Учет недвижимости, временно не используемой в основной деятельности банка

Учет недвижимости, временно не используемой в основной деятельности банка

С 2012 года в учете банков появилось новое понятие – «Недвижимость, временно не используемая в основной деятельности». Появление такого объекта учета, несомненно, имеет своей целью приближение бухгалтерского учета кредитных организаций к международным стандартам, поскольку аналогичное понятие «Инвестиционное имущество» содержится в МСФО (IAS) 40. Рассмотрим некоторые вопросы методологии и учета Недвижимости, временно не используемой в основной деятельности.

Ранее в бухгалтерском учете банков недвижимость можно было отнести к одному из двух видов имущества:

1. Основные средства – имущество, используемое в основной деятельности кредитной организации.

2. Внеоборотные запасы - имущество, полученное по договорам залога и отступного, до принятия решения о его дальнейшей эксплуатации или реализации).

Сейчас выделен еще один, третий вид недвижимости:

3. Временно не используемая в основной деятельности банка - недвижимость готовая или строящаяся, предназначенная для получения дохода не от банковских услуг.

Ниже представлены основные характеристики Недвижимости, временно не используемой в основной деятельности в сравнении с Инвестиционным имуществом (МСФО)

 

Недвижимость, временно не используемая в основной деятельности (РСБУ)

Инвестиционное имущество (МСФО 40)

−

Это - земля или здание, либо часть здания, либо и то и другое, находящееся в собственности кредитной организации (полученное при осуществлении уставной деятельности).

−

Это - земля или здание, либо часть здания, либо и то и другое, находящаяся во владении (собственника или арендатора по договору финансовой аренды).

√

Цель – получение арендных платежей (за исключением платежей по договорам финансовой аренды), доходов от прироста стоимости этого имущества, или того и другого.

√

Цель – получение арендных платежей (за исключением платежей по договорам финансовой аренды) или прироста стоимости капитала, или того и другого.

√

Не предназначено для:

использования в качестве средств труда для оказания услуг, управления кредитной организацией;

использования в случаях, предусмотренных санитарно-гигиеническими, технико-эксплуатационными и другими специальными техническими нормами и требованиями;

продажи в течение 1 года.

√

Не предназначено для:

использования в производстве или поставке товаров, оказании услуг, в административных целях;

продажи в ходе обычной хозяйственной деятельности в краткосрочной перспективе.

−

Объекты:

земельные участки, предназначение которых не определено;

здание, предоставленное во временное владение и пользование или во временное пользование по договору(ам) аренды, за исключением финансовой аренды (лизинга);

здание, предназначенное для предоставления во временное владение и пользование или во временное пользование по договору(ам) аренды, за исключением финансовой аренды (лизинга);

объекты, находящиеся в стадии сооружения (строительства) или реконструкции, предназначенные для предоставления во временное владение и пользование или во временное пользование по договору(ам) аренды, за исключением финансовой аренды (лизинга).

−

Объекты:

земля, предназначенная для получения прироста стоимости капитала в долгосрочной перспективе;

земля, дальнейшее предназначение которой в настоящее время пока не определено;

здание, предоставленное в аренду по договору(ам) операционной аренды;

здание, не занятое в настоящее время, но предназначенное для сдачи в аренду по договору(ам) операционной аренды;

недвижимость, строящаяся или реконструируемая для будущего использования в качестве инвестиционного имущества;

недвижимость, которой арендатор владеет по договору операционной аренды, при условии, что такая недвижимость во всем остальном соответствует определению инвестиционного имущества и арендатор использует для признанного актива модель учета по справедливой стоимости.

√

Условия для принятия к учету:

объект способен приносить кредитной организации экономические выгоды в будущем;

стоимость объекта может быть надежно определена.

√

Условия для принятия к учету:

существует вероятность поступления в предприятие будущих экономических выгод, связанных с инвестиционным имуществом;

можно надежно оценить стоимость инвестиционного имущества.

√

Учет:

по первоначальной стоимости за вычетом накопленной амортизации и накопленных убытков от обесценения;

по текущей (справедливой) стоимости.

√

Учет:

по фактическим затратам (по себестоимости за вычетом накопленной амортизации основных средств и накопленных убытков от обесценения);

по справедливой стоимости.

√

Справедливая (текущая) стоимость это сумма, за которую можно реализовать недвижимость, временно не используемую в основной деятельности, при совершении сделки между хорошо осведомленными, желающими совершить такую сделку и независимыми друг от друга сторонами.

√

Справедливая стоимость это цена, которая была бы получена при продаже актива или уплачена при передаче обязательства при проведении операции на добровольной основе между участниками рынка на дату оценки.

Основные принципы учета недвижимости, временно не используемой в основной деятельности банка

1. Классификация объекта недвижимости в качестве временно не используемой в основной деятельности осуществляется банком на основании профессионального суждения. Форма и порядок оформления профессионального суждения определяется банком во внутренних документах.

Следует учесть, если здание классифицировано банком как объект недвижимости, временно не используемой в основной деятельности, то земельный участок, принадлежащий банку, на котором это здание расположено, также учитывается в бухгалтерском учете как недвижимость, временно не используемая в основной деятельности (Ответ Банка России)

2. Если одна часть недвижимости сдается банком в аренду (кроме лизинга) или предназначена для прироста стоимости, а вторая часть этой же недвижимости используется в основной деятельности банка, то вопрос классификации такого объекта недвижимости решается исходя из нижеследующих принципов:

обе части учитываются раздельно, соответственно, как недвижимость, временно не используемая в основной деятельности и как основное средство, если обе части можно реализовать раздельно, независимо друг от друга;

весь объект учитывается как недвижимость, временно не используемая в основной деятельности, если значительная его часть предназначена (используется) для сдачи в аренду (кроме лизинга) или для получения дохода от прироста стоимости имущества;

весь объект учитывается как основное средство, если значительная его часть используется банком в основной деятельности (т.е., в качестве средств труда для оказания услуг, управления кредитной организацией, а также в случаях, предусмотренных санитарно-гигиеническими, технико-эксплуатационными и другими специальными техническими нормами и требованиями).

Критерии значительности объема, применяемые в данном случае для классификации объектов недвижимости, временно не используемой в основной деятельности, банк определяет самостоятельно и утверждает в учетной политике. Кроме того, банк самостоятельно определяется возможность или невозможность реализации частей объекта недвижимости независимо друг от друга, исходя из технологических или конструктивных особенностей объекта, технических и правоустанавливающих документов.(Ответ Банка России)

3. В Учетной политике необходимо утвердить метод учета недвижимости, временно не используемой в основной деятельности:

по текущей (справедливой) стоимости,

или

по первоначальной стоимости за вычетом накопленной амортизации и накопленных убытков от обесценения

Если для объектов недвижимости, временно не используемых в основной деятельности утвержден метод по текущей (справедливой) стоимости, то:

1) Не реже 1 раза в год, такая недвижимость должна быть оценена в соответствии с рыночными условиями. Учитывая рекомендации МСФО и Банка России, желательно, чтобы такая оценка была осуществлена независимым оценщиком. Возможен иной способ оценки (сведения по рынку аналогичной недвижимости, сведения из официальных источников об уровне цен и т.д.). Любой способ, определения текущей (справедливой) стоимости недвижимости, временно не используемой в основной деятельности, должен быть отражен в учетной политике банка.

Разница в виде доходов и расходов, возникшая в результате изменения текущей (справедливой) стоимости объекта недвижимости отражается соответственно на счетах 70601 (символ 17306) или 70606 (символ 27308) в том периоде, в котором они возникли.

2) Бухгалтерский учет объекта недвижимости, временно не используемой в основной деятельности не может быть осуществлен по текущей (справедливой) стоимости, если текущую (справедливую) стоимость такого объекта по какой-либо причине нельзя определить достоверно и надежно. В этом случае, этот объект недвижимости может быть учтен до момента его выбытия (перевода) по первоначальной стоимости за вычетом накопленной амортизации и накопленных убытков. При этом, остальные объекты недвижимости, временно не используемые в основной деятельности могут и далее учитываться по установленному учетной политикой методу учета по текущей (справедливой) стоимости.

3) До момента перевода (выбытия) объекта недвижимости, временно не используемой в основной деятельности, метод его учета не может быть изменен.

4) По объектам, учитываемым в бухгалтерском учете по текущей (справедливой) стоимости амортизация не начисляется и на обесценение такие объекты не проверяются.

Если для объектов недвижимости, временно не используемых в основной деятельности утвержден метод учета по первоначальной стоимости за вычетом накопленной амортизации накопленных убытков от обесценения:

1) По таким объектам в течение всего срока их полезного пользования, установленного банком на дату их признания, начисляется амортизация, за исключением:

земельных участков;

объектов недвижимости, временно не используемой в основной деятельности, находящихся в стадии строительства (сооружения)(отражаемая по счету 60705).

2) По таким объектам проводится проверка на обесценение на каждую отчетную дату. Ввиду отсутствия пояснения о том, что в данном случае регулятор понимает под отчетной датой, и, учитывая, что отчетность представляется банками ежемесячно, по нашему мнению, проверку на обесценения следует проводить на каждое 1-е число месяца.

Каким образом должна проводиться проверка на обесценение Банк России также не поясняет. Порядок и метод проведения проверки на обесценение необходимо утвердить в Учетной политике, при этом видится целесообразным взять за основу МСФО 36 «Обесценение активов».

В соответствии с данным стандартом недвижимость, временно не используемая в основной деятельности будет считаться обесцененной, если ее балансовая стоимость больше, чем:

справедливая стоимость данной недвижимости за вычетом расходов на ее реализацию;

ценность использования данной недвижимости, определяемая как дисконтированная сумма денежных потоков, ожидаемых от будущего использования актива и его продажи в конце срока полезной службы.

3) Если в результате проверки на обесценение балансовая стоимость объекта недвижимости, временно не используемой в основной деятельности изменена, то амортизация далее начисляется с учетом уменьшения балансовой стоимости на величину обесценения в течение оставшегося срока полезного использования.

Таким образом, Учетной политикой кредитной организации должно быть установлено:

1. Метод оценки недвижимости, временно не используемой в основной деятельности - по текущей (справедливой) стоимости или первоначальной стоимости за вычетом накопленной амортизации и накопленных убытков от обесценения.

2. Метод определения текущей (справедливой) стоимости недвижимости, временно не используемой в основной деятельности - независимым оценщиком или иным способом, определенным банком.

3. Порядок и методы проведения проверки на обесценение недвижимости, временно не используемой в основной деятельности, учитываемой по первоначальной стоимости за вычетом накопленной амортизации и накопленных убытков от обесценения (МСФО 36).

4. Способ начисления амортизации по объектам недвижимости, временно не используемой в основной деятельности, учитываемой по первоначальной стоимости за вычетом накопленной амортизации накопленных убытков от обесценения.

5. Формы первичных документов для оформления в учете операций с недвижимостью, временно не используемой в основной деятельности.

6. Порядок проведения операций и отражения их в учете.

Отражение в учете производится с использование нижеследующих счетов:

 

Номер и аналитика счета

Характеристика счета

10601 (П)

Прирост стоимости имущества при переоценке

102 (П)

Уставный капитал кредитных организаций

603

Расчеты с дебиторами и кредиторами

60401 (А)

в разрезе инвентарных объектов

Основные средства (кроме земли)

60404 (А)

в разрезе инвентарных объектов

Земля

60405 (П)

Резервы на возможные потери

60406 (А)

в разрезе инвентарных объектов

Земля, временно не используемая в основной деятельности

60407 (А)

в разрезе инвентарных объектов

Земля, временно не используемая в основной деятельности, переданная в аренду

60408 (А)

в разрезе инвентарных объектов

Недвижимость (кроме земли), временно неиспользуемая в основной деятельности

60409 (А)

в разрезе инвентарных объектов

Недвижимость (кроме земли), временно неиспользуемая в основной деятельности, переданная в аренду

60410 (А)

в разрезе инвентарных объектов

Недвижимость (кроме земли), временно неиспользуемая в основной деятельности, учитываемая по текущей (справедливой) стоимости

60411 (А)

в разрезе инвентарных объектов

Недвижимость (кроме земли), временно неиспользуемая в основной деятельности, учитываемая по текущей (справедливой) стоимости, переданная в аренду

60412 (А)

в разрезе инвентарных объектов

Земля, временно не используемая в основной деятельности, учитываемая по текущей (справедливой) стоимости

60413 (А)

в разрезе инвентарных объектов

Земля, временно не используемая в основной деятельности, учитываемая по текущей (справедливой) стоимости, переданная в аренду

60602 (П)

в разрезе инвентарных объектов

Амортизация недвижимости (кроме земли), временно не используемой в основной деятельности

60603 (П)

в разрезе инвентарных объектов

Амортизация недвижимости (кроме земли), временно неиспользуемой в основной деятельности, переданной в аренду

60705 (А)

в разрезе объектов

Вложения в сооружение (строительство) объектов недвижимости, временно неиспользуемой в основной деятельности

60706 (П)

Резервы на возможные потери

61209

Выбытие (реализация) имущества

70601 (П)

Доходы

70606 (А)

Расходы

Бухгалтерские проводки по отражению в учете банка операций с недвижимостью, временно не используемой в основной деятельности

 

1.

ДТ 60705*

ДТ 60310 (НДС)

Отражение затрат банка на приобретение, строительство, сооружение объекта недвижимости, временно не используемой в основной деятельности:

 

КТ 603

КТ 610

в случае отплаты

 

КТ 70601

символ (17301)

в случае безвозмездной передачи (по рыночной цене)

 

КТ 60322 (ОАО) 10208 (ООО)

в случае взноса в уставный капитал (согласованная учредителями (участниками) денежная оценка)

*Отражение на счете 60705 производится на основании Профессионального суждения, обосновывающего отражение объекта как недвижимости, временно не используемой в основной деятельности. Поступление объекта ДО его ввода в эксплуатацию оформляется Актом приема-передачи.

2.

ДТ 60406, 60407, 60408, 60409, 60410, 60411, 60412, 60413

Ввод в эксплуатацию, недвижимости, временно не используемой в основной деятельности

 

КТ 60705



3.

ДТ 60406, 60407, 60408, 60409, 60410, 60411, 60412, 60413

Ввод в эксплуатацию готовых объектов недвижимости, временно не используемой в основной деятельности, внесенных в уставной капитал банка по согласованной учредителями (участниками) денежной оценке, на основании Акта

 

КТ 60322 (ОАО) 10208 (ООО)



4.

ДТ 60401, 60404

Ввод в эксплуатацию объекта, ранее признаваемого недвижимостью, временно не используемой в основной деятельности, при изменении назначения использования объекта ( на основании профессионального суждения)

 

КТ 60705



В любом случае ввод в эксплуатацию объекта недвижимости производится на основании Акта

Если в Учетной политике банка определен метод учета по текущей (справедливой) стоимости

5.

Оценка текущей (справедливой) стоимости (не реже 1 раза в год)

5.1

ДТ 70606

(символ 27308)

Уменьшение балансовой стоимости недвижимости, временно не используемой в основной деятельности до текущей (справедливой) стоимости на основании профессионального суждения

 

КТ 60410, 60411, 60412, 60413



5.2

ДТ 60410, 60411, 60412, 60413

Увеличение балансовой стоимости недвижимости, временно не используемой в основной деятельности до текущей (справедливой) стоимости на основании профессионального суждения

 

КТ 70601

(символ 17306)



6.

Перевод объекта основного средства или внеоборотных запасов в состав недвижимости, временно не учитываемой в основной деятельности, при изменении способа использования, на основании Профессионального суждения

6.1

ДТ 70606

(символ 26201)

Доначисление амортизации по объекту основного средства, переводимого в состав недвижимости, временно не используемой в основной деятельности по месяц перевода включительно. С 1 числа месяца, следующего за месяцем перевода амортизация не начисляется

 

КТ 60601



6.2

ДТ 60601

Уменьшение балансовой стоимости переводимого объекта основных средств на сумму накопленной амортизации

 

КТ 60401



6.3

ДТ 10601

(в пределах остатка)

Переоценка: доведение стоимости переводимого основного средства до текущей (справедливой) стоимости

 

КТ 60401





или



 

ДТ 70606

(символ 27308) (если остатка на 10601 недостаточно)



 

КТ 60401



6.4

ДТ 61011

Отражение разницы, между балансовой стоимостью внеоборотных запасов и их текущей (справедливой) стоимостью

 

КТ 70601

(символ 17306)



 

ДТ 70606

(символ 27308)



 

КТ 61011



6.5

ДТ 60410, 60411

Перевод в состав недвижимости, временно не используемой в основной деятельности:

 

КТ 60401

основного средства

 

КТ 61011

внеоборотных запасов

 

или

 

 

ДТ 60412, 60413

Перевод земли в состав недвижимости, временно не используемой в основной деятельности, в состав основного средства или внеоборотных запасов

 

КТ 60404, 61011



7.

Перевод объекта недвижимости, временно не используемой в основной деятельности в состав основного средства или внеоборотных запасов (в том числе, при принятии решения о его реализации) при изменении способа использования, на основании Профессионального суждения

7.1

ДТ 60401

Перевод в состав основных средств

или

 

ДТ 61011

в состав внеоборотных запасов (при принятии решения о его реализации)

 

КТ 60410, 60411

объекта недвижимости, временно не учитываемой в основной деятельности. Перевод осуществляется по текущей (справедливой) стоимости на дату перевода. Данная стоимость принимается за первоначальную для последующего учета переведенного объекта в качестве основного средства или внеоборотных запасов

7.2

ДТ 60404

Перевод земли из состава объектов недвижимости, временно не используемой в основной деятельности

 

КТ 60412, 60413



7.3

ДТ 61011

Перевод земли из состава объектов недвижимости, временно не используемой в основной деятельности, в случае принятия решения о ее реализации

 

КТ 60412, 60413



8.

Недвижимость, временно не используемая в основной деятельности передана в аренду (кроме лизинга):

8.1

ДТ 603

Отражение на доходах полученной арендной платы

 

КТ 70601

(символ 16301)



Перевод недвижимости, временно не используемой в основной деятельности, переданной ранее в аренду в связи с окончанием срока договора аренды:

8.2

ДТ 60410, 60412

 

если способ использования и метод учета не изменился

 

ДТ 60401, 60404

 

если изменился способ использования объекта

 

ДТ 61011

 

если принято решение о реализации объекта

 

КТ 60411, 60413

(на основании профессионального суждения)

Если в Учетной политике банка определен метод учета по первоначальной стоимости за вычетом накопленной амортизации и накопленных убытков от обесценения

9.

Начисление амортизации

9.1

ДТ 70606

(символ 26201)

Начисление амортизации осуществляется с 1 числа месяца, следующего за месяцем признания объекта в качестве недвижимости временно не используемой в основной деятельности (кроме земли) и продолжается в течение срока полезного использования, установленного банком на дату признания или по месяц перевода (выбытия) включительно.

 

КТ 60602, 60603



10.

Проверка на обесценение

10.1

ДТ 70606

(символ 27308)

При наличии признаков обесценения на сумму убытка

 

КТ 60406, 60407, 60408,

60409



11.

Перевод объекта основного средства или внеоборотных запасов в состав недвижимости, временно не учитываемой в основной деятельности, при изменении способа использования на основании Профессионального суждения

11.1

ДТ 60406, 60407

Перевод земли в состав объекта недвижимости, временно не используемого в основной деятельности

 

КТ 60404



 

КТ 61011



11.2

ДТ 60408, 60409

Перевод в состав недвижимости, временно не используемого в основной деятельности:

 

КТ 60401

основного средства

 

КТ 61011

внеоборотных запасов

11.3

ДТ 60601

Перевод накопленной амортизации

 

КТ 60602, 60603



12.

Перевод объекта недвижимости, временно не учитываемой в основной деятельности в состав основного средства или внеоборотных запасов (в том числе, при принятии решения о его реализации) при изменении способа использования на основании Профессионального суждения

12.1

ДТ 60404

Перевод земли, временно не используемой в основной деятельности в состав объекта основных средств

 

КТ 60406, 60407



12.2

ДТ 60401

Перевод объекта недвижимости, временно не используемой в основной деятельности в состав объекта основных средств

 

КТ 60408, 60409



12.3

ДТ 60602, 60603

Перевод накопленной амортизации

 

КТ 60601



12.4

ДТ 61011

Перевод земли, временно не используемой в основной деятельности во внеоборотные запасы при принятии решения о реализации

 

КТ 60406, 60407



12.5

ДТ 60602, 60603

Уменьшение балансовой стоимости на сумму накопленной амортизации при переводе объекта недвижимости (кроме земли) в состав внеоборотных запасов при принятии решения о реализации

 

КТ 60408, 60409



12.6

ДТ 61011

Перевод недвижимости, временно не используемой в основной деятельности во внеоборотные запасы, при принятии решения о реализации

 

КТ 60408, 60409



Выбытие объекта недвижимости, временно не используемого в основной деятельности

13.

ДТ 61209

Выбытие объекта недвижимости, временно не используемого в основной деятельности на основании Акта:

 

КТ 60408, 60410

в связи с непригодностью к дальнейшему использованию

 

КТ 61011

в связи с реализацией

14.

ДТ 60602

Списание начисленной амортизации по выбывающему объекту

 

КТ 61209



Остальные проводки по выбытию объекта недвижимости, временно не используемой в основной деятельности аналогичны проводкам по выбытию основных средств

По объектам недвижимости, временно не используемым в основной деятельности, учитываемым банком по методу учета по первоначальной стоимости за вычетом накопленной амортизации и накопленных убытков от обесценения (счета 60406, 60407, 60408, 60409, 60705), создается резерв на возможные потери, в соответствии с положениями п.2.7 Положения Банка России № 283-П от 20.03.2006 "О порядке формирования кредитными организациями резервов на возможные потери" .