Аудит банков

Аудит банков

Глава I. Организация аудита банков.

1. Цель и задачи банковского аудита.

Внешний и внутренний аудит.

Исторически аудиторские фирмы возникли ещё в XIX веке, когда сростом компаний, расширением сфер их деятельности, интернационализацией бизнеса, в целом произошло отделение непосредственных владельцев (акционеров) компаний от собственно управленческих структур компаний (директора, управляющие и другое наёмное руководство). При выполнении своих обязанностей руководство компаний, банков должно было периодически составлять финансовые отчёты о проведённой работе, достоверность которых и проверялась с помощью специалистов-аудиторов, практикующих самостоятельно, или представителей аудиторских фирм. Аудиторские фирмы создаются как независимые от свих клиентов и от органов государственного управления.

Таким образом, аудит означает независимую экспертизу и анализ финансовой отчётности предприятий, банков, организаций, учреждений и других субъектов рыночных отношений.

Цель аудита – установление реальности, полноты и достоверности предоставляемой отчётности, соответствие её действующему законодательству, а также требованиям, предъявляемым к бухгалтерскому учёту и финансовой отчётности.

Лица, проверяющие состояние финансово-хозяйственной деятельности компаний, фирм, учреждений, и других коммерческих структур, называются аудиторами (в переводе с латинского – слушатель). Аудитор может работать самостоятельно, имея сертификат о квалификации, либо как представитель аудиторской фирмы.

Аудиторские проверки чаще осуществляют специальные аудиторские фирмы, которые выполняют также консультационную деятельность (по вопросам коммерческой, финансовой деятельности, ведению бухгалтерского учёта, организации внутреннего контроля, по налогообложению и другим вопросам).

Важнейшим условием развития цивилизованного рынка аудиторских услуг является соответствующий уровень подготовки аудитора. Аудитор должен обладать безупречной репутацией и высокой квалификацией.

Лицензию для банковского аудита выдаёт Центральный банк РФ. Проведение аудиторской деятельности без аттестации и получения лицензии запрещается.

Деятельность банков специфична. Они работают прежде всего с привлечёнными средствами, включая средства населения. Это обстоятельство вызывает необходимость особого контроля за деятельностью банков со стороны государства в лице банка России за законностью совершаемых ими операций и их финансовым положением.

Аудиторские проверки характеризуются комплексностью, независимостью, а также разработкой позитивных рекомендаций в интересах учредителей банка.

Банковский аудит, как и аудит вообще, подразделяется на внешний и внутренний.

Внешний аудит осуществляется независимыми аудиторскими фирмами; его основной целью является подтверждение финансового положения банка.

Внутренний аудит можно рассматривать как систему мер безопасности банка с целью обеспечения защиты интересов вкладчиков, сохранения и достижения конкретных результатов в деятельности банка.

Он включает совокупность планов банка, методов и процедур, применяемых внутри него для защиты активов, увеличения прибыли, обеспечения чёткого выполнения указаний руководства банка.

Внутренний аудит организационно представлен как структурное подразделение банка и подчиняется руководителю банка.

Задачи внутреннего аудита могут быть разнообразными:

проверка правильности ведения бухгалтерского учёта; 

проверка правильности ведения счетов по расходам и доходам банка (правомерность отнесения расходов на те или иные статьи, законность сформированной прибыли, своевременность списания расходов по счетам и т.д.); 

проверка законности выполнения отдельных операций и др. 

Стоимость аудиторских услуг определяется договором, заключённым аудиторскими фирмами с банками. Договор может заключаться как на проведение разовой проверки, так и на аудиторское обслуживание в течение определённого периода.

Аудиторское предприятие при выполнении своей работы имеет право:

получать от руководителей банков и других кредитных учреждений все документы, касающиеся деятельности банков; 

присутствовать на общих собраниях учредителей (акционеров) банков, заседаниях правлений при обсуждении любого вопроса, который входит в компетенцию аудиторов; 

требовать от любого сотрудника проверяемого банка такую информацию и разъяснения, которые необходимы для выполнения аудиторами своей работы; 

проверять в любое время все первичные бухгалтерские документы контролируемого банка. 

Аудиторская фирма обязана предоставлять объективное аудиторское заключение:

о достоверности данных бухгалтерского баланса банка на дату составления отчёта; 

о соответствии бухгалтерского учёта требованиям нормативных документов; 

о соблюдении банком банковского законодательства РФ; 

о соответствии результатов финансово-хозяйственной деятельности банка его отчётности; 

о правильности объявления налогооблагаемой прибыли; 

о злоупотреблениях. В случае их выявления предоставлять информацию правоохранительным и финансовым органам и Центральному банку РФ. 

Аудиторская фирма может не подтвердить отчётность банка, если: в ходе аудита установлены серьёзные недостатки; на аудиторов оказывалось давление; отсутствует возможность установления достоверности отчётности. Все нюансы оказываются в аудиторском заключении. В таком случае учредители и руководители банка обязаны в течении месяца от даты составления аудиторского заключения устранить выявленные недостатки и обстоятельства, мешающие подтверждению отчётности, и представить исправленный отчёт вновь на рассмотрении аудиторской фирме.

При выявлении незначительных недостатков, не нанесших ущерба интересам государства, вкладчиков и учредителей коммерческого банка, аудиторская фирма подтверждает отчётность, указав в аудиторском заключении характер установленных недостатков.

Руководители аудиторских фирм и аудиторы несут ответственность за подтверждение отчётности банков в порядке, установленном для должностных лиц, имеющих право подписи отчётных документов.

Право проверки деятельности банковских аудиторских фирм и аудиторов имеют Центральный банк РФ и его учреждения, а также другие государственный контролирующие органы в пределах их компетенции, определённой законодательством.

В случае неоднократного некачественного проведения аудита, сокрытия фактов нарушений коммерческими банками законодательства Российской Федерации Центральный банк вправе отозвать лицензию на проведение банковского аудита, после чего годовые отчёты коммерческих банков с аудиторскими заключениями, выданными аудиторскими фирмами и аудиторами, лишёнными лицензий, учреждениями Центрального банка не принимаются.

При обнаружении неквалифицированного проведения аудиторской проверки, приведшим к убыткам для государства или для другого экономического субъекта, по решению суда или по иску Арбитражного суда, предъявленного органам, выдавшим лицензию, с аудитора или аудиторской фирмы могут быть взысканы: понесённые убытки; расходы на проведение перепроверки; штраф в сумме, установленной соответствующим законодательством.

Внешний аудит взаимосвязан с внутренним аудитом. Прежде всего оценивается организация и действенность внутреннего контроля. При этом устанавливаются: степень объективности внутреннего аудита; независимость; компетентность; объём выполняемых функций.

Аудиторы изучают всю деятельность проверяемого банка. Для объективной оценки необходимо, прежде всего, рассмотреть состояние активных и пассивных операций, которые должны: носить подлинный характер; быть правильно оценены; быть правильно отражены в бухгалтерском отчёте; законны.

Аудитор не несёт ответственности за составление отчёта банком или любой другой фирмой.

Внешний аудит как элемент банковского надзора. 

На современном этапе в России контроль за коммерческими банками осуществляется непосредственно банком России, внешним аудитом и службами внутреннего контроля банков. Налоговый контроль осуществляется министерством по налогам и сборам РФ.

Согласно ст. 55 Закона от 02.12.1990 г. № 394-1 “О Центральном банке Российской Федерации (банке России)” ЦБ РФ является органом банковского регулирования и надзора за деятельностью кредитных организаций.

В соответствии с поставленными задачами банк России устанавливает обязательные для всех кредитных организаций правила проведения банковских операций, ведения бухгалтерского учёта, составления и представления бухгалтерской и статистической отчётности, предъявляет квалифицированные требования к руководителям исполнительных органов, а также к главному бухгалтеру кредитной организации.

Нормативы обязательных резервов коммерческих банков и прямые количественные ограничения их деятельности являются одним из основных инструментов и методов денежно-кредитной политики банка России. Центральный банк РФ осуществляет пруденциальный надзор за деятельностью коммерческих банков.

В соответствии со ст. 4 Закона о Центральном банке РФ лицензии организациям, занимающимся банковским аудитом выдаёт банк России.

Согласно положению от 23.12.1997 г. № 10-П “О порядке составления и представления в банк России аудиторского заключения по результатам проверки деятельности организации за год”, объектом аудиторской проверки является годовой отчёт кредитной организации, а также отчётность, подлежащая опубликованию в открытой печати.

Аудиторская фирма самостоятельно определяет формы и методы проверки таким образом, чтобы они соответствовал целям аудита и позволили отразить в аудиторском заключении все существующие обстоятельства. При этом аудиторы используют следующие стандарты аудиторской деятельности: “Аудиторские доказательства”, “Аудиторская выборка”, “действия аудитора при обнаружении искажённой бухгалтерской отчётности”, “Использование работы эксперта”.

Особое внимание уделяется вопросам оценки внешним аудитом служб внутреннего контроля банком. Процесс совершенствования внутрибанковского управления катализировал банк Росси, определивший Положением от 28.08.1997 г. № 509 “Об организации внутреннего контроля в банках” общий для всех банков порядок организации внутреннего контроля и обязал банки создать в своей структуре Службу внутреннего контроля (СВК). Введение этого документа было обусловлено как необходимостью времени, так и давлением международных организаций, неудовлетворённых состоянием надзора за банковскими учреждениями в России. Такое недовольство подчёркивалось на различных переговорах и конференциях, в том числе на межгосударственном уровне и в ходе переговоров со Всемирным банком и Международным валютным фондом.

В ходе проверок происходит необходимая классификация службы внутреннего контроля для соответствующего планирования аудиторских процедур. Такое требование определено и соответствующим аудиторским стандартом. Таким образом, выводы внешнего аудита о роли внутреннего контроля коммерческого банка должно обязательно приниматься во внимание территориальными управлениями банка России для целей адекватного реагирования.

Система надзора за финансовыми институтами в России нуждается в значительных изменениях, что также регулярно подчёркивается различными международными финансовыми институтами. Первоочередной задачей Центрального банка РФ становится усиление банковского надзора путём улучшения качества и оперативности анализа банковской отчётности, унификации и упрощения процедур составления и представления отчётности, быстрой и эффективной диагностики банковских проблем, чёткости и выверенности оперативных действий, контроля за выполнением предписаний, уточнения экономических нормативов и иных требований к банкам.

Простого подтверждения достоверности со стороны внешнего аудита балансовых данных и финансового результата, отражённого в отчётности банка, на современном этапе становится не достаточно. Сегодня пользователей финансовой информацией волнует не только вопрос о том, реальные ли цифры отражены в отчётности и соответствует ли бухгалтерский учёт и проводимые банком операции требованиям законодательства, необходимым становится независимое слово аудитора о деятельности банка. Акционеров, вкладчиков, кредиторов интересует вопрос: правильно ли они поступили, вложив свои капиталы в этот банк, насколько стабильно положение этого банка, и в конечном счёте, надо ли изымать вложенные средства. Важным является и вопрос о том, требуется ли смена прежнего руководства банка в связи с какими-то негативными процессами в банке, которые недоступны обычному пользователю информации, но являются достаточно явными для аудитора. Дополнительно достоверность финансовых отчётов интересует: служащих банка, которым нужны гарантии занятости, возможности роста карьеры и т.д.; клиентов – на предмет стимулирования своей деятельности при построении отношений с банком на долгосрочной основе; государственные учреждения – в вопросах налоговых отчислений.

Таким образом должно меняться содержание банковского аудита. Наряду с тем, что аудиторы должны оценивать правильность проведения банком всех операций, как бухгалтерских, так и экономических, больше внимания должно уделяться тем участникам, которые решают само существование банка.

Одним из основных аспектов организации банковского аудита является взаимоотношение аудиторских фирм и банка России. При этом инструментом для определения качества аудиторских заключений служат акты инспекционных проверок. Однако проверки банка России и аудиторских фирм не согласуются, а противопоставляются друг другу. Внешний аудит банков не является необходимым элементом эффективного банковского надзора, наоборот, банк России осуществляет своеобразный надзор за аудиторами. О необходимости совершенствования работы в области надзора территориальных учреждений банка России за деятельность аудиторских организаций говорится в письме банка России от 26.02.1999 г. № 76-Т “Об организации работы в области банковского аудита”. Представляется, что подход Центрального банка РФ к регулированию аудиторской деятельности аналогичен подход к коммерческим банкам. Однако, резкое ухудшение показателей деятельности коммерческих банков, отзыв лицензий почти у трети их числа и продолжение этого процесса заставляет банк России усилить свою надзорную по отношению к коммерческим банкам функцию. Положение в банковской системе должно оцениваться объективно и такое усиление должно быть обеспечено не только работой соответствующих подразделений ЦБ РФ, его территориальными управлениями, но и независимыми аудиторскими фирмами и действенной работой внутреннего аудита в банках. Банку России следует по иному оценить роль банковских аудиторов и предоставить им больше прав и возможностей для самостоятельной аналитической работы.

3. Внутренний аудит – важное условие улучшения качества управления банками.

Усложнение банковской деятельности, внедрение новых банковских услуг, установление тесного межбанковского сотрудничества, развитие рынка межбанковских кредитов, с одной стороны, и ухудшение финансового состояния банков и клиентуры, возникновение периодически критических ситуаций на межбанковских денежных рынках – с другой, требовали укрепления порядка управления деятельностью коммерческих банков как с внешней стороны – со стороны Центрального банка, так и с внутренней – по средствам создания специальных подразделений в структуре коммерческих банков.

Важным фактором, определяющем условия развития банковской системы, стало введение новых требований по регулированию деятельности кредитных организаций со стороны банка России. Приближённая к международным стандартам регулирования банковской деятельности, Инструкция № 1 ставит банки, желающие укрепить свои позиции на финансовом рынке, перед необходимостью повышения профессионализма, разработки и строго соблюдения внутренних правил управления и контроля за своей деятельность.

Вместе с тем в 1997 г. банк России разработал и утвердил Положение “Об организации внутреннего контроля в банках”, которое предусматривает общий для всех банков порядок организации внутреннего контроля.

Становление внутреннего аудита коммерческого банка, таким образом, становится центральным звеном банковского менеджмента.

Для осуществления внутреннего аудита в банке создаётся специальное подразделение – служба внутреннего контроля. Деятельность отделов данной службы строиться по специальной программе конфиденциального характере, утверждённой Правлением банка.

Сведения о службе внутреннего аудита (порядок её образования и полномочия) должны отражаться в уставах банков.

Таким образом поменялась организационная структура коммерческого банка. Из второстепенного, зависимого подразделения внутренний аудит превратился в одну из ведущих структурных единиц банка, возглавляемую заместителем председателя Правления банка. Отчёт о работе службы внутреннего аудита обязательно отражается в сводном отчёте коммерческого банка. Заслуга Центробанка, почти в директивном порядке обязавшего провести такую реорганизацию коммерческих банков, несомненна. Без этого становление внутреннего аудита в банках затянулась бы на длительное время.

Основной целью внутреннего аудита является защита интересов инвесторов, банков и их клиентов, путём контроля за соблюдением сотрудниками банка законодательных и нормативных актов, обеспечения надлежащего уровня банковской деятельности, которая должна соответствовать проводимых банком операций и минимизации рисков.

Для достижения поставленной цели служба внутреннего контроля должна обеспечить координацию действий всех подразделений банка и, прежде всего, обеспечивать соблюдение всеми службами и сотрудниками банка федерального законодательства и соответствующих нормативных актов, а также внутренних документов, определяющих экономическую политику банка. Для этого необходима разработка всех необходимых нормативных материалов о подразделениях банка и служебных обязанностях сотрудников. Осуществление контроля с помощью регулярных проверок деятельности подразделений банка и отдельных сотрудников даёт возможность выяснить степень соответствия их действий и результатов работы требованиям законодательства, нормативных актов, внутренних документов, должностных инструкций, внесённых изменений в документы, регламентирующие права и обязанности сотрудников.

Должна проверяться также правильность ведения работников первичной документации, осуществления в полном объёме установленных в банке процедур сверки, согласования и визирования документов, а также формирования на базе первичных документов балансовых и отчётных данных.

Меняется характер и цели управления банком. От решения во многом случайных, спонтанных ситуаций на рынке ценных бумаг, кредитов, валюты и различного рода банковских услуг банки переходят к выработки долгосрочной политики. Роль внутреннего аудита в разработке перспективной программы развития банка высока. Он должен обеспечивать оценку состояния системы принятия решений в банке и соответствие выбранной тактики развития коммерческой деятельности банка целям, определённым его акционерами (участниками) и закреплёнными соответствующими документами.

Решение данной задачи предполагает принятие акционерами (участниками) банка концепции развития кредитной организации в текущем финансовом году с количественными и качественными критериями деятельности банка.

Служба внутреннего контроля должна предоставлять руководству банка заключение о реалистичности достижения банком поставленных целей, а также предложения о системе внутренних организационных мер, которые необходимо предпринять для их достижения. Это заключение должно базироваться на предварительном анализе динамики результатов финансово-хозяйственной деятельности банка, точности финансового планирования, прогнозирования и оптимизации основных банковских рисков.

Особое внимание должно быть уделено рассмотрению всех аспектов осуществления кредитной политики с более подробным изучением вопросов, связанных с предоставлением крупных кредитов одному заёмщику или группе связанных заёмщиков, что приводит к концентрации кредитных рисков.

Внутренний контроль при осуществлении финансовых операций должен быть направлен на:

соблюдение индивидуальных лимитов открытых позиций дилеров и брокеров, объёмов выдаваемых и привлекаемых одним лицом ресурсов; 

установление объёма операций и сделок, свыше которого решения о проведении сделки или операции принимаются вышестоящим руководителем или постоянно действующим коллегиальным органом (кредитным комитетом, Правления и т. п.). 

Одним из важных элементов деятельности службы внутреннего аудита является ознакомление руководства банка со всеми нарушениями в деятельности подразделений и отдельных сотрудников, разработка и принятие своевременных и эффективных решений, направленных на устранение выявленных недостатков и нарушений в деятельности банка.

На этом этапе сотрудники службы внутреннего контроля должны иметь право выдавать временные (до решения руководства банка) предписания в целях недопущения действий, результатом которых может стать нарушение федерального законодательства, нормативных актов, стандартов профессиональной деятельности, принятия на себя банком чрезмерных рисков, что может привести к серьёзным финансовым потерям.

Важное место в деятельности службы внутреннего аудита занимает контроль за адекватным отражением операций банка в учёте и отчётности, соответствием данных синтетического и аналитического бухгалтерского учёта, что отвечает и поставленной Центральным банком задаче обеспечения достоверности предоставляемой кредитными организациями информации. Эта работа должна сочетаться с хорошо организованным во многих банках последующем контролем.

Особое внимание необходимо уделить системам осуществления платежей и электронной обработки данных с целью обеспечения безопасности этих операций, уменьшения риска убытков из-за системных ошибок, потери важных данных, злоупотреблений.

Как показывают данные аудиторских проверок, много недостатков имеется у банков в деле обеспечения безопасности хранения материальных и финансовых ценностей, сохранности активов, проведения внезапных ревизий кассы, залогов, осуществлении контроля за составлением сейфов и охраны в банке позволяет упорядочить многие стороны организации банковской деятельности.

Качество контрольной и организационной работы службы внутреннего аудита намного повышается при условии тесного, эффективного взаимодействия с внешними аудиторами, органами государственного регулирования и надзора по вопросам пруденциальной деятельности, достоверности учёта и отчётности, предупреждения и устранения нарушений сотрудниками банка законодательства, нормативных актов и стандартов профессиональной деятельности.

Служба внутреннего аудита должна также проводить проверку деятельности банковской сети, осуществлять регулярные внутренние аудиторские проверки структурных подразделений (в том числе филиалов и представительств) в соответствии с утверждённым планом. Эта сторона работы внутреннего аудита приобрела особое значение в условиях слияния банков, появления большого числа филиалов.

Внутренний аудит, являясь первичной формой банковского контроля, стал основой всей системы управления коммерческими банками. В сочетании с другими элементами системы управления: прогнозирование, анализом, стимулированием контроль обеспечивает комплексность в управлении.

Создавая прозрачное информационное поле, внутренний аудит способствует более глубокому и обоснованному анализу деятельности банка, созданию справедливой и эффективной системы стимулирования. Это соответствует общепринятым международным стандартам управления коммерческими банками.

Внутренний аудит позволяет соединить интересы различных подразделений банка. Практика показывает, что кредитные, валютные, фондовые операции банка, как правило, не только разобщены, но и не всегда правильно учитываются при составления отчётности. Данные аудиторских проверок показывают частые случаи упущений по учёту операций с ценными бумагами и валютой при расчётах соблюдения экономических нормативов, несоблюдения требований Инструкции № 1 Центрального банка.

Целенаправленная долговременная политика развития коммерческого банка подразумевает также создание условий для внедрения новых видов банковских услуг. В настоящее время особенно актуальны такие услуги, как лизинг, траст, факторинг. Они должны помочь решить проблемы неплатежей, создания цивилизованного рынка ценных бумаг, оживления инвестиций. Реальность их внедрения во многом зависит от подготовленности коммерческих банков, как в части наличия профессиональных кадров, так и финансовых ресурсов. Создание таких предпосылок во многом зависит от успешной работы службы внутреннего аудита.

Становление службы внутреннего аудита помогает решить и другую важную для банковской системы проблему. Обладая значительной независимостью, имея прямой выход на руководство банка и Совета банка, а также контакты с внешним аудитом и Центральным банком, внутренний аудит способен предотвратить ошибочные решения, которые могут повлечь создание финансовых проблем для банка.

Будучи системой экономического управления (включающей совокупность принципов, методов и приёмов управления), он становится существенным этапом в развитии банковской сферы деятельности.

Глава II. Методика аудита банковской деятельности.

1. Документация, документооборот, организация внутрибанковского контроля и аудита.

Аналитический учёт в банках ведётся на основании денежно-расчётных документов. Они поступают в коммерческие банки от хозяйствующих субъектов, от других банков, а также составляются в самих банках и содержат необходимую информацию о характере операций, позволяющую проверить её законность, осуществить перечисление средств или их зачисление по поручению владельца. Совокупность документов, используемых банком для ведения бухгалтерского учёта и контроля, образует банковскую документацию. Банковская документация является предметом серьёзного и глубокого изучения аудиторами. Они позволяют проверить банковские операции с точки зрения законности, достоверности, реальности банковских технологий.

Знание банковской документации и умение её “читать” является необходимой предпосылкой успешного аудита.

Применение стандартных документов облегчает контроль аудиторов за содержанием операций и правильностью их отражения в бухгалтерском учёте.

Данные документов, раскрывающие их содержание, называются реквизитами. Основные реквизиты документов призваны обеспечить необходимую полноту отражения банковской операции в лицевых счетах и безопасность информации, заключённой в документе. Стандартные документы содержат следующие обязательные реквизиты: название документа, номер документа и дата его выписки, наименование предприятий-плательщиков и получающих средств в обслуживающих их банках, номера лицевых счетов в банке, номера корреспондентских счетов банка. Кроме того, в документах содержится информация о назначении платежа, сумме операции, подписи должностных лиц клиента и оттиск его печати, подписи работников банка, проверивших документы.

Аудиторы должны обращать особое внимание на наличие подписей клиентов и работников банка, подтверждающих факт проверки банковской операции. После подписания документа бухгалтером банка документ приобретает силу приказа и подлежит обязательному отражению на счетах клиентов и в балансе банка. При этом всю ответственность за законность информации и её безопасность для банка и клиента персонал банка берёт на себя. Отсутствие такой подписи означает, что операция по счетам проведена необоснованно, а может быть и незаконно. В этом случае аудитор должен проверить все детали проведённой операции, как с точки зрения экономического содержания, так и её юридического и документального оформления.

Реквизиты в документах отражены таким образом, чтобы облегчить контроль за содержанием операции.

Все счета в балансе должны использоваться в соответствии с их назначением, и экономическое содержание самих банковских операций должно соответствовать характеру и назначению счетов.

С особой тщательностью аудиторами проверяются кассовые документы: объявления на взнос наличными денег в кассы банков; приходные кассовые ордера; квитанции в приёме денег. Все эти документы относятся к приходным кассовым документам.

К расходным кассовым документам относятся денежные чеки на получение наличных, расходные кассовые ордера.

Проверка банковским персоналом при выдаче наличных денег, денежных чеков, а именно подписей, оттиска печати, номеров чеков, позволяет обеспечить банковскую безопасность по расходным кассовым операциям. Аудиторы должны проверить наличие на чеке подписей сотрудников банка (ответственных исполнителей, кассиров), подтверждающих факт проверки чека банковским персоналом. При совершении кассовых операций должны соблюдаться правила документооборота, в соответствии с которыми наличные деньги выдаются из кассы банка только после списания сумм с расчётного счёта клиента, а зачисление денег на счёт клиентов производится после получения их кассой.

В ходе аудиторской проверки необходимо также установить действующую в банке систему доступа к секретным сведениям и мерам безопасности. Доступ к конфиденциальным документам осуществляется на основании списка исполнителей на документе, который подписан руководителем банка или руководителем подразделения, отвечающего за охрану конфиденциальности. При этом необходимо проверить, соблюдаются ли необходимые условия охраны конфиденциальности. Из всей банковской документации должны быть выделены строго конфиденциальные и особо конфиденциальные документы. В нормативном документе банка о порядке доступа к конфиденциальным сведениям должны быть определены технологии доступа и к компьютерной информации (включая магнитные носители, программы, файлы и т.п.).

2. Аудиторская проверка кассы и кассовых операций.

Большое место в аудите банков занимают ревизии кассы и кассовых операций. Главной особенностью проверки кассы является её внезапность. Аудиторская служба обязана произвести проверку наличных денег, ценных бумаг и бланков строгой отчётности, находящиеся в кассе, в присутствии главного бухгалтера и кассира. Полный пересчёт денег обязателен. После пересчёта денег составляется акт о сумме наличных и их соответствие кассовому журналу, а также бухгалтерскому учёту. Проверяется полнота оприходования денег, полученных по каждому чеку из банка (при этом сравниваются суммы, отражённые в ведомости аналитического учёта по дебету счёта “Касса”, с данными журнала ордера № 2 и по кредиту счёта № 51 “Расчётный счёт”). В кассовых документах не допускается никаких подчисток.

Кассовые операции по списанию денег в расход проверяются по документам, приложенным к кассовым отчётам. При проверке используются следующие документы: кассовый ордер № 1 “Приходной кассовый ордер”; кассовый ордер № 3-А – журнал регистрации приходных и расходных кассовых документов; документы без ордерного оформления приёма и выдачи денег; учётные регистры по счёту 50 “Касса”; Главная книга; балансы на соответствующую дату.

Аудитор также должен удостовериться в следующем:

обслуживается ли клиентура одним кассиром или несколькими; 

работает ли кассир только в проверяемом банке или совмещает свои обязанности с другими; 

имеется ли обязательство кассира материальной ответственности и ознакомлен ли он с правилами ведения кассовых операций; 

имеется ли его расписка об этом. 

К сожалению, не во всех банках кассовые помещения изолированы, некоторые банки (редко) не имеют сигнализации. Наличные деньги и другие денежные документы должны храниться в несгораемом шкафу. В помещении для пересчёта денег клиентами обязательно должен находиться представитель банка.

Аудиторам необходимо проконтролировать, проводились ли внезапные проверки кассы, производилась ли ежедневная сдача в бухгалтерию кассовых документов кассирами и есть ли на них расписка главного бухгалтера или его заместителя, имелись ли случаи подписки руководителем или главным бухгалтером незаполненных чеков и выдача их кассиру для самостоятельного заполнения при получении денег в банке. Обращается внимание на наличие журнала регистрации приходных и расходных кассовых ордеров, а также кассовой книги, которая должна быть пронумерована, прошнурована и опечатана сургучной печатью, а все листы заверены подписями руководителя и главного бухгалтера.

Следует иметь в виду, что в кассовой работе не может быть неточностей и ошибок. Даже мелкий просчёт в кассе приносит помимо материальных потерь страдания лицам, их допустившим.

К большому сожалению, аудиторами выявляются многочисленные нарушения в кассовой работе: хранение денег в неисправных шкафах, которые по окончанию работы не опечатываются, отсутствие охранной сигнализации, дубликатов ключей от сейфов, всевозможные подчистки в кассовых книгах. Нередко в помещениях для пересчёта денег клиентами – нет представителя банка. Выявлены факты, когда к работе с ценностями в банках допускаются лица, находящиеся в родственных отношениях.

В ходе аудиторской проверки аудиторы не только выявляют недостатки в деятельности банка, но и по возможности дают свои рекомендации по улучшению работы.

В обязанности аудитора входит проверка последовательности осуществления кассовых операций. Общий принцип, на котором базируется осуществление кассовых операций в коммерческом банке, состоит в том, что кассир выполняет операции по приёму и выдаче наличных денег только на основании распоряжения учётно-операционного работника, оформленного приходными и расходными кассовыми документами.

Именно в обязанности учётно-операционного работника входит проверка законности оформления кассовых операций.

При проверке правильности организации и оформления кассовых операций по поступлению наличных денег аудитор должен иметь в виду следующее:

основанием для приёма наличных денег в приходную кассу служат только два вида приходных кассовых документов: объявление и приходный кассовый ордер; 

последовательность проведения кассовых операций по поступлениям наличных денег такова: клиент передаёт заполненный комплект бланка объявления ответственному исполнителю, который проверяет правильность его заполнения и затем передаёт кассиру приходной кассы. Кассир обязан проверить наличие и тождественность подписей операционных работников по имеющимся у него образцам; сличить соответствие указанных в объявлении сумм цифрами и прописью, вызвать вносителя денег и принять от него деньги, пересчитать их, сверить сумму, указанной в квитанции и объявлении на взнос наличными. При соответствии этих сумм кассир подписывает квитанцию, объявление и ордер, ставит на квитанции печать и выдаёт её лицу, внёсшему деньги. Затем ордера передаются ответственным исполнителям с подписью кассира для отражения по лицевому счёту клиента; 

проверку следует проводить как визуально, так и путём анализа первичных кассовых документов (объявления на взнос наличными, экземпляры кассовых ордеров), которые должны храниться в специальных папках в помещении операционных касс, подшитыми по каждому операционному дню; проверяются приходные кассовые журналы, кассовые книги, справки кассиров приходных касс, выписки по лицевым счетам клиентов, журналы регистрации приходных и расходных кассовых документов. 

Основной акцент аудитор делает на анализ банковских документов.

В зависимости от объёма кассовых операций и количества аудиторов первичные документы подвергаются либо сплошной проверке, либо выборочной проверке. Если проводится выборочная проверка, то желательно охватить все документы хотя бы за один квартал.

Осуществляя проверку документов, аудитор обращает внимание на соблюдение установленных правил заполнения кассовых документов, наличие всех необходимых реквизитов и подписей, соответствие указанных в документах сумм цифрами и прописью, выявляет случаи подчисток в кассовых документах.

Опыт показывает, что в ряде случаев клиенты неправильно заполняют объявление и тем не менее бухгалтерские работники беспрепятственно оформляют их.

Следует проверить, имеются ли подписи ответственных исполнителей на справках кассиров приходных касс об общей сумме принятых денег, составляемых по окончанию операционного дня. Сами суммы, отражённые в справках, выписываются аудиторами и сопоставляются с записями в приходных кассовых журналах. Кассовые обороты, указанные в справках, должны совпадать с суммой принятой денежной наличности, отражённой в кассовой книге, и соответствовать записям в приходных кассовых журналах. Аудитору необходимо убедиться в том, что в приходном кассовом журнале за каждый день имеется подпись не только главного бухгалтера, но и заведующего кассой.

При проверке правильности организации и оформления кассовых операций по выдачам наличных денег аудитору следует обратить внимание на следующее:

кассиры расходных касс получают необходимую для их операций сумму наличных денег под отчёт. Поэтому аудитор должен проверить, ведётся ли в банке книга регистрации сумм, выданных под отчёт. Поэтому аудитор должен проверить, ведётся ли в банке книга регистрации сумм, выданных под отчёт, правильно ли отражаются в ней выдаваемые суммы, соответствуют ли суммы прописью суммам в цифровом выражении, имеются ли в книге подписи кассиров и заведующего кассой; 

в организации кассовых операций по выдаче наличных денег кроме кассира и ответственного исполнителя принимает участи третье лицо – контролёр. Аудитор должен проверить, имеется ли такой контролёр в банке. Устанавливается, где расположено рабочее место контролёра (оно должно находиться по возможности в непосредственной близости от кассы). Проверяется правильность ведения контролёром расходного кассового журнала; 

аудитор должен обратить внимание на то, имеются ли у контролёра и у ответственного исполнителя образцы подписей и оттисков печатей клиентов; 

основанием для выдач денежной наличности расходными кассами служат следующие виды денежных расходных документов: 

денежный чек, по которому деньги выдаются предприятиям, организациям и учреждениям независимо от формы собственности; 

расходный кассовый ордер, по которому средства выдаются индивидуальным заёмщикам, вкладчикам банка; 

Следует иметь в виду, что главным расходным кассовым документом является денежный чек. Аудитор должен проверить, не выдавались ли деньги на основании каких-либо других документов. Экземпляры денежных чеков и других расходных кассовых документов, подшитые за каждый день, должны храниться в помещении расходной кассы банка.

в банке должен осуществляться строгий контроль и учёт за выдачей денежных чеков, поэтому аудитору следует проверить соблюдение действующего порядка контроля и учёта за выдачей денежных чеков. 

Аудитор визуально проверяет последовательность проведения расходных кассовых операций, которая должна быть следующей:

денежные чеки или другие расходные кассовые документы клиент предъявляет операционному работнику, который после их проверки выдаёт лицу, получающему деньги, контрольную марку от денежного чека или отрывной талон от расходного кассового ордера; 

после оформления расходных кассовых документов операционный работник подписывает их и передаёт контролёру; 

контролёр проверяет правильность оформления расходной кассовой операции, регистрирует её записью в расходном кассовом журнале и даёт распоряжение об отражении операции по лицевому счёту клиента. После этого расходный кассовый документ передаётся кассиру расходной операционной кассы; 

кассир проверяет наличие подписей ответственного исполнителя и контролёра и тождественного этих подписей имеющимся образцам, сличает сумму, поставленную на документе цифрами, с суммой, указанной прописью, проверяет наличие расписки в получении денег на документе, сведений о предъявлении паспорта или другого документа, удостоверяющего личность получателя денег. После этого вызывается получатель денег (по номеру расходного документа), у него спрашивается сумма получаемых денег, номер расходного документа сверяется с номером контрольной марки или талона в кассу и последние приклеиваются соответственно к чеку или ордеру. Кассир подготавливает деньги, выдаёт их получателю и подписывает расходный документ. 

Дальнейшая проверка правильности ведения расходных кассовых операций ведётся с помощью анализа банковских документов. Прежде всего, рассматриваются денежные чеки и расходные кассовые ордера, хранящиеся в расходных операционных кассах. В процессе анализа аудитор обращает внимание на:

правильность заполнения всех реквизитов расходных кассовых документов; 

соответствие сумм, проставленных на документе цифрами, с суммой, указанной прописью; 

наличие на расходных кассовых документах расписки в получении денег, сведений о предоставленном документе, удостоверяющем личность получателя денег; 

соблюдение сроков действия чеков. Чеки должны приниматься банками в течении 10 дней со дня их выписки без исправлений даты, обозначенной на документе. Аудитор сопоставляет дату выписки чека с датой его проводки, которая должна быть проставлена на чеке; 

наличие подписей клиентов и должностных лиц банка (ответственного исполнителя, контролёра, кассира); 

наличие оттиска печати клиента; 

наличие помарок или подчисток в расходных кассовых документах, что считается грубым нарушением кассовой дисциплины. 

Для проверки соблюдения лимита остатка кассы эти лимиты сопоставляются с фактическими остатками за каждый день. Рассматриваются причины нарушения лимита, если они носят систематический характер.

По результатам проверки кассы и кассовых операций проводится беседа с заведующим кассой и главным бухгалтером, где обсуждаются выявленные недостатки и меры по их устранению. После этого аудитор составляет соответствующий раздел аудиторского заключения.

3. Аудит бухгалтерского учёта.

При аудите бухгалтерского учёта надо, прежде всего, иметь в виду, что учёт и отчётность в коммерческих банках осуществляется в соответствии с правилами, установленными Центробанком.

Банки публикуют в печати свои годовые балансы и отчёты о прибылях и убытках после подтверждения достоверности предоставленных сведений независимой аудиторской службой. К сожалению, публикуя в печати годовые балансы, многие коммерческие банки произвольно группируют статьи баланса, не соблюдают единообразие, а следовательно, и содержательную сторону публикуемых отчётов, что мешает их грамотному осмыслению. При аудиторских проверках обращается внимание на правильность составления ежедневных балансов. Обязательно должны быть сверены остатки по счетам аналитического и синтетического учёта. При проверках соблюдения правил ведения бухгалтерского учёта и порядка оформления денежно-расчётных операций часто выявляются многочисленные недостатки и небрежности, и даже недостоверность баланса.

Иногда допускаются исправления документов путём подчисток и поправок недозволенным способом, исправление ошибочных записей после заключения бухгалтерского журнала, неправильное указание в мемориальных ордерах наименований счетов хозорганов по дебиту и кредиту. Все эти и другие огрехи могут создавать условия для всякого рода злоупотреблений.

Обязательной проверке при аудите подвергается правильность юридического оформления действующих счетов хозорганов и обоснованность операций по ним. Замечания в основном типичны: отсутствие заявлений на открытие счёта, на карточках нет наименований владельца счёта, карточки не заверены должным образом, допускается открытие счетов без государственной регистрации клиента. Выявляются факты, когда журнал регистрации открытых счетов не сброшюровывался, не опечатывался и не заверялся подписью главного бухгалтера. Иногда неправильно используются балансовые счета, в частности депозитные счета ведутся в режиме расчётного счёта и по ним проводились операции на возмещение расходов по капитальному ремонту и строительству, в покрытие убытков от издательской деятельности, на возмещение расходов по медицинскому обслуживанию персонала, на материальную помощь, премирование, покупку автомашин, транспортные расходы и другие операции.

4. Аудит аналитического и синтетического учёта в банках.

Целью аудиторской проверки в части постановки бухгалтерского учёта в коммерческих банках является проверка и подтверждение достоверности и реальности бухгалтерской отчётности и прежде всего баланса банка. Одновременно состояние бухгалтерской работы проверяется и с другой стороны – с точки зрения соответствия применяемых методов ведения учёта действующим нормативным документам и банковскому законодательству.

Аудиторы также проверяют правильность расчётов нормативов ликвидности, установленных Центральным банком, анализируют финансово-хозяйственную деятельность банка, тем самым проверяют не только качество работы бухгалтерского персонала, но и менеджеров банка с точки зрения правильности выбранной тактики и стратегии банка по поддержанию своей ликвидности, защите от кредитных и других банковских рисков, повышению доходности банка.

При оценке состояния бухгалтерского учёта с точки зрения соответствия его организации действующим нормативным документам и банковскому законодательству тщательно проверяется организация в банке аналитического и синтетического учёта.

Основными формами аналитического учёта в банках являются: лицевые счета, картотеки документов, операционные журналы. По каждому балансовому и внебалансовому счёту синтетического учёта открываются лицевые счета аналитического учёта по видам учитываемых средств, ценностей с подразделением по их назначениям и владельцам. Общими для всех форм лицевых счетов являются следующие реквизиты: дата совершения операции, номер документа, на основании которого производится запись, номер корреспондирующего счёта, условный цифровой код, суммы оборотов по дебиту и кредиту счёта и сумма остатка. В заголовке лицевого счёта указываются его номер и справочные данные. По номеру счёта определяется его характер (пассивный или активный) и обеспечивается правильное “чтение”, раскодирование записей в лицевом счёте.

Лицевые счета ведутся в банках в двух экземплярах: вторые экземпляры выдаются ежедневно клиентам.

Аудиторская проверка лицевых счетов организуется в основном с целью определения дебетовых сальдо по счетам, выявление нереальных, недостоверных оборотов, а также документов, которые послужили основанием для записей по счетам с отклонениями от принятого порядка их оформления. При этом проверяется, как банки организуют контроль за законностью совершаемых операций по существу операций и по форме, как организована банковская безопасность, какие используются формы защиты банковского документооборота, исключающие возможность проникновения в него фальшивых документов.

В ходе аудиторской проверки обороты в лицевых счетах должны подтверждаться первичными документами, а также соответствующими оборотами по корреспондентскому счёту в расчётно-кассовом центре (РКЦ). По состоянию на 1 января банком должны составляться все лицевые счета с выдачей клиентам выписок. По данным этих выписок клиенты должны представить банку в письменной форме подтверждение остатков лицевых счетов на конец отчётного периода. Клиенты по данным выписок из лицевых счетов контролируют выполненные банком расчётно-денежные операции и отражают их в своём бухгалтерском учёте.

К общим стандартам аудита аналитического и синтетического учёта в банках относится проверка своевременности составления банками балансов, проверка соответствия данных аналитического учёта оборотам и остаткам по счетам синтетического учёта в балансе банка, своевременности совершения операций по счетам клиентов. Составлению баланса предшествует сверка данных аналитического учёта данным синтетического учёта.

В ходе аудиторской проверки, как правило, в выборочном порядке проверяется подтверждение оборотов и остатков по лицевым счетам первичными денежно-расчётными документами и записями в выписке по корреспондентскому счёту банка в РКЦ. Одновременно должно быть проверено соответствие данных аналитического учёта данным синтетического учёта путём суммирования оборотов и остатков по лицевым счетам, относящимся к данному балансовому счёту, и сверкой их с оборотами и остатком по этому счёту. Составление ежедневного баланса в банках подтверждает правильность отражения всех банковских операций по балансовым и внебалансовым счетам и является непременным условием начала нового рабочего дня в работе с клиентами.

Проблема своевременности совершения операций по счетам клиентов должна быть в центре внимания аудиторов.

Одновременно аудиторы проверяют правильность оформления представляемых денежно-расчётных документов, чёткое заполнение всех реквизитов в документах, соответствие суммы прописью сумме, указанной в документах цифрами, наличие подписей ответственных лиц клиентов, имеющих право распоряжаться счётом, и оттиска печати клиента.

В ходе аудиторского обследования необходимо обратить внимание на систему материальной ответственности. Контроль за работой материально ответственных лиц начинается с проверки правильности оформления материальной ответственности. Устанавливаются индивидуальная и коллективная формы материальной ответственности. Индивидуальная форма материальной ответственности, как правило, применяется в отношении персонала кассы, а также других сотрудников. Материальная ответственность банковского персонала должна оформляться специальным договором между администрацией и сотрудниками банка. В процессе аудиторского обследования проверяется соблюдение договоров о материальной ответственности сторонами, а также определение размера ущерба в случае недостач и хищений, устанавливается, каким образом руководство банка обеспечивает фактический контроль сохранности денежных средств и товарно-материальных ценностей.

Современная организация бухгалтерского учёта в банках с использованием вычислительной техники требует проведения помимо классического независимого аудита и независимого технического аудита, который должен включать следующие виды проверок:

эффективность защиты информации от несанкционированного доступа на отдельных компьютерах, в компьютерных системах; 

эффективность средств обеспечения целостности информации, обеспечения её достоверности; 

функционирования служб безопасности в компьютерных системах; 

эффективность комплексной системы защиты банковской информации и объектов. 

Список литературы

1. Внешний аудит как элемент банковского надзора. Иванов А. А.//Бухгалтерия и банки № 5, 2000 г.

2. Коробов Ю. И., Солдаткин В. И. Банковский портфель – 3 (книга банковского бухгалтера и аудитора) – М.: СОМИНТЭК, 1995 г.

3. Мамонова И. Д., Ширинская З. Г., Ольхова Р. Г. и др. Банковский аудит. В 2-х частях. – М.: Бухгалтерский учёт, 1994 г.

4. Положение об аудиторской деятельности в банковской системе Российской Федерации.//Аудитор № 12, декабрь 1997 г.

5. Служба внутреннего аудита банка: организация и функционирование. Молотков О.//Аудитор № 11, ноябрь 1997 г.

6. Совершенствование внутреннего аудита – важное условие улучшения качества управления банками. Пашковский В.//Аудитор, № 6, июнь 1998 г.