Формирование процессно-ориентированной системы управления затратами на судоремонтных предприятиях

УДК 629.128:35 С.В. Филько

ФОРМИРОВАНИЕ ПРОЦЕССНО-ОРИЕНТИРОВАННОЙ СИСТЕМЫ УПРАВЛЕНИЯ ЗАТРАТАМИ НА СУДОРЕМОНТНЫХ ПРЕДПРИЯТИЯХ

В статье рассматриваются вопросы совершенствования управления затратами судоремонтных предприятий. Обосновывается целесообразность перехода на процессно-ориентированные методы учета и планирования затрат.

Отличительными чертами, присущими такому виду деятельности, как судоремонт, и принимаемыми во внимание при совершенствовании механизма управления судоремонтными предприятиями (СРП), являются повышенная сложность технологии работ по сравнению со многими другими предприятиями машиностроения и высокая доля условно-постоянных затрат в себестоимости продукции крупных судоремонтных предприятий (порядка 50-200%).

В условиях рыночной экономики все предприятия функционируют в нестационарной и неопределенной внешней среде, однако, для судоремонтных предприятий степень нестационарности и неопределенности особенно велика.

Исходя из вышесказанного, на основе указанных особенностей деятельности судоремонтных предприятий сформулируем требования к системе управления затратами (табл. 1).

Предъявленные требования можно удовлетворить, используя при формировании системы управления затратами следующие основные принципы:

ориентация на учет специфики производственных процессов, разбиение судоремонтных работ на основные технологические операции;

использование системы нормативов, описывающих основные технологические операции и коэффициентов, учитывающих отклонения, возникающие из-за условий места исполнения работ;

регулярный мониторинг по центрам ответственности затрат материальных и трудовых ресурсов; оперативность расчета и пересчета плановых показателей.

Таблица 1

Особенности деятельности судоремонтных предприятий и требований к системе управления затратами

Особенности деятельности судоремонтных предприятий Требования к системе управления затратами Принципы системы управления затратами, обеспечивающие предъявленные требования

1 2 3

Сложность технологического процесса Система управления затратами должна использовать ограниченное количество показателей, описывающих процессы Ориентация на учет специфики производственных процессов

Высокая значимость фактора времени, значительная сезонность работ (основной объем работ приходится на период с ноября по май) Обеспечение четкого контроля за исполнением промежуточных этапов ремонтных работ, необходимость мониторинга затрат не только за все время исполнения заказа, а ежемесячно и еженедельно Разбиение планируемых судоремонтных работ на основные технологические операции, с их жесткой временной регламентацией

Важность экономного расходования материальных ресурсов Обеспечение возможности отнесения перерасхода ценностей на конкретного исполнителя Использование методики центров ответственности

Окончание табл. 1

1 2 3

Высокая доля условнопостоянных затрат в себестоимости продукции Обоснованное распределение работ и услуг, не относимых непосредственно на выполняемый заказ Использование для распределения условнопостоянных издержек объективной базы для каждого вида затрат

Высокая доля трудозатрат из-за низкого уровня механизации и малой автоматизации производства Первоочередное значение имеет контроль за эффективностью использования трудовых ресурсов, производительностью труда Использование системы нормативов, регулярный анализ выработки в сравнении темпами роста заработной платы

Индивидуальный характер производства, большое количество разновидностей производственных операций Унификация нормирования выполняемых работ Использование укрупненных нормативов, описывающих основные технологические операции

Большая разбросанность рабочих мест, невысокий удельный вес работ, выполняемых в производственных помещениях Использование коэффициентов, описывающих отклонения по трудозатратам, возникающие из-за условий места исполнения работ

Трудоемкость работ уточняется, как правило, дефектованием уже в процессе ремонта судна Система управления затратами должна обеспечивать оперативное регулирование Автоматизация работ по учету и планированию затрат

Вплоть до настоящего времени на судоремонтных предприятиях применяется главным образом позаказная методика учета и планирования затрат. Использование попередельной, покомплектной, подетальной методик планирования и учета, применяемых в других отраслях промышленности, нецелесообразно в связи с индивидуальным характером производства СРП. Альтернативой традиционной методике может стать только процессно-ориентированная методика управления затратами.

Проанализируем подходы к управлению затратами судоремонтных предприятий на соответствие ранее указанным принципам (табл. 2).

Таблица 2

Анализ методик управления затратами судоремонтных предприятий

Принцип систем управления затратами Традиционно применяемая методика Процессно- ориентированная методика

Ориентация на учет специфики производственных процессов - +

Разбиение планируемых судоремонтных работ на основные технологические операции, с их жесткой временной регламентацией - +

Использование методики центров ответственности - +

Использование для распределения условно-постоянных издержек объективной базы для каждого вида затрат - +

Использование системы нормативов, регулярный анализ выработки в сравнении темпами роста заработной платы + +

Применение укрупненных нормативов, описывающих основные технологические операции + +

Использование коэффициентов, описывающих отклонения по трудозатратам, возникающие из-за условий места исполнения работ + +

Оперативность пересчета плановых показателей - +

На основании анализа данных таблицы 2 можно утверждать, что процессно-ориентированный подход по сравнению с традиционно применяемым позаказным значительно более полно удовлетворяет современным принципам системы управления затратами судоремонтных предприятий.

На сегодняшний день внедрение процессной организации управления в различных формах происходит в ОАО "Новороссийский судоремонтный завод", ФГУП «Адмиралтейские верфи», ОАО СРК «Севморсу-доремонт». Положительный управленческий эффект отмечают сотрудники всех вышеуказанных предприятий, но при этом следует отметить, что методики управления, используемые на этих заводах, ориентированы, главным образом, на оптимизацию процессов, улучшение их качества. Управление затратами при этом рассматривается скорее как вспомогательная, производная функция. При предлагаемом процессноориентированном подходе, наоборот, главной целью ставится прежде всего управление производственными затратами, а процессная декомпозиция является «скелетом» системы, позволяющим наиболее эффективно выполнять поставленные управленческие задачи.

Основываясь на оценках специалистов вышеуказанных судоремонтных предприятий, можно оценить перспективность использования предлагаемой методики управления затратами, проанализировав потенциалы возможностей традиционных методик и процессно-ориентированной системы

Таблица 3

Сравнительная характеристика традиционных методов и процессно-ориентированной системы

управления затратами

Методы Традиционная методика Процессно-ориентированная система управления затратами

1 2 3

Методы калькулирования затрат Позаказный Попроцессный, позаказный

Методы планирования затрат Постатейный, сметный, ограниченно - метод целевой стоимости Бюджетный, сметный, процессноориентированный, таргет-костинг (метод целевой стоимости), постатейный

Методы мониторинга и контроля затрат Анализ структуры себестоимости, ограничено - затрат по центрам ответственности Мониторинг стоимости процессов, контроль затрат по центрам ответственности

Группирование учетных данных по затратам По заказам, по статьям затрат. Ограниченные возможности -по цехам,исполнителям По заказам, видам ремонта, ста-тя м затрат, видам процессов, процесссам, цехам, рабочим специальностям, рабочим местам, исполнителям

Группирование плановых данных По статям затрат, по цехам. Ограниченные возможности -по заказам,исполнителям По заказам, видам ремонта, ста-тя м з атрат, видам процессов, цехам. В оперативном периоде (ежемесячные бюджеты) - по процессам, рабочим специальностям

Мониторинг, контроль затрат По статьям затрат. Ограниченные возможности - по заказам, по цехам (центрам ответственности), исполнителям По заказам, видам ремонта, статям затрат, видам процессов, цехам (центрам ответственности). В оперативном периоде (ежемесячные бюджеты) - по процессам, рабочим специальностям, рабочим местам, по исполнителям

Используемые виды учета затрат Бухгалтерский, управленческий -частично Управленческий, бухгалтерский

Оперативность получения учетных данных Ежемесячно от 3 до 20 дней после окончания учетного периода Еженедельно, в день окончания рабочей недели

Оперативность пересчета стоимости заказа (ремонтной ведомости) при изменении его структуры в соответствии с пожеланиями заказчика До нескольких дней В течение часа

Окончание табл. 3

1 2 3

Удельный вес накладных расходов в структуре затрат, % 60-80 20-30

Возможность улучшения технологических процессов судоремонта, снижение их стоимости - +

Системность всех используемых методов управления затратами - +

Как видим из данных таблицы 3, процессно-ориентированный подход значительно расширяет возможности управления затратами. Так, появляется возможность дополнительной группировки плановых и учетных данных по видам ремонта, процессам, по рабочим специальностям - практически в любом разрезе, необходимом в целях управления.

Значительно снижается вес накладных расходов, в условиях судоремонтных предприятиях мало поддающихся управленческому воздействию. И самое главное, оперативность получения учетных данных и расчета стоимости заказа, достигает оптимального уровня.

Алгоритм управления затратами судоремонтных предприятий на основе процессно-ориентированного подхода показан на рисунке.

Как видим из рисунка, в рамках предлагаемой системы управления затратами комплексно реализуются функции учета (формирования, декомпозиции), планирования, организации управления, мониторинга затрат. Информационной фундаментом, на базе которого происходит построение всей системы управления, является управленческий учет, включающий в себя методики формирования и распределения затрат.

Для калькулирования себестоимости судоремонтных работ предлагается следующее деление затрат на производство продукции, которое значительно расширит возможности обработки информации для целей управления: материальные, операционные, цеховые и общехозяйственные затраты.

Под материальными затратами понимается стоимость сырья, материалов, полуфабрикатов, комплектующих изделий и т.п., т.е. всего того, что составляет материальную основу производимой продукции.

Материальные затраты, возникающие при восстановлении или изготовлении узлов и деталей, будут учитываться по процессам, планируемым и выполняемым по ремонтным ведомостям. Если в рамках судовых ремонтных работ узел не восстанавливается, а заменяется, то данные затраты будут относиться не на процесс, а на заказ в целом.

Под операционными затратами понимается стоимость основных технологических операций, которые необходимо произвести для полного выполнения работы (процесса).

Цеховые затраты распределяются на процессы, а общехозяйственные непосредственно на сами выполняемые заказы по драйверам затрат.

Для оценки переносимой стоимости сначала определяется стоимость единицы драйвера затрат: одного квадратного метра, киловатт-часа и т.п. Искомая переносимая сумма получается умножением стоимости единицы драйвера на количество драйвера, потребляемое данным ресурсом.

Под процессом понимается совокупность взаимосвязанных операций (работ) по изготовлению готовой продукции или выполнению услуг на основе потребления ресурсов. Для того чтобы правильно вычленить из технологии судоремонтных работ основные процессы, следует определиться, какой критерий будет браться за основу декомпозиции. Для попроцессного калькулирования основным критерием оптимальности декомпозиции будет являться такое разбиение технологии судоремонтных работ, при котором вычлененные части-процессы обладали бы наименьшей степенью вариативности затрат на единицу времени использования процесса для разных видов и объектов ремонта.

Именно в этом случае ремонтные ведомости, являющиеся в судоремонтных предприятиях калькуляциями, рассчитанные на основе суммирования стоимости количества процессов, включенных в эти ведомости, будут адекватно отражать стоимость каждого заказа, вне зависимости от типа ремонтируемого судна и вида ремонта.

Для того чтобы рассчитать калькуляцию заказа по процессно-ориентированной методике, необходимо знать нормативную стоимость каждого процесса судоремонтных работ. Следует определиться, что единицей измерения процесса является час совокупной трудоемкости основных работников, участвующих в нем.

Алгоритм управления затратами судоремонтных предприятий на основе процессно-ориентированного подхода

Таблица 4

Процессно-ориентированная классификация затрат судоремонтных предприятий

Задача Затраты

материальные операционные цеховые общехозяй- ственные

Расчет Прямые. Косвенные.

себестоимости Производственные. Периодические.

Основные Накладные

Планирование Переменные Условно-переменные Постоянные

Контроль Релевантные Частично релевантные

Для того чтобы рассчитать калькуляцию заказа по процессно-ориентированной методике, необходимо знать нормативную стоимость каждого процесса судоремонтных работ. Следует определиться, что единицей измерения процесса является час совокупной трудоемкости основных работников, участвующих в нем.

Стоимость операционных затрат на судоремонтные работы складывается из стоимостей материальных затрат на ремонт и изготовление запчастей и узлов, операционных затрат и распределяемых по драйверам цеховых затрат.

Основным объектом отнесения материальных затрат являются процессы (пункты ремонтной ведомости).

Таблица 5

Себестоимость текущего ремонта теплохода проекта Р-14 в 2007 году

.№ группы работ Г руппа работ План (ремонтная ведомость) Фактическое исполнение ремонтной ведомости

г 1—~ о б а р ь 1— с о м е о д у р 1— Ю у р СІ ы т ы д о X о а р е ы м я р П В.т.ч. Накладные расходы , тыс. руб. .б у р .с ы т 1—~ а р т а со о г е с В Трудоемкость работ, г Всего затрат, тыс. руб. В т.ч.

а д у р т ут го £ ю § £ £ У ы ыт о ш' 8 о со Ш 0- о СІ _а т ,в о л а р е т а ь т с о м о Ю о £ Прямые расходы, тыс. руб. В т.ч. ю ср .с ы т ы д о х с а ср е ы н д а ка Н

Расходы на оплату труда с ЕСН, тыс. руб. Стоимость материалов, тыс. руб.

1 Ремонт корпуса и надстроек 21,16 3,89 3,89 5,25 9,13 22,36 х х х х х

2 Ремонт двигателей 12,00 0,97 0,97 1,31 2,29 11,50 х х х х х

3 Ремонт судовых вспомогательных механизмов 302,36 25,97 25,97 35,08 61,06 288,36 х х х х х

4 Ремонт электро- и радиооборудования 418,50 40,01 37,55 2,45 50,73 90,74 406,50 х х х х х

5 Ремонт судовых систем 159,90 13,42 13,42 18,12 31,54 171,90 х х х х х

7 Очистка, окраска, изоляционные работы 133,96 10,85 10,85 14,66 25,51 123,26 х х х х х

Всего 1047,8 95,10 92,65 2,45 125,2 220,3 1023,9 271,5 118,8 115,8 2,95 152,7

Попроцессная методика калькуляции намного упрощает расчеты стоимости заказа - так заказчик, зная перечень узлов, деталей и прочих составляющих судна, требующих первоочередного ремонта и примерные объемы работ по ним, в течение нескольких часов сможет сформировать набор процессов в рамках удовлетворяющей его требованиям общей стоимости ремонта.

Описываемая методика процессно-ориентированного учета и планирования затрат дает возможность аналитической обработки в значительном количестве разрезов. Причины отклонения фактических затрат от плановых можно выявить, сгруппировав затраты по заказам, видам ремонтов, видам процессов, процессам, рабочим специальностям, рабочим местам и исполнителям. Аналитические таблицы по перечисленным видам группировок для судоремонтного предприятия могут включать в себя тысячи цифр, что затрудняет мониторинг затрат. Решение этой проблемы - использование ключевых показателей, характеризующих стоимость производственных процессов предприятия, в первую очередь стоимость операционных затрат на процессный час. Анализироваться должны не только случаи перерасхода, но и экономии. Если экономия по какому-то из процессов происходит периодически, то это указывает на необходимость пересмотра нормативов затрат по указанному процессу, их уменьшения.

Формируемая в настоящее время в Красноярском судоремонтном центре система процессноориентированного управления затратами позволила за короткий срок добиться значительных результатов.

Для оценки экономической эффективности внедрения процессно-ориентированного управления затратами сравним плановые и фактические затраты на текущий ремонт теплохода проекта Р-14 в 2007 году (когда планирование себестоимости ремонтных работ проводилось на основании укрупненных нормативов, учет затрат велся в позаказном разрезе) с аналогичными показателями 2008 года (после перехода на процессную методику планирования и учета).

Для сопоставимости показателей работы, планируемые в ремонтных ведомостях в 2007 году, сгруппированы по цехам-исполнителям. Фактические затраты по конкретному проекту в связи с ограничениями применяемой ранее позаказной системы учета в цеховом разрезе сгруппировать не представляется возможным, поэтому они отражены в целом по строке «всего».

Объемы трудоемкости на 2008 год планировались, исходя из усредненных фактических данных 2007 года по проектам, видам ремонта и работ.

Таблица 6

Себестоимость текущего ремонта теплохода проекта Р-14 в 2008 году

Код процесса Процесс План (ремонтная ведомость) Фактическое исполнение ремонтной ведомости

і_ 1—“ О ю го _0 о о г ф о 5 1— Прямые расходы, тыс. руб. В т.ч. Накладные расходы, тыс. руб. В т.ч. .б у р .с ы т ,о г е с СО Трудоемкость работ, г Всего затрат, тыс. руб. В т.ч.

Расходы на оплату труда с ЕСН, тыс. руб. Стоимость материалов, тыс. руб. Стоимость электроэнергии, тыс. руб. Амортизационные отчисления, тыс. руб. Цеховые расходы, тыс. руб. Общехозяйственные расходы, тыс. руб. Прямые расходы, тыс. руб. В т.ч. Накладные расходы, тыс. руб.

,Н С Е с а д у р 1— у т а л п о а н ы .б ду ор х. с .с аы Р т Стоимость материалов, тыс. руб.

1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 17 18

1 Ремонт корпуса и надстроек 22,4 32,3 4,9 11,7 14,6 1,1 1,3 0,9 0,4 33,6 29,1 41,8 40,5 6,5 18,2 1,3

10 Корпусозаго- товительные работы 6,6 14,3 1,4 0,4 12,2 0,4 0,3 0,2 0,1 14,7 6,8 15,0 14,7 1,4 0,7 0,4

11 Предварительная сборка и сварка 15,8 18,0 3,6 11,3 2,4 0,7 0,9 0,7 0,3 18,9 22,3 26,8 25,8 5,0 17,6 1,0

Окончание табл. 6.

1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 17 18

2 Ремонт двигателей 11,5 2,2 1,1 0,7 0,0 0,3 0,9 0,6 0,3 3,1 12,0 3,0 2,1 1,2 0,6 0,9

27 Ремонт топливных насосов 11,5 2,2 1,1 0,7 0,0 0,3 0,9 0,6 0,3 3,1 12,0 3,0 2,1 1,2 0,6 0,9

3 Ремонт судовых вспомогательных механизмов 288,4 52,3 29,7 18,0 0,9 3,7 14,7 10,3 4,4 67,0 290,7 67,5 52,5 29,9 18,0 14,9

30 Ремонт брашпиля и лебедки 58,3 10,4 5,9 3,7 0,2 0,7 3,0 2,1 0,9 13,4 59,6 13,4 10,4 6,0 3,4 3,0

31 Ремонт рулевых машин и устройств 19,4 3,5 2,0 1,2 0,1 0,3 1,0 0,7 0,3 4,5 12,4 3,2 2,2 1,3 0,6 1,0

32 Ремонт якорного, буксирного, шлюпочного устройств 38,0 6,8 3,8 2,4 0,1 0,5 1,9 1,4 0,6 8,7 40,0 9,3 7,4 4,0 2,7 2,0

34 Ремонт центробежного насоса 102,5 18,7 10,7 6,4 0,3 1,3 5,2 3,7 1,6 24,0 106,5 24,9 19,6 11,1 6,8 5,3

35 Ремонт шестеренного насоса 70,2 12,8 7,3 4,4 0,2 0,9 3,6 2,5 1,1 16,4 72,2 16,6 13,0 7,5 4,3 3,6

4 Ремонт элек-тро- и радиооборудования 406,5 62,5 43,8 12,4 1,3 5,0 19,4 13,6 5,9 81,9 388,5 80,2 60,5 42,0 12,2 19,7

41 Ремонт электрооборудования 406,5 62,5 43,8 12,4 1,3 5,0 19,4 13,6 5,9 81,9 388,5 80,2 60,5 42,0 12,2 19,7

5 Ремонт судовых систем 171,9 24,6 17,3 2,2 0,5 4,6 11,6 8,2 3,4 36,3 161,9 34,7 23,1 16,3 1,6 11,6

50 Ремонт теплообменных аппаратов 93,6 13,4 9,4 1,2 0,3 2,5 6,3 4,5 1,9 19,7 107,6 21,6 15,2 10,8 1,6 6,4

51 Изготовление и ремонт трубопроводов из металла 78,3 11,2 7,9 1,0 0,2 2,1 5,3 3,7 1,6 16,5 54,3 13,1 7,9 5,5 0,1 5,2

7 Очистка, окраска, изоляционные работы 123,3 36,4 12,0 22,1 0,4 1,9 4,4 3,1 1,4 40,8 109,5 37,6 33,0 10,6 20,0 4,6

70 Очистные работы 49,3 11,2 4,8 5,5 0,2 0,7 1,8 1,2 0,5 13,0 44,5 12,2 10,4 4,3 5,2 1,8

71 Шпатлевочные и грунтовочные работы 25,3 8,6 2,5 5,7 0,1 0,4 0,9 0,6 0,3 9,5 22,3 8,7 7,7 2,2 5,1 0,9

72 Окрасочные работы 48,6 16,6 4,7 10,9 0,2 0,8 1,8 1,2 0,5 18,3 42,6 16,7 14,9 4,1 9,8 1,8

Всего 1023 210 108,8 67,1 17,7 16,6 52,3 36,6 15,7 262,6 991,6 264,7 211,7 106,5 70,6 53,0

Таблица 7

Анализ затрат на текущий ремонт теплохода проекта Р-14 в 2007-2008 годах

Анализ затрат на текущий ремонт теплохода проекта Р-14 в 2007-2008 годах Показатель Затраты, тыс. руб. Структура затрат, %

в о д 0 х с а р о 1 е с В В т.ч. Накладных

Всего расходов Прямых В т.ч. Накладных Прямых В т.ч.

расходы на оплату труда с ЕСН стоимость материалов ы т а Ср 1— а со е и ч о р п у т а 1 о нЕ ды Ес оа хд с ду ар рт в о л а и р е т а ь т с о м и о т с

2007 год

План (ремонтная ведомость) 220,3 95,1 92,6 2,5 125,2 100 43,2 42,1 1,1 56,8

Фактическое исполнение 271,5 118,8 115,8 3,0 152,7 100 43,8 42,7 1,1 56,2

Отклонение, сумма 51,2 23,7 23,2 0,5 27,5 0,6 0,6 0,0 -0,6

% 123,2 124,9 125,0 120,4 122,0

2008 год

План (ремонтная ведомость) 262,6 210,3 108,8 67,1 34,3 52,3 100 80,1 41,4 25,6 19,9

Фактическое исполнение 264,7 211,7 106,5 70,6 34,5 53,0 100 80,0 40,2 26,7 20,0

Отклонение, сумма 2,1 1,4 -2,3 3,5 0,2 0,7 -0,1 -1,2 1,1 0,1

% 100,8 100,7 97,9 105,3 100,6 101,3

Фактические затраты 2008 г. в ценах 2007 г. 234,9 187,6 93,4 63,5 30,6 47,3 100 79,8 39,8 27,0 20,2

Отклонение от факта 2007 г. (сумма) -36,5 68,8 -22,4 60,6 30,6 -105,3 36,1 -2,9 26,0 -36,1

% 86,5 157,9 80,7 2150,2 31,0

Анализируя данные таблицы 7, в первую очередь следует отметить значительное изменение структуры затрат. Так, в 2007 году в структуре преобладают косвенные затраты (57%), в 2008 году - прямые (80%). Эта динамика положительно характеризует потенциал используемой в настоящее время методики управления, так как прямые затраты в значительно большей степени поддаются управленческому воздействию, чем накладные.

Далее следует отметить значительное улучшение качества планирования - если в 2007 году отклонение фактических показателей затрат от плановых оставили до 25%, то в 2008 году среднее отклонение составило меньше 1%.

Также следует отметить снижение фактической себестоимости ремонта в 2008 году (-6,7 тыс. руб.). При этом, если перевести стоимость материалов и заработную плату работников в цены 2007 года, размер экономии составит 36,5 тыс. руб., или более чем 13% от объема фактических затрат по ремонту одного судна проекта Р-14 в 2007 году. Проецируя выявленную тенденцию на масштабы производственной деятельности судоремонтного центра в целом, можно получить следующую картину: в 2007 году производственная себестоимость ремонтных услуг составила 109 млн руб., соответственно, снижение уровня производственных затрат на 13,4% принесет годовую экономию свыше 14 млн руб.

Таким образом, апробация разработанной методики управления затратами подтвердила ее адекватность и практическую значимость для повышения эффективности управления затратами судоремонтного предприятия.

Литература

1. Врублевский, Н.Д. Управленческий учет издержек производства: теория и практика / Н.Д. Врублевский. -М.: Финансы и статистика, 2002. - 352 с.

2. Давыдова, Л.А. Экономика и управление предприятием. Основы немецкой теории Betriebswirtschaftslehre, адаптированной для применения в России: учеб. пособие / Л.А. Давыдова, В.К. Фальцман. - М.: Финансы и статистика, 2003. - 224 с.

3. Мюллендорф, Р. Производственный учет. Снижение и контроль издержек. Обеспечение их рациональной структуры: пер с нем. / Р. Мюллендорф, М. Карренбауэр. - М.: ЗАО «ФБК-ПРЕСС», 1996. - 160 с.

4. Куперштейн, В.И. Проблемы и опыт внедрения методов управления проектами на судостроительной верфи http://www.ci.ru/inform11 _03/р_08- 12.htm.

5. Суханова, М. Пока корабль в ДОКе. http://www.iemag.ru/articles/detail.php.