел к выводу, если работник не полностью отчитался по подотчетным суммам, то это не свидетельствует о том, что остаток средств находился в личном распоряжении сотрудника, они не являются его доходом и не облагаются НДФЛ.

В постановлении от 11.11.2009 № КА-А41/11723-0 ФАС Московского округа пришел к выводу об отсутствии оснований для доначисления налога, поскольку представленные сотрудниками документы работодателем оценены как достоверные, авансовые отчеты приняты, а товарно-материальные ценности оприходованы.

В постановлении суд признал решение налогового органа о доначислении НДФЛ недействительным (ст. 209 НК РФ).

Суть дела. Налоговым органом была проведена выездная налоговая проверка организации по вопросам правильности исчисления и уплаты, в том числе, НДФЛ.

В ходе проверки налоговым органом было установлено, что организация не удержала налог на доходы физических лиц с подотчетных сумм, выданных физическим лицам.

По результатам проверки налоговым органом было вынесено решение о привлечении организации к налоговой ответственности и доначислен налог на доходы физических лиц.

Налогоплательщик, не согласившись с вынесенным решением налогового органа, обратился в арбитражный суд.

Позиция суда. Из материалов дела следует, что в процессе ведения хозяйственной деятельности организации как туристической фирмы ее работникам выдавались денежные средства для приобретения товаров (работ, услуг) для нужд заявителя под авансовый отчет, а также в качестве командировочных расходов.

В силу п. 1 ст. 209 НК РФ объектом налогообложения признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в РФ и (или) от источников за пределами РФ — для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами РФ.

Пунктом 1 ст. 210 НК РФ установлено, что при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 НК РФ.

Как следует из ст. 41 НК РФ, доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с гл. 23 НК РФ.

В соответствии с подп. 2 п. Зет. 24 НК РФ налоговые агенты обязаны письменно сообщать в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать налог и о сумме задолженности налогоплательщика в течение одного месяца со дня, когда налоговому агенту стало известно о таких обстоятельствах.

Согласно материалам дела работники организации действовали от имени организации, денежные средства, выданные под отчет, являлись собственностью заявителя и были выданы сотрудникам на хозяйственные расходы, при этом смены собственника подотчетных сумм не произошло.

Налоговым органом не представлены доказательств, что спорные суммы явились экономической выгодой работников организации.

В рассматриваемой ситуации организация подтвердила спорные расходы, при этом указанные недостатки в оформлении документов не ставят под сомнение производственный характер командировки и документальную обоснованность затрат организации.

Согласно п. 1 ст. 93 НК РФ должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы.

Однако налоговый орган не воспользовался полномочием, предоставленным ему ст. 93 НК РФ, и не истребовал дополнительные пояснения и документы, объясняющие выявленные противоречия в документах по командировочным расходам.

Следовательно, налоговый орган неправомерно признал спорные суммы доходом работников организации и удержал с них НДФЛ.

Таким образом, заявленные организацией требования о признании решения налогового органа недействительным подлежат удовлетворению (пос-

тановление ФАС Московского округа от 16.06.2010 № КА-А40/5879-10-3).

Довод налогового органа, что подотчетные суммы являются доходом работников, поскольку авансовый отчет составлен позже срока, установленного Порядком ведения кассовых операций в РФ, введенным решением совета директоров Банка России от 22.09.1993 № 40, ФАС Московского округа отклонил и указал, что данные средства не являются экономической выгодой сотрудников, поскольку они были выданы на определенные цели и в собственность работников не перешли.

Список литературы

1. Жилищный кодекс РФ: Федеральный закон от29.12.2004№ 188-ФЗ.

2. Налоговый кодекс РФ (часть вторая): Федеральный закон от 05.08.2000 № 117-ФЗ.

3.0 медицинском страховании граждан в Российской Федерации: Закон РФог28.06.1991 № 1499-1.

4. ОК 002-93. Общероссийский классификатор услуг населению: постановление Госстандарта России от28.06.1993 № 163.

5. Письмо Минфина России от 06.07.2009 № 03-04-05-01/531.