Анализ затрат на производство

1



2



СОДЕРЖАНИЕ



ВВЕДЕНИЕ

1. Сущность, классификация затрат на производство

		2. Анализ затрат на производство продукции на МЗСМ

	2.1 Структура затрат на производство продукции

	2.2 Анализ факторов, влияющих на издержки производства

3. Направления снижения издержек на МЗСМ

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ


ВВЕДЕНИЕ



Себестоимость продукции – выраженные в денежной форме затраты на ее производство и реализацию. В условиях перехода к рыночной экономике себестоимость продукции является важнейшим показателем производственно-хозяйственной деятельности предприятий. Исчисление этого показателя необходимо для оценки выполнения плана по данному показателю и его динамики; определения рентабельности производства и отдельных видов продукции; осуществления внутрипроизводственного хозрасчета; выявления резервов снижения себестоимости продукции; определения цен на продукцию; исчисления национального дохода в масштабах страны; расчета экономической эффективности внедрения новой техники, технологии, организационно-технических мероприятий; обоснования решения о производстве новых видов продукции и снятия с производства устаревших.

Себестоимость продукции является главным пенообразующим фактором. Выживание субъекта хозяйствования в условиях конкуренции во многом зависит от способности поддерживать оптимальный уровень себестоимости продукции. Решение этой задачи зависит от многих факторов, важнейшими из которых являются стратегия в своей конкурентной среде и эффективность использования ресурсов. В соответствии с выбранной стратегией производитель относится к категории с низкой себестоимостью на массовом рынке или с хорошо зарекомендованными изделиями в роли игрока в нише рынка. Если производитель относится к категории работающего на массовом рынке, то необходима концентрация на себестоимости. Не меньшее внимание себестоимости должны уделять и производители, работающие в нише рынка, а также все другие субъекты хозяйствования, так как всем необходимо иметь достаточно высокий уровень рентабельности, обеспечивающий воспроизводство и расширение их деятельности.

Цель работы – выявление возможностей более рационального использования производственных ресурсов, снижения затрат на производство на примере Минского завода строительных материалов.

Для достижения цели в работе поставлены и решены следующие задачи: анализ структуры затрат, ее динамики и оптимальности для получения прибыли; анализ динамики себестоимости по обобщающим показателям и факторов их изменения, поиск возможностей устранения факторов роста себестоимости; анализ себестоимости продукции по статьям; анализ общих факторов изменения себестоимости по статьям; анализ себестоимости единицы отдельных изделий с целью их удешевления (без снижения качественных параметров) и повышения конкурентоспособности; выявление резервов снижения себестоимости.

Данной проблеме посвящено большое количество экономической, аналитической литературы. Наиболее комплексный анализ по данному вопросу можно найти в работах учёных-экономистов: Баканова М.И., Г.В.Савицкой, Е.В. Долгополова, В.И. Стражева, Н.И. Ладутько. 


1. СУЩНОСТЬ, КЛАССИФИКАЦИЯ ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО. ОБЪЕКТЫ И ИСТОЧНИКИ ИНФОРМАЦИИ АНАЛИЗА



Общая сумма расходов предприятия за определенный отчетный период содержит различные по экономическому содержанию расходы, основную часть которых составляют затраты на производство и реализацию продукции (работ, услуг).

Себестоимость продукции (работ, услуг) представляет собой стоимостную оценку используемых в процессе производства продукции (работ, услуг) природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных фондов, нематериальных активов, трудовых ресурсов, а также других затрат на ее производство и реализацию. 

Затраты, образующие себестоимость продукции (работ, услуг), группируются в соответствии с их экономическим содержанием по следующим элементам:

	материальные затраты (за вычетом стоимости возвратных отходов);

	расходы на оплаты труда;

	отчисления на социальные нужды;

	амортизация основных фондов;

	прочие затраты.

В элементе «Материальные затраты» отражается стоимость:

	приобретаемых со стороны сырья и материалов, которые входят в состав вырабатываемой продукции или используются в процессе производства для обеспечения нормального технологического процесса и для упаковки;

	покупных комплектующих изделий и полуфабрикатов, подвергающихся в дальнейшем монтажу или дополнительной обработке на данном предприятии;

работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними предприятиями;

природного сырья;

приобретаемого со стороны топлива всех видов, расходуемого на технологические цели, выработку всех видов энергии, отопление производственных зданий; 

покупной энергии всех видов, расходуемой на технологические, энергетические, двигательные и другие производственные и хозяйственные нужды предприятия;

потерь от недостачи поступивших материальных ресурсов в пределах норм естественной убыли;

платежи предприятий за добычу природных ресурсов и выбросы (сбросы) в окружающую среду в пределах установленных лимитов;

стоимость материальных ресурсов, отражаемая по элементу «Материальные затраты», формируется исходя из цен их приобретения, акцизов, наценок, комиссионных вознаграждений, стоимости услуг товарных бирж, таможенных пошлин, платы за транспортировку, хранение и доставку, осуществляемые сторонними организациями;

затраты предприятий на приобретение тары и упаковки.

Из затрат на материальные ресурсы, включаемых в себестоимость продукции, исключается стоимость возвратных отходов.

В элементе «Расходы на оплату труда» отражаются выплаты по заработной плате, исчисленные исходя из сдельных расценок, тарифных ставок и должностных окладов, устанавливаемых в зависимости от результатов труда, его количества и качества. В данный элемент также включаются стимулирующие и компенсирующие выплаты, выплаты по системам премирования рабочих, руководителей, специалистов и других служащих за производственные результаты, выплаты согласно иным условиям оплаты труда в соответствии с применяемыми на предприятии формами и системами оплаты труда.

В элементе «Амортизация основных фондов» отражается сумма амортизационных отчислений на полное восстановление основных производственных фондов, исчисленная исходя из балансовой стоимости и утвержденных в установленном порядке норм, методов и правил. При этом начисление амортизации по основным фондам прекращается после истечения нормативного срока их службы при условии полного перенесения всей их стоимости на издержки производства и обращения.

К элементу «Прочие затраты» в составе себестоимости продукции (работ, услуг) относятся:

	налоги, сборы и другие платежи в бюджет и внебюджетные фонды, производимые в соответствии с установленным законодательством порядком и относимые на себестоимость продукции;

	плата по процентам за ссуды (кроме процентов по просроченным и отсроченным ссудам и ссудам, полученным на восполнение недостатка собственных оборотных средств и на приобретение основных средств и нематериальных активов);

Непосредственно на предприятии поэлементная группировка затрат на производство используется для составления сметы затрат, выявления потребности в той части собственных оборотных средств, которая зависит от объема производственных затрат.

При планировании, учете и калькулировании себестоимости продукции (работ, услуг) затраты группируются по статьям калькуляции. Группировка затрат по статьям предназначена для организации аналитического учета издержек и калькулирования себестоимости продукции. Такая группировка позволяет определить экономическую выгодность производства отдельных изделий, соотношение основных и накладных расходов, производственные потери. Перечень статей затрат, их состав и методы распределения по видам продукции (работ, услуг) определяются отраслевыми методическими рекомендациями по вопросам планирования, учета и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг) с учетом характера и структуры производства. При этом целесообразно такое построение аналитического учета производственных затрат, которое обеспечивает максимально возможное выделение затрат, относимых непосредственно на себестоимость конкретных изделий по данным первичных документов.

Группировка затрат по калькуляционным статьям:

сырье и материалы;

возвратные отходы – вычитаются;

	покупные комплектующие изделия, полуфабрикаты и услуги производственного характера;

топливо и энергия на технологические цели;

	заработная плата производственных рабочих;

	отчисления в бюджет и внебюджетные фонды от средств оплаты труда;

	расходы на подготовку и освоение производства;

	расходы по содержанию и эксплуатации машин и оборудования;

	общепроизводственные расходы;

	общехозяйственные расходы;

	потери от брака;

	прочие производственные расходы.

Сумма пп.1-12 составляет производственную себестоимость продукции (работ, услуг).

коммерческие расходы.

Сумма пп.1-13 составляет полную себестоимость продукции (работ, услуг).

Группировка затрат по указанным признакам обеспечивается сначала на производственных счетах 20, 21, 23, 25, 26, 28, 31. Затем в журналах-ордерах 10 (при полной журнально-ордерной форме счетоводства) или 05 (в условиях сокращенной журнально-ордерной формы учета) затраты перегруппировываются по элементам и статьям калькуляции.

	В зависимости от источников покрытия расходы подразделяются на включаемые в себестоимость продукции (работ, услуг); относимые на уменьшение балансовой прибыли; возмещаемые из чистой прибыли и других собственных источников. Для этой классификации руководствуются Основным положениям по составу затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг). Производственные затраты связаны с производством продукции и показывают, во что обходится предприятию это производство. На уменьшении балансовой прибыли отражаются затраты, связанные с непроизводительной деятельностью предприятия, вызванные стихийными бедствиями, обусловленные нарушением хозяйственных договоров. К расходам, производимым за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия, относятся затраты на социальную сферу и расходы, связанные с денежными выплатами, поощрениями, трудовыми и социальными льготами работникам. По роли в процессе производства затраты подразделяются на основные и накладные. Расходы непосредственно связанные с технологическим процессом относят к основным затратам. Сюда входят: прямые затраты сырья и материалов, покупные изделия и полуфабрикаты, оплата труда производственных рабочих, топливо и энергии для технологических целей и др. Расходы по обслуживанию производства и управлению являются накладными. В отдельную группу накладных расходов выделяются общие для предприятия административно-управленческие, хозяйственные и сбытовые расходы, не связанные непосредственно с производственным процессом, учитываемые на счетах 26 и 43. Это затраты на оплату труда аппарата управления с отчислениями на социальные нужды, амортизация и содержание помещений и других основных средств общехозяйственного назначения, проценты за кредит и др., а также затраты на сбыт продукции (транспортировку, упаковку, рекламу и пр.).

По способу включения в себестоимость отдельных видов продукции или групп однородной продукции затраты делятся на прямые и косвенные. Прямыми считаются расходы, которые могут быть отнесены на себестоимость определенных видов продукции непосредственно по данным первичных документов. К косвенным относятся затраты, которые не имеют прямой пропорциональной связи с отдельными видами продукции и включаются в их себестоимость пропорционально выбранной базе распределения. Затраты необходимо подразделять так же на переменные, размер которых изменяется в зависимости от изменения выпуска продукции, и условно-постоянные, абсолютная величина которых при изменении объема выпускаемой продукции существенно не меняется. Деление затрат на условно-постоянные и переменные весьма условно. Применительно к калькуляционной группировке затрат к условно-постоянным расходам, с некоторой долей условности, можно отнести общехозяйственные, частично общепроизводственные и коммерческие статьи расходов, все остальные статьи — к переменным расходам.

Объектами анализа затрат на производство и себестоимости продукции являются показатели, приведенные на рисунке 1. При проведении анализа затрат на производство используются такие источники информации об экономических элементах затрат, как журнал-ордер № 10 (раздел 2 "Расчет затрат на производство по экономическим элементам") при полной журнально-ордерной форме счетоводства, а также форма статистической отчетности 5-з "Отчет о затратах на производство и реализацию продукции (работ, услуг) предприятия (организации)". Информацию о постатейном составе затрат содержат журнал-ордер № 10 (раздел 3 "Расчет себестоимости товарной продукции") или заменяющая его машинограмма, ведомости № 12 и № 15.

Для анализа используются также плановые (отчетные) калькуляции отдельных изделий, данные аналитического учета по счету 20 "Основное производство", отражаемые в оборотных ведомостях (машинограммах) по каждому производственному подразделению предприятия, по отдельным видам или однородным группам продукции, а также данные аналитического учета по счетам 25, 26, 43.

Экономические элементы затрат



Статьи себестоимости продукции



Себестоимость единицы отдельных видов продукции































Затраты на 1р. выпущенной и реализованной продукции в разрезе экономических элементов



Прямые материальные затраты



Прямые материальные затраты в себестоимости единицы продукции































Материальные затраты



Прямые трудовые затраты



Прямые трудовые затраты в себестоимости единицы продукции































Затраты на оплату труда



Расходы по обслуживанию производства и управлению



Косвенные расходы в себестоимости единицы продукции





























Отчисления на социальные нужды



Коммерческие расходы































Амортизация основных фондов



































Прочие затраты





















Рисунок 1. Объекты анализа затрат на производство и себестоимости продукции



		
2. АНАЛИЗ ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО ПРОДУКЦИИ НА МЗСМ



2.1 Структура затрат на производство продукции



Группировка затрат по элементам необходима для того, чтобы изучить материалоемкость, энергоемкость, трудоемкость, фондоемкость и установить влияние технического прогресса на структуру затрат. Если доля заработной платы уменьшается, а доля амортизации увеличивается, то это свидетельствует о повышении технического уровня предприятия, о росте производительности труда. Удельный вес зарплаты сокращается и в том случае, если увеличивается доля покупных комплектующих изделий, полуфабрикатов, что говорит о повышении уровня кооперации и специализации.

В зависимости от объема производства все затраты предприятия можно разделить на постоянные и переменные.



Таблица 1. Анализ затрат на производство по элементам.

Элемент затрат

Сумма, млн руб.

Структура затрат, %



1 полуг. 2006 г.

1 полуг. 2007 г.

+/- 

1 полуг. 2006 г.

1 полуг. 2007 г.

+/-

Материальные затраты

28168

63942

7156

36,1

37,7

1,6

Заработная плата

41000

42930

1930

26,3 

25,5

-0,8

Отчисления в фонд социальной защиты

12300

12880

580

7,9 

7,7

-0,2

Амортизация основных средств

6300

7000

700

4,0

4,1

+0,1

Прочие расходы

39968

42034

2066

25,6

24,9

-0,7

Полная себестоимость

155904

168336

12432

100,0

100,0

-

В том числе:













Переменные расходы

109134

118676

9542

70,0

70,5

+0,5

Постоянные расходы

46770

49660

2890

30,0

29,5

-0,5



Как видно из табл. 1, фактические затраты МЗСМ выше плановых на 12432 млн руб. или на 8%. Перерасход произошел по всем видам и особенно по материальным затратам. Увеличилась сумма как переменных, так и постоянных расходов. Изменилась несколько и структура затрат: увеличилась доля материальных затрат и амортизации основных средств в связи с инфляцией, а доля зарплаты уменьшилась.

Общая сумма затрат (3общ) может измениться из-за объема выпуска продукции в целом по предприятию (VВПобщ), ее структуры (УДi), уровня переменных затрат на единицу продукции (Вi) и суммы постоянных расходов на весь выпуск продукции (А):



Зобщ = Σ(VВПобщ х УДi х Вi) + А.



Исходные данные для факторного анализа общей суммы издержек на производство и реализацию продукции:

По плану на плановый выпуск продукции:



Σ(VВПпл * Впл) + Апл=155904;



По плану, пересчитанному на фактический объем производства продукции при сохранении плановой структуры: Σ(VВПпл* Впл)*Кmn + Апл=158744;

По плановому уровню на фактический выпуск продукции при фактической ее структуре: 



Σ(VВПфакт* Впл) + Апл=161280;



Фактические при плановом уровне постоянных затрат:



Σ(VВПфакт* Вф) + Апл=165446;

Фактические:



Σ(VВПфакт* Вфакт) + Афакт=168336



Т.о. в связи с перевыполнением плана по выпуску товарной продукции на 2,6 % (Кmn=1,026) сумма затрат возросла на 2840 млн. руб. (158744-155904). За счет изменения структуры выпуска продукции сумма затрат также возросла на 2536 млн. руб. (161280-158744). Постоянные затраты возросли по сравнению с планом на 2890 млн. руб., что также послужило одной из причин увеличения общей сумы затрат. Общая сумма затрат выше плановой на 12432 млн. руб. (168336-155904) или на 8%, в т. ч. за счет перевыполнения плана по объему производства продукции и изменения ее структуры она возросла на 5376 млн. руб. (161280-155904), за счет роста себестоимости продукции – на 7056 млн. руб. (168336-161280) или на 4,4%. Рост себестоимости продукции обусловлен ростом уровня цен на сырье и материалы (они возросли на 6450 млн. руб.), следовательно за счет ресурсоемкости себестоимость возросла на 606 млн. руб. (7056-6450). Значит, доля внешних факторов в росте себестоимости продукции анализируемого предприятия составляет 91,4% (6450/7056*100), а внутренних - 8,6% (100-91,4). Важный обобщающий показатель себестоимости продукции – затраты на рубль произведённой продукции, который выгоден тем, что, во-первых, очень универсальный: может рассчитываться в любой отрасли производства, и, во-вторых, наглядно показывает прямую связь между себестоимостью и прибылью. Определяется он отношением общей суммы затрат на производство и реализацию продукции к стоимости произведенной продукции в действующих ценах.

Расчёт затрат на один рубль произведенной продукции: С/ВП .

В процессе анализа следует изучить также динамику затрат на рубль произведенной продукции и провести межхозяйственные сравнения по этому показателю.

Таблица 2.Анализ затрат на рубль произведенной продукции.

Год

МЗСМ



ОАО «Минскжелезобетон»

ОАО «Макродор»



Уровень показателя %

Темп роста %

Уровень показателя %

Темп роста %

Уровень показателя %

Темп роста %

2003

83,4

100

85,0

100

85,4

100

2004

82,5

98,9

83,4

98,1

84,2

98,6

2005

80,0

95,9

82,0

96,5

83,5

97,8

2006

81,2

97,3

81,8

96,2

84,0

98,4

2007

80,7

96,7

80,0

94,1

82,0

96,0



Из табл. 2 видно, что за пять лет МЗСМ добилось определенных успехов в снижении затрат на рубль произведенной продукции. За этот период уровень данного показателя на МЗСМ снизился на 3,3 %, в среднем по отрасли – на 4 %, а у предприятия-конкурента – на 5,9 %. Следовательно, по темпам снижения затрат на рубль произведенной продукции МЗСМ отстает от других предприятий отрасли, хотя в начале пятилетнего периода имело лучшие исходные условия. Затраты на один рубль продукции по сравнению увеличились на 0,51 (0,95-0,44). Это произошло в результате резкого роста суммы общих затрат на производство по сравнению с предыдущим годом объём же реализации возрос в значительно меньшой пропорции.

Следующий этап анализа – изучение выполнения плана и определение влияния факторов на изменение уровня данного показателя.

Затраты на рубль произведенной продукции непосредственно зависят от изменения общей суммы затрат на производство и реализацию продукцию и от изменения стоимости произведенной продукции. На общую сумму затрат оказывают влияние объем производства продукции, ее структура, изменение переменных и постоянных затрат, которые в свою очередь могут увеличиться или уменьшиться за счет уровня ресурсоемкости продукции и цен на потребленные ресурсы. Стоимость произведенной продукции зависит от объема выпуска, его структуры и цен на продукцию.

Влияние факторов первого уровня на изменение затрат на рубль товарной продукции рассчитывается способом цепной подстановки по данным, рассчитанным в п. 2.1 и по данным отдела бухгалтерского учета предприятия о выпуске товарной продукции.

Товарная продукция: по плану - 192000 млн. руб,

Фактически при плановой структуре и плановых ценах - 197000 млн. руб..

Фактически по ценам плана – 201600 млн. руб.,

Фактически по фактическим ценам – 208600 млн. руб.



Таблица 3. Расчет влияния факторов на изменение суммы затрат на рубль произведенной продукции

Затраты на рубль произведенной продукции, коп.

Фактор



Объем производства

Структура производства

Уровень удельных переменных затрат

Сумма постоянных затрат

Отпуск ные цены на продук цию

План

155904:192000=81,20

План

План

План

План

План

Усл. 1

158744:197000=80,58

Факт

План

План

План

План

Усл. 2.

161280:201600=80,00

Факт

Факт

План

План

План

Усл.3.

165446:201600=82,06

Факт

Факт

Факт

План

План

Усл. 4.

168336:201600=83,50

Факт

Факт

Факт

Факт

План

Факт

168336:208600=80,70

Факт

Факт

Факт

Факт

Факт

∆общ=80,7-81,2= -0,5 коп

-0,62

-0,58

+2,06

+1,44

-2,80



Аналитические расчеты показывают, что предприятие уменьшило затраты на рубль произведенной продукции на 0,5 коп. (80,7-81,2), в том числе за счет:

увеличения объема производства продукции на 0,62 коп. (80,58 – 81,20);

изменения структуры производства на0,58 коп. (80,0- 80,58); 

повышения оптовых цен на продукцию на 2,8 коп. (80,7 – 83,5).

Остальные факторы (уровень удельных переменных затрат на единицу продукции, увеличение суммы постоянных расходов) вызвали повышение этого показателя соответственно на 2 и 1,44 коп.

Сумма постоянных и переменных затрат в свою очередь зависит от уровня ресурсоемкости и изменения стоимости материальных ресурсов в связи с инфляцией. На МЗСМ за счет повышения уровня оплаты труда, переоценки основных фондов, увеличения стоимости сырья, материалов, энергии сумма, затрат в отчетном году возросла на 6450 млн руб., а за счет ресурсоемкости – на 606 млн руб. Затраты на рубль товарной продукции увеличились соответственно на 3,2 (6450 /201600 х 100) и 0,3 коп. (606/201600 х 100).

Чтобы установить влияние исследуемых факторов на изменение суммы прибыли, необходимо абсолютные приросты затрат на рубль произведённой продукции за счет каждого фактора умножить на фактический объем реализации продукции, выраженный в плановых ценах (табл. 4).



Таблица 4.Расчет влияния факторов на изменение суммы прибыли

Фактор

Расчет влияния

Изменение суммы прибыли, млн руб.

Объем выпуска произведённой продукции

-0,62 х 193200 / 100

+1198

Структура произведённой продукции

-0,58 х 193200 / 100

+1120

Уровень переменных затрат на единицу продукции

+2,06 х 193200/ 100

-3980

Увеличение суммы постоянных затрат на производство и реализацию продукции

+1,44 х 193200/ 100

-2782

Изменение уровня отпускаемых цен на продукцию

-2,80 х 193200/100

+5410

Итого



+966

В том числе за счет изменения:





Ресурсоемкости

+0,3 х 193200/100

-580

Стоимости ресурсов

+3,2 х 193200/100

-6182



Из приведенных данных видно, что увеличению прибыли способствовали рост уровня отпускных цен, объема выпуска продукции и изменение ее структуры. Отрицательное влияние на прибыль оказали такие факторы, как рост цен на потребленные ресурсы (внешний фактор) и повышение уровня ресурсоемкости продукции (внутренний фактор).



2.2 Анализ факторов, влияющих на издержки производства



Для более глубокого изучения причин изменения себестоимости проанализируем отчетные калькуляции по отдельным изделиям, сравнивая фактический уровень затрат на единицу продукции с плановым и данными прошлых лет в целом и по статьям затрат.

Влияние факторов первого порядка на изменение уровня себестоимости единицы продукции изучают с помощью факторной модели:



Сi=Аi/VВПi+Вi



Таблица 5. Исходные данные для факторного анализа себестоимости изделия МЗСМ (плитка тротуарная)

Показатель

По плану на 1 полуг. 2007

Фактически 1 полугодие 2007

Отклонение от плана

Объем производства, тысяч штук

11520

10080

-1440

Сумма постоянных затрат, млн. руб.

13824

14112

+288

Сумма переменных затрат на единицу продукции, тыс. руб.

5600

6200

+600

Себестоимость 1 тысячи штук, млн. руб.

8000

9000

+1000



Используя эту модель и данные табл. 5, произведем расчет влияния факторов на изменение себестоимости изделия МЗСМ методом цепной подстановки:



С пл = А пл /VВП пл+В пл=13824000/11520+5600=8000 тыс. руб.

С усл.1 = А пл /VВП ф+В пл=13824000/10080+5600=8342,8 тыс. руб.

С усл.2 = А ф /VВП ф+В пл=14112000/10080+5600=8400 тыс. руб.

С ф = А ф /VВП ф+В ф=14112/10080+6200=9000 тыс. руб.



Общее изменение себестоимости единицы продукции составляет:



ΔСобщ = Сф – Спл= 9000 – 8000 = +1000 тыс. руб.,



в том числе за счет изменения

а) объема производства продукции:



ΔСvвп = Сусл1 - Спл = 8342,8 - 8000 = +342,8 тыс. руб.,



б) суммы постоянных затрат:



ΔСа = Сусл.2– Сусл.1 = 8400 – 8342,8 = + 57,2 тыс. руб.,



в) суммы удельных переменных затрат:



ΔСь = Сф – Сусл2 = 9000 – 8400 = +600 тыс. руб.



Затем более детально изучим себестоимость произведённой продукции по каждой статье затрат, для чего фактические данные сравним с плановыми (табл. 6).

Приведенные данные показывают, что перерасход затрат произошел по всем статьям, за исключением общепроизводственных расходов. Особенно большой перерасход допущен по материальным затратам и энергии на технологические цели.



Таблица.6. Анализ себестоимости изделия «плитка тротуарная» МЗСМ по статьям затрат

Статья затрат

Затраты на единицу продукции, тыс. руб.

Структура затрат, %



план

факт

∆

Факт

план

∆

Сырье и материалы

2880

3280

+400

36,00

36,44

0,44

Топливо и энергия

900

1074

174

11,25

11,93

0,68

Зарплата производственных рабочих

1550

1650

+100

19,38

18,33

-1,05

Отчисления на социальное и медицинское страхование

600

654

+54

7,5

7,27

-0,23

Расходы на содержание и эксплуатацию оборудования

780

890

+110

9,75

9,89

+0,14

Общепроизводственные расходы

540

520

-20

6,75

5,78

-0,97

Общехозяйственные расходы

450

472

+22

5,62

5,24

-0,38

Потери от брака

-

60

+60

-

0,68

+0,68

Прочие производственные расходы

150

180

+30

1,88

2,00

+0,12

Коммерческие расходы

150

220

+70

1,87

2,44

+0,57

Итого

8000

9000

1000

100

100

-



Как правило, наибольший удельный вес в себестоимости промышленной продукции занимают затраты на сырье и материалы. Общая сумма затрат по этой статье зависит от объема производства продукции (VВП), ее структуры (УДi) и изменения удельных затрат на отдельные изделия (УМЗi). Последние в свою очередь зависят от количества (массы) расходованных материалов на единицу продукции (УРi) и средней цены единицы материалов (Цi).

Влияние этих факторов на изменение общей суммы материальных затрат определяется способом цепной подстановки, для чего имеем следующие данные:

Затраты материалов на производство продукции млн руб.

а) по плану



Σ(VВПiпл*Урiпл*Цiпл) 45936 млн. руб.



б) по плану, пересчитанному на фактический выпуск продукции при плановой ее структуре 



Σ(VВПiпл*Урiпл*Цiпл)*Кmn 47130 млн. руб.



в) по плановым нормам и плановым ценам на фактический выпуск продукции при фактической ее структуре



Σ(VВПiа*Урiпл*Цiпл) 49390млн. руб.



г) фактически по плановым ценам 



Σ(VВПiф*Урiф*Цiпл) 50370 млн.руб.



д) фактически 



Σ(VВПiф*Урiф*Цiф) 52492 млн. руб.



На изменение материальных затрат повлияло увеличение объемов производства продукции в размере 1194млн.руб. (47130-45936). Роль инфляционного фактора сыграло повышение цен, которое обусловило повышение затрат на 2122млн.руб., (52492-50370) результатом изменения структуры продукции стало увеличение расходов материалов на 2260млн.руб.(49390-47130) Изменение структуры продукции повлекло изменение удельного расхода материалов и, как следствие, увеличение расходов материалов на 980млн.руб. (50370-49390) 

Сумма материальных затрат на выпуск отдельных изделий зависит от тех же факторов, кроме структуры производства продукции. Рассмотрим материальные затраты на примере изделия «плитка тротуарная»:



МЗ i=Сумм( VВП i х УР i х Цi)



Затраты материалов на выпуск, млн руб.

а) по плану 



Σ(VВПiпл*Урiпл*Цiпл) 16588



в) по плановым нормам и плановым ценам на фактический выпуск продукции 



Σ(VВПiф*Урiпл*Цiпл) 14514



г) фактически по плановым ценам



Σ(VВПiф*Урiф*Цiпл) 14878



д) фактически



Σ(VВПiф*Урiф*Цiф) 16530



Отсюда видно, что расход материалов на выпуск снизился на 58 млн руб., в том числе за счет изменения:

объема производства продукции 14514 – 16588 = – 2074

удельного расхода материалов 14878 – 14514 = +364 

цен на сырье и материалы 16530 – 14878 = +1652

Итого 16530 – 16588 = – 58

Расчет влияния факторов на изменение удельных материальных затрат способом цепной подстановки произведен в табл. 8:



УМЗ=Урiпл х Цiпл

УМЗусл=Урiф х Цiпл

УМЗф=Урiф х Цiф

Δ УМЗур=УМЗ усл- УМЗпл

Δ УМЗ ц = УМЗф-УМЗусл



Таблица 7. Расчет влияния факторов на сумму прямых материальных затрат на единицу продукции, тыс. руб.

Материал

Затраты сырья на единицу продукции

Отклонение от плана



план

Фактический расход по плановым ценам

Факт

общее

В том числе за счет











нормы

цены

цемент

2880

2952

3280

+400

+72

+328

песок

3200

3370

3675

+475

+170

+305

камень

5180

5424

5240

+60,0

+244

-184

смеси 

4940



5016

4884

-56,0

+76

-132



В обобщенном виде расчет влияния факторов на изменение суммы материальных затрат на производство единицы продукции «плитка тротуарная» приведен в табл. 8.



Таблица 8. Расчет влияния факторов на изменение суммы материальных затрат на выпуск единицы продукции МЗСМ

фактор

Расчет влияния

Размер влияния руб.

Увеличение удельного расхода материала

(2640-2600)х3200

+64

Снижение цены материала

(3120-3200)х3100

-124

Увеличение возвратных отходов

(340-300)х(3200-800)

+48

Увеличение безвозвратных отходов

(120-100)х3200

+32

Замена материалов:





Изменение количества

(120-100)х10000

+100

Изменение цены

(9000-10000)х120

-60

Итого

5240-5180

+60



Расчёт влияния факторов показал, что увеличение общих материальных затрат на 60 млн руб. произошло в результате увеличения удельного расхода материала на 64 млн. руб., снижение цены на вызвало уменьшение материальных затрат на 124т.руб. Однако увеличились возвратные и безвозвратные отходы ( 48 и 32 ). Кроме того в результате замены в ценовом отношении, то материальные затраты понизились на 60млн.руб. Однако в количестве они увеличились на100 млн.руб. Прямые трудовые затраты занимают значительный удельный вес в себестоимости продукции и оказывают большое влияние на формирование ее уровня. Поэтому анализ динамики зарплаты на рубль произведённой продукции, ее доли в себестоимости продукции, изучение факторов, определяющих ее величину, и поиск резервов экономии средств по данной статье затрат имеют большое значение. Общая сумма прямых затрат зависит от объема производства произведённой продукции, ее структуры и уровня затрат на отдельные изделия. Последний в свою очередь определяется трудоемкостью и уровнем оплаты труда за 1 чел.-ч.

Для расчета влияния этих факторов имеем следующие исходные данные. Сумма прямой зарплаты на производство продукции: млн. руб.по плану 



Σ(VВПiпл*УТЕiпл*ОТiпл) 32192



по плану, пересчитанному на фактический выпуск продукции при плановой ее структуре 



Σ(VВПiпл*УТЕiпл*ОТiпл)*Кmn=33030



по плановому уровню затрат на фактический выпуск продукции 



Σ(VВПiф*УТЕiпл*ОТiпл) 34306 



фактически при плановом уровне оплаты труда 



Σ(VВПiф х УТЕiф х ОТiпл) 31178



фактически 

Σ(VВПiф*УТЕiф*Отiф) 34090



Общий перерасход по прямой зарплате на весь выпуск произведённой продукции составляет 1898 млн руб. (34090 – 32192), в том числе за счет увеличения объема выпуска продукции:



ΔЗПvвн= 33030 – 32192 = +838 млн руб.;



изменения структуры производства продукции:



ΔЗПстр = 34306 – 33030 = +1276 млн руб.



снижения трудоемкости продукции:



ΔЗПуте = 31178 – 34306 = -3128 млн руб.



повышения уровня оплаты труда:



ΔЗПХ= 34090 – 31178 = +2912 млн руб. 



Зарплата на выпуск отдельных изделий зависит от тех же факторов, кроме структуры производства продукции:



ЗПi = VВПi х УТЕi х ОТi.



Для расчета влияния данных факторов на изменение суммы прямой зарплаты по видам продукции используем способ цепной подстановки (табл. 9).



Таблица 9. Факторный анализ прямой заработной платы по видам продукции

изделие

Объем выпуска продукции, туб

Удельная трудоемкость, чел.-ч

Уровень среднечасовой оплаты труда, тыс. руб.



план

факт

план

факт

план

факт

плитка

11520

10080

14,5

14,0

53,4

58,9

панели

11200

11088

16,0

15,0

58,5

65,2

цемент

5486

6336

20,0

18,0

66,0

67,7

кирпич

3840

5376

27,0

22,2

53,4

60,5

Итого

32046

32880

-

-

-

-



Таблица 10.Расчёт расходов на оплату труда по видам продукции

Изделие

Сумма прямой зарплаты, млн. руб.

Изменение суммы зарплаты, млн. руб.



VВПпл* УТЕпл*

ОТпл

VВПф х УТЕпл х ОТ пл

VВП ф х УТЕ ф х ОТ пл

VВП ф х УТЕ ф х ОТ ф

всего

В том числе за счет













VВП

УТЕ

ОТ

плитка

8928

7812

7542

8316

-612

-1116

-270

+774

панели

10482

10378

9730

10838

+356

-104

-648

+1108

цемент

4242

8364

7526

7716

+474

+1122

-838

+190

кирпич

5540

7752

6372

7220

+1680

+2211

-1380

+848

Итого 

32192

34306

31178

34090

+1898

+2114

-3128

+2912



Полученные результаты показывают, по каким видам продукции имеется перерасход средств на оплату труда, а по каким – экономия и за счет чего.

В основном перерасход зарплаты оправдывается увеличением выпуска продукции. 

Косвенные затраты в себестоимости продукции представлены следующими комплексными статьями: расходы на содержание и эксплуатацию оборудования, общепроизводственные и общехозяйственные расходы, коммерческие расходы. Анализ этих расходов производится путем сравнения фактической их величины на рубль товарной продукции в динамике за 5 – 10 лет, а также с плановым уровнем отчетного периода. Такое сопоставление показывает, как изменилась их доля в стоимости товарной продукции в динамике и по сравнению с планом, и какая наблюдается тенденция – роста или снижения.

В процессе последующего анализа выясним причины, вызвавшие абсолютное и относительное изменение косвенных затрат. По своему составу это комплексные статьи. Они состоят, как правило, из нескольких элементов затрат. Расходы по содержанию и эксплуатации машин и оборудования включают в себя амортизацию машин и технологического оборудования, затраты на их ремонт, эксплуатацию, расходы по внутризаводскому перемещению грузов, износ МБП и др. Некоторые виды затрат (например, амортизация) не зависят от объема производства продукции и являются условно-постоянными. Другие полностью или частично зависят от его изменения и являются условно-переменными. Степень их зависимости, от объема производства продукции устанавливается с помощью коэффициентов, величина которых определяется либо опытным путем, либо с помощью корреляционного анализа по большой совокупности данных об объеме выпуска продукции и сумме этих затрат.

Для пересчета плановых затрат на фактический выпуск продукции можно использовать следующую формулу:



Зск=Зпл х (100 + Δ ТП % х Кз ) / 100



где 3ск – затраты, скорректированные на фактический выпуск продукции; 3пл– плановая сумма затрат по статье; ΔТП% – перевыполнение (недовыполнение) плана по выпуску товарной продукции, %; Кз – коэффициент зависимости затрат от объема производства продукции.

Данные, приведенные в табл. 11, показывают, что при абсолютном перерасходе 2018 млн руб. относительный перерасход составляет 1982 млн руб. Затраты на содержание машин и оборудования возросли на 126 млн руб. в связи с увеличением выпуска продукции на 2,6 %. Это оправданный перерасход. Остальная сумма перерасхода частично вызвана инфляцией, частично внутренними причинами.



Таблица11. Затраты на содержание машин и оборудования, млн. руб.

Затраты

Коэффициент зависимости затрат от объема выпуска

Сумма затрат

Затраты по плану в пересчете на фактический выпуск продукции

Отклонение от плана





план

Факт



общее

В том числе за счет













Объема выпуска

Уровня затрат

1

2

3

4

5

6

7

8

Амортизация

0,00

4000

4800

4000

+800

-

+800

Ремонт

0,35

4150

4960

4188

+810

+38

+772

















Эксплуатационные расходы

0,75

3478

3876

3546

+398

+68

+330

Износ МБП

1,00

800

950

820

+100

+20

+80

Итого

-

12428

14536

12554

+2108

+126

+1982



Далее необходимо выяснить причины относительного перерасхода или экономии средств по каждой статье затрат.

Анализ цеховых и общехозяйственных расходов имеет большое значение, так как они занимают значительный удельный вес в себестоимости продукции.



Таблица 12. Анализ цеховых и общехозяйственных расходов, млн. руб.

расходы

План

Факт

Отклонение

Цеховые

8400

8440

+40

Общехозяйственные

4300

4080

-220

Итого

12700

12520

-180

В том числе:







Постоянные

8450

8220

-230

Переменные

4250

4300

+50



Из табл. 12. видно, что примерно 1/3 занимают переменные расходы, величина которых изменяется в зависимости от степени выполнения плана по выпуску продукции. Поэтому условно-переменную сумму скорректируем на процент выполнения плана по производству произведённой продукции (102,6%) и полученный результат сопоставим с фактической суммой расходов. В итоге имеем изменение суммы накладных расходов за счет экономии по смете:



ΔНР = 12520 – (4250 х 1,026+ 8450) = 12520 – 12810 = -290 млн руб.



Если пересчитанную сумму сопоставить с плановой, узнаем, как изменились накладные расходы за счет объема производства продукции:



ΔНР = 12810 – 12700 = +110 млн руб.



Такой же результат можно получить, если умножить плановую сумму переменных расходов на процент перевыполнения (недовыполнения) плана по выпуску продукции и разделить на 100:



ΔНР = 4250 х 5,2 / 100 = +110 млн руб.



Перерасход переменных накладных затрат в связи с увеличением объема выпуска продукции считается оправданным.

Анализ цеховых и общезаводских расходов в себестоимости единицы изделия производится с учетом результатов, полученных при анализе их в целом по предприятию. Данные расходы распределяются между отдельными видами изготовленной продукции пропорционально всем прямым затратам, за исключением покупных материалов.

Сумма этих расходов, приходящаяся на единицу продукции (УНР), зависит от изменения:

общей суммы цеховых и общезаводских расходов (НРобщ); 

суммы прямых затрат, которые являются базой распределения накладных (БР);

 объема производства продукции (VВПi).

Данные зависимости можно представить следующим образом: 



УНР i = НР общ (Брi/Бробщ)/VВПi или

УНР i = НР общ Удi/VВПi



Для расчета влияния указанных факторов на изменение себестоимости единицы продукции используются данные табл. 13.



Таблица 13. Анализ накладных расходов в составе себестоимости плитки МЗСМ.

Показатель

План 1 полуг 2007

Факт 1 полуг 2007

1

2

3

Общая сумма цеховых и общезаводских расходов, млн. руб. 

12700

12520

Общая сумма прямых затрат предприятия, являющаяся, базой распределения накладных расходов, млн. руб. 

86080

95240

В том числе плитка, млн. руб. 

38650

38040

Доля плитки в общей сумме прямых затрат, %

89,8

79,88

Сумма цеховых и общезаводских расходов, отнесенная на плитку, млн. руб. 

5702

5000

Объем производства, млн. шт. 

11520

10080

Сумма накладных расходов в расчете на 1млн. шт. тыс. руб.

990

992



Изменение затрат по статье:



992 –990 = +2,0 тыс.руб.



В том числе за счет изменения: 

общей суммы накладных расходов 



(12520 – 12700) х 0,449 / 11520 = – 14,0 тыс.руб.;



удельного веса изделия А в общей сумме прямых затрат



12520 х (0,399 – 0,449) / 11520 = – 108,0 тыс.руб.;



объема производства продукции



(11520 х 0,399 / 10080) – (12520 х 0,399 / 10080) = +124 тыс.руб. 



Таким образом, из-за уменьшения общей суммы накладных расходов, учтенных на счетах 25 и 26, их меньше отнесено на изделие «плитка», в результате чего себестоимость 1 тыс.единиц продукции снизилась на 14 тыс. руб. За счет уменьшения доли данного вида продукции в общей сумме прямых затрат, пропорционально которым распределяются накладные расходы, себестоимость 1 тыс. штук снизилась на 108 тыс. руб. Но в результате сокращения объема производства продукции расходы по этой статье на 1 тыс. продукции возросли на 124 тыс. руб. 


3. НАПРАВЛЕНИЯ СНИЖЕНИЯ ИЗДЕРЖЕК НА МИНСКОМ ЗАВОДЕ СТРОИТЕЛЬНЫХ МАТЕРИАЛОВ



Представим некоторые мероприятия, связанные с совершенствованием работы предприятия на рынках материальных ресурсов, осуществление которых поможет привести к снижению себестоимости продукции, а именно: ежемесячно разрабатывать план материального обеспечения производства, согласно доведенных плановых заданий по объемам производства товарной продукции, плановым сметам затрат по каждому виду продукции;

осуществлять поиск новых поставщиков основных видов сырья, материалов и комплектующих, стоимость которых ниже приобретаемых;

снижение себестоимости материальных ресурсов за счет уменьшения заготовительно-складских расходов.

До сведения ОМТС доводятся плановые задания по материальному обеспечению производства. Но для того, чтобы усовершенствовать и улучшить работу снабжения, что может привести к снижению себестоимости продукции, необходимо усовершенствовать систему доводки плановых заданий, а также сами задания. Для этого по нормам должно быть рассчитано требуемое количество необходимого сырья и материалов, которое в начале должно быть заверено складом во избежании ошибок, если таковое уже имеется. Закупка необходимых материалов должна осуществляться с небольшим запасом, для того, чтобы подстраховаться от непредвиденных ситуаций, например брак и т.д. Этим можно достигнуть бесперебойного и ритмичного производства продукции. ОМТС должно постоянно осуществлять поиск новых поставщиков основных видов сырья, материалов и комплектующих для того, чтобы найти наиболее выгодное предложение, а именно заплатить наименьшую цену. При этом должны быть рассчитаны затраты на транспортировку, поэтому желательно искать поставщиков поближе. Это приводит к снижению удельного веса затрат предприятия.

Снижение себестоимости продукции происходит также и за счет уменьшения заготовительно-складских расходов. Для этого необходимо усовершенствовать систему погрузочно-разгрузочных работ, а именно, транспортировку продукции со склада в транспортное средство, применяя при этом технику и уменьшая ручной труд. Успех мероприятий по снижению себестоимости зависит прежде всего от роста производительности труда рабочих, обеспечивающим в определенных условиях экономию на заработной плате. Рассмотрим, в каких условиях при росте производительности труда на предприятиях снижаются затраты на заработную плату рабочих. Увеличение выработки продукции на одного рабочего может быть достигнуто либо за счет организационно- технических мероприятий (благодаря чему изменяется, как правило, нормы выработки и соответственно им расценки за выполнение работы), либо за счет перевыполнения установленных норм выработки (без проведения организационно-технических мероприятий). В первом случае, когда изменяются нормы выработки и расценки, предприятие получает экономию на заработной плате рабочих. Объясняется это тем, что в связи со снижением расценок доля заработной платы в себестоимости единицы продукции уменьшается. Однако это не приводит к снижению средней заработной платы рабочих, так как проводимые организационно-технические мероприятия с соответствующим пересмотром норм выработки позволяет снизить себестоимость продукции за счет уменьшения доли заработной платы в единице продукции одновременно с ростом средней заработной платы рабочих. Во втором случае, когда установленные нормы выработки и расценки не изменяются, величина затрат на заработную плату рабочих в себестоимости единицы продукции не уменьшается. Но с ростом производительности труда увеличивается объем производства, что приводит к экономии по другим статьям расходов, в частности сокращаются расходы по обслуживанию производства и управлению. Происходит это потому, что в цеховых расходах значительная часть затрат (в общезаводских почти полностью)- условно-постоянные расходы. Это значит, что их общая сумма почти не изменяется в зависимости от выполнения плана производства. Отсюда следует, что, чем больше выпуск продукции, тем меньше доля цеховых и общезаводских расходов в ее себестоимости. Поможет снизить себестоимость продукции увеличение суммы возвратных отходов. Этого можно достичь путем более рационального использования сырья, материалов, увеличения материальной заинтересованности работников и иными способами, перечисленными выше. 


ЗАКЛЮЧЕНИЕ



Проведенный анализ позволяет сделать следующие основные выводы:

1. В связи с перевыполнением плана по выпуску товарной продукции на 2,6 % сумма затрат возросла на 2840 млн. руб. За счет изменения структуры выпуска продукции сумма затрат также возросла на 2536 млн. руб. Постоянные затраты возросли по сравнению с планом на 2890 млн. руб., что также послужило одной из причин увеличения общей сумы затрат.

2. Общая сумма затрат выше плановой на 12432 млн. руб. или на 8%, в т. ч. за счет перевыполнения плана по объему производства продукции и изменения ее структуры она возросла на 5376 млн. руб., за счет роста себестоимости продукции – на 7056 млн. руб. или на 4,4%. Рост себестоимости продукции обусловлен ростом уровня цен на сырье и материалы (они возросли на 6450 млн. руб.), следовательно за счет ресурсоемкости себестоимость возросла на 606 млн. руб. Значит, доля внешних факторов в росте себестоимости продукции анализируемого предприятия составляет 91,4%, а внутренних - 8,6%.

3. На МЗСМ Минском заводе строительных материалов за счет повышения уровня оплаты труда, переоценки основных фондов, увеличения стоимости сырья, материалов, энергии сумма, затрат в отчетном году возросла на 6450 млн. руб., а за счет ресурсоемкости – на 606 млн. руб. Затраты на рубль товарной продукции увеличились соответственно на 3,2 (6450 /201600 х 100) и 0,3 коп. (606/201600 х 100).

4. Перерасход затрат произошел по всем статьям, за исключением общепроизводственных расходов. Особенно большой перерасход допущен по материальным затратам и энергии на технологические цели.

5. На изменение материальных затрат повлияло увеличение объемов производства продукции в размере 1194млн.руб. Роль инфляционного фактора сыграло повышение цен, которое обусловило повышение затрат на 2122млн.руб., результатом изменения структуры продукции стало увеличение расходов материалов на 2260млн.руб. Изменение структуры продукции повлекло изменение удельного расхода материалов и, как следствие, увеличение расходов материалов на 980млн.руб. 

6. Общий перерасход по прямой зарплате на весь выпуск произведённой продукции составляет 1898 млн. руб.

Основными источниками снижения затрат на производство и реализации продукции в МЗСМ являются:

снижение расхода сырья, материалов, топлива и энергии на единицу продукции;

уменьшение размера амортизационных отчислений, приходящихся на единицу продукции;

снижение расхода заработной платы на единицу продукции;

сокращение административно-управленческих расходов;

ликвидация непроизводительных расходов и потерь.

К числу недостатков действующей методики формирования комплексных затрат на содержание и эксплуатацию оборудования, цеховых, общезаводских расходов следует отнести наличие статей, в состав которых входят затраты, различные по своему экономическому содержанию, отношению к производственному процессу. Совершенствование планирования, анализа и калькулирования себестоимости продукции требует разукрупнения этих статей.


СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ



Основные положения по составу затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг). Утверждены Министерством экономики 26.01.1998 г., № 19-12/397, Министерством финансов 30.01.1998 г., №3, Министерством статистики и анализа 30.01.1998 г. № 01-21/8, Министерством труда РБ 30.01.1998 г., № 03-02-07/300

2. Анализ хозяйственной деятельности в промышленности / Под ред. В.И. Стражева.- Минск: Вышэйшая школа, 2005

3. Баканов М.И., Шеремет А.Д. Теория анализа хозяйственной деятельности: Учебник. – 4-е изд., переработанное и дополненное. - Москва: Финансы и статистика, 2003

4. Дембинский Н. В. Анализ экономики промышленного предприятия. – Минск: Беларусь, 2000.

5. Ладутько Н.И., Борисевский П.Е., Дробышевский Н.П., Ладутько Е.Н.. Бухгалтерский учёт. Под ред. Ладутько Н.И.. – Мн., 2006

6. Любенецкий Л. Г. Анализ затрат на производство и эксплуатацию изделий. – М.: Финансы и статистика, 2001.

7. Маркин Ю. П. Анализ внутрихозяйственных резервов. – М.: Финансы и статистика, 2001.

8. Русак Н. А. Экономический анализ в условиях самофинансирования предприятий. – Минск: Беларусь, 2000.

9. Савицкая Г. В. Анализ хозяйственной деятельности промышленного предприятия. – Минск:, 2003.

10. Савицкая Г. В. Теория анализа хозяйственной деятельности. – Минск: ИСЗ, 2006.

11. Экономика предприятия / Под ред. Хрипача В.Я. Мн., 2003