L’indetraibilita dell'IVA sugli acquisti da parte di chi ha effettuato una prestazione esentata, generando un’IVA occulta sul consumatore finale, sarebbe a suo dire lesiva dei principi sanciti dagli artt. 3, 10, 23, 35, 53 della Costituzione Italiana
L’art. 10 DPR 633/72 fornisce un elenco tassativo delle operazioni esenti dall’imposta IVA e al comma 1 n. 18 sono contemplate “le prestazioni sanitarie di diagnosi, cura e riabilitazione rese alla persona nell’esercizio delle professioni e arti sanitarie soggette a vigilanza...”
Le prestazioni sanitarie rese dal contribuente rientrano tre le operazioni esenti: con il comma 2 dell’art. 19 DPR 633/72 è stato introdotto il principio secondo cui non è detraibile l'IVA relativa all’acquisto di beni e servizi che riguardano operazioni esenti
Infatti la norma dispone che non è detraibile l’imposta relativa all’acquisto di beni e servizi afferenti operazioni esenti, ponendo dunque un’eccezione al generale principio del diritto alla detrazione dell’imposta assolta dal contribuente sui beni e servizi acquistati nell’esercizio dell’impresa, arte o professione
Il legislatore tributario, a fronte del principio generale, ha tuttavia previsto l’indetraibilità dell'IVA relativa ad alcuni costi, individuati espressamente come deroghe al principio
Pertanto, ai fini del riconoscimento della detraibilità dell’IVA sugli acquisti, è presupposto necessario che le operazioni effettuate siano da un lato agevolmente riconducibili all’oggetto dell’attività svolta dall’impresa o dal professionista, dall’altro, che non rientrino nelle ipotesi di deroga di cui al co. 2 dell’art. 19 in esame
Nel successivo comma 5 dell’art. 19 viene stabilito il principio del pro rata, secondo il quale in presenza di attività imponibili e di attività esenti la detrazione non è disciplinata in base all’utilizzo concreto dei beni e dei Servizi acquistati, essendo invece prevista una percentuale forfettaria di detrazione che è applicata a tutti gli acquisti, calcolata con i criteri dettati dal successivo art. 19 bis
Del resto, il comma 2 dell’art. 19 bis individua espressamente talune operazioni che non influenzano la percentuale di detraibilità e tra queste non rientrano le operazioni esenti di cui all’art. 10, co. 1 nn. 18 e 19
L’art. 17 della Direttiva CEE del 17/05/1977 n. 388 disciplina “Origine e portata del diritto a deduzione”, escludendolo per gli acquisti di beni destinati ad attività esenti (come nel caso di specie)
L’appellante ritiene che tali acquisti dovrebbero essere necessariamente esenti e contesta l’inserimento delle prestazioni sanitarie tra quelle che concorrono alla determinazione del pro-rata di indetraibilita dell’IVA perché ciò sarebbe in contrasto con l’art. 17, co. 2 lett. a), della Direttiva CEE n. 388/77, in cui sarebbe chiaramente rinvenibile la finalità del legislatore comunitario di rendere l'IVA un’imposta neutra che gravi esclusivamente sul consumatore finale
Se così fosse il citato art. 17 conterebbe disposizioni inapplicabili: un problema di deducibilità dell’IVA assolta su acquisti destinati ad attività esenti neanche si porrebbe, in quanto gli stessi acquisti dovrebbero essere necessariamente esenti, secondo la tesi dell’appellante
La Corte di Giustizia delle Comunità Europee ha affermato viceversa che “il sistema delle detrazioni è inteso ad esonerare interamente l’imprenditore dall’IVA dovuta o pagata nell’ambito di tutte le attività economiche purchè queste siano, in linea di principio, di per sè soggette all’IVA”, e solo in casi eccezionali espressamente previsti “il soggetto passivo il quale... effettui operazioni esenti ... gode anch’esso ... del diritto a detrarre l’IVA se ha utilizzato beni e servizi a monte in quanto necessari ai fini delle dette operazioni esenti (Corte di Giustizia, sentenza 8.6.2000 in causa C — 98/98, punto 19)
Anche la Corte di Cassazione con la sentenza n. 10491 del 03/07/2003 ha precisato che: “In tema di Iva, ai sensi dell’art. 17 della sesta direttiva del Consiglio CEE del 17 maggio 1977, n. 77/388/CEE, come interpretato dalla giurisprudenza della Corte di Giustizia ed immediatamente applicabile nell’ordinamento interno, l’inerenza dell’attività all’oggetto dell’impresa non è sufficiente per attribuire alla stessa il diritto alla detrazione dell’imposta dovuta o assolta — a monte — per acquisti di beni o di servizi effettuati per il successivo compimento di operazioni esenti”
Dunque le disposizioni normative che fanno rientrare le operazioni esenti, e quindi anche le prestazioni sanitarie, nel calcolo del pro-rata di deducibilità, sono state emanate nel rispetto della normativa comunitaria in materia: l’art. 17 della Direttiva CEE n. 388 del 17/05/1977, al paragrafo 5, prevede che “Per quanto riguarda i beni ed i servizi utilizzati da un soggetto passivo sia per operazioni che danno diritto a deduzione di cui ai paragrafi 2 e 3, sia per operazioni che non conferiscono tale diritto, la deduzione è ammessa soltanto per il pro-rata dell’imposta sul valore aggiunto relativo alla prima categoria di operazioni. Detto pro-rata é determinato ai sensi dell’articolo 19 per il complesso delle operazioni compiute dal soggetto passivo”
Sotto il primo profilo, va evidenziato che la esenzione delle cure mediche non trova alcuna copertura costituzionale negli articoli invocati a sostegno della richiesta di rinvio pregiudiziale (3, 10, 23, 35, 53 della Costituzione), mentre non sono stati evidenziati altri profili di contrasto, per cui la questione è in parte manifestamente infondata e in parte inammissibile per genericità
Sotto il secondo profilo, la Corte di Giustizia CE si è già pronunciata (cfr. ordinanza 13. 12. 12. in causa C — 560/11, Sez. IV) escludendo che il meccanismo del pro-rata di indetraibilità dell’IVA contrasti i principi di neutralità e di gravame esclusivo sul consumatore finale
Quanto alla dedotta violazione del divieto di aiuti di Stato e del principio di non discriminazione tra operatori comunitari, non può assolutamente ritenersi che la applicabilità dell'IVA alle prestazioni sanitarie erogate, prevista in alcuni paesi comunitari, con diritto alla detrazione dell’imposta assolta sugli acquisti a monte delle stesse, integri ex sé un aiuto di Stato o trattamento di favore, a prescindere cioè da un completo esame e comparazione dei rispettivi trattamenti fiscali nelle legislazioni di settore dei diversi ordinamenti, soprattutto per quanto riguarda la eventuale deducibilità fiscale del corrispettivo della prestazione sanitaria (in Italia riconosciuta come è noto al 19%), anch’essa evidentemente in grado di incidere il costo netto della prestazione per il consumatore finale, non diversamente dal riversamento dell'IVA da parte del professionista (e, in ipotesi, di compensarlo in tutto o in parte)
Invece, rispetto agli operatori pubblici interni, che vedono ripianate le perdite a carico del bilancio pubblico, l’argomento prova troppo, perché investe la stessa ammissibilità di un sistema di concorrenza tra soggetti privati e servizio pubblico non operante secondo criteri di pura economicità: la indetraibilità dell'IVA sugli acquisti rappresenta, infatti, per entrambi un costo (non diverso, ai fini della ripianabilità o meno delle perdite a carico del bilancio pubblico, dagli altri costi sostenuti), per cui non può ravvivarsi una discriminazione nella stessa diversità strutturale e funzionale dell’operatore concorrente (pubblico o privato), immanente a tutto l’ordinamento sanitario, discriminazione che investirebbe allora in radice la legittimità stessa della loro concorrenza nel settore, trascendendo 1 limiti della prospettazione del contribuente
Conclusivamente, previo rigetto delle richieste di rinvio pregiudiziale alla Corte Costituzionale ed alla Corte di Giustizia CE,
l’appello deve essere respinto