Принципы и стадии налогового планирования

Принципы и стадии налогового планирования

Елeнa Cepгeeвна Bылкoвa, доктор экономических наук, профессор, декан факультета финансовых, кредитных и международных экономических отношений Санкт-Петербургского государственного универcитeтa экoнoмики и финaнcов.

Через влияние налогов на управление доходами, расходами и конечными результатами налоговое планирование опосредованно влияет и на другие направления финансового менеджмента. Налоговое планирование позволяет оптимизировать сумму уплачиваемых налогов и избежать экономического ущерба, связанного с выплатой штрафов. Налоговое планирование является частью финансового планирования и подчиняется определенным принципам. На практике выделяют четыре основные стадии налогового планирования. 

В экономической литературе можно выделить два подхода к определению налогового планирования. В основе первого лежит минимизация налоговых обязательств налогоплательщика, в основе второго — налоговая оптимизация.

Следует также различать налоговое планирование как более широкое понятие и планирование налогов как более узкое понятие.

Налоговое планирование на уровне хозяйствующего субъекта — это неотъемлемая часть управления его финансово-хозяйственной деятельностью в рамках единой стратегии его экономического развития, представляющая собой процесс системного использования оптимальных законных налоговых способов и методов для установления желаемого будущего финансового состояния объекта в условиях ограниченности ресурсов и возможности их альтернативного использования. При этом в понятие будущего финансового состояния целесообразно также включать уровень налогового бремени.

Планирование налогов — это планирование на минимальном для конкретного хозяйствующего субъекта уровне сумм отдельных налогов.

Через влияние налогов на управление доходами, расходами и конечными результатами налоговое планирование опосредованно влияет и на другие направления финансового менеджмента.

Здесь необходимо отметить следующее.

Во-первых, являясь составной частью системы финансового менеджмента, налоговое планирование занимает в ней специфичное место, что обусловлено тем, что налоговый аспект присутствует в любом сегменте управления финансами хозяйствующих субъектов.

Во-вторых, так как налоговые отношения как составная часть финансовых возникают на перераспределительной стадии воспроизводственного процесса и являются завершающим звеном любого предпринимательского решения, налоговому планированию как составной части финансового менеджмента присуща ограниченная самостоятельность. Как контрольная функция финансов проявляется только в процессе формирования и использования централизованных и децентрализованных денежных фондов, так и налоговое планирование проявляется только в процессе осуществления соответствующих видов деятельности и решений. Таким образом, налоговое планирование, не имея четко самостоятельного характера, тем не менее оказывает существенное влияние на принятие предпринимательских решений и повышение эффективности финансово-хозяйственной деятельности организаций.

В-третьих, налоговая экономия увеличивает собственные финансовые ресурсы предприятия, поэтому конечной целью налогового планирования является не только и не столько оптимизация налогов, а в рамках достижения основных целей предпринимательской деятельности предприятия повышение его финансовой устойчивости и значимости.

Отсутствие налогового планирования ставит хозяйствующие субъекты в такое положение, когда они:

недостаточно полно понимают возможности развития бизнеса в более благоприятных условиях;

оказываются в более слабой позиции по сравнению с другими участниками рыночной деятельности;

не обеспечивают должной системности в своем развитии;

могут допускать существенные ошибки в стратегическом развитии и реализации своей миссии.

Применение налогового планирования в деятельности фирмы и деловых отношений создает следующие важные преимущества для бизнеса:

прояснение возникающих проблем;

возможность анализа и использования будущих благоприятных условий;

подготовку фирмы к изменениям во внешней среде;

стимулирование участников налогового планирования к реализации своих решений в дальнейшей работе, создание предпосылок для повышения образовательной подготовки менеджеров;

обеспечение более рационального распределения и использования различных видов ресурсов хозяйствующего субъекта;

повышение финансовой устойчивости и значимости предприятия.

Основами налогового планирования являются:

учет основных направлений развития налоговой, бюджетной и инвестиционной политики государства;

разработка учетной политики предприятия и проведение договорных компаний с учетом их налоговых последствий;

правильное и полное использование всех установленных законом льгот, освобождений от налогов и исполнения обязанностей налогоплательщиков;

оценка возможностей получения отсрочек и рассрочек по уплате налогов, а также различных налоговых и инвестиционных налоговых кредитов.

Налоговое планирование является частью финансового планирования и подчиняется следующим принципам:

платить минимум из положенного;

осуществлять уплату налога в последний день установленного периода;

использовать варианты снижения налогооблагаемой базы в рамках взаимосвязанной системы налогообложения предприятий;

использовать льготные режимы налогообложения, предусмотренные законодательством;

не допускать повышенного налогообложения путем использования специальных учетных методов.

Таким образом, налоговое планирование позволяет оптимизировать сумму уплачиваемых налогов и избежать экономического ущерба, связанного с выплатой штрафов в пользу государства.

На практике выделяют четыре основные стадии налогового планирования.

Стадия 1. Принятие решений о наиболее выгодном с точки зрения налогового планирования расположении самого предприятия, его руководящих органов, филиалов, дочерних и зависимых обществ для оптимизации налогов исходя из целей деятельности предприятия и особенностей налоговых режимов отдельных стран.

Различия в налоговых режимах между странами помогают уйти от налогообложения с использованием «принципа неограниченной налоговой ответственности». Например, если создать компанию по законам Великобритании и в самой Великобритании, где резидентами считаются компании, имеющие в этой стране центр фактического руководства, а само руководство расположить в США, где критерием считается место создания, то компания не будет считаться резидентом ни в США, ни в Великобритании. Тогда ни в одной из стран компания не попадет под режим неограниченной налоговой ответственности. Но считаясь нерезидентом в каждой из этих стран, фирма будет облагаться налогом только по доходам из источников этих стран, а если их нет, то налогообложение будет нулевым и, следовательно, нет необходимости использовать оффшорную зону.

На практике возможно использование двухстороннего и многостороннего соглашения о ликвидации двойного налогообложения. В частности, существует налоговое соглашение, заключенное между Нидерландами и Антильскими островами, которое получило в международной практике наименование «Голландский сэндвич».

Например, компания зарегистрирована на Антильских островах. Инвестор учреждает дочернюю компанию в Нидерландах и использует ее для управления компаниями, создаваемыми в любых странах, т. е. эти компании принадлежат организации, расположенной на Антильских островах. Используя соглашение между Нидерландами и Антильскими островами, можно минимизировать налоговое бремя за счет уменьшения и доведения до нуля налогов на дивиденды, которые распределяются субдочерними компаниями.

Следует отметить, что существуют страны (Франция, Швейцария), которые ограничивают свою налоговую юрисдикцию только доходами, извлекаемыми на их территории, и не облагают доходы, полученные за рубежом.

Что касается Российской Федерации, то здесь используются свободные экономические зоны и закрытые административно-территориальные образования, где происходит снижение налогового бремени.

Стадия 2. Выбор организационно-правовой формы юридического лица и его внутренней структуры с учетом характера и целей деятельности и соответствия режима налогообложения юридического лица с его гражданско-правовой ответственностью по обязательствам.

При этом в западных странах сложилась общая тенденция: чем меньше ответственность по обязательствам перед своими кредиторами, тем больше налоговые обязательства, и наоборот. Установлено, что если участники полного товарищества полностью отвечают по долгам товарищества всем имуществом, то они, как правило, не признаются плательщиками налога на прибыль или платят его по минимальной ставке, а предприятия в западных странах, как правило, акционерные общества или общества с ограниченной ответственностью, не имеют льготного режима налогообложения прибыли.

Компания, получающая дивиденды от участия в деятельности других предприятий, имеет право вычитать либо весь дивиденд, либо его часть из налогообложения прибыли. Критерием того, сколько вычитать, служит процент участия в капитале другого предприятия. Чем он больше, тем больше вычитается дивидендов.

В отдельных странах полностью разрешено вычитать дивиденд из налогооблагаемой базы, если он получен от контролируемого предприятия, где обеспечено безусловное принятие или отклонение определенных решений на общем собрании акционеров.

В отдельных странах (например во Франции) существует такое положение, что если фирма владеет 95% акций другой компании, то результаты деятельности последней включаются в налоговые документы контролирующей фирмы.

В российских условиях хозяйствующие субъекты должны учитывать, что участие государства при формировании уставного капитала в размере более 25% ограничивает возможности проведения реструктуризации, передачи имущества и распределения полученных доходов, а также участие в создании аффилированных групп. Согласно Налоговому и Гражданскому кодексам, при наличии доли одного из участников в размере более 25% возможно привлечение его к солидарной ответственности по налоговым обязательствам. Важное значение для целей налогового планирования имеет не только размер, но и способ формирования уставного капитала. Например, внесение имущества в уставной капитал создает первоначальные налоговые обязательства в виде налога на имущество. Выбор основных направлений деятельности на стадии подготовки учредительных документов будет иметь последствия, например, для расчета отчислений на страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний. Создание филиалов в юрисдикциях с повышенным налоговым бременем снижает общие доходы организации, а с минимальным — создает дополнительные возможности для налогового планирования.

Стадия 3. Текущее налоговое планирование.

Текущее налоговое планирование состоит из следующих элементов:

использование налоговых освобождений и льгот по основным налогам с учетом изменения налогового законодательства с целью оперативного реагирования на эти изменения, включая реорганизацию предприятия;

использование оптимальных форм договоров при прогнозировании и определении налогооблагаемого дохода и показателей финансово-хозяйственной деятельности предприятия, планирования сделок, опосредствующих предпринимательскую деятельность организации;

разработка учетной политики для целей оптимизации налогообложения.

Все перечисленные факторы учитываются при моделировании налогового бремени хозяйствующего субъекта на оптимальном для него уровне в зависимости от этапа развития предприятия и целей, стоящих перед ним.

Стадия 4. Принимаются решения по наиболее рациональному размещению активов и прибыли и по проблемам инвестирования и аккумулирования средств, так как правильное размещение прибыли и капитала позволяет получить дополнительные налоговые льготы, а в отдельных случаях — обеспечить возврат части уплаченных налогов.

На практике этапы налогового планирования можно использовать в совокупности или в отдельности в зависимости от того, создается ли предприятие или уже действует.

В дополнение к четырем основным стадиям можно добавить стадию формирования целей и задач предприятия в начале его организации и стадию контроля, анализа и оценки эффективности налогового планирования. На практике стадии налогового планирования могут присутствовать в совокупности или в отдельности в зависимости от того, создается ли предприятие или уже действует.

Все перечисленное учитывается при моделировании налогового бремени хозяйствующего субъекта на оптимальном для него уровне в зависимости от этапа развития предприятия и целей, стоящих перед ним.